livro custo de produção

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CUSTOS DE 
PRODUÇÃO
Professora Me. Adriana Casavechia Fragalli
Professor Me. Silvio Cesar de Castro
GRADUAÇÃO
Unicesumar
C397 CENTRO UNIVERSITÁRIO DE MARINGÁ. Núcleo de Educação 
a Distância; FRAGALLI, Adriana Casavechia; CASTRO, Silvio Ce-
sar de. 
 
 Custos de Produção. Adriana Casavechia Fragalli; Silvio Cesar 
de Castro. 
 Maringá-Pr.: Unicesumar, 2018. Reimpressão, 2020.
 184 p.
“Graduação - EaD”.
 
 1. Custos. 2. Produção . 3. Engenharia 4. EaD. I. Título.
 ISBN 978-85-459-0996-5
CDD - 22 ed. 658
CIP - NBR 12899 - AACR/2
Ficha catalográfica elaborada pelo bibliotecário 
João Vivaldo de Souza - CRB-8 - 6828
Impresso por: 
Reitor
Wilson de Matos Silva
Vice-Reitor
Wilson de Matos Silva Filho
Pró-Reitor Executivo de EAD
William Victor Kendrick de Matos Silva
Pró-Reitor de Ensino de EAD
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Presidente da Mantenedora
Cláudio Ferdinandi
NEAD - Núcleo de Educação a Distância
Diretoria Executiva
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James Prestes
Tiago Stachon 
Diretoria de Graduação e Pós-graduação 
Kátia Coelho
Diretoria de Permanência 
Leonardo Spaine
Diretoria de Design Educacional
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Head de Produção de Conteúdos
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Gerência de Produção de Conteúdo
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Supervisão de Produção de Conteúdo
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Coordenador de Conteúdo
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Designer Educacional
Bárbara Neves
Projeto Gráfico
Jaime de Marchi Junior
José Jhonny Coelho
Arte Capa
Arthur Cantareli Silva
Editoração
Ana Eliza Martins
Qualidade Textual
Cintia Prezoto Ferreira
Ilustração
Marcelo Goto
Em um mundo global e dinâmico, nós trabalhamos 
com princípios éticos e profissionalismo, não somen-
te para oferecer uma educação de qualidade, mas, 
acima de tudo, para gerar uma conversão integral 
das pessoas ao conhecimento. Baseamo-nos em 4 pi-
lares: intelectual, profissional, emocional e espiritual.
Iniciamos a Unicesumar em 1990, com dois cursos 
de graduação e 180 alunos. Hoje, temos mais de 
100 mil estudantes espalhados em todo o Brasil: 
nos quatro campi presenciais (Maringá, Curitiba, 
Ponta Grossa e Londrina) e em mais de 300 polos 
EAD no país, com dezenas de cursos de graduação e 
pós-graduação. Produzimos e revisamos 500 livros 
e distribuímos mais de 500 mil exemplares por 
ano. Somos reconhecidos pelo MEC como uma 
instituição de excelência, com IGC 4 em 7 anos 
consecutivos. Estamos entre os 10 maiores grupos 
educacionais do Brasil.
A rapidez do mundo moderno exige dos educa-
dores soluções inteligentes para as necessidades 
de todos. Para continuar relevante, a instituição 
de educação precisa ter pelo menos três virtudes: 
inovação, coragem e compromisso com a quali-
dade. Por isso, desenvolvemos, para os cursos de 
Engenharia, metodologias ativas, as quais visam 
reunir o melhor do ensino presencial e a distância.
Tudo isso para honrarmos a nossa missão que é 
promover a educação de qualidade nas diferentes 
áreas do conhecimento, formando profissionais 
cidadãos que contribuam para o desenvolvimento 
de uma sociedade justa e solidária.
Vamos juntos!
Seja bem-vindo(a), caro(a) acadêmico(a)! Você está 
iniciando um processo de transformação, pois quando 
investimos em nossa formação, seja ela pessoal ou 
profissional, nos transformamos e, consequentemente, 
transformamos também a sociedade na qual estamos 
inseridos. De que forma o fazemos? Criando oportu-
nidades e/ou estabelecendo mudanças capazes de 
alcançar um nível de desenvolvimento compatível com 
os desafios que surgem no mundo contemporâneo. 
O Centro Universitário Cesumar mediante o Núcleo de 
Educação a Distância, o(a) acompanhará durante todo 
este processo, pois conforme Freire (1996): “Os homens 
se educam juntos, na transformação do mundo”.
Os materiais produzidos oferecem linguagem dialógica 
e encontram-se integrados à proposta pedagógica, con-
tribuindo no processo educacional, complementando 
sua formação profissional, desenvolvendo competên-
cias e habilidades, e aplicando conceitos teóricos em 
situação de realidade, de maneira a inseri-lo no mercado 
de trabalho. Ou seja, estes materiais têm como principal 
objetivo “provocar uma aproximação entre você e o 
conteúdo”, desta forma possibilita o desenvolvimento 
da autonomia em busca dos conhecimentos necessá-
rios para a sua formação pessoal e profissional.
Portanto, nossa distância nesse processo de cresci-
mento e construção do conhecimento deve ser apenas 
geográfica. Utilize os diversos recursos pedagógicos 
que o Centro Universitário Cesumar lhe possibilita. 
Ou seja, acesse regularmente o Studeo, que é o seu 
Ambiente Virtual de Aprendizagem, interaja nos fóruns 
e enquetes, assista às aulas ao vivo e participe das dis-
cussões. Além disso, lembre-se que existe uma equipe 
de professores e tutores que se encontra disponível para 
sanar suas dúvidas e auxiliá-lo(a) em seu processo de 
aprendizagem, possibilitando-lhe trilhar com tranqui-
lidade e segurança sua trajetória acadêmica.
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Professor Me. Silvio César de Castro
Possui Mestrado em Administração de Empresas com concentração em gestão 
de negócios pela Universidade Estadual de Maringá (2006), Pós-graduação em 
MBA-Finanças pela UniCesumar – Centro Universitário de Maringá – (2000) 
e Graduação em Ciências Contábeis pela Universidade Estadual de Maringá 
(1998). É professor universitário na UniCesumar – Centro Universitário de 
Maringá –, onde leciona desde 2000 e coordenador dos cursos de Gestão de 
Cooperativas e de Economia da UniCesumar no módulo EAD.
Professora Me. Adriana Casavechia Fragalli
Possui Mestrado em Contabilidade pela Universidade Federal do Paraná (2012–
2014) e Graduação em Ciências Contábeis pela Universidade Estadual de Maringá 
(2007-2010). Atua como professora no curso presencial de Ciências Contábeis 
da FCV (Faculdade Cidade Verde) e da UniCesumar (Centro Universitário de 
Maringá), atua também como professora formadora em cursos EAD.
SEJA BEM-VINDO(A)!
Caro(a) aluno(a), seja bem-vindo(a)!
Nesta disciplina, você está convidado(a) a embarcar numa interessante viagem ao mun-
do dos custos. Descobrirá o que são custos, como se classificam, como podem ser calcu-
lados, entre diversos outros conteúdos sobre o assunto. 
Estudar sobre custos é importante tanto profissionalmente quanto no sentido pessoal. 
Todos nós temos nossos próprios custos, e saber lidar com eles é algo essencial. 
Neste livro, o foco está voltado para a área de produção. O mercado cada vez mais con-
corrido e o comércio globalizado obriga as indústrias a praticarem políticas de diminui-
ção de custos. Isso só é possível se a empresa conhecer bem os seus. 
Diminuir custos não é simplesmente cortar gastos: a falta de investimentos também 
pode prejudicar a qualidade. A redução, ou melhor, o bom controle de custos requer 
análises que demonstrem o que deve ser alterado e o que deve ser mantido. A empresa 
precisa saber onde está seu ponto forte e incentivar seu crescimento, assim como preci-
sa reconhecer seu ponto fraco e verificar o que pode ser feito a respeito.
Neste livro, trabalharemos com um crescente aprimoramento sobre o custos de produ-
ção, iniciando com estudos mais teóricos até chegarmos à aplicação prática dos conhe-
cimentos adquiridos.
Nas duas primeiras unidades, abordaremos o conteúdo de forma mais teórica, descre-
vendo o que são custos, como se classificam e quais são os elementos que os compõem. 
A partir da terceira unidade, passaremos a parte prática, onde você conhecerá como 
calcular os custos. Na Unidade IV, você aprenderá como utilizar estes custos para fins de 
decisão. Por fim, na quinta unidade, abordaremos um estudo de caso que contempla os 
conteúdos apresentados nos capítulos anteriores. Isso proporcionará a você, aluno(a), a 
compreensão de como acontece naprática todo o processo para cálculo e controle dos 
custos de produção. 
Espero que você esteja entusiasmado(a) para começar nossa viagem. Lápis e caderno 
nas mãos... Vamos lá!
APRESENTAÇÃO
CUSTOS DE PRODUÇÃO
SUMÁRIO
09
UNIDADE I
CUSTOS DE PRODUÇÃO
15 Introdução 
16 Objetivos da Apuração dos Custos de Produção 
18 Conceitos e Terminologias em Custos Industriais 
27 Classificação dos Gastos em Relação aos Produtos 
30 Classificação dos Gastos em Relação ao Volume de Produção 
40 Considerações Finais 
48 Referências 
49 Gabarito 
UNIDADE II
ELEMENTOS DE CUSTOS
53 Introdução 
54 Materiais 
67 Mão de Obra 
72 Custos Indiretos de Fabricação 
79 Considerações Finais 
85 Referências 
86 Gabarito 
SUMÁRIO
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UNIDADE III
DEPARTAMENTALIZAÇÃO, RATEIO DOS CUSTOS INDIRETOS DE 
PRODUÇÃO E FORMAS DE CUSTEIO
89 Introdução 
90 Departamentalização e Centro de Custos 
96 Rateio dos Custos Indiretos de Produção 
102 Métodos de Custeio 
113 Custo-padrão 
116 Considerações Finais 
122 Referências 
123 Gabarito 
UNIDADE IV
CUSTOS DE PRODUÇÃO PARA FINS DE DECISÃO
127 Introdução 
128 Margem de Contribuição 
132 Margem de Contribuição e os Fatores Limitativos de Produção 
137 Ponto de Equilíbrio 
152 Considerações Finais 
157 Referências 
158 Gabarito 
SUMÁRIO
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UNIDADE V
ORÇAMENTO DE CUSTOS DE PRODUÇÃO
161 Introdução 
162 Orçamento Empresarial 
167 Estudo de Caso 
177 Considerações Finais 
182 Referências 
183 Gabarito 
184 Conclusão 
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Professora Me. Adriana Casavechia Fragalli
Professor Me. Silvio César de Castro 
CUSTOS DE PRODUÇÃO
Objetivos de Aprendizagem
 ■ Reconhecer a importância da apuração dos custos para a subsistência 
das empresas.
 ■ Compreender expressões e terminologias que são costumeiramente 
utilizadas.
 ■ Identificar e diferenciar os gastos diretos e indiretos.
 ■ Identificar e diferenciar os gastos fixos e variáveis.
Plano de Estudo
A seguir, apresentam-se os tópicos que você estudará nesta unidade:
 ■ Objetivos da apuração dos custos de produção
 ■ Conceitos e terminologias em custos industriais
 ■ Classificação dos gastos em relação aos produtos
 ■ Classificação dos gastos em relação ao volume de produção
Introdução
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INTRODUÇÃO
Olá, caro(a) aluno(a)! Seja bem-vindo(a) ao nosso estudo sobre custos de produ-
ção! Aqui, você descobrirá a importância desta disciplina para o sucesso de uma 
empresa. Toda e qualquer tipo de empresa deve se atentar aos gastos gerados no 
seu dia a dia. Até mesmo as empresas sem fins lucrativos devem se preocupar 
em analisar seus gastos, afinal de contas, não é saudável para nenhuma empresa, 
ou, até mesmo, pessoa, ficar endividada.
Contudo, o controle dos gastos para as empresas industriais se mostra ainda 
mais importante. Além de auxiliar na saúde financeira da empresa, ele é essen-
cial no acompanhamento da eficiência da empresa como todo, tendo em vista 
que sua atividade operacional se mostra mais complexa do que uma empresa 
comercial, por exemplo.
Nas indústrias, em geral, o processo produtivo consome o maior volume 
dos gastos gerados pela empresa. Além disso, esse processo muitas vezes é fra-
cionado em vários outros. Por exemplo, vamos imaginar uma usina de álcool. 
O processo de transformação da cana-de-açúcar em álcool é fragmentado em 
vários processos: moagem da cana-de-açúcar, fermentação, destilação, entre 
outras etapas. Além disso, vamos considerar que esta fábrica produz, além do 
álcool, açúcar: como sabemos exatamente o custo deste processo produtivo? 
Como identificamos o custo de cada produto em separado? Para responder a 
essas e outras perguntas, se faz necessário um bom sistema de controle de custos, 
no qual estejam engajadas todas as partes relacionadas: produção, administra-
ção, contabilidade e demais setores envolvidos no processo.
 Além de apresentar a importância da gestão de custos, neste capítulo, você 
conhecerá algumas terminologias essenciais para a compreensão da disciplina. 
Alguns termos, como custo, gasto, despesa, desembolso, entre outros, interferem 
na avaliação da empresa e, caso não sejam classificados corretamente, podem 
distorcer os resultados obtidos.
Nosso estudo sobre custos de produção está apenas começando. Vamos lá!
CUSTOS DE PRODUÇÃO
Reprodução proibida. A
rt. 184 do Código Penal e Lei 9.610 de 19 de fevereiro de 1998.
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OBJETIVOS DA APURAÇÃO DOS CUSTOS 
DE PRODUÇÃO
Até a Revolução Industrial (século XVIII) era extremamente simples calcular o 
resultado das transações comerciais. Tendo em vista que as operações giravam 
basicamente por meio de compra e venda de mercadorias, o contador necessi-
tava apenas verificar o montante pago por cada item em estoque e, após aplicar 
uma margem (lucro), atribuía preços às mercadorias a serem vendidas.
Segundo Martins (2010), com o advento das indústrias, esse processo se 
tornou muito mais complexo. O contador agora não dispunha tão facilmente 
de dados para poder atribuir valor aos estoques, afinal de contas, as “compras” 
de mercadorias existentes nas empresas comerciais foram substituídas por uma 
série de valores pagos pelos fatores de produção utilizados.
Nas empresas industriais, os itens disponíveis para venda derivam de 
um processo extenso, o qual, durante sua realização, vai agregando valor ao 
produto gerado.
Objetivos da Apuração dos Custosde Produção 
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Do momento da compra de matéria-prima até chegar ao produto final são 
vários os gastos envolvidos: mão de obra, energia elétrica, equipamentos etc. 
Todos os gastos desse processo compõem o custo do produto fabricado, o qual 
ainda deve ser valorado a preço de venda. Uma correta apuração dos custos de 
produção impacta diretamente no resultado da empresa, pois serve de base para 
precificação dos seus produtos.
Além de influenciar na determinação dos preços dos produtos, a apuração 
dos custos de produção proporciona informações fundamentais para a gestão da 
empresa. Por meio dela, é possível identificar os processos mais onerosos, veri-
ficar a ocorrência de desperdícios, analisar formas de melhorias na produção, 
entre outros dados que auxiliam na performance industrial.
 Oliveira e Perez Jr. (2012, p. 9) apontam os principais objetivos da conta-
bilidade de custos:
 ■ Apuração do custo dos produtos, dos serviços e dos departamentos;
 ■ Apuração da rentabilidade dos produtos, dos serviços e dos departamentos;
 ■ Atendimento de exigências contábeis e de auditoria;
 ■ Atendimento de exigências fiscais;
 ■ Controle dos custos de produção;
 ■ Controle da movimentação interna e externa das mercadorias;
 ■ Melhoria de processos e eliminação de desperdício;
 ■ Auxílio na tomada de decisões gerenciais;
 ■ Otimização de resultados;
 ■ Atribuição de responsabilidades entre os diversos executivos e 
departamentos;
 ■ Análise do desempenho dos diversos executivos e dos departamentos 
envolvidos;
 ■ Subsídio do estabelecimento dos preços de vendas.
CUSTOS DE PRODUÇÃO
Reprodução proibida. A
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O nível de competitividade existente entre as empresas hoje em dia acentua a 
importância de todos esses fatores proporcionados pela contabilidade de cus-
tos. Para uma empresa ser competitiva, ela precisa estabelecer um controle de 
custos visando uma redução dos defeitos, dos desperdícios de matérias-primas 
e de insumos, de energia, de retrabalhos etc.
Quando uma empresa tem controle dos seus custos, o valor agregado em 
cada etapa do processo é conhecido, o que torna possível localizar com mais faci-
lidade em que área ela deve concentrar seus esforços.
CONCEITOS E TERMINOLOGIAS EM CUSTOS 
INDUSTRIAISAntes de estudarmos os tipos, métodos, cálculos, dentre outros mecanismos uti-
lizados na apuração do custo, é necessário conhecer alguns conceitos básicos que 
facilitarão o entendimento da disciplina.
A palavra custo pode apresentar conceitos diferentes dependendo do enfo-
que que estiver sendo dado.
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Em uma empresa comercial, pode ser utilizada para representar o cus-
to das compras de mercadorias, o custo das mercadorias disponíveis 
para venda, o custo das mercadorias vendidas etc.; em uma empresa de 
prestação de serviços, pode ser utilizada para representar o custo dos 
materiais adquiridos para aplicação na prestação de serviços, o custo 
dos serviços prestados etc.; em uma empresa industrial, pode ser utili-
zada para representar o custo das compras de matérias-primas, o custo 
das matérias-primas disponíveis, o custo direto de fabricação, o custo 
indireto de fabricação, o custo da produção acabada no período, o cus-
to do produto vendido etc. (RIBEIRO, 2013, p. 23).
Neste livro, trabalharemos com custos de uma empresa industrial, nesse sentido, 
nosso enfoque principal estará sempre voltado ao custo de produção/fabricação.
GASTO
No nosso dia a dia, os termos gasto, custo, despesa, desembolso, dentre outros, 
são, muitas vezes, considerados como sinônimos. Entretanto, quando utilizados 
pela contabilidade de custos, representam coisas diferentes.
De acordo com Montoto (2012), o gasto representa a compra de produtos 
ou serviço que gera sacrifício financeiro para a entidade. De forma geral, a ocor-
rência de um gasto gera a entrega ou promessa de entrega de ativos da entidade, 
normalmente dinheiro. Como exemplos de gastos, podemos citar: compra de 
equipamentos, de matéria-prima, de energia, de pacotes de software, contrata-
ção de serviços, impostos, aluguéis, seguros etc.
Mesmo gerando a obrigação de pagar, é importante entender que paga-
mento e gasto são eventos distintos, podendo ocorrer – e geralmente ocorrem 
– em momentos diferentes. Isso se explica pela possibilidade de se adqui-
rir algo ou contratar um serviço e pagar posteriormente, ou ao contrário, 
porém, mais raramente.
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rt. 184 do Código Penal e Lei 9.610 de 19 de fevereiro de 1998.
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DESEMBOLSO
O desembolso refere-se ao momento em que ocorre o pagamento do bem ou 
serviço adquirido. Ele pode ocorrer antes, durante ou depois da aquisição. 
Assim, se algo for comprado à vista, o desembolso e o gasto ocorrem simulta-
neamente. Por outro lado, se o pagamento for a prazo, no momento da compra 
gera-se o gasto, e no seu vencimento, o desembolso. Caso o pagamento seja 
adiantado, no momento da saída do recurso, ocorre o desembolso, gerando 
um direito para a empresa que adquiriu o bem ou contratou o serviço. Quando 
o bem é faturado em nome da empresa ou quando o serviço é prestado pelo 
contratante, se reconhece o gasto.
INVESTIMENTO
Os investimentos representam gastos que são ativados (alocados no Ativo 
da empresa) em função de sua vida útil ou de benefícios que serão gerados 
em períodos futuros.
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De acordo com Martins (2010, p. 25):
Todos os sacrifícios havidos pela aquisição de bens ou serviços que são 
“estocados” nos Ativos da empresa para baixa ou amortização quando 
de sua venda, de seu consumo, de seu desaparecimento ou de sua des-
valorização são especificamente chamados de investimento.
Num sentido amplo, o termo aplica-se à compra de máquinas, equipamentos e 
imóveis para a instalação de unidades produtivas. Em sentido estrito, em eco-
nomia, investimento significa a aplicação de capital em meios que levam ao 
crescimento da capacidade produtiva (instalações, máquinas, meios de trans-
porte), ou seja, em bens de capital.
Os investimentos podem ser de diversas naturezas e períodos variados de 
ativação. O gasto com aquisição de ações de outras empresas são classificados 
como investimento, e permanecem assim até o seu encerramento. Por outro 
lado, existem investimentos que, após a sua utilização, passam a ser classifica-
dos como custo ou despesa.
As matérias-primas, quando adquiridas, são investimentos e serão clas-
sificadas no ativo como estoque. Quando utilizadas na produção, passam a 
caracterizar custo de produção. Depois de pronto, o produto acabado será esto-
cado, logo, será um investimento novamente até ser vendido, quando passa a 
ser custo do produto vendido.
Na compra de uma máquina de calcular, teremos um investimento. Se a 
máquina for utilizada na fábrica, sua perda de valor (depreciação) será regis-
trada como custo de produção. Se for utilizada pelo setor administrativo, sua 
perda de valor é reconhecida como uma despesa.
O gasto com energia elétrica, no entanto, não passa pela classificação como 
investimento. O consumo da fábrica é registrado diretamente como custo, e o 
da administração, como despesa.
CUSTO
O custo compreende todo o gasto relativo aos recursos (bens ou serviços) utili-
zados na produção de outros bens ou serviços, ou seja, o custo está relacionado 
com o processo produtivo da empresa.
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De acordo com Martins e Rocha (2010), o uso de recursos pode ocorrer de três formas:
 ■ Consumo: energia elétrica, água, aluguel etc.;
 ■ Utilização: máquinas, equipamentos, infraestruturas (por meio da depre-
ciação) etc.;
 ■ Transformação: matéria-prima, mão de obra, materiais secundários etc.;
É importante deixar claro que o uso de tais recursos só se caracteriza como custo 
quando utilizados no processo produtivo da empresa, ou seja, o consumo de 
energia referente ao setor administrativo não representa custo.
O custo só é reconhecido como tal no momento da utilização dos fatores de 
produção. Por exemplo, enquanto a matéria-prima está estocada aguardando sua 
utilização, ela representa um investimento. No momento em que ela é requisi-
tada pelo departamento produtivo e utilizada na fabricação, passa a representar 
um custo de produção.
São exemplos de gastos utilizados no processo produtivo, também conheci-
dos como fatores de produção:
 ■ Matérias-primas consumidas ou transformadas;
 ■ Materiais auxiliares;
 ■ Mão de obra produtiva;
 ■ Salário e benefícios da diretoria industrial;
 ■ Custos gerais de fabricação – depreciação, energia elétrica, água etc.;
 ■ Serviços de apoio à produção – manutenção, almoxarifado etc.;
 ■ Seguros contra incêndio e demais riscos da fábrica.
Na maioria das indústrias, os custos de produção são classificados e ordenados 
em três grandes grupos: materiais, mão de obra e custos indiretos de fabricação.
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Figura 1 - Componentes de uma empresa indústria
Fonte: os autores.
Vale a pena ressaltar que o uso de recursos no processo produtivo não se dá ape-
nas em indústrias. Nas empresas prestadoras de serviços, os recursos utilizados 
nos serviços realizados, como materiais de reparos e equipamentos, também são 
classificados como custo.
DESPESA
Enquanto o custo se refere ao consumo de bens ou serviços para a produção de 
outros bens ou serviços, a despesa refere-se ao consumo de recursos para gera-
ção de receita.
Favero et al. (2011, p. 102) descrevem que “despesa representa os sacrifícios 
de recursos com que a entidade se vê obrigada a arcar para a obtenção da receita”.
Para que uma empresa possa comercializar determinado produto, vários 
“esforços”são necessários, como gasto com impostos, comissões dos vende-
dores, salários e encargos do pessoal da administração, aluguel e depreciação 
do escritório, fretes, publicidade, propaganda, pesquisa de marketing, entre 
outros. Todos estes esforços representam sacrifícios efetuados pela empresa 
para a obtenção de receita.
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Portanto, as despesas são diferenciadas dos custos pelo fato de estarem rela-
cionadas com a administração geral da empresa (geralmente representado pelos 
setores administrativo, comercial e financeiro), ao passo que os custos estão liga-
dos com a produção.
Figura 2 – Processo de geração de custos e despesas 
Fonte: os autores.
A Figura 2 possibilita verificar, de forma sintética, onde os custos e as des-
pesas são identificados nas organizações. Processos que consomem recursos 
na gestão (administração) e comercialização (vendas) são considerados des-
pesas. Processos que consomem recursos na industrialização e fabricação 
de produtos ou serviços são considerados custos.
Todos os custos que são ou foram gastos se transformam em despesas 
quando da entrega dos bens ou serviços a que se referem. Muitos gastos 
são automaticamente transformados em despesas, outros passam primeiro 
pela fase de custos e outros ainda fazem a via-sacra completa, passando por 
investimento, custo e despesa.
Fonte: Martins (2010, p. 26).
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RECEITA
Segundo Ferrari (2001), receita representa a entrada de recursos para o Ativo, sob 
forma de dinheiro, direitos a receber e outros. Entre outras formas, tem origem 
nas vendas de mercadorias (empresa comercial), de produtos (empresa indus-
trial) ou serviços (empresa prestadora de serviços).
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As receitas são entradas de elementos para o ativo, na forma de bens ou direi-
tos a receber que sempre provocam um aumento da situação líquida da empresa. 
Normalmente resultam da venda de mercadorias, produtos ou serviços, mas tam-
bém podem originar de juros sobre aplicação financeira, descontos obtidos na 
aquisição de matéria-prima, entre outros.
Quando derivada de vendas à vista, a receita provoca acréscimos em dispo-
nibilidades (caixa ou banco conta movimento); quando decorrente de vendas a 
prazo, prova acréscimos nos direitos a receber.
PERDA
Quando a utilização de recursos ocorrer de forma anormal ou involuntária, tem-
-se o que chamamos de perda, a qual não deve ser confundida com despesa e, 
muito menos, com custo, pois não é um sacrifício feito com intenção de obten-
ção de receita. Exemplos comuns: perdas com incêndio, obsoletismo de estoque, 
desperdício de matéria-prima etc.
De acordo com Oliveira e Perez Jr. (2012, p. 23), as perdas representam 
“gastos anormais ou involuntários que não geram um novo bem ou serviço e 
tampouco geram receitas e são apropriados diretamente no resultado do perí-
odo em que ocorrem”.
É muito comum o uso da expressão Perdas de material na produção de 
inúmeros bens e serviços; entretanto, a quase totalidade dessas “per-
das” é, na realidade, um custo, já que são valores classificados de ma-
neira normal no processo de produção, fazendo parte de um sacrifício 
já conhecido até por antecipação para a obtenção do produto ou servi-
ço e da receita almejada (MARTINS, 2010, p. 26).
A sobra normal de madeira no processo de produção de móveis é caracteri-
zada como custo; contudo, se a máquina de corte apresentar algum defeito, 
provocando um desperdício de madeira, esta matéria-prima deve ser regis-
trada como uma perda e reconhecida diretamente no resultado, provocando 
redução na situação líquida da empresa. 
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CLASSIFICAÇÃO DOS GASTOS EM RELAÇÃO AOS 
PRODUTOS
Além da classificação dos gastos em relação a sua utilização pela empresa (inves-
timento, custo, despesa ou perda), podemos observá-los com base em dois 
aspectos: I) em relação à identificação e apropriação aos produtos; e II) em rela-
ção ao volume de produção.
Quanto à forma de distribuição e apropriação dos gastos aos produtos, pode-
mos classificá-los em diretos ou indiretos. 
Gastos anormais decorrentes do processo produtivo, mas de valores irrele-
vantes, considerando o produto final, devem ser classificados como perdas? 
Será que vale a pena dispensar tempo na separação de itens, classificando-
-os em custo ou perda, quando o valor é insignificante para o processo?
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CUSTOS DIRETOS
São os custos que podem ser identificados de forma objetiva e direta no pro-
duto. Dessa forma, não necessitam de critérios de rateio para serem alocados 
aos produtos fabricados ou aos serviços prestados. Assim, todos os recur-
sos utilizados exclusivamente por um determinado produto representam 
custos diretos dele.
De acordo com Martins e Rocha (2010), tais custos são assim classificados porque:
 ■ A identificação é direta;
 ■ A apropriação é objetiva;
 ■ A mensuração é precisa;
 ■ Não há alocação subjetiva nem arbitrária; e
 ■ Não é necessário realizar estimativas ou aproximações.
Matéria-prima, material de embalagem, material secundário e mão de obra (quando 
quantificada por unidade produzida) são alguns exemplos de custos diretos.
DESPESAS DIRETAS
Enquanto os custos diretos são facilmente identificados e apropriados aos pro-
dutos fabricados, as despesas diretas são facilmente quantificadas e apropriadas 
em relação às receitas de vendas.
São exemplos de despesas diretas: custo do produto vendido; custo dos 
serviços prestados; impostos e tributos sobre as vendas ou serviços presta-
dos; comissões etc.
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CUSTOS INDIRETOS
Os custos indiretos são aqueles que, por não serem perfeitamente identificados 
nos produtos ou serviços, dependem de cálculos, rateios ou estimativas para 
serem apropriados aos diferentes produtos.
Como exemplos de custos indiretos, podemos citar: I) mão de obra indireta, 
representada pelo trabalho realizados nos departamentos auxiliares da indústria, 
como almoxarifado; II) materiais indiretos, como graxas e lubrificantes utiliza-
dos na manutenção e limpeza de máquinas; e III) outros custos indiretos, como 
aluguel da fábrica, depreciação das máquinas e dos equipamentos.
Supondo que o aluguel de uma fábrica seja de R$ 10.000,00 mensais e esta 
produz 4 modelos de produtos, A, B, C e D, qual montante do custo do aluguel 
será direcionado para cada produto, sendo que a quantidade produzida de cada 
um é diferente? O aluguel pode ser identificado e mensurado diretamente em 
cada produto? A resposta é não. Será necessário recorrer a alguma forma subje-
tiva para alocar o custo do aluguel aos produtos.
Para apropriar os custos indiretos aos produtos, a empresa deve definir um 
parâmetro de distribuição, chamado de base ou critério de rateio. Na Unidade 
III deste livro, abordaremos algumas formas de rateio utilizadas para a distri-
buição dos custos indiretos.
O gasto com energia elétrica do departamento de produção pode ser clas-
sificado tanto como custo direto quanto indireto, isso porque depende da 
maneira como a empresa o controla. Caso a fábrica possua medidores que 
possibilite a medição do consumo de energia por produto, esse gasto é clas-
sificadocomo direto. Por outro lado, se a empresa não possuir mecanismos 
de apurar o quanto cada produto consome de energia, este gasto deverá ser 
apropriado aos produtos por meio de algum critério de rateio.
Fonte: os autores.
CUSTOS DE PRODUÇÃO
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IU N I D A D E30
DESPESAS INDIRETAS
As despesas indiretas referem-se aos gastos que não podem ser identificados 
com precisão com as receitas geradas. Dessa forma, elas são consideradas des-
pesas do período e não são distribuídas por tipo de receita.
Salário do pessoal da área administrativa, despesas financeiras, imposto de 
renda e contribuição social são alguns exemplos de despesas indiretas.
CLASSIFICAÇÃO DOS GASTOS EM RELAÇÃO AO 
VOLUME DE PRODUÇÃO
O comportamento dos gastos em relação às variações no volume de produção 
classifica-os em fixos ou variáveis.
CUSTOS FIXOS
Os custos fixos são aqueles que permanecem iguais independente do volume de 
produção da empresa, ou seja, não importa se a empresa produz 10 ou 1.000 uni-
dades de um determinado produto, o custo permanece o mesmo.
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Esta estabilidade dos custos fixos está relacionada à capacidade produtiva da 
empresa. Por exemplo, o custo com aluguel da fábrica é considerado fixo, pois 
independente da produção, o valor gasto é o mesmo; contudo, caso a empresa 
tenha necessidade de ampliar a área produtiva, isso pode fazer com que o gasto 
com o aluguel aumente, mas novamente ele vai se estabilizar, agora com um 
novo nível de atividade.
São exemplos de custos fixos: aluguel, salários e encargos dos funcioná-
rios, seguro, segurança, telefone, depreciação de máquinas e equipamentos 
etc. Vale ressaltar que para ser classificado como custo, os gastos citados 
precisam estar relacionados com o setor produtivo, caso contrário, são con-
siderados despesas.
Para ilustrar o comportamento dos custos fixos, apresentamos a Tabela 1, 
que exemplifica o gasto com aluguel de uma fábrica que apresenta volumes de 
produção diferentes ao longo dos meses.
Tabela 1 – Custos Fixos 
PERÍODO
QUANTIDADE PRODUZIDA 
PRODUTO X
VALOR DO ALUGUEL CUSTO UNITÁRIO
Janeiro 800 R$ 6.000 R$ 7,50
Fevereiro 500 R$ 6.000 R$ 12,00
Março 700 R$ 6.000 R$ 8,57
Abril 1.000 R$ 6.000 R$ 6,00
Maio 1.200 R$ 6.000 R$ 5,00
Junho 900 R$ 7.000 R$ 7,78
Fonte: os autores.
Por meio da Tabela 1, podemos perceber que os custos fixos não sofrem alte-
rações proporcionais às variações no nível de produção da empresa. Os custos 
fixos até podem sofrer alterações de valor de um mês para o outro, mas essas 
variações estão geralmente relacionadas à correção de preços do fornecedor, 
como podemos observar entre o período de maio e junho. No entanto, isso não 
o torna um custo variável.
CUSTOS DE PRODUÇÃO
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IU N I D A D E32
Nesse sentido, o custo fixo não possui, necessariamente, o mesmo valor todos 
os meses; no entanto, essa variação não está diretamente ligada ao volume de 
produção de cada período. Um exemplo deste aspecto pode ser observado na 
Tabela 2, que compara o gasto com segurança da fábrica e o volume de produção.
Tabela 2 – Custos Fixos
PERÍODO
QUANTIDADE 
PRODUZIDA PRODUTO X
VALOR DA SEGURANÇA 
DA FÁBRICA
CUSTO UNITÁRIO
Janeiro 800 R$ 4.500 R$ 5,63
Fevereiro 500 R$ 4.650 R$ 9,30
Março 700 R$ 4.800 R$ 6,86
Abril 1.000 R$ 4.450 R$ 4,45
Maio 1.200 R$ 4.550 R$ 3,79
Junho 900 R$ 4.700 R$ 5,22
Fonte: os autores.
Na Tabela 2, verificamos que o custo com segurança da fábrica sofreu altera-
ções no seu valor mensal. Isso pode ter ocorrido por contratações adicionais, 
custos com desligamento de funcionários, pagamento de horas extras, aquisi-
ção de equipamentos de segurança etc., os quais não estão diretamente ligados 
à quantidade produzida. 
DESPESAS FIXAS
Assim como os custos fixos, as despesas fixas são aquelas que permanecem 
constantes dentro de determinado nível de atividade, mas estas, por sua 
vez, estão relacionadas à geração de receitas. Em outras palavras, as despe-
sas fixas permanecem constantes, independentemente do volume de vendas 
ou de prestação de serviços. 
Os gastos com salários e encargos sociais, aluguel, seguro, despesas finan-
ceiras, depreciação, dentre outros, desde que relacionados ao setor comercial e 
administrativo da empresa, representam despesas fixas.
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De forma geral, o comportamento dos custos e despesas fixas, ou seja, os 
gastos, podem ser observado na Figura 3, na qual estes permanecem constantes, 
enquanto o volume de produção sofre alterações significativas.
Figura 3 – Comportamento dos gastos fixo
Fonte: os autores.
CUSTOS VARIÁVEIS
Os custos variáveis são afetados diretamente pelo volume de produção, ou seja, 
conforme aumenta ou diminui a quantidade de produtos fabricados, esses cus-
tos também aumentam ou diminuem proporcionalmente.
Segundo Oliveira e Perez Jr. (2012, p. 70), os custos variáveis possuem as 
seguintes características:
 ■ Seu valor total varia na proporção direta do volume de produção;
 ■ O valor é constante por unidade, independentemente da quantidade 
produzida;
 ■ A alocação aos produtos ou centros de custos é normalmente feita de 
forma direta, sem necessidade de utilização de critérios de rateio.
 
 
 
 
 
 
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IU N I D A D E34
Matéria-prima, mão de obra direta e material de embalagem são alguns exem-
plos de custos fixos.
Para exemplificar, vejamos a Tabela 3, que demonstra a variação do gasto 
com matéria-prima dependendo da quantidade produzida.
Tabela 3 – Custos Variáveis
MESES
QUANTIDADE 
PRODUZIDA
CUSTO COM MATÉRIA-PRIMA EM 
CADA UNIDADE PRODUZIDA
CUSTO TOTAL COM MATÉRIA-
PRIMA NO PERÍODO
Jan 700 R$ 35,00 R$ 24.500,00
Fev 800 R$ 35,00 R$ 28.000,00
Mar 1000 R$ 35,00 R$ 35.000,00
Abr 500 R$ 35,00 R$ 17.500,00
Mai 1200 R$ 35,00 R$ 42.000,00
Total 4200 - R$ 147.000,00
Fonte: os autores.
Podemos verificar que o custo unitário com matéria-prima é fixo, ou seja, R$ 
35,00 por unidade produzida. Contudo, conforme aumenta a produção ao longo 
dos meses, o gasto total com matéria-prima também aumenta na mesma pro-
porção, caracterizando um custo variável.
A Figura 4 demonstra o comportamento dos custos e despesas variáveis, ou 
seja, dos gastos variáveis em relação ao nível de produção da empresa. Observe 
que eles variam na mesma proporção.
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Figura 4 – Comportamento dos gastos variáveis
Fonte: os autores.
DESPESAS VARIÁVEIS
Analogamente aos custos variáveis, as despesas variáveis sofrem alterações pro-
porcionais às variações no volume de receitas. Como exemplo, temos impostos 
sobre vendas, comissões, fretes para entrega de produtos, entre outros.
Nessa altura do nosso estudo, você já deve ter percebido uma seme-
lhança entre os exemplos de custos diretos com os custos variáveis, assim 
como de custos indiretos com os custos fixos. Isso não é apenas uma impres-
são. Normalmente, os custos diretos, por serem identificados diretamente ao 
produto, também variam em relação à quantidade produzida. Assim tam-
bém os custos indiretos, por não estarem ligados diretamente aos produtos, 
são compostos, na grande maioria das vezes, por custos fixos. A seguir, uma 
figura resumindo a classificação dos gastos com respectivos exemplos.Apropriados de
forma subjetiva
por critérios de
rateio
Apropriadas de
forma subjetiva
por critérios de
rateio
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Figura 5 – Resumo dos gastos
Fonte: Oliveira e Perez Jr. (2012, p. 75).
A seguir, alguns exemplos de classificação dos gastos.
 
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a) Consumo de adubo em um sítio de hortifrúti
Figura 6 – Exemplo de classificação dos gastos 1
Fonte: os autores.
Nesse caso, o adubo é uma matéria-prima do empreendimento utilizada na 
produção, logo, é um custo. Quanto mais se produz, mais adubo se consome, 
portanto, trata-se de um custo variável. Além disso, é possível medi-lo direta-
mente, por meio do controle da quantidade de adubo que foi aplicado em cada 
cultura, sendo, então, possível medir diretamente o consumo. Dessa forma, pode-
mos dizer também que o adubo, nesse caso, é um custo direto.
b) Depreciação da fábrica de eletrodomésticos
Figura 7 – Exemplo de classificação dos gastos 2
Fonte: autores.
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Tendo em vista que o recurso utilizado é, no processo produtivo, um custo; se o 
mesmo ocorrer de forma linear, independentemente do volume ou existência de 
produção, trata-se de um gasto fixo. Se a fábrica fabricar vários produtos e não 
ser possível identificar de forma precisa e clara quanto de depreciação incorre 
em cada produto fabricado, trata-se de um custo indireto.
c) Impostos sobre as vendas
Figura 8 – Exemplo de classificação dos gastos 3
Fonte: autores.
O recurso consumido na geração de receitas e em uma fase posterior ao pro-
duto estar pronto é uma despesa. Quanto mais se vende, mais imposto se gera e 
o contrário também ocorre. Nesse sentido, trata-se de uma despesa variável. É 
possível identificar e medir de forma clara o imposto de cada produto, logo, ele 
é considerado direto.
d) Aluguel do prédio da administração da fábrica de eletrodomésticos
Figura 9 – Exemplo de classificação dos gastos 4
Fonte: os autores.
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39
O recurso é consumido na administração, logo, é uma despesa. O aluguel também 
não sofre variações quando se produz mais ou menos, por isso ele é considerado 
uma despesa fixa. Se a administração fizer a gestão e venda de vários produtos 
e não for possível identificar de forma precisa e clara quanto de aluguel incorre 
em cada produto vendido, trata-se de uma despesa indireta.
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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CONSIDERAÇÕES FINAIS
Prezado(a) aluno(a), ao término deste primeiro capítulo, você já deve ter per-
cebido o quanto é importante para uma empresa o controle dos seus gastos, 
principalmente em se tratando de empresas industriais.
Os gastos estão presentes em todos os tipos de empresas, contudo, a fabri-
cação de produtos apresenta uma atividade complexa, que vai desde a compra 
de matéria-prima até a transformação desta em produto acabado. Dessa forma, 
reconhecer e avaliar os gastos durante todo o processo produtivo se torna fun-
damental para o desempenho empresarial.
 Além de reconhecer a importância da disciplina na gestão das empresas, 
você pode conhecer que a contabilidade de custos trabalha com termos e con-
ceitos específicos, os quais, se não compreendidos e classificados corretamente, 
podem afetar a apuração do resultado da empresa.
Gasto, custo, despesa, investimento e desembolso são expressões que, infor-
malmente, podem representar a mesma coisa. No entanto, para a contabilidade de 
custos, representam conceitos pontuais que devem ser levados em consideração.
Resumidamente, podemos dizer que o gasto se refere à compra de produtos 
ou serviços que provocam a entrega ou promessa de entrega de ativos, normal-
mente dinheiro. O gasto se transforma em investimento quando é ativado, ou 
seja, passa a compor o grupo de bens e direitos da empresa, como o estoque. O 
custo, por sua vez, está relacionado ao processo produtivo, podendo ou não ter 
sido classificado inicialmente como investimento (matéria-prima). Por fim, as 
despesas representam gastos que estão relacionados à geração de receita, como os 
impostos incidentes sobre as vendas. Assim como os custos, as despesas podem 
ou não passar pela classificação como investimento.
Agora que você já conheceu os principais termos relacionados à contabili-
dade de custos, podemos avançar para o estudo de seus elementos.
41 
1. A empresa Belas Artes S.A. trabalha na fabricação de móveis planejados. Com a 
saída do antigo contador, o setor comercial está com dificuldades em atribuir o 
preço de venda dos seus produtos. Considerando o que foi apresentado na 
Unidade I, discorra sobre a importância do controle e avaliação dos custos 
por uma empresa industrial.
2. As palavras ‘custo’ e ‘despesa’, quando empregadas na nossa linguagem comum, 
podem representar coisas semelhantes. Contudo, representam coisas diferentes 
quando utilizadas pela contabilidade de custos. Com base nos conceitos utili-
zados pela contabilidade de custos, diferencie custo de despesa.
3. O gasto representa a compra de produto ou serviço, que gera sacrifício finan-
ceiro para a entidade. Após a aquisição, o gasto é reclassificado. Classifique os 
gastos a seguir em: custo, despesa ou investimento.
I. Compra de matéria-prima para estoque.
II. Aluguel da fábrica.
III. Salário do gerente comercial.
Marque a alternativa que apresenta a sequência de classificação correta:
a) Custo, Despesa e Investimento.
b) Custo, Investimento e Despesa.
c) Investimento, Custo e Despesa.
d) Investimento, Despesa e Custo.
e) Despesa, Investimento e Custo.
4. Os custos de produção podem ser classificados sob dois aspectos: em relação 
aos produtos e em relação ao volume de produção. Quanto ao volume de pro-
dução, estes podem ser classificados em fixos ou variáveis.
I. Os custos variáveis são aqueles que permanecem estáveis independente-
mente de alterações no volume de produção.
II. O custo variável unitário é constante, independentemente da quantidade 
produzida.
III. Os custos fixos podem sofrer variação de um período para o outro, contudo, 
essa variação não está relacionada ao volume de produção.
IV. Os custos fixos, por serem facilmente identificados no produto, não necessi-
tam de critérios de rateio para sua apropriação.
42 
Está correto o que se afirma apenas em:
a) I e II.
b) I e III.
c) I e IV.
d) II e III.
e) II e IV.
5. Quando um custo é facilmente identificado e apropriado diretamente ao produ-
to, denominamos de custo direto. Por outro lado, quando não há uma identifi-
cação direta e sua apropriação necessita de critérios de rateio, denominamos de 
custo indireto. Nesse sentido, classifique os custos em diretos (CD) ou indiretos 
(CI).
( ) Material de embalagem.
( ) Aluguel da fábrica.
( ) Salários e encargos da supervisão da fábrica.
( ) Matéria-prima.
( ) Depreciação das máquinas.
Marque a alternativa que apresenta a sequência correta:
a) CD, CD, CD, CI e CI.
b) CD, CI, CI, CD e CI.
c) CD, CI, CI, CI e CD.
d) CI, CI, CD, CD e CI.
e) CI, CD, CD, CI e CI.
6. Os dados que seguem relacionados representam os custos de uma empresa in-
dustrial que trabalha na confecção de roupas femininas.
CUSTOS R$
Matéria-prima 150.000,00
Depreciação das máquinas 17.000,00
Material de embalagem 23.000,00
Aluguel da fábrica 40.000,00
Mão de obra direta (paga por produção) 36.000,00
Salários e encargos da administraçãoda fábrica 52.000,00
43 
 Os custos fixos dessa empresa no período considerado foram de:
a) R$ 40.000,00.
b) R$ 92.000,00.
c) R$ 109.000,00.
d) R$ 132.000,00.
e) R$ 150.000,00.
44 
Conceitos Relevantes da Contabilidade de Custos
O levantamento conceitual básico de cus-
tos e suas terminologias são relevantes para 
o processo de gestão empresarial tendo 
em vista que muitos “usuários das informa-
ções contábeis realmente não conseguem 
compreender perfeitamente o significado 
de muitos termos utilizados pela con-
tabilidade” (DIAS FILHO, 2000, p. 38). A 
linguagem contábil precisa comunicar fiel-
mente os fenômenos que representa. Neste 
sentido, Martins (2003, p.16) enfatiza que 
“desde que duas pessoas resolvam comu-
nicar-se, é absolutamente necessário que 
passem a dar aos objetos, conceitos e ideias 
o mesmo nome, sob pena de, no mínimo, 
reduzir-se o nível de entendimento”.
A linguagem contábil precisa ser clara, 
direta e objetiva para garantir a eficiên-
cia e a eficácia do processo de informação 
e comunicação dentro das organizações. 
As informações de custos são utilizadas 
sob três perspectivas contábeis: Contabi-
lidade Societária, Contabilidade Tributária 
e Contabilidade Gerencial. Na primeira as 
informações geradas pela Contabilidade 
de Custos influenciam a confecção dos 
relatórios contábeis destinados aos usu-
ários externos, na segunda é usada para 
mensurar corretamente o valor do lucro 
e do patrimônio objeto de tributação e 
no âmbito da Controladoria e da Conta-
bilidade Gerencial, a mesma alicerça o 
processo de planejamento e o controle 
gerencial das organizações. Destaca-se, 
ainda, que para a compreensão e utiliza-
ção dos métodos, sistemas e das práticas 
de gestão de custos, faz-se necessário a 
correta compreensão dos significados 
dos seguintes termos: gastos, despesas, 
custos, custos fixos, custos variáveis, cus-
tos diretos, custos indiretos e custo misto 
(MARTINS; ROCHA, 2010). Desta feita, 
assim como Martins (2003, p. 16) este 
artigo não se tem “nenhuma pretensão de 
resolver o impasse ou de conseguir gene-
ralizar a terminologia de Custos” a seguir 
apresentam-se a nomenclatura e a concei-
tuação sobre o ponto de vista de Hansen e 
Mowen (2001), Martins (2003), Blocher et. 
al.(2007) e Martins e Rocha (2010) sobre 
tais conceitos.
Inicia-se o impasse sobre os três signos 
principais utilizados pela Contabilidade 
de Custos, a saber: gastos, custos e des-
pesas. O termo gastos é definido como “a 
compra de bens ou serviços” (MARTINS; 
ROCHA, 2010, p. 9) “que gera sacrifício 
financeiro para a entidade (desembolso), 
sacrifício esse representado por entrega 
ou promessa de entrega de ativos (normal-
mente dinheiro)” (MARTINS, 2003, p. 17). 
Entende-se como um conceito vasto que 
engloba todos os bens e serviços adqui-
ridos pelas organizações, isto é, o gasto 
acontece “no ato da passagem para a pro-
priedade da empresa do bem ou serviço” 
seja “no momento em que existe o reco-
nhecimento contábil da dívida assumida ou 
da redução do ativo dado em pagamento” 
(MARTINS, 2003, p. 17).
O custo é incorrido quando um deter-
minado recurso é utilizado para algum 
propósito, assim qualquer produto, 
serviço, cliente, atividade ou unidade 
organizacional do qual os custos são 
calculados com algum objetivo são deno-
minados de objeto de custos (BLOCHER 
45 
et. al., 2007) . Desta feita, um gasto é reco-
nhecido como custo apenas no momento 
da utilização, ou seja, na fabricação de um 
produto ou execução de um serviço. Cor-
roborando Martins (2003, p. 17) definido 
custo como um “gasto relativo a bem ou 
serviço utilizado na produção de outros 
bens ou serviços”. Martins e Rocha (2010, 
p. 9) evidenciam que um evento é conside-
rado custo quando atender aos seguintes 
requisitos: ao consumo, a utilização ou a 
transformação de um recurso econômico 
(bens ou serviços); e tenha o objetivo de 
produzir outros bens e serviços.
As despesas de uma organização refle-
tem na redução do Patrimônio Líquido e 
representam os sacrifícios no processo de 
obtenção de receitas, ou seja, é “o bem ou o 
serviço consumido direta ou indiretamente 
para a obtenção de receitas” (MARTINS, 
2003, p. 17).Martins e Rocha (2010, p. 17) 
confirmam que um evento é considerado 
uma despesa quando atender aos seguin-
tes requisitos: ao consumo, a utilização ou 
a transformação de um recurso econômico 
(bens ou serviços); e que o mesmo tenha o 
objetivo de manter em atividade a empresa 
como um todo e gerar receitas [...].
Fonte: Martins et al. (2013, on-line)1
MATERIAL COMPLEMENTAR
Contabilidade de Custos e Análise das Demonstrações
Ricardo J. Ferreira 
Editora: Ferreira
Ano: 2016
Sinopse: neste livro, o autor trata da contabilidade de custos aplicada às 
empresas industriais e às prestadoras de serviços, com ênfase aos seus 
aspectos legais e ao seu uso para fins gerenciais. A obra expõe a contabilidade 
de custos em linguagem clara e objetiva, mediante exercícios, exemplos e 
questões comentadas, apresentadas de forma intercalada com o conteúdo 
teórico e ao fim dos capítulos. Com as questões comentadas de provas, 
elaboradas por algumas das principais instituições organizadoras de 
concursos do país, você pode comparar sua solução com os comentários do 
autor. Presente na bibliografia recomendada de diversos concursos e cursos 
universitários, este livro é indicado a candidatos de concursos públicos, 
profissionais da área contábil e estudantes de contabilidade, administração e economia.
Contabilidade de Custos
Ed Luiz Ferrari 
Editora: Impetus
Ano: 2015
Sinopse: a Editora Impetus e o renomado autor, Ed Luiz Ferrari, 
orgulhosamente apresentam Contabilidade de Custos, em sua primeira 
edição. A obra foi dividida em 10 capítulos e tem como maior objetivo 
atender aos candidatos que desejam a aprovação em concursos públicos 
elaborados pelas diversas bancas do Brasil, mas também poderá ser utilizada 
por aqueles que buscam conhecimento rápido e objetivo em contabilidade 
de custos e gerencial. Pensando em facilitar o entendimento da matéria, 
toda a parte teórica está descrita em linguagem sequencial didática e 
acompanhada de exemplos práticos e exercícios resolvidos. Além disso, 
inclui, ao final de cada capítulo, uma coletânea de questões extraídas de diversos concursos públicos, 
sendo todas comentadas e com gabarito. Portanto, trata-se de uma ferramenta indispensável que 
contempla todos os níveis de concurso, do fundamental ao superior, e indicada tanto aos profissionais 
da área quanto aos concurseiros que almejam sucesso nas provas desta disciplina.
Material Complementar
MATERIAL COMPLEMENTAR
Contabilidade de Custos Fácil
Osni Moura Ribeiro 
Editora: Saraiva
Ano: 2015
Sinopse: seguindo o mesmo modelo dos demais títulos da Série Fácil, 
Contabilidade de Custos Fácil traz os temas necessários ao entendimento dos 
mecanismos utilizados no controle e na contabilização do custo de produção, 
possibilitando ao leitor a aquisição de vasto conhecimento a respeito da 
contabilidade de custos em geral. O conteúdo desenvolvido atende às 
exigências do currículo dos cursos de bacharel em ciências contábeis e pode 
ser aplicado com sucesso em outros cursos de nível médio ou superior, além 
de ser útil a todos os profissionais da área e para aqueles que se preparam para 
prestar concursos. Atualizado conforme as Leis nº 11.638/07 e nº 11.941/09 e NBCS TGS convergentes 
com as Normas Internacionais de Contabilidade IFRS, o livro é excelente ferramenta para todos os que 
pretendem se iniciar no estudo de custos, sempre de maneira didática, gradual e eficaz.
REFERÊNCIASREFERÊNCIAS
FAVERO, Hamilton Luiz; LONARDONI, Mário; SOUZA, Clóvis de; TAKAKURA, Mas-
sakazu. Contabilidade: teoria e prática. 6. ed. São Paulo: Atlas, 2011.
FERRARI, Ed Luiz. Contabilidade Geral: teoria e 950 questões. Rio de Janeiro: Impe-
tus, 2001.
MARTINS, Daiana Bragueto; LEPCHAK, Alessandro; KRESPI, Nayane Thais; SCARPIN, 
Jorge Eduardo. Terminologias econceitos de contabilidade de custos na percepção 
dos graduandos em ciências contábeis. In: XX Congresso Brasileiro de Custos. 2013. 
Uberlândia. Anais... Uberlândia, 2013. Disponível em: <https://anaiscbc.emnuvens.
com.br/anais/article/view/140/140>. Acesso em: 15 jan. 2018.
MARTINS, Eliseu. Contabilidade de custos. 10. ed. São Paulo: Atlas, 2010.
MARTINS, Eliseu; ROCHA, Welington. Métodos de custeio comparados: custos e 
margens analisados sob diferentes perspectivas. São Paulo: Atlas, 2010.
MONTOTO, Eugenio. Contabilidade geral esquematizada. São Paulo: Saraiva, 
2012.
OLIVEIRA, Luís Martins de; PEREZ JUNIOR, José Hernandez. Contabilidade de cus-
tos para não contadores. 5. ed. São Paulo: Atlas, 2012.
RIBEIRO, Osni Moura. Contabilidade de custos. 3. ed. São Paulo: Saraiva, 2013.
48
GABARITO
49
1. Nas empresas industriais, os itens disponíveis para venda derivam de um pro-
cesso extenso, o qual, durante sua realização, vai agregando valor ao produto 
gerado. Do momento da compra de matéria-prima até chegar ao produto final 
são vários os gastos envolvidos: mão de obra, energia elétrica, equipamentos 
etc. Todos os gastos desse processo compõem o custo do produto fabricado, o 
qual ainda deve ser valorado a preço de venda. Uma correta apuração dos custos 
de produção impacta diretamente no resultado da empresa, pois serve de base 
para precificação dos seus produtos.
2. Enquanto o custo se refere ao consumo de bens ou serviços para a produção 
de outros bens ou serviços, a despesa refere-se ao consumo de recursos para 
geração de receita.
3. C.
4. D.
5. B.
6. C.
GABARITO
U
N
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E II
Professora Me. Adriana Casavechia Fragalli
Professor Me. Silvio César Castros
ELEMENTOS DE CUSTOS
Objetivos de Aprendizagem
 ■ Conhecer os materiais que compõem o custo de um produto 
acabado e compreender os métodos de controle existentes.
 ■ Identificar os gastos que compõem o custo com mão de obra, assim 
como efetuar o seu cálculo.
 ■ Reconhecer os custos indiretos do processo produtivo e sua forma de 
distribuição
Plano de Estudo
A seguir, apresentam-se os tópicos que você estudará nesta unidade:
 ■ Materiais
 ■ Mão de obra
 ■ Custos indiretos de fabricação
Introdução
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INTRODUÇÃO
Olá, caro(a) aluno(a)! Depois de compreender os conceitos que envolvem a 
área de custos, chegou a hora de conhecer os elementos que compõem o pro-
cesso produtivo.
Neste capítulo, vamos aprender sobre os componentes básicos de qualquer 
sistema de produção. Após adquirir matéria-prima e materiais secundários, utili-
za-se da mão de obra para transformá-los em produtos acabados. Neste contexto, 
pode-se afirmar que existem três elementos formadores do custo de produção: 
materiais, mão de obra e custos secundários não diretamente identificados no 
produto, chamados de custos indiretos de fabricação.
Dentre os materiais utilizados, a matéria-prima representa o principal custo 
do processo de fabricação na maioria das indústrias. Por esse motivo, seu con-
trole, tanto físico quanto financeiro, é extremamente importante.
O controle da matéria-prima, assim como dos demais materiais empregados 
na fabricação de produtos, pode ser realizado por meio de dois métodos: inven-
tário periódico e inventário permanente. Nesta unidade, você conhecerá qual o 
melhor método para cada tipo de empresa e também aprenderá como aplicá-los.
Assim como os materiais, a mão de obra também é um importante elemento 
do processo produtivo. Mesmo com o avanço tecnológico, que tem provocado a 
substituição de funcionários por máquinas, a utilização de mão de obra é indis-
pensável. Neste tópico, você verá quais os gastos que compõem o valor da mão de 
obra, afinal de contas, além do salário, a empresa é obrigada a arcar com diver-
sos outros gastos relacionados aos seus funcionários.
Por fim, mas não menos importante, estudaremos sobre o terceiro ele-
mento que compõe a fabricação de produtos: os custos indiretos de fabricação. 
Esses custos, como não estão ligados diretamente ao produto final, necessitam 
de mecanismos de rateio para que possam ser distribuídos aos produtos. Esta 
distribuição, por sua vez, é tão relevante que trataremos num capítulo à parte.
ELEMENTOS DE CUSTOS
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rt. 184 do Código Penal e Lei 9.610 de 19 de fevereiro de 1998.
IIU N I D A D E54
MATERIAIS
Vamos começar nosso estudo sobre os elementos de custos falando sobre os 
materiais empregados no processo produtivo. Segundo Ribeiro (2013), podemos 
classificar os materiais utilizados na produção da seguinte forma: matéria-prima; 
materiais secundários; materiais auxiliares; e materiais de embalagem.
A matéria-prima é a substância principal e indispensável na fabricação de um 
produto, ou seja, ela representa o principal componente da produção de um deter-
minado produto. Por exemplo, na produção de móveis de madeira, a matéria-prima 
é a madeira; na confecção de roupas, a matéria-prima é o tecido, e assim por diante.
Os materiais secundários também entram na composição dos produtos, porém 
em menores quantidades ou com menor importância que a matéria-prima. Os mate-
riais secundários para uma indústria de móveis de madeira são pregos, cola, verniz, 
dobradiças etc.; para uma fábrica de confecções, são os botões, zíperes, linha etc.
Diferentemente dos materiais secundários, os materiais auxiliares não 
entram na composição dos produtos, embora sejam necessários ao processo 
de fabricação. Podemos citar como sendo materiais auxiliares na fabricação 
de móveis de madeira as lixas, os pincéis, as estopas etc.; já na confecção de 
Materiais
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roupas, os materiais auxiliares seriam as tesouras ou facas utilizadas para cor-
tar os tecidos, agulhas, perfuradores etc.
Por fim, os materiais de embalagem são utilizados para acondicionar ou 
embalar os produtos. É importante deixar claro que, para ser caracterizada 
como custo de produção, devem-se considerar apenas as embalagens utiliza-
das ainda no processo de fabricação. Por exemplo, uma indústria de laticínios 
precisa acondicionar o leite em caixas ou sacos plásticos contendo as informa-
ções necessárias sobre o produto. Contudo, para facilitar e dar maior segurança 
no transporte, as empresas realizam uma embalagem secundária, na qual os 
produtos (já embalados para comercialização) são agrupados em quantidades 
e tamanhos propícios para o manuseio mecanizado.
Os materiais (matéria-prima, material secundário, material auxiliar e mate-
rial de embalagem) utilizados na fabricação são considerados fatores básicos na 
formação dos custos. Por este motivo, é importante ter um bom controle.
Por uma questão de logística, os materiais não precisam, necessariamente, ser 
adquiridos à medida que estão sendo utilizados. Normalmente eles são obtidos 
em quantidades maior do que o necessário para seu consumo imediato, sendo 
o excedente armazenado no estoque.
Para controlar esse estoque de forma pontual, utiliza-se fichas, denomina-
das fichas de controle de estoque. Por meio delas, é possível acompanhar toda 
a movimentação de materiais, assim como de mercadorias. Não importa se é um 
material, produto ou mercadoria que está sendo controlado, todos necessitam 
de um bom sistema de controle.
Essa diferença é apenas um aspecto conceitual, pois, enquanto as mer-
cadorias entram prontas no estoque da empresa e também saem prontas 
(atividade de compra e venda), os materiais chegam no estoque das indús-
trias/fábricas, saem primeiro para a produção e voltam para o estoque como 
produto acabado. Resumidamente, não tem importância se aquilo que está 
sendo controlado chama-se mercadoria, matéria-prima, produto, insumo etc., 
pois a metodologia de controle é a mesma.
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IIU N I D A D E56
A ficha de controle de estoque, além do aspecto de controle e vigilância sobre os 
itens físicos, é importante para a determinação do custo da mercadoria ou pro-
duto. Saber apurar o custo é vital para qualquer empresa. Se não souber quanto 
custa uma mercadoria ou um produto, como será possível estabelecer seu valor 
de venda? Se a empresa não sabe o custo dos seus produtos ou mercadorias, 
como saberá o resultado obtido em sua atividade?
O controle desses custos inicia-se na aquisição. Quando os materiais, ou 
mercadorias no caso de comércio, ingressam na entidade, eles passam a com-
por o grupo de ativos (bens e direitos), que, por sua vez, tem como regra geral 
o custo histórico como critério de avaliação.
O custo histórico determina que quando a empresa compra certo mate-
rial ou mercadoria, o valor a ser registrado pela aquisição deve compor o preço 
pago por este, juntamente com os gastos necessários para colocá-lo em condi-
ção de uso ou revenda. Por exemplo, uma usina de álcool compra 500 toneladas 
de cana-de-açúcar por R$ 38.500,00. Além da compra, ela gasta R$ 13.000,00 
com transporte da lavoura até a indústria. Neste caso, o custo com aquisição de 
matéria-prima, registrado na ficha de controle de estoque, será de R$ 51.500,00.
Mercadorias: representam os itens utilizados por empresas comerciais na 
sua atividade de compra e venda. Neste processo, as mercadorias são adqui-
ridas e vendidas já prontas. Ex.: loja de roupas, supermercados, livrarias etc.;
Materiais: representam os insumos utilizados por indústrias, os quais são 
adquiridos e, em seguida, passam por um processo de transformação, até 
resultarem num novo produto. Ex.: cana-de-açúcar utilizada na fabricação 
de álcool, farinha utilizada na fabricação de massas etc.;
Produtos Acabados: representam os itens resultantes do processo produti-
vo de indústrias, os quais serão comercializados. Ex.: álcool, açúcar, calçados 
etc.
Fonte: os autores.
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O valor a ser registrado na ficha de controle de estoque, em decorrência da aquisi-
ção de materiais, além de somar os gastos necessários para deixá-los em condição de 
uso, deve também desconsiderar os impostos recuperáveis. São exemplos de impos-
tos recuperáveis: Imposto sobre a Circulação de Mercadorias (ICMS); Programa de 
Integração Social (PIS); Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social 
(COFINS); Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN) etc.
Além de incluir os gastos necessários para deixar os materiais em condições 
de uso ou venda, o valor a ser registrado na ficha de estoque em função da aqui-
sição das mercadorias deve descontar os impostos recuperáveis.
Embora sejam muitas as funções que se realizam dentro do sistema de con-
trole de estoque, de acordo com (Campiglia, A. e Campiglia, O. 1993, p. 42), 
são três os seus objetivos fundamentais:
a) a evidência das quantidades físicas que compõem os inventários do 
material e do valor que lhes correspondem, determinada em função 
das operações de entradas e do consumo periódico ou saídas;
b) a coordenação das entradas do material com o respectivo processo 
de compra;
c) a identificação das saídas do material e seu entrosamento no proces-
so de formação e evidência contábil dos custos de produção.
Na movimentação destes materiais (entradas e saídas) é frequente a incidên-
cia simultânea de dois ou mais lotes que foram adquiridos a preços diferentes e 
em diferentes datas. Esse fato gera problemas quando da avaliação dos compo-
nentes do estoque, que, por sua vez, requer a adoção de critérios ou métodos de 
cálculo adequados a cada circunstância, na qual demonstraremos mais adiante. 
Mas afinal, o que são essas movimentações do estoque? O que significa 
entrada e saída de materiais do estoque? As entradas são operações que aumentam 
o estoque, na maior parte das vezes, decorrentes de compras e/ou transferências 
internas. As compras se fazem quando do fornecimento externo de materiais 
adquiridos de terceiros que se destinam ao abastecimento da fábrica. As transfe-
rências internas, por outro lado, se dão quando certo material que fora retirado 
do almoxarifado retorna em forma de entrada.
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IIU N I D A D E58
As saídas compreendem operações que reduzem os estoques e abrangem toda 
transferência para a fábrica ou para destinatários externos.Todo material que deixar 
o almoxarifado e for transferido para a fabricação ou venda (destinatários externos) 
deve ser contabilizado pelo seu valor respectivo do custo de aquisição. Lembrando 
que o custo de aquisição compreende o preço pago na compra do material, jun-
tamente com seus impostos não recuperáveis e os gastos incorridos até o local de 
destino (fretes, carretos, seguros, direitos, despesas alfandegárias etc.).
INVENTÁRIO PERIÓDICO
O inventário periódico é um sistema de controle de estoque no qual as informa-
ções sobre sua composição (quantidade e valor) são geradas periodicamente por 
meio de contagem física. Neste sistema, só é possível conhecer o custo das merca-
dorias vendidas (CMV) após o levantamento físico e aplicação da seguinte fórmula:
CMV = EI + C - EF
CMV: custo da mercadoria vendida
EI: estoque inicial
C: compras
EF: estoque final
No final de cada período, podendo ser mensal, semestral, anual etc. (a legisla-
ção determina ao menos um controle por ano), a empresa realiza a contagem 
física do seu estoque. Após a contagem, é necessária a valoração dele. Depois de 
contado e valorado, tem-se o valor do estoque final. Juntamente com os regis-
tros de compras referentes ao período, e tendo como saldo inicial o saldo final 
do período anterior, basta aplicar a fórmula.
Suponhamos que, ao final de 2016, determinada empresa realizou a conta-
gem física e valoração do seu estoque e apurou um estoque final de R$ 1.400,00. 
Sabendo que em janeiro ela possuía um estoque inicial de R$ 1.700,00, e durante 
o ano realizou compras no valor de R$ 4.350,00, qual o custo das mercadorias 
vendidas neste período?
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CMV = 1.700 + 4.350 – 1.400 = 4.650,00
Isso significa que o custo das mercadorias vendidas durante o ano de 2016 foi 
de R$ 4.650,00. Confrontando esta informação com o faturamento do período, 
a empresa poderá avaliar seu resultado econômico.
Mesmo sendo prático, esse sistema de controle de estoque é recomendado 
apenas para empresas de pequeno porte. Um controle permanente do estoque 
é, sem dúvida, mais eficiente, contudo, isso pode incorrer em gastos muito ele-
vados em relação aos benefícios das informações oferecidas.
INVENTÁRIO PERMANENTE
O inventário permanente é um outro sistema de controle de estoque. Neste, as 
entradas e as saídas constituem, por si mesmas, operações que requerem registro 
e controle permanentes. O que significa que a cada movimentação do estoque, 
seja entrada ou saída, é efetuado o registro indicando quantidade e valor.
Segundo Favero et al. (2011, p. 263):
O inventário permanente refere-se a um controle de estoque que per-
mite aos usuários da informação contábil obter a qualquer momento 
informações precisas sobre a quantidade e valor de cada item do esto-
que da empresa.
Por meio do inventário permanente, a administração pode acompanhar os 
itens em estoque verificando a necessidade de compra conforme o consumo 
da fábrica no seu processo produtivo e observar o estoque de produtos acaba-
dos para planejamento de vendas.
Com a criação de aplicativos a toda hora, será que já é possível pequenas 
empresas utilizarem o inventário permanente para controlarseus estoques?
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IIU N I D A D E60
O sistema de inventário permanente é aplicado nas empresas por meio do uso 
das fichas de controle de estoque, que podem ser preenchidas manualmente ou 
por meio de um sistema informatizado. Com o avanço da tecnologia, podemos 
dizer que o preenchimento manual está praticamente extinto.
As fichas de controle de estoque são planilhas que contêm toda a movimen-
tação dos itens em estoque, discriminando tanto a quantidade física quanto seu 
valor correspondente, segregados em movimentos de entrada e saída, assim 
como o saldo final. Para o correto controle, é necessária a abertura de uma ficha 
para cada item do estoque.
Quadro 1 – Modelo de ficha de controle de estoque
Fonte: os autores.
Como a ficha é preenchida constantemente, a cada movimentação, os usuários 
da informação contábil podem verificar o estoque a qualquer momento, basta 
observar a ficha do item em questão, no qual estarão expostos as compras, as 
retiradas para produção ou saída para vendas e o saldo do item.
Em função do acompanhamento constante, o inventário permanente se mos-
tra como melhor opção para controlar o estoque. Contudo, como sua utilização 
requer investimentos (software, funcionários), ele normalmente é adotado por 
empresas de médio e grande porte.
É comum na rotina da empresa a movimentação de dois ou mais lotes 
que foram comprados em datas e com valores diferentes, ou seja, ao requisi-
tar materiais do estoque, é aceitável a utilização de unidades adquiridas em 
datas e com preços distintos.
Mercadoria:_____________________ Critério:_____________________
DATA: DESCRIÇÃO
ENTRADA SAÍDA SALDO
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Por esse motivo, surgem algumas alternativas para valoração e controle dos esto-
ques, devendo ser adotado o mais adequado a cada circunstância.
Os dados apresentados na Tabela 1 representam a movimentação de merca-
doria da empresa Mais Controle Ltda., os quais serão utilizados para demonstrar 
e comparar os métodos de avaliação de estoque.
Tabela 1 - Movimentação de matéria-prima da empresa Mais Controle Ltda.
EVENTO DATA QUANTIDADE VALOR DO LOTE R$
Compra 1/mai 100 12.000
Compra 2/mai 200 26.000
Compra 3/mai 50 7.500
Venda 4/mai 310 -
Compra 5/mai 40 6.400
Venda 6/mai 50 -
Fonte: os autores.
Primeiro que Entra, Primeiro que Sai (PEPS)
No método PEPS (primeiro que entra, primeiro que sai), também conhecido 
como FIFO (first in, first out), os saldos em estoque são avaliados pelos valores 
mais recentes. Isto porque os materiais mais antigos são os primeiros a serem 
baixados do estoque, conforme a saída.
Neste método, “as matérias-primas são baixadas do estoque pelo custo mais 
antigo e, consequentemente, as que permanecem em estoque ficam avaliadas a 
custos mais recentes” (OLIVEIRA; PEREZ JR. 2012, p. 85).
Para poder dar baixa nos itens mais antigos, é necessário fazer a separa-
ção dos lotes no momento do preenchimento da ficha. Na Tabela 2, a seguir, 
é apresentada a ficha de controle de estoque da empresa Mais Controle Ltda. 
seguindo o método PEPS.
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Tabela 2 – Ficha de Controle de Estoque – PEPS
Fonte: os autores.
Como você pôde observar, as movimentações de compra são registradas na 
coluna de Entrada, e as movimentações de venda (ou retirada para o processo 
produtivo), na coluna de Saída, ambas indicando a quantidade, o valor unitário 
e o valor total da transação.
Na coluna de Saldo, fica registrado os itens que permanecem em estoque 
separados por lotes. No dia 01 de maio, havia apenas um lote em estoque, por 
isso o saldo era composto por 100 unidades, avaliadas a R$ 120,00 cada. No 
dia 02, com a segunda compra, dois lotes com valores diferentes passaram a 
compor o estoque. Permaneceu o primeiro lote de 100 unidades a R$ 120,00 
e agregou o lote de 200 unidades a R$ 130,00. Por esse motivo, temos dois 
registros no saldo do dia 02. E assim por diante.
Mercadoria: XXXXXXXX Critério: PEPS
DATA: DESCRIÇÃO
ENTRADA SAÍDA SALDO
Quant.
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Unit.
Total Quant.
Valor 
Unit.
Total Quant.
Valor 
Unit.
Total
01/mai Compra 100 120 12.000 - - - 100 120 12.000
02/mai Compra 200 130 26.000 - - -
100
200
120
130
12.000
26.000
03/mai Compra 50 150 7.500 - - -
100
200
50
120
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12.000
26.000
7.500
04/mai Venda - - -
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12.000
26.000
1.500
40 150 6.000
310 - 39.500
05/mai Compra 40 160 6.400 - - -
40
40
150
160
6.000
6.400
06/mai Venda - - -
40
10
150
160
6.000
1.600 30 160 4.800
50 7.600
Total do período 390 51.900 360 47.100 30 4800
Materiais
Re
pr
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98
.
63
Como o método PEPS dá baixa nos itens mais antigos, a venda do dia 04 pro-
vocou a saída de mercadorias referentes ao primeiro, segundo e terceiro lote 
adquiridos, sequencialmente, até chegar as 310 unidades solicitadas.
Último que Entra, Primeiro que Sai (UEPS)
O método UEPS (último que entra, primeiro que sai), ou LIFO (last in, first 
out), avalia o saldo em estoque pelos valores mais antigos, ou seja, os últimos 
itens a entrar no estoque são os primeiros a receber baixa em função da saída 
para a produção ou venda.
Esse critério não é permitido para fins de apuração do imposto de renda, 
pois, segundo Favero et al. (2011), proporcionam um maior custo das mercado-
rias vendidas e, consequentemente, um menor resultado.
Assim, como no método PEPS, os lotes também são controlados sepa-
radamente quando da sua entrada com preços diferentes. Na Tabela 3, é 
demonstrada a ficha de controle de estoque de matéria-prima da empresa 
Mais Controle Ltda.
Tabela 3 – Ficha de Controle de Estoque – UEPS
Mercadoria: XXXXXXXX Critério: UEPS
DATA: DESCRIÇÃO
ENTRADA SAÍDA SALDO
Quant.
Valor 
Unit.
Total Quant.
Valor 
Unit.
Total Quant.
Valor 
Unit.
Total
01/mai Compra 100 120 12.000 - - - 100 120 12.000
02/mai Compra 200 130 26.000 - - -
100
200
120
130
12.000
26.000
03/mai Compra 50 150 7.500 - - -
100
200
50
120
130
150
12.000
26.000
7.500
04/mai Venda - - -
50
200
60
150
130
120
7.500
26.000
7.200
40 120 4.800
310 - 40.700
ELEMENTOS DE CUSTOS
Reprodução proibida. A
rt. 184 do Código Penal e Lei 9.610 de 19 de fevereiro de 1998.
IIU N I D A D E64
Fonte: os autores.
Note que, pelo método UEPS, o valor das saídas, chamado de custo das merca-
dorias vendidas (CMV), são maiores dos que os apresentados no método PEPS. 
Isso porque estamos considerando uma situação de inflação, ou seja, a cada com-
pra o custo foi aumentado.
Dando baixa nos últimos lotes primeiro, o custo de cada venda é composto 
pelos valores maiores, consequentemente, os itens que permanecem em estoque 
representam os valores menores. 
05/mai Compra 40 160 6.400 - - -
40
40
120
160
4.800
6.400
06/mai Venda - - -
40
10
160
120
6.400
1.200 30 120 3.600
50 7.600
Total do período 390 51.900 360 48.300 30 3.600
A utilização do método PEPS ou UEPS para determinar os lotes a serem bai-
xados primeiramente não representa, necessariamente, a movimentação 
física do estoque. Ao vender um produto, a empresa pode entregar fisica-
mente ao seu cliente um item que acabara de entrar no estoque mesmo 
utilizando