Aula 12

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Custos Industriais – Aula 12 (30/10/17)
Custos para Decisão e Controle
 Do ponto de vista de apuração dos Custos dos Produtos Fabricados (vendidos ou em estoque), as informações mais importantes referem-se aos Custos Diretos e Indiretos de Fabricação (CDF e CIF), que permitirão a alocação e o rateio mais apropriados;
 Contudo, para fins gerenciais, de controle e de fluxo de caixa, os Custos Variáveis e Fixos assumem grande importância porque definem a rentabilidade de certos produtos em relação ao portfólio da empresa;
 Uma vez que os Custos Fixos são inevitáveis a partir da montagem da planta de uma fábrica para um determinado volume de produção, os Custos e Despesas Variáveis é que vão indicar qual a combinação ótima de produção (mix de produtos).
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Custos para Decisão e Controle
 Um primeiro conceito fundamental é o de Margem de Contribuição (MC), cuja definição é “a diferença entre as receitas e os custos e as despesas variáveis de determinado produto”;
A MC permite identificar o potencial de mercado e a lucratividade de cada produto em relação aos demais, orientando decisões sobre o mix de produção;
 A MC é expressa pela seguinte fórmula:
Receita – (Custos Variáveis + Despesas Variáveis)
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Custos para Decisão e Controle
Margem de Contribuição
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Custos para Decisão e Controle
Margem de Contribuição
 Exemplo de aplicação do conceito: Suponha que uma determinada indústria comercializou 5 mil unidades do Produto A e 4 mil unidades do Produto B, nas seguintes condições de Custos e Despesas Variáveis:
Produto A
Produto B
Preço de Venda - Unitário (R$)
100
80
MOD + Materiais + Energia Elétrica - Unitária (R$)
40
30
Despesas Variáveis (comissões e frete) - Unitária (R$)
5,5
5,5
Valor da Margem de Contribuição Unitária (R$)
54,5
44,5
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Margem de Contribuição
 Logo, ela terá o seguinte valor agregado:
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Custos para Decisão e Controle -
Custo-Volume-Lucro e a Análise dos 
Pontos de Equilíbrio (Break Even Points)
 Apurada a Margem de Contribuição, já podemos contabilizar o resultado? A resposta é não. Ainda não foram deduzidos os Custos e Despesas Fixos;
 A análise C-V-L parte do que vimos na Margem de Contribuição. Retomando o exemplo anterior e supondo que o total de Custos + Despesas Fixas dessa fábrica fosse de R$ 450.500, quanto seria o seu Lucro/Prejuízo?
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Custo-Volume-Lucro e a Análise dos 
Pontos de Equilíbrio (Break Even Points)
 A Demonstração de Resultado desse Exercício seria igual 0. Isso significa que com esse mix de produção, considerando preços de venda, volumes e custos + despesas totais a empresa está no seu Ponto de Equilíbrio. Uma unidade a mais produzida e comercializada e ela terá lucro, mas basta uma unidade a menos e ela terá prejuízo (ponto de ruptura).
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Custo-Volume-Lucro e a Análise dos 
Pontos de Equilíbrio (Break Even Points)
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Custo-Volume-Lucro e a Análise dos 
Pontos de Equilíbrio (Break Even Points)
Há 3 formas de representar esse Ponto de Equilíbrio: 
1. Ponto de Equilíbrio Contábil;
2. Ponto de Equilíbrio Econômico;
3. Ponto de Equilíbrio Financeiro.
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Custo-Volume-Lucro e a Análise dos 
Pontos de Equilíbrio (Break Even Points)
1. Ponto de Equilíbrio Contábil: é o faturamento mínimo para que a empresa não opere em prejuízo;
PEC = Custos + Despesas Fixos
 Margem de Contribuição Unitária
 Supondo que a empresa produzisse e vendesse apenas o Produto A, a conta seria 8.266 unidades (450.500/54,5). Ou seja, teria que ser produzido esse volume de unidades para o equilíbrio contábil;
 Se a empresa comercializasse apenas o Produto B , a conta seria 10.124 unidades (450.500/44,5). 
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Custo-Volume-Lucro e a Análise dos 
Pontos de Equilíbrio (Break Even Points)
2. Ponto de Equilíbrio Econômico: é o faturamento mínimo para que a empresa opere com algum lucro definido pela sua direção. Esse lucro é o retorno do seu capital investido, também chamado Juros do Capital Próprio. Geralmente é definido pelo Custo de Oportunidade do Capital;
PEE = Custos + Despesas Fixos + LUCRO
 Margem de Contribuição Unitária
 Digamos que esse Lucro foi definido em R$ 20.000, então:
 Supondo que a empresa produzisse e vendesse apenas o Produto A, a conta seria 8.633 unidades (450.500+20.000/54,5). Ou seja, teria que ser produzido esse volume de unidades para o equilíbrio econômico; 
 Se a empresa comercializasse apenas o Produto B , a conta seria 10.573 unidades (450.500+20.000/44,5). 
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Custo-Volume-Lucro e a Análise dos 
Pontos de Equilíbrio (Break Even Points)
3. Ponto de Equilíbrio Financeiro: é o faturamento mínimo para que a empresa não opere em prejuízo, excluída a Depreciação. A razão é que a Depreciação não impacta o Fluxo de Caixa da empresa, pois não há desembolso. 
Digamos que essa Depreciação foi de R$ 15.000;
PEF = Custos + Despesas Fixos - DEPRECIAÇÃO
 Margem de Contribuição Unitária
 Supondo que a empresa produzisse e vendesse apenas o Produto A, a conta seria 7.991 unidades (450.500 – 15.000/54,5). Ou seja, teria que ser produzido esse volume de unidades para o equilíbrio financeiro; 
 Se a empresa comercializasse apenas o Produto B , a conta seria 9.787 unidades (450.500 – 15.000/44,5). 
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Custo-Volume-Lucro e a Análise dos 
Pontos de Equilíbrio (Break Even Points)
Algumas limitações do método CVL e do conceito de BEP:
 Suposição de linearidade, perda zero e produção = vendas;
 Natureza de curto prazo;
 Valor do dinheiro no tempo;
 Lógica do produto único e receita única;
 Risco e incertezas não são considerados;
 Custos Fixos podem ser influenciados pelo portfólio de produtos.
 
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Esquema Básico de Custos
	GASTOS	CUSTOS	DESPESAS	PRODUTO A - CUSTOS DIRETOS	PRODUTO B - CUSTOS DIRETOS	PRODUTO C - CUSTOS DIRETOS
	R$	R$	R$	R$	R$	R$
	1	Comissão de Vendedores	80,000	1	Comissão de Vendedores	80,000
	2	Mão-de-Obra	120,000	2	Mão-de-Obra	120,000	2	Mão-de-Obra	* 22,000	2	Mão-de-Obra	* 47,000	2	Mão-de-Obra	* 21,000
	3	Matéria-Prima Consumida	350,000	3	Matéria-Prima Consumida	350,000	3	Matéria-Prima Consumida	* 75,000	3	Matéria-Prima Consumida	* 135,000	3	Matéria-Prima Consumida	* 140,000
	4	Salários da Administração	90,000	4	Salários da Administração	90,000
	5	Depreciação da Fábrica	60,000	5	Depreciação da Fábrica	60,000	5	Depreciação da Fábrica	5	Depreciação da Fábrica	5	Depreciação da Fábrica
	6	Seguros da Fábrica	10,000	6	Seguros da Fábrica	10,000	6	Seguros da Fábrica	6	Seguros da Fábrica	6	Seguros da Fábrica
	7	Despesas Financeiras	50,000	7	Despesas Financeiras	50,000
	8	Honorários da Diretoria	40,000	8	Honorários da Diretoria	40,000
	9	Materiais Diversos-Fábrica	15,000	9	Materiais Diversos-Fábrica	15,000	9	Materiais Diversos-Fábrica	9	Materiais Diversos-Fábrica	9	Materiais Diversos-Fábrica
	10	Energia Elétrica-Fábrica	85,000	10	Energia Elétrica-Fábrica
85,000	10	Energia Elétrica-Fábrica	* 18,000	10	Energia Elétrica-Fábrica	* 20,000	10	Energia Elétrica-Fábrica	* 7,000
	11	Manutenção-Fábrica	70,000	11	Manutenção-Fábrica	70,000	11	Manutenção-Fábrica	11	Manutenção-Fábrica	11	Manutenção-Fábrica
	12	Despesas de Entrega	45,000	12	Despesas de Entrega	45,000
	13	Pacote Telefone e Internet	5,000	13	Pacote Telefone e Internet	5,000
	14	Material de Consumo-Escritório	5,000	14	Material de Consumo-Escritório	5,000
	Total 	1,025,000	Total 	710,000	Total 	315,000	Total	* 115,000	Total	* 202,000	Total	* 168,000
	Despesas Administrativas	140,000
	Despesas de Vendas	125,000
	Despesas Financeiras	50,000
Custos Diretos e Indiretos
	1 - Rateio dos Custos Indiretos de Fabricação (CIF) pelo % dos Custos Diretos
	CUSTOS DIRETOS	CUSTOS INDIRETOS	TOTAL R$
	Produto A	Produto B	Produto C	CUSTOS DIRETOS	CIF	TOTAL R$	%
	2	Mão-de-Obra	* 22,000	* 47,000	* 21,000	* 30,000	* 120,000	R$	%	R$
	3	Matéria-Prima Consumida	* 75,000	* 135,000	* 140,000	* 350,000	Produto A 	* 115,000	23.7%	* 53,348	* 168,348	23.7%
	5	Depreciação da Fábrica	* 60,000	* 60,000	Produto B	* 202,000	41.6%	* 93,713	* 295,713	41.6%
	6	Seguros da Fábrica	* 10,000	* 10,000	Produto C	* 168,000	34.6%	* 77,940	* 245,940	34.6%
	9	Materiais Diversos-Fábrica	* 15,000	* 15,000	TOTAL R$	* 485,000	100.0%	* 225,000	* 710,000	100.0%
	10	Energia Elétrica-Fábrica	* 18,000	* 20,000	* 7,000	* 40,000	* 85,000
	11	Manutenção-Fábrica	* 70,000	* 70,000
	Total 	* 115,000	* 202,000	* 168,000	* 485,000	* 225,000	* 710,000
	2 - Rateio dos Custos Indiretos de Fabricação (CIF) pelo Tempo de Fabricação	2 - Rateio dos Custos Indiretos de Fabricação (CIF) pelo Tempo de Fabricação
	MOD	CIF	CUSTOS DIRETOS	CIF	TOTAL R$	%
	R$	%
	Produto A 	* 22,000	24.4%	* 55,000	Produto A 	* 115,000	* 55,000	* 170,000	23.9%
	Produto B	* 47,000	52.2%	* 117,500	Produto B	* 202,000	* 117,500	* 319,500	45.0%
	Produto C	* 21,000	23.3%	* 52,500	Produto C	* 168,000	* 52,500	* 220,500	31.1%
	TOTAL R$	* 90,000	100.0%	* 225,000	TOTAL R$	* 485,000	* 225,000	* 710,000	100.0%
	1 - Rateio pelo % dos Custos Diretos	X	2 - Rateio pelo Tempo de Fabricação
	TOTAL R$	%	TOTAL R$	%
	Produto A 	* 168,348	23.7%	Produto A 	* 170,000	23.9%
	Produto B	* 295,713	41.6%	Produto B	* 319,500	45.0%
	Produto C	* 245,940	34.6%	Produto C	* 220,500	31.1%
	TOTAL R$	* 710,000	100.0%	TOTAL R$	* 710,000	100.0%
	Lançamentos Contábeis
	Débito:	Estoques	Crédito:	Custos
	Produto A 	* 170,000	Mão-de-Obra	* 120,000
	Produto B	* 319,500	Matéria-Prima Consumida	* 350,000
	Produto C	* 220,500	Depreciação da Fábrica	* 60,000
	TOTAL R$	* 710,000	Seguros da Fábrica	* 10,000
	Materiais Diversos-Fábrica	* 15,000
	Energia Elétrica-Fábrica	* 85,000
	Manutenção-Fábrica	* 70,000
	TOTAL R$	* 710,000
Ricardo Karam
	H/M TOTAL	* 1,000	CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAÇÃO
	H/H TOTAL	Departamento A 	Departamento B 	Departamento C	TOTAL R$	TOTAL H/M	TOTAL H/H
	CORTE	MONTAGEM	ACABAMENTO
	Custos Indiretos de Fabricação (CIF)	%	R$	% H/M	H/M	% H/M	H/M	%	R$	% H/M	H/M	% H/M	H/M	%	R$	% H/M	H/M	% H/M	H/M
	Depreciação Equip	* 200,000	50.0%	* 100,000	15.0%	* 30,000	35.0%	* 70,000	* 200,000
	Manut Equip	* 350,000	57.1%	* 200,000	8.6%	* 30,000	34.3%	* 120,000	* 350,000
	Energia Elétrica	* 300,000	20.0%	* 60,000	13.3%	* 40,000	66.7%	* 200,000	* 300,000
	Mão de Obra	* 100,000	50.0%	* 50,000	20.0%	* 20,000	30.0%	* 30,000	* 100,000
	Outros CIF	* 200,000	20.0%	* 40,000	15.0%	* 30,000	65.0%	* 130,000	* 200,000
	TOTAL R$	* 1,150,000	* 450,000	* 150,000	* 550,000	* 1,150,000
	Produto D	Qtde	%
	H/M	* 400	40%
	H/H
	Produto E	%
	H/M	* 200	20%
	H/H
	Produto F	%
	H/M	* 400	40%
	H/H
	TOTAL	%
	H/M	* 1,000	100%
	H/H	0	0%
Departamentalização
	Departamentalização
	Custos Indiretos de Fabricação 	(CIF)	 - Por que Departamentalizar?
	Depreciação Equip	* 200,000
	Manut Equip	* 350,000	74%
	Energia Elétrica	* 300,000
	Mão de Obra	* 100,000
	Outros CIF	* 200,000
	TOTAL R$	* 1,150,000
	Repare o peso elevado dos 	CIF	 ligados a equipamentos. Por isso a decisão de identificar tempo de Horas/Máquina gastos (	H/M	) por cada produto na linha de produção, num total de 	1.000 H/M	, assim distribuídos
	H/M	% H/M	CIF (R$)
	Produto D	* 400	40.0%	* 460,000
	Produto E	* 200	20.0%	* 230,000
	Produto F	* 400	40.0%	* 460,000
	TOTAL	* 1,000	100.0%	* 1,150,000
	Resolvido? Mas existe um problema: essas 	H/M	 são gastas em Departamentos diferentes
	CORTE
 (H/M)	MONTAGEM 
(H/M)	ACABAMENTO 
(H/M)	TOTAL
(H/M)
	Produto D	* 100	* 50	* 250	* 400
	Produto E	* 200	0.0	0.0	* 200
	Produto F	0.0	* 250	* 150	* 400
	TOTAL	* 300	* 300	* 400	* 1,000
	Além disso, cada Departamento tem com 	Custos H/M	 diferentes, porque a divisão dos 	CIF	 entre eles é diferente
	CORTE	MONTAGEM	ACABAMENTO	TOTAL
	Custos Indiretos de Fabricação (CIF)	R$	%	R$	%	R$	%	R$	%
	Depreciação Equip	* 100,000	50%	* 30,000	15%	* 70,000	35%	* 200,000	100%
	Manut Equip	* 200,000	57%	* 30,000	9%	* 120,000	34%	* 350,000	100%
	Energia Elétrica	* 60,000	20%	* 40,000	13%	* 200,000	67%	* 300,000	100%
	Mão de Obra	* 50,000	50%	* 20,000	20%	* 30,000	30%	* 100,000	100%
	Outros CIF	* 40,000	20%	* 30,000	15%	* 130,000	65%	* 200,000	100%
	TOTAL R$	* 450,000	39%	* 150,000	13%	* 550,000	48%	* 1,150,000	100%
	Quantidade de 	H/M	* 300	* 300	* 400	* 1,000	0%
	Custo Médio 	H/M	* 1,500	* 500	* 1,375	* 1,150
	Ao multiplicar o total de 	H/M	 de cada produto pelo Custo Médio 	H/M	, por Departamento que este produto passou, temos:
	CORTE	MONTAGEM	ACABAMENTO	TOTAL R$
	Produto D	* 150,000	* 25,000	* 343,750	* 518,750
	Produto E	* 300,000	0.0	0.0	* 300,000
	Produto F	0.0	* 125,000	* 206,250	* 331,250
	TOTAL	* 450,000	* 150,000	* 550,000	* 1,150,000
	Veja agora o comparativo
	CIF (R$)	Diferença
	Sem Departamentalização	Com Departamentalização	R$	%
	Produto D	* 460,000	* 518,750	* 58,750	12.8%
	Produto E	* 230,000	* 300,000	* 70,000	30.4%
	Produto F	* 460,000	* 331,250	-128,750	-28.0%
	TOTAL	* 1,150,000	* 1,150,000
Esquema Completo
	Uma indústria tem 7 Departamentos na sua linha de produção, sendo 4 de Serviços (PCP, Almoxarifado, Controle de Qualidade e Manutenção) e 3 de Produção (Usinagem, Cromeação e Montagem)
	Essa indústria incorreu nos seguintes Custos Indiretos de Fabricação (CIF) num determinado mês
	R$
	Aluguel da Fábrica	* 150,000
	Energia Elétrica	* 90,000
	Materiais Indiretos	* 60,000
	Mão-de-Obra Indireta	* 350,000
	Depreciação das Máquinas	* 70,000
	Total 	* 720,000
	SERVIÇOS	PRODUÇÃO	Antes de ratear entre os produtos, é preciso distribuir os CIF entre os Departamentos (Serviços e Produção) que tomaram parte do processo produtivo. Alguns valores podem ser alocados com mais facilidade, outros precisam de critérios a serem definidos pelos gestores. Nesse caso, são contabilizados no Departamento mais geral, que é o PCP, até serem repassados a outros Centro de Custo. As informações disponíveis são: 
	CIF	PCP	Manutenção	Almoxarifado	Controle da Qualidade	Montagem	Cromeação	Usinagem	TOTAL
	Aluguel	* 150,000	* 150,000	Aluguel é um custo comum à toda a fábrica, por isso inicialmente o valor total será alocado ao PCP e depois distribuído de acordo com a metragem da área ocupada por cada Departamento, ficando assim:
	Energia Elétrica	* 40,000	* 10,000	* 10,000	* 30,000	* 90,000	R$
	Materiais Indiretos	* 18,000	* 9,000	* 10,000	* 5,000	* 8,000	* 4,000	* 6,000	* 60,000	PCP	* 150,000
	Mão-de-Obra Indireta	* 80,000	* 60,000	* 60,000	* 30,000	* 50,000	* 30,000	* 40,000	* 350,000	Total	* 150,000
	Depreciação	* 8,000	* 16,000	0.0	* 10,000	* 2,000	* 13,000	* 21,000	* 70,000
	TOTAL	* 296,000	* 85,000	* 70,000	* 45,000	* 70,000	* 57,000	* 97,000	* 720,000
	CIF	PCP	Manutenção	Almoxarifado	Controle da Qualidade	Montagem	Cromeação	Usinagem	TOTAL
	Aluguel	* 150,000	* 25,000	* 20,000	* 15,000	* 40,000	* 20,000	* 30,000	* 150,000
	Energia Elétrica	 é medida por relógios nos Departamentos de produção, mas parte desse valor precisará ser rateada. Enquanto isso, ficará alocada no PCP:
R$
	Usinagem	* 30,000	33%
	Cromeação 	* 10,000	11%
	Montagem	* 10,000	11%
	a Ratear (PCP)	* 40,000	44%
	CIF	PCP	Manutenção	Almoxarifado	Controle da Qualidade	Montagem	Cromeação	Usinagem	TOTAL	Total	* 90,000	100%
	Energia	* 40,000	* 13,000	* 6,000	* 8,000	* 7,000	* 2,000	* 4,000	* 40,000	Materiais Indiretos	 podem ter seus consumo identificado pelas Ordens de Serviços (OS) de requisição por Departamento 
	0.0	R$
	0.0	PCP	* 18,000
	0.0	Almoxarifado	* 10,000
	0.0	Usinagem:	* 6,000
	TOTAL	* 40,000	* 13,000	* 6,000	* 8,000	* 7,000	* 2,000	* 4,000	* 40,000	Cromeação 	* 4,000
	Montagem	* 8,000
	CIF	PCP	Manutenção	Almoxarifado	Controle da Qualidade	Montagem	Cromeação	Usinagem	TOTAL	Controle de Qualidade	* 5,000
	Materiais Indiretos+Mão-de-Obra Indireta+Depreciação	* 106,000	* 22,000	* 9,000	* 19,000	* 21,000	* 16,000	* 19,000	* 106,000	Manutenção	* 9,000
	0.0	Total	* 60,000
	0.0
	0.0	Na 	Mão-de-Obra Indireta	 a parte de Supervisão da Produção equivale a R$ 120.000, a serem rateados entre os Departamentos de Produção (Usinagem, Cromeação e Montagem). O resto equivale a Salários e Encargos de cada Departamento de Serviços (PCP, Almoxarifado, Controle de Qualidade e Manutenção) .
	0.0	R$
	TOTAL	* 106,000	* 22,000	* 9,000	* 19,000	* 21,000	* 16,000	* 19,000	* 106,000	PCP	* 80,000
	Almoxarifado	* 60,000
	PCP	Manutenção	Almoxarifado	Controle da Qualidade	Montagem	Cromeação	Usinagem	TOTAL	Usinagem	* 40,000
	* 296,000	* 145,000	* 15,000	* 40,000	0.0	* 40,000	* 50,000	* 145,000	Cromeação 	* 30,000
	0.0	Montagem	* 50,000
	0.0	Controle de Qualidade	* 30,000
	0.0	Manutenção	* 60,000
	0.0	Total	* 350,000
	TOTAL	* 145,000	* 15,000	* 40,000	0.0	* 40,000	* 50,000	* 145,000
	Depreciação das Máquinas	 tem uma pequena parte nos Departamentos de Serviços (PCP, Manutenção e Controle da Qualidade), sendo o resto dos Departamentos de Produção (Usinagem, Cromeação e Montagem)
	R$
	PCP	Manutenção	Almoxarifado	Controle da Qualidade	Montagem	Cromeação	Usinagem	TOTAL	PCP	* 8,000
	* 296,000	* 145,000	* 120,000	* 40,000	* 40,000	* 40,000	* 120,000	Almoxarifado	0.0
	0.0	Usinagem	* 21,000
	0.0	Cromeação 	* 13,000
	0.0	Montagem	* 2,000
	0.0	Controle de Qualidade	* 10,000
	TOTAL	* 145,000	* 120,000	0.0	* 40,000	* 40,000	* 40,000	* 120,000	Manutenção	* 16,000
	Total	* 70,000
	PCP	Manutenção	Almoxarifado	Controle da Qualidade	Montagem	Cromeação	Usinagem	TOTAL	A sequência das transferências de custos por Departamento de Serviços seguirá a seguinte ordem:
	* 296,000	* 145,000	* 120,000	* 127,000	* 15,000	* 44,000	* 68,000	* 127,000	PCP > Manutenção > Almoxarifado > Controle de Qualidade
	0.0
	0.0
	0.0
	0.0
	TOTAL	* 145,000	* 120,000	* 127,000	* 15,000	* 44,000	* 68,000	* 127,000
	PCP	Manutenção	Almoxarifado	Controle da Qualidade	Montagem	Cromeação	Usinagem	TOTAL
	* 296,000	* 145,000	* 120,000	* 127,000	* 193,000	* 219,000	* 308,000	* 720,000
	TOTAL	* 145,000	* 120,000	* 127,000	* 193,000	* 219,000	* 308,000	* 720,000
	Montagem	Cromeação	Usinagem	TOTAL
	R$	* 193,000	* 219,000	* 308,000	* 720,000
	H/M	* 193	* 300	* 350	* 843
	TOTAL	Valor H/M - R$	* 1,000	* 730	* 880
	Produto A
	H/M	80	120	150	350
	H/M x 
Valor H/M	* 80,000	* 87,600	* 132,000	* 299,600
	Produto B
	H/M	70	120	120	310
	H/M x 
Valor H/M	* 70,000	* 87,600	* 105,600	* 263,200
	Produto C
	H/M	43	60	80	183
	H/M x 
Valor H/M	* 43,000	* 43,800	* 70,400	* 157,200
Decisão e Controle
	MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO (R$)
	UNITÁRIA	TOTAL
	Receita de Vendas	por unidade	por unidade 
x
 quantidade
	(-)	Custos Variáveis	por unidade	por unidade 
x
 quantidade
	(-)	Despesas Variáveis	por unidade	por unidade 
x
 quantidade
	=	Margem de Contribuição	por unidade	por unidade 
x
 quantidade
	(-)	Custos e Despesas Fixas
	=	Resultado Líquido/Operacional
	Exemplo de aplicação do conceito: Suponha que uma determinada indústria comercializou 
	5 mil unidades do Produto A e 4 mil unidades do Produto B, nas seguintes condições e custos
	Produto A	Produto B
	Preço de Venda - Unitário (R$)	* 100	* 80
	Materiais Diretos - Unitário (R$)	* 40	* 30
	MOD - Unitária (R$)	* 5.5	* 5.5
	Despesa Variável - Unitária (comissões e frete)	* 4.5	* 4.5
	Valor da Margem de Contribuição (R$)	* 50.0	* 40.0
	MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO (R$)
	Produto A	Produto B
	UNITÁRIA	TOTAL	UNITÁRIA	TOTAL
	Receita de Vendas	* 100	* 5,000	* 4,000
	(-)	Custos Variáveis
	(-)	Despesas Variáveis
	=	Margem de Contribuição
	(-)	Custos e Despesas Fixas
	=	Resultado Líquido/Operacional
Esquema Básico de Custos
	GASTOS	CUSTOS	DESPESAS	PRODUTO A - CUSTOS DIRETOS	PRODUTO B - CUSTOS DIRETOS	PRODUTO C - CUSTOS DIRETOS
	R$	R$	R$	R$	R$	R$
	1	Comissão de Vendedores	80,000	1	Comissão de Vendedores	80,000
	2	Mão-de-Obra	120,000	2	Mão-de-Obra	120,000	2	Mão-de-Obra	* 22,000	2	Mão-de-Obra	* 47,000	2	Mão-de-Obra	* 21,000
	3	Matéria-Prima Consumida	350,000	3	Matéria-Prima Consumida	350,000	3	Matéria-Prima Consumida	* 75,000	3	Matéria-Prima Consumida	* 135,000	3	Matéria-Prima Consumida	* 140,000
	4	Salários da Administração	90,000	4	Salários da Administração	90,000
	5	Depreciação da Fábrica	60,000	5	Depreciação da Fábrica	60,000	5	Depreciação da Fábrica	5	Depreciação da Fábrica	5	Depreciação da Fábrica
	6	Seguros da Fábrica	10,000	6	Seguros da Fábrica	10,000	6	Seguros da Fábrica	6	Seguros da Fábrica	6	Seguros da Fábrica
	7	Despesas Financeiras	50,000	7	Despesas Financeiras	50,000
	8	Honorários da Diretoria	40,000	8	Honorários da Diretoria	40,000
	9	Materiais Diversos-Fábrica	15,000	9	Materiais Diversos-Fábrica	15,000	9	Materiais Diversos-Fábrica	9	Materiais Diversos-Fábrica	9	Materiais Diversos-Fábrica
	10	Energia Elétrica-Fábrica	85,000	10	Energia Elétrica-Fábrica	85,000	10	Energia Elétrica-Fábrica	* 18,000	10	Energia Elétrica-Fábrica	* 20,000	10	Energia Elétrica-Fábrica	* 7,000
	11	Manutenção-Fábrica	70,000	11	Manutenção-Fábrica	70,000	11	Manutenção-Fábrica	11	Manutenção-Fábrica	11	Manutenção-Fábrica
	12	Despesas de Entrega	45,000	12	Despesas de Entrega	45,000
	13	Pacote Telefone e Internet	5,000	13	Pacote Telefone e Internet	5,000
	14	Material de Consumo-Escritório	5,000	14	Material de Consumo-Escritório	5,000
	Total 	1,025,000	Total 	710,000	Total 	315,000	Total	* 115,000	Total	* 202,000	Total	* 168,000
	Despesas Administrativas	140,000
	Despesas de Vendas	125,000
	Despesas Financeiras	50,000
Custos Diretos e Indiretos
	1 - Rateio dos Custos Indiretos de Fabricação (CIF) pelo % dos Custos Diretos
	CUSTOS DIRETOS	CUSTOS INDIRETOS	TOTAL R$
	Produto A	Produto B	Produto C	CUSTOS DIRETOS	CIF	TOTAL R$	%
	2	Mão-de-Obra	* 22,000	* 47,000	* 21,000	* 30,000	* 120,000	R$	%	R$
	3	Matéria-Prima Consumida	* 75,000	* 135,000	* 140,000	* 350,000	Produto A 	* 115,000	23.7%	* 53,348	* 168,348	23.7%
	5	Depreciação da Fábrica	* 60,000	* 60,000	Produto B	* 202,000	41.6%	* 93,713	* 295,713	41.6%
	6	Seguros da Fábrica	* 10,000	* 10,000	Produto C	* 168,000	34.6%	* 77,940	* 245,940	34.6%
	9	Materiais Diversos-Fábrica	* 15,000	* 15,000	TOTAL R$	* 485,000	100.0%	* 225,000	* 710,000	100.0%
	10	Energia Elétrica-Fábrica	* 18,000	* 20,000	* 7,000	* 40,000	* 85,000
	11	Manutenção-Fábrica	* 70,000	* 70,000
	Total 	* 115,000	* 202,000	* 168,000	* 485,000	* 225,000	* 710,000
	2 - Rateio dos Custos Indiretos de Fabricação (CIF) pelo Tempo de Fabricação	2 - Rateio dos Custos Indiretos de Fabricação (CIF) pelo Tempo de Fabricação
	MOD	CIF	CUSTOS DIRETOS	CIF	TOTAL R$	%
	R$	%
	Produto A 	* 22,000	24.4%	* 55,000	Produto A 	* 115,000	* 55,000	* 170,000	23.9%
	Produto B	* 47,000	52.2%	* 117,500	Produto B	* 202,000	* 117,500	* 319,500	45.0%
	Produto C	* 21,000	23.3%	* 52,500	Produto C	* 168,000	* 52,500	* 220,500	31.1%
	TOTAL R$	* 90,000	100.0%	* 225,000	TOTAL R$	* 485,000	* 225,000	* 710,000	100.0%
	1 - Rateio pelo % dos Custos Diretos	X	2 - Rateio pelo Tempo de Fabricação
	TOTAL R$	%	TOTAL R$	%
	Produto A 	* 168,348	23.7%	Produto A 	* 170,000	23.9%
	Produto B	* 295,713	41.6%	Produto B	* 319,500
45.0%
	Produto C	* 245,940	34.6%	Produto C	* 220,500	31.1%
	TOTAL R$	* 710,000	100.0%	TOTAL R$	* 710,000	100.0%
	Lançamentos Contábeis
	Débito:	Estoques	Crédito:	Custos
	Produto A 	* 170,000	Mão-de-Obra	* 120,000
	Produto B	* 319,500	Matéria-Prima Consumida	* 350,000
	Produto C	* 220,500	Depreciação da Fábrica	* 60,000
	TOTAL R$	* 710,000	Seguros da Fábrica	* 10,000
	Materiais Diversos-Fábrica	* 15,000
	Energia Elétrica-Fábrica	* 85,000
	Manutenção-Fábrica	* 70,000
	TOTAL R$	* 710,000
Ricardo Karam
	H/M TOTAL	* 1,000	CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAÇÃO
	H/H TOTAL	Departamento A 	Departamento B 	Departamento C	TOTAL R$	TOTAL H/M	TOTAL H/H
	CORTE	MONTAGEM	ACABAMENTO
	Custos Indiretos de Fabricação (CIF)	%	R$	% H/M	H/M	% H/M	H/M	%	R$	% H/M	H/M	% H/M	H/M	%	R$	% H/M	H/M	% H/M	H/M
	Depreciação Equip	* 200,000	50.0%	* 100,000	15.0%	* 30,000	35.0%	* 70,000	* 200,000
	Manut Equip	* 350,000	57.1%	* 200,000	8.6%	* 30,000	34.3%	* 120,000	* 350,000
	Energia Elétrica	* 300,000	20.0%	* 60,000	13.3%	* 40,000	66.7%	* 200,000	* 300,000
	Mão de Obra	* 100,000	50.0%	* 50,000	20.0%	* 20,000	30.0%	* 30,000	* 100,000
	Outros CIF	* 200,000	20.0%	* 40,000	15.0%	* 30,000	65.0%	* 130,000	* 200,000
	TOTAL R$	* 1,150,000	* 450,000	* 150,000	* 550,000	* 1,150,000
	Produto D	Qtde	%
	H/M	* 400	40%
	H/H
	Produto E	%
	H/M	* 200	20%
	H/H
	Produto F	%
	H/M	* 400	40%
	H/H
	TOTAL	%
	H/M	* 1,000	100%
	H/H	0	0%
Departamentalização
	Departamentalização
	Custos Indiretos de Fabricação 	(CIF)	 - Por que Departamentalizar?
	Depreciação Equip	* 200,000
	Manut Equip	* 350,000	74%
	Energia Elétrica	* 300,000
	Mão de Obra	* 100,000
	Outros CIF	* 200,000
	TOTAL R$	* 1,150,000
	Repare o peso elevado dos 	CIF	 ligados a equipamentos. Por isso a decisão de identificar tempo de Horas/Máquina gastos (	H/M	) por cada produto na linha de produção, num total de 	1.000 H/M	, assim distribuídos
	H/M	% H/M	CIF (R$)
	Produto D	* 400	40.0%	* 460,000
	Produto E	* 200	20.0%	* 230,000
	Produto F	* 400	40.0%	* 460,000
	TOTAL	* 1,000	100.0%	* 1,150,000
	Resolvido? Mas existe um problema: essas 	H/M	 são gastas em Departamentos diferentes
	CORTE
 (H/M)	MONTAGEM 
(H/M)	ACABAMENTO 
(H/M)	TOTAL
(H/M)
	Produto D	* 100	* 50	* 250	* 400
	Produto E	* 200	0.0	0.0	* 200
	Produto F	0.0	* 250	* 150	* 400
	TOTAL	* 300	* 300	* 400	* 1,000
	Além disso, cada Departamento tem com 	Custos H/M	 diferentes, porque a divisão dos 	CIF	 entre eles é diferente
	CORTE	MONTAGEM	ACABAMENTO	TOTAL
	Custos Indiretos de Fabricação (CIF)	R$	%	R$	%	R$	%	R$	%
	Depreciação Equip	* 100,000	50%	* 30,000	15%	* 70,000	35%	* 200,000	100%
	Manut Equip	* 200,000	57%	* 30,000	9%	* 120,000	34%	* 350,000	100%
	Energia Elétrica	* 60,000	20%	* 40,000	13%	* 200,000	67%	* 300,000	100%
	Mão de Obra	* 50,000	50%	* 20,000	20%	* 30,000	30%	* 100,000	100%
	Outros CIF	* 40,000	20%	* 30,000	15%	* 130,000	65%	* 200,000	100%
	TOTAL R$	* 450,000	39%	* 150,000	13%	* 550,000	48%	* 1,150,000	100%
	Quantidade de 	H/M	* 300	* 300	* 400	* 1,000	0%
	Custo Médio 	H/M	* 1,500	* 500	* 1,375	* 1,150
	Ao multiplicar o total de 	H/M	 de cada produto pelo Custo Médio 	H/M	, por Departamento que este produto passou, temos:
	CORTE	MONTAGEM	ACABAMENTO	TOTAL R$
	Produto D	* 150,000	* 25,000	* 343,750	* 518,750
	Produto E	* 300,000	0.0	0.0	* 300,000
	Produto F	0.0	* 125,000	* 206,250	* 331,250
	TOTAL	* 450,000	* 150,000	* 550,000	* 1,150,000
	Veja agora o comparativo
	CIF (R$)	Diferença
	Sem Departamentalização	Com Departamentalização	R$	%
	Produto D	* 460,000	* 518,750	* 58,750	12.8%
	Produto E	* 230,000	* 300,000	* 70,000	30.4%
	Produto F	* 460,000	* 331,250	-128,750	-28.0%
	TOTAL	* 1,150,000	* 1,150,000
Esquema Completo
	Uma indústria tem 7 Departamentos na sua linha de produção, sendo 4 de Serviços (PCP, Almoxarifado, Controle de Qualidade e Manutenção) e 3 de Produção (Usinagem, Cromeação e Montagem)
	Essa indústria incorreu nos seguintes Custos Indiretos de Fabricação (CIF) num determinado mês
	R$
	Aluguel da Fábrica	* 150,000
	Energia Elétrica	* 90,000
	Materiais Indiretos	* 60,000
	Mão-de-Obra Indireta	* 350,000
	Depreciação das Máquinas	* 70,000
	Total 	* 720,000
	SERVIÇOS	PRODUÇÃO	Antes de ratear entre os produtos, é preciso distribuir os CIF entre os Departamentos (Serviços e Produção) que tomaram parte do processo produtivo. Alguns valores podem ser alocados com mais facilidade, outros precisam de critérios a serem definidos pelos gestores. Nesse caso, são contabilizados no Departamento mais geral, que é o PCP, até serem repassados a outros Centro de Custo. As informações disponíveis são: 
	CIF	PCP	Manutenção	Almoxarifado	Controle da Qualidade	Montagem	Cromeação	Usinagem	TOTAL
	Aluguel	* 150,000	* 150,000	Aluguel é um custo comum à toda a fábrica, por isso inicialmente o valor total será alocado ao PCP e depois distribuído de acordo com a metragem da área ocupada por cada Departamento, ficando assim:
	Energia Elétrica	* 40,000	* 10,000	* 10,000	* 30,000	* 90,000	R$
	Materiais Indiretos	* 18,000	* 9,000	* 10,000	* 5,000	* 8,000	* 4,000	* 6,000	* 60,000	PCP	* 150,000
	Mão-de-Obra Indireta	* 80,000	* 60,000	* 60,000	* 30,000	* 50,000	* 30,000	* 40,000	* 350,000	Total	* 150,000
	Depreciação	* 8,000	* 16,000	0.0	* 10,000	* 2,000	* 13,000	* 21,000	* 70,000
	TOTAL	* 296,000	* 85,000	* 70,000	* 45,000	* 70,000	* 57,000	* 97,000	* 720,000
	CIF	PCP	Manutenção	Almoxarifado	Controle da Qualidade	Montagem	Cromeação	Usinagem	TOTAL
	Aluguel	* 150,000	* 25,000	* 20,000	* 15,000	* 40,000	* 20,000	* 30,000	* 150,000
	Energia Elétrica	 é medida por relógios nos Departamentos de produção, mas parte desse valor precisará ser rateada. Enquanto isso, ficará alocada no PCP:
	R$
	Usinagem	* 30,000	33%
	Cromeação 	* 10,000	11%
	Montagem	* 10,000	11%
	a Ratear (PCP)	* 40,000	44%
	CIF	PCP	Manutenção	Almoxarifado	Controle da Qualidade	Montagem	Cromeação	Usinagem	TOTAL	Total	* 90,000	100%
	Energia	* 40,000	* 13,000	* 6,000	* 8,000	* 7,000	* 2,000	* 4,000	* 40,000	Materiais Indiretos	 podem ter seus consumo identificado pelas Ordens de Serviços (OS) de requisição por Departamento 
	0.0	R$
	0.0	PCP	* 18,000
	0.0	Almoxarifado	* 10,000
	0.0	Usinagem:	* 6,000
	TOTAL	* 40,000	* 13,000	* 6,000	* 8,000	* 7,000	* 2,000	* 4,000	* 40,000	Cromeação 	* 4,000
	Montagem	* 8,000
	CIF	PCP	Manutenção	Almoxarifado	Controle da Qualidade	Montagem	Cromeação	Usinagem	TOTAL	Controle de Qualidade	* 5,000
	Materiais Indiretos+Mão-de-Obra Indireta+Depreciação	* 106,000	* 22,000	* 9,000	* 19,000	* 21,000	* 16,000	* 19,000	* 106,000	Manutenção	* 9,000
	0.0	Total	* 60,000
	0.0
	0.0	Na 	Mão-de-Obra Indireta	 a parte de Supervisão da Produção equivale a R$ 120.000, a serem rateados entre os Departamentos de Produção (Usinagem, Cromeação e Montagem). O resto equivale a Salários e Encargos de cada Departamento de Serviços (PCP, Almoxarifado, Controle de Qualidade e Manutenção) .
	0.0	R$
	TOTAL	* 106,000	* 22,000	* 9,000	* 19,000	* 21,000	* 16,000	* 19,000	* 106,000	PCP	* 80,000
	Almoxarifado	* 60,000
	PCP	Manutenção	Almoxarifado	Controle da Qualidade	Montagem	Cromeação	Usinagem	TOTAL	Usinagem	* 40,000
	* 296,000	* 145,000	* 15,000	* 40,000	0.0	* 40,000	* 50,000	* 145,000	Cromeação 	* 30,000
	0.0	Montagem	* 50,000
	0.0	Controle de Qualidade	* 30,000
	0.0	Manutenção	* 60,000
	0.0	Total	* 350,000
	TOTAL	* 145,000	* 15,000	* 40,000	0.0	* 40,000	* 50,000	* 145,000
	Depreciação das Máquinas	 tem uma pequena parte nos Departamentos de Serviços (PCP, Manutenção e Controle da Qualidade), sendo o resto dos Departamentos de Produção (Usinagem, Cromeação e Montagem)
	R$
	PCP	Manutenção	Almoxarifado	Controle da Qualidade	Montagem	Cromeação	Usinagem	TOTAL	PCP	* 8,000
	* 296,000	* 145,000	* 120,000	* 40,000	* 40,000	* 40,000	* 120,000	Almoxarifado	0.0
	0.0	Usinagem	* 21,000
	0.0	Cromeação 	* 13,000
	0.0	Montagem	* 2,000
	0.0	Controle de Qualidade	* 10,000
	TOTAL	* 145,000	* 120,000	0.0	* 40,000	* 40,000	* 40,000	* 120,000	Manutenção
* 16,000
	Total	* 70,000
	PCP	Manutenção	Almoxarifado	Controle da Qualidade	Montagem	Cromeação	Usinagem	TOTAL	A sequência das transferências de custos por Departamento de Serviços seguirá a seguinte ordem:
	* 296,000	* 145,000	* 120,000	* 127,000	* 15,000	* 44,000	* 68,000	* 127,000	PCP > Manutenção > Almoxarifado > Controle de Qualidade
	0.0
	0.0
	0.0
	0.0
	TOTAL	* 145,000	* 120,000	* 127,000	* 15,000	* 44,000	* 68,000	* 127,000
	PCP	Manutenção	Almoxarifado	Controle da Qualidade	Montagem	Cromeação	Usinagem	TOTAL
	* 296,000	* 145,000	* 120,000	* 127,000	* 193,000	* 219,000	* 308,000	* 720,000
	TOTAL	* 145,000	* 120,000	* 127,000	* 193,000	* 219,000	* 308,000	* 720,000
	Montagem	Cromeação	Usinagem	TOTAL
	R$	* 193,000	* 219,000	* 308,000	* 720,000
	H/M	* 193	* 300	* 350	* 843
	TOTAL	Valor H/M - R$	* 1,000	* 730	* 880
	Produto A
	H/M	80	120	150	350
	H/M x 
Valor H/M	* 80,000	* 87,600	* 132,000	* 299,600
	Produto B
	H/M	70	120	120	310
	H/M x 
Valor H/M	* 70,000	* 87,600	* 105,600	* 263,200
	Produto C
	H/M	43	60	80	183
	H/M x 
Valor H/M	* 43,000	* 43,800	* 70,400	* 157,200
Decisão e Controle
	MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO (R$)
	UNITÁRIA	TOTAL
	Receita de Vendas	por unidade	por unidade 
x
 quantidade
	(-)	Custos Variáveis	por unidade	por unidade 
x
 quantidade
	(-)	Despesas Variáveis	por unidade	por unidade 
x
 quantidade
	=	Margem de Contribuição	por unidade	por unidade 
x
 quantidade
	(-)	Custos e Despesas Fixas
	=	Resultado Líquido/Operacional
	Exemplo de aplicação do conceito: Suponha que uma determinada indústria comercializou 5 mil unidades do Produto A e 4 mil unidades do Produto B, nas seguintes condições de Custos e Despesas Variáveis:
	Produto A	Produto B
	Preço de Venda - Unitário (R$)	* 100	* 80
	MOD + Materiais + Energia Elétrica - Unitária (R$)	* 40	* 30
	Despesas Variáveis - Unitária (comissões e frete)	* 5.5	* 5.5
	Valor da Margem de Contribuição Unitária (R$)	* 54.5	* 44.5
	Produto A	Produto B
	UNITÁRIA	TOTAL	UNITÁRIA	TOTAL
	Receita de Vendas	* 100.0	* 500,000	* 80.0	* 320,000
	(-)	Custos Variáveis	* 40.0	* 200,000	* 30.0	* 120,000
	(-)	Despesas Variáveis	* 5.5	* 27,500	* 5.5	* 22,000
	=	Margem de Contribuição	* 54.5	* 272,500	* 44.5	* 178,000
	(-)	Custos e Despesas Fixas
	=	Resultado Líquido/Operacional