Apostila - Finanças Públicas

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CURSOS ON-LINE – FINANÇAS PÚBLICAS–TEORIA E EXERCÍCIOS 
PROFESSOR MOZART FOSCHETE 
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CURSO DE FINANÇAS PÚBLICAS 
TEORIA E EXERCÍCIOS 
 
APRESENTAÇÃO 
Iniciaremos nos próximos dias o nosso curso de Finanças 
Públicas direcionado para o concurso de Auditor da Receita 
Federal. 
O curso terá a duração de oito aulas, e contemplará a parte 
teórica da disciplina e a resolução comentada de exercícios de 
concursos anteriores realizados pela Esaf, principalmente dos 
concursos da Receita Federal (todos sabem que a antiga área 
de especialização de Política e Administração Tributária - PAT 
cobrava Finanças Públicas). 
Serão 5 (cinco) aulas de teoria e 3 (três) aulas de exercícios 
de concursos comentados, para revisarmos, nos comentários 
às questões, os tópicos mais cobrados nas provas. 
As dúvidas sobre a parte teórica ou sobre a resolução dos 
exercícios das provas de concursos poderão ser esclarecidas, 
no decorrer do curso, no fórum de dúvidas. 
O programa apresentado é o mesmo que vinha sendo cobrado 
nos concursos anteriores de AFRF, na área de Política e 
Administração Tributária – PAT. Se vocês prestarem atenção, 
verão que esse programa tem um enfoque muito grande na 
parte tributária, que mais interessa à Receita Federal, e por 
isso acreditamos que não haverá nenhuma mudança de 
conteúdo programático no próximo concurso. 
De qualquer forma, acertei com o Ponto dos Concursos que se 
eventualmente for acrescentado algum novo tópico a esse 
programa de Finanças Públicas, será ele ministrado em aulas 
complementares, sem nenhum custo adicional para o aluno. 
Sejam todos bem-vindos – e passemos à Aula Demonstrativa, 
para a nossa primeira conversa sobre Finanças Públicas! 
 
 
 
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AULA 0: PRINCÍPIOS TEÓRICOS DA TRIBUTAÇÃO 
 
 
1. Introdução – Finanças Públicas: de que se trata? 
 
Certa vez eu entrei numa sala de aula de um cursinho 
preparatório para concurso público para dar minha primeira aula de 
Finanças Públicas e iniciei a aula dizendo que ia “começar pelo 
começo”, falando das funções e da evolução do papel do Estado, 
quando fui surpreendido com a seguinte pergunta de uma aluna que 
se sentava nas primeiras fileiras: “-Já que você diz que vai começar 
pelo começo, porque você não começa por definir o que é “Finanças 
Públicas”? “Eu não tenho a mínima idéia do que seja isso!” - 
acrescentou a aluna. 
Foi, então, que percebi que “Finanças Públicas” não é uma 
disciplina de conhecimento universal. Trata-se de uma disciplina 
bastante específica e que talvez só interessa àqueles que trabalham 
com as contas do governo e, claro, também àqueles que pretendem 
prestar algum concurso público. Se a ignorância da disciplina é, 
assim, tão ampla, nós vamos supor que você se inclui no grupo 
desses “ignorantes” que nada sabem de Finanças Públicas, mas que 
precisa saber, já que pretende prestar concurso para Auditor Fiscal, 
ou para Técnico do Banco Central ou para Analista do TCU. E se 
assim, comecemos realmente pelo começo! 
Finanças públicas é um ramo da ciência econômica que sempre 
despertou pouco interesse dos economistas e que, por isso mesmo, 
sempre foi dominada por profissionais de outras áreas, especialmente 
por alguns poucos servidores públicos que lidavam diretamente com 
as contas do setor público. Somente agora, nesses anos mais 
recentes, com a crise crônica por que vem passando a Administração 
Pública no Brasil desde os anos 80 do século passado, é que este 
ramo da economia vem merecendo maiores estudos e discussões dos 
profissionais economistas. 
Mas, afinal, de que tratam as Finanças Públicas? 
Basicamente, as finanças públicas tratam dos gastos do setor 
público e das formas de financiamento desses gastos. A partir daí, 
são desenvolvidos estudos, teorias e modelos que procuram explicar 
a evolução da participação setor público na economia, as formas de 
intervenção do Estado na atividade econômica, as fontes e origens 
das receitas públicas bem como a evolução crescente dessas receitas 
relativamente ao produto/renda nacional. Também são desenvolvidas 
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teorias sobre o nível “ótimo” dos gastos e das receitas públicas e 
sobre eventuais distorções causadas pela tributação na economia. 
Do ponto de vista da análise econômica, as finanças públicas se 
materializam na chamada política fiscal que se constitui, sem dúvida, 
num dos principais instrumentos de intervenção na atividade 
econômica de que dispõe o governo, consistindo, basicamente, de: 
 i) aumentos ou cortes das despesas do governo, como, por exemplo, 
construção de escolas, de hospitais, de estradas, ou, ainda, gastos 
com o funcionamento da máquina administrativa e com o pagamento 
de funcionários; 
 ii) aumentos ou reduções do nível de impostos. 
 Estas duas medidas alteram a demanda agregada1, ainda que 
de forma diferente: enquanto os aumentos ou reduções dos gastos se 
refletem, na equação da demanda agregada, em um G maior ou 
menor, as variações no nível de impostos afetam a “renda pessoal 
disponível” dos indivíduos e, daí, o nível de consumo privado (Cp). 
É através da política fiscal – espelhada no seu orçamento – que o 
governo interfere na alocação de recursos, oferecendo bens e 
serviços que, deixados às forças de mercado, não seriam produzidos 
pelo setor privado. Este seria o caso dos chamados “bens públicos” 
(segurança nacional, corpo de bombeiros, polícia, etc.) e dos “bens 
semipúblicos” ou “bens meritórios” (educação e saúde, por exemplo). 
É ainda por meio da política fiscal que o governo procura melhorar 
a distribuição da renda no País, tributando mais os que ganham mais 
e realizando “transferências” para os grupos menos favorecidos da 
sociedade. Adicionalmente, a política orçamentária do governo 
contribui para a estabilização da atividade econômica. Esta função 
estabilizadora, exercida através de instrumentos macroeconômicos, 
objetiva a geração de um maior número de empregos na economia, a 
estabilização dos preços e o equilíbrio do balanço de pagamento do 
País. 
É de tudo isso que se trata quando falamos de Finanças Públicas. 
Feita esta introdução, vamos, então, falar um pouco sobre 
tributação – que, por ser um dos tópicos que sempre fazem parte de 
qualquer programa de finanças públicos nos concursos públicos – é o 
 
1 O estudo das Finanças Públicas pressupõe que o aluno já tenha algum conhecimento básico de 
macroeconomia. Apenas para recordar, a Demanda agregada (DA) é composta do Consumo privado (C) 
mais as despesas de investimentos das empresas (I) mais os gastos de governo (G) mais as exportações (X). 
Ou seja, DA = C+I+G+X. 
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objeto desta nossa aula demonstrativa de nosso curso de finanças 
públicas. 
 
2. Tributação 
 
Para financiar seus gastos com obras, com manutenção de suas 
escolas, de seus hospitais, com seus ministérios e secretarias e com 
seus funcionários, o governo dispõe de quatro alternativas: 
i) emissão de moeda; 
ii) empréstimos bancários; 
iii) venda de títulos públicos; 
iv) tributação. 
Cada uma dessas alternativas tem diferentes efeitos sobre a 
atividade econômica. 
No caso brasileiro, a primeira alternativa – a emissão monetária – 
por ser a mais simples e aparentemente a mais “barata” para o 
governo, sempre foi a mais utilizada, mas, agora, esta alternativa 
está proibida pela Constituição Federal. Da mesma forma, há 
inúmeras disposições legais impedindo que os órgãos governamentaisse endividem junto ao sistema bancário, contraindo empréstimos 
para financiar seus gastos. 
Sobram, assim, a venda de títulos públicos e a tributação – estes, 
sim, os mecanismos mais comumente utilizados no caso brasileiro. 
De toda forma, a experiência tem mostrado que a tributação tem 
sido e deve ser a principal fonte de financiamento dos gastos 
governamentais. Na prática, a venda de títulos públicos – Notas do 
Tesouro Nacional (NTN), Letras do Tesouro Nacional (LTN), Letras 
Financeiras do Tesouro (LFT), etc. – se constitui num instrumento 
complementar à tributação. De todo a forma, considerando que tanto 
a venda de títulos públicos como a emissão monetária e os 
empréstimos bancários são mecanismos estudados mais na disciplina 
Economia Financeira e Monetária, nosso estudo aqui estará 
concentrado nos efeitos e nas características da tributação. 
Nesta Aula, vamos avaliar a tributação não apenas do ponto de 
vista de um mecanismo de financiamento dos gastos do governo, 
mas principalmente os princípios que devem reger um sistema 
tributário para que este seja o mais justo e mais socialmente aceito. 
Adicionalmente, vamos verificar os efeitos e eventuais distorções que 
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a tributação pode causar sobre a produção, o consumo e alocação de 
recursos. 
 Já que os impostos – assim como a morte – são inevitáveis – 
vamos tentar responder questões do seguinte tipo: 
- Qual o melhor sistema tributário para a sociedade? 
- Quais os efeitos de um determinado tipo de tributo sobre o 
indivíduo isoladamente e sobre a coletividade? 
- As alíquotas dos impostos devem ser as mesmas para todos os 
bens e serviços e para todos os indivíduos? 
- O grau de eqüidade do sistema é satisfatório? 
- Qual deve ser o equilíbrio entre a tributação indireta (sobre bens 
e serviços) e a direta (sobre a renda e o patrimônio)? 
Essas e outras perguntas do mesmo gênero não têm respostas 
fáceis. De todo modo, o que se espera é que o sistema tributário 
preencha as seguintes características básicas: 
i) que seja eficaz no sentido de gerar receitas suficientes para o 
financiamento dos serviços prestados pelo governo; 
ii) que cada indivíduo seja taxado de acordo com sua capacidade 
para pagar; 
iii) que os tributos sejam universais, no sentido de não distinguir 
indivíduos em situações similares; 
iv) que os tributos sejam escolhidos de forma a minimizar seus 
efeitos sobre a atividade econômica, evitando que esta se torne 
mais ineficiente. 
 Dito isso, passemos aos princípios teóricos da tributação. 
 
3. Princípios teóricos da tributação 
 Quando se fala de tributação, é muito difícil chegar-se a um 
consenso sobre o que é justo ou injusto. Todos aqueles atingidos por 
um imposto se julgam, em princípio, injustiçados. Isso é próprio da 
natureza humana. No entanto, a montagem de um sistema de 
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tributação que se aproxime daquilo que possa ser considerado mais 
justo deve se basear em dois princípios fundamentais: Neutralidade e 
Eqüidade. Vejamos cada um desses princípios e seus 
desdobramentos: 
3.1. Princípio da Neutralidade 
 As decisões dos agentes econômicos – empresas, consumidores, 
investidores, poupadores, etc. – são geralmente tomadas, no dia-a-
dia da economia, tendo como referência o sistema de preços vigente 
no mercado. O principio da Neutralidade refere-se, neste caso, à não-
interferência dos tributos sobre aquelas decisões. 
 Se as decisões de alocação de recursos são baseadas nos preços 
relativos definidos pelo mercado, a neutralidade tributária seria 
obtida quando a forma de arrecadação de impostos pelo governo não 
modificasse aqueles preços. Se a mudança na tributação provocar 
alterações nos preços relativos, tal fato contribuirá para tornar menos 
eficientes as decisões econômicas, acarretando uma redução no nível 
de bem-estar da coletividade. 
 Em síntese, o princípio da neutralidade pode ser definido como 
a imposição de tributos de maneira tal que não altere o 
comportamento privado com respeito às decisões de consumo e 
produção. A rigorosa aplicação desse princípio conduz ao que se 
costuma chamar, em finanças públicas, de tributação eficiente ou 
tributação ótima, no sentido de Pareto2. 
 Uma observação importante. A análise dos efeitos dos diversos 
tipos de impostos sobre a atividade econômica é feita, geralmente, 
por meio de gráficos. Trata-se, no entanto, de gráficos um tanto 
complexos e para cujo entendimento se exigiria que os alunos 
tivessem uma razoável familiaridade com a interpretação gráfica – o 
que, nem sempre, é o caso. Como esses gráficos são apresentados 
apenas para se provar alguma conclusão dos efeitos de cada tipo de 
imposto, julgamos desnecessário apresentá-los aqui, pois isso 
 
2 Uma situação alocativa é dita como “ótima” no sentido de Pareto se a 
produção e a distribuição não podem ser re-organizadas ou re-arranjadas para 
aumentar o bem-estar de um ou mais indivíduos sem prejudicar ou piorar o 
bem-estar de outro indivíduo. Da mesma forma, uma alocação de recursos é 
um “não-ótimo” de Pareto se o bem estar de alguém pode ser melhorado sem 
prejudicar o bem-estar de qualquer outro indivíduo. 
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poderia muito mais complicar do que contribuir para seu 
entendimento. 
 Assim dito, vejamos, objetivamente e de forma conclusiva, os 
efeitos dos diversos tipos de impostos sobre o sistema de preços, 
sobre o consumo e sobre a alocação de recursos: 
i) Primeiro, vamos considerar um imposto uniforme per capita 
(lump-sum tax), ou seja, um imposto cujo ônus fosse repartido 
igualmente pelo número de consumidores, independentemente de 
seu nível de renda. Do ponto de vista individual, este imposto 
representaria uma redução na renda, porém sem afetar a escala 
de preferências dos consumidores, apenas reduzindo sua linha de 
restrição orçamentária e, nesse sentido, este imposto é 
considerado “neutro”; 
ii) Segundo, um imposto geral e uniforme sobre o consumo ou sobre 
a renda – também teria, em princípio, os mesmos efeitos do 
imposto anteriormente descrito. A eficiência nas decisões sobre 
alocação de recursos para a produção e consumo de mercadorias 
e serviços não seria, assim, afetada por impostos desse tipo; 
iii) Terceiro, suponha que o governo institua um imposto seletivo 
sobre, digamos, o consumo do produto X, mas não sobre o 
consumo do bem Y. Esse imposto alteraria “perversamente” os 
preços relativos de X e de Y, forçando o consumidor a reduzir o 
consumo de X, já que este se tornou relativamente mais caro. É 
provável que o consumidor decida trocar parte do consumo de X 
por mais consumo de Y – ocorrendo o chamado efeito-
substituição. Isso representa uma perda de bem-estar para os 
consumidores – o que caracteriza uma ineficiência desse tipo de 
imposto – sendo tal ineficiência medida pela redução do consumo 
de X – e que geralmente é chamada de “peso-morto” da 
tributação. 
 A descrição acima sugere que os impostos gerais (sobre a renda 
ou sobre o consumo) seriam mais eficientes que os impostos parciais 
ou seletivos – já que aqueles operam somente com o efeito-renda, 
sem modificar os preços relativos. Mas, atente-se que essa afirmativa 
só é absolutamente verdade, para o imposto per capita. Nos demais 
casos, essa conclusão pode ou não ser verdadeira, dependendo de 
cada caso. 
 Vamos clarear melhor este ponto: na microeconomia se analisa 
muito a questão sobre o que leva o indivíduo a optar ou por mais 
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trabalho ou por mais lazer. Deve ficar claro que na tomada de 
decisões sobre a escolha entre trabalho e lazer, um imposto geral 
sobre a renda aumentaria o preço relativo do trabalho em termos do 
número de horas dedicadas ao lazer, afetando as opções dos 
indivíduos. 
 Nessa mesma linha de raciocínio, o mesmo se poderia dizer sobre 
a escolha entre consumo presente e consumo futuro que seria 
afetada por um imposto geral sobre o consumo, que aumentaria o 
custo do consumo presente frente à opção de poupar uma parcela da 
renda para consumo futuro. 
 Nesses dois exemplos, esses impostos produziriam o efeito-
substituição e violariam o princípio da neutralidade. 
 Temos, então, como conclusão final: apenas o imposto per capita 
(lump-sum tax) é um imposto neutro por excelência, uma vez que 
sua neutralidade se mantém para todas as situações, não provocando 
custo de eficiência (ou excesso de carga). Isso ocorre porque sua 
base de incidência não está associada a fatos econômicos, não 
provocando, assim, mudança nos preços relativos. Mas, como nem no 
mundo dos impostos nada é perfeito, este imposto per capita padece 
de um grave defeito: sua completa desconsideração para com o 
princípio da eqüidade, já que todos – pobre e ricos – pagam a mesma 
quantia de imposto. Daí o porque de sua pouca aceitação na vida 
real. 
3.1. Princípio da eqüidade 
O segundo princípio da tributação é o da eqüidade. Por esse 
princípio, procura-se dar um mesmo tratamento, em termos de 
contribuição, aos indivíduos considerados iguais (eqüidade 
horizontal), assegurando, ao mesmo tempo, que os desiguais serão 
diferenciados segundo algum critério a ser estabelecido (eqüidade 
vertical). 
Para a aplicação do princípio da eqüidade, há necessidade de se 
estabelecer o critério a ser utilizado para classificar os indivíduos 
considerados iguais e, também, a definição de normas de 
diferenciação. Existem dois critérios (ou dois princípios) com essa 
finalidade: 
i) O Critério do Benefício – que propõe atribuir a cada indivíduo 
um ônus equivalente aos benefícios que ele usufrui dos 
programas do governo; 
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ii) O Critério da Capacidade de Contribuição – que propõe que a 
distribuição do ônus tributário seja feita de acordo com as 
capacidades individuais de contribuição. 
 Vejamos cada um desses dois critérios. 
3.1.1. Critério do benefício 
 O critério (ou princípio) do benefício estabelece que cada indivíduo 
deve contribuir para a produção de serviços governamentais, de 
forma a igualar o preço unitário do serviço ao benefício marginal que 
ele recebe com sua produção. Em outras palavras, cada indivíduo na 
sociedade deverá pagar um tributo de acordo com o montante de 
benefícios que ele recebe do governo. 
 Pelo princípio do benefício, os impostos são vistos, assim, como 
preços que os cidadãos devem pagar pelos serviços que recebem do 
governo. 
 Alguns poderiam argumentar que esse princípio é mais justo 
porque evitaria a situação na qual um indivíduo pagaria 
indiretamente pelo benefício de outra pessoa. Já os economistas 
argumentam que este princípio – embora de difícil operacionalização 
– é mais eficiente porque ele atua como no sistema de livre mercado 
onde cada indivíduo paga de acordo com os benefícios que ele recebe 
ao adquirir os bens e serviços de que precisa. 
 Por esses argumentos, conclui-se que, quanto maior o benefício, 
maior será o nível de consumo e, por conseguinte, maior será o preço 
a ser pago. 
 Um dos problemas, porém, com esse princípio é justamente 
estabelecer o que é benefício e, também, quantificar o benefício 
recebido, principalmente quando se sabe que os indivíduos se 
mostram resistentes em revelar suas preferências. 
 Ora, se os benefícios não são conhecidos, como pode o princípio 
do benefício ser aplicado? Se as pessoas não querem revelar suas 
preferências, como evitar o surgimento dos free riders – isto é, 
daqueles que se aproveitam da situação em que o serviço 
governamental não pode ser divisível ou individualizado – como no 
caso da defesa nacional – e usufruem do serviço sem querer pagar 
por ele? Como seria medido o benefício individual a fim de que se 
estabeleça um valor a ser pago proporcional a este beneficio? 
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 Esta dificuldade de se apurarem os benefícios usufruídos por cada 
indivíduo mostra a impossibilidade de o sistema tributário ser 
baseado apenas no princípio do benefício. 
 Outra questão relevante na aplicação deste princípio refere-se à 
situação dos indivíduos que, por não terem renda, estariam excluídos 
do consumo dos bens e serviços governamentais, já que não têm 
como pagar por ele. Neste caso, do ponto de vista redistributivo, a 
função do governo estaria sendo altamente ineficiente. 
 De tudo isso se conclui que um sistema tributário baseado apenas 
no princípio do benefício seria totalmente ineficiente – o que mostra a 
necessidade de se buscar um outro mecanismo que, associado ao 
princípio do benefício, torne o sistema tributário mais eficiente e mais 
justo. Este mecanismo seria o princípio da capacidade de pagamento, 
que será visto a seguir. 
3.1.2. O critério da capacidade de pagamento 
 Este critério (ou princípio) procura distribuir o ônus da tributação 
entre os indivíduos na sociedade de acordo com a sua capacidade de 
pagamento, medida usualmente pelo nível de renda. 
 De acordo com este princípio, todo indivíduo deve contribuir no 
custo total da oferta de bens públicos puros (exemplo, defesa e 
segurança nacional) conforme sua capacidade de pagamento. Em 
outras palavras, os indivíduos com capacidades iguais devem 
contribuir no mesmo montante, enquanto indivíduos com capacidades 
diferentes devem contribuir com montantes diferentes. Daí, surgem 
os conceitos de eqüidade horizontal e de eqüidade vertical. 
 A eqüidade horizontal – um dos princípios ortodoxos da 
tributação – exige que se dê igual tratamento para iguais. Os 
contribuintes com a mesma capacidade de pagamento devem arcar 
com o mesmo ônus fiscal. 
 Trata-se de um princípio de fácil aceitação nas sociedades 
democráticas modernas, partindo da idéia da igualdade de todos 
perante a lei e da conseqüente necessidade de prevenção contra atos 
arbitrários do poder público em relação a indivíduos particulares. 
 A eqüidade vertical exige que seja dado desigual tratamento 
para desiguais. Em outras palavras, isso significa que os indivíduos 
com um nível de renda maior devem pagar mais impostos que os 
indivíduos de renda mais baixa. 
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 Vale observar que a implementação da eqüidade horizontal é 
relativamente fácil à medida que pessoas com o mesmo nível de 
renda devem, em princípio, dar igual contribuição tributária. 
 Entretanto, quando se trata de eqüidade vertical, sua 
implementação já é um pouco mais complicada na medida em que 
exige um padrão de tributação diferente entre pessoas de rendas 
diferentes. Na verdade, há três critérios para a implementação da 
eqüidade vertical: 
i) igual sacrifício absoluto; 
ii) igual sacrifício proporcional; 
iii) igual sacrifício marginal. 
 A aplicação do critério de igual sacrifício absoluto exigiria que o 
tributo sobre o indivíduo de alta renda causasse a ele uma 
quantidade de sacrifício de utilidade igual àquela sofrida por um 
contribuinte de baixa renda – ou seja, o imposto deveria causar, por 
exemplo, 10 unidades de desutilidade para ambos os indivíduos. 
 O critériode igual sacrifício proporcional sugere que o imposto 
deveria causar a cada indivíduo o mesmo percentual de desutilidade 
total para obter a eqüidade vertical. Assim, por exemplo, se o 
indivíduo A, com renda alta, tem 200 unidades de utilidade de 
consumo, enquanto o indivíduo B, com renda baixa tem 100 unidades 
de utilidade de consumo, então A deveria pagar, com o imposto, 20 
unidades de utilidade e B pagaria 10 unidades para que tenham o 
mesmo sacrifício. 
 O critério de igual sacrifício marginal propõe que cada indivíduo 
deve arcar com uma igual redução na utilidade de sua renda, depois 
do pagamento do imposto. Assim, se o imposto marginal de um Real 
pago pelo indivíduo A causa a ele 5 unidades de desutilidade, 
enquanto que o pago por B provoca 15 unidades de desutilidade, 
então A deveria pagar taxas mais altas de imposto e B taxas mais 
baixa, até que suas desutilidades marginais sejam iguais em, 
digamos, 10 unidades de desutilidade. 
 Se for aceita a hipótese convencional de padrões idênticos de 
utilidade entre contribuintes, este critério torna as rendas iguais, 
após o imposto, tanto para A como para B e para o resto da 
sociedade. Isso implica taxas marginais progressivas altamente 
elevadas, com alíquotas de até 100% para os extratos mais altos de 
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renda. Trata-se, então, de um caso de extremo oposto ao da teoria 
da igualdade absoluta, visto que equaliza as rendas após o imposto, 
em vez de equalizar os pagamentos absolutos de imposto que 
desconsideram diferenças de rendas. 
 Na realidade, um sistema de tributação progressiva da renda 
baseia-se em duas hipóteses: 
i) é possível comparar utilidades entre contribuintes; e 
ii) a utilidade marginal da renda é decrescente. 
 Trata-se de duas hipóteses nada realistas. Primeiro, porque a 
utilidade não pode ser medida em termos cardinais, ou seja, não há 
como comparar a utilidade interpessoal entre contribuintes, devido o 
alto grau de subjetividade que envolve o tema. Segundo, o conceito 
de capacidade de pagamento, dadas aquelas hipóteses, implica que a 
capacidade para pagamento do imposto aumenta mais do que 
proporcionalmente relativamente ao crescimento da renda, porque a 
utilidade marginal da renda declina a uma taxa crescente à medida 
que a renda se torna maior3. 
 Em resumo, na prática, o grau de progressividade da tributação 
tem repousado sobre um julgamento de valor da sociedade a respeito 
da utilidade agregada social, em vez de um empiricamente provável 
fato econômico. 
No Brasil, assim como em outros países, a progressividade tem se 
restringido a um intervalo entre as faixas de rendas baixas e médias, 
onde a tributação é crescente, tornando-se constante a alíquota 
marginal a partir de um determinado nível de renda considerado 
elevado, com tendência da alíquota média de praticamente se igualar 
à alíquota marginal. Isso significa que, a partir desse ponto, a 
legislação entenderia que a utilidade marginal da renda deixa de ser 
decrescente. 
4. Algumas conclusões 
 Pelo que foi discutido acima, fica evidente que o sistema tributário 
deve ser estruturado, tomando-se por base os princípios do 
 
3 Um aumento salarial de R$1.000,00 para R$1.500,00 tem uma utilidade marginal maior para o indivíduo do 
que se o seu salário passar de R$10.000,00 para R$10.500,00, e mais ainda se o salário passar de 
R$100.000,00 para R$100.500,00! 
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benefício e da capacidade de pagamento. Existe uma série de 
serviços coletivos pelos quais o governo pode aplicar o princípio do 
benefício. Entretanto, uma outra parcela significativa da tributação 
seria proveniente da tributação feita com base na capacidade de 
pagamento. 
 O sistema tributário de um país existe para financiar as atividades 
a serem desempenhadas pelo governo que, em última instância, 
deverão melhorar a qualidade de vida e o nível de bem-estar da 
sociedade. 
 Na definição do sistema tributário, como foi visto, devem ser 
observados alguns princípios ditos universais. Em primeiro lugar, 
deve-se buscar um mecanismo tributário que seja o mais justo 
possível, aplicando-se, para tanto, o princípio básico da eqüidade, 
tratando igualmente os iguais e desigualmente os desiguais. A 
observância desse princípio contribui para que o sistema seja mais 
justo e não penalize as classes de renda menos favorecidas, de 
menor nível de renda. 
 Em segundo lugar, o sistema tributário deve contemplar, também, 
a neutralidade. Isso significa que sua estruturação deve ser feita de 
tal forma que não distorça os preços relativos dos bens e serviços, 
tornando o tributo um fator decisivo de competitividade no mercado. 
Nesse sentido, o tributo deve ser universal, atingindo da mesma 
forma os bens e serviços com características similares e competitivos 
entre si. 
 Por fim, é necessário que a sociedade tenha uma percepção de 
que há uma perfeita relação de custo/benefício no que se refere aos 
gastos do governo e à tributação. 
* * * 
5. Um resumo do que foi visto aqui 
 Os principais pontos abordados nesta nossa Aula Zero, de 
Finanças Públicas, foram: 
i) A idéia da justiça fiscal é antiga e teve um maior desenvolvimento 
com os avanços das liberdades individuais, políticas e econômicas. 
ii) Este desenvolvimento gerou duas propostas básicas: a de que o 
cidadão deve contribuir para as despesas do Estado conforme os 
benefícios recebidos ou conforme sua própria capacidade de 
pagamento. 
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iii) Pelo princípio do benefício, os impostos são vistos como preços 
pagos pelos serviços públicos recebidos pelo indivíduo. Esse 
enfoque admite algumas interpretações: 
a) que os impostos devem equivaler aos benefícios totais 
usufruídos pelos indivíduos, a partir dos gastos públicos; 
b) que os impostos não precisam ser equivalentes aos 
benefícios totais recebidos, mas apenas proporcionais a 
eles; 
c) que os impostos devem ser distribuídos de acordo com os 
benefícios marginais recebidos. 
iv) Ainda que defensável, do ponto de vista lógico, não existem meios 
que permitam operacionalizar o critério do benefício, por não 
serem os serviços do governo sujeitos a lei do preço. 
v) A preferência das sociedades modernas e democráticas é pela 
aplicação do princípio da capacidade de pagamento. O sinal 
mais indicativo dessa capacidade é preferencialmente a renda. 
vi) Na aplicação do princípio da capacidade de pagamento, exige-se 
“igual tratamento para os iguais” (eqüidade horizontal) e “desigual 
tratamento para desiguais” (eqüidade vertical). 
vii) Nesta última hipótese, os modernos sistemas tributários 
consagram a progressividade na tributação, ou seja: o rico 
deve pagar proporcionalmente mais e o pobre 
proporcionalmente menos. Essa idéia baseia-se na hipótese de 
que a renda está sujeita à lei da utilidade marginal decrescente. 
________________ 
 
Apêndice: Uma digressão sobre o princípio da utilidade 
marginal decrescente 
 Em finanças públicas, comumente se utiliza o termo marginal, 
mais particularmente utilidade marginal. Este termo foi muito citado 
ao longo do texto desta Aula Demonstrativa, e o mesmo deve ocorrer 
nas próximas aulas. Para aqueles alunos não familiarizados com a 
terminologia da microeconomia, vale a pena esclarecer melhor o 
significado deste termo. 
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 O termo marginal, em economia, significa sempre o acréscimo nototal de uma variável decorrente do acréscimo de uma unidade de 
outra variável correlata. Assim, por exemplo, temos o conceito de 
produto marginal – que pode ser definido como o acréscimo no 
produto total decorrente do emprego de mais um homem na fábrica 
ou na fazenda. Também temos o conceito de custo marginal – que 
seria o acréscimo no custo total decorrente, digamos, da produção de 
mais uma unidade do produto. 
Nesta linha de raciocínio, um dos conceitos mais importantes é o 
conceito de utilidade marginal – que pode ser definido como o 
acréscimo na satisfação total do consumidor quando ele consome 
mais uma unidade de um determinado produto. 
De uma forma geral, a utilidade marginal dos bens é decrescente: 
quanto mais você consome de um produto, menos satisfação você 
tem com o consumo da última unidade consumida. Em outras 
palavras, a satisfação trazida pelo terceiro copo d’água ingerido é 
menor do que aquela trazida pelo primeiro copo d’água! Ou, o 
primeiro bife é mais “saboroso” do que o segundo ou o terceiro bife! 
 Com base nesse conceito de marginalidade, os economistas 
desenvolveram uma teoria do comportamento do consumidor 
fundamentada em três axiomas: 
i) os consumidores gastam sua renda de forma a maximizar 
sua satisfação (utilidades); 
ii) dentro de certos limites, quanto mais de um bem o 
consumidor adquire, maior é a utilidade total por ele 
recebida; 
iii) cada unidade adicional de um bem gera um menor 
incremento de utilidade, em relação às unidades 
consumidas anteriormente. 
Este último axioma – o princípio da utilidade marginal decrescente 
– assume implicitamente a possibilidade de medição dos incrementos 
de satisfação. Também pressupõe que este efeito declinante 
prevaleceria quando o consumo de todas as mercadorias e serviços 
expandisse simultaneamente. 
Como tal expansão só pode ocorrer caso a renda aumente, a 
conclusão final é a de que a renda está sujeita à lei da utilidade 
marginal decrescente. 
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Mas, será que, efetivamente, a renda está sujeita à utilidade 
marginal decrescente? 
Na verdade, a conclusão de que aumentos na renda trazem 
incrementos decrescentes de satisfação não se fundamenta em 
critérios diretos de medição, mas deriva de uma lógica fruto da 
observação do comportamento econômico dos indivíduos. 
A questão que se coloca é a seguinte: pode-se afirmar que a perda 
de utilidade pela redução de R$ 1.000,00 da renda de um homem 
rico deverá sempre ser menor do que o ganho de um homem pobre, 
cuja renda tenha sido aumentada em R$ 1.000,00? A resposta 
aparentemente mais lógica seria sim. Mas, esta questão não é tão 
pacífica assim. Mesmo porque, contestam alguns economistas, dois 
indivíduos com a mesma renda derivam diferentes níveis de 
satisfação de um mesmo padrão de gastos. 
Como se vê, a questão é polêmica e está aberta ao debate. 
 Com essas considerações, encerramos esta nossa Aula Zero – ou 
Aula Demonstrativa - de Finanças Públicas. Nossa próxima Aula – a 
de n° 1 – versará sobre “Tipos de Impostos: progressivos, 
regressivos, proporcionais, diretos e indiretos”. Até lá! Mozart 
Foschete 
______________________ 
 
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AULA 1: IMPOSTOS, TARIFAS, 
CONTRIBUIÇÕES FISCAIS E PARAFISCAIS: 
DEFINIÇÕES. 
 
 
 
1. Introdução 
 
De acordo com o art. 3° do Código Tributário Nacional (CTN), 
tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou 
cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato 
ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade 
administrativa plenamente vinculada. 
Vamos entender bem esta definição legal do que seja tributo. 
Pelo que está dito acima, ao definir que se trata de uma prestação 
pecuniária, a lei objetiva garantir ao Estado os recursos financeiros 
necessários para financiar suas despesas. Ou seja, nos sistemas 
tributários modernos não há mais o tributo in natura, pago em 
espécie ou em bens e serviços. Paga-se tributo em dinheiro. 
Além de pecuniária, o tributo é também compulsório – ou 
seja, o pagamento do tributo independe da vontade do 
contribuinte, nascendo diretamente da lei. Ademais, o tributo é 
expresso em unidades monetárias, não podendo ser avaliado em 
termos de outros bens ou serviços. Não há, portanto, a figura do 
tributo in natura ou in labore. 
E o que seria um tributo in natura ou in labore? Um exemplo 
de tributo in natura: o governo fixa um imposto sobre a 
importação de carne bovina, determinando que, para cada 
tonelada importada, o importador deveria entregar ao Fisco, a 
título de tributo, 100 quilos. Da mesma forma, seria um imposto 
in natura caso a lei determinasse que, para cada quilo de ouro 
extraído, os produtores nacionais entregassem 100 gramas ao 
órgão representante da União. 
Já um tributo in labore ocorreria caso a lei determinasse que 
todo profissional liberal, para ser autorizado a trabalhar como tal, 
 2
deveria prestar um dia de serviço por mês a um órgão 
governamental. 
Se tais formas de pagamento de tributo já foram usadas no 
passado, num ou noutro país, isso já não ocorre modernamente. 
Nas sociedades democráticas modernas os tributos devem ser 
quitados em moeda, mediante a entrega de dinheiro ao órgão 
governamental arrecadador. 
Ainda com relação à definição do CTN, está lá a expressão 
“que não constitua sanção de ato ilícito”. Isso quer dizer 
simplesmente que a incidência do tributo é sempre um ato lícito – 
distinguindo-se, portanto, de penalidade exatamente porque esta 
tem como hipótese de incidência um ato ilícito. Ou seja, tributo 
não é penalidade! Não se pode, contudo, concluir daí que o tributo 
não pode incidir sobre uma atividade econômica ilícita. Do ponto 
de vista tributário, um fato gerador de tributo pode perfeitamente 
ocorrer em circunstâncias ilícitas. 
Exemplificando: suponha que um indivíduo percebe um 
rendimento decorrente da exploração de lenocínio, ou de casa de 
prostituição ou de jogo de azar – atividades estas tipicamente 
criminosas ou ilícitas. Nestas hipóteses, o imposto de renda é 
perfeitamente devido. E, neste caso, o tributo não está incidindo 
sobre a atividade ilícita, mas sim sobre a renda auferida pelo 
indivíduo. Do ponto de vista da lei tributária, a condição necessária 
e suficiente para o surgimento da obrigação tributária – isto é, da 
incidência do imposto de renda – é o recebimento da renda ou de 
proventos de qualquer natureza. E não importa como esse 
recebimento ocorreu1. 
Continuando com a interpretação da definição do CTN do que 
seja tributo, diz lá que deve o mesmo ser instituído em lei. Ou 
seja, só a lei pode criar um tributo. Isso decorre do princípio da 
legalidade, prevalente no Estado de Direito, princípio este 
ratificado no art. 150, inciso I, da Constituição Federal que diz que 
nenhum tributo será exigido sem que a lei o estabeleça. E, neste 
caso, trata-se, em princípio, de lei ordinária. 
 
1 O art. 43 do CTN diz que, para que o imposto de renda seja devido é necessário que ocorra 
aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica de renda ou de proventos de qualquer natureza. 
Essa situação é suficiente para que se configure o fato gerador deste tributo. 
 3
Por fim, diz a definição do CTN sobre tributo que este deve 
ser cobrado mediante atividade administrativa plenamente 
vinculada. E o que vem a ser isso? De acordo com os tributaristas, 
isso quer significar que a autoridade administrativa não pode, a 
seu juízo e a seu belo alvitre, preencher eventuais lacunas da lei, 
dando a sua interpretação pessoal a um determinado caso. A lei 
tributária deve ser exaustiva, para evitarcasuísmos, descrevendo 
o fato gerador da obrigação tributária, a base de cálculo, a 
alíquota, o prazo para pagamento, e tudo o mais. Nada deve ficar 
a critério da autoridade administrativa. 
De tudo isso, o que deve ficar claro é que a cobrança de um 
tributo deve ser feita de forma oportuna e pelos meios 
estabelecidos na lei, sem caber à autoridade administrativa decidir 
se cobra do individuo A e deixa de cobrar do indivíduo B, por este 
ou por aquele motivo. Ou o tributo é devido, nos termos da lei, e 
nesse caso tem de ser cobrado, ou não é devido, também nos 
termos da lei, e neste caso não será cobrado. 
 
2. Espécies de tributo 
Tributo pode ter como fator gerador tanto uma situação 
independente de qualquer atividade estatal específica relativa ao 
contribuinte, como uma atuação estatal específica relativa ao 
contribuinte. 
No primeiro caso, existem os chamados tributos não-vinculados 
(impostos) e, no segundo, tributos vinculados (taxas e 
contribuições de melhoria). A cobrança de impostos não está 
associada ou vinculada a qualquer atuação ou atividade do 
Estado. O imposto existe independentemente da prestação 
específica de um serviço ou de uma obra pelo governo. Já a 
cobrança de taxas e de contribuições de melhoria 
necessariamente está associada ou vinculada a uma atividade, ou 
a um serviço ou a uma obra realizada pelo governo. 
Tributo é gênero, tendo como espécies: os impostos, as taxas e 
as contribuições de melhoria. Vamos descrever as características 
de cada um. 
 4
3. Imposto 
Conforme disposto no art. 16 do CTN, imposto é o tributo cuja 
obrigação tem por fato gerador uma situação independente de 
qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte. 
A rigor, a única exigência para que surja a obrigação de pagar 
um imposto é que esteja previsto em lei. Esta é a condição 
necessária e suficiente para que o imposto seja devido. Em relação 
ao imposto, a situação prevista em lei não vincula a obrigação 
tributária a nenhuma atividade específica do Estado para com o 
contribuinte. 
Existem várias hipóteses de incidência do imposto e o exame de 
todas elas mostra que em nenhuma hipótese está presente a 
atuação do Estado. Ao contrário, em todas elas a condição prevista 
em lei como necessária e suficiente ao surgimento da obrigação 
tributária está sempre relacionada com o fato de o contribuinte 
possuir algo de valor econômico, ou agir economicamente ou 
ganhar uma renda, sem qualquer vinculação com o agir ou o atuar 
do Estado. 
Um exemplo típico do que estamos dizendo é o caso do imposto 
de renda cuja cobrança pelo Estado depende exclusivamente do 
fato de alguém auferir uma renda, nada mais. 
3.1. Classificação dos Impostos 
Existem muitos critérios que podem ser utilizados para a 
classificação dos impostos, tudo dependendo do objetivo que se 
tem em mente. Neste ponto de nosso Curso, vamos nos limitar à 
classificação quanto à competência para a instituição do imposto. 
Mais adiante, introduziremos outros tipos de classificação. 
De uma forma geral, quanto à competência, os impostos podem 
ser classificados em: 
a) federais; 
b) estaduais; e, 
c) municipais. 
 5
3.1.1. Impostos Federais: 
 São os seguintes os impostos da competência da União: 
i) Imposto de importação 
Há um entendimento universal de que os tributos aduaneiros 
não devem ser de atribuição dos Estados-membros ou dos Estados 
Federados. Por terem implicações externas (internacionais!), tal 
atribuição deve caber ao Estado-Central ou, no caso brasileiro, à 
União. 
Este é o caso do imposto de importação, também chamado de 
“tarifa aduaneira”, ou de “direitos aduaneiros” ou, ainda, de “tarifa 
de importação”. 
O fato gerador do imposto de importação, conforme diz o art. 
19 do CTN, é a entrada do produto estrangeiro em território 
nacional. Já o seu contribuinte é o importador ou quem a ele se 
equiparar. Quando se tratar de produtos apreendidos ou 
abandonados, o contribuinte será o arrematante destes. 
Um outro aspecto importante a mencionar relativamente ao 
imposto de importação é o seu caráter ou função extra-fiscal. Em 
outras palavras, sua criação tem como objetivo principal a 
proteção à indústria nacional e não, necessariamente, a 
arrecadação de recursos financeiros para o Tesouro Nacional. 
 
 
ii) Imposto de exportação 
De acordo com o art. 153, inciso II, da Constituição Federal, 
compete à União instituir e cobrar o imposto sobre a exportação, 
para o exterior, de produtos nacionais ou nacionalizados. 
O fato gerador deste imposto se caracteriza no momento da 
saída daqueles produtos do território nacional, coincidindo, no 
caso, com a expedição da guia de exportação ou documento 
 6
equivalente. O contribuinte deste imposto é o exportador ou quem 
a ele se equiparar. 
Atente-se, porém, que nem todos os produtos exportados estão 
sujeitos ao imposto de exportação, mas somente aqueles 
constantes da lista elaborada pelos órgãos competentes do Poder 
Executivo. Se o produto que sair do território nacional não constar 
da lista, trata-se, no caso, de não-incidência tributária. 
De outra parte, tal como no caso do imposto de importação, a 
função predominante do imposto de exportação é extra-fiscal, 
prestando-se muito mais como instrumento de política econômica 
do que como fonte de recursos financeiros para o Estado. 
Um aspecto importante quanto ao imposto de exportação é que, 
por se constituir num instrumento de política econômica, a ele não 
se aplica o princípio da anterioridade da lei em relação ao exercício 
financeiro de cobrança, havendo, inclusive, a possibilidade de 
alteração de alíquotas pelo Poder Executivo, a qualquer tempo. 
 iii) Imposto sobre a renda e proventos de qualquer 
natureza 
O imposto sobre e renda e proventos de qualquer natureza, ou 
simplesmente imposto de renda, como é geralmente conhecido, é 
mais um imposto da competência federal. A razão ou pretexto 
para isso é que se trata de um poderoso instrumento de 
redistribuição da renda – um objetivo que se insere muito mais no 
campo de um governo federal do que de um governo regional. 
O imposto de renda se constitui, hoje, na principal fonte de 
receita tributária da União, tendo, como tal, uma função 
essencialmente fiscal. Mas, também não deixa de ter uma função 
extra-fiscal pois freqüentemente é usado como instrumento de 
redistribuição da riqueza dos mais aquinhoados para os menos 
favorecidos, bem como para estimular o desenvolvimento regional 
e setorial. 
Tanto a Constituição Federal (art. 153, III) como o CTN (art. 
43) definem como fato gerador do imposto de renda a aquisição 
da disponibilidade econômica ou jurídica da renda, ou seja o 
 7
produto do capital, do trabalho ou de ambos, e a aquisição de 
proventos de qualquer natureza, aí compreendidos os acréscimos 
patrimoniais não compreendidos no conceito de renda. 
Deve ficar claro que, pela legislação tributária vigente, a 
incidência do imposto independe da denominação da renda, da sua 
origem e da forma de percepção da renda. Ainda que o conceito de 
renda seja discutível e polêmico, o CTN deixa bem claro que renda 
é sempre um produto ou resultado do trabalho e/ou do capital, 
considerando como proventos os acréscimos de patrimônio que 
não se enquadrarem no conceito de renda. 
De outra parte, quando o CTN menciona “a aquisição da 
disponibilidade econômica ou jurídica” quer dizer que a renda ou 
os proventos se limitam àqueles que foram pagos ou 
simplesmente creditados. Com tal entendimento, não se pode 
enquadrar como renda – para efeitos de tributação sobre a pessoa 
física – o lucro não distribuído pela empresa a seus sócios. Nesse 
caso, a renda não está disponível para o sócio. 
Um outro aspecto a registrar é que, para efeitos de tributação, 
não existe rendapresumida. A existência da renda tem de ser real. 
Presumido ou arbitrado pode ser o montante da renda, mas não a 
sua a existência. 
No caso de pessoa física ou natural, a base de cálculo é, em 
regra, o rendimento bruto mensal por ela auferido. Diz-se “em 
regra” porque, na prática são permitidas algumas deduções, como 
pensões alimentícias e encargos por dependentes, despesas 
médicas e com educação, etc.. Já no caso de pessoa jurídica, a 
base de cálculo do imposto é o lucro que, conforme cada caso, 
pode ser real, presumido e arbitrado. 
Por lucro real deve-se entender o acréscimo real do patrimônio 
da empresa, durante certo período. O lucro presumido aplica-se às 
pequenas firmas e às pessoas jurídicas cuja receita bruta seja 
inferior a determinado montante e que, uma vez atendidas certas 
exigências legais, são dispensadas de fazer escrituração contábil. 
Nesse caso, o imposto de renda é calculado sobre o lucro 
presumido – sendo este o resultado da aplicação, sobre a receita 
bruta, de coeficientes estabelecidos pela lei. 
 8
Um ponto importante a considerar é que a aplicação do critério 
do lucro presumido é uma opção do contribuinte que atende as 
exigências legais para este fim, e não uma obrigatoriedade ou uma 
imposição do fisco. 
Já a tributação com base no lucro arbitrado é aplicada nas 
seguintes hipóteses: 
i) a empresa, sujeita à tributação com base no lucro real, 
não dispõe de contabilidade ou escrituração na forma da 
lei; 
ii) a empresa, sujeita à tributação com base no lucro 
presumido, deixa de cumprir as obrigações acessórias 
relativas à sua determinação; 
iii) recusa do contribuinte em apresentar à autoridade da 
Administração tributária os livros ou documentos de 
escrituração; 
iv) a escrituração do contribuinte contém vícios, erros ou 
deficiências que a tornam imprestáveis para a apuração do 
lucro; 
v) opção espontânea do contribuinte por essa forma de 
cálculo do imposto. 
Atente-se que o lucro arbitrado será um percentual da receita 
bruta; caso esta seja desconhecida, cabe ao Ministro da Fazenda 
fixar aquele percentual, conforme o tipo de atividade econômica do 
contribuinte. Mas, sempre restará ao contribuinte o direito de 
demonstrar que não auferiu realmente o lucro no valor arbitrado 
pela autoridade administrativa. 
De outra partem, o contribuinte do imposto de renda pode ser 
pessoa física ou pessoa jurídica. Pessoa física é a pessoa natural, o 
indivíduo. Pessoa jurídica é aquela criada pelo Direito – geralmente 
identificada como uma empresa, por menor que esta seja. 
Vale observar que as pessoas jurídicas dedicadas, apenas, à 
prestação de serviços profissionais são isentas do imposto de 
renda, sendo os seus sócios tributados pelos lucros respectivos. 
Este seria, por exemplo, o caso de um escritório de advocacia, 
devidamente registrado como tal e com três, quatro ou mais 
advogados sócios. 
 9
iv) Imposto sobre produtos industrializados 
 O imposto sobre produtos industrializados – ou simplesmente 
IPI – é outra espécie de tributo da competência da União. Isso 
está estabelecido no inciso IV do art. 153, da CF, e repetido no art. 
46 do CTN. Mas, embora a competência para a sua instituição e 
cobrança seja do Governo Federal, vale observar que uma 
significativa parcela da arrecadação do IPI é transferida aos 
Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios – conforme está 
disposto no art. 159, incisos I e II, da CF. 
Do ponto de vista constitucional, o IPI é um imposto seletivo 
em função da essencialidade do produto (art. 153, §2°, inc. IV, da 
CF) e, como tal, tem função extra-fiscal. No entanto, dado o 
volume expressivo de receita que acarreta para a União, os 
Estados, o Distrito Federal e os Municípios, não há como negar-
lhe também o caráter fiscal. 
De acordo com o CTN, para efeitos do IPI, considera-se 
industrializado o produto que tenha sido submetido a qualquer 
operação que lhe modifique a natureza ou a finalidade, ou o 
aperfeiçoe para o consumo. 
Já nos termos do art. 46 do CTN, constitui-se fato gerador do 
IPI: 
a) seu desembaraço aduaneiro, quando se tratar de produto 
importado; 
b) a saída do produto do estabelecimento do contribuinte; e, 
c) sua arrematação, quando apreendidos e levados a leilão. 
Justamente por se tratar de um imposto seletivo, as alíquotas 
do IPI são as mais diversas, variando, hoje, desde zero até 
365,63%. Na prática, a maioria das alíquotas, porém, situa-se 
abaixo de 20%. 
 A alíquota zero significa que o produto não sofre, 
temporariamente, o ônus do tributo, mas não está isento do 
imposto. A isenção só pode ser concedida por lei, mas, 
constitucionalmente, o Poder Executivo pode alterar a qualquer 
 10
tempo as alíquotas do IPI (mas, claro, dentro de certos limites 
fixados em lei). 
Assim, quando o governo quer “privilegiar”, por alguma razão, 
algum produto, utiliza o expediente de reduzir a zero sua alíquota, 
sem que isso se constitua numa isenção. A qualquer tempo, esta 
alíquota zero pode ser aumentada, independentemente de lei 
específica para isso. 
 Um aspecto importante a mencionar é que, por força de 
dispositivo constitucional, o IPI é um imposto não cumulativo, 
compensando-se o que for devido em cada operação com o 
montante cobrado nas (fases) anteriores (art. 153, §3°, inc. II, da 
CF). 
E quem são os contribuintes do IPI? –São contribuintes do IPI: 
a) o importador ou quem a ele a lei equiparar; 
b) o industrial ou quem a ele a lei equiparar; 
c) o comerciante de produtos sujeitos ao imposto, que os 
forneça aos industriais ou aos a estes equiparados; 
d) o arrematante de produtos apreendidos ou abandonados, 
levados a leilão. 
 E mais: Pelo disposto no art. 51 e seu parágrafo único, do 
CTN, para os efeitos do IPI considera-se contribuinte autônomo 
qualquer estabelecimento de importador, industrial, comerciante 
ou arrematante. 
 
v) Imposto sobre operações de crédito, câmbio e seguro e 
sobre operações relativas a títulos e valores 
mobiliários 
Como se trata de um imposto que se presta como instrumento 
de política de crédito, câmbio, seguros e transferência de valores, 
a competência para sua instituição deve mesmo ser da União e, 
por isso mesmo, todas as operações compreendidas no campo 
deste imposto são disciplinadas por lei federal. 
 11
O Imposto sobre operações de crédito, de câmbio e seguro ou 
relativas a títulos e valores mobiliários, ou, simplesmente, imposto 
sobre operações financeiras – IOF -, como é conhecido na prática, 
tem uma função predominantemente extra-fiscal. De fato, embora 
contribua com elevadas receitas para o Tesouro, o IOF é muito 
mais um instrumento de política “financeira” do governo, do que 
um simples meio de arrecadação de receitas. 
Conforme estabelece o art. 63 do CTN, são as seguintes as 
hipóteses de incidência desse imposto: 
a) a efetivação de uma operação de crédito; 
b) a efetivação de uma operação de câmbio; 
c) a efetivação de uma operação de seguro; e, 
d) a emissão, transmissão, pagamento ou resgate de títulos e 
valores mobiliários. 
 Um ponto interessante a registrar é que, constitucionalmente, 
as alíquotas desse imposto podem ser alteradas por norma do 
Poder Executivo, atendidas as condições e os limites fixados em 
lei, não se sujeitando ao princípio da anterioridade, nem ao 
princípio da legalidade. 
 De outra parte, conforme dispõe o art. 66 do CTN, o contribuinte 
deste imposto pode ser qualquer das partes na operação tributada, 
ficando a critério do legislador ordinário esse indicação. 
 
vi) Imposto sobre a propriedade territorial rural 
A atribuição constitucional do imposto sobre a propriedade 
territorial rural à União se explica simplesmente pelo propósito de 
utilizá-lo como instrumento de fins extra-fiscais, funcionandocomo 
meio auxiliar do disciplinamento estatal da propriedade rural, 
atentando-se que este imposto é considerado um importante 
instrumento no combate aos latifúndios improdutivos. 
 Conforme reza o art. 29 do CTN, o fato gerador do ITR é a 
propriedade, o domínio útil ou a posse de imóvel por natureza, 
como definido na lei civil, localizado fora da zona urbana do 
Município. 
 12
A alíquota do ITR varia de 0,3% a 20% em função da área do 
imóvel e do grau de sua utilização e o seu contribuinte é o 
proprietário do imóvel, o titular de seu domínio útil, ou o seu 
possuidor a qualquer título (art. 31 do CTN). 
vii) Imposto sobre grandes fortunas 
O art. 153, inc. VII, da Constituição Federal de 1988 atribui à 
União a competência para instituir imposto sobre grandes 
fortunas, nos termos da lei complementar. No entanto, até o 
presente momento, nem este imposto foi instituído, nem foi 
editada a lei complementar para definir o que se deve entender 
como grande fortuna. 
 
3.1.2. Impostos Estaduais: 
 
 São os seguintes os impostos da competência estadual: 
i) Imposto sobre heranças e doações; 
ii) Imposto sobre operações relativas à circulação de 
mercadorias e prestações de serviços – ICMS; 
iii) Imposto sobre a propriedade de veículos automotores. 
 Por serem do âmbito estadual e, como tal, não interessarem à 
Receita Federal, deixamos de tecer comentários sobre os impostos 
acima. 
 
 
 
3.1.3. Impostos Municipais: 
São os seguintes impostos da competência do Município: 
i) Imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana - 
IPTU; 
ii) Imposto sobre a transmissão “inter-vivos” de bens móveis e 
direitos a eles relativos; 
 13
iii) Imposto sobre serviços de qualquer natureza. 
Tal como no caso dos impostos estaduais, os impostos acima, 
por serem da competência do Município, não fazem parte do 
âmbito de atuação da Receita Federal, razão pela qual deixamos 
de fazer comentários e análises dos mesmos. 
 
4. Contribuições sociais 
 
As contribuições sociais, ou paraestatais ou de previdência têm 
características ora de imposto, ora de taxa. 
Segundo o art. 149 da Constituição Federal, compete à União 
instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio 
econômico e de interesse das categorias profissionais ou 
econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas 
áreas. 
Do dispositivo constitucional acima pode-se conceituar a 
contribuição social como espécie de tributo com finalidade 
definida, a saber, intervenção no domínio econômico, interesse de 
categorias profissionais ou econômicas e seguridade social. 
Embora seja polêmica a definição da contribuição social como 
uma espécie de tributo, constitucionalmente a instituição das 
contribuições sociais deve observar as normas gerais de Direito 
Tributário, bem como os princípios da legalidade e da 
anterioridade, excetuando, quanto a este último, a seguridade 
social – que tem regras próprias, como se verá mais adiante. 
 
 
 
Espécies de contribuições sociais 
As contribuições sociais podem ser classificadas em três 
espécies, a saber: 
a) contribuições de intervenção no domínio econômico; 
b) contribuições de interesse de categorias profissionais ou 
econômicas; e, 
 14
c) contribuições de seguridade social. 
 
Vejamos um pouco de cada uma: 
 
i) Contribuições de intervenção no domínio econômico 
O que caracteriza esta espécie de contribuição social como 
tributo de função tipicamente extra-fiscal é esta finalidade de 
intervenção no domínio econômico. De fato, esta contribuição 
social não se destina a suprir os cofres públicos de recursos 
financeiros para o custeio das atividades desenvolvidas pelo 
Estado. Ela é, simplesmente, um instrumento de intervenção no 
domínio econômico, e não um instrumento de arrecadação fiscal. 
 
ii) Contribuições de interesse de categorias profissionais ou 
econômicas 
Esta contribuição social caracteriza-se como de interesse de 
categoria profissional ou econômica quando se destina a propiciar 
a organização dessa categoria, fornecendo recursos financeiros 
para a manutenção de entidade associativa. 
Observe-se que, pelo que reza o art. 8°, inciso IV, da CF, a 
entidade representativa da categoria profissional ou econômica é 
credora de duas contribuições: uma, a contribuição fixada pela 
assembléia geral da categoria – esta de natureza não tributária; a 
outra, a prevista em lei – com caráter nitidamente fiscal. 
 
 
 
iii) Contribuições de seguridade social 
 
O regime jurídico das contribuições de seguridade social tem 
bases bem definidas na Constituição, conforme se pode ver pelo 
art. 195, incisos I, II e III e seu § 6° e ainda pelos arts. 165, §n 
5° e 194, inciso VII. 
 15
De acordo com a Emenda Constitucional n° 20, de 15/12/1998, 
a seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma 
direta ou indireta, nos termos da lei, mediante recursos 
provenientes dos orçamentos da União, dos Estado, do Distrito 
Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais; 
I – do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada 
na forma da lei, incidente sobre; 
a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos 
ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe 
preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício; 
b) a receita ou o faturamento; 
c) o lucro; 
II – do trabalhador e dos demais segurados da previdência 
social, não incidindo contribuição sobre a aposentadoria e 
pensão concedidas pelo regime geral de previdência social de 
que trata o art. 201; 
III – sobre a receita de concursos de prognósticos; 
IV – do importador de bens ou serviços do exterior ou de quem 
a lei a ele equiparar. 
 
Um aspecto importante sobre as contribuições sociais deve ser 
ressaltado: Parece ponto pacífico que estas contribuições não têm 
a função de prover o Tesouro Nacional de recursos financeiros. O 
que parece certo, pelo que se disse acima, é que algumas 
contribuições têm função parafiscal e outras, extra-fiscal. 
As contribuições de interesse de categorias profissionais ou 
econômicas, bem como as contribuições de seguridade social, têm 
uma clara função para-fiscal. Isso porque estas contribuições 
destinam-se a prover de recursos financeiros entidades do Poder 
Público com atribuições específicas, desvinculadas do Tesouro 
Nacional, no sentido de que dispõem de orçamento próprio. 
Já as contribuições de intervenção no domínio econômico 
vinculam-se ao órgão do Poder Público incumbido de desenvolver 
ações intervencionistas, ou de administrar fundos decorrentes da 
intervenção estatal na economia. Como tal, têm função extra-
fiscal. 
 16
 
Contribuição de iluminação pública 
 Antes de encerrar este tópico sobre contribuições sociais, vale 
registrar que a Emenda Constitucional n° 39, de 19/12/2002, 
introduziu na C.F. o art. 149-A, atribuindo aos municípios e ao 
Distrito Federal competência para instituir contribuição destinada 
ao custeio da iluminação pública. Referido dispositivo 
constitucional facultou, inclusive, a cobrança daquela contribuição 
na fatura de energia elétrica. 
 
5. Taxas 
 
 Diferentemente do imposto – cujo fato gerador não está 
vinculado a nenhuma atividade estatal específica relativa ao 
contribuinte – a taxa, pelo contrário, tem como principal 
característica o fato de que sua incidência está vinculada a uma 
atividade estatal específica relativa ao contribuinte. 
Daí, dizer-se que a taxa é um tributo vinculado. Mas, observe-
se que se tal vinculação a distingue do imposto, não é a mesma 
suficiente para sua identificação específica, pois também a 
contribuição de melhoria – como se verá adiante - tem seu fato 
gerador vinculado a uma atividade estatal específica. Assim,é 
importante salientar que a taxa é vinculada a um serviço público, 
ou ao exercício do poder de polícia. 
Resumindo, e pelo que se pode deduzir do disposto no art. 145, 
inciso II, da CF, e no art. 77 do CTN, taxa é espécie de tributo 
cujo fato gerador é o exercício regular do poder de polícia, ou o 
serviço público, prestado ou posto à disposição do contribuinte. 
A definição de “poder de polícia” está contida no art. 78 do CTN: 
 “-Considera-se poder de polícia a atividade da administração 
pública que, limitando ou disciplinando direito, interesse ou liberdade, 
regula a prática de ao ou a abstenção de fato, em razão de interesse 
público concernente à segurança, à higiene, à ordem, aos costumes, à 
disciplina da produção e do mercado, ao exercício de atividades 
econômicas dependentes de concessão ou autorização do Poder Público, 
 17
à tranqüilidade pública ou ao respeito à propriedade e aos direitos 
individuais ou coletivos”. 
Como exemplos de taxas nas quais o fato gerador é o poder de 
polícia podem ser citados: a taxa de licença para construções ou 
edificações; a licença para a localização e funcionamento de 
atividade empresarial, cobrada pelos municípios; a taxa de licença 
cobrada para publicidade por meio de outdoors, e outras. 
Já em relação ao “serviço público”, o CTN não estabeleceu sua 
definição ou conceito. Os administrativistas entendem por serviço 
público toda e qualquer atividade prestacional realizada pelo 
Estado, ou por quem fizer suas vezes, para satisfazer, de modo 
concreto e de forma direta, necessidades coletivas. 
Ou seja, diferentemente do poder de polícia, o serviço público é 
sempre uma atividade prestacional de natureza material. 
 Fato Gerador 
O art. 145, inc. II, da CF, estabeleceu que a União, os Estados, 
o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir taxas, em razão 
do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou 
potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados 
ao contribuinte ou postos à sua disposição. 
Em síntese, para que o serviço público possa servir como fato 
gerador de taxa, deve preencher os seguintes requisitos: 
a) ser específico e divisível; 
b) ser prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição; e, 
c) ser utilizado, efetiva ou potencialmente, pelo contribuinte. 
Ressalte-se que o fato gerador da taxa é sempre uma atividade 
estatal específica relativa ao contribuinte, envolvendo sempre os 
conceitos de poder de polícia e de serviço público. 
2.4. Preço público 
 18
É um tanto polêmica, em Finanças Públicas, a distinção entre 
taxa e preço público. Quando se trata de remuneração pelo uso ou 
pela aquisição da propriedade de bens do Estado, claramente a 
receita é um preço, e jamais uma taxa. Deve ficar claro que o 
preço público, ao contrário da taxa – que é uma das espécies de 
tributo – não possui natureza tributária e, como tal, não está 
sujeito aos princípios legais da tributação. 
A questão surge quando se trata de serviços, onde nem sempre 
fica claro se a remuneração é uma taxa ou um preço. Um dos 
critérios sugeridos para a distinção entre os dois seria a 
compulsoriedade – que está sempre presente quando se trata de 
taxa, mas ausente em relação ao preço, que seria facultativo. Isso, 
inclusive, já foi objeto de decisão do próprio Supremo Tribunal 
Federal – que bem definiu a facultatividade para o preço público e 
compulsoriedade para a taxa. 
O que se pode dizer é que o preço público seria uma 
remuneração correspondente a um serviço público não específica e 
necessariamente de natureza estatal, geralmente relacionada a 
uma atividade de natureza comercial ou industrial. Exemplos de 
serviços públicos de natureza privada seriam os serviços de 
telefonia, de energia elétrica, de saneamento básico, distribuição 
de gás e outros tantos. 
De uma forma geral, pode-se afirmar o seguinte: 
a) se a atividade estatal for típica, específica e própria das 
funções e atribuições do Estado, a receita é fruto de uma 
taxa; 
b) se a atividade, a despeito de exercida pelo Estado, for 
mais apropriada ao campo de atuação do setor privado, a 
receita origina-se de um preço; 
c) e se houver dúvida quanto à natureza da atividade 
desempenhada pelo Estado, cabe à lei definir a receita 
como taxa ou como preço. 
Um aspecto adicional que deve ser mencionado quanto ao 
fornecimento de serviços públicos que, mesmo tendo 
características de serviço privado, acabam sendo remunerados por 
 19
taxa e não por serviço público, é o seguinte: há um entendimento 
generalizado, fruto de decisões judiciais, de que os serviços de 
energia elétrica, de água e esgoto, de lixo e assemelhados, são 
remunerados, em princípio, por um preço ou tarifa pública. No 
entanto, se houver alguma lei dispondo que tais serviços são de 
fornecimento exclusivo estatal (do governo federal, ou do governo 
estadual ou do governo municipal), não podendo ser supridos por 
outros meios (entidades privadas), a remuneração é uma taxa. 
 
6. Contribuição de Melhoria 
O Código Tributário Nacional não definiu o que é contribuição de 
melhoria. Mas, pelo disposto no art. 81 daquele Código, não é 
difícil chegar-se a uma definição. 
Como já vimos antes, pelo CTN, os tributos em geral podem ser 
vinculados – ou seja, aqueles cujo fato gerador está ligado a uma 
atividade estatal específica relativa ao contribuinte, como é o caso 
das taxas e da contribuição de melhoria – ou não vinculados – ou 
seja, aqueles cujo fato gerador não está ligado a nenhuma 
atividade estatal específica relativa ao contribuinte, como é o caso 
dos impostos. 
Definicionalmente, podemos dizer que a contribuição de 
melhoria é um tributo vinculado, cujo fato gerador é a valorização 
de imóvel do contribuinte, decorrente de obra pública. 
A esta definição pode-se acrescentar que a contribuição de 
melhoria tem por finalidade a justa distribuição dos encargos 
públicos, fazendo retornar ao Tesouro Público o valor despendido 
com a realização das obras públicas que provocaram a valorização 
do imóvel. 
Assim considerado, podemos afirmar que a contribuição de 
melhoria tem uma função fiscal, e também uma função 
redistributiva de eqüidade fiscal. 
 20
 O fato gerador da contribuição de melhoria é a valorização do 
imóvel do qual o contribuinte é proprietário, ou enfiteuta2, 
atentando-se que tal valorização deve decorrer de obra pública. 
Ou seja, não basta a realização da obra para que seja devida a 
contribuição de melhoria. É necessário que haja valorização do 
imóvel e que esta seja conseqüência da obra pública. 
Distinção entre contribuição de melhoria e de taxa 
Tanto a contribuição de melhoria como a taxa são tributos 
vinculados a atividade estatal, mas isso não as faz sinônimas. A 
taxa – como já foi bastante enfatizado - tem seu fato gerador 
relacionado com o exercício regular do poder de polícia ou com 
uma prestação de serviços. Já a contribuição de melhoria tem seu 
fato gerador ligado necessariamente a uma obra pública. Também 
não se pode confundir uma obra com um serviço público. Na obra 
pública, a atividade estatal termina quando o bem público fica 
pronto; no serviço público, a atividade é permanente. Por 
exemplo, a pavimentação de uma avenida é uma obra pública; já 
a sua limpeza e conservação é um serviço público. 
* * * 
Com essas considerações, nós encerramos nossa Aula de n° 1 – 
que, na verdade, é nossa 2ª Aula, já que a primeira – a Aula 
Demonstrativa – teve o número zero! 
______________________ 
Bibliografia consultada para a elaboração deste texto: 
1. Machado, H. B, Curso de Direito Tributário, Malheiros Editores, 
26ª Edição, S.Paulo, 2005. 
2. Constituição Federal de 1988, especialmente o Título VI – Da 
Tributação e do Orçamento. 
3. Código Tributário Nacional. 
4. Foschete,M. – Os impostos no Brasil – Unipac-BD, 2002 – 
(Texto p/ discussão – mimeo). 
 
 
 
 
 
 
 
2 Enfiteuse é a cessão do domínio útil, com reserva de domínio direto, de uma propriedade, pelo 
seu dono ao enfiteuta mediante o pagamento de pensão ou foro anual. 
 21
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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1
AULA 2: TIPOS DE IMPOSTOS: 
PROPORCIONAL, PROGRESSIVO, RE-
GRESSIVO, DIRETOS E INDIRETOS. A 
CARGA FISCAL. 
Observação: Esta Aula 2 cobre os tópicos 3 e 5 
do programa de Finanças Públicas. 
 
1. Introdução 
 
Dependendo da forma pela qual é imposta, a tributação afetará 
diferentemente os vários setores da economia, bem como os 
indivíduos e as empresas. De uma forma geral, os tributos são 
cobrados de acordo com a renda dos indivíduos, e/ou de acordo 
com as propriedades, com a riqueza, com os lucros das empresas e 
os bens e serviços. 
Embora o imposto de renda se constitua como a mais 
importante fonte de receitas fiscais na maioria dos países, sempre 
existe o problema quanto ao que se deve considerar como “renda”. 
As opiniões divergem quanto a isso, principalmente quando se trata 
de tributá-la. 
Mais complicada e controversa ainda é a definição do que seja 
“riqueza” para efeitos de tributação. Embora a tributação da riqueza 
possa se constituir numa excelente fonte de arrecadação tributária, 
a experiência de vários países mostra que isso não ocorre muito na 
prática, provavelmente devido às dificuldades de se apurar e definir 
de forma apropriada a riqueza para efeitos tributários. 
Um outro tipo de tributação é aquele incidente sobre os bens e 
serviços – denominada como tributação indireta, como se verá 
adiante – e que tem representado uma significativa fonte de 
arrecadação. 
De uma maneira geral, a estrutura de arrecadação fiscal da 
maioria dos países é baseada nas fontes mencionadas acima, dando 
origem a diversas classificações de tributos. Em primeiro lugar, 
esses tributos podem ser classificados em diretos e indiretos; os 
tributos diretos, por sua vez, podem ser classificados em 
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2
proporcionais, progressivos e regressivos. Vejamos um pouco de 
cada um deles: 
 
2. Tributos diretos e indiretos 
A diferença básica entre esses dois tipos de tributos está na 
maneira como eles afetam os indivíduos na sociedade. 
Conceitualmente, o tributo direto é aquele que incide sobre a 
renda e o patrimônio do indivíduo e das empresas. Neste caso, 
costuma-se dizer que o agente que recolhe o tributo é o próprio 
contribuinte, isto é, aquele que, em última análise, arca com o 
ônus do tributo. Como exemplos de impostos diretos podemos 
mencionar o imposto sobre a renda e os impostos sobre o 
patrimônio – IPTU, IPVA, ITR, etc. 
 Já o tributo indireto é aquele que é cobrado sobre os bens e 
serviços consumidos pelo indivíduo, sendo geralmente 
incorporados aos preços. Como exemplos de impostos indiretos 
podemos mencionar o IPI, o ICMS, o ISS, o imposto de 
importação, o IOF, etc. 
Costuma-se dizer que, como o tributo indireto está incorporado 
aos preços dos produtos, nem sempre aquele que arca com o ônus 
deste imposto é quem o recolhe ao fisco. O produtor/vendedor – 
responsável pelo recolhimento do imposto - tem, dependendo do 
tipo de produto, perfeitas condições de repassá-lo ao consumidor. 
O peso de cada um desses tipos de tributos na arrecadação 
tributária mostra a maneira pela qual os tributos atingem os 
indivíduos na sociedade. Ou seja, dependendo das participações 
relativas dos tributos diretos e indiretos no total da arrecadação 
fiscal, o sistema tributário estará penalizando mais ou menos 
determinada camada da população. 
Com regra geral pode-se afirmar que: - Se os impostos diretos 
tiverem maior participação relativa, significa que o sistema 
tributário estaria obtendo maior volume de receitas das camadas 
mais ricas da população. Se a maior parcela da arrecadação 
tributária tiver como fonte os tributos indiretos, o maior ônus do 
imposto estaria recaindo sobre as camadas mais pobres. 
 
3. Sistemas de tributação 
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3
 
Dependendo do tratamento tributário dado às diversas camadas 
de renda na sociedade, os sistemas tributários podem ser 
classificados em proporcional, progressivo ou regressivo. Vejamos 
as características de cada um: 
3.1. Sistema proporcional 
 Um sistema é dito proporcional quando se aplica a mesma 
alíquota do tributo para os diferentes níveis de renda. A Tabela 1 
mostra um exemplo desse sistema e seus efeitos sobre as diversas 
classes de renda. Esta Tabela divide hipoteticamente a população 
em quatro classes – A, B, C, D – com rendas brutas variando de 
1.000 a 4.000. A coluna (C) mostra uma alíquota do imposto de 
renda de 10%, igual para todas as quatro classes – o que, no 
caso, representa um imposto proporcional. 
Tabela 1 
Sistema de tributação proporcional 
 
(A) 
Classes 
de renda 
(B) 
Renda 
bruta 
(C) 
Alíquota 
(%) 
(D) 
Imposto 
pago 
(E) 
Renda 
líquida 
(=(B)–(D) 
(F) 
% da 
renda 
total 
antes do 
Imposto 
(G) 
% da 
renda 
total 
depois do 
imposto 
A 
B 
C 
D 
1.000 
2.000 
3.000 
4.000 
10 
20 
30 
40 
100 
200 
300 
400 
900 
1.800 
2.700 
3.600 
10 
20 
30 
40 
10 
20 
30 
40 
 10.000 1.000 9.000 100 100 
As colunas (D) e (E) mostram, respectivamente, o imposto 
pago por cada classe e a renda líquida após deduzido o imposto. Já 
as colunas (F) e (G) mostram quanto a renda de cada classe 
representava, proporcionalmente, em relação ao total da renda 
das quatro classes, antes e depois do imposto. Verifica-se que, a 
aplicação de uma mesma alíquota a todas as classes de renda não 
altera aquela relação após deduzido o imposto. Em outras 
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4
palavras, um sistema de tributação proporcional não tem impacto 
ou efeito nenhum sobre a distribuição da renda na sociedade. 
 
3.2. Sistema progressivo 
Num sistema tributário dito progressivo, as alíquotas do 
imposto de renda crescem à medida que cresce a renda. A Tabela 
2 mostra claramente os efeitos sobre a distribuição da renda 
quando se aplica este sistema. Aqui também a população foi 
dividida em quatro classes, de acordo com a renda de cada um: A, 
B, C e D. Na coluna (C), aparecem os percentuais dos impostos 
aplicados e que são crescentes para as classes de renda mais alta. 
Tabela 2 
Sistema de tributação progressivo 
 
(A) 
Classes 
de renda 
(B) 
Renda 
bruta 
(C) 
Alíquota 
(%) 
(D) 
Imposto 
pago 
(E) 
Renda 
líquida 
(F) 
% da 
renda 
antes do 
Imposto 
(G) 
% da 
renda 
depois do 
imposto 
A 
B 
C 
D 
1.000 
2.000 
3.000 
4.000 
10 
20 
30 
40 
100 
400 
900 
1.600 
900 
1.600 
2.100 
2.400 
10 
20 
30 
40 
12,8 
22,8 
30,0 
34,4 
 10.000 3.000 7.000 100 100 
Os efeitos da aplicação do sistema de tributação progressivo 
são sentidos quando se constata o novo perfil da renda líquida, 
comparado com o perfil da renda antes do imposto. As colunas (F) 
e (G) mostram a participação de cada grupo na renda total da 
população, antes e depois do imposto progressivo. Por ali se vê 
que houve uma redistribuição da renda após a aplicação do 
imposto. 
Observe-se que a magnitude das alterações na