LT2_Auditoria de Gestão_06mai19 RPaula_23maio19

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AUDITORIA DE GESTÃO 
 
Unidade II 
 
 
 
Prof. Gemau Halla 
 
 
 
 
 
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HALLA, Gemau 
 
 Auditoria de Gestão (livro-texto II) / Gemau Halla. São Paulo: 
Pós-Graduação Lato Sensu UNIP, 2019. 
 
 43 p. : il. 
 
 1. Auditoria. 2. Auditoria interna. 3. Compliance. I. HALLA, 
Gemau. II. Pós-Graduação Lato Sensu UNIP. III. Título. 
 
 
3 
 
Sumário 
 
AUDITORIA DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS.................................................................. 5 
1. BALANÇO PATRIMONIAL ....................................................................................... 5 
1.1 ATIVO CIRCULANTE .............................................................................................................. 5 
1.1.1 CAIXA ................................................................................................................................... 5 
1.1.2 BANCO .................................................................................................................................. 7 
1.1.3 APLICAÇÕES FINANCEIRAS .................................................................................................. 9 
1.1.4 CONTAS A RECEBER/CLIENTES ........................................................................................... 9 
1.1.5 PROVISÃO PARA CRÉDITOS DE LIQUIDAÇÃO DUVIDOSA (PCLD) ................................... 12 
1.1.6 ESTOQUES .......................................................................................................................... 14 
1.1.7 DESPESAS ANTECIPADAS .................................................................................................. 20 
1.2 ATIVO NÃO CIRCULANTE................................................................................................... 22 
1.2.1 REALIZÁVEL A LONGO PRAZO ............................................................................................ 22 
1.2.2 INVESTIMENTO .................................................................................................................... 22 
1.2.3 IMOBILIZADO ....................................................................................................................... 23 
1.2.4 INTANGÍVEL ........................................................................................................................ 24 
1.3 PASSIVO CIRCULANTE....................................................................................................... 26 
1.3.1 FORNECEDOR OU DUPLICATAS A PAGAR .......................................................................... 26 
1.3.2 EMPRÉSTIMOS BANCÁRIOS ................................................................................................ 26 
1.3.3 SALÁRIOS A PAGAR ........................................................................................................... 29 
1.3.4 PROVISÃO PARA AS FÉRIAS ............................................................................................... 30 
1.3.5 PROVISÃO PARA O 13.º SALÁRIO ....................................................................................... 32 
1.3.6 ADIANTAMENTO DE CLIENTES ............................................................................................ 34 
1.3.7 IMPOSTOS A PAGAR ........................................................................................................... 34 
1.4 PASSIVO NÃO CIRCULANTE ................................................................................................... 35 
2. DEMONSTRAÇÕES DO RESULTADO DO EXERCÍCIO (DRE) ........................... 36 
2.1. RECEITAS ....................................................................................................................... 36 
2.2. DESPESAS E CUSTOS .................................................................................................... 37 
BIBLIOGRAFIA ............................................................................................................................ 43 
 
 
 
4 
OBJETIVO 
 
O curso de Auditoria de Gestão busca subsidiar o participante com modernas 
ferramentas de auditoria para que esse possa avaliar a tomada de decisões dos 
gestores com análises quantitativas, o que toma mais preciso, independente e 
impessoal o critério de análise. 
Em um ambiente competitivo como é o atual, as empresas que tornarem seus 
processos mais ágeis e eficientes têm mais chances de sobrevivência e de aumentarem 
suas margens de lucros. 
Sinergia de negócio se torna a palavra do momento, já que empresas não podem 
mais perder recursos limitados como tempo e dinheiro com operações e processos 
ineficientes. 
Isso faz como que os gestores das empresas tenham que ser melhor preparados 
para se tornarem ágeis e assertivos em suas decisões, dando à empresa condições 
necessárias para se tornarem competitivas. 
 
 
5 
 
AUDITORIA DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS 
 
O Inciso I e III do artigo 176 da Lei n.º 6.404/76 estabelece que o “balanço 
patrimonial” e a “demonstração do resultado do exercício”, respectivamente, devem ser 
elaboradas pela empresa ao final de cada exercício social. (BRASIL, 1976). 
Estudaremos agora a forma de proceder a análise de cada uma das principais 
contas que compõem essas duas demonstrações financeiras, bem como abordaremos 
os controles básicos que as empresas devem possuir sobre esses saldos. 
 
1. BALANÇO PATRIMONIAL 
 
Informa aos interessados, podendo ser esses: acionistas, investidores, clientes, 
fornecedores e a situação financeira da empresa em determinada data. 
É dividido em dois segmentos: (i) o “ativo”, no qual estão localizados os bens e 
direitos da empresa, e o (ii) “passivo”, no qual estão localizadas as obrigações 
financeiras constituídas pela empresa para a elaboração de suas atividades, bem como 
o patrimônio líquido, representando o capital que os sócios investiram na empresa. 
No balanço patrimonial, as contas do ativo e do passivo são classificadas de 
acordo com seu grau de liquidez, o qual se verifica de acordo com a possibilidade de 
transformação em recursos monetários no ativo e a prioridade no pagamento nas 
contas do passivo. 
No ativo, as contas serão classificadas como (I) – ativo circulante; II – ativo não 
circulante, composto por ativo realizável a longo prazo, investimentos, imobilizado e 
intangível (BRASIL, 1976 art. 178 § 1). 
 
1.1 Ativo circulante 
 
Compreende as disponibilidades e os direitos realizáveis no curso do exercício 
social subsequente e as aplicações de recursos em despesas do exercício seguinte 
(BRASIL, 1976) art.179, inciso I 
 
O ativo circulante pode ser dividido nas seguintes contas: 
 
1.1.1 Caixa 
Caixa ou caixinha, como também é chamada, é a conta com maior liquidez no 
balanço; representa valores com disponibilidade imediata, geralmente dinheiro em 
espécie, mas atualmente também pode ser movimentada por meio de cartão de crédito, 
geralmente pré-pagos, com valores de gastos e saques limitados pela empresa. 
Existem duas formas de registrar contabilmente a conta-caixa, sendo: 
(i) fundo fixo, no qual a empresa delimita um valor fixo suficiente para arcar com 
pequenos pagamentos cujo valor não pode ser ultrapassado dentro de um determinado 
 
6 
período (geralmente um mês). A reposição é realizada por meio de cheque ou 
transferência no valor exato dos gastos realizados e dentro da periodicidade 
predeterminada para a empresa, mantendo o saldo da conta sempre fixo, o que lhe 
caracteriza o nome. 
(ii) caixa flutuante: nesse formato, todos os gastos passam pela conta-caixa, não 
tendo um limite nem um período predeterminando para a reposição, podendo ser 
reposto com grande frequência: esse é o meio de mais risco, já que não existe um 
valor-limite, o que pode levar a sua utilização para fins não aceitos pela empresa. 
Para disciplinar e orientar a utilização desse ativo,as regras para uso dos valores 
do caixa devem estar descritas em um procedimento interno, que deve ser amplamente 
divulgado, devendo minimamente informar: 
 Tipo de gastos permitidos via caixa; 
 Documentação aceita para comprovar as despesas (notas e cupons fiscais); 
 Regras para contagens do caixa; 
 Regras e penalidades em caso de diferenças identificadas na contagem do 
caixa. 
 
O responsável pela salvaguarda dos valores do caixa deve possuir um termo de 
responsabilidade devidamente assinado, informando os valores a ele entregues e sob 
sua responsabilidade; também deve informar claramente ao empregado possíveis 
descontos em salário em caso de divergências identificadas no caixa. 
Como boa prática, a utilização desses valores deve ser para pequenos (não 
representativos) pagamentos, via de regra emergenciais e que não ocorram todos os 
meses, o que caracterizaria o pagamento de um fornecedor, devendo possuir outra 
tratativa. 
A empresa deve possuir uma rotina periódica para a conferência dos valores 
registrados no caixa, que deve ser realizada por uma pessoa que não seja a 
responsável pelos valores; é indicado que essa conferência seja realizada sempre em 
caráter-surpresa, dessa forma, não permitindo que exista tempo para ajuste dos valores 
em caso de fraude. 
Para essa conferência é indicado que o auditor esteja acompanhado de uma 
testemunha, visto que um erro detectado nessa conta pode indicar a ocorrência de uma 
fraude. 
O auditor deve utilizar o formulário-padrão e solicitar a assinatura de todos os 
envolvidos logo após a finalização das contagens. Detalhe: 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
7 
 
Tabela 1 
 
Fonte: Halla Gemau, 2018 
 
Documentos a serem analisados: 
 Termo de responsabilidade do caixa; 
 Boletins de caixa (mensais); 
 Documentos-suporte (fiscalmente aceitos); 
 Relatórios das contagens surpresa de caixa (surpresa). 
 
Testes a serem realizados: 
1. Realizar contagem surpresa do caixa utilizando formulário de contagem; 
2. Confrontar o boletim de caixa com o saldo contábil registrado na respectiva 
conta; 
3. Conferir o termo de responsabilidade do caixa: verificar sua existência, valor 
registrado no termo, sua correspondência e o valor contábil; 
4. Verificar se os recibos (documentação-suporte) presentes no boletim de caixa 
correspondem aos itens informados; 
5. Verificar se os recibos que suportam o boletim de caixa obedecem ao critério 
de competência (ex: no mês de janeiro, só pode ter recibos referentes às despesas 
realizadas no próprio mês); 
6. O auditor deve verificar se os documentos que suportam as despesas são 
fiscalmente aceitos (possuir nome da empresa contratada e CNPJ). 
 
1.1.2 Banco 
Nessa conta são registradas as movimentações realizadas nas contas bancárias 
pertencentes à empresa, tanto para recebimento de valores quando para pagamentos. 
Moeda R$ Quantidade Total Moeda R$ Quantidade Total
0,05 1 0,05 0,50 1 0,50 
0,10 1 0,10 1,00 1 1,00 
0,25 1 0,25 
0,50 1 0,50 
1,00 1 1,00 
1,90 1,50 
3,40 
Notas R$ Quantidade Total Notas R$ Quantidade Total
1,00 1 1,00 20,00 1 10,00 
2,00 1 2,00 50,00 1 50,00 
5,00 1 5,00 100,00 1 100,00 
10,00 1 10,00 
18,00 160,00 
178,00 
Item Nº Recibo Total
1 11 50
2 222 60
3 3333 70
4 4444 80
260
3,40 
178,00 
260,00 
441,40 
500,00 
58,60- 
Assinatura Assinatura
Assinatura Assinatura
Diferença (a registrar ou a devolver)
Nome do Responsável pelo caixa Nome do Auditor
Nome da Testemunha 1 Nome da Testemunha 2
Moedas
Notas
Recibos
Total do Caixa
Total do termo de responsabilidade em nome do empregado
Detalhe
Mat. Escritório
Mat. Copa
Chaveiro
Água
Total dos recibos
Total
Saldo total em notas
Total
N
O
TA
S
MODELO PARA CONTEGEM DE CAIXA
Dinheiro em Espécie
Total Total
Saldo total em moedas
M
O
ED
A
S
 
8 
Os valores relacionados a esse item devem ter disponibilidade imediata, dessa 
forma, podem ser sacados a qualquer momento por meio de DOC, TED, cheque, cartão 
ou saque em dinheiro. 
O acesso a esses valores deve ser restrito ao menor número de pessoas 
possível. É uma boa prática e quase sempre uma exigência dos bancos que o 
empregado responsável pela movimentação dos saldos (transferências e saques) 
tenha poderes para isso, possuindo uma procuração em nome do empregado 
responsável. 
 
Documentos a serem analisados: 
 Extratos bancários; 
 Cartas de circularização; 
 Conciliações bancárias; 
 Autorização para movimentação (procuração). 
 
Testes a serem realizados: 
1. O auditor deve circularizar os saldos bancários com os bancos com os quais 
a empresa possuir relação; neste caso, fica a critério do auditor selecionar se a 
circularização será realizada no formato positivo ou negativo, no entanto, para essa 
conta específica é recomendável que se use os dois procedimentos, reforçando a 
chance da obtenção de uma resposta. 
2. O auditor deve realizar um cutoff de cheques (corte de data) com o objetivo 
de verificar se os últimos cheques emitidos e recebidos estão devidamente registrados 
nas respectivas contas bancárias. 
3. O auditor deve testar a entrada de valores relativos às vendas nas contas 
bancárias para validar que todas as vendas recebidas tiveram como contrapartida a 
conta banco. 
4. O auditor deve testar as saídas de valores para pagamentos de fornecedores 
e empregados a fim de validar se todos pagamentos realizados saíram de forma 
tempestiva da conta bancária. 
5. Testar a saída da conta bancária e a entrada na conta-caixa dos valores 
relativos à reposição de caixa. 
6. Caso os saldos dos extratos bancários e os contábeis não forem os mesmos, 
o auditor deve solicitar à empresa a conciliação bancária. Essa conciliação deve conter 
a abertura individual dos valores das diferenças e deve estar acompanhada da 
documentação-suporte (exemplo: cópia do cheque não compensado). 
7. Posteriormente o auditor deve realizar o teste de subsequente para conferir 
se, após o encerramento do balanço, os valores realmente foram compensados (nos 
próximos dias úteis). 
8. O auditor deve solicitar a procuração dos responsáveis pela movimentação 
das contas bancárias para verificar se somente as pessoas autorizadas e devidamente 
representadas possuem acesso a esse ativo. 
 
 
 
 
 
 
9 
1.1.3 Aplicações financeiras 
Nessa conta estão os investimentos de curtíssimo prazo da empresa, devendo 
esses ter liquidez imediata, podendo a empresa convertê-los em dinheiro a qualquer 
momento. 
Essas aplicações geralmente são realizadas em curto períodos, com recursos 
advindos de sobra momentânea de caixa com a qual a empresa busca ganhar alguma 
rentabilidade sobre os saldos parados; esses recursos também podem ser ocasionados 
por falta de investimentos mais atrativos ou mesmo falta de novas oportunidades de 
negócio que tenham sinergia com a operação da empresa. 
Saldos parados a longa data nessa conta podem indicar falha na gestão 
financeira, principalmente se o fluxo de caixa da empresa estiver positivo e a empresa 
possuir empréstimos, pois as remunerações de empréstimos de curto prazo tendem a 
ser baixas, o que justificaria a transferência dos recursos para aplicações com mais 
rentabilidades ou o pagamento de dívida financeira com juros que superam os 
recebidos com as aplicações financeiras, tornando a empresa mais atrativa para os 
investidores. 
 
Documentos a serem analisados: 
 Extratos das contas de investimentos; 
 Contratos dos investimentos adquiridos; 
 Razão contábil. 
 
Testes a serem realizados: 
1. Confrontar os saldos contábeis com os extratos das aplicações financeiras;em caso 
de diferenças, verificar a existência de conciliações documentadas. 
2. Verificar se o valor do imposto de renda sobre aplicações financeiras está 
correto e se é registrado na conta de imposto de renda a reocupar, uma vez que esse 
pode ser recuperado na apuração do IRPJ. 
3. Verificar se a remuneração obtida com a aplicação financeira está em 
conformidade com o que foi contratado pela empresa, efetuando um recálculo. 
4. Analisar o contrato da aplicação financeira, verificando se é uma aplicação de 
curto prazo, se a empresa é remunerada por dias de aplicação e não por um 
determinado prazo (exemplo da permanência mínima de 6 meses); se os recursos 
tiverem que ficar aplicados por prazo maior que 1 dia, devem ser registrado na conta 
contábil de investimento, pois a liquidez deles é baixa e a empresa não pode contar 
com esse recurso a curto prazo. 
 
1.1.4 Contas a receber/clientes 
Nessa conta são registrados os valores referentes a vendas de produtos e/ou a 
serviços resultantes da atividade da empresa, dessa forma, são considerados uma 
promessa quase certa de recebimento. 
No contas a receber do ativo circulante, devem ser registrados títulos que 
tenham como previsão de recebimento no máximo o último dia do ano subsequente ao 
fechamento do balanço, devendo os demais títulos serem registrados no ativo realizável 
a longo prazo. Por exemplo: 
 
10 
Uma empresa, na data de 01/12/X0, realiza uma venda a prazo no valor de 
15.000 em 15 parcelas iguais com o primeiro vencimento para 30 dias. Em 31/12/X0 
teríamos a seguinte posição contábil nas contas a receber do balanço: 
 
Ativo circulante 
Contas a receber = 12.0001 
 
Ativo não circulante 
Realizável a longo prazo 
Contas a receber = 3.0001 
 
Dessa forma, o ativo circulante reflete os recebimentos previstos para ocorrerem 
no ano de X1, sendo 12 pagamentos de 1.000, totalizando, assim, 12.000 e, para o ano 
de X2, fica registrado no realizável a longo prazo o valor de 3.000 referentes à diferença. 
 
Documentos a serem analisados: 
 Razão da conta, contas a receber/clientes; 
 Relatório financeiro de duplicatas a receber; 
 Livro de saída mercadoria e produto (ICMS/IPI) e serviços (ISS); 
 Extrato para a análise do recebimento subsequente; 
 Notas fiscais; 
 Normas internas do processo de cobrança. 
 
Testes a serem realizados: 
1. Confrontar os saldos entre razão e relatório financeiro do contas a receber; 
caso existam diferenças, solicitar conciliação dos valores. 
2. Confrontar valores do razão e relatório financeiro contra os valores existentes 
nos livros de saída de mercadoria e produto (ICMS/IPI) e serviços (ISS). Nesse ponto, 
o intuito é saber se para todas as saídas ocorreram emissões de nota fiscal e se essas 
estão refletidas nos demais relatórios. Observação: é importante ressaltar que nos 
livros de saída, nem todas as movimentações serão referentes a receitas, dessa forma, 
devem ser observados os grupos de nota. 
3. Selecionar, de forma amostral, alguns recebimentos e realizar o teste 
subsequente, solicitando para a empresa o comprovante de recebimento dos valores 
(extrato bancário). 
4. Caso o item selecionado na amostra ainda não tenha sido recebido, solicitar 
a nota fiscal e validar a data de vencimento (conferir se é a mesma do relatório 
financeiro e contábil). 
5. Elaborar um relatório de vencimento (AgiList) utilizando como base a data de 
vencimento das duplicatas a receber. 
 
1Como exemplo didático, só estão sendo demonstrados lançamentos do ativo, sendo, neste exemplo, 
desconsiderados os demais lançamentos contábeis. 
 
11 
6. Analisar se a empresa está tomando alguma ação em relação ao crédito 
concedido aos clientes devedores ou se, mesmo devendo a longa data, eles continuam 
a tomar mais crédito da empresa, tendendo a aumentar o prejuízo. 
7. Analisar se estão sendo cobrados juros e multas no caso de atraso. 
8. Analisar o controle do processo de cobrança, verificando como os devedores 
são cobrados e se existe um processo de cobrança estabelecido. 
 
 
O relatório pode ser classificado como o exemplo a seguir: 
 
Tabela 2 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Fonte: HALLA, Gemau, 2018 
 
Simplificando a tabela acima, teremos a seguinte situação: 
 
Tabela 3 
Recebimentos Quantidade Valor % 
A vencer 2.345 592.800 48% 
Vencidos 895 642.200 52% 
Total 3.240 1.235.000 100% 
Fonte: HALLA, Gemau, 2018. 
Fica claro, nesse exemplo, que a empresa possui um problema com o 
recebimento das suas vendas, uma vez que 52% dos títulos encontram-se vencidos na 
data da análise. 
 
Recebimentos Quantidade Valor % 
A vencer 2.345 592.800,00 48% 
Vencidos a 30 dias 20 123.500,00 10% 
Vencidos a 60 dias 45 98.800,00 8% 
Vencidos a 90 dias 30 86.450,00 7% 
Vencidos a 120 dias 29 86.450,00 7% 
Vencidos a 180 dias 333 123.500,00 10% 
Vencidos a 360 dias 219 61.750,00 5% 
Acima de 360 219 61.750,00 5% 
Total 3.240 1.235.000,00 100% 
 
12 
O processo de cobrança pode começar logo no primeiro dia após o vencimento 
do título. Algumas empresas adotam estratégias parecidas com a do exemplo abaixo: 
 
Figura 1 
 
 
Fonte: HALLA, Gemau, 2018 
 
 D+1 = Primeiro dia após o vencimento: a área de cobrança liga para o cliente 
informando que não contataram pagamento (geralmente esse item serve de alerta, 
caso o cliente tenha esquecido de realizar o pagamento); 
 D+5 = Quinto dia após o vencimento: a empresa efetua o registro do cliente 
devedor no sistema de uma empresa de (exemplos: Serasa e SPC); 
 D+15 = Decimo quinto dia após o vencimento: a área de cobrança envia uma 
mensagem para o celular do cliente devedor informando a falta de pagamento; 
 D+18 = Decimo oitavo dia após o vencimento: a área de cobrança liga para o 
cliente informando que não constataram pagamentos; 
 D+25 = Vigésimo quinto dia: a empresa envia um e-mail para o cliente 
informando que não foi identificado pagamento e que a falta desse pode gerar uma 
cobrança judicial. 
O importante nesse período de cobrança é alertar e documentar de forma 
insistente ao cliente da sua inadimplência com a empresa e lembrar que alguma ação 
será tomada, caso não regularize o pagamento. 
Após o período de 25 dias, algumas empresas costumam protestar judicialmente 
o título, mas essa tomada de decisão é estritamente gerencial. 
O auditor deve verificar que todo esse processo de cobrança está sendo 
realizado de forma efetiva e que existem normas internas que estabelecem esse 
procedimento. 
 
 
1.1.5 Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa (PCLD) 
Essa é uma conta redutora do ativo circulante. Refere-se a uma provisão para 
clientes inadimplentes e tem como intuito refletir de uma forma mais realista os saldos 
que a empresa tem a receber, visto que, por conta de um cenário de inadimplência, 
nem tudo será recebido no tempo esperado. 
É a antiga conta de Provisão para Devedores Duvidosos (PDD) que foi 
substancialmente alterada com a entrada em vigor das Leis n.º 11.638/2007 e 
11.941/2009, passando a ser chamada de Provisão para Créditos de Liquidação 
Duvidosa (PCLD). 
D+1
D+5
D+15
D+18
D+25
 
13 
Para o cálculo dessa provisão, é necessária uma ampla análise dos gestores da 
empresa em conjunto com as áreas contábil e comercial a fim de entender qual o atual 
histórico de perdas de títulos com relação às contas a receber. 
Conforme pronunciamento técnico CPC38 (CONTÁBEIS, 2018), para a 
constituição da PCLD deve-se utilizar somente as perdas efetivamente incorridas no 
período analisado. 
No entanto, conforme (HOLTZ, 2014), devido à dificuldade de mensuração das 
perdas realmente incorridas no cenário empresarial brasileiro, as empresas têm 
adotado como alternativa realizar o cálculo por estimativa de perda, assim como 
realizado na apuração da PDD e ao final do exercício efetuando o ajuste para perdas 
incorridas conforme pede o CPC 38. 
Como alternativa, as empresas brasileiras costumam utilizar uma dasduas 
opções abaixo relacionadas: 
 
Histórico de perdas no período 
Dessa forma, para a apuração da provisão, são levadas em consideração as 
perdas históricas ocorridas nos três últimos exercícios sociais da empresa; com esses 
dados, é calculada uma média aritmética. Por exemplo: 
Nos últimos três exercícios sociais, a empresa incorreu em perdas do seu 
“contas a receber” (falta de pagamento) nos seguintes percentuais; 3% em 20X0, 4% 
em 20X1 e 5% em 20X2, que, se somados, chegam a um resultado de 12% no período; 
quando dividido por 3 períodos, obtemos a média de 4%, que será o percentual utilizado 
para a constituição da provisão. 
Suponhamos que em 31/12/20X2 a empresa tenha observado que o saldo do 
“contas a receber” era de 370.000,00; a empresa aplicaria do 4% sobre esse valor, o 
que representa 14.800,00, e faria a provisão com base nesse valor para o ano de 20X3. 
 
Tempo do vencimento dos títulos 
Outra forma de realizar a estimativa seria utilizar os dados relativos ao tempo 
dos títulos se encontram em atraso, conforme AgiList do contas a pagar, calculado no 
contas a receber/clientes, tendo como premissa que quanto mais tempo o título 
estiver em atraso, menores são as chances de recuperação dos valores por parte da 
empresa. 
 
A seguinte regra pode ser utilizada: 
Para os títulos vencidos acima de 180 dias, a empresa provisionaria 50% dos 
valores, assumindo uma possível perda. 
Para itens vencidos a mais de 180 dias, a empresa provisionaria 100% dos 
valores. 
 
Documentos a serem analisados: 
 Razão do contas a receber; 
 
14 
 Razão da conta Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa (PCLD); 
 Planilha com a base de cálculo do PCLD elaborada pela empresa; 
 AgiList do vencimento dos títulos. 
 
Testes a serem realizados: 
1. Confrontar saldo da conta PCLD com a planilha de cálculo elaborada pela 
empresa a fim de verificar se os saldos estão atualizados; 
2. Realizar o recálculo da planilha base de cálculo do PCLD elaborada pela 
empresa; 
3. Discutir com gestores qual seria o método mais adequado a ser adotado pela 
empresa para a constituição do PCLD: 
Histórico de perdas no período; ou 
Tempo do vencimento dos títulos. 
Observação: a premissa contábil sugere que, para este caso, o método que a 
empresa deveria utilizar fosse o que desse maior valor, pois em caso de incerteza de 
um valor, o ativo deve ser superavaliado. 
 
1.1.6 Estoques 
Essa conta registra os itens adquiridos pela empresa para suas atividades de 
fabricação e/ou comercialização, a depender do seu ramo de atividade. Detalhe: 
 Distribuidoras/revendas 
Estoque é final, posteriormente será vendido e irá direto para o consumidor, não 
sofrendo processo de industrialização. 
 Indústria 
Existem vários tipos de estoque que devem ser devidamente classificados e 
apurados pela auditoria. 
Observação: Industrialização: qualquer operação que modifique a natureza, o 
funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe 
para consumo. (Brasil, 2010) 
 
 
 
É essencial que as empresas possuam os controles necessários para classificar 
os estoques das seguintes formas: 
 Estoque de matéria-prima – Nesta etapa, encontra-se o produto bruto que 
servira de base para o processo de industrialização. Exemplo: parafina e pavio em uma 
empresa que fabrique velas de decoração; 
 Estoque em produção – Nesta etapa, a matéria-prima já está fisicamente na 
linha de produção, podendo estar ainda em seu estado bruto ou já ter passado por 
alguma transformação. Por exemplo: em uma empresa de velas, podemos ter a 
parafina já na linha de produção, mas também podemos tê-la no formato líquido (já 
 
15 
aquecida), ou ainda, em outro caso, podemos ter as velas já finalizadas, mas ainda em 
processo de embalagem; 
 Estoque de produto acabado – Nesta etapa, o produto final já se encontra 
pronto para venda, não sendo necessária mais nenhuma intervenção antes da sua 
comercialização; 
 Estoque em trânsito – Este estoque é composto por itens comprados e/ou 
vendidos pela empresa, mas que ainda não tenham sido efetivamente recebidos ou 
entregues, no entanto, que de forma contratual, estejam sob sua responsabilidade; 
 Estoque de terceiros em poder da empresa – Este estoque é composto por 
estoque de terceiros que foi deixado sob a responsabilidade da empresa, para 
manutenção ou como consignação; 
 Estoque próprio em poder de terceiros – Este estoque é composto por 
estoque de próprio que foi deixado sob a responsabilidade de um cliente ou fornecedor, 
mas que é de responsabilidade da empresa. 
 
Diferenças entre almoxarifado, depósito, estoque e armazém 
Existem diferenças entre essas nomenclaturas; todos servem para a guarda de 
matérias de forma temporária:as diferenças estão associadas ao tipo de utilização. 
Almoxarifado: é utilizado para a guarda de matérias que tenham utilização 
interna da empresa, como por exemplo: material de escritório; material de limpeza. 
Depósito: é maior que o almoxarifado, no entanto recebe ao mesmo tempo 
materiais com diversas classificações. Exemplo: materiais de escritório; matéria-prima; 
e material acabado. O uso de depósito só é recomendado quando existir uma clara 
segregação física e visual dos materiais acondicionados em seu interior. 
Estoque: é utilizado para o armazenamento de itens destinados à produção e 
venda das empresas; muito utilizado por indústrias. 
Armazém: é um prédio independente, destinado exclusivamente ao recebimento 
de mercadorias; essas podem ter todos os portes: pequeno, médio e grande. 
É principalmente utilizado por empresas comerciais e distribuidores, onde existe 
um elevado volume de itens. 
 
 
 
 
Pontos de atenção do auditor em relação à gestão do estoque 
Existem diversos pontos a que o auditor deve se atentar durante a análise desse 
grupo de conta, sempre tendo em vista que o teste principal é a confirmação da 
existência física dos estoques por meio do inventário. 
Inventário é um sistema de conferência das quantidades existentes fisicamente 
em um estoque e posterior confronto com os registros contábeis, com o intuito de 
garantir que os valores apresentados no sistema contábil estão aderentes aos 
encontrados fisicamente. 
 
 
16 
Tipos de inventário 
 
Inventário geral 
Realizado de forma anual para atendimento à auditoria externa devido ao 
fechamento das demonstrações financeiras da empresa, não é item obrigatório, mas 
geralmente as empresas de auditoria externa não abrem mão dessa conferência devido 
ao aumento do risco de erro no balanço. 
Pode ser elaborado com outras periodicidades conforme exigência da gestão da 
empresa, no entanto demanda um alto custo devido à necessidade de paralização 
parcial ou total das atividades da empresa, além de elevado número de pessoas 
envolvidas. 
 
Inventário parcial 
Realizado em uma parte específica do estoque, não sendo necessária a 
contagem de todos os itens, nesta modalidade a empresa determina de forma 
antecipada os itens do estoque que possuam maior valor ou os que devam ter um maior 
controle devido à possibilidade de furto. 
 
Inventário rotativo 
Nestas modalidades é definida uma periodicidade de contagens (diária, 
semanal, mensal, trimestral) em que todos os itens devem ser contados ao menos uma 
vez. 
 
Inventário cíclico 
Utilizado para manter um controle atualizado sobre os estoques, diminuindo a 
incidência de fraudes e mitigando o volume de perdas, caso venham a acontecer. 
Atualiza de forma constante as contas contábeis: muito indicado para empresas com 
grande quantidade de produtos, de alto valor agregado e que tenham grande poder de 
revenda no mercado informal. 
 
 
 
Procedimentos para a realização do inventário: 
 
 Segregação física dos materiais: 
o Todos os materiais devem estar segregados fisicamente, conforme 
classificação contábil. 
 
 Normas para o inventário: 
o Todos os participantes devem passar por treinamento antes do dia doinventário. 
 
17 
o É essencial que a empresa elabore um manual de instruções do inventário 
para que as principais dúvidas sejam tratadas no manual. 
 
 Equipes de Inventário 
o Certificar-se de que na equipe de contagem não existam responsáveis pela 
salvaguarda do estoque (conflito de interesse). 
o Certificar-se de que existam no mínimo 3 equipes para contar o estoque. 
 
 Ficha de inventário 
o Todos os materiais devem possuir ficha de inventário anexa; esse formulário 
deve possuir o código e a descrição do produto e a quantidade deve estar em branco. 
o As empresas costumam deixar 3 fichas de contagem anexas, uma para cada 
equipe de contagem. 
o Todos os materiais deverão ser contados no mínimo 2 vezes, por equipes 
diferentes. 
 
o As contagens serão registradas em um sistema pela equipe responsável pela 
apuração do inventário; no caso do resultado da primeira e da segunda contagem 
serem iguais ao valor a ser considerado, será o apurado, caso não coincidam as 
contagens, deve ser realizada uma terceira contagem e o resultado deve ser 
confrontado com as demais contagens. O processo deve ser repetido até que duas 
contagens coincidam. 
 
Segregações físicas e controle de acesso aos estoques 
Segundo relatório da Associação dos Examinadores de Fraude Certificados 
(Examiners, 2016 p. 12), o furto de ativos é o primeiro colocado no ranking de fraudes, 
representando 84% das ocorrências analisadas. Detalhe: 
 
Figura 2 
 
Fonte: (Examiners, 2016) 
 
Dessa forma, é prudente a existência de segregação física (barreiras) e controle 
físico de acesso que permitam só a entrada das pessoas responsáveis pelo controle 
dos estoques. 
 
0,835
0,354
0,096
0% 20% 40% 60% 80% 100%
Desvio de ativos
Corrupção
Fraudes financeiras
% de ocorrências por categoria
 
18 
Gerenciamento dos estoques 
Posteriormente à verificação física, é necessário que o auditor entenda como a 
empresa administra seus estoques; nesse sentido, é importante o auditor fazer o uso 
de indicadores. Exemplos: 
 Estoque médio 
 Rotação do estoque ou giro de estoque 
 
Estoque médio 
O estoque médio é utilizado para saber como o saldo contábil de determinado 
estoque se comportou linearmente durante determinado período. 
É obtido pela média aritmética do saldo contábil (soma dos itens dividida pelo 
número de ocorrências no período). Exemplo: 
 
Tabela 4 
Mês Venda Compra Saldo contábil 
Janeiro 600 - 20.000 
Fevereiro 4.000 - 16.000 
Março 5.000 - 11.000 
Abril 8.000 14.500 17.500 
Maio 4.000 - 13.500 
Junho 7.000 - 6.500 
Julho 2.000 16.000 20.500 
Agosto 2.000 - 18.500 
Setembro 13.000 - 5.500 
Outubro 4.000 13.000 14.500 
Novembro 2.500 - 12.000 
Dezembro 4.000 - 8.000 
Total 56.100 43.500 
Fonte: HALLA, Gemau, 2019 
 
Nesse exemplo, devemos elaborar o seguinte cálculo para a obtenção do 
estoque médio: 
 
19 
 
20.000+16.000+11.000+17.500+13.500+6.500+20.500+18.500+5.500+14.500+12.000
+8.000/ 12 = 13.625 
 
Esse cálculo pode ser aplicado aos diversos tipos de estoque de forma individual: 
matéria-prima, produtos acabados etc. 
 
Rotação do estoque ou giro de estoque 
A rotação de estoque é utilizada para saber quantas vezes o estoque se renovou 
por completo durante o período. Essa análise é primordial principalmente para 
empresas que trabalhem com estoques perecíveis, no entanto, também pode ser 
observado qual é o esforço da empresa para renovação do estoque. 
Para a obtenção da rotação do estoque devemos dividir o total das vendas 
(saída) pelo estoque médio. Utilizando os dados do exemplo anterior, teríamos: 
 
Tabela 5 
Descrição Valores 
Total das vendas 56.100 
Estoque Médio 13.625 
Giro de estoque 4 
 
Isso indica que no período de 12 meses, o estoque da empresa girou 4 vezes 
por completo. 
 
Documentos a serem analisados: 
 Razão contábil da conta-estoque; 
 Documentação de inventários cíclicos realizados pela empresa; 
 Nota fiscal de entrada; 
 Nota fiscal de saída. 
 
Testes a serem realizados: 
 O auditor deve efetuar uma seleção com base amostral e proceder o processo 
de contagem física; 
 Selecionar alguns resultados de inventários realizados pela empresa e 
verificar se ocorreram ações para identificar o motivo das diferenças apuradas; 
 Verificar se o registro dos inventários realizados pela empresa possui 
assinatura do responsável pelas contagens; 
 
20 
 Teste de entrada com base na razão contábil; selecionar de forma amostral 
alguns materiais e verificar se existem evidências do recebimento desses materiais 
(pedido de compra, conferência de entrada com carimbo da portaria); 
 Teste de saída de materiais com base na razão contábil; selecionar de forma 
amostral alguns materiais e verificar se existem evidências do processo de separação 
e saída dos materiais (pedido de venda, conferência de saída na portaria); 
 Avaliar a rotação da matéria-prima (teste de rotação do estoque); 
 Rotação estoque versus vendas (teste de rotação do estoque) para verificar a 
existência de estoque muito acima da capacidade de vendas da empresa; 
 Verificar a obsolescência do estoque (itens comprados que não têm mais 
serventia), itens perecíveis próximos ao vencimento e itens que possuam longo período 
sem movimentação; 
 Verificar a existência de segregação física dos estoques; 
 Verificar se o acesso ao estoque é permitido somente para os responsáveis 
pelo controle. 
 
1.1.7 Despesas antecipadas 
Nesta conta são registradas as despesas realizadas de forma antecipada que 
correspondam a direitos que a empresa receberá no futuro (aluguéis antecipados; 
pagamento de seguros; assinatura de periódicos). 
De acordo com os princípios contábeis, as despesas são apropriadas conforme 
o regime de competência, dessa forma, só podem ser reconhecidas proporcionalmente 
conforme forem ocorrendo. Por exemplo: 
Em 12/20X0 uma empresa contratou um seguro industrial para os próximos 18 
meses e pagou à vista o valor de R$ 1.200.000,00. 
Como o benefício do seguro ocorrerá somente a partir de 01/01/20X1, a empresa 
registrou em seu balanço de 31/12/20X0 os seguintes valores: 
Ativo circulante 
Despesas antecipadas = R$ 800.000,002 
 
Ativo não circulante 
Realizável a longo prazo 
Despesas antecipadas = R$ 400.000,002 
 
Nessa conta contábil, é imprescindível que a empresa possua um 
acompanhamento paralelo dos saldos a serem apropriados como despesa mês a mês; 
para isso, ela deve ter um controle parecido com o item a seguir: 
 
 
 
2Como exemplo didático só estão sendo demonstrados lançamentos do ativo, sendo, nesse exemplo, 
desconsiderados os demais lançamentos contábeis. 
 
 
21 
 
Tabela 6 
Seguro a apropriar em 20X1 
Mês Parcela Valor a apropriar Saldo contábil 
Janeiro 1 66.666,67 1.133.333,33 
Fevereiro 2 66.666,67 1.066.666,67 
Março 3 66.666,67 1.000.000,00 
Abril 4 66.666,67 933.333,33 
Maio 5 66.666,67 866.666,67 
Junho 6 66.666,67 800.000,00 
Julho 7 66.666,67 733.333,33 
Agosto 8 66.666,67 666.666,67 
Setembro 9 66.666,67 600.000,00 
Outubro 10 66.666,67 533.333,33 
Novembro 11 66.666,67 466.666,67 
Dezembro 12 66.666,67 400.000,00 
Fonte: HALLA, Gemau, 2019 
 
 
Tabela 7 
Seguro a apropriar em 20X2 
Mês Parcela Valor a apropriar Saldo contábil 
Janeiro 13 66.666,67 333.333,33 
Fevereiro 14 66.666,67 266.666,67 
Março 15 66.666,67 200.000,00 
Abril 16 66.666,67 133.333,33 
Maio 17 66.666,67 66.666,67 
Junho 18 66.666,67 - 
Fonte: HALLA, Gemau, 2019 
 
As despesas devem ser apropriadas às contas de resultado nos respectivos 
meses de competência. 
 
22 
 
Documentos a serem analisados: 
 Razão contábil 
 Contratos das despesas antecipadas 
 Planilha de controle 
 
1.2 Ativo não circulante 
 
1.2.1 Realizável a longo prazo 
O ativo realizável a longo prazo pode conter as mesmas contatas que o ativo 
circulante, no entanto, são registrados os direitosque serão recebidos após o término 
do exercício social subsequente (mais de 360 dias) ao da elaboração do balanço. 
Também devem ser registrados nessa conta empréstimos para sócios ou 
diretores e partes relacionadas, mesmo que realizados a curto prazo. 
Ao validar essa conta o auditor deve ficar atento quanto à natureza e 
competência dos vencimentos dos itens registrados, conforme visto nos exemplos no 
contas a receber e despesas antecipadas. 
Exemplo de contas do realizável a longo prazo: 
 Estoque; 
 Despesas antecipadas; 
 Juros a apropriar; 
 Empréstimo a empresa coligada. 
 
Documentos a serem analisados: 
 Razão da conta contábil; 
 Documentação-suporte que comprove o saldo a longo prazo; 
 Contrato firmado para os casos de empréstimos com partes relacionas (sócios 
e diretores). 
 
Testes a serem realizados: 
 Verificar a existência dos valores e se possuem saldos a realizar a mais de 
um ano da data de elaboração do balanço, o que confirmará o longo prazo; 
 Verificar a existência de contrato para os saldos que estiverem relacionados 
às partes relacionadas com a empresa. 
 
1.2.2 Investimento 
Nessa conta são registradas as participações permanentes em outras 
sociedades e os direitos de qualquer natureza, não classificáveis no ativo circulante e 
que não se destinem à manutenção da atividade da companhia ou da empresa. 
(BRASIL, 1976 art. 179 § III). 
 
 
23 
Terrenos e imóveis para futura utilização: são classificadas a aquisição de 
terrenos em que a empresa tenha planos de ter nova atividade, implementação de 
alguma fábrica e ou ampliação de uma existente. Quando a empresa decidir pela 
realização do plano, esse ativo deve ser reclassificado para a conta de ativo 
imobilizado. 
Propriedades para investimentos: são classificadas as aquisições de imóveis 
que tenham como destinação a geração de lucro para a companhia e não podem ser 
destinadas à elaboração da atividade da empresa. 
Investimentos em participação societária: são classificados os investimentos 
em sociedades que não possuam caráter temporário; nesta categoria a empresa 
investidora deve ter a intenção de permanecer com o vínculo em caráter definitivo, por 
interesses econômicos na sociedade. Se, no entanto, o intuito com a compra for esperar 
a valorização para posterior revenda, esta compra deve ser lançada na área do 
realizável a longo prazo. 
Investimentos em coligadas e controladas: são classificadas as participações 
em empresas em que a investidora tenha forte influência ou controle total das tomadas 
de decisões. 
 
Documentos a serem analisados: 
 Contrato de compra de terreno ou imóvel; 
 Planejamento de investimento que suporte sua aquisição; 
 Contrato de locação; 
 Registro em junta comercial da compra de participação acionária. 
 
Testes a serem realizados: 
1. Confrontar os saldos das razões contábeis das contas de investimento com 
as documentações-suporte aos saldos. 
2. Verificar a existência de documentação-suporte para a aquisição dos imóveis 
e terrenos. 
3. Confrontar o plano de investimento com a aquisição do terreno a fim de 
garantir que a compra tenha sido realizada com um propósito específico. 
4. Conferir os contratos de locação ou equivalentes a este para os imóveis 
destinados à geração de renda. 
5. Checar a documentação relativa à compra de ações, atentando-se à 
existência de autorização para sua aquisição. 
6. Verificar se o responsável pela compra das ações não é a mesma pessoa que 
possui autorização para realizar o registro contábil, o que poderia gerar conflito de 
interesses. 
 
1.2.3 Imobilizado 
 
Nessa conta são registrados os direitos que tenham por objeto bens corpóreos 
destinados à manutenção das atividades da companhia ou exercidos com essa 
finalidade, inclusive os decorrentes de operações que transfiram à companhia 
os benefícios, riscos e controle desses bens. (BRASIL, 1976 art. 179 § IV). 
 
24 
 
Imobilizados são bens como imóveis, máquinas, equipamentos e mobiliário que 
estejam diretamente ligados à produção de valor da empresa. 
É esperado neste grupo e contas que a empresa possua controles físico e que 
este esteja amarrado à localização. 
A principal observação que o auditor faz sobre esse grupo de contas está 
relacionada à existência do objeto, correto registro contábil. 
Os principais erros identificados nessa conta costumam ser de registro de 
imobilizado como despesas (diminuindo o IRPJ a pagar) e registro de despesa como 
imobilizado (melhorando o resultado na empresa); também é possível o auditor se 
deparar com a inexistência do ativo, sendo essa possivelmente atrelada à 
obsolescência do estoque, possíveis furtos ou descontrole em relação à zeladoria. 
Os saldos contábeis podem estar desatualizados devido à falta de depreciação 
do ativo ou à utilização de percentual de depreciação errado. 
 
Documentos a serem analisados: 
 Razão contábil do imobilizado; 
 Relação do imobilizado; 
 Documentos que suportem a posse dos imobilizados; 
o Veículos = Certificado de Registro de Veículo (CRVL); 
o Imóveis = registro em cartório do imóvel; 
o Aeronaves = Registro Aéreo Brasileiro (RAB); 
o Máquinas, equipamentos e mobiliário = nota fiscal de compra; 
 Tabela de depreciação calculada pela empresa. 
 
Testes a serem realizados: 
1. Confrontar os itens da razão contábil com os itens do imobilizado; 
2. Confrontar tabela de depreciação com saldo contábil para verificar possíveis 
diferenças; 
3. Selecionar alguns ativos com base amostral e proceder o recálculo da 
depreciação, posteriormente confrontando com o cálculo realizado pela empresa; 
4. Selecionar alguns itens da relação de ativos com base amostral e proceder o 
inventário físico; 
5. Selecionar alguns itens da relação de ativos com base amostral e solicitar a 
respectiva documentação de compra e existência do ativo. 
 
1.2.4 Intangível 
 
Nessa conta são registrados os direitos que tenham por objeto bens 
incorpóreos destinados à manutenção da companhia ou exercidos com essa 
finalidade, inclusive o fundo de comércio adquirido. (BRASIL, 1976 art. 179 § 
VI) 
 
 
25 
Intangíveis são direitos como fundo de comércio, direitos de exploração de 
serviços públicos obtidos por meio de licitação, direitos autorais, marcas, patentes, 
entre outros. 
Um ativo intangível deve ser reconhecido e registrado na conta específica se: 
(A) For provável que os benefícios econômicos futuros esperados serão gerados 
em favor da entidade; 
(B) O custo do ativo puder ser mensurado com confiabilidade. 
 
Os direitos classificados no intangível devem ser registrados pelo custo 
incorrido na aquisição deduzido do saldo da respectiva conta de amortização. 
(BRASIL, 1976 art. 183 § VII). 
 
Os principais erros identificados nessa conta são: falta de registro do direito 
existente, superavaliação no registro do direito e falta de amortização do ativo. 
 
Documentos a serem analisados: 
 Razão contábil da conta intangível; 
 Planilha de controle do ativo intangível com cálculos de amortização 
realizados pela empresa; 
 Documentação que suporte a existência do respectivo direito intangível; 
o Fundo de comércio = contrato de aquisição de negócio já existente; 
o Direitos de exploração = contrato firmado com poder público (ex: licitação); 
o Direitos autorais = registro na Biblioteca Nacional; 
o Marcas e Patentes = registro no Instituto Nacional de Propriedade Industrial 
(INPI). 
 
Testes a serem realizados: 
1. Abrir papel de trabalho com o valor inicial do intangível, ágio, amortização do 
saldo final calculado pela auditoria, saldo contábil e diferença; 
2. Confrontar o saldo da razão contábil contra a planilha de controles, verificando 
se os saldos são os mesmos. Nesse passo não devem existir diferenças; 
3. Realizar confronto entre o saldo inicial do ativo intangível versus o valor da 
documentação que suporta sua existência. 
 
Passivo 
São as obrigações assumidas pela empresa no decorrer de suas atividades;representam o financiamento que a empresa faz junto a terceiros, sendo eles 
fornecedores, empregados ou acionistas. 
No passivo, as contas serão classificadas como (I) – passivo circulante; II – 
passivo não circulante; e III – patrimônio líquido (BRASIL, 1976 art. 178 § 2). 
 
 
 
 
26 
1.3 Passivo circulante 
Nesse grupo de contas, são classificadas as obrigações constituídas pela 
empresa e que tenham o prazo de vencimento no curso do exercício social 
subsequente ao do fechamento do balanço até 360 dias do encerramento do balanço 
analisado. 
O passivo circulante é composto pelas contas a seguir descritas: 
 
1.3.1 Fornecedor ou duplicatas a pagar 
Nessa conta são registradas as obrigações constituídas com fornecedores da 
empresa referentes a financiamentos para a aquisição de ativos, tanto de curto como 
de longo prazo. 
O reconhecimento do item nessa conta deve ocorrer quando a empresa receber 
o produto ou serviço, ou ainda na transferência da mercadoria para propriedade da 
empresa. 
O teste do auditor nessa conta deve estar direcionado à tempestividade do 
reconhecimento. 
 
Documentos a serem analisados: 
 Razão da conta-fornecedor ou duplicatas a pagar; 
 Documentação-suporte da compra; 
 Notas fiscais. 
 
Testes a serem realizados: 
1. Selecionar alguns fornecedores com base amostral e proceder a 
circularização de saldos em uma determinada data-base. Exemplo: 31/12/20X0; 
2. Caso o fornecedor emita uma carta com valores divergentes, é necessário que 
entenda com a empresa o motivo das diferenças; caso persistam dúvidas, é preciso 
considerar a necessidade de visitar o fornecedor; 
3. Selecionar alguns itens com base amostral e solicitar as notas fiscais, 
verificando se correspondem conta de fornecedores; 
4. Para os itens da amostra, verificar se existem evidências de recebimento do 
material ou serviço; 
5. Verificar se a contabilização na razão foi realizada na data do recebimento da 
mercadoria na empresa; 
6. Para alguns itens, realizar o teste de pagamento subsequente, a fim de verificar se 
foram pagos na data. 
 
1.3.2 Empréstimos bancários 
Nessa conta são contabilizados os empréstimos bancários adquiridos pela 
empresa necessários para a manutenção de suas atividades. 
Os empréstimos devem ser registrados nessa conta por ocasião de seu 
recebimento e devem ser avaliados pela quantidade efetivamente devida na data do 
balanço; a empresa deve manter um controle mensal do pagamento de principal, juros, 
 
27 
amortização e saldo remanescente, que são contabilizados separadamente nas 
respectivas contas por ocasião dos pagamentos. 
Como exemplo, vamos analisar um caso em que a empresa obteve um 
financiamento de $ 100.000,00 a uma taxa de 3% ao mês com um prazo de pagamento 
de 15 meses, em parcelas iguais, que é a metodologia mais utilizada no Brasil, sendo 
essa forma considerada uma tabela price, que tem como característica o pagamento 
fixo e constante. 
Conforme cálculo na HP12c ou utilizando a fórmula (pgto) do Excel, obtemos o 
seguinte valor de pagamento constante: 
 
Tabela 8 
Valor Tecla HP 12c Excel 
15 N Nper 
3% i Taxa 
100.000,00 PV VP 
 PMT 
(-8.376,66) 
Fonte: HALLA, Gemau, 2019 
 
O sinal negativo deve ser desconsiderado nesse caso, uma vez que tanto a 
função da HP12c quanto a fórmula do Excel utilizam esse indicador para demonstrar 
que se trata de uma saída de capital no caso de um fluxo de caixa. 
Sabendo o valor da parcela, podemos elaborar a tabela price para registro e 
acompanhamento mensal da dívida. 
 
 
 
28 
 
 
Tabela 9 
Parcela Principal Juros Amortização Saldo Final 
(a) (b) (c) = ((e-1)*3%) (d) = (b-c) (e) = (e-1)-d 
0 - - - 100.000,00 
1 8.376,66 3.000,00 5.376,66 94.623,34 
2 8.376,66 2.838,70 5.537,96 89.085,38 
3 8.376,66 2.672,56 5.704,10 83.381,29 
4 8.376,66 2.501,44 5.875,22 77.506,07 
5 8.376,66 2.325,18 6.051,48 71.454,59 
6 8.376,66 2.143,64 6.233,02 65.221,57 
7 8.376,66 1.956,65 6.420,01 58.801,56 
8 8.376,66 1.764,05 6.612,61 52.188,95 
9 8.376,66 1.565,67 6.810,99 45.377,96 
10 8.376,66 1.361,34 7.015,32 38.362,64 
11 8.376,66 1.150,88 7.225,78 31.136,86 
12 8.376,66 934,11 7.442,55 23.694,31 
13 8.376,66 710,83 7.665,83 16.028,48 
14 8.376,66 480,85 7.895,80 8.132,68 
15 8.376,66 243,98 8.132,68 (0,00) 
Fonte: HALLA, Gemau, 2019 
 
Sabendo-se que o empréstimo da empresa foi realizado no último dia do ano 
20X0, os lançamentos contábeis seriam realizados da seguinte forma para o balanço 
de 31/12/20X0: 
 
Passivo circulante 
 
29 
Empréstimos Bancários = R$ 100.519,903 
Passivo não circulante 
Empréstimos Bancários = R$ 25.129,973 
 
O valor de R$ 100.519,90 representa a soma dos valores a pagar nos 12 
próximos meses do fechamento do balanço, que ficam registrados no passivo 
circulante; os demais saldos são registrados no passivo não circulante. 
 
Documentos a serem analisados: 
 Razão da conta contábil de empréstimos bancários; 
 Contrato de empréstimo bancário firmado com o banco; 
 Planilha de controle-suporte dos empréstimos bancários. 
 
Testes a serem realizados: 
1. Recalcular a planilha de controle dos empréstimos bancários e verificar se 
estão sendo efetuados conforme contrato firmado com o banco; 
2. Verificar se a contratação do empréstimo bancário foi realizada por pessoa 
com poderes e devidamente autorizada; 
3. Confrontar os saldos contábeis contra os saldos apurados nas tabelas de 
controle (exemplo: price) e verificar se refletem a realidade da posição no fechamento 
do balanço. 
 
1.3.3 Salários a pagar 
Normalmente os salários são pagos no 5.º dia útil do mês subsequente ao que 
ocorreu a prestação de serviços, no entanto, pelo princípio contábil da competência, é 
necessário que estes sejam contabilizados no mês em que a prestação de serviço 
ocorreu. 
Dessa forma, a contabilização da folha de pagamento no passivo circulante é 
realizada com o efeito de uma provisão contábil, devendo ser revertida assim que os 
salários forem pagos no mês subsequente, não devendo permanecer saldo nessa conta 
após o pagamento. 
A existência de saldos em aberto nessa conta deve ser justificada em uma 
conciliação e analisado prontamente pelo auditor em seus trabalhos. 
 
Documentos a serem analisados: 
 Razão contábil da conta “salários a pagar”; 
 Resumo da folha de pagamento; 
 Relação de empregados; 
 Guias de recolhimento de impostos. 
 
3Como exemplo didático só estão sendo demonstrados lançamentos do passivo, sendo nesse exemplo 
desconsiderados os demais lançamentos contábeis. 
 
 
30 
 
Testes a serem realizados: 
1. Confrontar relação de empregados com folha de pagamento (verificar se todos 
constam nas duas relações); 
2. Verificar se os totais registrados na folha de pagamento relativos a salários 
foram devidamente contabilizados; 
3. Verificar se os totais relativos às contribuições sociais e impostos foram 
devidamente contabilizados, observando o critério de competência; 
4. Realizar teste em meses anteriores ao do fechamento balanço e verificar se 
os salários, impostos e contribuições foram devidamente pagos, bem como se 
ocorreram as baixas das provisões; 
5. Conferir, junto ao Superior Tribunal do Trabalho, pendências trabalhistas 
atreladas ao CNPJ. (site <http://www.tst.jus.br/certidao>). 
 
1.3.4 Provisão para as férias 
Nessa conta são registrados os valores devidos aos empregados referentes ao 
período de férias a que eles já têm direito, mas que ainda não foram gozadas; dessa 
forma, a provisão é necessária, pois a empresa já reconhece que o pagamento é líquido 
e certo de ocorrer caso o empregado venha a gozar as férias. 
A empresa deve ao empregado proporcionalmente 2,5 dias de férias a cada mês 
de trabalho. 
O cálculo de provisão de férias começa a ocorrer imediatamente após o último 
período aquisitivo a que o empregado teve direito; ao cálculo deve ser acrescido1/3 do 
salário mais os encargos sociais e o FGTS proporcionais aos dias de trabalho do 
empregado. Exemplo: 
 
Tabela 10 
Provisão de férias vencidas e proporcionais 
Nome 
Data de 
admissão 
Salário + 1/3 
constitucional 
Férias Encargos sociais 
Salário Por dia 
Vencidas Proporcionais Totais Previdência 
R$ 
terceiros 
R$ 
FGTS 
R$ 
Dias Avos4 Dias Dias R$ 
(a) (b) (c) (d) = (c/30) (e) (f) (g) = (f*2,5) (h) = (e+g) (i) = (d*h) (j) = i*23% (l) =i*5,8% (m) = i*8% 
Maria 01/10/16 4.111 137,03 30 5 12,5 42,50 5.823,92 1.339,50 337,79 465,91 
Joana 01/12/17 13.814 460,47 30 4 10 40,00 18.418,67 4.236,29 1.068,28 1.473,49 
Lívia 29/01/18 8.987 299,57 0 1 2,5 2,50 748,92 172,25 43,44 59,91 
Marcio 29/01/16 2.000 66,67 30 11 27,5 57,50 3.833,33 881,67 222,33 306,67 
Teodoro 29/01/16 3.210 107,00 0 3 7,5 7,50 802,50 184,58 46,55 64,20 
 
4De forma didática, os avos foram imputados manualmente e não estão atrelados à data de 
admissão do empregado. 
 
31 
Total 29.627,33 6.814,29 1.718,39 2.370,19 
 
Para melhor entendimento, a forma sintética dos valores das provisões seria: 
 
Tabela 11 
Descrição da conta Valor 
Férias 29.627,33 
Contribuição previdenciária 6.814,29 
Contribuição de terceiros 1.718,39 
FGTS 2.370,19 
Total 40.530,20 
 
O valor de férias de R$ 29.627,33 corresponde aos avos a que os empregados 
têm direito na data do cálculo. 
 
O valor de contribuição previdenciária de R$ 6.814,29 refere-se ao FPAS 
divulgado pela previdência social e é composto da seguinte forma: 
 
Tabela 12 
Descrição Percentuais 
Empresa 20% 
Seguro-acidente do trabalho (risco grave) 3,0% 
Total 23% 
 
Esta composição pode modificar de acordo com o risco de exposição da 
empresa. 
O total referente à contribuição de terceiros no valor de R$ 1.718,39 é composto 
da seguinte forma: 
 
 
 
 
32 
 
Tabela 13 
Descrição Percentuais 
Salário-educação 2,5% 
Incra 0,2% 
SENAI 1,0% 
SESI 1,5% 
Sebrae 0,6% 
Total 5,8% 
 
O valor de R$ 2.370,19 refere-se ao Fundo de Garantia por Tempo de Serviço 
(FGTS), que corresponde a um valor fixo de 8% aplicado ao valor do salário bruto 
devido. 
 
Documentos a serem analisados: 
 Razão contábil da conta provisão de férias; 
 Memória de cálculo da apuração (provisão para férias elaborada pela 
empresa); 
 Guias de recibo de férias (assinadas pelos empregados). 
 
Testes a serem realizados: 
1. Recálculo da provisão de férias elaborada pela empresa, conferindo as bases 
para a apuração dos impostos; 
2. Conferir a guias de recibo de férias assinadas pelo empregado e verificar se 
a provisão foi realizada tendo como base nas últimas férias gozadas pelo empregado; 
3. Entrevistar alguns empregados perguntando a eles se gozaram as férias no 
período correspondente ao que assinaram os respectivos recibos de férias. 
 
1.3.5 Provisão para o 13.º salário 
A provisão de 13.º salário deve ser constituída de uma proporção de um doze 
avos por mês; a esse cálculo devem ser acrescidos o valor devido de INSS e FGTS. 
Por exemplo: 
 
 
 
 
 
33 
 
Tabela 14 
Empregado 
Salário 
Mensal 
1/12 avos Data 
base 
Data da 
provisão 
Meses 
decorridos 
Salário 
devido 
INSS 
FGTS 
(8%) 
Total da 
provisão % Valor 
(a) (b) (c) = b/12 (d) (e) (f) = e-d (g) = c*f (h) (i) = g*h (j) = g*8% (l) = g+i_J 
Maria 4.111 343 Jan/18 Jul/18 7 2.410 9% 217,00 193,00 2.819 
Joana 13.814 1.151 Jan/18 Jul/18 7 8.097 11% 642,34 648,00 9.387 
Lívia 8.987 749 Jan/18 Jul/18 7 5.267 11% 579,00 421,00 6.268 
Marcio 2.000 167 Jan/18 Jul/18 7 1.172 8% 94,00 94,00 1.360 
Teodoro 3.210 268 Jan/18 Jul/18 7 1.881 9% 169,00 151,00 2.201 
Total 18.827 1.702,00 1.506,00 22.035 
 
A provisão se faz necessária pois o empregado tem direito a ela de forma 
proporcional ao seu tempo de permanência na empresa. 
A tabela do INSS devido é calculada tendo como base a tabela fornecida pelo 
Instituto Nacional de Seguro Social (INSS). Detalhe: 
 
Tabela 15 
Salário de Contribuição INSS (R$) Alíquota 
Até R$ 1.751,81 8% 
De R$ 1.751,82 a R$ 2.919,72 9% 
De R$ 2.919,73 até R$ 5.839,45 11% 
Fonte: INSS/2019 
 
Observação: O valor máximo pago de INSS por empregado é fixado e 
corresponde ao cálculo do teto de R$ 5.839,45 aplicado a uma taxa de 11% que 
corresponde a R$ 642,34, dessa forma, o empregado que atingir esse teto passará a 
pagar o valor fixo, mesmo que o salário ultrapasse a faixa do INSS a pagar. 
 
Documentos a serem analisados: 
 Razão contábil da conta-provisão de 13.º salário; 
 Memória de cálculo da apuração do 13.º salário elaborada pela empresa. 
 
 
34 
 
Testes a serem realizados: 
1. Recálculo da provisão de 13.º salário elaborada pela empresa, conferindo as 
bases para a apuração dos impostos. 
2. Confrontar o cálculo com o total da provisão realizada pela empresa na 
contabilidade. 
 
 
1.3.6 Adiantamento de clientes 
Nessa conta são registrados os adiantamentos recebidos dos clientes, porém, 
sem a entrega do produto ou prestação de serviço. Esta acontecerá posteriormente, 
assim como a baixa desses valores da conta contábil. 
Na análise dessa conta o auditor deve atentar para a existência de saldos muito 
antigos (meses ou anos), o que pode demostrar a existência de problemas no 
gerenciamento dessa conta, principalmente com relação à sonegação fiscal, pois não 
é normal a compra de um produto ou serviço e que esse tenha pagamento adiantado 
para uma entrega nos meses ou anos posteriores. 
 
Documentos a serem analisados: 
 Razão contábil da conta Adiantamento de Clientes; 
 Contrato, acordo ou pedido de compras formalizado com o cliente. 
 
Testes a serem realizados: 
1. Com base na razão contábil, selecionar, de forma amostral, alguns 
adiantamentos para análise, verificando se o valor registrado corresponde ao valor 
pago pelo cliente na conta bancária; 
2. Verificar a existência de contrato, prevendo adiantamento entre as partes; 
verificar também a antiguidade desse contrato; 
3. Verificar, nos controles gerenciais da empresa, a existência de pagamento 
desse cliente posterior à data do adiantamento que está sendo analisada (pagamentos 
integrais, que já tenham ocorrido na entrega de mercadoria e que não tenham sido 
baixados da conta de antecipação, podem ser entendidos pelo fisco como sonegação); 
4. Montar um aging list da conta de adiantamentos, solicitando para a empresa 
a explicação dos itens abertos a longa data. 
 
1.3.7 Impostos a pagar 
 
Nessa conta são registrados valores dos impostos devidos pela empresa e que 
deverão ser pagos ou compensados no decorrer do exercício social subsequente (até 
360 dias). 
 
Exemplos de impostos que podem estar registrados nessa conta. 
 
 IPI; 
 ICMS; 
 
35 
 ISS; 
 Imposto de renda de pessoa jurídica; 
 Contribuições. 
 
Para esta análise, o auditor deve atentar-se ao correto registro dos valores nas 
respectivas datas (competência); também deve ser observada a existência de impostos 
registrados a longa data e que ainda não tenham sido baixados (pagos), uma vez que 
boa parte dos impostos tem seu pagamento previsto para o mês subsequente ao da 
apuração. 
 
Documentos a serem analisados: 
 Razão da conta “impostos a pagar”; 
 Tabela de apuração dos impostos; 
 Tabela de compensação de impostos; 
 Guias de pagamento. 
 
Testes a serem realizados: 
 
1. Com base na razão da conta “impostos a pagar”, selecionar, de forma 
amostral, alguns itens para análise; solicitar os documentos de origem e recalcular os 
impostos para verificar se foram corretamente calculados; 
2. Verificar se foram registrados na data de sua competência; 
3. Conferir as somas das tabelas de apuração de impostos e posteriormente 
confrontar com a razão contábil a fim de identificar diferenças; 
4. Na tabela de compensação de impostos, selecionar alguns itens de forma 
amostral; verificar se não ocorreram duplicidades nas compensações; 
5. Realizarteste subsequente para validar se as guias de pagamento de meses 
anteriores foram pagas na data do vencimento e se seus valores estavam corretamente 
calculados e devidamente suportados por memórias de cálculo. 
 
 
1.4 Passivo não circulante 
 
No passivo não circulante, podem ser registradas as mesmas contatas que no 
passivo circulante, no entanto, estas devem conter saldos de obrigações que possuirão 
vencimento após o término do exercício social subsequente (mais de 360 dias) ao da 
elaboração do balanço. 
Ao validar essa conta, o auditor deve ficar atento quanto à natureza e à 
competência dos vencimentos dos itens registrados. 
Exemplo de contas do passivo não circulante: 
 Fornecedores e títulos pagar; 
 Empréstimos a pagar; 
 Adiantamento de clientes. 
 
Documentos a serem analisados: 
 
36 
 Razão da conta contábil; 
 Documentação-suporte que comprove o saldo a longo prazo; 
 Contrato firmado para os casos de empréstimos bancários. 
 
Testes a serem realizados: 
 Verificar a existência dos valores e se possuem saldos a vencer há mais de 
um ano da data de elaboração do balanço, o que confirmará o longo prazo; 
 Verificar os contratos bancários e verificar a existência de acompanhamento, 
por parte da empresa, sobre os saldos a serem pagos. 
 
 
2. DEMONSTRAÇÕES DO RESULTADO DO EXERCÍCIO (DRE) 
 
A demonstração do resultado do exercício é uma das demonstrações financeiras 
exigidas pela Lei 6404/76; nesta são registradas as contas de resultado da empresa, 
sendo elas: receitas, despesas e custos. 
Seguem o seguinte formato: 
 
2.1. Receitas 
As receitas são classificadas de acordo com sua natureza, podendo ser elas: 
 Operacionais; 
 Financeiras; 
 Não operacionais. 
 
Receitas operacionais: são os ganhos auferidos por meio da atividade principal 
da empresa. Como exemplo, podemos utilizar uma empresa locadora de veículos que, 
como próprio nome diz, tem a receita atrelada à locação dos veículos que são de sua 
propriedade. 
Receitas financeiras: são advindas da remuneração recebida dos empréstimos 
que a empresa realiza a terceiros. Como exemplo, citamos a empresa de veículos que, 
por algum motivo, teve uma sobra de caixa e deixou seu capital aplicado em uma conta 
bancária por 25 dias e foi remunerada por essa aplicação. 
Receita não operacional: é representada pela remuneração que a empresa 
recebe e não está atrelada à atividade principal. Ainda utilizando a locadora de veículos, 
podemos exemplificar como receita operacional a venda do veículo após sua utilização. 
As receitas só podem ser reconhecidas nesse grupo quando da transferência do 
direito para a empresa, ou seja, somente quando existir a transferência de propriedade 
o regime para o registro deve ser o de competência. 
Os principais erros encontrados nesse grupo de contas são: (i) falta de 
documentação que suporte a receita registrada; (ii) falta de desconto dos impostos 
dedutíveis da base (ICMS, IPI, outros); (iii) não reconhecimento da receita no período 
de competência, ou até mesmo não reconhecimento da receita (que diminui o imposto 
a pagar da empresa e pode acarretar em sonegação). 
 
37 
 
Documentos a serem analisados: 
 Razão da conta contábil; 
 Notas fiscais; 
 Pedido de compra (do cliente); 
 Extratos bancário ou borderôs de recebimento. 
 
Testes a serem realizados: 
 
Receita operacional 
1. Tendo como base a razão contábil, efetuar uma seleção com base amostral 
de algumas receitas e solicitar as notas fiscais, verificando o valor da nota corresponde 
respectiva receita; 
2. Verificar se as receitas registradas nessa conta correspondem a receitas com 
características operacionais; 
3. Verificar se para a seleção ocorreu entrada de recursos nas contas bancária 
da respectiva receita e no mesmo valor; 
4. Confrontar as receitas selecionadas com os respectivos pedidos de compras, 
cruzando informações como: quantidade, valor unitário e valor total; 
5. Verificar, para cada receita, se existem evidências de saída da mercadoria ou 
da prestação do serviço. 
 
Receita financeira 
1. Realizar uma seleção com base amostral e confrontar com os respectivos 
rendimentos demonstrados nos extratos bancários; 
2. Verificar se as receitas registadas nessa conta correspondem a receitas com 
características financeiras. 
 
Receita não operacionais 
1. Essas receitas são testadas em conjunto com a venda dos ativos imobilizados, 
confrontando a movimentação da baixa do ativo imobilizado, como a receita registrada 
nessa conta. 
 
 
2.2. Despesas e custos 
A diferença entre despesa e custo está atrelada ao setor em que elas ocorrem; 
ambas se referem a gastos que a empresa terá que realizar para arcar com suas 
atividades. 
 
Despesas: são gastos que estão atreladas às atividades administrativas da 
empresa. Exemplos: gastos com passagens aéreas, gastos com materiais de escritório. 
Custos: são gastos que estão diretamente atrelados à atividade operacional da 
empresa. Exemplos: manutenção e reparo de máquina, energia elétrica da fábrica. 
 
38 
Segundo Almeida (2007), a auditoria de despesas e custos é dividida da seguinte 
forma: 
“Despesas que são testadas em conexão com as contas do balanço 
patrimonial; 
Aquisições de matéria-prima e serviços; 
Custo de vendas; 
Impostos; 
Folha de pagamento; 
Outras despesas e gastos gerais de fabricação.” 
 
Dessa forma, o auditor deveria incluir em seu planejamento esse fluxo de 
trabalhos para: 
 
Despesas que são testadas em conexão com as contas do balanço 
patrimonial. 
 
Ao auditar esse grupo de contas, o auditor pode antecipar o fluxo de trabalho, 
verificando os reflexos das transações do grupo de despesas. 
Exemplificamos alguma das contas em que essa técnica pode ser utilizada: 
 No contas a receber 
o Despesas com Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa (PCLD). 
 
 Nas despesas antecipadas 
o Despesas com seguros; 
o Despesas com aluguéis. 
 
 No ativo imobilizado 
o Despesa com amortização dos ativos; 
o Despesa com manutenção de maáquinas e equipamentos. 
 
 Nas Obrigações 
o Despesa com impostos; 
o Despesa com 13.º. 
 
 Nos Empréstimos 
o Despesa com variação cambial; 
o Despesa com pagamento de juros. 
 
 
 
Aquisições de matéria-prima e serviços 
 
39 
Neste grupo de contas, é essencial que se avalie o processo de aquisição, 
principalmente das compras com pagamentos à vista, que podem não ter sido 
abrangidos durante os testes realizados na conta de fornecedores. 
O principal teste aplicado nessa conta deve ser para garantir que a empresa está 
adquirindo o produto ou serviço que atenda à necessidade da empresa e que tenha o 
melhor custo-benefício (melhor qualidade com o melhor preço). 
É esperado que a empresa possua um processo para compras que englobe 
alçadas de provação para valores significantes (o valor depende de cada empresa), 
processos de cotação que garantam a aquisição do produto de melhor qualidade pelo 
menor preço possível e que exista o controle de entrega dos materiais e serviços. 
 
Documentos a serem analisados: 
 Razão da conta matéria-prima e serviços; 
 Requisição de compras; 
 Processo de cotação; 
 Pedido de compra; 
 Nota fiscal (do fornecedor); 
 Documento de recebimento e inspeção dos materiais e serviços entregues. 
 
Testes a serem realizados: 
1. Com base na razão contábil, selecionar alguns itens para análise (com base 
amostral) e verificar se o valor lançado corresponde ao valor das respectivas notas 
fiscais; 
2. Verificar se a documentação está em nome da empresa e se é fiscalmente 
aceita (nome de CNPJ do fornecedor); 
3. Verificar a veracidade de documentação analisada (o auditor só pode analisar 
a documentão original); 
4. Confrontar a nota fiscal de compra e o pedido de compra, atendendo para 
quantidade o valor unitário e o valor total de ambos os documentos; 
5. Verificar a existência de requisição de compras aprovada, assegurando que 
existia a necessidade da compra; 
6. Verificara existência de processo de cotação com mais de 2 fornecedores do 
mesmo material para garantir que a empresa comprou pelo melhor preço; 
7. Verificar se existem evidências de que o material e o serviço foram recebidos 
ou prestados para a empresa. 
 
 
CUSTO DE VENDAS 
O custo dos produtos, materiais ou serviços devem ser apurados para serem 
lançados na conta de resultado. Seguem os principais modelos de apuração: 
 
 
 
 
 
40 
Custo das Mercadorias Vendidas (CMV) 
 
CMV = EI + C - EF 
 
Em que: 
EI = Estoque inicial; 
C = Compras; 
EF = Estoque final. 
 
Custo dos Produtos Vendidos (CPV) – (Aplicável para indústrias) 
 
CPV = EI + (IN + MO + GGF) - EF 
 
Em que: 
EI = Estoque inicial; 
IN = Insumos (matéria-prima, material de embalagem e outros materiais); 
MO = Mão de obra; 
GGF = Gastos gerais de fabricação (alugueéis, energia, depreciações, mão de 
obra indireta); 
EF = Estoque final. 
 
Custo dos serviços vendidos (CSV) 
 
CSV = SIN + (MO + GDS + GIS) - SFI 
 
Em que: 
SIN = Saldo inicial dos serviços em andamento; 
MO = Mão de obra direta aplicada nos serviços vendidos; 
GDS = Gastos diretos (locação de equipamento, subcontratação) aplicados ao 
serviço prestado; 
GIS = Gastos indiretos (luz, mão de obra indireta, depreciações de 
equipamentos); 
SFI = Saldo final dos serviços em andamento. 
 
Documentos a serem analisados: 
 Base de cálculo da apuração dos custos (CMV, CPV, CSV). 
 
41 
Testes a serem realizados: 
1. Com base na planilha de apuração dos custos, verificar se as bases que estão 
sendo utilizadas correspondem ao saldo das contas utilizadas; 
2. Recalcular a apuração de custos e confrontar com o valor apurado pela 
empresa. 
 
Impostos 
 
Nessa conta são contabilizados todos os gastos que empresa incorreu com 
pagamento de impostos. Por exemplo: 
 
ISS = Imposto Sobre Serviço; 
PIS = Programa de Integração Social; 
COFINS = Contribuição para o Financiamento da Seguridade social; 
ICMS = Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços; 
IPI = Imposto sobre Produtos Industrializados. 
 
Documentos a serem analisados: 
 Razão contábil; 
 Base de apuração dos impostos. 
 
Testes a serem realizados: 
1. Verificar se a apuração dos impostos está em conformidade com as exigências 
da legislação mais atualizada; 
2. Conferir os cálculos realizados na apuração dos impostos; 
3. Confrontar com os saldos contábeis. 
 
Folha de pagamento 
 
Nessa conta são registrados os gastos relacionados a empregados, além dos 
testes direcionados ao pagamento. É essencial que o auditor se atente a testes 
relacionados à existência do empregado e ao processo de manutenção dos 
documentos relacionados ao empregado, principalmente para atendimento a legislação 
trabalhista. 
 
Documentos a serem analisados: 
 Folha de pagamento analítica; 
 Folha de pagamento sintética; 
 Razão geral da conta contábil; 
 Prontuário do empregado; 
 Relação de empregados. 
 
42 
Testes a serem realizados: 
1. Conferir as somas do salário e encargos sociais existentes na folha de 
pagamento analítica; 
2. Confrontar os saldos totais da folha de pagamento analítica e os totais da folha 
de pagamento sintética; 
3. Confrontar se os saldos da folha de pagamento sintética foram corretamente 
lançados nas contas contábeis; 
4. Com base na relação de empregados, gerar uma amostra e verificar, no 
processo de contratação, se existem evidências da necessidade de contratação. 
(Exemplo: uma requisição para contratação atrelada a uma demanda interna da 
empresa); 
5. Verificar se existem evidências de que o empregado contratado foi o que 
melhor se destacou no processo de seleção e que não ocorreram indicações internas 
ou políticas nesse processo; 
6. Verificar se existem evidências do registro do empregado em carteira de 
trabalho e se essa encontra-se atualizada com a atual posição do empregado. 
7. Verificar se as horas extras foram previamente aprovadas e se correspondem 
aos lançamentos da folha de pagamento; 
8. Com base na relação de empregados, efetuar seleção amostral e proceder 
com o inventário físico de empregados. 
 
Outras despesas e gastos gerais de fabricação 
Nessa conta contábil devem ser classificadas as despesas que não se 
enquadrem nas demais classificações citadas. 
O auditor deve ter a atenção voltada à correta classificação dessas despesas 
para que não ocorra incoerência com as demais. 
 
Documentos a serem analisados: 
 Razão contábil da conta de “outras despesas e gastos gerais de fabricação”; 
 Documentação suporte. 
 
Testes a serem realizados: 
1. Com base na razão da conta, selecione, de forma amostral, algumas despesas 
para análise; 
2. Inspecione as documentações e assegure-se da correta classificação contábil; 
3. Verifique a existência de correta alçada de aprovação para a despesa. 
 
 
 
43 
BIBLIOGRAFIA 
 
2016 Global Fraud Study Report to the nations on occupational fraud and abuse 
 
2014A Prática de Reconhecimento e Mensuração das Perdas Estimadas em Créditos de Liquidação 
Duvidosa antes e após a Adoção das Normas Internacionais de ContabilidadeV917 
 
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2018 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração 
 
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