livro Contabilidade e Planejamento Tributário

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2015
Contabilidade e 
Planejamento tributário
Prof. Ilário Ziese
Copyright © UNIASSELVI 2015
Elaboração:
Prof. Ilário Ziese
Revisão, Diagramação e Produção:
Centro Universitário Leonardo da Vinci – UNIASSELVI
Ficha catalográfica elaborada na fonte pela Biblioteca Dante Alighieri 
UNIASSELVI – Indaial.
 657.026
 Z67cZiese, Ilário
 Contabilidade e planejamento tributário/Ilário Ziese. Indaial : 
UNIASSELVI, 2015.
 207 p. : il.
 
 ISBN 978-85-7830-906-0
 
 1.Contabilidade-legislação. 
 I. Centro Universitário Leonardo Da Vinci. 
Impresso por:
III
A Contabilidade Tributária é uma das variáveis da Contabilidade 
que requer um estudo aprofundado e, por isso, merece uma disciplina 
inteiramente para seu acompanhamento. O estudo da Contabilidade 
Tributária possibilita a aplicação do Planejamento Tributário.
Somente é possível fazer Planejamento Tributário mediante 
aprofundado conhecimento do tema.
Com o objetivo de introduzir o(a) acadêmico(a) nos conhecimentos da 
Contabilidade Tributária e consequentemente no Planejamento Tributário, 
foi desenvolvido esse Caderno de Estudos, que aborda os principais temas 
relacionados aos tributos e à Contabilidade Tributária.
Os estudos desse caderno estão divididos em três unidades:
Unidade 1 – Conceitos Básicos de Tributação.
Unidade 2 – Apuração do Lucro da Pessoa Jurídica.
Unidade 3 – Contabilizando os Tributos.
A sequência de estudos apresentada nesse caderno tem como 
finalidade disponibilizar os tópicos em uma forma ordenada, possibilitando 
desse modo uma compreensão mais dinâmica da matéria.
Iniciando com o estudo dos Conceitos Básicos da Tributação, como 
por exemplo, a disponibilização das normas na Constituição Federal, torna 
possível um entendimento mais amplo das matérias tributárias, quando 
estas forem tratadas nos regulamentos específicos de cada tributo.
O estudo das formas de Apuração do Lucro da Pessoa Jurídica é 
essencial para entendimento dos principais métodos de apuração do lucro. 
O conhecimento das formas de apuração permite uma análise no reflexo 
tributário de cada método e possibilita o planejamento tributário da entidade.
Precisamos saber contabilizar os tributos de forma a demonstrarem a 
real situação da Pessoa Jurídica com relação aos pagamentos efetuados, bem 
como aos créditos fiscais decorrentes das aquisições. Uma contabilização 
indevida pode ocasionar análises incorretas e planejamentos inservíveis.
Quando estudamos tributos, devemos ficar atentos às constantes 
alterações que ocorrem diariamente. Portanto, caro(a) acadêmico(a), esse 
Caderno de Estudos deve fazer parte de seu material de apoio nos trabalhos 
do dia a dia, mas deve também ser atualizado constantemente.
aPresentação
IV
Você já me conhece das outras disciplinas? Não? É calouro? Enfim, tanto 
para você que está chegando agora à UNIASSELVI quanto para você que já é veterano, há 
novidades em nosso material.
Na Educação a Distância, o livro impresso, entregue a todos os acadêmicos desde 2005, é 
o material base da disciplina. A partir de 2017, nossos livros estão de visual novo, com um 
formato mais prático, que cabe na bolsa e facilita a leitura. 
O conteúdo continua na íntegra, mas a estrutura interna foi aperfeiçoada com nova 
diagramação no texto, aproveitando ao máximo o espaço da página, o que também 
contribui para diminuir a extração de árvores para produção de folhas de papel, por exemplo.
Assim, a UNIASSELVI, preocupando-se com o impacto de nossas ações sobre o ambiente, 
apresenta também este livro no formato digital. Assim, você, acadêmico, tem a possibilidade 
de estudá-lo com versatilidade nas telas do celular, tablet ou computador. 
 
Eu mesmo, UNI, ganhei um novo layout, você me verá frequentemente e surgirei para 
apresentar dicas de vídeos e outras fontes de conhecimento que complementam o assunto 
em questão. 
Todos esses ajustes foram pensados a partir de relatos que recebemos nas pesquisas 
institucionais sobre os materiais impressos, para que você, nossa maior prioridade, possa 
continuar seus estudos com um material de qualidade.
Aproveito o momento para convidá-lo para um bate-papo sobre o Exame Nacional de 
Desempenho de Estudantes – ENADE. 
 
Bons estudos!
Uma dica importante: antes de tomar qualquer decisão relacionada 
a tributos, verifique nos sites oficiais de legislação se a norma citada 
ainda é válida. As alterações são constantes e podem passar facilmente 
desapercebidas.
Desejo a você, estimado(a) acadêmico(a), um excelente aprendizado. 
O seu esforço no aprendizado da Contabilidade e Planejamento Tributário 
certamente será recompensado no mercado de trabalho.
Tenha um ótimo aprendizado e muito sucesso!
Prof. Ilário Ziese
NOTA
V
Olá acadêmico! Para melhorar a qualidade dos 
materiais ofertados a você e dinamizar ainda 
mais os seus estudos, a Uniasselvi disponibiliza 
materiais que possuem o código QR Code, que 
é um código que permite que você acesse um 
conteúdo interativo relacionado ao tema que 
você está estudando. Para utilizar essa ferramenta, 
acesse as lojas de aplicativos e baixe um leitor 
de QR Code. Depois, é só aproveitar mais essa 
facilidade para aprimorar seus estudos!
UNI
VI
VII
UNIDADE 1 – OS TRIBUTOS NA CONSTITUIÇÃO FEDERAL, ELEMENTOS DO 
 TRIBUTO, OS TRIBUTOS DE ACORDO COM A ESFERA 
 TRIBUTÁRIA .............................................................................................................. 1
TÓPICO 1 – OS TRIBUTOS NA CONSTITUIÇÃO FEDERAL ................................................... 3
1 INTRODUÇÃO ................................................................................................................................... 3
2 PRINCÍPIOS GERAIS DA TRIBUTAÇÃO ................................................................................... 4
3 LIMITAÇÃO DO PODER DE TRIBUTAR .................................................................................... 6
4 TRIBUTOS DE COMPETÊNCIA DA UNIÃO .............................................................................. 7
5 TRIBUTOS DE COMPETÊNCIA DOS ESTADOS ...................................................................... 8
6 TRIBUTOS DE COMPETÊNCIA DOS MUNICÍPIOS ............................................................... 9
7 PARTILHA DOS TRIBUTOS ARRECADADOS ......................................................................... 10
8 TRIBUTOS DE APLICAÇÃO EM TODAS AS ESFERAS .......................................................... 12
 8.1 TAXA ............................................................................................................................................... 12
 8.2 CONTRIBUIÇÃO DE MELHORIA ............................................................................................. 12
LEITURA COMPLEMENTAR ............................................................................................................. 14
RESUMO DO TÓPICO 1 ...................................................................................................................... 16
AUTOATIVIDADE ............................................................................................................................... 17
TÓPICO 2 – ELEMENTOS DOS TRIBUTOS .................................................................................. 19
1 INTRODUÇÃO ................................................................................................................................... 19
2 O CONTRIBUINTE ............................................................................................................................ 20
2.1 O CONTRIBUINTE SUBSTITUTO .............................................................................................. 21
3 O FATO GERADOR ...........................................................................................................................22
4 A BASE DE CÁLCULO ...................................................................................................................... 24
5 A ALÍQUOTA ...................................................................................................................................... 25
6 O CRÉDITO ......................................................................................................................................... 26
7 A COMPENSAÇÃO ........................................................................................................................... 27
8 O PAGAMENTO ................................................................................................................................. 28
LEITURA COMPLEMENTAR ............................................................................................................. 29
RESUMO DO TÓPICO 2 ...................................................................................................................... 37
AUTOATIVIDADE ............................................................................................................................... 38
TÓPICO 3 – OS TRIBUTOS DE ACORDO COM A ESFERA TRIBUTÁRIA ........................... 39
1 INTRODUÇÃO ................................................................................................................................... 39
2 TRIBUTOS FEDERAIS ...................................................................................................................... 40
2.1 O IMPOSTO DE RENDA DA PESSOA JURÍDICA – IRPJ ....................................................... 42
2.2 A CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO – CSLL ..................................... 43
2.3 O PROGRAMA DE INTEGRAÇÃO SOCIAL – PIS ................................................................. 44
2.4 A CONTRIBUIÇÃO PARA FINS SOCIAIS – COFINS ............................................................. 46
2.5 O IMPOSTO DE RENDA DA PESSOA FÍSICA – IRPF ............................................................ 47
2.6 O IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS – IPI ............................................ 48
2.7 O IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES FINANCEIRAS – IOF ..................................................... 50
2.8 O IMPOSTO TERRITORIAL RURAL – ITR ............................................................................... 52
sumário
VIII
2.9 O IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO – II ...................................................................................... 52
2.10 O IMPOSTO DE EXPORTAÇÃO – IE ................................................................................... 53
3 TRIBUTOS ESTADUAIS .............................................................................................................. 54
3.1 O IMPOSTO SOBRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS – ICMS .................................. 54
3.1.1 O ICMS substituição tributária ....................................................................................... 56
3.2 O IMPOSTO SOBRE PROPRIEDADE DE VEÍCULOS AUTOMOTORES - IPVA ........... 57
3.3 O IMPOSTO SOBRE TRANSMISSÃO CAUSA MORTIS E DOAÇÃO – ITCMD ............ 58
4 TRIBUTOS MUNICIPAIS ............................................................................................................. 59
4.1 O IMPOSTO SOBRE PROPRIEDADE TERRITORIAL URBANA – IPTU ........................ 59
4.2 O IMPOSTO SOBRE TRANSMISSÃO DE BENS INTERVIVOS – ITBI ............................. 60
4.3 O IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA – ISS .............................. 61
LEITURA COMPLEMENTAR ......................................................................................................... 62
RESUMO DO TÓPICO 3 .................................................................................................................. 66
AUTOATIVIDADE ........................................................................................................................... 68
UNIDADE 2 – APURAÇÃO DO LUCRO DA PESSOA JURÍDICA ........................................ 69
TÓPICO 1 – LUCRO REAL .............................................................................................................. 71
1 INTRODUÇÃO ............................................................................................................................... 71
2 OBRIGATORIEDADE DE APURAÇÃO DO LUCRO REAL ................................................ 72
3 DETERMINAÇÃO DA RECEITA TRIBUTÁVEL .................................................................... 73
4 DETERMINAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO ........................................................................... 74
5 TRIBUTOS INCIDENTES SOBRE O LUCRO REAL .............................................................. 74
6 ALÍQUOTAS .................................................................................................................................... 75
7 LUCRO REAL TRIMESTRAL ...................................................................................................... 76
8 LUCRO REAL ANUAL .................................................................................................................. 77
9 O PAGAMENTO DO IRPJ E CSLL ............................................................................................. 78
10 LIVRO DE APURAÇÃO DO LUCRO REAL ........................................................................... 78
11 LIVRO DE APURAÇÃO DA CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO 
 LÍQUIDO ........................................................................................................................................ 80
12 PIS E COFINS ................................................................................................................................ 80
LEITURA COMPLEMENTAR ......................................................................................................... 81
RESUMO DO TÓPICO 1 .................................................................................................................. 86
AUTOATIVIDADE ........................................................................................................................... 87
TÓPICO 2 – LUCRO PRESUMIDO ............................................................................................... 89
1 INTRODUÇÃO ............................................................................................................................... 89
2 OPÇÃO PELO LUCRO PRESUMIDO ........................................................................................ 90
3 DETERMINAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL ................................... 91
4 DEDUÇÕES DA BASE DE CÁLCULO ...................................................................................... 94
5 ALÍQUOTAS .................................................................................................................................... 94
6 PAGAMENTO ................................................................................................................................. 94
7 REGIME DE CAIXA ....................................................................................................................... 95
8 PIS E COFINS .................................................................................................................................. 95
LEITURA COMPLEMENTAR ......................................................................................................... 96
RESUMO DO TÓPICO 2 .................................................................................................................. 100
AUTOATIVIDADE ........................................................................................................................... 101
TÓPICO 3 – LUCRO ARBITRADO ...............................................................................................103
1 INTRODUÇÃO ............................................................................................................................... 103
2 SITUAÇÕES QUE LEVAM AO ARBITRAMENTO DO LUCRO ......................................... 104
3 BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL ............................................................................... 106
IX
4 ALÍQUOTAS ...................................................................................................................................... 109
5 RECEITA BRUTA CONHECIDA ................................................................................................... 109
6 RECEITA BRUTA NÃO CONHECIDA ........................................................................................ 109
7 PRAZO DE RECOLHIMENTO ...................................................................................................... 110
8 PIS E COFINS .................................................................................................................................... 110
RESUMO DO TÓPICO 3 .................................................................................................................... 112
AUTOATIVIDADE ............................................................................................................................. 113
TÓPICO 4 – SIMPLES NACIONAL ................................................................................................. 115
1 INTRODUÇÃO ................................................................................................................................. 115
2 MICROEMPRESA E EMPRESA DE PEQUENO PORTE ......................................................... 117
3 LIMITES DE FATURAMENTO ..................................................................................................... 117
4 EXCESSO DE RECEITA ................................................................................................................... 118
5 VEDAÇÃO À OPÇÃO ..................................................................................................................... 119
6 OS TRIBUTOS ABRANGIDOS PELO SIMPLES NACIONAL .............................................. 120
7 BASE DE CÁLCULO E ALÍQUOTAS ........................................................................................... 122
8 RECOLHIMENTO DO SIMPLES NACIONAL ......................................................................... 123
9 APROPRIAÇÃO E TRANSFERÊNCIA DE CRÉDITOS ........................................................... 124
10 OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS PARA O SIMPLES NACIONAL .......................................... 125
11 DESENQUADRAMENTO DA PESSOA JURÍDICA .............................................................. 125
12 OBRIGAÇÕES TRABALHISTAS ................................................................................................ 126
13 MICROEMPREENDEDOR INDIVIDUAL – MEI ................................................................... 127
LEITURA COMPLEMENTAR ........................................................................................................... 132
RESUMO DO TÓPICO 4 .................................................................................................................... 136
AUTOATIVIDADE ............................................................................................................................. 137
UNIDADE 3 – CONTABILIZAÇÃO DOS TRIBUTOS ................................................................ 139
TÓPICO 1 – TRIBUTOS CUMULATIVOS NA CONTABILIDADE ......................................... 141
1 INTRODUÇÃO ................................................................................................................................. 141
2 COMPORTAMENTO DOS TRIBUTOS CUMULATIVOS NA ESCRITURAÇÃO 
 FISCAL ............................................................................................................................................... 142
2.1 ISS – IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA .................................... 143
2.2 ICMS – IMPOSTO SOBRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS ........................................ 145
2.3 IPI – IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS ............................................... 147
2.4 PIS – PROGRAMA DE INTEGRAÇÃO SOCIAL E COFINS – CONTRIBUIÇÃO 
 PARA FINS SOCIAIS .................................................................................................................. 148
3 COMPORTAMENTO DOS TRIBUTOS CUMULATIVOS NA ESCRITURAÇÃO 
 CONTÁBIL ......................................................................................................................................... 150
3.1 CONTABILIZAÇÃO DO ISS – IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER 
NATUREZA .................................................................................................................................. 151
3.2 CONTABILIZAÇÃO DO ICMS – IMPOSTO SOBRE CIRCULAÇÃO DE 
 MERCADORIAS .......................................................................................................................... 152
3.3 CONTABILIZAÇÃO DO IPI – IMPOSTO SOBRE PRODUTOS 
 INDUSTRIALIZADOS ................................................................................................................ 155
3.4 CONTABILIZAÇÃO DO PIS – PROGRAMA DE INTEGRAÇÃO SOCIAL E 
 COFINS – CONTRIBUIÇÃO PARA FINS SOCIAIS ............................................................... 156
RESUMO DO TÓPICO 1 .................................................................................................................... 158
AUTOATIVIDADE ............................................................................................................................. 159
TÓPICO 2 – TRIBUTOS NÃO CUMULATIVOS NA CONTABILIDADE ............................. 161
1 INTRODUÇÃO ................................................................................................................................. 161
X
2 COMPORTAMENTO DOS TRIBUTOS NÃO CUMULATIVOS NA 
 ESCRITURAÇÃO FISCAL .............................................................................................................. 162
2.1 ICMS – IMPOSTO SOBRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS ........................................ 163
2.2 IPI – IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS ............................................... 166
2.3 PIS - PROGRAMA DE INTEGRAÇÃO SOCIAL .................................................................... 169
2.4 COFINS - CONTRIBUIÇÃO PARA FINS SOCIAIS ............................................................... 172
3 COMPORTAMENTO DOS TRIBUTOS NÃO CUMULATIVOS NA 
 ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL ...................................................................................................... 174
3.1 CONTABILIZANDO O ICMS – IMPOSTO SOBRE CIRCULAÇÃO 
 DE MERCADORIAS .................................................................................................................... 175
3.2 CONTABILIZANDO O IPI – IMPOSTO SOBRE PRODUTOS
 INDUSTRIALIZADOS ................................................................................................................ 177
3.3 CONTABILIZANDO O PIS – PROGRAMA DE INTEGRAÇÃO SOCIAL ......................... 179
3.4 CONTABILIZANDO A COFINS – CONTRIBUIÇÃO PARA FINS SOCIAIS .................... 181
RESUMO DO TÓPICO 2 .................................................................................................................... 185
AUTOATIVIDADE ............................................................................................................................. 186
TÓPICO 3 – TRIBUTOS SOBRE O LUCRO .................................................................................. 187
1 INTRODUÇÃO ................................................................................................................................. 187
2 TRIBUTAÇÃO DO LUCRO REAL ................................................................................................189
3 TRIBUTAÇÃO DO LUCRO PRESUMIDO ................................................................................. 195
4 TRIBUTAÇÃO DO LUCRO DO SIMPLES NACIONAL ......................................................... 198
LEITURA COMPLEMENTAR ........................................................................................................... 200
RESUMO DO TÓPICO 3 .................................................................................................................... 203
AUTOATIVIDADE ............................................................................................................................. 204
REFERÊNCIAS ..................................................................................................................................... 205
1
UNIDADE 1
OS TRIBUTOS NA CONSTITUIÇÃO 
FEDERAL, ELEMENTOS DO TRIBUTO, 
OS TRIBUTOS DE ACORDO COM A 
ESFERA TRIBUTÁRIA
OBJETIVOS DE APRENDIZAGEM
PLANO DE ESTUDOS
A partir do estudo desta unidade você estará apto(a) a:
• compreender os conceitos de tributos definidos na Constituição Federal 
de 1988;
• conhecer os preceitos da legislação tributária para aplicação prática;
• aplicar, na prática, os princípios e as normas básicas da contabilidade e da 
legislação tributária, de forma simultânea e adequada;
• identificar os principais elementos que compõem o tributo e sua cobrança;
• relacionar o tributo com a esfera do governo ao qual pertence.
Esta unidade de estudo está dividida em três tópicos, sendo que neles você 
encontrará as definições dadas ao tributo na Constituição Federal de 1988, 
os elementos que fazem parte do tributo e de sua cobrança, os tributos 
identificados conforme a esfera tributária a qual pertencem, bem como 
leituras complementares para desenvolver o conhecimento e também 
exercícios de fixação, que serão desenvolvidos no decorrer de cada tópico.
TÓPICO 1 – OS TRIBUTOS NA CONSTITUIÇÃO FEDERAL
TÓPICO 2 – ELEMENTOS DOS TRIBUTOS
TÓPICO 3 – OS TRIBUTOS DE ACORDO COM A ESFERA TRIBUTÁRIA
2
3
TÓPICO 1
OS TRIBUTOS NA 
CONSTITUIÇÃO FEDERAL
1 INTRODUÇÃO
O tópico Tributos na Constituição Federal tem como objetivo principal 
possibilitar ao(à) acadêmico(a) a compreensão da ordenação das normas de 
acordo com a hierarquia existente no meio tributário e jurídico, que permite 
estabelecer as regras básicas de cobrança de cada tributo.
É primordial conhecer a ordenação das normas, antes mesmo de iniciar 
o estudo direcionado a cada tributo. Esse conhecimento possibilita não só a 
compreensão de cada tributo cobrado pelos entes federados, mas possibilita 
também o questionamento da norma.
O conhecimento das normas tributárias é extremamente importante 
quando falamos de planejamento. Nenhum planejamento tributário é possível 
sem o conhecimento das normas tributárias. Quanto maior for o conhecimento 
das legislações que tratam dos tributos, maior será a possibilidade de economia 
de tributos.
Comumente nos atentamos em demasia aos decretos que, 
indiscutivelmente nos possibilitam a aplicação das normas, mas que 
obrigatoriamente devem seguir os princípios constitucionais.
Vamos citar como exemplo, a legislação do ICMS. É extremamente comum 
fazermos uso do decreto estadual que regulamenta o ICMS dentro do estado 
no qual atuamos. E quando fazemos isso, estamos entendendo o ICMS apenas 
daquele estado. 
O que precisamos compreender, é que o regulamento do ICMS de nosso 
estado está ligado a princípios legais que possuem validade jurídica superior. 
Essas normas “superiores” são aplicáveis não apenas em nosso estado, aplicam-
se também aos demais. 
Se compreendermos essa hierarquia existente nas normas, estaremos 
habilitados a entender também a legislação do mesmo ICMS que é aplicado nos 
demais estados. É claro que teremos particularidades a serem consideradas nos 
diversos estados, porém, a regra geral aplicável é a mesma para todos.
A Constituição Federal é a norma escrita existente de maior valor jurídico.
UNIDADE 1
UNIDADE 1 | OS TRIBUTOS NA CONSTITUIÇÃO FEDERAL, ELEMENTOS DO TRIBUTO, OS TRIBUTOS DE ACORDO COM A ESFERA TRIBUTÁRIA
4
É na Constituição Federal, publicada em 1988, que estão definidos 
os tributos, a competência de cada ente federado para tributar, bem como as 
limitações e a destinação que deve ser dada para a arrecadação.
Não obstante, nossa Constituição Federal sofre alterações. Essas alterações 
dão-se por meio das Emendas Constitucionais. Essas emendas na Constituição 
são necessárias sempre que o governo necessita legislar sobre um tópico novo, 
para o qual ainda não existe previsão constitucional.
O conhecimento da Constituição Federal é importante para sabermos 
as limitações, tanto nossas quanto do governo. Podemos citar, para melhor 
compreensão, a determinação do art. 5º, alínea II, da Constituição Federal:
“II – ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão 
em virtude de lei”.
Em nossa Constituição Federal, as normas do Sistema Tributário Nacional 
estão contidas do artigo 145 ao artigo 152. Mas precisamos dar atenção a todo o 
texto da Constituição, pois há legislação relacionada dispersa ao longo da norma.
Há uma importância substancial no conhecimento da legislação como um 
todo, visto que, como a publicação das leis é feita em Diário Oficial, que está 
disponível a todos os cidadãos, não há como alegar desconhecimento da lei. Esse 
tema é tratado no Decreto-Lei nº 4.657 de 1.942. “Art. 3º Ninguém se escusa de 
cumprir a lei, alegando que não a conhece”. (BRASIL, 1942).
2 PRINCÍPIOS GERAIS DA TRIBUTAÇÃO
Para que qualquer ação obtenha os resultados esperados, ela deve estar 
pautada em princípios. Afinal, não se pode alterar as regras o tempo todo. 
É necessário que tenhamos princípios a serem seguidos, para que haja um 
direcionamento das ações.
Se essa regra é válida para empresas e pessoas, por que não seria necessária 
também para os tributos? 
Em qualquer Estado, isso se faz necessário. Por isso, no Brasil, a 
Constituição Federal traça os princípios a serem seguidos pelos entes tributantes: 
União, Estados e Municípios.
Os princípios gerais estão dispostos nos artigos 145 a 149-A da Constituição 
Federal.
TÓPICO 1 | OS TRIBUTOS NA CONSTITUIÇÃO FEDERAL
5
Está definido nas normas gerais, que poderão ser instituídos impostos, 
taxas, contribuições de melhoria, contribuição para o custeio da iluminação 
pública e empréstimos compulsórios. Aparentemente, todo tipo de cobrança 
possível está estabelecido. Entretanto, qualquer cobrança que não compreenda as 
anteriormente listadas, é considerada inconstitucional.
As taxas, por possuírem uma possibilidade ilimitada de cobrança, 
deverão possuir como característica, a contraprestação de algum serviço ou sua 
disponibilização para o indivíduo. Além disso, elas não podem ter como base 
de cálculo, a mesma base já atribuída para os impostos. Exemplo: a prefeitura 
não pode instituir uma taxa de circulação de mercadorias, porque já existe um 
imposto, o ICMS, que tributa a circulação de mercadorias.
Por possuir uma abrangência muito grande, a Constituição Federal delega 
a regulamentação da aplicação dos princípios de tributação, à Lei Complementar. 
Dessa forma, caberá à Lei Complementar regular a forma como os tributos serão 
aplicados em cada esfera tributária.
Também caberá à Lei Complementar disciplinar as matérias que 
apresentem conflitos de competência. Sempre que ficar indefinida a aplicação da 
competência, a Lei Complementar deverá estabelecer as regras necessárias para 
dissipar os conflitos existentes.
Os tributos devem ser aplicados de forma que respeitem a capacidade do 
contribuinte para pagá-los. Essa norma aplica-se de forma bastante clara quando 
tratamos do Imposto de Renda da Pessoa Física. Se o contribuinte, que, nesse caso, 
é a Pessoa Física, encontra-se dentro de determinado limite de renda auferida no 
período tributável, poderá estar dispensado de efetuar o pagamento do Imposto 
de Renda, ou então, estar sujeito ao pagamentode 27,5%.
É permitida a criação de regime tributário que unifique e simplifique a 
tributação para determinados ramos de atividades. Um exemplo de aplicação 
desse regime é a implementação da Lei Complementar no 123/2006 – Simples 
Nacional. Esse regime unificado de arrecadação permite a simplificação do 
recolhimento dos tributos para determinadas categorias econômicas.
Em alguns casos, a Pessoa Física fica equiparada à Pessoa Jurídica, o 
que permite a aplicação de normas de tributação, fazendo com que ocorra um 
equilíbrio tributário, evitando a utilização indevida de benefícios aplicados 
exclusivamente na Pessoa Física. Como exemplo, podemos citar a equiparação 
no momento da importação de mercadorias do exterior do país.
UNIDADE 1 | OS TRIBUTOS NA CONSTITUIÇÃO FEDERAL, ELEMENTOS DO TRIBUTO, OS TRIBUTOS DE ACORDO COM A ESFERA TRIBUTÁRIA
6
3 LIMITAÇÃO DO PODER DE TRIBUTAR
Tributar as atividades e a renda da Pessoa Jurídica e da Pessoa Física 
é uma das atribuições dos entes tributantes. E para que não ocorram exageros 
e cobranças de forma indevida e confiscatória, a Constituição Federal impõe 
algumas limitações à tributação instituída pelos governos.
Essas limitações estão dispostas nos artigos 150 a 152, sendo:
• não podem ser exigidos novos tributos ou aumentados os já existentes sem a 
edição de lei prevendo esses fatos;
• não pode ser aplicado tratamento desigual entre os contribuintes, quando estes 
se encontrarem em condições semelhantes;
• não podem ser cobrados tributos retroativamente;
• não podem ser cobrados tributos no mesmo exercício financeiro em que foi 
publicada a lei que os exige ou aumenta;
• não podem ser cobrados tributos antes de noventa dias após a publicação da lei 
que os exige ou aumenta;
• não pode ocorrer confisco;
• não pode ocorrer a limitação de circulação de pessoas ou mercadorias, devido 
à cobrança de tributo, com exceção para o pedágio;
• não pode haver impostos sobre a renda de templos de qualquer culto; nem de 
partidos políticos e instituições sindicais; entre os próprios órgãos do governo;
• não pode ser cobrado imposto sobre livros, jornais, periódicos e o papel utilizado 
para sua impressão.
É bastante comum o aumento de tributos através da edição de medida 
provisória. As medidas provisórias possuem prazo limitado de validade. A 
validade é de 90 dias após sua publicação, podendo ser prorrogadas por mais 90 
dias. Decorridos o prazo de 90 dias sem que ocorra a prorrogação, ou decorridos 
os 180 dias após a publicação inicial, sua validade perde o efeito.
Finalizado o prazo de validade da medida provisória, a alteração na 
cobrança do tributo deverá ser transformada em lei. Se estas condições não forem 
cumpridas, a exigência legal deixa de ter validade.
TÓPICO 1 | OS TRIBUTOS NA CONSTITUIÇÃO FEDERAL
7
4 TRIBUTOS DE COMPETÊNCIA DA UNIÃO
De acordo com a Lei no 5.172/66, que dispõe sobre o Sistema Tributário 
Nacional e institui normas gerais de direito tributário aplicáveis à União, estados 
e municípios,
Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda 
ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato 
ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa 
plenamente vinculada. (BRASIL, 1966).
Cada esfera do governo possui competência para legislar sobre determinados 
tributos. A definição da competência de cada uma das esferas do governo é importante 
para o contribuinte, pois evita a criação desenfreada de tributos.
A União possui a maior gama de possibilidade de tributação, pois tem 
definido em sua competência a maior parte dos tributos. 
Estão definidos nos artigos 153 e 154 da Constituição, quais são os tributos 
de competência da União, que podem ser entendidos como sendo:
• imposto sobre importação;
• imposto sobre exportação;
• imposto sobre a renda, tanto da pessoa física quanto da pessoa jurídica;
• imposto sobre produtos industrializados;
• imposto sobre operações financeiras;
• imposto sobre a propriedade territorial rural;
• imposto sobre grandes fortunas.
Além da relação de impostos acima enumerados, a União está autorizada 
a instituir novos impostos, desde que estes não possuam a mesma base de cálculo 
e que respeitem as limitações impostas ao poder de tributar, como por exemplo, 
a publicação de lei e o não confisco.
Também poderá a União instituir impostos em casos de guerra, podendo 
para isso inclusive, desrespeitar a norma da competência tributária. Sendo 
necessária a criação desses impostos, estes serão descontinuados ao final do fato 
que os tenha instituído.
Os impostos sobre a importação, exportação, industrialização e operações 
financeiras poderão ter suas alíquotas alteradas a qualquer momento, passando a 
ter vigência já no momento de sua publicação.
UNIDADE 1 | OS TRIBUTOS NA CONSTITUIÇÃO FEDERAL, ELEMENTOS DO TRIBUTO, OS TRIBUTOS DE ACORDO COM A ESFERA TRIBUTÁRIA
8
Está estabelecido na Constituição Federal que o imposto sobre produtos 
industrializados será:
• não cumulativo;
• seletivo;
• não incidirá na exportação.
Estão, portanto, delimitadas as competências da União quanto aos 
impostos sobre os quais lhe cabe a administração. 
Além dos impostos definidos para a União, não devemos esquecer 
que é permitida a cobrança de outros tributos, como, por exemplo, as taxas, 
contribuições de melhoria e empréstimos compulsórios.
5 TRIBUTOS DE COMPETÊNCIA DOS ESTADOS
Os impostos que competem aos estados e também ao Distrito Federal, 
possuem bases de tributação distintas daqueles de competência da União. Estão 
definidos no artigo 155 da Constituição Federal. São eles:
• impostos decorrentes da transmissão de bens por herança ou doação;
• impostos sobre a circulação de mercadorias e determinados serviços;
• imposto sobre a propriedade de veículos automotores.
O imposto sobre a circulação de mercadorias, serviços de transporte 
intermunicipal e interestadual, bem como o serviço de telecomunicação, seguirá 
os seguintes preceitos:
• será não cumulativo;
• poderá ser seletivo de acordo com sua essencialidade;
• sua alíquota interna será no mínimo a menor alíquota interestadual aplicável;
• incidirá sobre a importação.
O Sistema Tributário Nacional (Lei no 5.172/66) define o imposto da 
seguinte forma:
Art. 16 Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma 
situação independente de qualquer atividade estatal específica, 
relativa ao contribuinte.
Não estão definidas na Constituição Federal e tiveram a competência 
delegada à Lei Complementar: as definições para contribuinte; substituição 
tributária; regimes de compensação; local do fato gerador; concessão de isenções, 
benefícios e incentivos; base de cálculo na importação.
TÓPICO 1 | OS TRIBUTOS NA CONSTITUIÇÃO FEDERAL
9
O imposto incidente sobre a propriedade de veículos automotores terá 
suas alíquotas definidas pelo Senado Federal, podendo ser diferenciadas de 
acordo com a utilização aplicada ao veículo.
De um modo geral, a Constituição Federal traça a competência dos estados 
para tributar e delega a regulamentação mais específica para a Lei Complementar. 
Isso se faz necessário devido ao nível de detalhamento aplicável a cada norma.
Além dos impostos citados acima, os estados estão autorizados a cobrar 
também valores a título de taxas e contribuições de melhoria. Estas possuem um 
vasto campo e possibilidade de aplicação, e são válidas desde que constituam 
uma contraprestação para o indivíduo ou sociedade.
6 TRIBUTOS DE COMPETÊNCIA DOS MUNICÍPIOS
Para os municípios foram definidos impostos exclusivos das atividades 
que ocorrem dentro do território municipal e que, dessa forma, passam a 
ser de competência destes. Esses impostos possuem bases específicas, não se 
confundindo com aqueles já definidos para os estados e para a União.
São de responsabilidade dos municípios os seguintes impostos:
• sobre a territorialidade e propriedade urbana;
• sobre a transmissão onerosa entre pessoa vivas;
• sobre a prestação deserviços.
O imposto sobre a territorialidade terá as alíquotas aplicadas de acordo 
com sua localização e utilização e poderá ser progressivo, de acordo com seu 
valor atribuído. Isso significa que o município poderá instituir tributação mais 
elevada para os imóveis que não possuem uma aplicação efetiva. Um exemplo 
normalmente aplicado em grandes centros urbanos: imóveis localizados em área 
urbana para os quais não foi incorporada alguma melhoria, a alíquota é elevada.
O imposto sobre serviços não possui todas as definições estabelecidas 
na Constituição Federal que, por sua vez, atribuiu essa responsabilidade à Lei 
Complementar. A legislação que regulamenta em nível nacional a cobrança do 
imposto sobre serviços é a Lei Complementar nº 116/2003.
Da mesma forma como o estado e a união, os municípios também possuem 
a prerrogativa de cobrar taxas e contribuições de melhoria, desde que aplicados 
dentro de sua competência territorial.
UNIDADE 1 | OS TRIBUTOS NA CONSTITUIÇÃO FEDERAL, ELEMENTOS DO TRIBUTO, OS TRIBUTOS DE ACORDO COM A ESFERA TRIBUTÁRIA
10
7 PARTILHA DOS TRIBUTOS ARRECADADOS
Toda a arrecadação feita pelas três esferas tributárias possui alguma 
destinação. Todos os impostos arrecadados servem para manter a máquina 
pública. As contribuições devem ser destinadas especificamente na finalidade 
para as quais foram instituídas. E as taxas e contribuições de melhoria servem 
para cobrir os gastos com o serviço prestado ou disponibilizado.
Toda a arrecadação tributária do município fica retida para utilização no 
próprio município, não existindo previsão para distribuição dessa receita entre as 
demais esferas. Isso significa que todos os valores arrecadados em decorrência da 
prestação de serviços por empresas estabelecidas na competência municipal, bem 
como a arrecadação decorrente da tributação da propriedade territorial e predial e 
das transferências de imóveis, tornam-se receita exclusiva do município arrecadador.
Já os estados e a União devem distribuir a receita decorrente da arrecadação 
de impostos. Essa partilha está definida nos artigos 157 a 162 da Constituição 
Federal. E, se os estados e a União fazem a partilha dos valores que arrecadam, 
significa que os municípios estarão interessados na arrecadação dos estados e da 
União; e os estados estarão interessados na arrecadação da União, pois parte de 
tudo que estes arrecadarem será redistribuído.
A União deve repassar os seguintes valores que arrecadar:
1 - Para os estados:
• 20% de novos impostos;
• 20% de impostos extraordinários;
• 21,5% do imposto sobre a renda e produtos industrializados;
• 10% do imposto sobre produtos industrializados, proporcional à exportação 
efetuada;
• 29% da contribuição sobre intervenção do domínio econômico.
2 - Para os municípios:
• 50% do imposto sobre propriedade rural que estiver estabelecida no município;
• 21,5% do imposto sobre a renda e produtos industrializados, mais 1% no mês 
de julho de cada ano.
Além dos valores entregues pela União, aos estados e municípios, 
entregará ainda os seguintes valores:
• 3% para setores produtivos das regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste.
TÓPICO 1 | OS TRIBUTOS NA CONSTITUIÇÃO FEDERAL
11
O estado deve repassar os seguintes valores que arrecadar:
1 - Para os municípios:
• 50% do imposto sobre veículos automotores;
• 25% do imposto sobre circulação de mercadoria e prestação de serviços definidos;
• 25% do imposto repassado pela União a título de produtos industrializados, 
proporcional à exportação efetuada;
• 25 % da contribuição repassada pela União a título de intervenção do domínio 
econômico.
A Constituição Federal estabelece em seu artigo 162 e parágrafo, a 
publicação dos valores que foram partilhados (BRASIL, 1988a):
Art. 162 A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios 
divulgarão, até o último dia do mês subsequente ao da arrecadação, os 
montantes de cada um dos tributos arrecadados, os recursos recebidos, 
os valores de origem tributária entregues e a entregar e a expressão 
numérica dos critérios de rateio.
Parágrafo único. Os dados divulgados pela União serão discriminados 
por Estado e por Município; os dos Estados, por Município.
Vejamos na figura abaixo, um modelo de fácil compreensão para a partilha 
dos tributos, conforme está determinado na Constituição Federal:
FIGURA 1 - FLUXO DAS TRANSFERÊNCIAS DE TRIBUTOS DETERMINADAS PELA 
CONSTITUIÇÃO FEDERAL
Fluxo das Transferências Constitucionais
- 3,0% do IR e IPI (FCO, FNE e FNO)
- 21,50% do IR e IPI (FPE)
- 10% do IPI (FPEX)
- 30% do IOF-Ouro
- IRRF Serv. Estaduais
- 22,50% do IR e do IPI (FPM)
- 50% do ITR
- 70% do IOF-Ouro
- IRRF Servidores Municipais
- 25% do ICMS
- 50% do IPVA
Fundos
Regionais
ESTADOS
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FONTE: Disponível em: <http://www.receita.fazenda.gov.br/publico/estudotributarios/
estatisticas/20sistemaadministracaotributaria.pdf>. Acesso em: 10 maio 2015.
http://www.receita.fazenda.gov.br/publico/estudotributarios/estatisticas/20sistemaadministracaotributaria.pdf
http://www.receita.fazenda.gov.br/publico/estudotributarios/estatisticas/20sistemaadministracaotributaria.pdf
UNIDADE 1 | OS TRIBUTOS NA CONSTITUIÇÃO FEDERAL, ELEMENTOS DO TRIBUTO, OS TRIBUTOS DE ACORDO COM A ESFERA TRIBUTÁRIA
12
8 TRIBUTOS DE APLICAÇÃO EM TODAS AS ESFERAS
Os impostos estão divididos pelos entes federados. Cada qual possui 
competência para tributar determinadas operações ou áreas da economia, 
conforme está definido na Constituição Federal de 1988.
Alguns tributos, porém, são de competência de todos os entes federados. 
Vejamos a lista:
• taxa;
• contribuição de melhoria.
As taxas são de competência da União, estados e municípios. São cobradas 
em decorrência da prestação ou disponibilização de algum serviço.
No Código Tributário Nacional (Lei nº 5.172/66), possuem sua definição 
nos artigos 77 a 80.
Art. 77 As taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo Distrito 
Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, 
têm como fato gerador o exercício regular do poder de polícia, ou a 
utilização, efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível, 
prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição. (BRASIL, 1966).
Algumas regras devem ser observadas pelos entes tributantes, para que a 
taxa possua validade, vejamos:
• é necessária a existência de lei que institua a taxa;
• não pode ter como base de cálculo a mesma base utilizada nos impostos.
Exemplificando:
1) para que a prefeitura possa cobrar a taxa de localização, é necessário que exista 
lei municipal instituindo essa cobrança;
2) o município não pode instituir uma taxa para a circulação de mercadorias, 
visto que essa já é a base para a cobrança do ICMS.
8.1 TAXA
8.2 CONTRIBUIÇÃO DE MELHORIA
A Contribuição de Melhoria, da mesma forma que a taxa, é de competência 
da União, estados e municípios. Pode ser cobrada pela construção de obra pública 
que beneficie direta ou indiretamente o habitante local, ou valorize seu imóvel.
TÓPICO 1 | OS TRIBUTOS NA CONSTITUIÇÃO FEDERAL
13
No Código Tributário Nacional (Lei nº 5.172/66), a definição está contida 
nos artigos 81 e 82.
Art. 81 A contribuição de melhoria cobrada pela União, pelos 
Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas 
respectivas atribuições, é instituída para fazer face ao custo de obras 
públicas de que decorra valorização imobiliária, tendo como limite 
total a despesa realizada e como limite individual o acréscimo de valor 
que da obra resultar para cada imóvel beneficiado. (BRASIL, 1966).
Para que a contribuição de melhoria possa ser cobrada, é necessário que 
exista lei que regulamente a cobrança. Além da legislação regulamentadora, cada 
obra para a qual ocorra a cobrança da Contribuição de Melhoria necessita de 
publicação de edital, com o intuito de comunicar a população.
De acordo com o artigo 12 do Decreto-Lei no 195/67, o valor cobrado 
anualmente da população beneficiada pela obra pública não pode superara 3% 
do valor fiscal do imóvel.
Exemplo de obras que podem caracterizar a cobrança da contribuição de 
melhoria:
• melhoramento de praças e vias públicas, na forma de abertura, alargamento, 
pavimentação, arborização;
• construção de parques, pontes, túneis;
• serviços de instalação de água, esgoto, telefonia, energia elétrica;
• obras de proteção contra secas e inundações;
• construção de estradas de ferro e rodovias;
• construção de aeroportos;
• embelezamento de áreas.
A lista acima é exemplificativa. Toda e qualquer obra pública, desde 
que beneficie ou valorize imóveis, sujeita o morador local ao pagamento da 
Contribuição de Melhoria. Uma lista mais detalhada pode ser encontrada na 
leitura do Decreto-Lei nº 195/67.
UNIDADE 1 | OS TRIBUTOS NA CONSTITUIÇÃO FEDERAL, ELEMENTOS DO TRIBUTO, OS TRIBUTOS DE ACORDO COM A ESFERA TRIBUTÁRIA
14
LEITURA COMPLEMENTAR
Recorte da Constituição Federal de 1891. Parte que trata da competência dos 
tributos.
CONSTITUIÇÃO DA REPÚBLICA DOS ESTADOS UNIDOS DO BRASIL (DE 24 
DE FEVEREIRO DE 1891)
Nós, os representantes do povo brasileiro, reunidos em Congresso 
Constituinte, para organizar um regime livre e democrático, estabelecemos, 
decretamos e promulgamos a seguinte Constituição da República dos Estados 
Unidos do Brasil
[...]
Art. 7º É da competência exclusiva da União decretar: 
1º) impostos sobre a importação de procedência estrangeira; 
2º) direitos de entrada, saída e estadia de navios, sendo livre o comércio de 
cabotagem às mercadorias nacionais, bem como às estrangeiras que já tenham 
pago impostos de importação; 
3º) taxas de selo, salvo a restrição do art. 9º, § 1º, nº I; 
4º) taxas dos correios e telégrafos federais. 
§1º - Também compete privativamente à União: 
1º) a instituição de bancos emissores; 
2º) a criação e manutenção de alfândegas. 
§ 2º - Os impostos decretados pela União devem ser uniformes para todos os 
Estados. 
§ 3º - As leis da União, os atos e as sentenças de suas autoridades serão executadas 
em todo o País por funcionários federais, podendo, todavia, a execução das 
primeiras ser confiada aos Governos dos Estados, mediante anuência destes. 
Art. 8º É vedado ao Governo federal criar, de qualquer modo, distinções e 
preferências em favor dos portos de uns contra os de outros Estados. 
Art. 9º É da competência exclusiva dos Estados decretar impostos: 
1º) sobre a exportação de mercadorias de sua própria produção; 
2º) sobre Imóveis rurais e urbanos; 
3º) sobre transmissão de propriedade; 
4º) sobre indústrias e profissões. 
§1º - Também compete exclusivamente aos Estados decretar: 
1º) taxas de selos quanto aos atos emanados de seus respectivos Governos e 
negócios de sua economia; 
2º) contribuições concernentes aos seus telégrafos e correios. 
§2º - É isenta de impostos, no Estado por onde se exportar, a produção dos outros 
Estados. 
§3º - Só é lícito a um Estado tributar a importação de mercadorias estrangeiras, 
quando destinadas ao consumo no seu território, revertendo, porém, o produto 
do imposto para o Tesouro federal. 
§4º - Fica salvo aos Estados o direito de estabelecerem linhas telegráficas entre os 
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TÓPICO 1 | OS TRIBUTOS NA CONSTITUIÇÃO FEDERAL
15
diversos pontos de seus territórios, entre estes e os de outros Estados, que se não 
acharem servidos por linhas federais, podendo a União desapropriá-las quando 
for de interesse geral. 
Art. 10 É proibido aos Estados tributar bens e rendas federais ou serviços a cargo 
da União, e reciprocamente. 
Art. 11 É vedado aos Estados, como à União: 
1º) criar impostos de trânsito pelo território de um Estado, ou na passagem de 
um para outro, sobre produtos de outros Estados da República ou estrangeiros, 
e, bem assim, sobre os veículos de terra e água que os transportarem; 
2º) estabelecer, subvencionar ou embaraçar o exercício de cultos religiosos; 
3º) prescrever leis retroativas. 
Art. 12 Além das fontes de receita discriminadas nos arts. 7º e 9º, é licito à 
União como aos Estados, cumulativamente ou não, criar outras quaisquer, não 
contravindo, o disposto nos arts. 7º, 9º e 11, nº 1. 
[...]
Prudente José de Moraes Barros, Presidente do Congresso, Senador por 
São Paulo
FONTE: Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Constituicao/Constituicao91.
htm>. Acesso em: 17 mar. 2015.
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Constituicao/Constituicao91.htm
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Constituicao/Constituicao91.htm
16
Neste tópico, você estudou que:
• Os tributos estão pautados em princípios que os norteiam.
• A Constituição Federal de 1988 prevê todos os tributos que podem ser aplicados.
• Os entes tributantes possuem limites para aplicar a tributação.
• A Constituição Federal lista os tributos de acordo com a esfera do governo, 
dividindo as competências para cada um deles.
• A União deve partilhar com os estados e municípios os tributos arrecadados; e 
os Estados devem repassar parte de sua arrecadação aos municípios.
• Alguns tributos são comuns em todas as esferas do governo, como a taxa e a 
contribuição de melhoria.
RESUMO DO TÓPICO 1
17
1 Qual é o efeito da instituição de um tributo não previsto na Constituição 
Federal?
2 Cite as limitações ao poder de tributar instituídas pela Constituição Federal 
de 1988.
AUTOATIVIDADE
3 Quais tributos são de competência da União?
4 Quais tributos são de competência dos estados?
5 Quais tributos são de competência dos municípios?
6 Demonstre os percentuais de repasse que a União deve fazer aos estados e 
municípios.
18
19
TÓPICO 2
ELEMENTOS DOS TRIBUTOS
1 INTRODUÇÃO
Quais são os elementos dos tributos?
Esse questionamento precisa ter resposta, para que seja possível dar 
continuidade ao estudo da disciplina de Contabilidade e Planejamento Tributário. 
Afinal, para que possamos planejar alguma coisa, precisamos inicialmente 
conhecer todos os fatores envolvidos no estudo.
Vários são os elementos que compõem o tributo. Vamos estudar alguns 
que são essenciais para o conhecimento e compreensão da tributação:
• o contribuinte;
• o fato gerador;
• a base de cálculo;
• a alíquota;
• o crédito;
• a compensação;
• o pagamento.
A lista necessária para a compreensão total pode ser mais extensa, 
de acordo com o objetivo a ser atingido e do aprimoramento desejável. O que 
estudaremos nesse tópico é a base para a compreensão.
DICAS
Não se limite ao conteúdo desse Caderno de Estudos. Os sites oficiais do governo 
trazem inúmeras legislações que podem aprimorar o conhecimento e entendimento da 
legislação, permitindo um conhecimento mais vasto do sistema tributário.
Vejamos os tópicos listados acima individualizadamente, com os pontos 
principais de cada um.
UNIDADE 1
UNIDADE 1 | OS TRIBUTOS NA CONSTITUIÇÃO FEDERAL, ELEMENTOS DO TRIBUTO, OS TRIBUTOS DE ACORDO COM A ESFERA TRIBUTÁRIA
20
2 O CONTRIBUINTE
A definição para contribuinte pode ser entendida na forma literal. É 
aquele que contribui com a arrecadação dos tributos. Mesmo que a contribuição 
seja obrigatória.
O contribuinte do tributo é aquele a quem a legislação determinou a 
responsabilidade pelo pagamento da obrigação tributária existente.
Vejamos no quadro a seguir alguns exemplos de contribuinte definidos no 
Código Tributário Nacional (Lei nº 5.172/66), de acordo com o tributo.
QUADRO 1 - CONTRIBUINTES DE ACORDO COM O CTN
Tributo Contribuinte
II – Imposto de Importação Importador; arrematante
IE – Imposto de Exportação Exportador
ITR – Imposto sobre Propriedade Territorial 
Rural
Proprietário; titular; possuidor
IPTU – Imposto sobre Propriedade Predial e 
Territorial Urbana
Proprietário; titular; possuidor
ITBI – Imposto sobre Transmissão de Bens 
Intervivos
Qualquer das partes, conforme dispor a lei
ITCMD – Imposto sobreTransmissão Causa 
Mortis e Doação
Qualquer das partes, conforme dispor a lei
IRPJ – Imposto de Renda da Pessoa Jurídica Titular da disponibilidade
IRPF – Imposto de Renda da Pessoa Física Titular da disponibilidade
IPI – Imposto sobre Produtos Industrializados
Importador; industrial; comerciante; 
arrematante
IOF – Imposto sobre Operações de Crédito, 
Câmbio, Seguro e Títulos e Valores Mobiliários
Qualquer das partes, conforme dispor a lei
FONTE: O autor
Para que se tenha a definição exata de quem é o contribuinte, devemos 
verificar o que determina a legislação do tributo que estiver em análise, porque 
essa obrigação pode inclusive ser atribuída à terceira pessoa, através da figura do 
contribuinte substituto.
TÓPICO 2 | ELEMENTOS DOS TRIBUTOS
21
Para o contribuinte, podemos atribuir duas definições:
1ª) Contribuinte de direito: é aquela pessoa que faz gerar a obrigação. Ex.: o 
contribuinte de direito do IPI é a indústria.
2ª) Contribuinte de fato: é aquela pessoa que paga efetivamente o tributo. Ex.: o 
contribuinte de fato do IPI é o consumidor final, que paga o valor do imposto 
embutido no preço de aquisição.
2.1 O CONTRIBUINTE SUBSTITUTO
O contribuinte substituto é aquele que substitui o contribuinte de fato em 
sua obrigação de recolher o tributo. 
A figura do contribuinte substituto é bastante comum na legislação 
tributária. Encontramos a substituição da obrigação em diversas etapas da 
arrecadação. Vejamos alguns exemplos:
• o imposto de renda da folha de pagamento é retido na fonte pelo empregador;
• o INSS do funcionário (9 a 11%) é retido na fonte pelo empregador;
• o ICMS é retido na indústria nos casos previstos na legislação estadual;
• o ISS é retido pelo tomador do serviço nos casos previstos na legislação.
No exemplo da folha de salários, o contribuinte de fato do imposto de 
renda e do INSS do empregado, é o próprio funcionário. Mas a obrigação da 
retenção e repasse desses valores é atribuído ao empregador.
É fácil entender o porquê de o governo repassar a responsabilidade 
pelo recolhimento dos tributos a terceiros. No exemplo da folha de salários, 
é muito mais fácil fiscalizar algumas empresas, ao invés de fiscalizar todos os 
trabalhadores. O universo da análise reduz substancialmente, facilitando a 
fiscalização e o controle.
Através desse método, o contribuinte de fato deixa de ter a obrigação de 
recolher o tributo. Essa responsabilidade passa a ser do substituto tributário.
O substituto tributário deve ficar atento às suas obrigações no repasse dos 
valores retidos. É obrigação do substituto repassar os valores retidos, sob pena de 
tronar-se depositário infiel. Vejamos pontos importantes que a legislação federal 
define acerca do depositário infiel:
UNIDADE 1 | OS TRIBUTOS NA CONSTITUIÇÃO FEDERAL, ELEMENTOS DO TRIBUTO, OS TRIBUTOS DE ACORDO COM A ESFERA TRIBUTÁRIA
22
LEI Nº 8.866, DE 11 DE ABRIL DE 1994.
Dispõe sobre o depositário infiel de valor pertencente à Fazenda 
Pública e dá outras providências.
Art. 1º É depositário da Fazenda Pública, observado o disposto nos arts. 
1.282, I, e 1.283 do Código Civil, a pessoa a que a legislação tributária ou 
previdenciária imponha a obrigação de reter ou receber de terceiro, e 
recolher aos cofres públicos, impostos, taxas e contribuições, inclusive 
à Seguridade Social.
[...]
§ 2º É depositária infiel aquele que não entrega à Fazenda Pública o 
valor referido neste artigo, no termo e forma fixados na legislação 
tributária ou previdenciária.
Art. 4º Na petição inicial, instruída com a cópia autenticada, pela 
repartição, da prova literal do depósito de que trata o art. 2º, o 
representante judicial da Fazenda Nacional ou, conforme o caso, 
o representante judicial dos Estados, Distrito Federal ou do INSS 
requererá ao juízo a citação do depositário para, em dez dias:
[...]
§ 2º Não recolhida nem depositada a importância, nos termos deste 
artigo, o juiz, nos quinze dias seguintes à citação, decretará a prisão do 
depositário infiel, por não superior a noventa dias.
[...]
Art. 7º Quando o depositário infiel for pessoa jurídica, a prisão referida 
no § 2º do art. 4º será decretada contra seus diretores, administradores, 
gerentes ou empregados que movimentem recursos financeiros 
isolada ou conjuntamente.
Parágrafo único. Tratando-se de empresa estrangeira, a prisão recairá 
sobre seus representantes, dirigentes e empregados no Brasil que 
revistam a condição mencionada neste artigo.
Art. 8º Cessará a prisão com o recolhimento do valor exigido.
A empresa que estiver no papel de substituta de algum tributo deve ficar 
atenta à regularidade do repasse. Devemos observar que a Lei Federal prevê 
inclusive a prisão do depositário infiel.
3 O FATO GERADOR
O Fato Gerador pode ser definido como sendo a situação que faz gerar a 
obrigação de recolher o tributo ou de cumprir uma obrigação acessória definida 
em lei.
Cada tributo deve ter definido em sua regulamentação legal, qual é o 
fato que faz gerar a obrigação. Vejamos como exemplo o ICMS, que tem seu fato 
gerador estabelecido na Lei Complementar no 87/96:
Art. 12 Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento: 
I - da saída de mercadoria de estabelecimento de contribuinte, ainda 
que para outro estabelecimento do mesmo titular;
[...]
IV - da transmissão de propriedade de mercadoria, ou de título 
que a represente, quando a mercadoria não tiver transitado pelo 
estabelecimento transmitente;
V - do início da prestação de serviços de transporte interestadual e 
intermunicipal, de qualquer natureza;
[...]
 
http://legislacao.planalto.gov.br/legisla/legislacao.nsf/Viw_Identificacao/lei 8.866-1994?OpenDocument
TÓPICO 2 | ELEMENTOS DOS TRIBUTOS
23
O Código Tributário Nacional (Lei nº 5.172/66), em seu artigo 16, determina 
que: “Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação 
independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte”. 
Através da definição atribuída pelo CTN, podemos entender que o fato 
gerador dos impostos independe de qualquer contraprestação por parte do 
governo. Diferente das taxas e contribuições de melhoria, que precisam ter uma 
contraprestação específica para poderem ser cobradas.
Vejamos alguns fatores geradores definidos no CTN:
QUADRO 2 - FATO GERADOR DE ACORDO COM O CTN
Tributo Fato Gerador
II – Imposto de Importação Entrada de produtos estrangeiros
IE – Imposto de Exportação Saída de produtos para o exterior
ITR – Imposto sobre Propriedade Territorial 
Rural
Propriedade; domínio; posse
IPTU – Imposto sobre Propriedade Predial e 
Territorial Urbana
Propriedade; domínio; posse
ITBI – Imposto sobre Transmissão de Bens 
Intervivos
Transmissão de propriedade, domínio e 
direitos; cessão de direitos
ITCMD – Imposto sobre Transmissão Causa 
Mortis e Doação
Transmissão de propriedade, domínio e 
direitos; cessão de direitos
IRPJ – Imposto de Renda da Pessoa Jurídica Aquisição de renda e proventos
IRPF – Imposto de Renda da Pessoa Física Aquisição de renda e proventos
FONTE: O autor
O fato gerador pode dar origem a uma obrigação principal ou a uma 
obrigação acessória. O Código Tributário Nacional (Lei no 5.172/66) define a 
obrigação principal e acessória nos artigos 114 e 115:
Art. 114. Fato gerador da obrigação principal é a situação definida em 
lei como necessária e suficiente à sua ocorrência.
Art. 115. Fato gerador da obrigação acessória é qualquer situação que, 
na forma da legislação aplicável, impõe a prática ou a abstenção de ato 
que não configure obrigação principal.
A obrigação principal do contribuinte pode ser identificada como sendo a 
obrigação de pagar o tributo. A principal obrigação decorrente de uma operação 
prevista em lei é a de recolher o tributo aos cofres públicos.
Já a obrigação acessória pode ser compreendida como sendo a necessidade 
de enviar informações ao ente tributante, em decorrência de uma obrigação 
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principal anteriormente identificada. A obrigação acessória também pode 
justificar a possibilidade de não pagar determinado tributo.
Exemplos:
• obrigação principal: efetuar o pagamento do Imposto de Renda da Pessoa Física;
• obrigação acessória: enviar a declaração de Imposto de Renda da Pessoa Física;
• obrigação acessória que dispensa o pagamento de tributo: declaração da pessoa 
física de redução da capacidade locomotora para fins de obtenção da isenção 
do IPI na aquisição de veículo adaptado.
4 A BASE DE CÁLCULO
A base de cálculo do tributo é o valor atribuído para a operação.
Para identificar a base de cálculo de cada tributo é necessário que façamos 
uma investigação na legislação que regulamenta esse tributo. A base de cálculo 
poderá ter particularidades em cada operação.
Vejamos algumas bases de cálculo definidas no CTN:
QUADRO 3 - BASE DE CÁLCULO DE ACORDO COM O CTN
Tributo Base de Cálculo
II – Imposto de Importação Unidade de medida; preço do produto
IE – Imposto de Exportação Unidade de medida; preço do produto
ITR – Imposto sobre Propriedade Territorial 
Rural Valor fundiário
IPTU – Imposto sobre Propriedade Predial e 
Territorial Urbana Valor venal
ITBI – Imposto sobre Transmissão de Bens 
Intervivos Valor venal
ITCMD – Imposto sobre Transmissão Causa 
Mortis e Doação Valor venal
IRPJ – Imposto de Renda da Pessoa Jurídica Montante da renda e proventos
IRPF – Imposto de Renda da Pessoa Física Montante da renda e proventos
IPI – Imposto sobre Produtos Industrializados Valor da operação; preço de mercado; preço de arrematação; preço + II + taxas + encargos
IOF – Imposto sobre Operações de Crédito, 
Câmbio, Seguro e Títulos e Valores 
Mobiliários
Montante da obrigação, da moeda recebida 
ou do prêmio; valor do ágio; valor nominal; 
preço
FONTE: O autor
TÓPICO 2 | ELEMENTOS DOS TRIBUTOS
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A base de cálculo do tributo pode ser apenas o valor da operação, bem 
como pode exigir a incorporação de outros tributos. Daí surgem as denominações 
de imposto “por dentro” e “imposto por fora” do preço da mercadoria.
A necessidade de incorporação dos tributos no preço fica bastante evidente 
em uma importação de mercadoria do exterior do país. Quando a mercadoria é 
recebida no porto, porto seco ou aeroporto, ela está livre de qualquer tributo 
brasileiro. É necessário, portanto, o cálculo, pagamento e inclusão dos tributos ao 
valor da mercadoria.
Na importação de mercadorias, podemos seguir basicamente a seguinte 
ordenação, para fins de determinação da base de cálculo dos tributos, considerando 
a incidência de todos:
QUADRO 4 - BASE DE CÁLCULO NA IMPORTAÇÃO DE MERCADORIA DO EXTERIOR DO PAÍS
Tributo Composição da Base de Cálculo
II – Imposto de Importação Valor da mercadoria + frete + seguro + AFRMM
IPI – Imposto sobre Produtos Industrializados Valor da base de cálculo do II + II
PIS – Programa de Integração Social Valor da base de cálculo do II + II
COFINS – Contribuição para Financiamento 
da Seguridade Social Valor da base de cálculo do II + II
ICMS – Imposto sobre Circulação de 
Mercadorias Valor da base de cálculo do II + II + IPI + ICMS
FONTE: O autor
5 A ALÍQUOTA
A alíquota é definida na legislação que faz a regulamentação do tributo. 
As alíquotas são diferenciadas de acordo com o tributo e podem ser variáveis de 
acordo com o tipo de apuração do lucro adotada pelo contribuinte.
A alíquota é um percentual aplicado sobre a base de cálculo, que define o 
montante de tributo a ser recolhido.
Para que a alíquota seja válida, esta deverá ser definida em Lei. Há 
possibilidade de alteração de alíquotas de tributos através de Medidas Provisórias, 
mas que devem ser transformadas em Lei até o final de sua eficácia, sob pena de 
invalidar a alteração.
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Vejamos alguns exemplos de alíquota de acordo com o tributo:
• ISS: 2 a 5%;
• ICMS: 4 a 29%;
• IPI: variável conforme NCM;
• PIS mercado interno: 0,65 e 1,65%;
• COFINS mercado interno: 3 e 7,6%;
• IRPJ: 15 e 25%;
• CSLL: 9%.
Quanto à forma de apuração do lucro adotado pela Pessoa Jurídica, 
podemos citar, como exemplo, a alteração das alíquotas aplicadas sobre o 
faturamento:
• Lucro Real – alíquota de PIS 1,65%;
• Lucro Presumido – alíquota de PIS 0,65%;
• Lucro Real – alíquota da COFINS 7,6%;
• Lucro Presumido – alíquota da COFINS 3%.
6 O CRÉDITO
O crédito fiscal do contribuinte do imposto é aquele decorrente da não 
cumulatividade. Quando tratamos do crédito fiscal do contribuinte e da não 
cumulatividade dos impostos, estamos nos referindo à norma constitucional que 
trata desses princípios.
O crédito fiscal dos tributos está visível nas operações de compra de 
insumos e mercadorias para revenda realizados por Pessoas Jurídicas. Podemos 
citar como exemplo, o crédito de ICMS, PIS e COFINS na aquisição de insumos 
de produção da indústria.
Para que o tributo respeite a não cumulatividade, a legislação tributária 
deve prever a compensação fiscal do valor do tributo pago pelo adquirente. Essa 
previsão estará contida na legislação específica de cada tributo.
A possibilidade de crédito também pode estar definida em acordo com o 
tipo de tributação do lucro do contribuinte. Vejamos no quadro a seguir, a relação 
de crédito tributário com a forma de apuração do lucro adotada:
TÓPICO 2 | ELEMENTOS DOS TRIBUTOS
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QUADRO 5 - CRÉDITO FISCAL CONFORME APURAÇÃO DO LUCRO
Tributo Forma de apuração Crédito pela Entrada
ISS Lucro Real / Presumido / Simples Nacional Não
ICMS Lucro Real / Presumido Sim
ICMS Simples Nacional Não
IPI Lucro Real / Presumido Sim
IPI Simples Nacional Não
PIS Lucro Real Sim
PIS Lucro Presumido / Simples Nacional Não
COFINS Lucro Real Sim
COFINS Lucro Presumido / Simples Nacional Não
FONTE: O autor
É necessário avaliar cada operação a ser realizada para fins de identificação 
da existência ou não de créditos fiscais. Eventualmente, situações inesperadas 
podem resultar na possibilidade ou impossibilidade de utilização de créditos.
Podemos utilizar como exemplo para exceção à regra de créditos, a 
prestação de serviços de concretagem por empresa optante pelo Lucro Real. Para 
essa atividade não são permitidos os créditos de PIS e COFINS, conforme previsto 
na Solução de Consulta RFB 141/2011:
A prestação do serviço de concretagem que inclui a mão de obra de 
lançamento e o fornecimento de concreto usinado produzido em 
betoneiras (misturador de concreto) para obras de construção civil, 
desde que executado no regime de empreitada ou subempreitada, se 
enquadra no conceito legal de "obras de construção civil", para fins de 
incidência cumulativa da COFINS.
7 A COMPENSAÇÃO
A compensação de créditos fiscais do contribuinte é uma forma de 
liquidação dos débitos existentes para com o governo.
Para fins de compensação, o contribuinte deverá sempre respeitar a 
seguinte ordem:
1º) compensar os créditos apurados com os débitos do mesmo imposto;
2º) compensar os créditos remanescentes com débitos da mesma natureza;
3º) restando créditos fiscais excedentes, solicitar a restituição.
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O contribuinte deve ficar atento também para as possibilidades de 
compensação, de acordo com cada esfera tributária. Vejamos:
a) créditos municipais são compensáveis apenas com débitos municipais;
b) créditos estaduais são compensáveis apenas com débitos estaduais;
c) créditos federais são compensáveis apenas com débitos federais;
d) créditos previdenciários são compensáveis apenas com débitos previdenciários.
Não é possível compensar créditos de um ente tributante com débitos de 
outro. As esferas tributárias não se confundem para fins de compensação. Por 
exemplo: o contribuinte que possui saldo credor de ICMS não poderá utilizá-lo 
para pagamento do débito de INSS Patronal.
A esfera federal é a que apresenta a maior possibilidadede compensação, 
devido a possuir uma vasta variedade de tributos. É na esfera federal onde a 
compensação será aplicada com maior frequência.
Quando existir saldo credor de tributo federal e este não puder ser 
compensado com o débito do mesmo tributo, o contribuinte deverá apresentar 
declaração específica que possibilita a utilização dos créditos existentes para 
pagamento de débitos de outros tributos federais.
A declaração que permite essa compensação é a Per/Dcomp – Pedido 
de Restituição ou Ressarcimento e Declaração de Compensação de Receitas 
administradas pela RFB.
Cada tributo deve ser analisado individualmente para fins de aplicação 
da compensação. Vejamos algumas situações em que podemos utilizar o Per/
Dcomp para fins de compensação entre tributos federais:
• o IPI pode ser compensado a cada trimestre;
• o saldo negativo de IRPJ e CSLL pode ser compensado após o fechamento de 
cada período (ano / trimestre).
Quando apurado saldo credor de tributo federal, e sua compensação não 
for efetuada imediatamente após sua identificação, esta pode ser atualizada pela 
taxa Selic, proporcionando uma correção dos créditos existentes.
8 O PAGAMENTO
O pagamento do tributo em espécie é a forma principal de extinção do 
débito tributário do contribuinte. As obrigações relacionadas ao pagamento 
devem ser verificadas na regulamentação de cada tributo. 
TÓPICO 2 | ELEMENTOS DOS TRIBUTOS
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A forma mais comum de pagamento é através da emissão da guia. Essa 
guia é variável conforme o tributo que está sendo pago e de acordo com cada 
esfera tributária. Normalmente a guia é emitida dentro de página da internet 
própria do ente tributante, mas há também a possibilidade de emissão manual 
em guia pré-impressa disponibilizada pelo órgão competente.
A guia contém informações como:
• o código da receita;
• a identificação do contribuinte;
• a identificação do período;
• o valor principal do tributo;
• a correção por juros e multa, quando aplicável.
O pagamento da guia referente ao tributo extingue o débito do contribuinte, 
eliminando a obrigação principal. O contribuinte, entretanto, não deve deixar de 
cumprir as obrigações acessórias relacionadas ao tributo. A falta de cumprimento 
das obrigações acessórias pode gerar uma nova obrigação principal, que é o 
pagamento de multa relacionada à falta de entrega das declarações.
A regularidade no pagamento dos tributos e cumprimento das demais 
obrigações acessórias devem ser acompanhados pelo contribuinte mediante pesquisa 
nos sites oficiais do governo e através da emissão de Certidões Negativas de Débito.
O acompanhamento da regularidade fiscal do contribuinte é de extrema 
importância, evitando surpresas relacionadas à existência de débitos tributários.
LEITURA COMPLEMENTAR
ORIGEM DO ICMS
 
IVC – Imposto sobre Vendas e Consignações
 
Da Constituição de 1934 surgiu o IVC – Imposto sobre Vendas e 
Consignações. O IVC possuía natureza mercantil, onde cada venda era tida como 
um fato gerador distinto, incidindo em todas as fases de circulação, do produtor 
até o consumidor. Era, portanto, um imposto com incidência “em cascata”. Sendo 
assim, em cada uma das sucessivas vendas de uma mesma mercadoria, a começar 
do produtor até o consumidor final, o IVC era exigido, repetidamente sobre a 
Base de Cálculo integral (preço da mercadoria). 
 
ICM – Imposto sobre Circulação de Mercadorias
 
Pela Emenda Constitucional no 18, de 1 de dezembro de 1965, surge o ICM 
– Imposto sobre Circulação de Mercadorias, substituindo o IVC. 
UNIDADE 1 | OS TRIBUTOS NA CONSTITUIÇÃO FEDERAL, ELEMENTOS DO TRIBUTO, OS TRIBUTOS DE ACORDO COM A ESFERA TRIBUTÁRIA
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A inovação do ICM advém de que, diferentemente do IVC, não apresenta 
as características de cumulatividade, próprias dos impostos em “em cascata”. O 
pagamento do ICM era feito sobre o valor agregado, isto é, a diferença maior 
entre o valor da operação tributada e o da operação anterior.
 
Surgimento do ICMS
 
Através da Constituição Federal de 1988, o atual sistema tributário nacional 
entrou em vigor em 1º de março de 1989, extinguindo os impostos especiais, de 
incidência única, de competência federal.
Os três impostos únicos federais sobre:
1) combustíveis e lubrificantes líquidos e gasosos;
2) energia elétrica; e
3) minerais do País, desapareceram ao impacto da Constituição Federal de 1988. 
Houve a incorporação dos aludidos produtos ao campo de incidência do ICMS, 
uma vez que tais bens são mercadorias suscetíveis de circulação. Já o art. 155, I, 
b, da C.F./88 (na redação da EC nº 3/93), ao estabelecer o campo de incidência 
do ICMS, nele incluiu as prestações de serviços de transporte interestadual e 
intermunicipal e de comunicação. Tal fato se deu em virtude da retirada da 
esfera de competência tributária da União, dos impostos sobre serviços de 
transportes e de comunicação, pela Assembleia Nacional Constituinte.
ASPECTOS CONSTITUCIONAIS
CONSTITUIÇÃO – A NORMA TRIBUTÁRIA MÁXIMA
De acordo com o artigo 5, inciso II, da Constituição Federal, ninguém pode 
ser obrigado a fazer ou a deixar de fazer alguma coisa, senão em virtude da lei.
 
Do ponto de vista tributário, a nossa Carta Magna estabelece, no inciso 1 do 
artigo 150, que nenhum tributo será exigido ou aumentado sem que a lei o estabeleça.
 
A lei, como um processo legislativo, deve ser compreendida no seu 
sentido amplo, ou seja, envolvendo desde a Constituição Federal, emendas 
constitucionais, leis complementares, leis ordinárias, leis delegadas, medidas 
provisórias, decretos legislativos até as resoluções.
 
A Constituição Federal é a fonte primeira do Direito Tributário, 
submetendo todas as demais normas jurídicas.
 
A Constituição Federal atribui a competência tributária, impondo 
limitações ao poder de tributar.
 
TÓPICO 2 | ELEMENTOS DOS TRIBUTOS
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As Emendas Constitucionais são atos que se incorporam à própria 
Constituição Federal, em razão de introduzirem modificações em seu texto.
ICMS NA CONSTITUIÇÃO FEDERAL
 O ICMS (imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias 
e sobre prestações de serviços de transporte interestadual, intermunicipal e de 
comunicação) é de competência dos estados e do Distrito Federal.
 Sua base constitucional é o artigo 155, a seguir reproduzido:
Artigo 155 - Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir 
impostos sobre:
I - . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 
. . . . . . . . . . . . .
II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações 
de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de 
comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no 
exterior; (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3/93 – DOU 
de 18.03.1993.)
A Constituição Federal determina, ainda, no artigo 155, § 2º, as diversas 
características do ICMS, nem sempre respeitadas pelos entes federados, mas que 
passamos a apresentar a seguir.
NÃO CUMULATIVIDADE
O ICMS será não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada 
operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante 
cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal.
Este sistema é conhecido como “débito x crédito”, onde abate-se do 
montante devido pelo contribuinte o valor pago por este em etapas anteriores, 
em suas compras de bens ou serviços já tributados pelo imposto.
ISENÇÃO OU NÃO INCIDÊNCIA – VEDAÇÃO DE CRÉDITO
A isenção ou não incidência, salvo determinação em contrário da 
legislação:
a) não implicará crédito para compensação com o montante devido nas operações 
ou prestações seguintes;
b) acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores.
UNIDADE 1 | OS TRIBUTOS NA CONSTITUIÇÃO FEDERAL, ELEMENTOS DO TRIBUTO, OS TRIBUTOS DE ACORDO COM A ESFERA TRIBUTÁRIA
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Este e outros princípios constitucionais visam dar coerência ao trato 
tributário do ICMS entre diferentes estados, nem sempre respeitados pelos