IBET - Módulo II - Seminário VI - ISS

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Módulo Incidência e Crédito Tributário
Seminário VI
ISS
Aluna: Ayla Lobo
Questões
1.	Construa a(s) regra(s)-matriz(es) de incidência tributária do ISS.
A Regra Matriz de Incidência Tributária do ISS, terá em seu antecedente: (i) critério material, que será a prestação de serviços com previsão na Lista Anexa da LC n. 116/03; (ii) critério espacial, que será a prestação de serviços dentro de determinado território municipal; (iii) critério temporal, que será o momento da efetiva prestação do serviço. 
Já no consequente, podemos observar os seguintes critérios: (i) critério pessoal, sujeito ativo (Município) e sujeito passivo (prestador de serviço); (ii) critério quantitativo, que será a base de cálculo e a alíquota, respectivamente, o preço do serviço e o percentual máximo (5%) e mínimo (2%), previsto na lei. 
2.	Há um conceito constitucional de “prestação de serviço tributável por meio do Imposto sobre Serviços”? Para fins de definição da materialidade tributável por meio do ISS, é possível afirmar que o constituinte adotou os conceitos de “contrato de prestação de serviço” e de “obrigação de fazer” do Direito Civil (em oposição ao conceito de “obrigação de dar”)? Ou seria necessário afirmar que essa dicotomia está superada e o que deve ser adotado para a definição dessa materialidade é o chamado “conceito econômico de serviços”? Vide o voto do Ministro Relator Celso de Mello no julgamento do RE 446.003 AgR/PR, a Súmula Vinculante n.º 31 do STF e a ementa do RE 651.703/PR.´
O ISS tem previsão expressa no art. 156, III da Constituição Federal, onde o próprio texto constitucional delega ao legislador infraconstitucional a competência para definição do conceito de tributo. 
Ocorre que, em que pese a Constituição Federal não tenha um conceito expresso, ela deve ser observada como limitação às deliberações conceituais do legislador infraconstitucional. 
Isso porque, ao referir-se à expressão “serviço” sem conceitua-lo, presume-se que o texto constitucional tenha utilizado o conceito pré-existente do Código Civil de 1916, cujo art. 1.216 trazia a seguinte redação: “toda a espécie de serviço ou trabalho lícito, material ou imaterial, pode ser contratada mediante retribuição”. 
O teor do 1.216 do Código Civil de 1916, encontra-se expresso no art. 594 do Código Civil de 2002, de modo que o sentido atribuído permanece intocável nos dias atuais.
Com relação à distinção entre dar e fazer, o Doutrinador Aires Barreto expões de forma clara que:
A distinção entre dar e fazer como objeto de direito é matéria das mais simples. Basta - aos fins a que nos propusemos - salientar que a primeira (obrigação de dar) consiste em vínculo jurídico que impõe ao devedor a entrega de alguma coisa já existente; por outro lado, as obrigações de fazer impõem a execução, a elaboração, o fazimento de algo até então inexistente. Consistem, estas últimas, num serviço a ser prestado pelo devedor (produção, mediante esforço humano, de uma atividade material ou imaterial).
 
Sendo assim, o conceito de serviço se contrapões à obrigação de dar, tendo em vista que prestar um serviço consiste em fazer algo a alguém. Inclusive, sobre o tema, se destaca o entendimento de Paulo de Barros Carvalho:
A Constituição de 1.967 (art. 25, II) estabeleceu que a lei complementar seria o instrumento para estabelecer quais os serviços susceptíveis de de tributação por meio de ISS, o que foi mantido pela Emenda Constitucional n.1, de 1.969 (art. 24, II), e pelo atual Texto Supremo. Note-se que a Lei Maior não esgotou a definição de competência tributária municipal, ficando a cargo da lei complementar estabelecer os serviços de qualquer natureza que podem, havendo lei ordinária municipal, ser submetidos ao ISS. A norma constitucional contida no artigo 156, inciso III, tem, pois, eficácia limitada, reduzida, isto é, produz efeitos desde a entrada em vigor da Constituição, porém, deixa a tarefa da normatividade específica ao legislador infraconstitucional, que será competente para integrá-la, dando-lhe plena eficácia
No STF, vigorou por muito tempo essa teoria civilista, de acordo com o leading case relativo à locação de bens móveis (guindastes), no RE 116.121, da relatoria do Ministro Marco Aurélio, que, em síntese, decidiu que não incidiria ISS na hipótese, pois a locação seria “obrigação de dar”.
Contudo, a evolução da tecnologia e dos meios de comunicação geraram alterações profundas no modo de vida da sociedade e, inclusive, no formato de prestações de diversos serviços, o que teve consequências também no direito, criando novos paradigmas.
Esses novos nichos de riquezas que, para efeitos tributários, não se encaixavam como “obrigações de fazer”, mas também não eram “mercadorias” em seu sentido clássico, de bem corpóreo, criaram uma disputa de competência, como claramente se observou no caso da tributação dos softwares.
Deste modo, ainda que o conceito clássico seja predominante, podemos observar uma mudança na conceituação, de modo que, para abarcar e acompanhar todas as atuais mudanças, o conceito está convergindo para o critério econômico de serviços. 
3. Com relação à lista de serviços anexa à Lei Complementar n. 116/03, pergunta-se:
a) Qual é o seu papel na definição da materialidade tributável por meio do ISS? Essa lista é taxativa, exemplificativa ou extensiva? 
Conforme determinação expressa da constituição federal, prevista no art. 156, III, compete aos municípios a instituição do ISS desde que definidos em lei complementar. Sendo assim, há uma clara limitação à competência municipal, que fica restrita à Lista Anexa da LC 116/2003 e, por isso, o seu papel na definição da materialidade é a própria conceituação do que é ou não passível de incidência de ISS, de modo que é taxativa. 
b) Lei Municipal pode prever a cobrança de ISS sobre prestação de serviço que não conste nessa lista?
Considerando a resposta acima, não pode o Município tributar serviços que não estejam previstos na lista, pois ela é taxativa, estando o Município vinculado por expressa determinação constitucional ao que dispõe o legislador complementar.
c) A Lei Complementar n.º 157/2016 ampliou a competência tributária dos Municípios ao incluir novas atividades na lista? É constitucional a inclusão de novas atividades? Os Municípios são obrigados a alterar suas leis municipais para poder tributar essas novas atividades ou é possível iniciar essa tributação com fundamento direto na nova lista da LC n.º 116/2003? Justifique (vide anexos I, II e III).
A LC 157/16 provocou alterações na lista de atividades consideradas como prestações de serviços tributáveis por meio do ISS, que consta anexa à LC 116/03. Foram alterados os itens 1.03, 1.04, 7.16, 11.02, 13.05, 14.05, 16.01 e 25.02. Ainda foram incluídos novos itens nessa mesma lista: itens 1.09, 6.06, 14.14, 16.02, 17.25 e 25.05, de modo que a competência dos municípios foi ampliada.
Tendo em vista que a constituição definiu à lei complementar a possibilidade de previsão da incidência do ISS e que a ampliação ocorreu em respeito à forma definida no texto constitucional, a alteração ocorreu de forma constitucional.
Por sua vez, para que um município possa começar a exigir o ISS sobre o exercício de qualquer uma dessas novas atividades, é necessário que altere a legislação municipal que atualmente cuida da cobrança do ISS em seu território e inclua, em seu texto, a previsão dessas novas atividades. Isso porque a publicação da LC 157/16 apenas definiu quais as novas atividades que passaram a fazer parte do campo de atuação dos municípios e do DF na cobrança do ISS, mas não instituiu a cobrança desse imposto municipal sobre essas atividades.
4.	Analise os fatos jurídicos seguintes, identificando e fundamentando quais são passíveis de incidência do ISS: 
(i) serviços notariais (vide anexo IV e V): conforme entendimento do STF (RE 756.915), há incidência de ISS, ainda, há expressa precisão legal da ocorrência do fato gerador nos casos de prestação de serviço mediante a utilização de bens e serviços públicos explorados economicamentemediante autorização, que é o caso dos serviços notariais (art. 1ª, §3, LC 116/2003);
(ii) restaurantes (vide anexo VI): Tendo em vista que há expressa previsão acerca da incidência de ICMS (Súmula 163 do STJ), nos termos do art. 156, III da CF, não haverá incidência de ISS;
(iii) disponibilização de quarto ou apartamento próprio para aluguel por temporada em site especializado em turismo: Não cabe ISS, tendo em vista que não há previsão legal na LC 116/03, até porque, o que se tributa não é o serviço, mas, sim, a prestação do mesmo, inexistente no aluguel de bens imóveis; 
(iv) estudo, análise e avaliação realizados por instituições financeiras para abertura e concessão de crédito: Tendo em vista a expressa previsão no item 15.08, da LC 116/2003, ocorre a incidência de ISS nestes casos;
(v) franquia ou franchising: Tendo em vista a expressa previsão no item 17.08, da LC 116/2003, ocorre a incidência de ISS nestes casos
(vi) locação de bem móvel com operador (vide anexo VII): quanto ao aluguel de bem móvel, já houve manifestação do STF acerca da impossibilidade de incidência de ISS, conforme entendimento firmado pela Súmula Vinculante 31.
(vii) participação em programa de fidelidade que oferece descontos na aquisição de ingressos para shows: Com fundamento na Súmula nº 457 do STJ, os descontos desse tipo não poderão compor a base de cálculo do ICMS, mas não há previsão legal acerca da possibilidade ou não de incidência de ISS, de modo que não haverá incidência. 
(viii) carga e descarga realizada diretamente pelo transportador em caso de transporte interestadual e intermunicipal (anexo VIII): Não há incidência de ISS sobre atividades-meio, apenas atividade-fim, pois não é a prestação do serviço em si, mas apenas uma das fazes para concretiza-lo;
(ix) disponibilização, sem cessão definitiva, de conteúdo de áudio, vídeo, imagem e texto por meio da internet (tais como Netfix e Spotify): há incidência a partir da vigência da LC 157/2017, item 1.09.
(x) cessão de andaimes, palcos, coberturas e estruturas de uso temporário: Tendo em vista a expressa previsão no item 03.05, da LC 116/2003, ocorre a incidência de ISS nestes casos.
5.	A prestação de serviços cumulada com o fornecimento de produtos está sujeita ao ISS, ao ICMS ou a ambos? Pode o fisco segregar as operações para fins de incidência tributária? Qual a base de cálculo do ISS nesses casos? (Vide anexo IX, X, XI, XII).
A prestação de serviço cumulada com o fornecimento de produtos estára sujeita aos dois tributos. O serviço deverá estar revisto no anexo da Lei Complementar 116/03, e o fornecimento desse serviço, se for o caso, poderá ser tributado por meio do ICMS caso igualmente tenha previsão legal. Inclusive, a Lei Complementar nº 116/2003, em seu art. 1º, § 2º, determina que os serviços nela mencionados não se sujeitam ao ICMS, salvo as exceções expressas na lista que consta na lei:
ISS - “Art. 1º (…)
§ 2o Ressalvadas as exceções expressas na lista anexa, os serviços nela mencionados não ficam sujeitos ao Imposto Sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS, ainda que sua prestação envolva fornecimento de mercadorias”.
ICMS - “Art. 12. Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento:
(…)
VIII – do fornecimento de mercadoria com prestação de serviços:
(…)
b) compreendidos na competência tributária dos Municípios e com indicação expressa de incidência do imposto de competência estadual, como definido na lei complementar aplicável”
As duas materialidades não se confundem e por isso deve o fisco segregar as operações, quando for o caso, para fins de incidência tributária, observando as disposições constitucionais e agindo conforme prescrito em lei. E cada uma das situações tem base de cálculo própria, no caso do ISS, a base de cálculo é o preço do serviço. 
6.	Tendo em vista a previsão do art. 12 do Decreto-lei n. 406/68 e do art. 3º da Lei Complementar n. 116/03, bem como a jurisprudência do STJ, pergunta-se:
a) Onde é devido ISS: (i) no local do estabelecimento prestador; ou (ii) no local da efetiva prestacão do serviço? Vide anexo XIII, XIV).
A regra geral dispõe que serviço considera-se prestado e o imposto devido no local do estabelecimento prestador, conforme o art. 3º, primeira parte, da LC 116/2003. A Jurisprudência do STJ, interpreta esse artigo definindo que o Município competente para realizar a cobrança do ISS é o do local da prestação dos serviços em que se deu a ocorrência do fato gerador do imposto.
A partir dessas considerações o Fisco deve analisar onde de fato o serviço foi executado, onde se encontram os elementos necessários para sua execução e, somente aplicar o local do domicilio do prestador, quando for impossível identificar onde se deu a prestação dos serviços. Ademais, considerando o critério espacial adotado na questão 1 do presente seminário e o princípio da territorialidade da lei, adotado pelo constituinte, quando da divisão de competências impositivas, a tributação dos serviços pelos Municípios ocorrerá dentro de seu próprio território, local onde a lei municipal possui eficácia.
b) Que é estabelecimento para fins de ISS? Há algum requisito formal? Se um prestador de serviço (pessoa jurídica), sediada em Município X, aloca alguns poucos funcionários em uma pequena sala, situada um Município Y, sem qualquer inscrição perante órgãos públicos, pode o Município Y considerar que há estabelecimento prestador para fins de exigência de ISS? E se esses funcionários atuarem, por dois anos, dentro da sede de um cliente específico, situado no Município Y, o estabelecimento em tal Município ficaria configurado? 
Para fins de ISS o estabelecimento é o local onde encontram-se os ativos da empresa, ou seja, no local onde efetivamente estão os subsídios para a prestação dos serviços pela empresa ou pessoa física. O conceito de estabelecimento prestador delineado no art. 1142 e no art. 4º da Lei Complementar nº 116/03, então, possui como critério para caracterizar o "estabelecimento": (i) uma unidade econômica ou profissional; (ii) onde são prestados os serviços; (iii) de modo permanente ou temporário. Acrescente-se, outrossim, que o conceito de "estabelecimento prestador" deve ser examinado de acordo com a atividade econômica desenvolvida pela empresa.
Tendo essa conceituação em mente, a alocação de funcionários em uma sala pode preencher os requisitos para incidencia de ISS ou não, dependendo do tipo de serviço prestado. Se ele for prestado de forma integral no local, poderá haver incidencia. Caso seja apenas uma atividade meio, não haverá tributaçã. 
Com realçao ao segundo questionamento, não há, de fato, a constituição de outra estabelecimento, pois os funcionário alocados estarão usando o estabelecimento de outra pessoa jurídica apenas para realizar os serviços, ou seja, os custos e riscos do local serão de um terceiro, não podendo constituir estabelecimento novo do prestador de serviço, que não possuí nenhum vinculo com o local físico. 
7.	Prevê o §1º do art.1º da LC 116/03 que (vide anexos XV e XVI): “§ 1º O imposto incide também sobre o serviço proveniente do exterior do País ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior do País”. Considere o seguinte caso:
	Uma empresa de arquitetura, domiciliada na França, é contratada por um empresário brasileiro, residente no Rio de Janeiro, para realizar o projeto de sua nova casa, em Angra dos Reis. 
	Pergunta-se: Há importação de serviço? Em caso positivo, para qual Município será devido o ISS? Justifique e fundamente sua resposta.
Conforme o conceito de estabelecimento definido na questão anterior, bem como, com relação ao critério especial da regra matriz de incidência do ISS, no caso de o prestador de serviços ter realizado o projeto na França, nenhum município brasileiro teria competência para instituição do tributo. Sobre o assunto a autora Betina Treiger muito bem esclarece que: 
O princípio da territorialidade, como afirmamos, é um princípio constitucionalgeral e, como tal, a sua observância só pode ser afastada pela própria CF. O princípio da territorialidade impõe que a lei de cada uma das pessoas políticas de Direito Público deite efeitos única e exclusivamente sobre fatos ocorridos dentro de suas esferas territoriais de competência, valendo o mesmo raciocínio para a lei nacional. Apenas em condições excepcionais, a CF admite que a lei nacional incida sobre fatos ocorridos no exterior, como decorrência da relativização do conceito de soberania
Contudo, conforme dispõe os artigos 1º, §1º, e inciso I, do art. 3º, da Lei Complementar nº 116/03, incide ISS sobre serviço proveniente do exterior do País ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior do País e que, o serviço considera-se prestado e o imposto devido no local do estabelecimento do tomador ou intermediário do serviço, ou na falta de estabelecimento, onde ele estiver domiciliado. Inclusive, a Lei Complementar 116/2003, escolheu como contribuinte aquele que toma o serviço contratado no exterior, ao estabelecer que é responsável o tomador ou intermediário de serviço proveniente do exterior do País ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior do País (artigo 6º, §2º).
Analisando aos ensinamentos da doutrina indicada em confronto com a previsão legal da lei complementar, seria possível considerar que é inconstitucional a norma que estabelece que as prestações de serviços realizadas em território estrangeiro sejam tributadas no país, pois pode significar uma violação ao princípio da territorialidade das leis tributárias e desrespeito à soberania dos demais países que fazem parte da ordem jurídica internacional e, inclusive, não parece coadunar com as demais premissas fixadas no trabalho. 
Isso porque, a Constituição Federal atribui aos municípios a competência para tributar o serviço prestado dentro dos limites de seu território. Caso contrário, estão fora do campo de incidência determinado constitucionalmente.
Contudo, até o momento, não localizei manifestação acerca da inconstitucionalidade do assunto nas cortes superiores, mas considero que a cobrança está em desacordo com os demais princípios do nosso ordenamento jurídico. 
8.	Qual é a base de cálculo do ISS? O que pode ser considerado como “preço do serviço”? Apenas os materiais fornecidos pelo prestador de serviço de construção civil podem ser deduzidos da base de cálculo ou qualquer outro valor que não corresponda à remuneração pela prestação do serviço também pode ser deduzido? Justifique suas respostas.
Nos termos do art. 7º da Lei Complementar 116/03 indica que “a base de cálculo do imposto é o preço do serviço”. Ainda, o § 2o do mesmo artigo aponta que “Não se incluem na base de cálculo do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza: I - o valor dos materiais fornecidos pelo prestador dos serviços previstos nos itens 7.02 e 7.05 da lista de serviços anexa a esta Lei Complementar;”
Acerca da base de cálculo, ou seja, do critério quantitativo, explica Paulo de Barros Carvalho que: 
A grandeza haverá de ser mensuradora adequada da materialidade do evento, constituindo-se, obrigatoriamente, de uma característica peculiar ao fato jurídico-tributário. Eis a base de cálculo, na sua função comparativa, confirmando, infirmando ou afirmando o verdadeiro critério material da hipótese tributária. Confirmando, toda vez que houver perfeita sintonia entre o padrão de medida e o núcleo do fato dimensionado. Informando, quando for manifesta a incompatibilidade entre a grandeza eleita e o acontecimento que o legislador declara como a medula da previsão fática. Por fim, afirmando, na eventualidade de ser obscura a formação legal, prevalecendo, então, como critério material da hipótese, a ação-tipo que está sendo avaliada.
Em complemento, destacam-se os ensinamentos de Bernardo Ribeiro de Moraes, “vem a ser a expressão monetária do valor do respectivo serviço. É o serviço medido em unidades monetárias. É o valor do bem imaterial (serviço) expresso (traduzido) em dinheiro (moeda). [...]”
Assim, partindo dessas considerações a única base de cálculo possível para o ISS é a própria remuneração do serviço prestado, tendo em vista que será o único valor estritamente vinculado com materialidade do evento. Sendo assim, adotar outra base de cálculo acarretaria na tributação de outra materialidade, desnaturando a regra matriz de incidência do ISS.
Com relação às deduções da base de cálculo do imposto, o § 2o do art. 7º da LC 116/03, prevê expressamente a exclusão dos valores dos materiais fornecidos pelo prestador de serviço de construção civil, os insumos e matérias utilizados devem ser excluídos até porque, possivelmente, já sofreram a respectiva tributação antes de serem utilizados no serviço. Cumpre assinalar que as deduções da base de cálculo limitam-se aquelas previstas na lei, sob pena de contrariedade ao disposto no art. 7º da Lei Complementar nº 116/03 que prescreve como base de cálculo o preço do serviço prestado. Desta forma, a base de cálculo será formada apenas por ingressos efetivos e definitivos no patrimônio do sujeito passivo da obrigação, que decorram da prestação dos serviços, conforme preceitua Aires Barreto[footnoteRef:1]: [1: BARRETO, Aires F. ISS na Constituição e na lei. 3. ed. São Paulo: Dialética, 2009. p. 389.] 
“Em face da absoluta ausência de prescrição constitucional ou mesmo de lei complementar que autorize que o ISS incida sobre valores que não consubstanciam receita da prestação de serviços, como os descontos, estes não poderão, de maneira alguma, compor a base de cálculo do imposto. Como ensina Aires F. Barreto, “desconto concedido implica automaticamente diminuição da receita. Consequentemente, não se pode cobrar ISS, onde não houver receita”
Ou seja, desde que autorizadas por lei ou inequivocadamente comprovado que algum valor não corresponde ao serviço prestado, poderá ser excluído da base de cálculo. Aqui reside a importância da correta documentação das prestações de serviço, para viabilizar o direito do contribuinte de discutir com o Fisco, caso seja necessário. 
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