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CRÉDITO TRIBUTÁRIO E LANÇAMENTO 
Ricardo Alexandre 
 
 
ATENÇÃO - QUAL A NATUREZA JURÍDICA DO LANÇAMENTO? 
Nos termos do art. 142 do CTN, 
 
Art. 142. Compete privativamente à autoridade 
administrativa constituir o crédito tributário pelo 
lançamento, assim entendido o procedimento 
administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato 
gerador da obrigação correspondente, determinar a 
matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, 
identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a 
aplicação da penalidade cabível. 
 
Em análise do dispositivo acima transcrito, a doutrina conclui: 
 Em relação ao CRÉDITO TRIBUTÁRIO, o lançamento possui 
natureza CONSTITUTIVA. Ou seja, não existe crédito tributário 
antes do lançamento. 
 Em relação à OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA, o lançamento possui 
natureza DECLARATÓRIA. Ou seja, a obrigação nasce com a 
ocorrência, no mundo real, do fato gerador e o lançamento apenas 
a verifica, declarando-a formalmente. 
 
 
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ATENÇÃO – COMPETÊNCIA PARA O LANÇAMENTO: 
A competência para lançar é exclusiva da autoridade 
administrativa, sendo também indelegável e insuscetível de avocação. 
Assim, o Poder Judiciário não pode corrigir o lançamento, devendo 
proclamar sua nulidade, caso esteja viciado, para que o Fisco constitua 
o crédito novamente. Eis a razão pela qual o STF tem entendimento 
pacificado no sentido de que não se pode propor ação penal por crimes 
tributários antes da conclusão do procedimento de lançamento, pois 
o juiz não pode decidir sobre a existência ou inexistência do crédito 
tributário. 
Mas e a Justiça do Trabalho tem competência para lançar tributo, 
já que pode, nos termos do art. 114, VIII, da CF, promover de ofício a 
execução de contribuições sociais? Seria essa uma hipótese de 
lançamento por autoridade judicial? 
A doutrina diverge. O autor, abonado por Estevão Horvath, conclui 
que a situação prevista no art. 114, VIII, da CF NÃO constitui exceção à 
regra prevista no art. 142 do CTN, que confere exclusividade à autoridade 
administrativa para lançar tributo. Isso porque as regras processuais do 
trabalho franqueiam a União a oportunidade para se manifestar sobre os 
cálculos das contribuições sociais, sendo a concordância da Fazenda 
Pública uma espécie de homologação, que poderá eventualmente ser 
tácita, no caso de não manifestação. 
 
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 A declaração do sujeito passivo que informa um débito tributário, 
ainda que desacompanhada de pagamento, importa, por si só, a 
constituição do crédito tributário, independentemente de qualquer outra 
providência da Administração. 
 
 
 
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Súmula 436 do STJ: A entrega de declaração pelo contribuinte 
reconhecendo débito fiscal constitui o crédito tributário, dispensada 
qualquer outra providência por parte do fisco. 
 
 
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ATENÇÃO – LEGISLAÇÃO APLICÁVEL AO PROCEDIMENTO DO 
LANÇAMENTO: 
 Nos termos do art. 144 do CTN, 
Art. 144. O lançamento reporta-se à data da ocorrência 
do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então 
vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada. 
 § 1º Aplica-se ao lançamento a legislação que, 
posteriormente à ocorrência do fato gerador da 
obrigação, tenha instituído novos critérios de 
apuração ou processos de fiscalização, ampliado os 
poderes de investigação das autoridades 
administrativas, ou outorgado ao crédito maiores 
garantias ou privilégios, exceto, neste último caso, para 
o efeito de atribuir responsabilidade tributária a terceiros. 
Da leitura do dispositivo supra, depreendem-se duas regras: 
1) Norma de direito material ou substantivo: a lei de regência será 
aquela vigente à época da ocorrência do fato gerador, ainda que 
seja ela posteriormente modificada ou revogada. 
2) Norma de direito formal ou adjetivo: a lei de regência será aquela 
vigente à época da instauração do procedimento administrativo de 
apuração ou fiscalização, ainda que seja ela posterior a ocorrência 
do fato gerador. 
 
 
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 Uma vez notificado, o sujeito passivo pode impugnar o lançamento 
tributário. Para tanto, segundo entende o STJ, é indispensável à 
validade da notificação a abertura de prazo para impugnação dos 
termos do lançamento. Assim, “é irregular a notificação do contribuinte 
no processo administrativo-tributário quando não houver previsão de 
prazo para a correspondente impugnação, hipótese que caracteriza 
ofensa ao devido processo legal, ao contraditório e à ampla defesa, 
acarretando a nulidade do lançamento do crédito tributário” (CESPE). 
 CUIDADO! A impugnação do sujeito passivo pode resultar em 
reforma para pior, se constatada alguma falha da Administração Fiscal. 
Isso porque, em processos administrativos em geral, não há vedação a 
reformatio in pejus, privilegiando-se, ao revés, o princípio da verdade 
material. 
 A desconstituição de crédito da Fazenda Pública em determinada 
importância, que é fixada em lei do ente tributante, impõe à autoridade 
julgadora o dever de remeter a sua própria decisão à reanálise de 
autoridade hierarquicamente superior. Ou seja, se o prejuízo do Fisco 
superar o valor de alçada será necessário o “recurso de ofício”. 
 Em homenagem aos princípios da autotutela e da legalidade, pode 
a Administração fazendária corrigir vícios no lançamento, 
independentemente de provocação do particular. Assim, ainda que a 
impugnação ao lançamento realizada pelo sujeito passivo seja 
intempestiva, o Fisco poderá alterar o lançamento em decorrência 
do poder-dever de autotutelar os seus próprios atos. 
 
 
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ATENÇÃO – POSSIBILIDADE DE ALTERAÇÃO DO LANÇAMENTO: 
ERRO DE DIREITO E ERRO DE FATO: 
 De acordo com o art. 146 do CTN, a modificação de critérios 
jurídicos adotados pela Administração Fiscal somente produz efeitos 
prospectivos, ou seja, apenas alcança fatos geradores futuros. Tal 
dispositivo ergue-se como proteção ao sujeito passivo, que não pode ser 
colhido de surpresa por uma mudança repentina nas “regras do jogo”. 
Assim, o STJ, com base no princípio da confiança, entende que a 
mudança de critério jurídico adotado pelo Fisco NÃO autoriza a 
revisão de lançamento. 
 Diferente é a situação em que o lançamento é maculado por erro 
de fato, na qual o Fisco não só pode como deve corrigi-lo, obedecendo, 
obviamente, o prazo decadencial para tanto (art. 173 do CTN). 
 Portanto, em resumo, em caso de: 
(1) Erro de direito, revelado pela mudança de critério 
jurídico adotado pelo Fisco, NÃO é possível a revisão do 
lançamento; 
(2) Erro de fato, é possível e obrigatória a revisão do 
lançamento, eis que a Administração tem o poder-dever de 
autotutela de seus atos. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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Modalidades de lançamento: 
DE OFÍCIO POR DECLARAÇÃO POR HOMOLOGAÇÃO 
O Fisco utiliza os dados 
de que dispõe, verifica e 
declara a ocorrência do 
fato gerador, calcula o 
tributo e o lança (Ex.: 
IPTU e IPVA). 
O sujeito passivo não 
participa da atividade. 
O Fisco calcula e lança o 
tributo com base em 
declaração relacionada à 
matéria de fato fornecida 
pelo sujeito passivo (Ex.: 
ITBI e ITCMD). 
Equilíbrio entre a 
participação do sujeito 
passivo e a atividade do 
sujeito ativo. 
O sujeito passivo, alémde 
prestar as informações de 
fato, enquadra-as nas 
disposições de direito 
pertinentes, antecipando 
o valor do tributo. O Fisco 
apenas homologa o 
referido pagamento (Ex.: 
IR e ICMS). 
O sujeito passivo realiza 
quase todos os atos que 
compõem a atividade. 
 
 
 Não há lei que imponha ao ente federado a utilização de 
determinada modalidade de lançamento para a constituição do crédito 
tributário. Os entes políticos, portanto, têm autonomia suficiente para 
escolher a modalidade que lhe aparente ser a mais conveniente. Na 
prática, contudo, verifica-se que os entes adotam as modalidades 
tradicionalmente apontadas pela doutrina (exemplos da tabela acima). 
 É possível que todos os tributos sejam lançados de ofício, ora 
de forma direta, ora em razão da necessidade de se corrigir ou suprir 
falha ou omissão do lançamento original. 
 Nos tributos sujeitos a lançamento por declaração, o CTN admite a 
retificação da declaração por iniciativa do próprio declarante, com o 
objetivo de reduzir ou extinguir tributo, desde que seja feita mediante 
 
 
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comprovação do ERRO em que se funde, e ANTES de notificado o 
lançamento (art. 147, §1º, CTN). Pontue-se que as simples escolhas 
infelizes não são considerados “erros”, para fins de retificação da 
declaração. 
 Nos termos do art. 147, §1º, CTN, a notificação do lançamento 
constitui óbice à retificação das declarações em que se baseou, se tal 
retificação se destinar à redução ou extinção do tributo. Contudo, o 
aumento do tributo, ainda que já notificado o lançamento, é possível 
pelas vias da retificação das declarações. 
 Na hipótese em que o sujeito passivo pretenda corrigir erro nas 
declarações, mesmo já tendo sido notificado o lançamento, cabe a ele 
resistir por meio de impugnação, ainda que tal erro tenha sido seu. Não 
aqui “preclusão lógica”, pois é dever da Administração corrigir 
ilegalidades. 
 
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MUITA ATENÇÃO: PAUTA FISCAL X REFERÊNCIA FISCAL 
 Denomina-se pauta fiscal o documento instituído pela 
Administração Fazendária, mediante a aplicação desarrazoada da técnica 
do arbitramento, para fixar previamente valores e preços, sem levar em 
consideração as peculiaridades atinentes a cada caso. Aqui, portanto, são 
desconsiderados os indicativos de preços presentes na Lei Kandir e nas 
leis estaduais de regência. 
 Justamente por não levar em conta os parâmetros legais, o regime 
de pauta fiscal é reputado ilegal, consoante se verifica do teor da Súmula 
431 do STJ: “É ilegal a cobrança de ICMS com base no valor da 
mercadoria submetido ao regime de pauta fiscal”. 
 Por seu turno, contrapondo-se à famigerada pauta fiscal, o 
documento denominado referência fiscal atesta a possibilidade de a 
 
 
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Administração estabelecer de maneira antecipada os valores de 
operações ainda não ocorridas, desde que assim proceda amparada pelos 
critérios previstos na Lei Kandir. 
A antecipação dos valores de operações futuras, mediante a 
instituição de referência fiscal, objetiva viabilizar a técnica da 
substituição tributária progressiva, pois que, nesta, o momento do 
recolhimento de ICMS é anterior à própria ocorrência do fato gerador. 
Assim, para que o substituto tributário tenha condições de recolher o 
montante, impõe-se a fixação prévia dos preços, que deve ocorrer nos 
termos dos critérios da Lei Kandir. 
 
Obs.: Ricardo Alexandre explica os dois conceitos com base no art. 148 
do CTN, que consagra a técnica do lançamento por arbitramento. Eis a 
dicção do referido dispositivo: 
Art. 148 do CTN: Quando o cálculo do tributo tenha por 
base, ou tome em consideração, o valor ou preço de bens, 
direitos, serviços ou atos jurídicos, a autoridade lançadora, 
mediante processo regular, arbitrará aquele valor ou 
preço, sempre que sejam omissos ou não mereçam fé 
as declarações ou esclarecimentos prestados, ou os 
documentos expedidos pelo sujeito passivo ou pelo 
terceiro legalmente obrigado, ressalvada, em caso de 
contestação, avaliação contraditória, administrativa ou 
judicial. 
 
Para o autor, a pauta fiscal considerada ilegal é a que utiliza a técnica do 
arbitramento de maneira desmedida, sem considerar a condicionante 
legal acima grifada. Em outras palavras, a Administração Fazendária, 
quando arbitra preços e valores de operações fora das hipóteses 
estabelecidas no art. 148 do CTN (declarações, documentos e 
 
 
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esclarecimentos omissos ou desmerecedores de fé), finda por instituir 
pauta fiscal ilegal. 
 Por outro lado, se o Fisco procede na conformidade do referido 
artigo, o arbitramento será válido e a antecipação de preços e valores, por 
conseguinte, será legal. 
 
 
STJ: A simples ausência de escrita fiscal regular NÃO é motivo para que 
a autoridade fiscal promova o lançamento por arbitramento, que não deve 
ser utilizado como “punição por descumprimento de obrigação tributária 
acessória”. Se o valor a ser apurado pode ser obtido com base em 
declarações idôneas, não há lugar para o arbitramento de que trata o art. 
148 do CTN. 
 
 
Nos tributos cujo lançamento se aperfeiçoa com a homologação, não é o 
pagamento que extingue o crédito tributário, mas sim a própria 
homologação. Todavia, CUIDADO: exclusivamente para os fins do art. 
168, I, do CTN (restituição de indébito tributário), o pagamento 
antecipado, na sistemática do lançamento por homologação, extingue 
validamente o crédito tributário, correndo, a partir daí, o prazo 
decadencial de 5 (cinco) anos. Assim, sepultou-se, a partir da Lei 
Complementar 118/2005, a famosa tese dos “5+5”. Ressalte-se que essa 
regra, segundo STF e STJ, não é retroativa. 
 
 
 
 
 
 
 
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Quatro efeitos da declaração de débito desacompanhada de 
pagamento, na sistemática do lançamento por homologação: 
1) Constitui o crédito tributário, não havendo mais espaço para 
decadência (Súmula 436 do STJ: A entrega de declaração pelo 
contribuinte, reconhecendo débito fiscal, constitui o crédito tributário, 
dispensada qualquer outra providência por parte do fisco); 
2) Deflagra o prazo prescricional; 
3) Impossibilita o gozo de benefício da denúncia espontânea; 
4) Legitima a recusa de expedição de Certidão Negativa de Débito ou 
Certidão Positiva com Efeitos de Negativa (Súmula 446 do STJ). 
 
ANOTAÇÕES: 
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