artigo gestão de custo

Prévia do material em texto

Gestão focada na redução de custos através do método do 
Diagnóstico de Desempenho Operacional (DDO) 
 
Ademir Kricheldorf Ademir_Kricheldorf@ig.com.br 
Gerson Gilgen octopusconsultoria@gmail.com 
Guilherme D. Baron guilhermebaron@yahoo.com 
Antonio Cezar Bornia (UFSC) 
 
Resumo 
O presente estudo busca demonstrar de que forma os custos dos insumos e materiais 
de apoio podem contribuir no resultado operacional de uma empresa. Inicialmente se 
apresenta o método de Diagnóstico de Desempenho Operacional e se esclarece os 
principais termos utilizados neste artigo. Posteriormente, apresenta-se um estudo de 
caso utilizando o método em uma empresa do ramo metal-mecânica da Região Sul do 
Brasil e os resultados alcançados com a utilização da metodologia em questão. 
Palavras-chave: Custo Logístico, Desempenho Operacional, Custos Fixos, Custos 
Variáveis. 
 
1. Apresentação 
A competitividade promovida pela globalização dos mercados consumidores vem 
forçando as empresas a se desenvolverem cada vez mais em seus produtos e processos 
internos. 
A busca por um melhor resultado nas organizações é o principal escopo deste 
trabalho, onde o lucro é igual à diferença entre preço e custo do produto ofertado. 
Como o preço é determinado pelo mercado, a solução é trabalhar os custos incorridos 
no processo de transformação. (Bornia, 2001). 
A gestão para resultados é a ferramenta administrativa apropriada para um 
gerenciamento focado em resultados, que une a missão aos planos de ação que fazem 
parte do dia a dia da organização e que também serve como importante instrumento 
de comunicação do desempenho, tanto interna como externamente. (Rossi, 1999). 
O objetivo é demonstrar o uso do método Diagnóstico do Desempenho 
Organizacional (DDO), como ferramenta para a otimização dos custos operacionais, 
aliado a um sistema de gestão de dados como o SAP Business Information Warehouse 
(SAP-BW), contribuindo de forma significativa para a gestão e a redução dos gastos 
indiretos de fabricação. 
 
2. Diagnóstico de Desempenho Operacional - DDO 
2.1. Definição 
Trata-se de um método de identificação e realização de oportunidades nos processos, 
industriais ou de serviços. Por meio de uma análise criteriosa do processo e de seus 
indicadores de desempenho, é possível a identificação de pontos de excelência e 
otimização. Em conjunto com a equipe técnica da empresa e com a utilização de 
ferramentas de melhorias de processo são definidas e trabalhadas as ações para o 
alcance dos resultados esperados. (INDG, 2007). 
Segundo a mesma fonte, o DDO permite eliminar grande parte do desperdício de cada 
processo da empresa. O objetivo é que a empresa tenha um domínio de seus processos 
e um nível de excelência interna com dados históricos o que permite comparações 
com desempenhos de outras empresas (benchmarking). 
O DDO aborda, além de tudo, o gerenciamento orçamentário cruzado, baseado na 
análise parametrizada dos gastos operacionais (despesas e custos fixos). Está dividido 
em duas etapas distintas, o Planejamento orçamentário que identifica as oportunidades 
de ganhos em função das metas fixadas e o Controle dos Gastos que é a realização 
destas oportunidades. 
Os elementos básicos deste modelo de gestão são os Pacotes de Despesas 
(Agrupamento de contas contábeis), que identificam e agrupam os tipos de despesas 
da empresa e as Entidades da Empresa, que são os locais onde as despesas ocorrem. 
Para que os resultados sejam alcançados, alguns pré-requisitos devem ser satisfeitos: 
• Estratégia - como atingir a visão proposta pelo DDO, por intermédio de objetivos 
e ações estabelecidas; 
• Tecnologia - definir ferramentas a serem utilizadas para suportar o processo DDO; 
• Comunicação - definir alinhar a comunicação para as lideranças dos objetivos da 
proposta; 
• Organização - definir papéis e responsabilidades das áreas/especialistas do DDO 
envolvidos no processo a ser transformado; 
• Indicadores de Desempenho - indicadores estratégicos e de processo para 
garantir o valor objetivado e direcionar o processo e pessoas para a visão 
estabelecida. 
2.2. Terminologia utilizada 
A metodologia DDO está embasada em alguns termos técnicos que merecem um 
rápido esclarecimento antes da abordagem do estudo de caso. 
Custo fixo é a soma de todos os fatores fixos de produção. São aqueles cujo montante 
não depende do volume produzido, considerando um dado intervalo relevante de 
tempo. A partir dos custos fixos aliados à margem de contribuição, como objetivo da 
empresa, determina-se o ponto de equilíbrio contábil e econômico. Neste último o 
empresário estabelece objetivos de retorno sobre o investimento. Segundo Martins 
(1996), sabidamente, não existe custo ou despesa eternamente fixo: são isso sim, fixos 
dentro de certos limites de oscilação da atividade a que se referem, sendo que, após 
tais limites, aumentam, mas não de forma exatamente proporcional, tendendo a subir 
em “degraus”. Assim, o custo com a supervisão de uma fábrica pode manter-se 
constante até que se atinja, por exemplo, 50% da sua capacidade; a partir daí, 
provavelmente precisará de um acréscimo (5,20 ou 80%) para conseguir desempenhar 
bem sua função. 
Alguns tipos de custos podem mesmo só se alterar se houver uma modificação na 
capacidade produtiva como um todo, sendo os mesmos de 0 a 100% da capacidade, 
mas são exceções como, por exemplo, a depreciação. 
Podemos começar por verificar que uma fábrica parada, sem atividade alguma, já é 
responsável pela existência de alguns tipos de custo e despesas fixos (vigia, 
lubrificação das máquinas, depreciação, etc.). 
Exemplos: Mão-de-obra indireta, contas de telefone da fábrica, depreciação das 
máquinas da produção, aluguel do prédio utilizado para produção da fábrica, etc. 
Em relação aos custos variáveis, em inúmeras empresas, os únicos custos realmente 
variáveis no verdadeiro sentido da palavra são as matérias-primas. Mesmo assim pode 
acontecer de o grau de consumo delas, em algum tipo de empresa, não ser exatamente 
proporcional ao grau de produção. Por exemplo, certas indústrias têm perdas no 
processamento da matéria-prima que, quando o volume produzido é baixo, são altas, 
tendendo a diminuir percentualmente quando a produção cresce. 
Pode a mão-de-obra direta, noutro exemplo, crescer à medida que se produz mais, 
mas não de forma exatamente proporcional, devido à produtividade que tenderia a 
aumentar até certo ponto, para depois começar a cair. Se o pessoal tem oito horas para 
produzir 60 unidades, quando normalmente levaria seis para tal volume, 
provavelmente gastará às oito horas todas trabalhando de forma um pouco mais calma 
(se não estiver o volume por hora condicionado por máquinas). Se o volume passar 
para 80 unidades, trabalharão as mesmas oito horas; se for de 90 unidades, talvez 
levem pouco mais de nove horas, em função do cansaço, que faz decrescer a 
produtividade. 
Exemplos: Matéria prima, mão-de-obra direta, embalagens, energia elétrica 
(consumida na fabricação direta do produto) etc. 
Dentre as terminologias mais comumente utilizadas pelas empresas, podemos citar: 
• Estabelecimento de Custos: consiste na possibilidade de atribuir custo fixo 
ou variável, direto ou indireto, a qualquer elemento de insumo, referência e 
infra-estrutura na sincronia do processo. 
• Custo Fixo: é soma de todos os fatores fixos de produção. São aqueles cujo 
montante não dependem do volume, considerando um intervalo relevante de 
tempo. 
• Custo Variável: é a soma dos fatores variáveis de produção. Custos que 
mudam de acordo com a produção ou a quantidade de trabalho, exemplos 
incluem o custo de materiais, suprimentos e salários da equipe de trabalho. 
• Custo Operacional: é o custo associado à operação, gestão e estrutura do 
processo; pode ser direto ou indireto, ativo ou ocioso. 
• Custo Direto: é o custo operacionalde geração de valores adicionados. 
• Custo Indireto: é o custo operacional de geração de referências. 
• Custo Ativo: é o custo totalmente convertido em produto. 
• Custo Ocioso: é o custo que não foi convertido em produto. 
Insumo (em inglês: input) é um termo técnico, usado em Economia, para designar um 
bem de consumo que é utilizado na produção de outro bem. Esse termo, por vezes, é 
substituído, imprecisamente, pelo termo matéria-prima. 
Entretanto a definição de insumo em Economia é controversa. 
Alguns consideram insumo todas as despesas e investimentos que contribuem para um 
resultado, ou para a obtenção de uma mercadoria ou produto, até o consumo final. 
Já uma definição simplificada de insumo seria: tudo aquilo que entra ('input'), em 
contraposição ao produto ('output'), que é o que sai. 
No seu conceito mais amplo insumo é a combinação de fatores de produção, diretos 
(matérias-primas) e indiretos (mão-de-obra, energia, tributos), que entram na 
elaboração de certa quantidade de bens ou serviços. 
Como certos insumos são objetos de tributação pelo Governo, criou-se uma discussão 
jurídica infindável para tentar definir o que seja realmente um insumo, a fim de saber 
se determinada coisa é ou não tributável. 
Segundo o Professor Silveira Bueno, catedrático de filosofia da Universidade de São 
Paulo: os insumos entram na composição de bens maiores, de mercadorias, que 
seriam consumidas pelo povo. (Fonte: http://pt.wikipedia.org/wiki/Insumo) 
 
2.3. Estruturação do Método 
Fornecer uma solução para apoiar a gestão das despesas da empresa, implementando o 
software BW, que permite a organização da informação de apoio à gestão empresarial 
extraída do SAP/R3 ou de outros sistemas, criando dessa forma um ambiente 
totalmente flexível de informações analíticas. 
A cadeia de valor genérica de Porter esclarece, para uma empresa genérica, quais são 
as áreas onde ocorrem os custos. Este trabalho está focado nos custos que acontecem 
nas operações industriais conforme a Figura 1. 
 
 
Figura 1- Cadeia de Valor Genérico 
Fonte, Adaptado de Porter (1985) 
Os custos das operações industriais, ou seja, a atividade primária de transformação da 
matéria prima em produto acabado envolve o consumo de materiais de apoio. Como 
material de apoio pode-se citar, brocas, escovas de aço, gases, óleos, rebolos, produtos 
e papel filtro entre outros. 
Todos estes materiais sofrem variações de consumo em função do volume de 
produção. Assim estes podem ser considerados custos vaiáveis. 
Os custos em questão estão ligados aos custos operacionais, onde a idéia é gerenciá-
los e reluzi-los a fim de aumentar o lucro operacional. Na Figura 2 pode-se observar a 
relação entre os custos dos materiais de apoio e o lucro operacional. 
 
 
Figura 2- Sistema de Gestão Empresarial 
Fonte, Adaptado de Lambert e Pohlen (2001) 
 
Portanto, deve-se atuar na construção de um sistema de gestão empresarial que reflita 
diretamente seu sucesso no demonstrativo de resultados da empresa. Em busca da 
excelência, fazer com que todas as ações agreguem valor para a empresa, através de 
um conjunto de processos distintos, porém interdependentes e com um mesmo 
objetivo, melhorar os resultados. 
Assim, para cada atividade ou processo dentro de um pacote contábil, devemos 
estabelecer um parâmetro para medição, ex; número de peças produzidas, bem como 
um indicador que será o valor gasto em R$ dividido pelo número de peças produzidas. 
Desta forma poderemos ter um resultado operacional e financeiro controlado, (Figura 
4); 
 
Figura 4 – Indicador de Desempenho 
Fonte, INDG (2006) 
3. Análise do Processo – Estudo de caso 
3.1. A empresa 
A empresa em questão é do setor metal mecânico localizada na Região Sul do Brasil. 
Cerca de 70% da produção é direcionada ao mercado externo e a produção exige um 
enorme controle de materias primas e materiais de apoio para a fabricação dos 
produtos. 
3.2. Dificuldades da empresa 
Fundamentalmente, muitos sistemas de gestão organizacional estão relacionados à 
idéia de que os dirigentes das organizações formulam planos, fazem a implantação e 
então avaliam as conseqüências das ações, utilizando este controle para ajustar seus 
planos e fazendo com que o ciclo se repita continuamente. 
Contudo, a prática demonstra que os dirigentes tendem a seguir suas próprias 
prioridades individuais, ou seja, o plano fica sendo meramente um registro de ações já 
executadas. 
A ausência do pensamento sistêmico, mostra que existe uma tendência a fixar o foco 
em partes de informações, sem uma análise do quadro maior de uma árvore lógica, 
onde estas informações se inserem. Assim atua-se nos meios, sem método e às vezes 
sem nem mesmo conhecer o problema. 
Os dados eram extraídos manualmente dos sistemas transacionais da empresa (R3, S3, 
EIS e entradas manuais) e manipulados de acordo com a necessidade de análise. 
Essas transações requeriam muito tempo dos analistas para elaborar relatórios, 
restando pouco tempo para análise e decisão sobre os resultados. 
Assim, a empresa sentiu a necessidade de construir um sistema que fornecesse as 
informações sobre despesas de maneira integrada, propiciando uma análise rápida e 
eficaz. A idéia era que o modelo que fosse construído englobando todos os pacotes de 
despesas para as unidades do Brasil e também no exterior. Para isto, se fez necessário 
um alinhamento dos processos corporativos para que as informações contidas neste 
sistema sejam somente as gerenciais / corporativas. 
3.3. A escolha do método 
Entender como funciona todo o processo de produção desde a obtenção da matéria-
prima até o momento da entrega do produto acabado ao consumidor final é primordial 
ao gestor de custos. Porter (1985) demonstra na cadeia de valor genérica que as 
atividades de apoio ou suporte geram o custo do overhead e estão diretamente ligadas 
a Receita Bruta no Demonstrativo do Resultado do Exercício (DRE). Já as atividades 
primárias geram os custos operacionais, custos fixos e variáveis, que na DRE estão 
associados aos custos do produto vendido (Receita operacional líquida). 
A ferramenta analítica escolhida foi o SAP-BW, pois permite a organização das 
informações de apoio à gestão empresarial extraídas do SAP/R3 e de outros sistemas, 
priorizando a utilização dos modelos pré-definidos (chamado business content), e 
também a extração ao máximo possível de informações, evitando divergência nos 
dados. 
A implantação de um sistema de informações gerenciais integrado depende, e muito, 
da qualidade dos dados disponíveis na empresa. Freqüentemente a implementação de 
um sistema gerencial trás à tona algumas deficiências de processo ou cadastrais que 
são contornadas por “ajustes e correções” em relatórios externos (excell, access), o 
que pode gerar inconsistência. É conveniente ressaltar que para implementação deste 
sistema poderão ser necessárias correções também no SAP/R3. 
 
3.4. Resultados do Processo 
De forma a garantir o alcance dos resultados estabelecidos, foi desenvolvido um 
processo baseado nos conceitos da Qualidade Total – TQC (Figura 3), envolvendo a 
solução de problemas e melhoria contínua – Kaizen. 
 
 
Figura 3 - Fluxo do Processo do DDO 
 
Esse fluxo se inicia com a identificação das necessidades de redução de custos ou 
consumo por material, tomando por base a curva ABC de custos, ou seja, 70% do 
valor total gasto por centro de custo. A partir de então é feito um detalhamento dos 
itens com maior participação. Uma análise detalhada do processo se faz necessário e 
nela são identificadas as causas raiz do consumo elevado. Para cada causa identificada 
é feito um plano de ação com avaliações semanais e mensais que são reportadas à 
diretoria. 
Este método de gerenciamento do pacote de despesas era utilizado pela empresa 
estudada por meio de controles em planilhas excell,conectadas em uma base de dados 
access. 
Este fluxo do processo tem sua validade quando aplicado e desenvolvido em conjunto 
pelas áreas de Materiais e Produção, consolidando o esforço e o conhecimento técnico 
e comercial existente nessas áreas. 
O resultado desse processo é uma equação que tem a redução do CUSTO do material 
como resultado da multiplicação do CONSUMO pelo PREÇO médio do estoque. 
Assim, os materiais que fazem parte do DDO são aqueles que representam 70% do 
custo total da curva ABC de consumo de um determinado centro de custo. Os demais 
materiais, 30 %, fazem parte do que é chamado de OM – Orçamento Matricial, que 
por possuir um número muito grande das requisições de valores inferiores aos 30 % 
da curva ABC não são avaliados individualmente. 
O grande segredo do sucesso da implantação do DDO está na sinergia gerada pela 
gestão integrada entre as áreas Produtivas e de Materiais. A figura 5 mostra que 
qualquer redução seja de consumo ou de preço somente terá um resultado positivo 
caso as duas áreas trabalhem em conjunto. Isso significa que não adianta reduzirmos o 
consumo de um determinado material se ao mesmo tempo tivermos uma alta no preço 
e vice versa. Somente a ação combinada é que pode gerar a captura de valor, ou seja, 
a redução do custo total conforme Figura 5. 
 
 
Figura 5 - Gestão do Processo do DDO 
 
A seguir são mostrados exemplos do gerenciamento dos custos e consumos a partir da 
ferramenta BW que é disponibilizada via intranet na empresa em questão. 
Exemplos dos Dados visualizados via INTRANET: 
 
Valores gastos por PACOTE de DESPESAS em R$ e em U$D. 
 
Figura 6 - Custo em R$ por pacote de despesas 
Fonte, SAP/BW (2007) 
A figura 6 mostra um comparativo entre os valores do orçamento anual e o gasto real 
mensal e acumulado, referentes ao ano corrente e com histórico de três anos. Além 
disso, uma variação percentual entre orçado e realizado é também exibida na forma 
das cores de um semáforo (Verde, Amarelo e Vermelho), indicando visualmente 
quando alguma ação corretiva deve ser estabelecida. 
 
INDICADORES por PACOTE de DESPESAS em R$ por Unidade produzida. 
 
Figura 7 - Custo por Linha de Produção em Custo por Unidade(CpU) 
Fonte, SAP/BW (2007) 
O gráfico da Figura 7 mostra o resultado dos indicadores (R$ / Unidade Produzida) 
comparados ao mesmo indicador orçado mensalmente e acumulado referentes ao ano 
corrente e com histórico de três anos. Além disso, uma variação percentual entre 
orçado e realizado é também exibida na forma das cores de um semáforo (Verde, 
Amarelo e Vermelho), indicando visualmente quando alguma ação corretiva deve ser 
estabelecida. 
Pode-se notar que a curva mensal do custo por linha de produção demonstra um 
declínio ao longo do exercício. Essa curva representa o ganho em valores por unidade 
produzida. Ao contrário do indicador mostrado na figura 6 onde o valor do custo é 
crescente em função do volume de produção, esse indica exatamente o contrário. 
Assim, pode-se concluir que esse é o resultado real do desempenho operacional após 
aplicação da ferramenta do DDO. 
 
Indicador de desempenho por MATERIAL ou Grupo de Materiais. 
 
 
Figura 8 – Comparativo Consumo x Preço x custo - em Custo por Unidade(CpU) 
Fonte, SAP/BW (2007) 
Para complementar a análise mais detalhada, o gráfico da Figura 8 promove um 
comparativo mensal para o ano corrente e o ano anterior de um material específico ou 
grupo de materiais. Um exemplo de utilização é o controle de LUVAS, Ferramentas 
de usinagem, como BROCAS, materiais de Manutenção e Materiais de escritório, 
como PAPEL de fotocópias. Essa análise permite ao Líder / Gestor da UN visualizar 
em uma única tela a evolução do CONSUMO (quantidade consumida / quantidade 
produzida) que é multiplicada pelo PREÇO (em R$) resultando na evolução do 
CUSTO TOTAL do material (R$ / quantidade produzida). 
As metas individuais por material devem ser determinadas anualmente num trabalho 
conjunto entre o UN responsável pelo consumo do material e a área de MATERIAIS 
da empresa. É importante dizer que, o simples fato de se estabelecer metas /controles 
individuais já demonstra sinais de melhoria no consumo material, provocando 
mudanças culturais consideráveis. 
 
4. Considerações Finais: 
A crescente necessidade de aperfeiçoamento da qualidade das informações contidas 
nos sistemas operacionais, aliada as metodologias para análise e solução dos 
problemas vem cada vez mais possibilitando melhorias dos processos produtivos nas 
empresas. 
A metodologia do DDO em conjunto com o sistema SAP-BW vem preencher essa 
necessidade de produzir e apresentar indicadores de desempenho. 
A utilização deste conceito permite a visualização, via INTRANET, das despesas em 
tempo real em todos os níveis da organização, gerando uma base comum de 
informações inclusive com a padronização dos relatórios gerenciais, possibilitando a 
realização de benchmark entre elas (consumo físico x preço / material). Além disso, 
ainda existe a possibilidade de redução de 70 a 90% do tempo gasto dos 
especialistas/técnicos no acompanhamento dos indicadores, sem contar com a redução 
do número de licenças do SAP/R3. 
A implantação desta ferramenta de gestão não é tarefa simples e demanda um grande 
empenho dos envolvidos. O empenho, a motivação e o comprometimento são as 
qualidades que as empresas têm como sua principal força, conseqüência do elevado 
valor implícito em sua missão. 
A velocidade da assimilação e utilização desta ferramenta vai depender do valor e da 
importância percebidas pela alta administração da organização, na produção e na 
apresentação de resultados aos parceiros envolvidos e nos interessados na busca pela 
redução dos custos internos. 
Existe ainda a oportunidade de aplicação desta ferramenta para outros processos, 
como matéria-prima, sucata e serviços, exemplificando o caso do controle do 
consumo da matéria-prima, que representa entre 50 a 60% dos custos das 
organizações. 
A compreensão, por parte dos dirigentes, dos benefícios da apresentação de 
resultados, seu envolvimento direto no aprendizado desta ferramenta e seu 
comprometimento na prática e divulgação da metodologia apresentada é um fator 
chave para sua aceitação. Esse comprometimento é fruto da compreensão dos 
conceitos que estão fundamentando a prática desta ferramenta de gestão. 
 
Referências: 
BORNIA, A.C. Análise Gerencial de Custos – Aplicação em Empresas Modernas. 
São Paulo: Artmed, 2001. 
FARIA, A.C.; COSTA M.F.G. Gestão de Custos Logísticos. São Paulo: Atlas, 2005. 
LAMBERT D.M.; POHLEN T.L. Supply Chain Metrics. The international Journal of 
Logistics management, v.12, n.1, p. 1-19.2001. 
MARTINS, E. Contabilidade de Custos. São Paulo, Atlas, 5a. Ed. 1996. 
PORTER, M.E. Vantagem Competitiva: criando e sustentando um desempenho 
superior. Rio de Janeiro: Campus, 1985. 
ROSSI Jr., L.R. A Gestão para resultados como ferramenta administrativa nas 
organizações do terceiro Setor. São Paulo, Integração, 1999. 
http://www.indg.com.br/ddo/definicao.asp 
http://pt.wikipedia.org/wiki/Insumo