controle_interno_na_administracao_publica

Prévia do material em texto

0 
 
UNIVERSIDADE GAMA FILHO 
CENTRAL DE CURSOS DE EXTENSÃO E 
PÓS-GRADUAÇÃO LATO SENSU 
CURSO DE ESPECIALIZAÇÃO EM DIREITO PÚBLICO 
 
 
 
 
 
CONTROLE INTERNO NA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA: 
Foco na Municipalidade 
 
 
 
 
 
 BRÁULIA DE LIMA OLIVEIRA FONSECA 
 
 
 
 
 
 
 
 
Belo Horizonte 
2012 
 
 
1 
 
BRÁULIA DE LIMA OLIVEIRA FONSECA 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 CONTROLE INTERNO NA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA: 
Foco na Municipalidade 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Monografia apresentada à Central de 
Cursos de Extensão e Pós-Graduação Lato 
Sensu como requisito parcial para conclusão 
do Curso de Especialização em Direito 
Público. 
 
Professor Orientador: 
 
Prof. Ms. Márcio Ferreira Kelles 
Mestre em Direito Público 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Belo Horizonte 
2012 
 
2 
 
BRÁULIA DE LIMA OLIVEIRA FONSECA 
 
 
 
CONTROLE INTERNO NA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA: 
Foco na Municipalidade 
 
 
 Monografia apresentada à Central de Cursos de Extensão e Pós-Graduação Lato Sensu 
da Universidade Gama Filho como requisito parcial para a conclusão do Curso de Pós- 
Graduação em Direito Público. 
 
 
AVALIAÇÃO 
 
1. CONTEÚDO 
Grau: ______ 
 
2. FORMA 
Grau: ______ 
 
3. NOTA FINAL: ______ 
 
 
AVALIADO POR 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Belo Horizonte, 01 de Julho de 2012 
 
 
 
 
 
Profa. Dra. Cristina Maria Fortini Pinto e Silva 
Doutora em Direito 
Universidade Federal de Minas Gerais, UFMG 
 
 
 
 
 
 
 
3 
 
RESUMO 
 Remete a década de 1960 a obrigação legal da administração pública brasileira de 
manter um sistema de controle interno a fim de possibilitar o acompanhamento e a 
fiscalização dos recursos públicos. Tal sistema foi enfatizado com a promulgação da 
Constituição Federal de 1988 a qual reiterou a necessidade de manutenção do sistema de 
controle interno aos municípios e especificou a atuação na fiscalização contábil, financeira, 
orçamentária, operacional e patrimonial. Nesse sentido, um sistema eficaz de Controle Interno 
representa um instrumento facilitador da execução idônea da gestão pública na medida que 
evita a incidência recorrente dos atuais casos de fraudes nos cofres públicos. 
 
Palavras chave: Direito, Controle Interno, Administração. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
4 
 
SUMÁRIO 
 
 
 
 
 
 
 
 
1. INTRODUÇÃO 5 
2. PROBLEMA 7 
3. OBJETIVOS 8 
3.1 Objetivos Gerais 8 
3.2 Objetivos Específicos 8 
4. HIPÓTESE 9 
5. JUSTIFICATIVA 10 
6. METODOLOGIA 11 
6.1 Marco teórico 11 
6.2 Operacionalização 
7. REFERENCIAL TEÓRICO 13 
7.1 Princípios norteadores da Administração 
Pública 
13 
7.2 Conceito de Controle 15 
7.2.1 Natureza do Controlador 17 
7.3 O Controle na gestão pública brasileira 18 
7.4 Aspectos inerentes ao Controle Interno e 
municipalidade 
21 
7.5 Fundamentação legal 24 
7.6 Controle do atos administrativos 26 
7.7 Mérito versus legalidade 27 
7.8 Controle Interno na mucicipalidade 28 
7.8.1 Apoio para implementação 29 
7.8.2 Estrutura organizacional 29 
7.8.3 Estrutura física 30 
7.8.4 A importância da profissionalização 
no setor público 
30 
7.8.5 Coordenação 31 
8. Controle Interno na prefeitura de Belo 
Horizonte 
31 
8. CONCLUSÃO 34 
10. REFERENCIAS BIBLIOGRÁFICAS 35 
5 
 
1. INTRODUÇÃO 
Há tempos a sociedade necessita conhecer como os administradores públicos estão 
aplicando seus recursos. No âmbito da Administração Pública, o controle é premissa básica 
para a verificação da correta aplicação dos recursos provenientes de impostos e taxas que se 
paga. “Cumpre observar que todo ente estatal está submetido à obrigatoriedade de prestar 
contas de qualquer recurso de que se utilize, observando os princípios constitucionais da 
legalidade, impessoalidade, moralidade, publicidade e eficiência”.1 
Partindo do advento da Declaração dos Direitos do Homem e do Cidadão – 1789, 
“Art. 15.º a sociedade tem o direito de pedir contas a todo agente público pela sua 
administração”, sendo assim, a necessidade de se prestar contas dos bens públicos se torna 
mais emblemática. 
A transparência da gestão da coisa pública decorre do princípio republicano 
democrático. Conforme Celso Antônio, “Não pode haver em um Estado Democrático de 
Direito, no qual o poder reside no povo (art. 1º, parágrafo único, da CF), ocultamento aos 
administrados dos assuntos que a todos interessam e muito menos em relação aos sujeitos 
individualmente afetados por alguma medida. 
2
 
Nas organizações públicas, todos os que guardam e administram bens ou rendas têm 
o dever de prestar contas sobre essa responsabilidade. No entanto, para que possam prestar 
contas sem receios, os administradores devem estar bem informados sobre os atos e fatos de 
sua administração. Devem, igualmente, prover os meios para que a sociedade faça o 
acompanhamento da gestão e a tomada de contas, quando necessário, através dos meios 
institucionais. 
Clássicos como Frederick Taylor, Henri Fayol, dentre outros subsequentes, revelam 
que a Administração deve atender, particularmente, aos princípios de organização, 
planejamento, comando e controle os quais quando analisados separadamente, constituem 
funções administrativas, que por sua vez, formam o processo administrativo. 
Mais do que uma necessidade, o controle sobre as prestações de contas na 
Administração Pública é um dever a fim assegurar as condições mínimas de realização do que 
 
1
DOMINGOS, EVERARDO CAVALCANTE. Controle interno na Gestão Pública: O caso da assistência à 
saúde suplementar do servidor da UFC. 2007. Dissertação (Mestrado em Gestão Estratégica para as 
Instituições de Ensino Superior). Pós Graduação em Políticas Públicas e Gestão da Educação Superior, 
Universidade Federal do Ceará. Fortaleza. p.15. 
 
6 
 
foi planejado pela gestão das organizações, acompanhado da necessidade de estabelecimento 
de padrões de mensuração e comparação que possibilite monitorar e avaliar processos e 
resultados alcançados. 
Para se conseguir um bom resultado do processo administrativo é necessário 
entender que estas funções estão, intimamente, vinculadas. Não se vislumbra a possibilidade 
de conseguir planejar, comandar e mesmo obter uma boa organização, se não se tem o 
controle do que se está administrando. 
Cumpre assinalar, portanto, a gritante necessidade de instrumentos de controle 
interno para aferir a correta utilização dessa responsabilidade, analisada por unidade 
administrativa de governo, programas e ações de governo, bem como pelos seus gerentes. 
3
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
2
Curso de direito administativo, 4.ed.,p.59 
3
DOMINGOS, EVERARDO CAVALCANTE. Controle interno na Gestão Pública: O caso da assistência à 
saúde suplementar do servidor da UFC. 2007. Dissertação (Mestrado em Gestão Estratégica para as 
Instituições de Ensino Superior). Pós Graduação em Políticas Públicas e Gestão da Educação Superior, 
Universidade Federal do Ceará. Fortaleza. p.18. 
7 
 
2. PROBLEMA 
 A Administração Pública, em suas esferas de governo, se depara com barreiras no que 
tange a implantação de um sistema de controleinterno eficaz. Os empecilhos são 
diversificados, mas convergem a falta de pessoal qualificado para implantação, organização 
da estrutura e posteriormente para atuar neste. Vislumbrando aprofundamento acerca da 
essência da função controle interno na Administração Pública, particularmente a nível 
Municipal, a problemática envolvida emerge dos atos de utilização inadequada ou apropriação 
indébita dos recursos públicos, haja vista as lacunas existentes nos sistemas atuais de controle 
interno. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
8 
 
3.OBJETIVOS 
3.1 Objetivo Geral 
 Refletir os aspectos e características relacionadas à implantação do sistema de controle 
interno na esfera municipal da Administração Pública. 
3.2 Objetivos Específicos 
 Promover um aprofundamento teórico sobre o tema ao qual se propõe; 
 Conhecer os benefícios de um sistema de controle interno eficaz; 
 Analisar como o controle interno se comporta na hierarquia da administração pública; 
 Discutir os méritos dos atos administrativos em relação aos resultados atingidos na 
implantação do sistema de controle interno. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
9 
 
4.HIPÓTESE 
Grande parte dos administradores municipais assume o Controle Interno como um 
tipo de impedimento à maneira como desejam administrar os bens públicos. À medida que o 
controle interno é compreendido como um instrumento que tenta assegurar que a 
Administração realize determinada atividade corretamente, impedir comportamentos 
indesejáveis, trata-se de uma concepção negativa, pois assume uma concepção de agente 
fiscalizado. 
4
 Em segundo âmbito, outra concepção do termo refere-se ao seu aspecto positivo, 
a capacidade de fazer com que as ações de governo alcancem os fins planejados. Por fim, 
verifica-se a problemática supracitada arraigada ao tema, haja vista, a pouca compreensão por 
parte de muitos Administradores Públicos dos benefícios que um estruturado sistema de 
Controle Interno pode proporcionar à sua gestão. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
4
SANCHEZ, OSCAR. ADOLFO. O poder burocrático e o controle da informação. Lua nova, n. 58. 2003. 
p.109. 
 
10 
 
5. JUSTIFICATIVA 
O Controle Interno na Administração Pública possui como objetivo maior a proteção 
ao patrimônio público na perspectiva de uma ferramenta de apoio a Contabilidade. Portanto, 
verifica-se a necessidade de estudos que demonstrem os êxitos e lacunas ainda existentes 
nesta área do conhecimento a fim de subsidiar novas pesquisas e aplicações práticas 
resolutivas, por exemplo, um Sistema de Controle Interno que evidencie indicadores de 
excelência na execução das políticas públicas. Não há pretensões de exaurir toda a 
problemática que envolve o tema, mas tão somente apresentar uma análise e uma maior 
reflexão e discussão com base na literatura pertinente, pois se considera o Controle Interno 
como ferramenta fundamental na gestão pública. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
11 
 
6. METODOLOGIA 
6.1 Marco teórico 
Estudos datam de 1922 a preocupação no Brasil com o controle no setor público de 
tal forma que o Controle Interno atuava examinando e validando as informações sob os 
aspectos da legalidade e da formalidade, sendo que a sua preocupação concentrava-se em 
atender aos órgãos de fiscalização externa e não à avaliação da forma como os 
administradores atuavam na prestação dos serviços públicos. 
5
 
A Lei Federal n.º 4320/64, em seu artigo 75, e o decreto-lei 200/67 no artigo 6º, já 
estabeleciam a necessidade de se organizar controles internos nas entidades públicas. A 
Constituição Federal de 1988, em seus artigos 74 e 31, somente ampliou a exigência destes 
controles internos abrangendo inclusive os municípios. 
Com o advento da LRF, em 2000, o controle interno que já era necessário como 
suporte à boa e regular gestão passaram a ser fundamental instrumento de proteção contra 
riscos de multa, inelegibilidade, ou até mesmo prisão dos responsáveis. Com esta lei, os 
órgãos da administração pública estão obrigados a criar e implantar o Controle Interno 
imediatamente, pois ela exige que os relatórios de Gestão Fiscal devam ser assinados, não só 
pelo Administrador- Prefeito, Presidente de Câmara e demais Administradores- pelo 
Secretário da Fazenda e pelo responsável do Controle Interno. 
O aprimoramento dos sistemas de controle interno, tem se discutido não só suas 
atribuições como, também, os limites a que eles se sujeitam. 
6.2 Operacionalização 
Trata-se de um estudo descritivo de natureza qualitativa do tipo revisão de literatura 
obtida por meio de pesquisa bibliográfica. Essa modalidade de estudo promove a análise e 
síntese da informação disponibilizada por todos os estudos relevantes publicados sobre um 
determinado tema, de forma a resumir o corpo de conhecimento existente e levar a concluir 
sobre o assunto de interesse. 
6
 
 
5
CALIXTO, Giniglei Eudes; VELÁSQUEZ, Maria Dolores Pohmann. Sistema de Controle Interno na 
Administração Pública Federal. Revista Eletrônica de Contabilidade. Jul/2005. Disponível em: 
<http://w3.ufsm.br/ revistacontabeis/anterior/artigos/vIInEspecial/ a05vIInesp.pdf> .Acesso em: 08 de fevereiro 
de 2012.p.44. 
6
MANCINI, MARISA COTTA; SAMPAIO, ROSANA FERREIRA. Quando o objeto de estudo é a 
literatura: Estudos de revisão. Rev. bras. fisioter., São Carlos, v. 10, n. 4, p. 361-472, out./dez. 2006. p.7. 
12 
 
A estratégia para o levantamento bibliográfico procedeu-se a coleta, seleção, análise 
e interpretação da literatura pertinente ao assunto no período de Fevereiro a Junho de 2012, 
inicialmente, por meio dos descritores referentes ao assunto nas fontes abaixo relacionadas 
observando a qualidade do material: 
 Manuais, livros, catálogos; 
 Teses, dissertações, e monografias; 
 Periódicos nacionais; 
 Referências de outros trabalhos; 
 Internet para acesso aos domínios SCIELO (Scientific Eletronic Library) e BNTD 
(Biblioteca Nacional de Teses e Dissertações). 
Durante a pesquisa bibliográfica a organização se faz necessária para conseguir 
reunir material adequado ao propósito da pesquisa. Cumpre assinalar que se sistematizou a 
congruência e as contradições encontradas na literatura e os trabalhos que se relacionaram 
diretamente ao assunto. 
7
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
7
ECHER, Isabel Cristina. A revisão de literatura na construção do trabalho científico. R. gaúcha Enferm., 
Porto Alegre, v.22, n.2, p.5-20, jul. 2001.p. 6 
13 
 
7. REFERENCIAL TEÓRICO 
7.1 Princípios norteadores da Administração Pública 
O conceito de “Administração Pública” refere-se à atividade desenvolvida pelo 
Estado, através de atos executórios concretos, os quais buscam atingir o interesse público da 
coletividade. Ela compreende a complexa máquina estatal sendo integrada pelos poderes 
Executivo, Legislativo e Judiciário, através do qual o Estado visa à realização dos seus fins. 
9
 
A referida expressão designa o “conjunto das atividades diretamente destinadas à 
execução concretadas tarefas ou incumbências consideradas de Interesse Público ou comum, 
numa coletividade ou numa organização estatal”. 8 
O fim institucional da Administração Pública é o interesse público. A sua 
organização visa ordenar de forma adequada os órgãos administrativos, distribuindo funções, 
fixando competências e capacitando seus agentes públicos (pessoas físicas) para a satisfatória 
prestação dos serviços públicos, atingindo o interesse coletivo, objetivo maior do Estado em 
todos os setores do Governo e da Administração. 
9
 
10
 
Na execução de suas atividades, ela deve observância aos princípios básicos 
implícitos ou expressos no texto constitucional art. 37 da Constituição da República os quais 
analisados de forma harmonizada permitem o controle sobre ela. 
Em relação aos princípios constitucionais, Júnior demonstra que “[...] Princípios de 
uma ciência são as proposições básicas, fundamentais, típicas que condicionam todas as 
estruturações subsequentes. Princípios são alicerces da ciência [...]” 11. 
Os princípios sobrepõem-se às regras administrativas, por possuírem natureza 
constitucional, embora não estejam codificados administrativamente. Caracterizam- se os 
princípios como espécies normativas de baixo grau de concretude na esfera pública, mas que 
fundamentam e orientam a interpretação das regras administrativas. Nessa perspectiva são 
apresentados os princípios norteadores da administração pública no país previstos em nossas 
 
8
 BOBBIO, Norberto; MATEUCCI, Nicola; PASQUINO, Gianfranco. Dicionário de Política. 12. ed. Brasília: 
Universidade de Brasília, 1999. V. 1. 
9
 BRAGA, Pedro. Ética, direito e administração pública . Brasília: Senado Federal Subsecretaria de Edições 
Técnicas, 2006. p. 211. 
10
 FONTOURA, Tarcísio Neves da. Modelagem de um sistema de controle interno para municípios com até 
cinquenta mil habitantes do estado do Rio Grande do Sul. 2006. Dissertação (Mestrado em Economia). Pós 
Graduação em Economia, Faculdade de Ciências Econômicas da Universidade Federal do Rio Grande do Sul. 
Porto Alegre. p.19. 
11
 JUNIOR, Cretella apud Ibd., p. 19. 
14 
 
Constituições Federal e Estadual, a fim de melhor entender como deve ser embasado o 
controle na administração pública. 
Legalidade: Considerado o mais importante princípio da Administração Pública, o é 
o suporte e o limite da atuação do administrador público, ao qual só é permitido fazer o que a 
lei expressamente autoriza. Compõe-se de dois elementos “a primazia da lei e a reserva da lei. 
A primazia expressa à vinculação da administração às leis existentes. A reserva pede, para 
torná-lo ativo da administração, um fundamento e autorização legal” 12. 
Discricionariedade: Verifica-se quando a autoridade administrativa pode escolher 
uma solução conveniente ao caso concreto, dentro da delimitação legal dada pelo legislador. 
quadro e indica a direção de objetivos”. A autoridade “tem de continuar a pensar a concepção 
legislativa e de concretizar pelo caso particular; ela tem de decidir assim como o dador de leis 
certamente teria decidido o caso concreto”13. 
Economicidade: Visa à redução de custos nos serviços públicos, “a Administração 
Pública adota procedimentos para oferecer serviços públicos de qualidade por menor custo”12. 
Eficácia: princípio que permite avaliar o cumprimento das metas previstas. Define-se 
pela relação entre o resultado almejado e o efetivamente obtido. 
Eficiência: Princípio da Ciência da Administração que foi evidenciado pela Emenda 
Constitucional n° 19/98, trata-se de conceito econômico e constitui-se no dever de boa 
administração. Permite avaliar se pelo recurso empregado foi obtido o melhor resultado, 
visando combater o mau uso do dinheiro público e a falta de planejamento e fortalecendo o 
controle de resultados. 
Efetividade: Segundo o qual se verifica se o objetivo (missão) pretendido está sendo 
alcançado, ou seja, se as ações implementadas e suas metas estão produzindo os efeitos 
desejados. 
Legitimidade: A finalidade pública é o que deve a Administração perseguir, servindo 
rigorosamente os fins para os quais o Estado foi criado. 
Motivação: Todas as ações administrativas devem ser justificadas. É por meio da 
motivação que as ações podem ser controladas 
Razoabilidade/proporcionalidade: Princípios intimamente ligados e não expressos no 
texto constitucional, mas que vêm sendo aplicados desde longa data pela doutrina e pela 
 
12
 MAURER, 2001, p.45. 
15 
 
jurisprudência. Segundo Botelho, as decisões devem ser tomadas de forma equilibrada, ou 
seja, os membros do Controle interno devem manter imparcialidade nas suas decisões 
13
.
 
 
Probidade administrativa: Significa agir com legalidade ética. 
Continuidade: O Administrador deve zelar pela continuidade das atividades 
administrativas. Princípio que “se impõe e se garante pela própria continuação da existência 
do Estado, pouco importando a substituição periódica dos governos” 14. 
Supremacia do interesse público: Compreende não só a supremacia do interesse 
público sobre o privado, mas também a supremacia dos interesses da coletividade (interesse 
público primário) sobre os interesses secundários do Estado (considerados indispensáveis para 
a realização das atividades do Estado), que com aqueles não coincidam. 
Publicidade: Por constituírem-se em requisito (formal) de sua eficácia, todos os atos 
da Administração Pública devem ser divulgados oficialmente. Princípio que não deve ser 
confundido com o da Transparência, embora com ele guarde relação. 
7.2 Conceito de Controle 
A literatura revela diversas concepções sobre a palavra controle. O dicionário 
Michaelis a denota da seguinte maneira: ”Ato de dirigir qualquer serviço, fiscalizando-o e 
orientando-o do modo mais conveniente”. 
O aparecimento do termo na Língua Portuguesa deu-se em 1922, significando ato ou 
efeito de controlar, monitorização, fiscalização ou exame minucioso obediente a determinadas 
expectativas, normas, convenções etc. No âmbito do Direito brasileiro, o termo vem sendo 
empregado desde 1941, tendo surgido pela primeira vez na clássica obra “Controle dos Atos 
Administrativos pelo Poder Judiciário”, da lavra de Seabra Fagundes. 
Ultrapassando as fronteiras da Língua Portuguesa e adentrando-se no campo do 
Direito, o controle aparece em duas versões: a do direito francês, segundo a qual o controle 
implica o reexame de um ato, ou situação jurídica, e outra, a do direito inglês, no sentido de 
poder diretivo, vigilância, predomínio sobre uma atividade programada. Na definição de Hely 
Lopes Meirelles, a expressão controle “em tema de administração pública, é a faculdade de 
 
13
 BOTELHO, Milton Mendes. Manual Prático de Controle Interno na Administração Pública Municipal. 
2009, p.35. 
14
 PONDÈ, Lafayette. Controle dos atos da Administração Pública. Revista de Informação Legislativa. 
Brasília, n.35. 
16 
 
vigilância, orientação e correção que um poder, órgão ou autoridade exerce sobre a conduta 
funcional do outro” 15. 
Diante da cobrança da sociedade sobre a gestão dos bens públicos, este controle é 
necessário sobre os atos praticados haja vista a necessidade de controlar, verificar e averiguar 
as contas públicas que originalmente estavam ligadas as finanças. A ideia de controle esta 
estritamente vinculada a de poder. Pode se dizer que o controle é função inerente ao poder 
16
. 
Em última análise, a necessidade de controlar o poder decorre do seu mau uso 
17
. 
Segundo Botelho, “o controle é meio de comunicação, prevenção e regulamentaçãoplanejada para alcançar os resultados” 18. Para tal, “[...] mede o grau de desempenho atingido, 
o quanto se chegou próximo do resultado almejado, determina o que os gestores devem fazer 
caso sejam detectadas divergências”. 19 
A relação com a fiscalização e domínio torna as pessoas avessas ao controle pela 
ideia de tratar de burocratização, dominação e fiscalização como meio de apontar seus erros e 
gerar alguma punição, percepção a qual dificulta a modernização dos sistemas de controle. 
Atualmente, denota a inspeção, exame, acompanhamento, verificação, exercida sobre 
determinado alvo, de acordo com certos aspectos, visando averiguar o cumprimento foi 
predeterminado ou evidenciar eventuais desvios com fincas de correção, decidindo acerca da 
regularidade ou irregularidade do ato praticado. 
Roncalio 
20
, ainda infere que controlar requer verificação continuada dos 
procedimentos adotados, a fim de ajustar desvios em confronto com os padrões, metas, 
programas estabelecidos anteriormente, ou seja, efetuar uma análise comparativa constante 
entre o que foi planejado com o executado. 
 
 
15
 MEIRELLES, 1988, p.562. 
16
FERNANDES, Jorge Ulisses Jacoby. Tribunais de contas do Brasil: jurisdição e competência. 2.ed. Belo 
Horizonte: Fórum, 2005. p.29. 
17
CASTRO, Rodrigo Pironti Aguierre de. Controle interno da administração pública: uma perspectiva do 
modelo de gestão administrativa. 2007. Dissertação (Mestrado em Direito Econômico e Social). Programa de 
Pós Graduação em Fundamentos Jurídicos da Atividade Econômica, Pontifícia Universidade Católica do Paraná. 
Curitiba.p.84 
18
Botelho, Milton Mendes. Manual Prático de Controle Interno na Administração Pública 
Municipal,2009,p.35 
19
 RONCALIO, Patrícia Michele. Controle interno na administração pública municipal: um estudo sobre a 
organização e a atuação de órgãos centrais de controle interno de municípios catarinenses com mais de 
50.000 habitantes, frente às funções estabelecidas na Constituição Federal. 2009. Dissertação (Mestrado em 
Contabilidade). Programa de Pós Graduação em Contabilidade, Universidade Federal de Santa Catarina. 
Florianópolis. p.29 
20
 Ibd., passim. 
17 
 
7.2.1 Natureza do Controlador 
Os doutrinadores da ciência jurídica revelam a existência de várias formas de 
controle da atividade administrativa do Estado conjugadas na forma de diversas espécies 
sendo que a divergências entre os autores consiste na denominação das mesmas. 
Segundo José dos Santos Carvalho Filho 
21, “Não se trata de uma faculdade, mas 
também de um dever, pois não se pode admitir que , diante de situações irregulares, a 
Administração Pública, permaneça inerte e desinteressada”. 
Sob a ótica do órgão que exerce o poder o controle pode ser: 
 Administrativo 
Consiste no poder-dever exercido pela própria Administração Pública sobre seus 
atos e decorre dos princípios da hierarquia e da autotutela. Ele emana da própria 
administração sobre suas atividades, por sua iniciativa ou por provocação externa. 
Esse controle permite que a Administração reveja seus atos quando ilegais, 
inoportunos e inconvenientes; essa espécie de controle pode ser exercida ex-offício, 
ou seja, quando a própria autoridade competente constata a ilegalidade, em ato 
praticado por ela mesma ou por agente subalterno e age no sentido de correção. 
22
 
 Legislativo 
Controle Legislativo ou Parlamentar é aquele exercido pelos representantes do povo, 
cuja legitimidade resta tanto para os eleitos, quanto para as casas que compõem. Este 
controle se subdivide em duas subespécies. A primeira subespécie é aquela exercida 
pelos membros do Poder Legislativo, mediante seus órgãos representativos 
(Congresso Nacional: Senado e Câmara de Deputados, no governo Federal); 
Assembléias Legislativas, nos Estados; e Câmaras de Vereadores, nos Municípios. 
23
 
 Judicial 
Controle Judicial é aquele exercido exclusivamente pelo Poder Judiciário, a quem 
cabe a análise, principalmente, da legalidade dos atos administrativos praticados no 
âmbito do Poder Executivo e na administração dos demais órgãos e entidades do 
Poder Público. Poderá agir no exame dos atos praticados no âmbito da 
Administração Pública, sejam eles vinculados ou discricionários, no tocante ao 
aspecto da legalidade e da moralidade. 
24
 
 
Quanto à localização do controle há de se verificar a existência de dois tipos: 
 Controle interno: Deriva do poder-dever de autotutela que a Administração tem sobre 
seus próprios atos e agentes, é realizado por órgão no âmbito da própria Administração 
Pública que deve atuar de forma à propiciar uma certa garantia de que os objetivos e metas 
serão atingidos de maneira eficiente, eficaz e com a necessária economicidade exigidos para a 
boa administração do bem público. 
 
21
 Filho, José dos Santos Carvalho. Manual de Direito Administrativo.RJ,17 ed.,p27. 
22
 GUERRA, Evandro Martins. Os controles externo e interno da administração pública. 2 ed. Belo Horizonte: 
Fórum, 2005.p.89 
23
 Ibd., p.89. 
24
 Ibd., p.90. 
18 
 
 Controle Externo: Aquele executado pelos órgãos auxiliares, estranhos à 
Administração Pública que terão seus atos inspecionados, podendo ser feito pela sociedade 
em geral, pelo Poder Legislativo, pelo Ministério Público e pelos Tribunais de Contas. 
No que tange ao momento em que se realiza o controle ele pode ser: 
 A priori: Efetuado antes do surgimento do ato e tem como principais aspectos as 
funções autorizativas e orientadoras 
 Concomitante: Quando o controle se faz em todas as etapas do nascimento do ato 
administrativo, sua principal característica é o caráter orientador. 
 Posteriori: Quando o controle se faz após emanação do ato, ainda pode ter o condão 
corretivo ou punitivo dependendo do ato. 
 O Controle ainda, se observado a extensão da sua análise pode ser do tipo legalidade 
ou méritos os quais serão detalhados adiante. 
7.3 O Controle na gestão pública brasileira 
Administrar o Estado é função do Poder Executivo conforme previsto no artigo 1º da 
Constituição Federal de 1988. Apesar de que “todo poder emana do povo” esse não 
administra diretamente o Estado e por esta razão são escolhidos seus representantes os quais 
deverão aplicar as devidas normas fim de alcançar o pretendido e inafastável interesse público 
e da coletividade. 
No manejo dos instrumentos à busca do interesse público, no gozo e uso dos poderes 
que são atribuídos aos agentes públicos para alcançar esses fins, podem os mesmos 
ultrapassar os limites legais e se acometer em abusos e ilegalidades. Por tal razão, tornam-se 
necessários fiscalização e controle dos atos da Administração Pública. 
É fato que, na Administração Pública, a ocorrência de fraudes, atos de improbidade, 
de malversação e de ineficiência dos seus serviços implica em fragilidade e ineficácia dos 
controles adotados. Quando tais situações ocorrem, as consequências dizem respeito a toda a 
sociedade, em especial, os mais desamparados que dependem quase que exclusivamente dos 
serviços ofertados pelo Estado, dessa forma, revelam a pior face da gestão pública. 
Ademais, administrar o que é público em um quadro de limitação de recursos e 
demandas sempre crescentes, impõe aos que integram a Administração Pública uma 
19 
 
preocupação cada vez maior com a melhoria dos instrumentos de controle e eficiência no uso 
de recursos sob sua responsabilidade, seja no âmbito institucional ou pessoal. 
25
 
No âmbito da Administração Pública, o controle é fundamental para a verificação 
correta da aplicação dos recursos provenientes de impostose taxas. Todo o ente estatal 
submete-se a obrigatoriedade de prestar contas dos recursos de que se utilize, observando os 
princípios constitucionais da legalidade, impessoalidade, moralidade, publicidade e eficiência. 
No estado moderno o Controle assume importante papel na gestão da coisa pública. 
Para todas as atividades da administração se prevê um controle, seja ele pontual (quando se 
estabelecem controles para certa atividade), seja em abstrato (quando a atividade não fora 
prevista e se controla de maneira genérica) 
26
. 
A finalidade do controle da Administração Pública, em sentido amplo, é de verificar 
se o gestor aplica os recursos que lhes são repassados de maneira responsável, eficiente e 
moral 
27
. A Administração Pública, no exercício de suas funções, se sujeita ao controle por 
parte dos Poderes Legislativo e Judiciário, além de exercer, ela mesma, o controle sobre os 
seus próprios atos. Esse controle constitui-se em poder-dever dos órgãos a que a lei atribui 
essa função, já que, devido à sua finalidade corretiva, o controle não pode ser renunciado nem 
procrastinado, sob pena de responsabilidade de quem se omitiu 
28
. 
Para tanto, o controle na administração pública representa um instrumento da 
democracia tanto que do texto da Declaração dos Direitos do Homem e do Cidadão, artigo 15, 
extrai-se que “A sociedade tem o direito de pedir contas a todo agente público sobre sua 
Administração”. 29 
O Controle Administrativo emana da própria administração sobre suas atividades, 
por sua iniciativa ou por provocação externa. Esse controle permite que a Administração 
reveja seus atos quando ilegais, inoportunos e inconvenientes; essa espécie de controle pode 
ser exercida ex-offício, ou seja, quando a própria autoridade competente constata a 
 
25
 DOMINGOS, Everardo Cavalcante. Controle interno na Gestão Pública: O caso da 
assistência à saúde suplementar do servidor da UFC. 2007. Dissertação (Mestrado em 
Gestão Estratégica para as Instituições de Ensino Superior). Pós Graduação em Políticas 
Públicas e Gestão da Educação Superior, Universidade Federal do Ceará. Fortaleza. p.14. 
26
 Ibd., p.85. 
27
 Ibd., p.87. 
28
 DI PIETRO, Maria Sylvia Zanella. Direito administrativo. 20 ed.. São Paulo: Atlas, 2007. 
29
 SERRA, Rita de Cássio Chió Serra. Dos laços de conexão do controle social com o sistema de controle da 
Administração Pública: avanços e desafios após a Constituição Federal de 1988. 2011. Dissertação 
(Mestrado em Administração Pública). Pós Graduação em Administração Pública, Fundação João Pinheiro. Belo 
Horizonte.p.25. 
20 
 
ilegalidade, em ato praticado por ela mesma ou por agente subalterno e age no sentido de 
correção. 
30
 
Em síntese, controle da Administração Pública é a possibilidade de verificação, 
inspeção, exame, pela própria Administração, por outros Poderes ou por qualquer cidadão, da 
efetiva correção na conduta gerencial de um Poder, órgão ou autoridade, no escopo de 
garantir atuação conforme aos modelos desejados e anteriormente planejados, gerando uma 
aferição sistemática. Trata-se, na verdade, de poder-dever, já que, uma vez determinado em 
lei, não poderá ser renunciado ou postergado, sob pena de responsabilização por omissão do 
agente infrator 
31
. 
Evandro Martins Guerra 
32
 aborda de maneira concisa os diversos entendimentos 
acerca do que se trata o “Controle”, destacando que: 
Em síntese, controle da Administração Pública é a possibilidade de 
verificação, inspeção, exame, pela própria Administração, por outros 
Poderes ou por qualquer cidadão, da efetiva correção na conduta 
gerencial de um Poder, órgão ou autoridade, no escopo de garantir 
atuação conforme aos modelos desejados anteriormente planejados, 
gerando uma aferição sistemática. Trata-se, na verdade de poder-
dever, já que, uma vez determinado em lei, não poderá ser renunciado 
ou postergado, sob pena de responsabilização por omissão do agente 
infrator. 
 
Sob a ótica da função administrativa, o controle precisa de um sistema de informação 
e avaliação, para assegurar o cumprimento do planejado, sob pena de a condução dos 
negócios públicos se transformarem em uma mera improvisação. O instrumento de controle 
capaz de potencializar as informações necessárias a fim de analisar as naturezas econômica, 
financeira, física e de produtividade concernentes ao gerenciamento dos recursos públicos é a 
Contabilidade Governamental.
33
 
 
 
 
 
30
SILVA, Pedro Gomes da. Controle interno na gestão pública municipal: Modelo de um sistema de 
controle interno para municípios de pequeno porte do Estado da Bahia. 2009. Dissertação (Mestrado em 
Contabilidade). Programa de Pós Graduação em Ciências Contábeis da Faculdade de Ciências Contábeis, 
Universidade Federal da Bahia. Salvador. p.32 
31
 Ibd., p.29. 
32
 GUERRA, Evandro Martins. Os controles externos e internos da administração pública. 2.ed. rev. e ampl. 
Belo Horizonte: Fórum, 2005. p.90. 
21 
 
7.4 Aspetos inerentes ao controle interno e municipalidade 
 
 A função de fiscalização e de controle, tal como a conhecemos hoje, surgiu com o 
constitucionalismo e o Estado de Direito implantado com a Revolução francesa. 
34
Atualmente, o controle interno integra a administração a fim de subsidiá-la quanto ao 
cumprimento dos seus objetivos. 
 Teixeira Machado Jr. e Heraldo da Costa Reis afirmam que “O controle interno, como 
o externo, não é estritamente pessoal, mas de natureza funcional. É de importância vital para a 
Administração e necessária se faz a sua definitiva institucionalização, a fim de permitir 
conhecer os resultados que estão sendo obtidos através dos gastos públicos” 35. 
 O controle interno remonta ao realizado pela própria Administração sendo inerente a 
cada um dos Órgãos e entidade dos Poderes Legislativo, Executivo e Judiciário no exercício 
de suas atividades administrativas. È o controle decorrente de órgão integrante da própria 
estrutura na qual se insere o órgão fiscalizado. Também chamado de autocontrole ou controle 
administrativo, finca-se no principio da autotutela, referindo-se à verificação das metas 
anteriormente fixadas na lei orçamentária, os resultados alcançados, isto é, a eficiência e 
eficácia da gestão contábil, orçamentária, financeira e patrimonial 
36
. 
 O controle interno é aquele que o Poder Público exerce sobre seus próprios atos, 
objetivando assegurar a execução desses atos dentro dos princípios básicos da administração 
pública definidos pelo art.37 da Constituição Federal, ou seja, legalidade, impessoalidade, 
moralidade, publicidade e eficiência. 
 O Supremo Tribunal Federal, nas Súmulas nº 346 e 473, respectivamente, reconhece 
amplamente este poder de autotutela, litteris: 
“A administração pública pode declarar a nulidade dos seus próprios atos”. 
“A administração pode anular seus próprios atos, quando eivados de vícios que os 
tornam ilegais, porque deles não se originam direitos; ou revogá-los, por motivo de 
 
33
 FILHO, Antônio José. A importância do controle interno na administração pública. Diversa, Ano I - nº 1, 
pp. 85-99, jan./jun. 2008. 
34
 SERRA, Rita de Cássio Chió Serra. Dos laços de conexão do controle social com o sistema de controle da 
Administração Pública: avanços e desafios após a Constituição Federal de 1988. 2011. Dissertação 
(Mestrado em Administração Pública). Pós Graduação em Administração Pública, Fundação João Pinheiro. Belo 
Horizonte. p.27.35
 Machado Júnior, J. Teixeira; Reis, Heraldo da Costa. A Lei 4.320 Comentada. RJ. 31..ed.,p170. 
36
 SILVA, Pedro Gomes da. Controle interno na gestão pública municipal: Modelo de um sistema de 
controle interno para municípios de pequeno porte do Estado da Bahia. 2009. Dissertação (Mestrado em 
Contabilidade). Programa de Pós Graduação em Ciências Contábeis da Faculdade de Ciências Contábeis, 
Universidade Federal da Bahia. Salvador.p.31. 
 
22 
 
conveniência ou oportunidade, respeitados os direitos adquiridos, e ressalvada, em 
todos os casos, a apreciação judicial.” 
 
Desde a década de 1960 a administração pública brasileira tem a obrigação legal de 
manter um sistema de controle interno que possibilite o acompanhamento e a fiscalização dos 
recursos públicos, sendo ainda mais enfatizada com a promulgação da Constituição Federal de 
1988 que, além de exigir sua implantação nos três Poderes, reiterou a necessidade de 
manutenção do sistema de controle interno aos municípios e especificou a atuação na 
fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial 
37
. 
 Nesse sentido o artigo 74 da Constituição Federal, em vigor, assim menciona os 
objetivos do controle interno: 
Os Poderes Legislativo, Executivo e Judiciário manterão, de forma integrada, 
sistema de controle interno com a finalidade de: 
 I - avaliar o cumprimento das metas previstas no plano plurianual, a execução dos 
programas de governo e dos orçamentos da União; 
 II – comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto à eficácia e eficiência, da 
gestão orçamentária, financeira e patrimonial nos órgãos e entidades da 
administração federal, bem como da aplicação de recursos públicos por entidades de 
direito privado; 
III – exercer o controle das operações de crédito, avais e garantias, bem como dos 
direitos e haveres da União; 
IV – apoiar o controle externo no exercício de sua missão institucional. 
 
 Ainda neste sentido, Piscitelli menciona aquilo que julga como aspectos relevantes do 
Controle Interno 
38
. 
 Os aspectos eminentemente contábeis, formais e legais, revisando e/ou 
verificando as operações; 
 O aspecto da eficiência, que concerne aos meios empregados, verificando os 
recursos utilizados para a consecução dos objetivos da organização; 
 O aspecto da eficácia, verificando o produto, os programas e os fins 
perseguidos; 
 O julgamento da própria administração, disponibilizando e tornando 
transparente uma prestação de contas de qualidade e os resultados. 
 
37
 SILVA, Pedro Gomes da. Controle interno na gestão pública municipal: Modelo de um sistema de 
controle interno para municípios de pequeno porte do Estado da Bahia. 2009. Dissertação (Mestrado em 
Contabilidade). Programa de Pós Graduação em Ciências Contábeis da Faculdade de Ciências Contábeis, 
Universidade Federal da Bahia. Salvador.p.36. 
38
 PISCITELLI, Roberto. O controle interno na administração pública federal brasileira. Brasilia. ESAF, 
1998. 
23 
 
Atualmente, o Controle Interno figura como uma espécie de controle operacional o 
qual incide sobre a execução das atividades administrativas, apreciadas pelo ângulo 
operacional, compreendendo a economia, a eficiência e a legitimidade. 
A Constituição da República, quando trata da organização do Estado, no capítulo que 
sobre as atribuições dos Municípios, artigo 31, estabelece que a fiscalização dos Municípios 
seja exercida por seu poder legislativo (que o fará mediante controle externo) e pelo próprio 
Poder Executivo Municipal por meio de seus sistemas de controle interno (autocontrole) 
39
. 
 O controle sobre seus próprios atos pode ser exercido ex officio, isto é quando a 
própria autoridade competente constata algum vício e age no sentido de correção; ou pode ser 
provocada pelos administrados, visando o reexame do ato praticado, por meio de recurso 
administrativo. 
 Utiliza como base de trabalho o conceito de que a administração pública deve ser 
austera e cautelosa no uso do dinheiro público, visando o baixo custo e qualidade dos serviços 
e aquisições, gerando o máximo de benefícios no emprego dos recursos públicos, evitando os 
desperdícios e garantindo rentabilidade social. 
O controle interno segundo Domingos Poubel de Castro
40 
tem como objetivo auxiliar 
o administrador público e funcionar como instrumento de defesa e proteção do cidadão. Com 
isso, passa-se a ter uma nova visão do controle e ele deixa de ser um visto como instrumento 
de repreensão para funcionar em parceria com os servidores responsáveis pela execução e 
com o administrador para garantir a segurança dos mesmos e do bem público. 
7.5 Classificações do Controle Interno 
O controle interno por ser um campo complexo na Administração pública, merece 
algumas subdivisões. Para atingir um resultado de melhor qualidade o controle interno, 
primeiramente, será dividido em controle administrativo e contábil. 
O controle contábil é mais restrito às análises de relatórios e sistemas contábeis. 
Segundo Domingos Poubel de Castro, “compreendem o plano de organização e todos 
procedimentos diretamente relacionados com a consistência e a fidedignidade dos registros 
 
39
 CASTRO, Rodrigo Pironti Aguierre de. Controle interno da administração pública: uma perspectiva do 
modelo de gestão administrativa. 2007. Dissertação (Mestrado em Direito Econômico e Social). Programa de 
Pós Graduação em Fundamentos Jurídicos da Atividade Econômica, Pontifícia Universidade Católica do Paraná. 
Curitiba. 
p.98. 
40
 Castro, Domingos Poubel de, Auditoria e Controle Interno na Administração Pública,2008,p.62. 
24 
 
contábeis”. 41 Para Botelho, nada mais é que “examinar as operações contábeis que produzam 
efeitos sobre o fluxo de caixa e sobre o patrimônio da municipalidade.’42 
O Controle Administrativo envolve questões delicadas desde o plano de organização, 
aos métodos e procedimentos a serem adotados para se obter uma maior eficiência 
operacional obedecendo às diretrizes administrativas e ainda abrange aos aspectos de 
legalidade cujo objetivo é verificar a conformidade do ato ou procedimento administrativo 
com as normas legais que o regem, e aos aspectos de mérito, este envolvendo a apreciação 
das decisões administrativas, avaliando a eficiência do resultado, da conveniência ou 
oportunidade do ato controlado. Incluem-se controle de contratos, convênios, ações 
desenvolvidas, as retenções e recolhimentos de tributos, dentre outros praticados pela 
Administração Pública. 
Devida as atribuições destinadas aos órgãos de controle interno, é necessário o 
acompanhamento dos atos no tempo em que são executados, portanto o controle interno se 
subdivide em três momentos (a priori, concomitante ou posteriori) os quais foram citados 
anteriormente, mas merecem destaque. 
 No controle a priori, as ações de controle e avaliação acontecem antes da ocorrência 
do evento ou fato que se pretende controlar, com o intuito de prevenir ou impedir o sucesso de 
atos indesejáveis como erros, desperdícios ou irregularidade, logo, o ato tem sua eficácia 
suspensa até ser submetido à análise e aprovação formal do órgão de controle. 
 No controle concomitante, a verificação do ato é conjunto à ação do administrador e 
visa detectar erros, desperdícios ou irregularidades, no momento em que eles ocorrem, 
permitindo a adoção de medidas tempestivas de correção. Ajusta o desempenho ainda em 
andamento, a fim de se conseguir o objetivo. Uma das vantagens na sua utilização é o ato tido 
como irregular poder ser abortado durante a sua consecução, impedindo maiores prejuízos aoerário. 
 O controle a posteriori aprecia o ato após a sua consumação, não permite qualquer 
ação corretiva relativamente ao desempenho completado, embora funcione como um 
mecanismo motivador, uma vez que uma variação desfavorável, informada por meio de 
relatórios gerenciais, leva o gestor a implementar ações para corrigir o desempenho de sua 
área ou da organização, no futuro. 
 
41
 Castro, Domingos Poubel de, Auditoria e Controle Interno na Administração Pública,2008,p.61. 
42
 Botelho,Milton Mendes. Manual Prático de Controle Interno na Administração Pública Municipal,2009,p.31. 
25 
 
7.5 Fundamentação legal 
No que tange ao controle interno na Administração Pública Federal, é a Lei 4.320, de 
17 de março de 1964, o marco inicial da efetivação do controle interno, com a introdução da 
expressão controle interno, definindo as competências do exercício de tais atividades. Ela 
passa a determinar ,em seus artigos 75 e 76, o exercício do controle da execução 
orçamentária e a exigência de se ter um controle dentro do poder executivo. A efetivação, por 
completo, da questão do controle interno ocorreu com a promulgação da Constituição de 1988 
cujas finalidades foram surpracitadas. 
A Constituição de 1988 amplia substancialmente a possibilidade de controle sobre a 
gestão da coisa pública, nomeadamente no que se refere à mudança da natureza do Ministério 
Público que, de advocacia da União, transforma-se em defensora da ordem jurídica, do regime 
democrático e dos interesses sociais e individuais indisponíveis 
43
. 
A base normativa para a implantação do controle interno na Administração Pública 
brasileira é a Constituição de 1988, que define as diretrizes para os sistemas de controle 
interno na União e nos municípios, adotados por simetria nos estados e no Distrito Federal. 
Assim, se alguém não familiarizado perguntar “o que faz o controle interno?” de início, há 
que se consultar os Artigos 31, 70 e 74 da CF/88, para se saber a quem compete exercer o 
poder de fiscalização e das finalidades dos sistemas de controle. 
44
 
“Art. 75. O controle da execução orçamentária compreenderá: 
 I - a legalidade dos atos de que resultem a arrecadação da receita 
ou a realização da despesa, o nascimento ou a extinção de direitos e 
obrigações; 
 II - a fidelidade funcional dos agentes da administração, 
responsáveis por bens e valores públicos; 
 III - o cumprimento do programa de trabalho expresso em têrmos 
monetários e em têrmos de realização de obras e prestação de 
serviços. 
Do Controle Interno 
 Art. 76. O Poder Executivo exercerá os três tipos de controle a que se 
refere o artigo 75, sem prejuízo das atribuições do Tribunal de Contas 
ou órgão equivalente. 
A Carta Magna de 1967, constitucionalizou o tema em seu artigo 72, 
onde estabeleceu atribuições específicas ao controle interno, como: 
 
43
 BRAGA, Pedro. Ética, direito e administração pública . Brasília: Senado Federal Subsecretaria de Edições 
Técnicas, 2006. p. 70. 
44
 DOMINGOS, EVERARDO CAVALCANTE. Controle interno na Gestão Pública: O caso da assistência à 
saúde suplementar do servidor da UFC. 2007. Dissertação (Mestrado em Gestão Estratégica para as 
Instituições de Ensino Superior). Pós Graduação em Políticas Públicas e Gestão da Educação Superior, 
Universidade Federal do Ceará. Fortaleza. p.28. 
 
26 
 
 I - criar condições indispensáveis para eficácia do controle externo e 
para assegurar regularidade à realização da receita e da despesa; 
 II - acompanhar a execução de programas de trabalho e do 
orçamento; 
 III - avaliar os resultados alcançados pelos administradores e 
verificar a execução dos contratos. 
 
Com a Constituição de 1988, também trouxe em seu corpo a previsão do controle 
interno em diversos artigos, consolidando sua importância. Em seu artigo 74, determina a 
finalidade para qual será criado o sistema de controle interno. 
 De acordo com o “Art. 74 da CF os Poderes Legislativo, Executivo e Judiciário 
manterão, de forma integrada, sistema de controle interno com a finalidade de 
 Avaliar o cumprimento de metas previstas no plano plurianual, a execução dos 
programas de governo e dos orçamentos da União; 
 Comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto à eficácia e eficiência, 
da gestão orçamentária, financeira e patrimonial nos órgãos e entidades da administração 
federal, bem como da aplicação de recursos públicos por entidades de direito privado; 
 Exercer o controle das operações de créditos, avais e garantias, bem como dos 
direitos e haveres da União; 
 Apoiar o controle externo no exercício de sua missão institucional.” 
No entanto, apesar de todo esse aparato legal, apenas a partir da Lei Complementar 
101, de 04/05/2000, a chamada Lei de Responsabilidade Fiscal, foi que os municípios se 
viram obrigados a instituir o sistema de controle interno, uma vez que o art.54,§ único , da 
referida lei, prevê que os relatórios de gestão fiscal devem ser assinados pelo chefe de cada 
poder e pela autoridade responsável pelo controle interno. 
7.6 Controle dos Atos Administrativos 
 Não há possibilidade de se analisar o controle de atos administrativo desvinculado do 
conceito de ato administrativo, diga-se de passagem que o ato administrativo faz parte do 
gênero de atos da Administração Pública, sendo uma espécie de ato praticado pela 
Administração Pública Direta ou Indireta. 
 Ato Administrativo é todo o ato jurídico que decorre do exercício da função 
administrativa sob um regime jurídico de direito público e deve produzir efeitos jurídicos. 
Todo ato administrativo é também um ato de execução e decorre do exercício da função 
administrativa. 
27 
 
 Para que o ato administrativo seja reconhecido como tal, são necessários alguns 
requisitos essenciais: 
 Competência: o ato deve ser realizado por uma pessoa competente, ou seja, que ocupe 
um cargo ou emprego público, cuja competência permita a produção de determinado ato. 
 Forma: é a materialização do ato administrativo, a maneira como ele se exterioriza. 
Todo ato administrativo tem forma e, normalmente, se caracteriza pela forma escrita, já que 
deste modo, seria mais fácil o seu controle. 
 Finalidade: A finalidade aproxima-se muito do princípio da Impessoalidade, no 
sentido de que a prática do ato administrativo requer uma atitude objetiva, visando atingir o 
interesse público. Para o professor Celso Antonio Bandeira de Mello, a finalidade seria um 
princípio decorrente do princípio da Legalidade. O autor entende que, além de um elemento 
do ato administrativo, haveria uma finalidade pública específica para cada ato administrativo. 
 Objeto: é o efeito jurídico imediato, é aquilo que o ato administrativo declarar, o que 
ele determinar (o verbo, o comando, a ordem) .Para o professor Celso Antonio Bandeira de 
Mello, o objeto é a causa do ato administrativo. 
 Motivo: são os pressupostos ou razões de fato e de direito que levaram à prática do 
ato. “Para o professor Marçal Justen Filho,” motivo é o mesmo que causa do ato e em sua 
obra Curso de Direito Administrativo, o autor ensina que: "o motivo é a causa jurídica eleita 
pelo agente para produzir o ato". 
7.7 Mérito versus legalidade 
 Para conceituar mérito administrativo, iremos nos valer dos ensinamentos do professor 
Meirelles em sua obra Direito Administrativo Brasileiro, em que profere: 
O conceito de mérito administrativo é de difícil fixação, mas poderá ser assinalada 
sua presença toda a vez que a Administração decidir ou atuar valorando 
internamente as conseqüênciasou vantagens do ato. O mérito administrativo 
consubstancia-se, portanto, na valoração dos motivos e na escolha do objeto do ato, 
feitas pela Administração incumbida de sua prática, quando autorizada a decidir 
sobre a conveniência, oportunidade e justiça do ato a realizar. 
 
 O professor revela ainda que "nos atos vinculados não há faculdade de opção do 
administrador e que, portanto, não se pode falar em mérito. Já nos atos discricionários, nos 
quais observamos, além dos elementos vinculados (competência, finalidade e forma), 
encontramos ainda o motivo e o objeto e, relativamente a estes, a Administração tem 
liberdade ao decidir, sem possibilidade de correção judicial, salvo quando caracterizado o 
excesso ou desvio de poder". 
28 
 
 O mérito do ato administrativo é um juízo de conveniência e oportunidade que o 
administrador público faz quando tem diante de si o instituto da discricionariedade, em outras 
palavras, só existiria mérito quando houvesse discricionariedade. Sendo assim, num primeiro 
momento, a própria Administração Pública pode, ex officio ou se provocada, controlar o 
mérito do ato administrativo. 
 Com relação ao ato vinculado, sua análise se dá com base na lei, para que se possa 
fazer o controle de legalidade. No que concerne ao ato discricionário, pode-se também fazer 
um controle de legalidade relativamente a cada um de seus elementos. Se a Administração 
está sujeita à observância da lei e à consecução do interesse público, não há por que negar-lhe 
o controle sobre os próprios atos para assegurar a observância dos princípios a que ela se 
submete, em especial, da legalidade e da predominância do interesse público. Mesmo porque, 
não o fazendo, se sujeita ao controle pelos demais Poderes, aumentando o ônus do Estado na 
missão suprema de tutela do direito. 
7.8 Controle interno na municipalidade 
 A implantação de um sistema de Controle Interno na administração pública municipal 
visa ressaltar a importância desse instrumento na gestão pública. No âmbito dessa 
administração, tal sistema propõe uma enorme gama de orientações normativas e técnicas 
voltadas à verificação da legalidade do ato e da conformação da conduta do agente com os 
princípios ordenadores da sociedade. 
 Muito embora ainda tenha uma evolução muito incipiente no estado brasileiro, é 
importante salientar que a exigência de sua implantação pelos entes integrantes da estrutura 
estatal (direta ou indireta) remonta – no mínimo – à Constituição da República de 1988. 45 
 Há tempo que os gestores públicos buscam maneiras de controlar melhor as entidades 
que dirigem. Cada vez mais o legislador brasileiro cria instrumentos legais na esfera pública 
para controlar e monitorar a aplicação dos recursos públicos. Contudo, tais regramentos legais 
têm-se demonstrado ineficazes no que diz respeito ao resultado que a sociedade brasileira 
espera, considerando os princípios constitucionais da eficiência e isonomia. 
 
45
 CASTRO, Rodrigo Pironti Aguierre de. Controle interno da administração pública: uma perspectiva do 
modelo de gestão administrativa. 2007. Dissertação (Mestrado em Direito Econômico e Social). Programa de 
Pós Graduação em Fundamentos Jurídicos da Atividade Econômica, Pontifícia Universidade Católica do Paraná. 
Curitiba.p.137 
 
29 
 
 Os controles internos se implantam com o fim de detectar, num prazo o dispositivo 
constitucional que dá sustentação a toda legislação produzida acerca do controle a qual está 
consubstanciada no art. 31 da CF: A fiscalização do Município será exercida pelo Poder 
Legislativo Municipal, mediante controle externo, e pelos sistemas de controle interno do 
Poder Executivo Municipal, na forma da lei. 
 Segundo leciona Meirelles 
A fiscalização financeira e orçamentária no âmbito municipal realiza-se mediante 
controle externo da Câmara de Vereadores, com o auxílio do Tribunal de Contas dos 
Estados ou do Município ou dos Conselhos ou Tribunais de Contas dos Municípios, 
onde houver, e controle interno do Executivo Municipal (LRF, art. 59), na forma da 
lei (CF, art. 31 e §§). 
 
 A forma como o sistema de controle é organizado, estabelece a divisão das tarefas 
entre unidades e pessoas, e define as relações de autoridade e responsabilidade. Cada sistema 
deve ser planejado especificamente para sua entidade, de acordo com a missão da 
organização, devendo ser prático, econômico, eficiente e eficaz. 
 Alguns elementos, elencados a seguir, são básicos e devem ser observados na 
organização de qualquer sistema de controle interno. 
7.8.1 Apoio para implementação 
 A colaboração do agente público, neste caso do Prefeito, maior da entidade, em 
estudar as formas de estruturar e organizar o sistema de controle interno e assim iniciar o 
processo legislativo do projeto de um sistema de controle interno é fundamental para que este 
se estabeleça. 
 È importante também que esta vontade política se manifeste na atenção às 
irregularidades levantadas pela unidade de controle e as decisões que devem ser tomadas para 
saná-las, inclusive sob pena de responsabilidade. 
 Fica claro que é responsabilidade do gestor dar condições para que o sistema de 
controle interno nasça e se desenvolva de forma técnica e independente de pressões 
hierárquicas ou políticas que possam afetar a autonomia de seus integrantes. 
7.8.2 Estrutura organizacional 
 O organograma deve definir as funções de cada cargo, facilitando a adaptação das 
pessoas envolvidas, bem como as condições de trabalho tanto materiais (softwares e 
equipamentos) quanto humanas. Para passar confiabilidade aos envolvidos, o respeito nos 
30 
 
relacionamentos precisa ser sentido pelas pessoas e observados pela Unidade de Controle 
Interno. 
7.8.3 Estrutura Física 
 A estrutura física para o funcionamento dos controles e do sistema de maneira em 
geral é fundamental. A ausência de equipamentos mínimos revela o descaso da Adminis-
tração com os serviços, levando os servidores a pensar que, não havendo por parte dos 
gestores a preocupação pela realização do melhor serviço, esta também não deve ser 
preocupação deles. 
 A Administração tem que demonstrar aos servidores que não economiza esforços para 
dar condições de trabalho, como móveis, redes de informática e tecnologias da informação, 
softwares. 
7.8.4 A importância da profissionalização no setor público 
A profissionalização do servidor público se faz necessária principalmente a partir da 
edição da Emenda Constitucional nº 19-98, que acrescentou o § 2º ao art. 39 da Constituição 
Federal, nos seguintes termos: 
Art. 39. ... 
§ 2º A União, os Estados e o Distrito Federal manterão escolas de governo 
para a formação e o aperfeiçoamento dos servidores públicos, constituindo-se a 
participação nos cursos um dos requisitos para a promoção na carreira, facultada, 
para isso, a celebração de convênios ou contratos entre os entes federados. 
 
 Um conjunto de regras, entre elas o princípio da transparência, vem requerendo da 
Administração Pública e, por consequência, do servidor público um preparo mais adequado 
para lidar com os instrumentos de gestão, especialmente em se tratando do aprimoramento do 
sistema de controle interno. 
 É importante, para o sistema de controle interno, a continuidade das operações e o 
bom andamento dos processos. Ainda que os procedimentos estejam disciplinados por escrito, 
a garantia de continuidade esta fundamentada, principalmente na manutenção do pessoal 
envolvido, ou seja, o sistema de controle interno deve ser integrado por servidores de 
provimento efetivo, por ser a única forma impessoal de garantir a segurança (como princípio 
deorganização) dos controles ao próprio chefe do Poder, ao Legislativo e ao Tribunal de 
Contas. 
 Nesse sentido: 
“O exercício das atribuições inerentes ao Sistema de Controle Interno dos Poderes 
do Estado deve ser, enquanto atividades exclusivas de Estado, da competência 
31 
 
dos servidores efetivos dos Quadros da Administração Pública, incluídas 
aquelas atividades que imprescindem do elemento confiança, as quais deverão 
ser realizadas por servidores efetivos mediante comissionamento ou gratificação.
46” 
 
7.8.5 Coordenação 
 A coordenação-geral do controle interno tem como função representar interna e 
externamente, mediante assinatura conjunta com os chefes dos Poderes, os relatórios legais de 
gestão. A normatização e a auditoria são funções básicas da Unidade de Controle. 
Quanto a normatização deve-se definir a organização dos processos, os fluxos, 
rotinas e orientações, treinamentos internos, assessoria e consultoria, apoio institucional ao 
controle externo e melhoria contínua como garantia de cumprimento dos padrões de controle 
previamente estabelecidos em lei e regulamentos. 
A auditoria, deve ser realizada por unidade administrativa diferente da unidade que 
organiza os controles, em função do princípio da princípio da segregação de funções: 
 “Princípio básico do sistema de controle interno que consiste na separação de 
funções, nomeadamente de autorização, aprovação, execução, controle e 
contabilização das operações (Portaria n.º 63/96 - TCU - Glossário - Separações de 
Funções ) 
Sugere--se, neste sentido, uma bipartição da denominada até aqui de “Unidade de 
Controle Interno” em dois departamentos: a Controladoria e a Auditoria. A organização dos 
controles internos seria feita pela Controladoria e a Auditoria por departamento de Auditoria, 
em alinhamento ao princípio da segregação de funções. Todavia, a melhor sistemática de 
organização, se apenas uma Unidade Administrativa ou tendo as suas funções bipartidas em 
dois departamentos nitidamente separados, deve ser estudada em cada caso concreto, mas 
sempre com a observância do princípio da segregação de funções. 
8. Controle interno na prefeitura de Belo Horizonte 
Conforme a constituição de 1988 previu, no art. 74, evidenciou-se a necessidade de 
criação do controle interno, em cada esfera de governo, entretanto, tornou-se claro também a 
possibilidade de cada esfera de governo decidir a estrutura de seu controle interno, porque 
não está previsto na Constituição um modelo. 
Em Belo Horizonte, a Controladoria Geral do Município-CTGM é órgão de primeiro 
escalão, assim como ocorre no modelo federal (CGU). Dentro da estrutura da CTGM, 
 
46
 Parecer nº 03-2003, da lavra da eminente Auditora Substituta de Conselheiro Exma. Sra. Heloisa Tripoli 
Goulart, acolhido pelo Tribunal Pleno do TCE-RS, em 02-04-2003 
32 
 
encontram-se a Auditoria Geral do Município (AGM), a Corregedoria Geral do Município 
(CGM) e a Ouvidoria Geral do Município (OGM). Cada uma das Secretarias Adjuntas que 
foram a CTGM possuem atribuições próprias, mas todas elas direta ou indiretamente 
relacionadas à temática do Controle. 
A criação desta atividade foi remonta ao ano de 2006, por meio da Lei Municipal nº 
9155 de 12 de Janeiro, em que montou-se uma estrutura organizacional da Administração 
Direta do Poder Executivo a Controladoria Geral do Município dotada de autonomia 
funcional e com a finalidade de executar o controle interno, no âmbito da Administração 
Direta e Indireta do Poder Executivo Municipal. À época, a Controladoria, era composta pela 
Auditoria-Geral, pela Contadoria-Geral, pela Corregedoria e pela Ouvidoria. Atualmente a 
Contadoria-Geral não está subordinada a Controladoria.
47
 
No que tange a execução das atividades de fiscalização, a Controladoria Geral do 
Município poderá celebrar Termos de Compromisso de Gestão (TCG) ferramenta de ajuste de 
comportamento criada a partir do entendimento difundido no meio acadêmico de que o 
controle contratualizado poderá render benefícios superiores ao modelo meramente punitivo o 
qual se assemelha ao Termo de Ajustamento de Conduta empregado pelo Ministério Público. 
A Auditoria-Geral tem como finalidade supervisionar e executar a auditoria 
preventiva e de controle dos órgãos da Administração Direta e Indireta do Município. A 
auditagem engloba a área administrativa, contábil, financeira, orçamentária e patrimonial de 
todos os órgãos e entidades da Administração Direta e Indireta do Município. 
Para execução destes serviços, esta secretaria conta com servidores da carreira de 
auditoria, os Auditores Municipais e outros servidores de outras carreiras, que nem sempre 
possuem o treinamento necessário para execução de trabalhos de tamanha relevância. 
 Nesse sentido e ainda considerando a relevância das atividades que são 
realizadas pelos profissionais que trabalham nesta área, impõe-se alguns critérios para aqueles 
que venham a atuar em cargos comissionados na Controladoria demonstrem, para fins da 
posse, não terem sido, nos últimos cinco anos: 
I - responsabilizados por atos julgados irregulares, de forma definitiva, pelo Tribunal 
de Contas do Estado ou da União; 
II - punidos por decisão, da qual não caiba recurso, em processo administrativo 
disciplinar por ato lesivo à administração pública; 
 
 
47
 (art.3º da Lei nº 9.489/08) 
33 
 
III - condenados em processo criminal por prática de crime contra a administração 
pública previsto no Código Penal Brasileiro, na Lei nº 7.492, de 16 de junho de 
1986, e na Lei nº 8.429, de 2 de junho de 1992. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
34 
 
9. CONCLUSÃO 
 
 Por meio do levantamento apresentado neste trabalho verifica-se que o sistema de 
controle é fundamental para qualquer organização e deve ser entendido de forma ampla, isto 
é, não está limitado apenas aos aspectos financeiros e administrativos, pois compreende todo 
o conjunto de métodos e ações implementados dentro de determinado órgão administrativo, 
criando uma cultura de transparência, efetuando comparação entre os resultados previstos e os 
realizados em sintonia com o interesse público. 
 É fundamental que as Prefeituras. se estruturem melhor , melhorando os seus sistemas 
de gestão e de controle, para elevar a qualidade dos serviços que prestam à comunidade e para 
atraírem investimentos econômicos e sociais que mudem a realidade social. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
35 
 
10. REFERENCIAS BIBLIOGRÁFICAS 
 
BOBBIO, Norberto; MATEUCCI, Nicola; PASQUINO, Gianfranco. Dicionário de Política. 
12. ed. Brasília: Universidade de Brasília, 1999. V. 1. 
 
BOTELHO, Milton Mendes. Manual Prático de Controle Interno na Administração 
Pública Municipal. 2009. 
 
BRAGA, Pedro. Ética, direito e administração pública . Brasília: Senado Federal 
Subsecretaria de Edições Técnicas, 2006. 
 
BRASIL. Constituição (1988) Constituição da República Federativa do Brasil. São Paulo: 
Rideel 2009.137p. 
 
BRASIL. Lei n.º 4.320, de 17 de março de 1964. Normas Gerais de Direito Financeiro 
para elaboração e controle dos orçamentos e balanços da União, dos Estados, dos 
Municípios e do Distrito Federal. Diário Oficial da União de 03/06/1964. 
 
BRASIL. LEI Complementar n.º 101, de 04 de maio de 2000. Estabelece normasde 
finanças públicas voltadas para a responsabilidade na gestão fiscal e dá outras 
providências. Diário Oficial da União de 05/05/2000. 
 
CALIXTO, Giniglei Eudes; VELÁSQUEZ, Maria Dolores Pohmann. Sistema de Controle 
Interno na Administração Pública Federal. Revista Eletrônica de Contabilidade. Jul/2005. 
Disponível em: <http://w3.ufsm.br/ revistacontabeis/anterior/artigos/vIInEspecial/ 
a05vIInesp.pdf> .Acesso em: 08 de fevereiro de 2012. 
 
CASTRO, Rodrigo Pironti Aguierre de. Controle interno da administração pública: uma 
perspectiva do modelo de gestão administrativa. 2007. Dissertação (Mestrado em Direito 
Econômico e Social). Programa de Pós Graduação em Fundamentos Jurídicos da Atividade 
Econômica, Pontifícia Universidade Católica do Paraná. Curitiba. 
 
CASTRO, Domingos Poubel de. Auditoria e Controle Interno na Administração Pública, 
São Paulo, Atlas S. A-2008. 
 
CONTROLE INTERNO: CONTROLADORIA GERAL DO MUNICÍPIO DE BELO 
HORIZONTE. Disponível em 
:<http://portalpbh.pbh.gov.br/pbh/ecp/comunidade.do?evento=portlet&pIdPlc=ecpTaxonomia
MenuPortal&app=acessoinformacao&tax=27795&lang=pt_BR&pg=10125&taxp=0&> 
Acesso em 20 de junho de 2012. 
 
36 
 
CRUZ, Flávio da; GLOCK, José Osvaldo. Controle Interno nos Municípios: Orientação 
para Implantação e Relacionamento com os Tribunais de Contas. São Paulo Altas S.A- 
2003. 
 
Curso de direito administrativo, 4.ed. 
 
DOMINGOS, EVERARDO CAVALCANTE. Controle interno na Gestão Pública: O caso da 
assistência à saúde suplementar do servidor da UFC. 2007. Dissertação (Mestrado em 
Gestão Estratégica para as Instituições de Ensino Superior). Pós Graduação em Políticas 
Públicas e Gestão da Educação Superior, Universidade Federal do Ceará. Fortaleza. 
 
DI PIETRO, Maria Sylvia Zanella. Direito Administrativo. 13ª edição, Editora Atlas, São 
Paulo, 2001. 
 
ECHER, Isabel Cristina. A revisão de literatura na construção do trabalho científico. R. 
gaúcha Enferm., Porto Alegre, v.22, n.2, p.5-20, jul. 2001. 
 
FERNANDES, Jorge Ulisses Jacoby. Tribunais de contas do Brasil: jurisdição e 
competência. 2.ed. Belo Horizonte: Fórum, 2005. 
 
FILHO, José dos Santos Carvalho. Manual de Direito Administrativo.17 edição, Editora 
Lumem Juris, Rio de Janeiro, 2007. 
 
FILHO, Antônio José. A importância do controle interno na administração pública. 
Diversa, Ano I - nº 1, pp. 85-99, jan./jun. 2008. 
 
FONTOURA, Tarcísio Neves da. Modelagem de um sistema de controle interno para 
municípios com até cinquenta mil habitantes do estado do Rio Grande do Sul. 2006. 
Dissertação (Mestrado em Economia). Pós Graduação em Economia, Faculdade de Ciências 
Econômicas da Universidade Federal do Rio Grande do Sul. Porto Alegre. 
 
GUERRA, Evandro Martins. Os controles externo e interno da administração pública. 2 
ed. Belo Horizonte: Fórum, 2005. 
 
JUSTEN FILHO, M. Curso de Direito Administrativo. São Paulo: Saraiva, 2005. 
 
MACHADO Júnior, J. Teixeira; REIS, Heraldo da Costa. A Lei 4.320 Comentada: com a 
introdução de comentários à Lei de Responsabilidade Fiscal. 31.ed.Rio de Janeiro: IBAM, 
2002/2003. 
 
37 
 
MANCINI, MARISA COTTA; SAMPAIO, ROSANA FERREIRA. Quando o objeto de 
estudo é a literatura: Estudos de revisão. Rev. bras. fisioter., São Carlos, v. 10, n. 4, p. 361-
472, out./dez. 2006. 
 
MAURER, Hartmut. Elementos de direito administrativo alemão. Trad. Luís Afonso Heck. 
Porto Alegre: Sérgio Antonio Fabris, 2001. 
 
MELLO, C. A. B. de. Curso de Direito Administrativo. 20. ed. São Paulo: Malheiros, 2006. 
 
MEIRELLES, Hely Lopes. Direito municipal brasileiro. 15.ed. São Paulo: Malheiros, 2006 
 
MEIRELLES, H. L. Direito Administrativo Brasileiro. 21. ed. São Paulo: Malheiros, 1990 
 
MOREIRA NETO, Diogo de Figueiredo. A Lei de Responsabilidade Fiscal e seus princípios 
jurídicos. Revista de Direito Administrativo, Rio de Janeiro, n.221, 2000. 
 
PISCITELLI, Roberto. O controle interno na administração pública federal brasileira. 
Brasilia. ESAF, 1998. 
 
PONDÈ, Lafayette. Controle dos atos da Administração Pública. Revista de Informação 
Legislativa. Brasília, n.35. 
 
RONCALIO, Patrícia Michele. Controle interno na administração pública municipal: um 
estudo sobre a organização e a atuação de órgãos centrais de controle interno de 
municípios catarinenses com mais de 50.000 habitantes, frente às funções estabelecidas 
na Constituição Federal. 2009. Dissertação (Mestrado em Contabilidade). Programa de Pós 
Graduação em Contabilidade, Universidade Federal de Santa Catarina. Florianópolis. 
 
SANCHEZ, OSCAR. ADOLFO. O poder burocrático e o controle da informação. Lua 
nova, n. 58. 2003. 
 
SANTOS, Reginaldo Souza et al. Compreendendo a natureza das políticas do Estado 
capitalista. Rev. Adm. Pública [online]. 2007, vol.41, n.5, pp. 819-834. 
 
SERRA, Rita de Cássio Chió Serra. Dos laços de conexão do controle social com o sistema 
de controle da Administração Pública: avanços e desafios após a Constituição Federal de 
1988. 2011. Dissertação (Mestrado em Administração Pública). Pós Graduação em 
Administração Pública, Fundação João Pinheiro. Belo Horizonte. 
 
SILVA, Lino Martins. Contabilidade Governamental, 2004. 
38