Programas de Auditoria para Demonstrações Contábeis

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Auditoria das 
Demonstrações Contábeis
1ª edição
2018
Auditoria das 
Demonstrações Contábeis
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Unidade 6
Programas de auditoria: ativo, 
passivo e patrimônio líquido
Para iniciar seus estudos
Você está iniciando o estudo da sexta unidade da disciplina Auditoria das 
Demonstrações Contábeis. Nela, aprenderemos um pouco mais sobre 
os programas de auditoria, conhecendo o que são, quais seus objetivos, 
sua importância e como são aplicados sobre as contas patrimoniais, que 
constituem os grupos do ativo, passivo e patrimônio líquido. Vamos lá?
Objetivos de Aprendizagem
• Conhecer os programas de auditoria relativos ao ativo, ao passivo 
e ao patrimônio líquido.
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6.1 Programas de auditoria 
O programa de auditoria é uma ferramenta na qual são apresentados todos os passos a serem seguidos em uma 
auditoria e direcionados a um fim específico. Ele deve apresentar todas as informações disponíveis e necessárias 
para o desenvolvimento dos trabalhos e pode, ao decorrer da auditoria, ser complementado caso o auditor ou a 
equipe de trabalho percebam essa necessidade. Assim, deve conter, principalmente:
• objetivos da realização da auditoria na área específica (por exemplo, o objetivo da realização da auditoria 
nas contas do ativo);
• a extensão e profundidade da auditoria;
• quais as áreas de controles internos da empresa que precisam ser revisadas;
• os procedimentos que serão adotados;
• o tempo que levará a auditoria da área específica;
• a equipe de trabalho designada para os trabalhos.
Os procedimentos de auditoria são técnicas utilizadas pela auditoria para obter evidências 
adequadas para fundamentar sua opinião. Eles são: inspeção, observação, confirmação 
externa, recálculo, re-execução, indagação e procedimentos analíticos (CONSELHO FEDE-
RAL DE CONTABILIDADE, 2016b).
Glossário
O programa deve estar de acordo com o que foi estabelecido no planejamento de auditoria e, para ser elaborado, 
deverá levar em conta o objetivo da auditoria e as características da empresa que está sendo auditada.
A auditoria independente tem seus esforços orientados para a verificação das demonstrações contábeis. Por-
tanto, nesta unidade, nosso foco está na elaboração de programas para uma demonstração contábil bem espe-
cífica: o balanço patrimonial (Quadro 6.1).
Quadro 6.1: Modelo de balanço patrimonial
ATIVO PASSIVO
Ativo circulante
Ativo não circulante
Passivo circulante
Passivo não circulante
Patrimônio líquido
TOTAL DO ATIVO TOTAL DO PASSIVO
Fonte: Elaborado pela autora (2018).
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O balanço patrimonial é uma demonstração contábil que tem por objetivo apresentar a posição financeira e 
patrimonial de uma empresa em um dado período. Para tanto, elenca os recursos e compromissos da empresa 
por meio de três elementos básicos: ativo, passivo e patrimônio líquido (IUDÍCIBUS; MARTINS; GELBCKE, 2009).
A seguir, vamos explorar os programas de auditoria do ativo, do passivo e do patrimônio líquido, que são os gru-
pos representativos dessa demonstração.
6.2 Programas de auditoria para as contas do ativo
Um ativo é todo recurso controlado pela entidade, que tenha sido resultado de um evento passado e sobre o 
qual se esperam benefícios econômicos futuros para a entidade (COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS, 
2011). Dinheiros em espécie, produtos para revenda, veículos, materiais etc. são exemplos de itens que perten-
cem ao ativo de uma empresa. 
Os programas de auditoria para as contas do ativo buscam verificar: 
• se os controles internos da empresa são satisfatórios quanto aos itens desse grupo;
• se o bem, de fato, existe materialmente, em qual quantidade e qual a sua mensuração adequada;
• a propriedade e as autorizações de manipulação do bem.
O escopo desse tipo de programa reside nas contas que têm maior risco de distorção relevante de acordo com 
a atividade prestada pela empresa e na avaliação que a auditoria realizou sobre o sistema de controle interno. 
Distorção relevante é a diferença entre o valor, a classificação, a apresentação ou a divulgação 
de um item apresentado em comparação ao exigido normativamente e que tem impacto na 
situação econômico-financeira da empresa. Ela pode originar-se de erro ou fraude (CONSE-
LHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, 2016a).
Glossário
Como sabemos, o ativo é composto por diferentes grupos de contas. No Quadro 6.2, estão elencadas algumas, 
as quais, habitualmente, estão presentes na maioria das empresas, sendo elas: disponibilidades, contas a receber 
e suas consequentes estimativas de não recebimento, estoques, contas a receber a longo prazo, investimentos, 
ativos imobilizados e suas respectivas depreciações e ativos intangíveis.
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Quadro 6.2: Ativo
ATIVO
Ativo circulante
Disponibilidades
Contas a receber
(-) Perdas estimadas
Estoques
Ativo não circulante
Realizável a longo prazo
Investimentos
Imobilizado
(-) Depreciações
Intangível
TOTAL DO ATIVO
Fonte: Elaborado pela autora (2018).
Dentre todas essas contas especificadas, a que possui maior risco de distorção relevante é a conta disponibilida-
des. Vamos descobrir o porquê?
As disponibilidades constituem: “[…] dinheiro em caixa e em bancos, bem como valores equivalentes, como 
cheques em mãos e em trânsito que representam recursos com livre movimentação para aplicação nas opera-
ções da empresa e para os quais não haja restrição para uso imediato” (IUDÍCIBUS; MARTINS; GELBCKE, 2009, 
p. 49).
Ou seja, são todos aqueles recursos disponíveis no momento. Por terem essa característica de disponibilidade, no 
entanto, é que se tornam os ativos com maior risco de desacordo com a realidade, seja por fraude, seja por erro.
Sendo esta a conta com maior risco de distorção, o programa de auditoria das disponibilidades deve ser plane-
jado cautelosamente, utilizando o auditor de todo seu conhecimento técnico e científico para empregar proce-
dimentos adequados que tenham extensão o suficiente para cobrir todos os registros. Vamos verificar o que seria 
contemplado em um programa de auditoria de disponibilidades?
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Quadro 6.3: Modelo de programa de auditoria de disponibildades
PROGRAMA DE AUDITORIA DE DISPONIBILIDADES
Item verificado Disponibilidades.
Objetivo da auditoria
Verificar se os valores evidenciados no balanço patrimonial e na 
demonstração dos fluxos de caixa espelham com fidedignidade os valores 
transacionados pela empresa no período.
Extensão
Controles internos, conciliações, confirmações diretas, operações 
incomuns, contagem de valores, exame posterior, operações 
subsequentes, “corte” na data da contagem, numerário de pessoal 
interno e saldos contábeis.
Profundidade Todas as transações realizadas.
Controles internos a revisar Rotinas dos setores financeiro, administrativo e contábil.
Procedimentos adotados
Observação, indagação, confirmação externa, recálculo e procedimentos 
analíticos.
Tempo de auditoria Três meses.
Equipe designada
Quatro auditores com qualificação técnica e experiência com indústrias 
do agronegócio, que é a área de atuação da empresa.
Fonte: Elaborado pela autora (2018).
O modelo evidenciado no Quadro 6.3 deverá ser atualizado com anotações referentes a quem executou as tare-
fas e quando foram realizadas, além de outros registros importantes do auditor. Entretanto, o importante a ser 
analisado no Quadro 6.3 é a estrutura que deve ter um programa de auditoria. 
A extensão da auditoria apresentada baseou-se nas orientações de Franco e Marra (2001), que destacam 
aqueles como os principais aspectos que devem ser evidenciados em um programa de auditoria das dispo-
nibilidades. A seguir, vamos compreender no que consistem essas verificaçõese quais são os procedimentos 
indicados para uma delas.
• Controles internos: se os controles internos estiverem sendo aplicados corretamente, as chances de 
erros ou fraudes são menores. Portanto, a verificação dos controles internos é o primeiro passo a ser evi-
denciado em um programa de auditoria. São exemplos de procedimentos utilizados em verificações de 
controles internos a observação e a indagação.
• Conciliações: as conciliações consistem na validação da composição do saldo de cada uma das contas 
de disponibilidade evidenciadas no balanço patrimonial. O procedimento mais frequentemente utilizado 
pelos auditores para realização de conciliações é o recálculo.
• Confirmações diretas: o auditor deve aplicar o procedimento de confirmação externa a fim de verificar 
se os registros de disponibilidades são evidenciados nas contas, por exemplo, bancárias da empresa. 
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• Operações incomuns: observação das operações incomuns são aquelas que se distanciam das rotinas da 
empresa. Por exemplo: o auditor está realizando uma auditoria em uma indústria do agronegócio, mas observa 
uma grande movimentação em investimentos em maquinário comercial – situação não observada em outros 
momentos. Ele deve concentrar seus olhares sobre essas operações a fim de verificar se estão adequadas.
Trouxemos um exemplo de uma agroindústria, mostrando um tipo de operação que seria, 
habitualmente, incomum em uma empresa desse tipo. Você saberia identificar outras ope-
rações incomuns em uma agroindústria? E em outros tipos de empresa?
• Contagem dos valores: este trabalho consiste na contagem, sem aviso prévio, dos valores existentes em 
caixa em uma data próxima ao encerramento do exercício e da publicação das demonstrações. Franco e 
Marra (2001) orientam que, quando houver mais de um caixa, o programa deve prever a contagem dos 
valores em momento simultâneo a fim de que não sejam possíveis quaisquer manipulações oriundas de 
informações sobre o procedimento realizado. Os procedimentos analíticos e de re-execução são os prin-
cipais adotados pelos auditores para a contagem dos valores.
• Exame posterior: consiste na verificação das rotinas da empresa imediatamente após a realização das 
contagens dos valores. Geralmente, utiliza-se a observação e até alguns procedimentos analíticos para 
realização do exame posterior.
• Operações subsequentes: logo após a contagem dos valores, deve ser realizada a análise das operações 
subsequentes da empresa, que dizem respeito à conferência dos extratos bancários em período subse-
quente próximo ao da realização da contagem dos valores. Esse tipo de estratégia permite que o auditor 
verifique “[…] quaisquer evidências que possam ter influenciado, ou distorcido, a contagem e verificação 
de valores” (FRANCO; MARRA, 2001, p. 377).
• “Corte” na data da contagem: é uma estratégia que tem o intuito de abordar somente aquilo que diz 
respeito à auditoria, ou seja, é uma descontinuidade das operações da empresa para que sejam levanta-
dos apenas os dados que se relacionam ao período que está sendo auditado.
Figura 6.1: Corte na data da contagem
Legenda: A figura mostra uma seta com moedas sendo sustentadas por ela, simbolizando o corte na 
data da contagem como estratégia prevista no programa de auditoria das disponibilidades.
Fonte: Plataforma Deduca (2018).
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• Numerários de pessoal interno: devem ser verificadas se as atividades da empresa estão sendo tran-
sacionadas apenas com disponibilidades da empresa, observando o princípio da entidade. Caso sejam 
encontrados cheques ou outros numerários de pessoal interno, como, por exemplo, transações em car-
tões de crédito pessoais, deve-se realizar uma análise extensiva a fim de procurar e esclarecer indícios de 
erros ou fraudes. O procedimento mais indicado para essa análise é a indagação.
• Saldos contábeis: consiste na verificação entre disponibilidades existentes em confronto com a escritu-
ração contábil (FRANCO; MARRA, 2001).
Se esses dez itens forem bem executados, o programa de auditoria será capaz de averiguar se os dados evi-
denciados refletem a realidade da empresa, não somente no que diz respeito ao cumprimento da legislação 
na efetuação dos registros, mas se tudo que está registrado há razão de registro e, mais ainda, se tudo o que 
deveria estar registrado foi assim feito, ou seja, há uma auditoria com extensão e profundidade adequadas 
para as disponibilidades.
Sabemos que as contas bancárias compõem as disponibilidades; portanto, no exemplo a seguir, podemos veri-
ficar a auditoria de uma conta de disponibilidades na prática. Após procedimentos de auditoria, o auditor res-
ponsável pela análise das transações com o banco com o qual a Cia Alfa mantém conta corrente, realizou as 
seguintes anotações:
• os cheques n. 15.505, 15.498 e 15.497 e o depósito de R$ 12.500, incluídos no extrato do banco e no mês 
de dezembro, foram localizados no razão analítico no mês de novembro;
• o depósito efetuado em 03/12/20X0 no valor de R$ 8.000, referente a recebimentos de clientes (contas 
a receber), não foi registrado no razão analítico;
• o cheque no 15.512 foi cancelado; entretanto, foi registrado indevidamente pela Cia Alfa como paga-
mento de salários (conta salários a pagar);
• o depósito efetuado em 31/12/20X0 no valor de R$ 13.500 foi contabilizado indevidamente no razão 
analítico nessa data, já que este representa recebimento de clientes (contas a receber) efetuados em 
janeiro de 20X1 e efetivamente depositados no banco em 05/01/20X1;
• os cheques n. 15.519 e 15.521 (competência Dezembro/20X0) foram localizados no extrato bancário do 
mês de janeiro de 20X1;
• o empréstimo de R$ 50.000 creditado pelo banco em 02/12/20X0 não foi registrado no razão analítico;
• em 31/12/20X0, o banco debitou juros de $ 1.500 (referentes ao empréstimo de $ 50.000); entretanto, a 
Cia Alfa já os tinha provisionado na contabilidade (registrado no passivo), estando já considerado no saldo 
inicial do razão analítico.
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Observe, a seguir, o extrato bancário e a razão analítico da empresa.
Tabela 6.1: Extrato bancário
Data Histórico Débito Crédito Saldo
30/11/20x0
01/12/20x0
02/12/20X0
20/12/20x0
04/12/20x0
28/12/20x0
29/12/20x0
31/12/20x0
Saldo transportado
Cheque n. 15.507
Cheque n. 15.508
Cheque n. 15.497
Depósito
Depósito
Cheque n. 15.498
Cheque n. 15.505
Empréstimo
Cheque n. 15.509
Cheque n. 15.510
Depóstio
Cheque n. 15.511
Depósito
Depósito
Cheque n. 15.513
Cheque n. 15.514
Depósito
Juros
Cheque n. 15.515
Cheque n. 15.516
Cheque n. 15.518
Cheque n. 15.520
2.500
3.500
3.000
1.000
6.000
4.500
4.000
2.000
5.000
5.500
1.500
1.500
2.500
6.000
6.500
15.500
12.500
50.000
8.000
15.000
13.000
13.500
138.000
135.500
132.000
129.000
144.500
157.000
156.000
150.000
200.000
195.500
191.500
199.500
197.500
212.500
225.500
220.500
215.000
228.500
227.000
225.500
223.000
217.000
210.500
Fonte: Elaborado pela autora (2018).
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Tabela 6.2: Razão analítico
Data Histórico Débito Crédito Saldo
30/11/20x0
01/12/20x0
02/12/20X0
03/12/20x0
28/12/20x0
29/12/20x0
31/12/20x0
Saldo transportado
Cheque n. 15.507
Cheque n. 15.508
Depósito
Cheque n. 15.509
Cheque n. 15.510
Cheque n. 15.511
Cheque n. 15.512
Depósito
Depósito
Cheque n. 15.513
Cheque n. 15.514
Depósito
Depósito
Cheque n. 15.515
Cheque n. 15.516
Cheque n. 15.518
Cheque n. 15.519
Cheque n. 15.520
Cheque n. 15.521
15.500
15.000
13.000
13.500
14.000
2.500
3.500
4.500
4.000
2.00
1.500
5.000
5.500
1.500
2.500
6.000
6.500
7.000
7.500
140.500
138.000
134.500
150.000
145.500141.500
139.500
138.000
153.000
166.000
161.000
155.500
169.000
183.000
181.500
179.000
173.000
166.500
159.500
152.000
Fonte: Elaborada pela autora (2018).
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A partir da conciliação bancária, temos:
Tabela 6.3: Demonstrativo das correções
N. Valor Extrato Razão Analítico
Saldos em 31/12/20x0 210.500 152.000
Cheque não apresentado no extrato 15.519 6.500
Cheque não apresentado no extrato 15.521 7.500 -14.000
Depósito não registrado no razão analítico 8.000
Cheque n. 15.512 cancelado e não registrado no 
razão analítico
1.500
Empréstimo não registrado no razão analítico 50.000
Depósito registrado indevidamente no razão analítico -13.500
Juros não contabilizados no razão analítico -1.500
Saldos ajustados 196.500 196.500
Fonte: Elaborada pela autora (2018).
Assim, a partir de um adequado programa de auditoria, foi possível que o auditor acompanhasse todas as transações 
relacionadas ao caixa e fosse capaz de apontar correções que foram percebidas durante o processo de auditoria.
Esse foi um extensivo exemplo sobre um programa de auditoria do ativo com foco nas dis-
ponibilidades. Entretanto, outras contas ativas devem ser analisadas em uma auditoria e, 
portanto, precisam ter programas de auditoria bem delimitados.
As contas a receber e suas estimativas de perda também são focos recorrentes em programas de auditoria espe-
cíficos. Isso porque, muitas vezes, as empresas utilizam-se das estimativas de recuperabilidade de valores para 
mascarar ou fraudar o patrimônio. 
As contas a receber, que podem estar ou no ativo circulante ou ativo não circulante, englobam todos os direitos 
que uma empresa tem a receber e que está em posse de terceiros. Algumas atividades, como o comércio, por 
exemplo, são mais propícias a evidenciar maiores valores com perdas estimadas com créditos de liquidação duvi-
dosa; entretanto, todos os tipos e tamanhos de empresa são sujeitos a essa despesa.
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Outra conta que deve receber especial atenção das auditorias são os estoques. Muitas vezes, nessas contas, estão 
envolvidos grandes problemas da empresa. Existem muitas organizações nas quais são elaborados programas de 
auditoria específicos para estoques, a fim de verificar, principalmente, se os valores evidenciados nas demonstra-
ções contábeis têm substância física. Para tanto, são utilizados procedimentos de inspeção física, de recálculo, e 
até procedimentos analíticos. 
Um adequado programa de auditoria específico para estoques deve evidenciar a revisão dos controles internos 
dessa área, pois é preciso ter a certeza de que os sistemas de autorização e aprovação de estoques e as segrega-
ções de tarefas estão sendo realizados conforme previsto.
O que o auditor deve observar ao planejar um programa de auditoria para as contas a receber é se o que está evi-
denciado nas demonstrações corresponde às operações realizadas pela empresa e se os valores estimados para 
perdas estão de acordo com os limites legais e de acordo com o aplicado pela empresa em outros períodos e por 
demais empresas do mesmo tamanho e segmento. 
Vamos realizar, de forma prática, uma auditoria em contas do ativo não circulante?
Utilizemos a empresa Alfa S/A como exemplo. A Alfa S/A adquiriu móveis e utensílios no valor de R$ 5.000.000, 
no dia 01 de julho de 20x0, para sua administração central. Esses bens têm vida útil de 10 anos. A empresa evi-
denciou, em suas demonstrações, um registro, referente a 20x0, de R$ 248.000,00 de depreciação acumulada.
A partir do exposto, uma auditoria organiza-se para verificar se o valor registrado a título de depreciação acumu-
lada condiz com os parâmetros evidenciados pela empresa por meio de suas notas explicativas.
Vamos calcular?
Valor dos bens: R$ 5.000.000
Percentual de depreciação anual: 10%
Para o ano de x0, a depreciação publicada pela empresa deverá ser de:
a. R$ 250.000,00
b. R$ 500.000,00
c. R$ 750.000,00
d. R$ 1.000.000,00
A resposta certa é a letra “A”, R$ 250.000,00, referente aos meses de julho, agosto, setembro, outubro, novembro 
e dezembro.
6.3 Programas de auditoria para as contas do passivo
O passivo, como vimos anteriormente, é um dos grupos do balanço patrimonial. Nele, estão evidenciadas contas 
como fornecedores de mercadorias ou serviços, financiamentos de mercadorias ou moedas, registro de dívidas 
e obrigações etc. 
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Quadro 6.4: Passivo
PASSIVO
Passivo circulante
Fornecedores
Financiamentos
Salários e encargos sociais
Impostos
Passivo não circulante
Fornecedores
Financiamentos
TOTAL DO PASSIVO
Fonte: Elaborado pela autora (2018).
De acordo com o Comitê de Pronunciamentos Contábeis (2011), o passivo é uma obrigação presente da enti-
dade, derivada de eventos passados, cuja liquidação se espera que resulte na saída de recursos da entidade capa-
zes de gerar benefícios econômicos. 
Franco e Marra (2001, p. 437) relatam que o programa de auditoria para as contas do passivo “[…] compreende 
todo o passivo exigível da empresa, independentemente do prazo de vencimento das obrigações”. Os principais 
objetivos, nesse caso, consistem em analisar, em linhas gerais, a exatidão dos lançamentos realizados e a classi-
ficação das contas. Além disso, busca-se verificar:
• se os controles internos da empresa são satisfatórios quanto aos itens do passivo;
• se há razoabilidade no registro e na avaliação da obrigação evidenciada nas demonstrações contábeis;
• se todos os elementos que compõem o passivo foram registrados.
Com base nisso, podem ser realizados programas específicos para contas com maior risco de distorção relevante 
(assim como é realizado no ativo), de acordo com a atividade prestada pela empresa e a avaliação que a auditoria 
realizou sobre o sistema de controle interno.
No passivo, os principais problemas encontrados relacionam-se, principalmente, às subavaliações das contas, à 
ocultação de valores e também às classificações inadequadas entre curto e longo prazo.
 Curto e longo prazo são referências para classificação das contas no balanço patrimonial da 
empresa. As contas de curto prazo são aquelas que se encerram até o final do exercício social 
seguinte ao qual foram criadas, enquanto as de longo prazo são as que excedem esse prazo.
Glossário
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A subavaliação consiste no registro de uma obrigação com um valor inferior ao real, mascarando a situação da 
empresa no que diz respeito às suas dívidas. A ocultação dos valores, que corresponde ao não registro de valores 
que deveriam ser evidenciados, pode estar relacionada tanto a fins gerenciais (expectativa de melhor análise das 
contas) quanto a fiscais.
Um usuário da informação contábil, ao analisar um passivo com valores subavaliados, tende a achar que a saúde 
financeira da empresa é melhor do que a verdadeira e pode tomar decisões de investimentos, por exemplo, moti-
vado por informações erradas. 
A classificação de passivos que têm características de curto prazo em obrigações de longo prazo é realizada para 
alterar o coeficiente de liquidez da empresa, que consiste na ideia de capacidade de pagamento da empresa 
frente a suas obrigações. Portanto, é necessária uma apurada verificação das contas do passivo a fim de garantir 
que os saldos apresentados no balanço patrimonial sejam o reflexo das obrigações da empresa naquele momento 
do tempo.
Vamos verificar exemplos de programas de auditoria para contas do passivo?
Quadro 6.5: Modelo de programa de auditoria de fornecedores
PROGRAMA DE AUDITORIA DE FORNECEDORES
Item verificado Fornecedores.
Objetivo da auditoria
Verificar se os valores evidenciados no balanço patrimonial espelham 
com fidedignidade os valores transacionadospela empresa com 
fornecedores no período.
Extensão Controles internos, notas fiscais, confirmações diretas, saldos contábeis.
Profundidade Amostragem.
Controles internos a revisar
Rotinas de compra de produtos para revenda. Rotinas de vendas de 
produtos, caso necessário.
Procedimentos adotados
Observação, indagação, confirmação externa, recálculo, inspeção e 
procedimentos analíticos.
Tempo de auditoria Dois meses.
Equipe designada
Três auditores com qualificação técnica e experiência com empresas 
comerciais, que é a área de atuação da empresa.
Fonte: Elaborado pela autora (2018).
Além dessas informações apresentadas no Quadro 6.5, lembre-se que o programa deverá ser atualizado com 
anotações referentes a quem executou as tarefas e quando estas foram realizadas, e também outros registros 
importantes do auditor. 
A extensão da auditoria, nesse caso, seria a verificação dos controles internos, das notas fiscais entrada de produ-
tos e, caso necessário, de saída de mercadorias; as confirmações diretas; e a análise dos saldos contábeis.
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Controles internos: vimos que a verificação dos controles internos é o primeiro passo a ser evidenciado em um 
programa de auditoria, pois, se eles estiverem funcionando de acordo com a previsão da gerência, as chances de 
erros e fraudes nas relações com fornecedores são menores. Para verificar os controles internos, pode-se utilizar 
procedimentos como observação e indagação.
Figura 6.2: Corte na data da contagem
Legenda: A figura mostra um funcionário com uma prancheta na mão em frente a um estoque de pro-
dutos, simbolizando o procedimento de inspeção realizado na verificação de notas fiscais.
Fonte: Plataforma Deduca (2018).
• Notas fiscais de entrada: devem-se conferir as notas fiscais de entrada a fim de verificar se os valores 
registrados nas contas de fornecedores condizem com os valores recebidos pela empresa. Além disso, 
deve-se fazer a verificação dos produtos confrontando documentos fiscais com os itens em estoque. 
Nesse tipo de averiguação, podem ser confrontadas as contas de impostos para ver se foram recuperados 
e/ou recolhidos os devidos valores. Portanto, pode-se usar, para essa análise, procedimentos de inspeção 
recálculo, e analíticos.
• Confirmações diretas: para confirmar se os valores registrados na conta fornecedores existem, o auditor 
aplica procedimentos de confirmação externa.
• Saldos contábeis: consiste na verificação entre os produtos em estoque em confronto com o que foi 
escriturado no razão contábil.
Outro exemplo de conta passiva sobre a qual pode ser realizado um programa específico é a conta salários a 
pagar. Seu objetivo reside na verificação dos valores lançados, se obedecem à legislação e se são apresentados 
por seus valores líquidos. 
A partir disso, pode ser necessária a verificação de contas e lançamentos relacionados a encargos a recolher 
decorrentes desses salários. A extensão desse programa pode, por exemplo, contemplar análise de saldos con-
tábeis e confirmações diretas, nas quais o auditor faz procedimentos analíticos, apresentando relações entre 
quantidade de funcionários da empresa e os valores devidos nas contas de salários. 
Caso o volume de operações com fornecedores seja muito grande, é possível escolher a utilização de amostra-
gem para delimitar a profundidade dos trabalhos, conforme exposto no Quadro 6.5. A equipe técnica designada 
para os trabalhos deve ter habilidades e competências para a utilização dessa técnica. Assim, o tempo para a 
auditoria é reduzido sem que a qualidade do serviço seja impactada.
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Auditoria das Demonstrações Contábeis | Unidade 6 - Programas de auditoria: ativo, passivo...
É importante que você saiba que nossos estudos estão orientados com programas específicos para que você 
possa visualizar com bastante acuidade como os programas devem ser elaborados; entretanto, eles podem ser 
específicos ou um pouco mais abrangentes. Por exemplo, pode-se elaborar um programa de auditoria que pla-
neje verificar todas as contas do passivo não circulante da empresa. 
Observe que um adequado programa de auditoria possibilita que diferentes auditores execu-
tem suas funções ao mesmo tempo, proporcionando maior eficiência na prestação do serviço.
6.4 Programas de auditoria para as contas do patrimônio 
líquido
Dado que o patrimônio líquido é o interesse residual nos ativos da entidade, se deduzidos todos os seus passivos 
(COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS, 2011), seria imaginável que, após auditadas as contas do ativo e 
passivo, automaticamente ele também estaria auditado, correto? 
Entretanto, embora o patrimônio líquido seja definido como um valor residual, ele é composto por diferentes 
subclassificações, as quais precisam ser auditadas para verificar sua consonância às normas.
A auditoria realizada sobre as contas do patrimônio líquido tem grande relevância, pois é possível observar os 
impactos patrimoniais de tudo que foi realizado na empresa durante um período. 
Quadro 6.6: Patrimônio líquido
Patrimônio líquido
Capital Social
Reservas de capital
Reservas de reavaliação
Reservas de lucros
Lucros retidos
Total do passivo + Patrimônio líquido
Fonte: Elaborado pela autora (2018).
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Destaca-se que, nas empresas de capital aberto, o programa de auditoria para o patrimônio líquido precisa ser 
planejado de forma que verifique a adequabilidade dos saldos dispostos em dividendos distribuídos e juros sobre o 
capital próprio a pagar, já que os investidores têm bastante interesse nessas informações e na confiabilidade delas.
 Empresas de capital aberto são aquelas cujo capital social é composto por ações (frações 
ideais da empresa) negociadas no mercado. A B3, que é a Bolsa de Valores oficial do Brasil, é 
o local onde são negociadas essas ações.
Glossário
O principal objetivo do programa de auditoria do patrimônio líquido consiste na verificação dos registros con-
tábeis em observância às disposições societárias e estatutárias. Assim, a extensão da auditoria deve contemplar 
desde os registros contábeis até os livros, os contratos, as atas e os demais documentos que fazem relação com 
o patrimônio líquido. Franco e Marra (2001) chamam atenção para os casos nos quais o capital social é integrali-
zado em bens imobilizados, pois estes também devem fazer parte da extensão da auditoria.
Desta forma, conforme podemos visualizar no Quadro 6.6, um programa de auditoria para o patrimônio líquido 
tem seu foco na verificação da aplicabilidade das leis societárias e em outras especificidades estatutárias. Como 
já sabemos, a profundidade da auditoria depende do volume de dados e também da relevância das informações 
analisadas. Tendo em vista a importância dos dados evidenciados no patrimônio líquido, um exame completo, 
com a verificação de todos os registros, apesar de trabalhoso, é fortemente indicado.
Quadro 6.7: Modelo de programa de auditoria de patrimônio líquido
PROGRAMA DE AUDITORIA DE PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Item verificado Patrimônio líquido.
Objetivo da auditoria
Verificar se os valores evidenciados no balanço patrimonial estão em 
consonância com as normas aplicáveis à empresa e se refletem as 
disposições societárias e estatutárias.
Extensão
Controles internos, livros societários, contrato social, integralização de 
capital, bens imobilizados, resultados apurados, distribuição de valores a 
acionistas.
Profundidade Todas as transações realizadas.
Controles internos a revisar Rotinas de secretariado e rotinas contábeis.
Procedimentos adotados
Observação, indagação, confirmação externa, recálculo, inspeção e 
procedimentos analíticos.
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PROGRAMA DE AUDITORIA DE PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Tempo de auditoria Quatro meses.
Equipe designada
Cinco auditorescom qualificação técnica e experiência com empresas 
comerciais e com leis societárias e estatutárias, além das leis aplicadas à 
contabilidade.
Fonte: Elaborado pela autora (2018).
• Controles internos: para a análise dos controles internos, deve-se verificar as práticas da empresa no 
relacionadas aos documentos e aos registros contábeis e às práticas acionárias. 
• Livros societários: deve-se verificar os registros efetuados nos diferentes livros da empresa, como o livro 
de registo de ações ou o livro de atas. Esse tipo de análise busca averiguar se as práticas relacionadas ao 
patrimônio da empresa foram legalmente e societária ou estatutariamente estabelecidas, se as ações 
compradas e/ou vendidas foram adequadamente registradas e se foram evidenciadas pelo valor correto. 
Exemplos de procedimentos utilizados para essa verificação podem ser a inspeção, a indagação e proce-
dimentos analíticos.
• Contrato social: tal qual a análise dos livros, a verificação do contrato social busca evidenciar se as regras 
determinadas para a empresa estão sendo praticadas. Podem ser analisados em confronto com o con-
trato social os controles internos e outras práticas. Procedimentos como observação, inspeção e indaga-
ção são habitualmente utilizados para a auditoria desses documentos.
Você sabia que o Instituto dos Auditores Independentes do Brasil (Ibracon) disponibiliza 
para seus associados um Manual para Trabalhos de Auditoria de Menor Complexidade? 
Esse manual tem seu foco em firmas de auditoria de pequeno e médio portes (as chamadas 
FAPMP). Confira mais informações em: <http://www.ibracon.com.br/ibracon/Portugues/
detNoticia.php?cod=3620>.
• Integralização de capital: é importante verificar: i) se o capital já foi totalmente integralizado; e ii) sob 
qual forma. Essas informações são importantes para que sejam escolhidos os procedimentos adequados 
para as verificações de valores, saldos e contabilizações.
• Bens imobilizados: uma forma sob a qual o capital dos sócios pode ser integralizado é a entrega de bens 
imobilizados para a empresa. Uma auditoria focada no patrimônio líquido deve realizar procedimentos de 
inspeção e analíticos a fim de verificar se os itens que deveriam ser integralizados sob forma material de 
fato existem e se correspondem ao valor subscrito pelos sócios.
• Resultados apurados: a auditoria dos resultados busca averiguar se os resultados apresentados pela 
empresa refletem sua realidade econômico-financeira, e se os impostos referentes a esses resultados 
foram devidamente apurados. Recálculo, re-execução e procedimentos analíticos são algumas das téc-
nicas indicadas para esse tipo de verificação.
ttp://www.ibracon.com.br/ibracon/Portugues/detNoticia.php?cod=3620
ttp://www.ibracon.com.br/ibracon/Portugues/detNoticia.php?cod=3620
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• Distribuição de valores a acionistas: esse é um dos itens de maior importância nas empresas de capital 
aberto, pois os sócios da empresa têm interesse em saber se os valores distribuídos a título de dividendos 
e juros sobre o capital próprio estão corretos e seguem as disposições legais e societárias. Assim como na 
auditoria dos resultados do exercício, o recálculo, a re-execução e os procedimentos analíticos são algu-
mas das técnicas indicadas para esse tipo de verificação.
Além de todo o exposto, vale a pena destacar que a equipe designada para os trabalhos deve ter conhecimento 
com relação às leis contábeis, leis societárias e outras especificidades estatutárias e, caso não tenha, é preciso 
buscar auxílio técnico de especialistas.
Conclui-se, assim, que um programa de auditoria do patrimônio líquido, quando bem elaborado, é capaz de 
esclarecer para os sócios a situação financeira da empresa e sua composição de capital.
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Considerações finais
Nesta sexta unidade, estudamos os programas de auditoria relativos às 
contas patrimoniais, isto é, programas de auditoria do ativo, do passivo 
e do patrimônio líquido. Vamos retomar os principais pontos estudados 
até aqui?
• Um programa de auditoria é um instrumento no qual são apre-
sentados todos os passos a serem seguidos em uma auditoria e 
direcionados a um fim específico. 
• Para atingir seu propósito, um programa deve conter: os objetivos 
da realização da auditoria na área específica; a extensão e profun-
didade da auditoria; a especificação de quais áreas de controles 
internos da empresa precisam ser revisadas; quais os procedimen-
tos que serão adotados; qual o cronograma previsto e a equipe de 
trabalho que será responsável pela auditoria.
• Os programas de auditoria geralmente têm um foco mais espe-
cífico que o planejamento e, portanto, são direcionados às áreas 
próprias de uma empresa.
• No ativo, os programas de auditoria buscam verificar se os con-
troles internos da empresa são satisfatórios e abrangem os itens 
ativos da empresa; se os bens evidenciados nas demonstrações 
existem, estão em condições adequadas para uso e qual a quanti-
dade e valor desses bens.
• No passivo, por sua vez, um programa deve ser elaborado para que 
a auditoria seja capaz de confirmar ou não se as obrigações publi-
cadas pela empresa correspondem ao passivo real da empresa.
• Com um adequado programa de auditoria do patrimônio líquido, 
o auditor é capaz de esclarecer aos sócios a composição do capital 
da empresa, verificando se foram aplicadas as disposições e regu-
lamentações previstas em todos os registros contábeis.
• O foco dos programas de auditoria do ativo, passivo e patrimônio 
líquido é direcionado às contas que têm maior risco de distorção 
relevante de acordo com a atividade prestada pela empresa e com a 
avaliação que a auditoria realizou sobre o sistema de controle interno.
Referências
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COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS. CPC 00 (R1) - Estrutura 
Conceitual para Elaboração e Divulgação de Relatório Contábil-Finan-
ceiro. Brasília, DF, 2011. Disponível em: <http://www.cpc.org.br/CPC/
Documentos-Emitidos/Pronunciamentos/Pronunciamento?Id=80>. 
Acesso em: 17 maio 2018.
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. Norma Brasileira de Con-
tabilidade Técnica de Auditoria n. 200 – R1 de 2016 – Objetivos gerais 
do auditor independente e a condução da auditoria em conformidade 
com normas de auditoria. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 5 set. 
2016a. Disponível em: <http://www2.cfc.org.br/sisweb/sre/detalhes_sre.
aspx?Codigo=2016/NBCTA200(R1)>. Acesso em: 17 maio 2018. 
______. Norma Brasileira de Contabilidade Técnica de Auditoria n. 500 – R1 
de 2016 – Evidência de auditoria. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 
5 set. 2016b. Disponível em: <http://www2.cfc.org.br/sisweb/sre/deta-
lhes_sre.aspx?Codigo=2016/NBCTA500(R1)>. Acesso em: 17 maio 2018. 
FRANCO, H.; MARRA, E. Auditoria Contábil. São Paulo: Atlas, 2001.
IUDÍCIBUS, S. de; MARTINS, E.; GELBCKE, E. R. Manual de contabilidade 
das sociedades por ações. 7. ed. rev. e atual. São Paulo: Atlas, 2009. 
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