Aula 7 - Departamentalização

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Contabilidade de Custos
Aula 7 - Departamentalização
INTRODUÇÃO
Olá, nesta aula iremos avançar o conhecimento sobre os sistemas de custeio. 
Uma das críticas quanto ao uso do custeio por absorção é a necessidade de rateio, critério subjetivo que pode in�uenciar
na informação gerada pela Contabilidade de Custos. 
Nesse sentido, com a �nalidade de tornar a informação mais con�ável para tomada de decisão, os sistemas de custeio
foram adaptados, entre eles o Custeio por Absorção com Departamentalização, objeto de estudo desta aula.
OBJETIVOS
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Reconhecer a importância do custeio funcional (departamentalização);
Diferenciar departamentos de produção dos departamentos de serviços;
De�nir Centros de Custos.
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APLICAÇÃO DOS CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAÇÃO
Fonte:
De acordo com Martins (2010), o Custeio por Absorção é um sistema cuja metodologia objetiva todos os custos aos
produtos ou serviços produzidos e, apenas eles, não fazendo parte as despesas.
A regra do Custeio por Absorção, pelo fato de todos os custos serem alocados aos produtos, não pode ser interpretada
como se todos os custos da empresa pudessem ser controlados ou eliminados com a mudança ou a eliminação de um
produto ou uma linha de produto, pelo fato de estarem a ele alocados. 
Vimos que a alocação dos Custos Indiretos de Fabricação (CIF), no custo total dos produtos, acaba sendo feita com
subjetividade, em função do critério de rateio arbitrariamente estipulado. Aqui temos o ponto que merece cuidado nos
sistemas de custeio, já exempli�cado na unidade anterior. 
Uma determinada empresa pode se deparar com alguns problemas quando da necessidade de apurar e contabilizar os
custos dos produtos. Torna-se necessário conhecer os Custos Indiretos de Produção alocados aos produtos por meio de:
a) estimativa do volume de produção
b) estimativa do valor dos custos indiretos; e
c) �xação do critério de apropriação dos custos indiretos aos departamentos e aos produtos
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Sobre a estimativa ou previsão do volume de produção, no geral, as empresas têm di�culdade de chegar a um consenso
sobre qual é o volume de atividade da produção normal. 
Os critérios que podem ser adotados por essas empresas podem consistir no volume máximo de produção, na média de
produção dos três últimos anos ou até a expectativa dos empresários quando da dimensão da capacidade produtiva. 
Mas, para efeitos contábeis a melhor alternativa é a previsão do volume de produção que se espera realmente para o
período.
A respeito da estimativa do valor dos custos indiretos o problema é desenvolver um critério de alocação (ou rateio), como,
por exemplo, Horas de Mão de Obra Direta (HMOD) ou Horas-Máquina (HM), utilizada para apropriar os custos indiretos
aos produtos e serviços (ratear manutenção por horas-trabalhadas ou energia elétrica por metro quadrado). 
Em relação à �xação do critério ou base de rateio de apropriação dos custos indiretos aos departamentos e aos produtos,
o grande problema é respeitar os critérios adotados e utilizá-los de maneira consistente.
Para �xarmos melhor a importância do estudo dos critérios de rateios, nos custos indiretos, demonstraremos um exemplo
do livro do Prof. Eliseu Martins sobre um processo de produção sem departamentalização (glossário), ou seja,
aplicaremos um critério de rateio arbitrário e, em seguida, utilizaremos os mesmos dados, porém com um estudo
departamental, considerando os custos nos departamentos de produção.
ESTUDO DE CASO
Uma empresa produz 3 produtos e alocou a eles os seguintes Custos Diretos e Indiretos;
Produtos Custos Diretos *Custos Indiretos
D $ 50.000 -
E $ 30.000 -
F $ 45.000 -
Total $ 125.000 $ 115.000
* Depreciação e Manutenção de Equipamentos, Energia, Supervisão de Fábrica e Outros
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Em seguida, apontaremos a distribuição das horas/máquinas incorridas por cada produto:
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Produto D 400 horas-máquinas 40%
Produto E 200 horas-máquinas 20%
Produto F 400 horas-máquinas 40%
Total de Horas 1.000 horas - máquinas 100%
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Diante dos dados, iremos utilizar como critério de rateio dos custos indiretos a proporção do tempo de horas-máquinas
incorridas de cada produto no valor de $115.000,00. Assim, teremos a seguinte alocação:
Alocação dos Custos Indiretos Sem Departamentalização
Produtos Custos Diretos * Custos Indiretos % Custos Totais de Produção
D R$ 50.000 46.000 40% R$ 96.000
E R$ 30.000 23.000 20% R$ 53.000
F R$ 45.000 46.000 40% R$ 91.000
Total R$ 125.000,00 R$ 115.000 100% R$ 240.000
* Depreciação e Manutenção de Equipamentos, Energia, Supervisão de Fábrica e Outros
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Em seguida, iremos calcular os mesmos Custos Indiretos ($115.000,00), porém analisando o comportamento do critério
de rateio (horas-máquinas) nos departamentos de produção dos produtos D, E e F.
Para tanto, segue abaixo, um quadro de apontamento detalhado das horas-máquinas de cada produto por departamento.
Apontamento do tempo gasto de cada produto por departamento
Departamentos Corte Montagem Acabamento Total
H/M hm hm hm hm
Produto D 100 50 250 400
Produto E 200 - 150 400
Produto F - 250 150 400
Total 300 300 400 1000
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Fonte:
Nota-se que os processos de produção não são os mesmos, pois os produtos não gastam o mesmo tempo de fabricação
nos departamentos de produção, ou seja, será que é justo aplicar um critério de rateio sem analisar o comportamento
dele no �uxo de produção?
Para respondermos a esta pergunta, devemos analisar os Custos Indiretos incorridos por cada departamento, a �m de
podermos calcular o custo médio de cada hora-máquina incorrida por produto.
Custos Indiretos Departamentais
Custos Indiretos Corte Montagem Acabamento Total
Depreciação R$ 10.000,00 R$ 3.000,00 R$ 7.000,00 R$ 20.000,00
Manutenção R$ 20.000,00 R$ 3.000,00 R$ 12.000,00 R$ 35.000,00
Energia R$ 6.000,00 R$ 4.000,00 R$ 20.000,00 R$ 30.000,00
Supervisão R$ 5.000,00 R$ 2.000,00 R$ 3.000,00 R$ 10.000,00
Outros Gastos R$ 4.000,00 R$ 3.000,00 R$ 13.000,00 R$ 20.000,00
Total R$ 45.000,00 R$ 15.000,00 R$ 55.000,00 R$ 115.000,00
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Pela identi�cação dos custos departamentais, agora podemos calcular o valor de uma hora-máquina incorrida em cada
departamento:
Cálculo do Custo médio das Horas/Máquinas Departamentais
Custo total do departamento /Total de Horas-
Máquinas do departamento
45.000/300hm 15.000/300hm 55.000/400hm 115.000/1000
Vr. de uma hora-máquina de cada
departamento
R$ 150/hm R$ 50/hm R$ 137,50/hm R$ 115/hm
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Novamente, percebemos que o tempo gasto com os custos indiretos de produção não é uniforme entre os
departamentos. 
Agora, faremos a apropriação dos custos indiretos, levando em conta o tempo gasto de cada produto, no respectivo
departamento utilizado, aplicando o custo da hora-máquina de cada departamento.
Alocação dos Custos Indiretos Com a Departamentalização
Produtos Corte Montagem Acabamento Total
D $15.000 $2.500 $34.375 $51.875
(100hm x $150/hm) (50hm x $ 50/hm) (250hm x $137,50/hm)
E $ 30.000 - - $ 30.000
(200hmx $150hm) - - -
F - $ 12.500 $ 20.625 $ 33.125
(250hm x $ 50/hm) (15hm x $137,50/hm) -
Total $ 45.000 $ 15.000 $ 55.000 $ 115.000
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De posse dos valores dos custos indiretos alocados com base nas horas-máquinas, porém utilizando análise dos seus
custos departamentais, vamos comparar os valores dos custos indiretos rateados sem e com departamentalização.
Custos Indiretos Diferença
Produtos Sem Departamentalização Com Departamentalização Em $ Em %
D $46.000 $51.875 $5.875 12,80%
E $23.000 $30.000 $7.000 30,40%
F $ 46.000 $ 33.125 (R$ 12.875) -28,00%
Total $ 115.000 $ 115.000 - -
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Conforme Martins (2010), ao analisarmos a coluna (Diferença), veri�camos o grau de distorção entre as duas formas, e,
apesar de quaisquer arbitrariedades ocorridas na apropriação por hora-máquina, é claro que na alocação com base na
Departamentalização serão cometidas menos injustiças e diminuídas as chances de erros maiores. 
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Caso a empresa analise a lucratividade de seus produtos tomando como parâmetro os seus preços de venda, em relação
aos seus custos de produção, constatará que, ao usar a departamentalização, precisará aumentar os dos produtos D e E,
diminuindo o de F. 
Caso a empresa adote de forma inequívoca o processo de custeamento, graves problemas poderem ocorrer na hipótese
de um mercado com alta competitividade. 
Diante do exposto, iremos apresentar alguns conceitos adotados nesse sistema de custeamento com o uso da
departamentalização sequencial.
CONCEITOS DE DEPARTAMENTO E SUA CLASSIFICAÇÃO
De acordo com Martins (2010) departamento é a unidade mínima administrativa para a Contabilidade de Custos,
representada por pessoas e máquinas, em que se desenvolvem atividades homogêneas. 
Deve sempre haver um responsável para cada departamento, os quais podem ser constituídos por pessoas e máquinas
ou apenas por pessoas e, teoricamente apenas por máquinas. 
Veja alguns exemplos de Departamentos:
Figura 1: Exemplo de Departamentos 
Fonte: Adaptado de Martins (2010)
Perceba que os departamentos podem ser divididos em dois grandes grupos:
Departamentos de produção (produtivos)
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Promovem qualquer tipo de alteração/modi�cação sobre o produto, direta ou indiretamente e,
têm seus custos apropriados aos produtos.
Departamentos de Serviços (não produtivos ou auxiliares)
Não recebem o produto, vivem basicamente para a execução de serviços auxiliares e não para
atuação direta sobre os produtos. Os departamentos de serviços têm seus custos apropriados
para os que deles se bene�ciam.
Separando os departamentos por tipo, teríamos:
Figura 2: Exemplo de Departamento de Produção e de Serviços 
Fonte: Adaptado de Martins (2010)
A departamentalização é obrigatória para uma racional distribuição dos custos indiretos.
CENTROS DE CUSTOS
Segundo Martins (2010), na maioria das vezes, um departamento é um centro de custos (glossário), ou seja, nele são
acumulados os Custos Indiretos para posterior alocação aos produtos (departamentos de produção) ou a outros
departamentos (departamentos de serviços). 
Centro de custos é a unidade mínima de acumulação de custos indiretos. Mas não é necessariamente uma unidade
administrativa, só ocorrendo quando coincide com o próprio departamento. 
Adotaremos como critério simpli�cador de que cada departamento corresponde a um único centro de custos, porém
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sabendo que esta simpli�cação pode não ocorrer para todas as empresas. 
Para que se possa ser caracterizado como tal, um centro de custos deveria:
Ter uma estrutura de custos homogênea. 
Estar concentrado num único local. 
Oferecer condições de coleta de dados de custos. 
Questão 1: A unidade administrativa mínima, representada por pessoas e máquinas, em que se desenvolvem atividades
homogêneas, é denominada:
Departamento
Segmento
Cadeia de valor
Setorial
Centro de custo
Justi�cativa
Questão 2: A unidade mínima de acumulação de custos é denominada:
Departamento
Segmento
Cadeia de valor
Setorial
Centro de custo
Justi�cativa
Questão 3: Os departamentos que promovem algum tipo de modi�cação sobre os bens e os serviços são denominados
departamentos de:
Receitas
Serviços
Produção
Análises



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Espécies
Justi�cativa
Questão 4: Os departamentos que não atuam diretamente sobre os bens e os serviços, mas executam atividades de apoio
são denominados departamentos de:
Receitas
Serviços
Produção
Análises
Espécies
Justi�cativa
Questão 5: : Apropriar os custos indiretos que pertencem aos departamentos, agrupando, à parte, os comuns. 
II - Escolher a sequência de rateio dos custos acumulados nos departamentos de serviços e sua distribuição. 
III - Separar custos das despesas. 
IV - Ratear os custos indiretos comuns. 
V - Apropriar os custos diretos aos produtos. 
VI - Atribuir os custos indiretos que estão no departamento de produção aos produtos. 
A sequência que mostra o processo básico da Contabilidade de Custos é:
III, II, IV, I, V e VI
III, I, II, V, IV e VI
III, V, I,IV, II e VI
III, IV, V, II, I e VI
III, V, II, IV, I e VI
Justi�cativa
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Glossário
DEPARTAMENTALIZAÇÃO
Compreende a alocação dos custos indiretos aos produtos a �m de cometer menos injustiças e de diminuir as chances de erros no
uso dos critérios de rateios.
CENTRO DE CUSTOS
São unidades dentro de uma organização e, geralmente, projetos ou departamentos de uma empresa. É uma maneira e�ciente de
agrupar despesas e receitas, para uma melhor análise de partes do negócio.