IMUNIDADE TRIBUTÁRIA E INSTITUIÇÕES DE ASSISTÊNCIA SOCIAL: A NECESSIDADE DE LEI COMPLEMENTAR NA MATÉRIA

Prévia do material em texto

ALESSANDRO MOREIRA COSTA
IMUNIDADE TRIBUTÁRIA E INSTITUIÇÕES DE ASSISTÊNCIA SOCIAL: A NECESSIDADE DE LEI COMPLEMENTAR NA MATÉRIA
PALMAS
2017
ALESSANDRO MOREIRA COSTA
IMUNIDADE TRIBUTÁRIA E INSTITUIÇÕES DE ASSISTÊNCIA SOCIAL: A NECESSIDADE DE LEI COMPLEMENTAR NA MATÉRIA
Artigo apresentado ao curso de graduação em Direito da Faculdade Católica do Tocantins, como requisito parcial para obtenção do Título de Bacharel em Direito. 
Orientador: Prof. ME. Luiz Rodrigues Araújo Filho.
 PALMAS
2017
AGRADECIMENTOS
Em primeiro lugar, gostaria de agradecer imensamente a Deus, por ter me concedido uma segunda chance de viver em um momento delicado, desde o começo, tem me dado saúde e forças para continuar nessa árdua luta, e concluir essa etapa em minha vida.
Gostaria também de agradecer minha heroína, e mãe, Sandra Cristina Moreira Costa, e meu herói, meu pai, Georton Costa Bezerra, pelo amor, incentivo e ajuda em tudo o que foi preciso durante todos esses anos, não deixando me faltar nada para que eu pudesse realizar meus sonhos, e todas as minhas conquistas eu dedico aos meus pais.
Não poderia deixar de agradecer ao meu orientador, o Prof. Luiz Rodrigues Araújo Filho, pelo suporte no pouco tempo em que lhe coube, pelas correções e incentivos, a todos os meus professores, que foram de suma importância em minha vida acadêmica e tiveram um papel fundamental em toda essa trajetória durante esses anos.
Aos meus familiares e amigos, pelas tristezas, dores e alegrias compartilhadas. E a todos que direta ou indiretamente fizeram parte da minha formação, o meu muito obrigado.
IMUNIDADE TRIBUTÁRIA E INSTITUIÇÕES DE ASSISTÊNCIA SOCIAL: A NECESSIDADE DE LEI COMPLEMENTAR NA MATÉRIA
ALESSANDRO MOREIRA COSTA
 
RESUMO
A imunidade reconhecida às instituições de assistência social sem fins lucrativos consiste em desonerar tributos dessas entidades, por prestarem serviços que deveriam ser de responsabilidade do Estado, que tem limitada capacidade de disponibilizá-los a quem carece. A Constituição da República criou um estímulo à participação de setores da população que colaboram com o setor público no atendimento a necessidades básicas da sociedade. Entretanto, a imunidade subjetiva concedida a essas entidades está condicionada ao atendimento de determinados requisitos que se encontram no Código Tributário. Pertencendo ao Fisco a obrigação de verificar o atendimento desses requisitos para reconhecer o direito da instituição à desoneração tributária. Alguns tributaristas apoiam ser possível estabelecer os requisitos a serem cumpridos pelas instituições de assistência social sem fins lucrativos para o reconhecimento da imunidade em questão, através de lei ordinária, enquanto outros defendem que somente a lei complementar pode regular esse assunto. O objetivo desse artigo é analisar os variados aspectos da imunidade tributária prevista no art. 150, VI, “c” da Constituição da República, dando ênfase as ações do Fisco no reconhecimento do benefício Constitucional, assim como, indicando quais providências devem tomar essas entidades para fazerem jus à referida desoneração. 
Palavras-chave: imunidade tributária, instituições, assistência social, terceiro setor.
1 INTRODUÇÃO 
 As instituições de assistência social sem fins lucrativos compõe o Terceiro Setor, que se define por atuar em áreas primariamente reservadas ao Poder Público, prestando atendimentos a diversos setores da sociedade que precisam de seus serviços. Devido à falha atuação dos órgãos governamentais e também à enorme demanda da população, estas áreas estão sendo ocupadas por entidades formadas no antro da sociedade, sem participação dos governos.
O artigo 194, caput, da Constituição da República diz: 
"A Seguridade Social compreende um conjunto integrado de ações de iniciativa dos poderes públicos e da sociedade, destinadas a assegurar os direitos relativos à saúde, à previdência e à assistência social".
 
Neste artigo foram registradas, as áreas envolvidas pela Seguridade Social, precisando expressamente cada uma. A Assistência Social é uma espécie do gênero Seguridade Social, que tem seus objetivos estabelecidos no texto Constitucional, e suas atividades são voltadas às necessidades básicas da população mais carente. 
A universalidade de cobertura e atendimento significa objetivamente que todas as situações que representam risco estão compreendidas na cobertura que o sistema brasileiro de proteção social pretende proporcionar às pessoas. Já a dimensão subjetiva é revelada pelo termo atendimento, já que todas as pessoas são consideradas sujeito de direitos previdenciários. E não há como confundir com Previdência ou Saúde, pois o parágrafo único do dispositivo ditou os objetivos essenciais de organização da Seguridade Social, fixando os seus preceitos fundamentais, dentre todos que informam a Assistência Social, e cabe destacar a universalidade de cobertura e atendimento e a solidariedade contributiva. 
A solidariedade contributiva abrigada no art. 195, caput, da Constituição Federal representa na solidariedade existente entre o Estado e toda a sociedade no pagamento da Seguridade Social. 
Esses são princípios essenciais em que se introduz a imunidade das "entidades beneficentes de assistência social", que não se podem perder de vista para exata compreensão da imunidade de que é cuidada. O devido artigo irá analisar a imunidade das entidades beneficentes de assistência, os princípios norteadores da imunidade e todo o seu respaldo legal.
2 DAS ATIVIDADES DO FISCO 
A Administração Tributária é realizada pela União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios, entidades que detêm competência para a instituição de seus tributos, e que, portanto, podem regular esse poder.
O ajuste de um imposto é mais que uma faculdade do Fisco, consistindo em uma obrigação, conforme art. 142 do Código Tributário Nacional: 
“Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível. Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional”.
Ante a possibilidade de haver situações tributáveis, executadas por uma entidade que se declara imune, por ser uma “instituição de assistência social que não tenha fins lucrativos”, como previsto no art. 150, VI, “c” da Constituição Federal, é obrigação do Fisco verificar se essa se adequa todos os requisitos legais exigidos para o proveito legal do benefício Constitucional, caso não os atenda, passa então a integrar o campo de incidência de impostos, não podendo, nesse caso, a administração tributária deixar de lançar o tributo, uma vez que isso é sua obrigação. 
Luciano Amaro¹ se refere à atividade desenvolvida pelo Fisco como: 
“A competência e os poderes de fiscalização das autoridades administrativas em matéria tributária, é assunto que, observadas as prescrições postas pelo Código Tributário Nacional, deve ser disciplinado pela legislação pertinente, que pode estabelecer disciplina geral para diferentes tributos ou impor regramento específico atento à natureza de certo tributo (art. 194).
 (...) 
Os destinatários das normas em causa, imediatamente, são os agentes da administração tributária, querecebem um feixe de poderes que lhes cabe exercer com especial atenção ao princípio da legalidade. Mas, em sua atuação, frequentemente tais agentes se relacionam com os destinatários indiretos das referidas normas: todas as pessoas, físicas ou jurídicas, contribuintes ou não, inclusive os imunes e os titulares de isenção pessoal (art. 194, parágrafo único)”.
 (...)
 Em suma, são passíveis de fiscalização tanto as pessoas físicas quanto pessoas jurídicas, contribuintes ou não, mesmo que se trate de entidade imune ou isenta”.
Também Vittorio Cassone² analisando a atuação da fiscalização tributária ressalta que os requisitos a serem cumpridos pelas entidades devem ser objetos de análise pelo Fisco:
 “A fiscalização poderá atuar inclusive junto às pessoas imunes ou isentas (além daquelas pessoas que podem ser consideradas como praticantes de operações de "não-incidência" tributária, descritas no art. 197), uma vez que a autoridade administrativa tem não só o poder de fiscalizá-las, como também o dever funcional de assim proceder, a fim de verificar não só os requisitos comprobatórios da imunidade ou isenção, como também se estão praticando alguma operação tributada, tal como a sujeita à retenção do IR na fonte e seu recolhimento, entre outras hipóteses”.
É especificado na jurisprudência e na doutrina que a autoridade administrativa não concede o direito à imunidade, uma vez que essa obrigação é função da Constituição e da Lei Complementar. Sendo função da autoridade administrativa apenas verificar as condições para a cessão do benefício e declarar o reconhecimento do direito à imunidade. Tornando, tais instituições fora do elemento de incidência dos impostos, por determinação Constitucional. 
Sendo o caso particular da imunidade de instituições de assistência social, que não tenham fins lucrativos, e que o reconhecimento depende do cumprimento de certos requisitos legais, a relação com o Fisco deve passar, pela análise do cumprimento dessas exigências. 
__________________
¹Direito Tributário Brasileiro – 9ª. Edição, Editora Saraiva, 2003, págs. 461 e 462. 
²Direito Tributário, 15ª. Edição, Editora atlas S/A, 2003, pag. 210
Inicialmente não há como saber, se uma entidade faz jus ou não à imunidade, sendo necessária uma análise específica desses requisitos legais, e essa análise deve ser feita pela administração tributária de cada ente político, independentemente de decorrência da própria competência tributária privativa de cada um. 
O art. 194 do Código Tributário Nacional prevê que a legislação tributária regule os poderes da autoridade administrativa e se aplica também às pessoas que gozem de imunidade: 
“Art. 194. A legislação tributária, observado o disposto nesta Lei, regulará, em caráter geral, ou especificamente em função da natureza do tributo de que se tratar, a competência e os poderes das autoridades administrativas em matéria de fiscalização da sua aplicação. Parágrafo único. A legislação tributária a que se refere este artigo aplica-se às pessoas naturais ou jurídicas, contribuintes ou não, inclusive às que gozem de imunidade tributária ou de isenção de caráter pessoal."
 Sendo assim, o Fisco tem o dever de verificar se reconhece a imunidade a uma instituição de assistência social frente à legislação que a instituiu e às condições exigidas para seu proveito, e também observar que obrigações acessórias não são atingidas pela imunidade, concernindo também, ao Fisco, verificar sua execução. Por conseguinte, todas as pessoas físicas ou jurídicas, de direito público ou privado, estão sujeitas ao cumprimento da legislação tributária, incluindo-se as que já gozem de imunidade.
 2.1 DA OBRIGAÇÃO DA ENTIDADE DE PROVAR SUA IMUNIDADE
Ao indicar os requisitos a serem observados pelas “entidades de assistência social” para desfrutar da imunidade disposta em lei, a Constituição da República determinou que estas entidades devem provar, junto ao Fisco, que são imunes, ou que se são aptas a receber tal imunidade. Como a imunidade é o comando restritivo da própria competência tributária dos entes federados, eles têm o direito e o dever de verificar se, de fato ocorre essa situação. 
O Fisco é obrigado a lançar o imposto com a ocorrência do fato gerador e sua omissão nessa obrigação constitui falta funcional do servidor, nos termos do art. 142 § único do Código Tributário Nacional. As instituições que se apresentam como “entidades de assistência social sem fins lucrativos” nos termos do art. 150, VI, “c” da Constituição da República devem provar que se enquadram nessa condição e que também atendem aos demais requisitos legais existentes, como a destinação de seus recursos à finalidades essenciais da entidade e outros
Desse modo, cabe ao Fisco constatar o cumprimento das condições exigidas para o reconhecimento da imunidade prevista na alínea “c” do inciso VI do art. 150 da Constituição da República e, de outro, cabe à entidade provar que faz jus ao benefício Constitucional.
3 IMUNIDADES TRIBUTÁRIAS 
A imunidade tributária representa uma das modalidades para a limitação do poder de tributar dos entes políticos, pois impede que a lei defina como hipótese de incidência tributária as pessoas e situações discriminadas pela Constituição como imunes. Uma individualidade essencial das imunidades é que elas se constituem em exceções às competências tributárias. A Constituição define uma área, dentro da qual o legislador pode caracterizar a hipótese de incidência do imposto, mas a regra imunizante exclui uma parte dessa competência do legislador ordinário, que é exatamente a parte imune. 
Uma interpretação a ser considerada é que as imunidades não podem ser interpretadas com limitações ou critérios além dos previstos na Constituição da República, sendo assim, ao estabelecer a imunidade das instituições de assistência social, que não tenham fins lucrativos, a Constituição não enumerou critérios específicos para a classificação de uma entidade como tal, não requereu, gratuidade total de seus atendimentos, inexistência de receitas de prestação de serviços ou atendimento geral e irrestrito. São várias as classificações para imunidades tributárias, sejam elas, objetivas, que incidem sobre determinado objeto, como os livros e as subjetivas que incidem sobre pessoas.
 A imunidade das instituições de assistência social, é relativamente objetiva, por delimitar às suas atividades essenciais e também subjetiva, uma vez que é voltada à entidade. E também é condicionada, encontrando-se entre aquelas que dependem da efetivação de algumas condições para serem reconhecidas, ao contrário das incondicionais, como as imunidades recíprocas, pois elas agem sem que nenhuma condição adicional deva ser atendida.
O poder de tributar é atuado por pessoas políticas de direito público interno, e possui limites característicos, que estão estabelecidos na Constituição da República, e se constituem em garantias entregues aos contribuintes. A imunidade tributária está constituída em princípio fundamental do Direito Constitucional Tributário, ao lado da legalidade e da isonomia. Sacha Calmón Navarro Coelho³ se refere às competências tributárias previstas na Constituição Federal:
 “... de notar, no particular, a um simples perpassar d'olhos pelo Sistema Tributário da Constituição, que os impostos estão agrupados por ordem de governo. Há impostos, com nome e fato gerador, reservados à União, aos estados, inclusive ao Distrito Federal e aos municípios, de forma sistemática e explícita no corpo da CF. Nem poderia ser de outra forma. No campo dos impostos, o constituinte dá nome à exação já indicando a área econômica reservada: renda, circulação de mercadorias, propriedade predial e territorial urbana, propriedade de veículos automotores, transmissão de bens imóveis e de direitos a eles relativos etc. Em seguida, declina que pessoa política pode instituí-lo e efetivamente cobrá-lo com exceção das demais (competência privativa). Isto dito, verifica-se que o sistema brasileiro de repartição de competênciastributárias, cientificamente elaborado, é extremamente objetivo, rígido e exaustivo, quase perfeito”.
Conforme as leis e observante a elas, o Estado está fundamentado em um complexo de normas dispostas hierarquicamente, que têm a Constituição da República como fundamento principal.
Infere-se que a cobrança de tributos deve ser feita de acordo com os ditames da Constituição, como explica Vittorio Cassone 4:
 “A Constituição trata das limitações constitucionais do poder de tributar nos arts. 150 a 152, e consistem em garantias postas em favor dos contribuintes, cujos limites devem ser observados pelo legislador na feitura de leis de imposição tributária, sob pena de inconstitucionalidade”.
_______________________
³Direito Tributário, 15ª. Edição, Editora Atlas S/A, 2003, págs. 109 e 110.
No repertório das referidas limitações do poder de tributar, delimitadas pela Constituição, são encontrados diversos dispositivos nos quais, segundo Hugo de Brito Machado 5 “residem princípios fundamentais do Direito Constitucional Tributário”:
 Em sentido amplo, é possível entender-se como limitação ao poder de tributar toda e qualquer restrição imposta pelo sistema jurídico às entidades dotadas desse poder. Aliás, toda atribuição de competência implica necessariamente limitação. A descrição da competência atribuída, seu desenho, estabelece seus limites. Em sentido restrito, entende-se como limitações do poder de tributar o conjunto de regras estabelecidas pela Constituição Federal, em seus arts. 150 a 152, nas quais residem princípios fundamentais do Direito Constitucional Tributário, a saber:
a) legalidade (art. 150, I) 
b) isonomia (art. 150, II) 
c) irretroatividade (art. 150, III “a”) 
d) anterioridade (art. 150, III, “b”) 
e) proibição de confisco (art. 150, IV)
f) liberdade de tráfego (art. 150, V) 
g) imunidades (art. 150, VI) 
h) outras limitações (arts. 151 e 152)”
A Constituição da República é a lei tributária fundamental, por conter as diretrizes básicas aplicáveis a todo o ordenamento, portanto, também contém regras que disciplinam a produção das normas infraconstitucionais, inclusive as que instituem os tributos.
Por conter apenas as diretrizes, não cria tributos, apenas determina e limita as modalidades permitidas a cada um dos entes políticos, ou seja, determina competências tributárias, dividindo a faculdade de legislar sobre o assunto. Competência tributária é a aptidão de instituir tributos por meio de lei, expondo os respectivos aspectos do antecedente e do consequente da regra central, ou seja, é a parcela da prerrogativa de legislar, atribuída às pessoas políticas.
___________________
4 Curso de Direito Tributário Brasileiro, 8ª. Edição, 2.005, Editora Forense, pg. 76
5 Curso de Direito Tributário 28ª. Edição, Malheiros Editores, 2007, págs. 294 e 295
Compete legislar a cada ente político apenas sobre as matérias a ele permitidas pela Constituição. As pessoas políticas não possuem liberdade para instituir e cobrar qualquer tributo a qualquer momento, devem observar e obedecer os ditames da Lei, que delimita as modalidades de tributação permitidas a cada um dos entes, por um lado, determinada pessoa política tem permissão para instituir tributos a ela reservados na Constituição, da mesma maneira está proibida de instituir tributos não previstos ou a ela não atribuídos. 
3.1 A IMUNIDADE DO ARTIGO 150, INCISO VI, C, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL
Como integra-se no artigo 150, VI, “c” da Constituição da República, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios instituir impostos sobre o patrimônio, renda ou serviços das instituições de assistência social, sem fins lucrativos. Entretanto, condicionou este benefício apenas em casos de atendimento dos requisitos da lei. 
O § 4º, do referido artigo 150, determina o alcance dessas vedações ao patrimônio, à renda e aos serviços relacionados com as finalidades essenciais dessas entidades. A razão da concessão dessa imunidade é a realização, pelas instituições beneficiadas, de atividades próprias do Estado, de relevante interesse público como a proteção à infância, a integração ao mercado de trabalho, a reabilitação dos deficientes, enfim, a assistência social, em suas diversas modalidades (médica, hospitalar, odontológica, jurídica etc.). E por suprirem algumas deficiências ou carências da atuação estatal nessas áreas, tais instituições são recompensadas com a vedação constitucional da exigência de impostos.
 3.2 CONCEITO DE INSTITUIÇÃO DE ASSISTÊNCIA SOCIAL
 
O conceito de assistência social está estabelecido no Título VIII – Da Ordem Social da Constituição da República. É encontrado no art. 194, o conceito de seguridade social, o qual compreende, além da assistência social, a previdência social e também a saúde pública. 
Art. 194. A seguridade social compreende um conjunto integrado de ações de iniciativa dos Poderes Públicos e da sociedade, destinadas a assegurar os direitos relativos à saúde, à previdência e à assistência social. 
A definição de assistência social encontrada no art. 203 da Constituição da República, outorga várias situações que vão desde a proteção à família, à maternidade, à infância, à adolescência e a velhice, até a promoção da integração ao mercado de trabalho e ao amparo às pessoas portadoras de deficiência. 
Seção IV DA ASSISTÊNCIA SOCIAL
 Art. 203. A assistência social será prestada a quem dela necessitar, independentemente de contribuição à seguridade social, e tem por objetivos: 
I - a proteção à família, à maternidade, à infância, à adolescência e à velhice;
 II - o amparo às crianças e adolescentes carentes; 
III - a promoção da integração ao mercado de trabalho; 
IV - a habilitação e reabilitação das pessoas portadoras de deficiência e a promoção de sua integração à vida comunitária;
 V - a garantia de um salário mínimo de benefício mensal à pessoa portadora de deficiência e ao idoso que comprovem não possuir meios de prover à própria manutenção ou de tê-la provida por sua família, conforme dispuser a lei.
A definição de instituição de assistência social não é um conceito extremamente abrangente, indo além das situações apontadas no art. 203 da Constituição da República. A posição do Supremo Tribunal Federal de considerar que uma instituição de assistência social deve assegurar “meios de vida aos carentes”, sem exigir delas a filantropia, ou seja a gratuidade generalizada de suas atuações vai contra a constituição. 
Outra função a ser considerada na caracterização de instituição de assistência social abrangida pelo manto da imunidade do art. 150, VI, “c” da Constituição da República, é a alternativa da entidade de desenvolver atividades econômicas para gerar recursos a serem aplicados em suas próprias finalidades assistenciais. 
Diversos autores consideram que não fazem jus à imunidade em questão as entidades que exploram atividade econômica, já que suas finalidades devem apontar para atividades próprias do Estado, tais quais auxiliem na proteção e amparo aos desfavorecidos, e não nos empreendimentos em que concorrem com empresas que visam lucro, portanto, não deveriam essas instituições serem beneficiadas pela imunidade. Já que se entendem que a imunidade conferida a certas instituições implicaria em concorrência desleal diante das empresas.
Há certa explanação de que o impacto que as atividades que geram renda em uma instituição de assistência social, caso empregue todos os seus recursos em suas finalidades essenciais, não teria peso econômico grande o suficiente para desestabilizar o mercado, não influenciando a livre concorrência. Portanto, a própria imunidade conferida a essas instituições informa, além do seu patrimônio, a renda e os serviços por elas prestados, esclarecendo que apenas as receitas obtidas não podem se configurar em lucro próprio ou em vantagens para os dirigentes das entidades. 
Deve-se destacar a distinção entre assistência social e previdência social. Mesmo que ambos os conceitos apareçam juntos no artigo194 da Constituição da República quando é definida a seguridade social, a assistência social não se confunde com a previdência social. 
A principal diferença reside dissociação entre o usufruto do benefício e qualquer tipo de contribuição por parte do beneficiado na assistência social. Essa diferença fica clara no caput do artigo 203 da Constituição da República que estabelece que a assistência social será prestada a quem dela necessitar, independentemente de contribuição à seguridade social.
A principal diferença e a única que garante que os conceitos não se confundam, se encontra no próprio regime tributário da previdência social, onde se exige o pagamento de contribuição social dos filiados ao sistema, para a prestação dos benefícios correspondentes em contraposição a assistência social, onde a prestação de serviço é obrigatória a quem dela necessitar, sendo incabível a exigência de contribuição à seguridade social dos seus usufrutuários.
4 REQUISITOS DA LEI 
 
Algumas hipóteses de imunidades preveem requisitos para a sua correta fruição, e são chamadas de “imunidades condicionadas”, como é o caso da imunidade das instituições de assistência social, onde se requer a observância de certas condições estabelecidas em leis infraconstitucionais.
 4.1 LEI COMPLEMENTAR 
A necessidade de lei complementar ou lei ordinária para se definir os requisitos a serem desempenhados pelas entidades beneficentes e assistenciais para o usufruto da imunidade tributária. O Código Tributário possui natureza de lei ordinária, mas a eficácia de lei complementar, quando se trata de matérias que a Constituição exige que sejam veiculadas por esta espécie legislativa, então é notório que, em matéria tributária, a exigência de lei complementar se apresente todas as vezes que o objeto da regulamentação infraconstitucional se mostre relevante, pois a lei complementar veda o contribuinte de garantias no andamento do processo legislativo, a exemplo da quantidade necessária para a sua aprovação.
 As imunidades, enquanto limitações ao poder de tributar, são manifestações do princípio da não-obstância de direitos fundamentais por via da tributação, consistindo em tema de extrema relevância, tanto é que o legislador constituinte previu que a sua regulamentação deve se dar mediante a edição de lei complementar, nos termos do artigo 146, inciso II, da Constituição da República/1988.
É evidente que somente a regulamentação da imunidade tributária às entidades beneficentes e assistenciais é que deve se dar através de lei complementar, e não a descrição ou o funcionamento do que seria uma entidade beneficente de assistência social, já que se tratando de constituição e do funcionamento de pessoas jurídicas, nada impede que venha a ser editada lei ordinária para tratar da matéria.
 O entendimento de Sacha Calmón Navarro Coêlho6, que destaca a impossibilidade de o assunto ser regulado por lei ordinária:
“Que lei? Evidentemente, a lei complementar da Constituição.
 Toda imunidade é uma limitação do poder de tributar, e as limitações ao poder de tributar no sistema da Constituição vigente são reguladas por lei complementar. Assim era também na Carta anterior.
 Sem razão, induvidosamente, Aliomar Baleeiro, com dizer que a lei na espécie é a ordinária, ao referir-se à CF de 67, cuja redação era quase igual à de hoje. 
Não era nem poderia ser lei ordinária. A uma, porque a imunidade, restrição ao poder de tributar da União, dos estados e dos municípios, ficaria à mercê da vontade dos próprios destinatários da restrição se lhes fosse dado regulá-la pela lei ordinária. Seria transferir ao legislador ordinário das ordens parciais poder permanente de emenda à Constituição. Sim, porque na medida em que por lei ordinária, pudessem variar as condições para a fruição da imunidade, poderiam até mesmo frustrá-la. Assistiríamos ao absurdo de ver um valor posto numa Constituição rígida, para garantir certas categorias de pessoas contra a tributação, vir a ser manipulado, justamente, por aqueles a quem se proíbe o poder de tributá-las. 
A duas, porque seria admitir duas fórmulas constitucionais para operar uma só matéria, a regulação das limitações ao poder de tributar. Haveria antinomia entre o art. I46, II, que prevê lei complementar para o trato da espécie, e o art. 150, VI, "c", prevendo apenas lei ordinária para a regulação de uma limitação específica ao poder de tributar. Sabido que o Direito não tolera disposições antitéticas sob pena de ilogismo deôntico, cabe ao intérprete harmonizar o conflito (se real) pela supressão de uma das disposições e, se aparente, pela integração dos dispositivos à luz do conjunto normativo. In casu, o conflito é meramente aparente ou, noutro giro, não existe. Há tão somente uma insuficiência literal no texto do art. 150, VI. O constituinte deveria ter acrescentado ao substantivo “lei” o adjetivo “complementar” para maior claridade. A omissão, todavia, não é, de forma alguma, comprometedora, em face do axioma hermenêutico de que, salvo exceção expressa, o “menos” se integra no “mais”. Vale dizer, toda regulação de limitação ao poder de tributar deve ser feita por lei complementar”.
Por conseguinte, o simples cumprimento dos requisitos dispostos no artigo 14 do Código Tributário, auxilia a plena eficácia e total aplicabilidade aos artigos 150, VI, e 195, § 7º, da Constituição da República, de modo que a imunidade em tela independe de reivindicação ou petição. Enquadrado na previsão constitucional e observados os requisitos da lei, a assistência social tem, o direito subjetivo à imunidade, oponível ao ente político que estiver na causa.
__________________________
6 Curso de Direito Tributário Brasileiro, 8ª. Edição, 2005, Editora Forense, págs. 300 e 301.
5 CONCLUSÃO 
Observa-se que, a Constituição da República fornece todos os parâmetros para delimitar o verdadeiro alcance e limite das imunidades, especialmente a imunidade das entidades beneficentes de assistência social. Não obstante a interpretação e aplicação do dispositivo incluso no artigo 195, §7º, da Constituição da República já que devem ser examinadas sob a ponderação das observações discutidas anteriormente, e como visualizado, decorrem única e exclusivamente do próprio texto constitucional. 
A propriedade das regras constitucionais que regem a imunidade tributária das entidades beneficentes de assistência social, exige apenas a estipulação, por intermédio de lei ordinária, de requisitos e condições do seu exercício, para assegurar o custeio da Seguridade Social e, também, enquadrar entidades comprometidas com a prestação da assistência social nos moldes exigidos pela Constituição, sem que exista vulgarização da imunidade verificada. Não devendo se esquecer, que os princípios constitucionais servem tanto para aqueles que não dispõem de recursos, como para os de classe mais economicamente favorável. 
Os princípios da isonomia, da capacidade contributiva, da proporcionalidade ou não-confisco devem ser aplicados a todas as pessoas. Tendo em vista, a importância da imunidade tributária das Instituições de Assistência Social, pois os serviços desenvolvidos por estas suplementam atividades essenciais do Estado. Ao se imunizar a carga de tributos destas entidades, estimula-se a criação de instituições que possuem fins nobres e emparelham com finalidades e deveres do próprio Estado auxiliando quem necessita.
TAX IMMUNITY AND SOCIAL ASSISTANCE INSTITUTIONS: THE NEED FOR COMPLEMENTARY LAW IN THE MATTER
ABSTRACT
The immunity accorded to non-profit social assistance institutions consists in exempting tributes from these entities for providing services that should be the responsibility of the State, which has limited capacity to make them available to those who lack them. The Constitution of the Republic has encouraged the participation of sectors of the population that collaborate with the public sector in meeting the basic needs of society. However, the subjective immunity granted to these entities is conditionalon the fulfillment of certain requirements that are found in the Tax Code. It is the responsibility of the Treasury to verify compliance with these requirements to recognize the right of the institution to tax relief. Some tributarists support that it is possible to establish the requirements to be met by non-profit social welfare institutions for the recognition of the immunity in question by ordinary law, while others argue that only the supplementary law can regulate this subject. The purpose of this article is to analyze the various aspects of the tax immunity provided in art. 150, VI, "c" of the Constitution of the Republic, emphasizing the actions of the Treasury in the recognition of the Constitutional benefit, as well as indicating what measures must be taken by these entities to be entitled to said tax relief.
Key words: tax immunity, institutions, social assistance, third sector.
REFERÊNCIAS
ALEXANDRE, Ricardo. Direito Tributário Esquematizado. 3. ed. São Paulo: Método, 2009. 
AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro. 16ª ed. São Paulo: Saraiva: 2010.
BECKER, Alfredo Augusto. Teoria Geral do Direito Tributário. 5. ed. São Paulo: Noeses, 2010.
CASSONE, Vittorio - Direito Tributário, 15ª. Edição, Editora Atlas S/A, 2003.
COELHO, Sacha Calmon Navarro - Curso de Direito Tributário Brasileiro, 8ª. Edição, Editora Forense2005. 
COSTA, Regina Helena - Imunidades Tributárias, 2ª. Edição, Malheiros Editores, 2006.
MACHADO, Hugo de Brito - Curso de Direito Tributário 28ª. Edição, Malheiros Editores, 2007 Costa,
MACHADO, Maria Rejane Bitencourt - Entidades Beneficentes de Assistência Social, Editora Juruá, 2007 Ribeiro, Osni Moura - Contabilidade Básica, 24ª. 
MARTINS, Ives Gandra da Silva (coordenador) - Disciplina Legal Tributária do Terceiro Setor, Editora Revista dos Tribunais, 2009.
PAULSEN, Leandro - Direito Tributário - 8a. Edição, Livraria do Advogado Editora, 2006.
TORRES, Ricardo Lobo. Curso de direito financeiro e tributário. 17ª ed., Rio de Janeiro: Renovar, 2010.