Auditoria contábil

Prévia do material em texto

Auditoria contábil 
Perícia contábil 
Flávia Ferreira Marques Bernardino
Marco Antônio O. Caetano 
© 2012 by Universidade de Uberaba 
Todos os direitos reservados. Nenhuma parte desta publicação poderá ser 
reproduzida ou transmitida de qualquer modo ou por qualquer outro meio, 
eletrônico ou mecânico, incluindo fotocópia, gravação ou qualquer outro tipo de 
sistema de armazenamento e transmissão de informação, sem prévia autorização, 
por escrito, da Universidade de Uberaba. 
Reitor: 
Marcelo Palmério 
Pró-Reitora de Ensino Superior: 
Inara Barbosa Pena Elias 
Pró-Reitor de Logística para Educação a Distância: 
Fernando César Marra e Silva 
Assessoria Técnica: 
Ymiracy N. Sousa Polak 
Produção de Material Didático: 
• Comissão Central de Produção
• Subcomissão de Produção
Editoração: 
Supervisão de Editoração 
Equipe de Diagramação e Arte 
Capa: 
Toninho Cartoon 
Edição: 
Universidade de Uberaba 
Av. Nenê Sabino, 1801 – Bairro Universitário 
Catalogação elaborada pelo Setor de Referência da Biblioteca Central UNIUBE 
Sobre os Autores 
Flávia Ferreira Marques Bernardino 
Possui MBA em Auditoria e Perícia e é Graduada em Ciências Contábeis (2001), pela 
Universidade Federal de Uberlândia – UFU. Professora dos cursos de Administração e 
Sistema da Informação, na Universidade de Uberaba – UNIUBE. 
Marco Antônio O. Caetano 
Bacharel em Contabilidade. Professor do Centro Universitário do Planalto de Araxá e 
Professor titular da Universidade de Uberaba. Tem experiência na área de Administração, 
com ênfase em Contabilidade e Controladoria, atuando principalmente nos seguintes temas: 
contabilidade, análise de custos, análise das demonstrações contábeis, conferencista, 
consultor contábil em gestão empresarial. 
Sumário 
 
 
Apresentação.....................................................................................................................................05 
Parte I.................................................................................................................................................07 
Capítulo 1 – Fundamentos da auditoria contábil e do controle interno..............................................08 
 
Capítulo 2 – Papéis de trabalho, Demonstrações contábeis e Planejamento 
 da auditoria.....................................................................................................................30 
 
Capítulo 3 – Auditoria contábil: procedimentos e execução.............................................................55 
 
Parte II................................................................................................................................................83 
Capítulo 4 – Perícia contábil: princípios e normas.............................................................................84 
 
Capítulo 5 – Laudo pericial contábil.................................................................................................107 
 
Capítulo 6 – Perícia contábil: casos práticos e modelos utilizados................................................132 
 
 
5 
 
Apresentação 
 
Caro (a) aluno (a). 
 
Este livro é composto por duas partes, a primeira é intitulada “Auditoria contábil” e a 
segunda, “Perícia contábil”, todas elas compostas por três capítulos cada uma. 
 
Na primeira parte, intitulada “Auditoria contábil”, o que pretendemos é preparar você, de 
modo prático e objetivo, para enfrentar os desafios advindos do trabalho de auditoria, 
considerando que ela é traduzida em diferentes normas relacionadas entre si e com 
conceitos doutrinários que regem a disciplina. Por isso, queremos trazer uma visão 
sistemática, possibilitando o entendimento dos diferentes conceitos envolvidos e como as 
normas se relacionam. 
 
Essa primeira parte inicia-se com o capítulo “Fundamentos da auditoria contábil e do 
controle interno”. Nele, estudaremos a origem da auditoria externa e as técnicas de auditoria 
interna. Veremos, ainda, sobre os órgãos relacionados com os auditores contábeis e com a 
responsabilidade na emissão de uma opinião em relação às demonstrações contábeis, além 
das respectivas normas de auditoria geralmente aceitas. Posteriormente, o capítulo 
abordará os conceitos básicos de auditoria, tais como direção dos testes para subavaliação 
e superavaliação e levantamento e avaliação do controle interno. 
 
No segundo capítulo, “Papéis de trabalho, demonstrações contábeis e planejamento de 
auditoria”, você irá estudar os papéis de trabalho, abordando os principais tipos, a natureza, 
as técnicas, a codificação e o arquivamento, assim como a revisão e os principais modelos. 
Você estudará também as demonstrações contábeis a serem auditadas, seguidas do 
planejamento de auditoria. 
 
Depois, no capítulo “Auditoria contábil: procedimentos e execução”, aprofundaremos nosso 
conhecimento acerca das demonstrações contábeis e escrituração, conforme a lei 6.404/76 
e 11.638/07 e alterações posteriores. Daremos principal atenção ao desenvolvimento prático 
e operacional da auditoria, ou seja, dos principais procedimentos de auditoria. 
 
E, por fim, ainda nesse terceiro capítulo, trataremos da revisão analítica como técnica de 
teste dos saldos das contas do balanço patrimonial e dos valores de receitas e despesas 
acumulados. E, por fim, será também tratado, nesse capítulo, o parecer de auditoria, como 
documento formalizador da emissão de opinião das demonstrações financeiras da empresa 
auditada, assim como dos modelos determinados pelas Normas Brasileiras de Auditoria, em 
vigor. 
 
Na segunda parte, iniciamos o estudo sobre perícia contábil. Esse tema será abordado nos 
seguintes capítulos: o quarto capítulo chama-se “Perícia contábil: princípios e normas”; o 
quinto chama-se “Laudo pericial contábil” e, o último, “Perícia contábil: casos práticos e 
modelos utilizados”. 
 
Como o próprio nome revela, no quarto capítulo abordaremos o conceito, a necessidade e a 
importância da perícia contábil, na esfera judicial, administrativa e arbitral, bem como os 
seus objetos e objetivos. Veremos, também, os tipos de perícias que são admitidas no 
direito e sua classificação, entendendo o papel do perito no judiciário, enquanto auxiliar do 
juiz; percebendo os direitos, os deveres e as sanções a que está sujeito no desenvolvimento 
de sua função. Estudaremos, ainda, os princípios e as normas periciais e o rito a que está 
sujeita a perícia judicial, de acordo com o Código de Processo Civil e a Legislação 
Processual Trabalhista. 
6 
 
Sabemos que todo o trabalho do perito é encerrado no Laudo pericial contábil. Nesse 
sentido, o êxito do labor pericial deve ser refletido no laudo que o expert entrega ao juízo. 
Sendo assim, no quinto capítulo, abordaremos os conceitos essenciais sobre o Laudo 
pericial e o planejamento da perícia. Veremos as etapas do planejamento da perícia, as 
técnicas do trabalho pericial, a estrutura, os requisitos mínimos exigidos pela legislação e, 
também, por que motivo o laudo é considerado uma prova pericial. 
 
No sexto e último capítulo, serão apresentadas situações que, comumente, são objetos de 
perícia contábil judicial. Assim, analisaremos modelos de petições e termos de diligências, 
uma vez que, para atender formalidades determinadas pela legislação pertinente, o perito 
deve saber criar um padrão de documentos a ser utilizado em seu trabalho, bem como 
manter uma comunicação clara entre as partes e o juiz. Nesse sentido, estudaremos como 
propor honorários periciais, analisaremos modelos utilizados na prática pericial, em diversas 
situações vividas pelo perito, e, ainda, como é a dinâmica da prática pericial, bem como 
deve ser a conduta e a postura desse profissional. 
 
Não temos a pretensão de esgotar todo o assunto, mas possibilitar que você construa certo 
conhecimento sobre esses temas. O alcance dos objetivos propostos em cada capítulo 
dependerá do seu interesse e dedicação, por meio do estudo atento. Entretanto, 
ressaltamos que, pelo dinamismodessa área de conhecimento, é fundamental a busca 
incansável de atualizações na área, num processo de “formação continuada”. 
 
Desejamos que você usufrua, ao máximo, desse material, e que ele possa contribuir 
efetivamente com sua formação acadêmica e profissional. 
 
Bons estudos! 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
7 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Parte I 
 
Auditoria contábil 
 
 
 
8 
 
 Fundamentos da auditoria contábil e do controle 
 interno 
 
 
Marco Antônio O Caetano 
 
Introdução 
 
Seja bem-vindo ao estudo da Auditoria Contábil. 
 
A Auditoria Contábil é subdividida em auditoria externa ou independente, que surgiu com o 
crescimento do capitalismo no mundo todo, e auditoria interna. É bom ressaltar que, 
antigamente, as atividades empresariais eram de formação do capital restrita apenas aos 
seus instituidores ou precursores de um determinado negócio denominado de companhias 
fechadas. Mas com a expansão nos negócios diante de um mercado cada vez mais 
competitivo, acompanhada com a melhora contínua da concorrência em seu aspecto 
tecnológico e no aprimoramento dos controles administrativos e contábeis, com a finalidade 
de reduzir custos. 
 
Diante de tantas necessidades, é preciso a busca constante de recursos, além das 
atividades lucrativas da empresa, junto a instituições financeiras por meio de financiamentos 
a longo prazo, ou por meio da emissão de debêntures ou abertura de capital. 
 
Para que as instituições e possuidores de capital possam investir nessas companhias é 
preciso que esses mesmos usuários da informação venham conhecer a posição patrimonial 
e financeira, a capacidade de gerar lucros sucessivos, a respectiva administração financeira 
de fontes e a aplicação de recursos. 
 
É importante ressaltar ainda que as informações sejam necessárias para que o usuário da 
informação obtenha um conjunto de informações, tais como: a segurança, a liquidez e a 
rentabilidade de seu futuro investimento no capital social dessas mesmas empresas. 
Sabemos que uma das formas de obtenção de informações é por meio das demonstrações 
contábeis, quais sejam, o balanço patrimonial, a demonstração do resultado do exercício, a 
demonstração das mutações do patrimônio líquido, a demonstração do fluxo de caixa e as 
notas explicativas. 
 
Por conseguinte, em Auditoria Contábil estudaremos desde seus aspectos históricos até as 
técnicas mais recentes assim como do desenvolvimento das técnicas de auditoria, seus 
conceitos básicos, o controle interno. 
 
Portanto, é também evidente que as demonstrações contábeis, aqui já denominadas 
Demonstrações Financeiras por meio da legislação societária (Lei No. 6.404/76), e 
alterações posteriores, notadamente a Lei 11.638/07, são utilizadas por vários usuários, 
especialmente por administradores, para prestar contas sobre os aspectos públicos de 
responsabilidade social da empresa, perante acionistas, credores, governos e a comunidade 
em geral. As demonstrações contábeis têm, portanto, por objetivo, revelar, a todas as 
pessoas interessadas, as informações sobre o patrimônio e os resultados da empresa, a fim 
de possibilitar o conhecimento e a análise de sua situação econômico-financeira. 
 
Bons Estudos! 
 
 
 
1 
9 
 
Objetivos 
 
Ao término dos estudos neste capítulo, você estará apto a: 
 
• compreender a origem da auditoria externa; 
• compreender o desenvolvimento das técnicas de auditoria; 
• identificar historicamente a evolução da auditoria externa no Brasil, assim como a dos 
órgãos normativos; 
• verificar a importância da auditoria interna; 
• compreender o significado e aplicação das alterações da Lei das S.A., notadamente 
quanto à aplicação da Lei nº.11.638/2007, pertinente à auditoria contábil; 
• descrever e explicar quais são os órgãos relacionados aos auditores; 
• analisar as normas de auditoria geralmente aceitas; 
• identificar as peças básicas, contábeis, a serem examinadas; 
• aplicar testes principais e secundários para superavaliação e subavaliação; 
• aplicar procedimentos de auditoria; 
• identificar princípios fundamentais dos controles contábeis; 
• levantar o sistema de controle interno; 
• aplicar testes de controle e procedimentos substantivos; 
• avaliar o sistema de controle interno e determinar os procedimentos de auditoria. 
 
Esquema 
 
 
 
 
 
 
10 
 
 
1.1 Origem e evolução da auditoria 
 
A auditoria externa ou independente está atrelada, historicamente, à evolução, como parte 
fundamental e integrante do sistema capitalista. Há tempos, deparamo-nos com empresas 
fechadas e com estruturas familiares. No entanto, com a progressão dos negócios, abertura 
dos mercados de capitais e expansão e o aprimoramento de tecnologias, as empresas 
tiveram que se modificar. Foi necessário visar à customização e ao acirramento de produtos 
e serviços. Com isso, as empresas tiveram que captar recursos junto a terceiros, como 
financiamentos e empréstimos bancários, bem como abrir o capital social para novos 
acionistas. 
 
Sabe-se, também, que, com a abertura de capital, a necessidade de informações se tornou 
ainda mais relevante para o investidor que se utiliza de relatórios contábeis, como: 
 
• o balanço patrimonial; 
• a demonstração do resultado do exercício; 
• a demonstração das mutações do patrimônio líquido; 
• a demonstração de fluxo de caixa e as notas explicativas. 
 
Esses relatórios proporcionam ao investidor uma maior segurança, liquidez e rentabilidade 
de seu atual ou futuro investimento. 
 
Diante de informações cada vez mais técnicas, aliadas a um conjunto de complexas 
operações de empresas nacionais e internacionais, os aplicadores de recursos passaram a 
exigir, mediante a possibilidade de manipulação de informações, que essas demonstrações 
fossem examinadas por um profissional fora da empresa e com capacidade técnica e moral. 
 
Esse profissional que examina e emite uma opinião acerca das demonstrações contábeis é 
o auditor independente ou externo. 
 
O termo auditoria, em latim audire, foi utilizado pelos ingleses para rotular a tecnologia 
contábil de revisão (auditing). Mas, hoje, entendemos que: 
 
Auditoria: é uma técnica contábil aplicada, sistematicamente, ao exame dos 
registros, das demonstrações, para que possamos emitir opiniões, conclusões, críticas e 
orientações sobre situações ou fenômenos patrimoniais da riqueza de uma determinada 
entidade. 
 
Para compreender o trabalho do auditor independente ou externo, é importante diferenciá-lo 
do trabalho realizado pelo contador. O auditor examina as demonstrações contábeis, 
enquanto que o contador faz a contabilidade. 
 
Inicialmente, cabe ressaltar que a auditoria se utiliza de testes, aplicados de acordo com 
uma amplitude. Com isso, surgem, evidentemente, algumas dúvidas. Dentre as mais 
comuns, temos: 
 
 
Para que uma opinião seja emitida, esses testes se aplicam a todos os lançamentos 
contábeis referentes ao exercício social? 
 
 
 
Deve-se levar em consideração que o auditor contábil tem que se preocupar com erros que 
poderiam levar o usuário das informações a uma interpretação equivocada acerca das 
11 
 
demonstrações contábeis sob exame. Seria de bom senso ter como ponto de partida a 
relevância de saldos e transações e a sua correspondência significância; por exemplo, um 
erro de R$ 1.000,00 em um lucro líquido de R$ 10.000.000.000,00 seria de fato significativo 
ou relevante sob o ponto de vista de um usuário da informação contábil? Acredito que não. 
Mas, lembre-se, há que haver sempre o “ceticismo profissional”. 
 
 
1.2 Controle Interno 
 
1.2.1 Abordagem inicial 
 
O que significa controle interno? Quais são suas características? Qual sua relação com a 
auditoria independente? Quais são os critérios utilizados pelo auditor independente para 
avaliar o controle interno de uma instituição? 
 
O controle é uma das funções básicas da administração a fim de garantir que o 
planejamento seja alcançado e, sempre que preciso, sejam efetuadas as devidas correções.Assim, pode-se afirmar que controle interno são ações tomadas pela administração para 
aumentar a probabilidade de que as projeções, as metas, os objetivos determinados sejam 
atingidos. 
 
As normas de auditoria definem controle interno como: 
 
o processo planejado, implementado e mantido pelos responsáveis da 
governança, administração e outros funcionários para fornecer segurança 
razoável quanto à realização dos objetivos da entidade no que se refere à 
confiabilidade dos relatórios financeiros, efetividade e eficiência das 
operações e conformidade com leis e regulamentos aplicáveis. (CFC, 2009, 
p.2). 
 
A partir dessa definição, é possível extrair algumas características fundamentais do controle 
interno: 
• é um processo planejado e mantido pela empresa e pelos responsáveis da 
administração e governança, incluindo os funcionários, ou seja, é 
responsabilidade de todos (operários de linha, gerentes, diretores); 
• fornece segurança razoável quanto à realização dos objetivos da entidade; 
• conformidade com a legislação aplicável e regulamentos. 
 
 
É preciso lembrar que a empresa auditada, normalmente, já possui um sistema de controle 
interno, que se constitui por um conjunto de procedimentos com finalidade preventiva. O 
risco de ocorrência de erros, em auditoria, está centrado num controle interno bom ou ruim. 
 
 
Qual a verdadeira repercussão do controle interno ao ser avaliado como bom ou 
ruim, diante do levantamento do controle interno? 
 
 
 
Se o controle interno é bom, a amplitude dos testes de auditoria será menor por existir a 
probabilidade de que os erros aconteçam em uma menor escala, enquanto que, quando o 
controle é ruim, a probabilidade de erros será maior. 
 
 
 
12 
 
1.3 Tipos de Auditoria 
 
De forma geral a auditoria, pode ser classificada em três grandes grupos: auditoria 
financeira ou das demonstrações contábeis; auditoria de conformidade ou de compliance e 
auditoria operacional ou de gestão. 
 
 
1.3.1 Auditoria das demonstrações contábeis 
 
A auditoria das demonstrações contábeis envolve a obtenção e a avaliação de evidências 
para a emissão de uma opinião acerca da adequação das demonstrações contábeis de uma 
entidade. É importante frisar que a auditoria dessas demonstrações contábeis é de 
fundamental importância para o correto funcionamento dos mercados de capitais, pois 
permite aos acionistas, investidores e credores tomarem decisões. 
 
 
1.3.2 Auditoria de conformidade ou de compliance 
 
Essa auditoria envolve a obtenção de evidências para fins de avaliação das atividades de 
uma determinada entidade, sejam elas financeiras ou operacionais. 
 
 
1.3.3 Auditoria operacional ou de gestão 
 
A auditoria de gestão, de desempenho ou de performance, tem com objetivo avaliar a 
economia e a eficácia das atividades operacionais. 
 
 
1.4 Auditoria Independente versus Auditoria Interna 
 
1.4.1 Auditoria externa 
 
A Auditoria externa consiste no exame das demonstrações contábeis, a fim de emitir uma 
opinião sobre as mesmas. É um profissional contratado pela empresa para esse fim, logo 
realizada por um profissional independente. 
 
O primeiro passo em direção ao exame de investidores de capital a serem auditados 
ocorreu com a vinda de determinadas empresas internacionais de auditoria externa e com o 
surgimento da necessidade de que grandes conglomerações internacionais viessem se 
instalar aqui. 
 
A auditoria externa ou independente se dá quando a verificação dos fatos é levada a efeito 
por um profissional liberal ou por uma associação de profissionais organizados sob a forma 
de empresa, e, portanto, estranha à empresa auditada. 
 
Em 1965, com o advento da Lei nº 4.728, a qual disciplinou o mercado de capitais no Brasil, 
ouviu-se, pela primeira vez na legislação, a palavra “auditor independente”. Posteriormente, 
a autarquia, Banco Central do Brasil (BCB) estabeleceu uma série de regulamentos, dentre 
eles, a obrigatoriedade de que todas as entidades financeiras integrantes do Sistema 
Financeiro Nacional (SFN), incluindo as empresas de capital aberto fossem auditadas por 
auditores independentes registrados na Comissão de Valores Mobiliários (CMV). 
 
A posteriori, houve, ainda, a edição da resolução 321/72, por meio da qual o Conselho 
Federal de Contabilidade (CFC) aprovou as normas e os procedimentos de auditoria. Na 
oportunidade, tais normas e procedimentos foram elaborados pelo Instituto dos Auditores 
13 
 
 
 
Independentes do Brasil (IAIB), atualmente, denominado Instituto Brasileiro de Contadores 
(IBRACON). 
 
E, finalmente, em 1976, a Lei das Sociedades por Ações (Lei 6.404/76, art. 177) determinou 
que as demonstrações financeiras ou contábeis das companhias abertas deverão ser 
auditadas por auditores independentes registrados na CVM. 
 
Destaca-se como normas pertinentes e aplicáveis às auditorias externas e internas, emitidas 
pelo CFC: 
 
• resolução CFC 820/97 – Normas de auditoria independente das demonstrações 
contábeis. 
• resolução CFC 752/93 – Carta de representação da administração. 
• resolução CFC 828/98 – Papéis de trabalho e documentação de auditoria. 
• resolução CFC 836/99 – Fraude e erro. 
• resolução CFC 839/99 – Transações e eventos subsequentes. 
• resolução CFC 830/98 – Parecer dos auditores independentes sobre as 
demonstrações contábeis. 
• resolução CFC 780/95 – Auditoria interna. 
 
 
E, ainda, a CVM – Comissão de Valores Mobiliários, emitiu a Instrução 308/99, que dispõe 
sobre o registro e o exercício de auditoria independente no âmbito do mercado de valores 
mobiliários, assim como os deveres e responsabilidades das entidades auditadas com os 
auditores independentes. 
 
 
1.4.2 Auditoria interna 
 
A auditoria interna refere-se ao departamento de uma determinada empresa que tem por 
responsabilidade a elaboração de um plano de ação que auxilie a organização a alcançar 
seus objetivos adotando procedimentos que salvaguardem os ativos da empresa. Ocorre 
quando a verificação dos fatos é realizada por empregados da empresa, seja por meio de 
um departamento, ou de uma seção. O auditor interno, por conseguinte, executa, em 
muitíssimos pontos, funções semelhantes às do auditor externo ou independente. 
 
É de suma importância e de relevante interesse que a auditoria interna não se resuma em 
apenas efetuar fiscalizações e conferências de alguns documentos, mas sim de interferir em 
todos os setores, sem se subordinar a nenhum departamento ou seção que impliquem em 
ferir sua capacidade de indagação. 
 
Assim sendo, para atender à empresa, faz-se necessária a criação de uma auditoria interna, 
portanto periódica, com maior grau de profundidade. O maior grau de profundidade refere-se 
à extensão de outras áreas não pertinentes à contabilidade, como, por exemplo, aos ditos 
controles administrativos. Para exemplificar podemos, citar: o controle de tempos e 
movimentos, o orçamento, as análises estatísticas de lucratividade por linha de produtos, o 
controle de qualidade. O Quadro 1, a seguir, apresenta as características que diferenciam 
as auditorias externa e interna. 
 
As normas internacionais, que melhor refletem as funções pertinentes ao auditor interno, 
14 
 
 
destacam os seguintes objetivos: 
 
• revisar o sistema contábil, assim como os pertinentes aos controles internos; 
• revisar o sistema contábil, para que o mesmo gere informações gerenciais úteis à 
tomada de decisões financeiras e operacionais; 
• avaliar a economicidade, eficácia e eficiência das operações. 
 
 
Quadro 1 - Características que diferenciam a Auditoria interna da Auditoria externa 
ELEMENTOS AUDITORIA INTERNA AUDITORIA EXTERNA 
Profissional Funcionário da empresa (auditor interno) Prestador de serviços independente 
Ação e objetivo Exame dos processos (operacionais, contábeis e sistêmicos) 
 
Demonstrações contábeis 
Finalidade 
Promover melhorias nos controles da 
empresa de forma a assegurar a proteção 
do patrimônio. 
Emitir uma opinião sobre as 
Demonstrações Contábeis1.4.3 Órgãos Regulamentadores 
 
Agora, vamos estudar quais órgãos, autarquias e aspectos legais que determinam a 
obrigatoriedade da auditoria contábil. Para ajudá-lo nesse estudo, observe o quadro 2, a 
seguir. Os itens assinalados com um asterisco (*) são exigências por disposições legais. 
 
 
 Quadro 2 - Obrigatoriedades de Auditoria externa independente e interna 
AUDITORIA EXTERNA INDEPENDENTE AUDITORIA INTERNA 
Obrigatoriedade quanto ao órgão ou autarquia Aspectos legais e administrativos obrigatórios 
CVM * • Sociedade por Ações de Capital 
Aberto 
• Art. 70 CF/88 * – Empresas e 
Órgãos da Administração Pública 
 
Por determinação da Matriz ou 
15 
 
 
 
 
BACEN * 
• Bancos: Comerciais e de 
Investimentos; 
• Financeiras; 
• Distribuidoras de Títulos e 
Valores Mobiliários; 
• Corretoras de Câmbio e Valores 
Mobiliários; 
• Sociedades de Arrendamento 
Mercantil; 
• Sociedades de Crédito 
Imobiliário. 
Controladoria 
 
• Para as empresas auditadas, 
essa auditoria é similar a uma 
auditoria independente. 
 
 
Por determinação da 
Administração. 
 
SUSEP * 
• Campanhas e Sociedades 
Seguradoras. 
 
 
ANS * 
� Operadoras de Planos e 
Seguros de Saúde. 
 
 
SPS/MPAS 
* 
� Regime de Previdência dos 
Servidores Públicos Municipais. 
(* Exigência por disposições legais.) 
 
 
1.4.3.1 Comissão de Valores Mobiliários (CVM) 
 
Foi criada pela Lei 6.385/76, a CVM é uma entidade autárquica e vinculada ao Ministério da 
Fazenda (MF). Ela estabelece regras para auditores independentes e normas de 
contabilidade como, por exemplo: a avaliação de investimentos pelo método da equivalência 
patrimonial, a consolidação das demonstrações contábeis e a reavaliação de ativos. 
 
 
1.4.3.2 Instituto Brasileiro de Contadores (IBRACON) 
 
Fundado em 13 de dezembro de 1971, pessoa jurídica de direito privado sem fins lucrativos, 
dividido em câmaras, assim denominadas, entre outras: 
 
• Câmara de Auditores Independentes; 
• Câmara de Auditores Internos. 
 
Tem por objetivos: 
 
• fixar princípios de contabilidade; 
• elaborar normas e procedimentos relacionados com auditorias externa e 
interna, assim como perícias contábeis, por exemplo: 
� empréstimos compulsórios à Eletrobrás; 
� contabilização de variações cambiais; 
� receitas e despesas – resultados; 
� investimentos; 
� estoques; 
16 
 
 
� consolidação; 
� dentre outros. 
 
 
1.4.3.3 Conselho Federal de Contabilidade (CFC) e Conselho Regional de 
Contabilidade (CRC) 
 
Criados pelo Decreto-lei 9.295, de 27 de maio de 1946, o CFC e o CRC representam 
entidades de classe dos contadores, tendo como objetivo principal o registro e a fiscalização 
do exercício da profissão de contabilista. 
 
 
1.4.3.4 Instituto dos Auditores Internos do Brasil (AUDIBRA) 
 
Fundado em 20 de novembro de 1960, é uma sociedade civil de direito privado sem fins 
lucrativos. Seu objetivo é promover o desenvolvimento da auditoria interna e constitui-se de 
três classes, a saber: 
 
• membros efetivos – auditores internos; 
• membros associados – auditores independentes, educadores, escritores, entre 
 outros; 
• membros honorários – esta classe é composta de pessoas que prestaram grandes 
serviços à auditoria interna ou ao Instituto. 
 
 
1.5 Responsabilidade sobre as demonstrações contábeis e na descoberta de 
irregularidades 
 
A implantação de controles internos visa à geração de dados e informações fidedignas com 
a finalidade de que as demonstrações contábeis reflitam a real posição patrimonial e 
financeira. Os resultados das operações, as mutações de seu patrimônio líquido são de 
responsabilidade da administração, ou seja, da Empresa. 
 
O auditor independente é o profissional contratado pela entidade, com vista a emitir uma 
opinião sobre as demonstrações contábeis, elaboradas sob a responsabilidade da entidade. 
A responsabilidade do auditor externo concerne, somente, à sua opinião ou ao seu parecer 
expresso. 
 
Portanto, os exames das demonstrações contábeis devem estar, estritamente, de acordo 
com as normas de auditoria geralmente aceitas. Percebe-se, ainda, que o auditor não tem, 
por prioridade, a detecção de irregularidades, conquanto as mesmas possam vir a seu 
conhecimento durante a execução de procedimentos de auditoria. 
 
Vale relembrar, ainda, que, acima de tudo, o auditor tem acesso irrestrito a todas as 
informações da entidade contratante, sejam elas confidenciais ou não. Sendo assim, é 
primordial a obediência ao sigilo das informações tanto fora quanto dentro da organização. 
 
 
1.6 Normas de Auditoria Geralmente Aceitas 
 
Cabe ressaltar que as normas de auditoria geralmente aceitas devem ser observadas com 
rigor na execução do trabalho de auditoria externa. É oportuno salientar a divisão dessas 
normas. 
17 
 
a. Quanto à pessoa do auditor: 
 
• deve executar a auditoria contábil, sendo legalmente habilitado perante o 
Conselho Regional de Contabilidade - CRC; 
• deve ser independente em todos os assuntos relacionados a seu trabalho; 
• deve aplicar as normas de auditoria com cuidado e zelo pertinentes ao seu 
exame e, sobretudo, à exposição de suas conclusões. 
 
b. Na execução do trabalho, o auditor deve: 
 
• planejar adequadamente; 
• levantar e avaliar, eficazmente, o sistema de controle interno, os controles 
contábeis, para que os mesmos possam fixar a natureza, a extensão e a 
profundidade dos procedimentos de auditoria; 
• se necessário, aprofundar e estender o processo, tendo em vista a obtenção 
de elementos comprobatórios para fundamentação do parecer. 
 
c. Quanto ao parecer assumido pelo auditor, o mesmo deve explicitar: 
 
• se o exame foi efetuado de acordo com as normas de auditoria geralmente 
aceitas; 
• se as demonstrações contábeis examinadas foram preparadas de acordo 
com os princípios de contabilidade geralmente aceitos; 
• se os princípios foram aplicados, uniformemente, durante o exercício sob 
exame e comparados com o exercício anterior; 
• a opinião do auditor sobre as demonstrações contábeis, tomadas em seu 
conjunto, não podendo expressar, declarar as razões que vieram a fazê-lo 
concisamente, a natureza do exame e da responsabilidade. 
 
 
1.7 Controle Interno 
 
Como parte relevante do planejamento dos trabalhos, planos e programas de auditoria, é 
fundamental a avaliação de controles internos. Segundo Almeida (2003, p. 63), o controle 
interno representa, em uma organização, o conjunto de procedimentos, métodos ou rotinas 
com os objetivos de proteger ativos, produzir dados contábeis confiáveis e ajudar a 
administração na condução ordenada dos negócios da empresa. 
 
Logo, se faz necessário dividir esses controles, citados pelo autor, em contábeis e 
administrativos. 
 
 
a) Controles Contábeis: 
 
• controle contábil – segregação de funções (funcionários com acesso aos 
registros contábeis não podem controlar diretamente ativos); 
• controle físico sobre ativos; 
• sistemas de conferência, aprovação e autorização; 
18 
 
• auditoria interna. 
 
b) Controles Administrativos: 
 
• controle de qualidade; 
• estudo de tempos e movimentos; 
• análise de variações entre valores orçados e os incorridos. 
 
Como foi dito, anteriormente, a administração da companhia é responsável pela implantação 
e pelo acompanhamento do controle interno. A administração deve verificar se o controle 
está ou não sendo aplicado e cumprido pelos funcionários, diretores, gerentes, cabendo 
modificações circunstanciais ou não. Para que a Administração possa alcançar esse 
objetivo, é preciso compreender os princípios fundamentais dos controles contábeis, que 
serão estudados a seguir. 
 
 
1.7.1 Princípios Fundamentais dos Controles Contábeis 
 
a. Responsabilidade 
 
É importante definir, junto ao corpo de colaboradores da companhia, todas as 
responsabilidades pertencentes às funções. Para isso, utiliza-se de manuais internos de 
organização. Essa elaboração, necessariamente, faz-se observando, atenta e eficazmente, 
algumas das atribuições pelas quais se levaa um bom controle interno. Dentre as 
atribuições mais comuns, ressaltamos a necessidade de assegurar que todos os 
procedimentos sejam executados e que sejam capazes de evidenciar erros ou 
irregularidades, e, por fim, identificar e apurar responsabilidades por omissões. 
 
Veja alguns exemplos: 
• recebimento de numerários; 
• registro contábil das operações da empresa; 
• programação financeira do pagamento e recebimento; 
• assinatura de cheques; 
• preparo da nota fiscal de venda, fatura e duplicata. 
 
b. Rotinas internas 
 
Cabe à companhia, elaborar, explicitar e desenvolver de acordo com sua organização, 
segmento e tipo de negócio o manual de rotinas internas. Veja alguns dos formulários 
internos e externos à organização: 
 
Veja alguns exemplos: 
 
• ordem de compra (documento hábil para formalizar a compra junto ao fornecedor); 
• formulário de cotação de preços; 
• formulário de fundo fixo (para fins de prestação de contas); 
• pedido de vendas. 
 
E, ainda, procedimentos internos, explicitados por meio dos manuais escritos, abordando 
rotinas de contas a pagar, caixa e aplicações financeiras, assim como aspectos pertinentes 
à legislação tributária. 
 
19 
 
 
c. Acesso aos ativos 
 
É fundamental limitar o acesso de funcionários aos ativos, assim como limitar o 
estabelecimento de controles físicos pertinentes. 
 
Veja os exemplos: 
 
• assinatura de cheques (sozinho); 
• manuseio de numerários, recebidos antes mesmo de se efetuarem os depósitos; 
• dinheiro em caixa, estoques, cautelas de títulos (ações), imobilizados. 
 
 
d. Segregação de funções 
 
Vale lembrar que a segregação de funções é um princípio fundamental de controle contábil 
e estabelece que uma mesma pessoa, responsável ou não por determinado procedimento 
organizacional, não deve ter acesso aos ativos e aos registros contábeis, evidentemente por 
serem totalmente incompatíveis. Os registros contábeis compreendem o razão geral, 
registro inicial, registro intermediário e registro final. 
Veja esses exemplos: 
 
a. funcionário contratado para registro contábil de operações de compra e venda e 
ao mesmo tempo para controlar fisicamente os estoques de mercadorias; 
b. funcionário contratado para a Tesouraria e com acesso aos lançamentos 
contábeis junto ao sistema gerencial de contabilidade da empresa. 
 
 
e. Confronto dos ativos com os registros 
 
Entendemos que uma das palavras-chave é confronto; isso mesmo: confronto dos ativos 
com os registros, denominado de conciliação e/ou reconciliação. 
 
Na prática, temos a realização da contagem física de estoques de mercadorias para 
revenda, matéria-prima, produtos em elaboração, produtos acabados, almoxarifado, dentre 
outros, e o confronto dessas contagens com os registros contábeis. Temos, ainda. 
conciliações bancárias (reconciliação de saldos de contas correntes bancárias com o razão 
contábil). 
 
Se a empresa não adota o procedimento de confrontação de ativos (procedimento de 
auditoria), poderá se surpreender diante da possibilidade do colaborador custodiante – que 
detém a guarda de objetos, títulos, ações, talonários de cheques da empresa – apoderar-se 
de determinado ativo e que tal ato permaneça oculto por um bom espaço de tempo. 
 
É de boa praxe que funcionários que conferem e confrontam os registros contábeis com 
ativos físicos (inventários) sejam independentes à atividade de controle e custódia, na época 
da auditoria. 
 
f. Amarrações do sistema 
 
Cumpre ao sistema de controle interno garantir que todas as transações registradas tenham 
sido autorizadas por valores corretos e, claro, obedecendo ao princípio da competência. 
 
As amarrações de sistemas devem executar: 
 
20 
 
 
• conferência, independente, das operações, ou seja, como se dá o transporte dos 
saldos dos registros iniciais para o registro intermediário, depois, para o registro final 
e, por fim, ao razão geral; 
 
• conferência independente de cálculos, ou seja, como se dá a valoração dos 
estoques, das amortizações, das exaustões, das depreciações, da equivalência 
patrimonial ou custo, das variações cambiais; 
 
• conferência quanto à classificação contábil; 
 
• controles sequenciais de compras e vendas; 
 
• rotinas elaboradas com a finalidade de que um setor e/ou departamento controle 
um ao outro. 
 
 
g. Auditoria interna 
 
De nada adiantaria se tivéssemos um dos melhores ou quem sabe o melhor controle interno 
do planeta se não houvesse um departamento especialíssimo para acompanhá-lo, 
capacitá-lo e aprimorá-lo, tendo em mente a salvaguarda dos ativos da companhia. Diante 
de tantas prerrogativas, quais seriam as suas prerrogativas, funções ou atribuições? 
 
As prerrogativas, funções ou atribuições da Auditoria Interna, representada pelo profissional 
denominado Auditor interno, que, evidentemente, se sobressaem estão relacionadas à 
verificação das normas expressas internamente e a aplicação destas na prática e à 
avaliação se estas normas necessitam ou não de modificações, diante de certas 
circunstâncias. 
 
Segundo Attie (1993, p. 53), “o auditor interno é um empregado da companhia, que tem 
como objetivo verificar os dados contábeis, revisar o sistema contábil e de controle interno, 
aconselhar e auxiliar a administração(...)”. 
 
É importante saber que temos três possibilidades de limitação do controle interno: o conluio 
de colaboradores na apropriação de ativos, a falta de capacitação e/ou conscientização dos 
colaboradores em relação aos controles internos e a negligência dos colaboradores no 
desempenho das tarefas a eles atribuídas. 
 
Para que isso ocorra, devemos começar pelo levantamento e avaliação do sistema de 
controle interno, no qual o auditor definirá a extensão, a data e a natureza dos 
procedimentos de auditoria. Há, somente, três maneiras de se levantar um sistema de 
controle interno nas corporações, para realizarmos um planejamento eficiente, tais como: 
leitura dos manuais internos da organização e dos procedimentos das tarefas diárias, 
conversa atenta com os colaboradores da organização e inspeção física do início das 
operações até o razão geral. 
 
 
Depois de levantar o controle interno, é fundamental registrar o que observou, utilizando-se 
de uma das três formas mais comuns em auditoria: memorandos narrativos, fluxogramas e 
questionários padronizados. 
 
Normalmente, os questionários padronizados são os mais utilizados. Então, vejamos o que 
compõe tais questionários, em sua grande maioria, ou seja, o que é mais comum. 
 
 
21 
 
1.8 Avaliação e Levantamento do Controle Interno 
 
1.8.1 Questionário de controle interno padrão 
 
O questionário de controle interno é uma das alternativas viáveis na condução e na 
execução da auditoria contábil. 
 
A fim de ilustrar esse questionário, o Quadro 3, a seguir traz alguns dos principais, ou mais 
comuns, questionamentos pertinentes à avaliação do controle interno, por grupo: 
 
Então vejam: 
 
 
Quadro 3 – Principais questionamentos para a realização do controle interno 
Geral 
• Há manual de operações e responsabilidades definidas? 
• Operações tais como: vendas, recebimentos, compras, pagamentos e folha de 
pagamento estão claramente definidas? 
• Há um manual de contabilidade, abordando as principais operações e como registrá-las 
contabilmente? 
• As operações são checadas por um departamento de Auditoria Interna? 
 
Vendas 
• Há um departamento de crédito e cobrança capacitado e orientado? 
• As notas fiscais são emitidas e conferidas? 
• Todas as vendas são contabilizadas imediatamente? 
 
Recebimentos 
• Há uma análise periódica acerca dos prazos de recebimentos, e são tomadas 
providências cabíveis para as contas a receber que, porventura, estejam em atraso? 
• Os recebimentos a prazo são imediatamente depositados em conta corrente? 
• Existem controles eficazes para recebimento de vendas à vista? 
• Os controles garantem o registro contábil imediato? 
Compras 
• As compras são todas, sem exceção, aprovadas? 
• O setor “Compras” confereas requisições? 
• Há um cadastro atualizado de fornecedores por espécie? 
• É realizado cotação de preços? 
• Formaliza-se a compra por escrito (ordem de compra, contratos)? 
 
Pagamentos 
• Há segurança de que somente as compras processadas sejam pagas? 
• O setor confere os documentos habilitadores para pagamento? 
• O pagamento é realizado na época devida? 
• Os talões de cheques são guardados em local seguro? 
• Os cheques são emitidos somente com documentos habilitados? 
 
Folha de 
pagamento 
• Há recrutamento e seleção de funcionários? 
• São estabelecidos cargos e salários? 
• Há registros internos? 
• Há o preparo da folha de pagamento? 
• Há controles que assegurem a não superavaliação dos salários e remunerações 
pagas? 
• Há controle de entradas, saídas e intervalos utilizando-se de cartões de ponto? 
• São conferidos os cálculos da folha de pagamento? 
• Há quem, independente da confecção e preparação da folha, concilie-na? 
• A folha de pagamento é contabilizada no período a que se refere? 
• Um resumo da folha de pagamento é enviado ao departamento ou seção de 
22 
 
contabilidade? 
Outros pontos 
• Há registros e controles físicos de ativos? 
• Há segregação de funções? 
• Há conferência de cálculos? 
• Há confronto de ativos com os registros? 
• O sistema de informações gera dados e informações confiáveis, fidedignas? 
 
 
 
Lembre-se de que não esgotamos todas as possibilidades quanto ao uso do 
questionário-padrão para fins de avaliar o controle interno, o quadro anterior é apenas 
sugestivo. 
 
Para cada empresa, faz-se necessária uma análise mais detalhada, dependendo do tipo de 
negócio, do segmento em que a mesma está inserida, se ela integra um determinado grupo 
de empresas, se é controlada ou coligada, ou ainda equiparada e até mesmo tem uma 
administração em conjunto (joint ventures). 
 
Não obstante, é com o levantamento e a avaliação do controle interno que definimos a data, 
a extensão e os procedimentos de auditoria, desencadeando assim um bom planejamento e 
um bom programa aplicados na medida exata do trabalho a ser proposto. 
 
 
1.9 Noções Básicas de Auditoria Contábil 
 
O auditor independente tem por objetivo a emissão de opinião acerca das demonstrações 
contábeis sob seu exame. As demonstrações contábeis devem ser elaboradas ao final de 
cada exercício social e publicadas, conforme determina a resolução CFC 737/92, assim, 
como, de acordo com a legislação pertinente. A figura 1, a seguir, apresenta no 
organograma os parâmetros da Lei 11.638/2007 e da Lei 6.404/76. 
 
 
 Figura 1: Organograma da legislação pertinente às demonstrações contábeis. 
 
Para que o auditor independente possa emitir a opinião dos relatórios anteriormente 
elencados, faz-se necessário um eficaz e adequado planejamento de seu trabalho, assim 
como a avaliação do controle interno. Dessa forma, ele pode estabelecer a data, a extensão 
dos procedimentos de auditoria, colhendo evidências, relatando pontos a serem 
recomendados e, ao mesmo tempo, avaliando tais evidências. 
 
A metodologia a ser aplicada no desenvolvimento deste trabalho deve considerar fatores 
23 
 
como o tempo de execução, a segurança nas informações obtidas, a meta e o objetivo, 
claramente definidos. Estas observações devem ser feitas, pois o tempo desperdiçado na 
auditoria tem relação direta contrária ao nível de lucratividade de um trabalho. Ou seja, 
quanto mais tempo for gasto na desenvoltura dos trabalhos, maior será o desembolso gasto 
pela empresa. 
 
 
1.9.1 Direção dos testes 
 
A conta do ativo, do passivo ou do patrimônio líquido, assim como todas as contas de 
resultado do exercício, pode apresentar saldos com erros para mais (superavaliado) ou para 
menos (subavaliado). Portanto, há risco. Se há essa possibilidade, todas as contas da 
contabilidade devem ser testadas para superavaliação e para subavaliação. 
 
É importante compreender que existem critérios que devem ser cumpridos para a aplicação 
dos testes. É muito comum identificarmos nas contas de natureza devedora superavaliações 
e, de natureza credora, subavaliações. Como exemplo, temos as contas de ativo e 
despesas superavaliadas e de passivo e receitas subavaliadas. 
 
Imagine o auditor identificando uma conta de despesas de aluguéis superavaliada! 
 
Consequentemente, a contrapartida da conta aluguéis a pagar está sendo testada 
indiretamente na mesma direção. 
 
Veja como isso funciona: 
 
1.9.1.1 Teste Principal e Secundário (Subavaliação e Superavaliação) 
 
São todos os testes de verificação de saldos, transações e contabilizações que ocorrem 
tanto em contas de Ativo, Passivo, Patrimônio Líquido, Receitas, Despesas e Custos. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 Testes 
 Secundários 
 
 
Figura 2 – Testes de verificação 
 
 
 
 
 
 
 
Ativo Passivo + PL Despesas Receitas 
Ativo, Passivo, Receitas e 
Despesas 
Testes Principais 
24 
 
 
 
 
 
Após conhecermos os testes principais, secundários e os de subavaliação e superavaliação, 
vamos estudar a partir de agora os procedimentos de auditoria. 
 
 
1.9.2 Procedimentos de Auditoria Contábil (testes de observância e testes de 
transações e testes substantivos) 
 
Segundo Almeida (2003, p. 55), “Os procedimentos de auditoria representam um conjunto 
de técnicas que o auditor utiliza para colher as evidências sobre informações das 
demonstrações financeiras”. Estas técnicas são divididas em: 
 
• testes de observância – são aqueles em que o auditor verifica a existência, a efetividade 
e a continuidade dos controles internos. 
 
• testes de transações e saldos, e procedimentos de revisão analítica; 
 
• testes substantivos – são aqueles em que o auditor objetiva encontrar evidências às 
seguintes premissas e conclusões quanto a: 
 
� existência - se o componente patrimonial existe em certa data; 
 
Teste principal para superavaliação de uma conta do ativo e teste secundário para 
subavaliação de outra conta do ativo. 
Durante o teste da conta veículos (ativo imobilizado), o auditor detectou que 
participações em outras sociedades foram debitadas indevidamente nessa conta, 
quando, evidentemente seria o grupo de investimentos/participações societárias. Nesse 
caso, a conta de ativo veículos ficou superavaliada e a conta investimentos subavaliada. 
 
Teste principal para subavaliação do passivo e teste secundário para 
subavaliação do ativo. 
Durante a auditoria da conta salários a pagar (passivo circulante), o auditor observou 
que um funcionário contratado no exercício sob exame foi considerado ou integrado ao 
quadro de pessoal, no exercício seguinte à sua data de admissão. Portanto, a conta 
salários a pagar ficou subavaliada e a conta de caixa/bancos também ficou subavaliada. 
 
Teste principal para superavaliação de uma conta de despesa e teste 
secundário para superavaliação do passivo. 
Durante os exames de auditoria da conta despesas com pro-labore, o auditor constatou 
que uma retirada pro-labore foi destacada a maior. Por conseguinte, a conta de 
despesas com pro-labore (teste principal) está a maior e a conta pro-labore a pagar 
(teste secundário), indiretamente, na mesma direção, está a maior. 
 
Teste principal para subavaliação de receita e teste secundário para 
superavaliação do passivo. 
No exame da conta receita com juros financeiros (conta de resultado) em contrapartida 
com a conta aplicações financeiras (conta de ativo circulante), os mesmos foram 
indevidamente classificados contabilmente na conta juros a pagar (passivo circulante), 
tudo isso de acordo com os contratos firmados junto a uma determinada instituição 
financeira. Diante desta situação, a conta receita financeira ficou subavaliada (a menor) 
e a conta juros a pagar superavaliada (a maior). 
EXEMPLIFICANDO! 
25 
 
� direitos eobrigações – se, efetivamente, existem em certa data; 
� ocorrência - se a transação de fato ocorreu; 
� abrangência - se todas as transações são registradas; 
� mensuração, apresentação e divulgação - se os itens estão avaliados, 
divulgados, classificados e descritos de acordo com as Normas de Contabilidade 
(NBC). 
 
 
1.9.3.1 Tipos de Procedimentos 
 
O auditor deve definir e executar procedimentos de auditoria que sejam apropriados às 
circunstâncias, tendo em vista à obtenção de evidências. A seguir, veremos a descrição dos 
principais procedimentos de auditoria utilizados e mencionados pelas normas do CFC. 
 
 
1.9.3.2 Inspeção 
 
A inspeção envolve o exame de registros ou documentos, ou melhor, o exame se dá em 
documentos tanto internos ou externos. 
 
Os documentos internos são aqueles produzidos pela administração, tais como: 
 
• mapas demonstrativos de custos a serem apropriados, depreciações, 
amortizações; 
• registro de empregados; 
• requisição de compras; 
• folha de pagamento e encargos sociais; 
• livros sociais – de atas, livro do Conselho de Administração e Conselho Fiscal, 
livro de Ações Nominativas; 
• livros contábeis (Razão e Diário). 
Já os documentos externos são aqueles produzidos e fornecidos de fora da organização, da 
Administração, alguns exemplos: 
 
• notas fiscais de fornecedores; 
• contratos de fornecimento e empréstimos; 
• apólices de seguro; 
• escrituras. 
 
 
1.9.3.3 Observação 
 
A observação consiste no exame de procedimentos e processos executados por outros. 
Para exemplificar, podemos citar a observação pelo auditor da contagem de estoques de 
mercadorias ou da atividade de controle. 
 
 
1.9.3.4 Indagação 
 
A indagação consiste na busca de informações perante pessoas que possuem 
conhecimento em finanças ou não, dentro ou fora da entidade auditada, sócios, diretores, 
funcionários, credores, clientes, entre outros. 
26 
 
1.9.3.5 Recálculo 
 
O recálculo consiste na verificação da exatidão aritmética de documentos ou registros. 
 
 
1.9.3.6 Confirmações 
 
A confirmação é uma forma de investigação que permite ao auditor obter informações 
diretamente com terceiros, externos à entidade; nesse caso, os documentos comprobatórios 
serão as respostas de terceiros na forma escrita, eletrônica ou em mídia. Essas solicitações 
podem ser positivas ou negativas, sendo as primeiras quando quem responde diretamente 
ao auditor concorda ou discorda das informações solicitadas; já, as segundas, quando há 
somente a discordância das informações. 
 
 
1.10 Fraudes e Erros 
 
1.10.1 Abordagem Inicial 
 
Apesar dos termos erros e fraudes já terem sido objeto de várias discussões e de serem, de 
certa forma, intuitiva, é importante que saibamos, sobremaneira, identificar o que vem ser 
um e outro. De acordo com a NBC TA 240, as distorções nas demonstrações contábeis 
podem originar-se de fraude ou erro. O fator distintivo entre a fraude e o erro está no fato de 
ser intencional ou não intencional a ação subjacente que resulta em distorção nas 
demonstrações contábeis. 
 
 
1.10.2 Fraudes 
 
Fraude refere-se a ato intencional de omissão ou manipulação de transações, registros, 
documentos que servem de base à elaboração das demonstrações contábeis. Para 
exemplificar podemos apontar: a aplicação incorreta intencional dos princípios contábeis 
relativos a valores, registro, classificações, reclassificações e divulgação; a mentira ou 
omissão intencional nas demonstrações contábeis. 
 
 
1.10.3 Erros 
 
Refere-se a ato não intencional na elaboração de registros e demonstrações contábeis que 
resulte em incorreções. Para exemplificar, podemos citar: os erros matemáticos na 
escrituração contábil ou nas demonstrações contábeis; a aplicação incorreta de normas 
brasileiras de contabilidade; as interpretações equivocadas das variações no patrimônio. 
 
Esse conhecimento facilita, sobremaneira, a detecção de irregularidades, e, ao mesmo 
tempo, o fortalecimento do planejamento da auditoria contábil, sobretudo quanto aos riscos 
de auditoria que podem ser de distorção relevante e do risco de detecção (que estudaremos 
posteriormente), assim como a programação dos trabalhos, para que haja definição das 
datas, extensão e procedimentos de auditoria. 
 
 
 
 
 
 
27 
 
CONCLUSÃO 
 
Portanto, é sabido que as demonstrações contábeis passaram a ter, com o advento da Lei 
11.638/07, uma importância cada vez maior, tendo em vista que o usuário da informação 
obtenha um conjunto de informações tais como a segurança, a liquidez e a rentabilidade de 
seu futuro investimento no capital social dessas mesmas empresas. Sabemos que uma das 
formas de obtenção de informações é por meio das demonstrações contábeis, quais sejam, 
o balanço patrimonial, a demonstração do resultado do exercício, a demonstração das 
mutações do patrimônio líquido, a demonstração do fluxo de caixa e as notas explicativas. 
 
Desta forma, é importante que o profissional da auditoria examine essas demonstrações 
contábeis da entidade auditada e emita sua opinião sobre estas. 
 
 
RESUMO 
 
A Auditoria Contábil é subdividida em auditoria externa ou independente e auditoria interna; 
a primeira surgiu com o crescimento do capitalismo no mundo todo. É bom ressaltar que as 
atividades empresariais outrora eram de formação do capital restrita apenas aos seus 
instituidores ou precursores de um determinado negócio denominado de companhias 
fechadas. Mas, com a expansão nos negócios diante de um mercado cada vez mais 
competitivo, acompanhada da melhora contínua da concorrência tanto em seu aspecto 
tecnológico, aprimoramento dos controles administrativos e contábeis, tendo por fim à 
redução de custos, como uma das variáveis dentre várias outras. 
 
Desta forma, estudamos nesse capítulo os aspectos introdutórios, abordando, 
principalmente, a origem da auditoria externa ou independente, o desenvolvimento das 
técnicas de auditoria a evolução da auditoria externa no Brasil. Estudamos, também, a 
auditoria interna e em seguida os órgãos relacionados ao profissional da auditoria. Em 
seguida, tratamos das normas de auditoria geralmente aceitas. 
 
Quanto aos conceitos básicos de auditoria, abordamos a direção dos testes principal e 
secundário, assim como os testes para superavaliação e subavaliação e os procedimentos 
de auditoria, ou seja, contagem física, confirmação com terceiros, conferência de cálculos e 
inspeção de documentos. 
 
Já em Controle Interno, estudamos os Princípios Fundamentais dos Controles Contábeis 
(responsabilidade, rotinas internas, acesso aos ativos, segregação de funções, confronto 
dos ativos com os registros, amarrações do sistema e a Auditoria Interna). Tratamos ainda 
dos desfalques temporários e permanentes e os respectivos testes de observância. E por 
fim, a avaliação do sistema de controle interno e a determinação dos procedimentos de 
auditoria. 
 
 
ATIVIDADES 
 
As atividades que indicamos visam à assimilação da teoria versus prática aplicada na 
elaboração dos procedimentos e de conceitos básicos de auditoria, assim como do 
levantamento e avaliação do controle interno. Portanto, é interessante que você faça a 
leitura de todo o material que preparamos para você, antes de iniciar suas atividades. 
 
Caso encontre dificuldades na resolução das mesmas, retorne ao material e faça a releitura, 
tudo isso completará sua formação profissional. Você deverá resolver os exercícios a seguir, 
28 
 
que são muito importantes para a fixação dos conhecimentos adquiridos com a leitura até o 
presente momento. 
 
Bons estudos! 
 
 
Atividade 1 
 
Assinale a resposta correta: 
1.1 – O principal objetivo do auditor externo é: 
 
a) ( ) verificar a necessidade de novas normas. 
b) ( ) examinar o balanço patrimonial. 
c) ( ) examinar as demonstrações contábeis e emitir sua opinião. 
d) ( ) verificar se as normas internas estão sendo seguidas pelos 
empregados da empresa. 
e) ( ) emitirum laudo contábil afirmando a veracidade de todos os relatórios 
contábeis. 
 
 
1.2 – A responsabilidade pelo preparo das demonstrações contábeis é: 
 
 
a) ( ) do acionista. 
b) ( ) do auditor externo. 
c) ( ) do auditor interno. 
d) ( ) da administração da empresa. 
e) ( ) do auditor externo em conjunto com a Administração. 
 
 
 
Atividade 2 
 
Indique os passos ou a ordem em que a auditoria aplica o teste para superavaliação. 
 
 
Atividade 3 
 
3.1 Qual o principal objetivo do auditor independente ou externo na avaliação do 
controle interno? 
 
3.2 As informações sobre os sistemas de controle interno são obtidas por meio de 
levantamento e avaliação. Desta forma, explique, detalhadamente, como se dá o 
levantamento, e, em seguida, como se dá a avaliação. 
 
 
Atividade 4 
 
Assinale a alternativa correta. 
4.1 Representa exemplo de controle contábil: 
 
a) ( ) treinamento e capacitação em educação executiva. 
b) ( ) comparativo e análise de determinadas variações incorridas no 
orçamento executado. 
29 
 
c) ( ) estudo da recuperabilidade do ativo. 
d) ( ) segregação de funções. 
e) ( ) orçamento empresarial. 
 
 
4.2 A pessoa responsável pela implantação e pelo acompanhamento do controle 
interno na empresa é: 
 
a) ( ) o auditor independente ou externo. 
b) ( ) o contador autônomo. 
c) ( ) o conselho regional de contabilidade. 
d) ( ) a administração da empresa. 
e) ( ) o conselho fiscal. 
 
 
Atividade 5 
 
O objetivo da responsabilidade para fins de controle interno na companhia é: 
 
a) ( ) exigir o acesso de colaboradores a todos os ativos da empresa. 
b) ( ) estabelecer fluxo de documentos externos e internos na empresa. 
c) ( ) definir e atribuir, a cada colaborador na empresa, suas funções e 
responsabilidades. 
d) ( ) conciliar e conferir cálculos de bancos e depreciação. 
e) ( ) limitar o acesso de colaboradores externos a todos os ativos da 
empresa. 
 
 
 
REFERÊNCIAS 
 
BRASIL. Presidência da República. Disponível em: <http://www.planalto. 
gov.br/ccivil/_Ato2007-2010/2007/Lei/L11638.htm>. Acesso em: 01 set. 2011. 
 
CONSELHO Federal de Contabilidade. Disponível em: <http://www.cfc.org.br>. Acesso em: 
01 set. 2011. 
 
COMISSÃO de Valores Mobiliários. Disponível em: <http:// www.cvm.gov.br>. Acesso em: 
01 set. 2011. 
 
FRANCO, Hilário. Auditoria contábil: normas de auditoria, procedimentos e papéis de 
trabalho, programas de auditoria, relatórios de auditoria. São Paulo: Atlas, 2001. 
 
IUDÍCIBUS, Sérgio de; MARTINS, Eliseu; GELBCKE, Ernesto Rubens. Manual de 
contabilidade das Sociedades por Ações. 7. ed. São Paulo: Atlas, 2007. 
 
INSTITUTO dos Auditores Independentes do Brasil – IBRACON. Disponível em: 
<http://www.ibracon.com.br>. Acesso em: 01 set. 2011. 
 
30 
 
 
 Papéis de trabalho, Demonstrações contábeis e 
 Planejamento da auditoria 
 
 
Marco Antônio O. Caetano 
 
 
INTRODUÇÃO 
 
Estudamos, no capítulo 1, que auditoria Contábil é subdividida em auditoria externa ou 
independente e auditoria interna. A primeira surgiu com o crescimento do capitalismo no 
mundo todo e, a segunda, a fim de salvaguardar os ativos, e para uma máxima eficiência 
nos controles contábeis, a fim de gerar informações econômico-financeiras mais confiáveis. 
 
O planejamento da auditoria envolve, principalmente, a definição de estratégia global para o 
trabalho e o desenvolvimento de plano de auditoria. Um planejamento adequado e essencial 
para a auditoria das demonstrações contábeis deverá abordar os seguintes objetivos: 
 
• auxiliar o auditor a dedicar e a identificar tempestivamente problemas considerados 
potenciais; 
• auxiliar o auditor a organizar adequadamente o trabalho de auditoria e a seleção dos 
membros da equipe de trabalho; 
• facilitar a condução, a direção e a supervisão da equipe de trabalho e a sua 
respectiva revisão do trabalho; 
• auxiliar, se for o caso, na coordenação do trabalho realizado por outros auditores e 
especialistas. 
 
Desta forma, o auditor deve planejar seu trabalho consoante as Normas Profissionais de 
Auditor Independente, de acordo com os prazos e os demais compromissos assumidos com 
a entidade auditada, pressupondo um adequado nível de conhecimento sobre as atividades, 
os fatores econômico-financeiros, a legislação aplicável e as práticas operacionais da 
entidade e o nível geral de competência de sua administração. 
 
Os fatores apresentados, a seguir, são relevantes e deverão ser considerados na execução 
dos trabalhos: 
 
a. conhecimento detalhado das práticas contábeis e adotadas pela administração; 
b. conhecimento detalhado dos sistemas de informação contábil e de controles internos; 
c. a natureza, a oportunidade e a extensão dos procedimentos de auditoria; 
d. riscos de auditoria, volume das transações; 
e. uso dos trabalhos de outros auditores independentes, especialistas e auditores 
internos; 
f. natureza, o conteúdo e a oportunidade dos pareceres, relatórios e outros informes; 
g. necessidades de atender a prazos estabelecidos por entidades reguladoras ou 
fiscalizadoras e usuários externos. 
 
O planejamento de auditoria é a etapa do trabalho pelo qual o auditor externo estabelece a 
estratégia global dos trabalhos a executar na entidade a ser auditada, estabelecendo: a 
natureza, a oportunidade e a extensão dos exames, para executar uma auditoria eficaz e 
que deve ficar claras as diversas épocas para a aplicação dos procedimentos e a extensão 
com que os exames serão efetuados, além de servir como guia e instrumento de controle na 
2 
31 
 
condução e execução do trabalho, abrangendo todas as áreas a serem examinadas pelo 
auditor independente. 
 
Por fim, se faz necessária a utilização de papéis de trabalho, que constituem a 
documentação necessária e preparada pelo auditor ou fornecida a este na execução da 
auditoria, integrando um processo organizado de registros e apontamentos de evidências de 
auditoria, por intermédio de informações em papel, meios eletrônicos, dentre outros 
assecuratórios ao objetivo estabelecido. 
 
Estes papéis de trabalho visam: 
 
• ajudar, auxiliar no planejamento e na execução da auditoria; 
• facilitar a revisão do trabalho de auditoria; e 
• registrar as evidências constatadas durante o trabalho executado, para 
fundamentar o parecer de auditoria independente. 
 
É também oportuno lembrar que as demonstrações contábeis por força da legislação 
societária (Lei nº 6.404/76), e alterações posteriores, notadamente a Lei 11.638/07, que 
extinguiu a utilização da demonstração das origens e aplicações de recursos. 
 
 
 
 
 
As demonstrações contábeis a serem auditadas, que será objeto de nosso estudo, são: 
 
a. Balanço Patrimonial; 
b. Demonstração de Resultado do Exercício; 
c. Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido; 
d. Demonstração do Valor Adicionado; 
e. Notas Explicativas. 
 
Desta forma, de posse de todas as demonstrações contábeis, anteriormente elencadas e de 
todas as Normas de Contabilidade, tanto profissionais, quanto técnicas e de auditoria, e com 
um bom planejamento das atividades a serem executadas, de bons papéis de trabalho a fim 
de evidenciar as informações coletadas. Temos certeza de que estaremos construindo os 
conhecimentos necessários no campo da auditoria contábil de maneira eficaz. 
 
Bons estudos! 
 
 
OBJETIVOS 
 
Ao final do estudo deste capítulo, você estará apto a: 
 
a. obter conhecimento das atividades da entidade; 
 
Para maiores informações sobre a legislação societária e suas alterações, sugerimos 
que você acesse a Internet e explore o site do Planalto, no qual você poderá encontrar 
todas estas informações. Caso também queira conhecer a medida provisória MP 449/08, 
navegue pelo site da Receita Federal e leia na íntegra sobre a lei 11941, de 27 de maio 
de 2009. 
SAIBA MAIS 
32 
 
b. identificar problemas potenciais daentidade auditada; 
c. identificar a legislação aplicável; 
d. estabelecer a natureza, a oportunidade e a extensão dos exames; 
e. facilitar a supervisão dos serviços executados; 
f. propiciar a coordenação do trabalho a ser efetuado por outros auditores; 
g. identificar os principais relatórios contábeis obrigatórios por força da legislação 
aplicável. 
 
 
Esquema 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
2.1 Papéis de Trabalho 
 
É necessário que, para iniciarmos o estudo acerca do que, de fato, são “papéis de trabalho” 
basta que recorramos à NBCT11IT – 02 Papéis de Trabalho e Documentação de Auditoria, 
que assim evidencia: 
 
Os papéis de trabalho constituem a documentação preparada pelo auditor 
ou fornecida a este na execução da auditoria. Eles integram um processo 
organizado de registro de evidências da auditoria, por intermédio de 
informações em papel, filmes, meios eletrônicos ou outros que assegurem o 
objetivo a que se destinam.(PORTAL DA CONTABILIDADE, 2011, p.1). 
 
Desta forma, é possível reiterar que o papel de trabalho é, sem sombra de dúvida, o 
repositório de informações coletadas e sistematizadas. Dentre as quais, destacamos: as 
técnicas de observação, inspeção, indagação, investigação – obtidas no decorrer da 
auditoria, a fim de melhor evidenciar pontos de maior relevância e evidenciar e apoiar o 
parecer de auditoria acerca dos relatórios contábeis (balanço patrimonial, demonstração de 
resultado de exercício, demonstração das mutações do patrimônio líquido ou demonstração 
Auditoria Contábil 
D
e
m
o
n
st
ra
çõ
e
s 
F
in
a
n
ce
ir
a
s 
P
la
n
e
ja
m
e
n
to
 d
e
 
A
u
d
it
o
ri
a
 
P
a
p
é
is
 d
e
 T
ra
b
a
lh
o
 
Atividades propostas 
33 
 
de lucros ou prejuízos acumulados e notas explicativas). 
 
Sendo assim, os principais objetivos dos papéis de trabalho de auditoria contábil são os 
seguintes: 
 
• atender às exigências das normas de auditoria geralmente aceitas; 
• atender às normas pertinentes a papéis de trabalho; 
• evidenciar provas suficientes a fim de suportar a emissão do parecer de auditoria; 
• auxiliar sobremaneira à condução dos trabalhos de auditoria contábil; 
• auxiliar em auditorias contábeis ulteriores; 
• resguardar, judicialmente, em caso de uma posterior ação judicial, os trabalhos 
executados. 
 
 
 
 
 
2.2 Tipos de papéis de trabalho 
 
É muito comum em auditorias externas ou independentes, a elaboração dos seguintes papéis 
de trabalho: 
 
2.2.1 Programa de auditoria contábil padrão 
 
São modelos de papéis de trabalho destinados ao preenchimento pelos auditores, 
envolvendo todos os grupos, subgrupos das demonstrações contábeis, assim como para os 
procedimentos relacionados ao planejamento e riscos de auditoria, avaliação de controles 
internos, dentre muitos outros. É, ainda, pertinente observar que o programa de auditoria é 
composto de 03 (três) subdivisões, a saber: 
 
2.2.2 Listagem dos procedimentos de auditoria 
 
• contagem física; 
• confirmação; 
• cálculos; 
• inspeção de documentos. 
 
Segundo Almeida (2003, p.89), os objetivos do programa de auditoria devem: 
 
estabelecer por escrito a política da firma de auditoria; padronizar os 
procedimentos de auditoria dos profissionais de uma mesma organização; 
evitar que sejam omitidos procedimentos importantes de auditoria; melhorar 
a qualidade dos serviços de auditoria. 
 
 
Uma vez que o papel de trabalho é elaborado somente pelo auditor com vistas a 
fundamentar o seu parecer, é de se entender que quem o elabora tem as seguintes 
características: 
• conhecimento em contabilidade, auditoria e impostos; 
• capacidade de clareza, coesão, coerência e organização; 
• boa redação. 
Outrossim, lembre-se ainda de que, no momento da elaboração do papel de trabalho, há 
que se ter o máximo cuidado e zelo no desempenho das funções desse papel. 
 
IMPORTANTE! 
34 
 
É importante ressaltar, ainda, que todo programa de auditoria deve ser específico para cada 
empresa, podendo, no decorrer dos trabalhos, ser revisto e modificado. 
 
 
2.3 Forma e conteúdo dos papéis de trabalho 
 
Veja, na Figura 1, a seguir, um modelo proposto de formulário que o auditor vai preparando 
na medida em que avança em seu exame das diversas contas do razão geral. É ainda 
comum a utilização de folhas e/ou formulários quadriculados compostos de 6, 12 ou 16 
colunas: 
 
Figura 1 - Cia. ABC – disponibilidades – índice. 
Fonte: Almeida (2003) 
 
Note, no próximo modelo apresentado, que foi possível utilizar o formulário (papel de 
trabalho de oito colunas) com o intuito de descrever, a título de exemplo, a auditoria do 
disponível, identificando desde a conta contábil, valores anteriores confrontados com os 
livros contábeis, assim como os valores auditados e também confrontados com os contábeis 
do exercício sob exame. 
 
Observe, ainda, na Figura 2, a seguir, as datas de realização dos exames, nome da empresa 
auditada, assim como informações do auditor que realizou o trabalho e campos para 
35 
 
assinaturas das conferências do auditor sênior e do gerente de auditoria. 
 
 
 
Figura 2 – Modelo de célula mestra 
Fonte: Almeida (2003) 
 
Outros papéis de trabalho (lista não exaustiva): 
 
• cartas de confirmação com terceiros: 
 
� contas a receber; 
� estoques de mercadorias; 
� matéria-prima; 
� produtos em processo ou em elaboração; 
� produtos acabados; 
� almoxarifado; 
� fornecedores nacionais; 
� fornecedores internacionais; 
� empréstimos bancários; 
� financiamentos; 
� contas correntes bancárias. 
 
• Cópias de documentos: 
 
� contratos sociais; 
� alterações contratuais; 
� instrumentos financeiros; 
� manuais de conduta interna; 
� manuais de contabilidade. 
 
36 
 
2.4 Natureza dos papéis de trabalho 
 
Quanto à natureza dos papéis de trabalho, é de suma importância conhecermos inicialmente 
quanto à sua correta classificação em: permanente e temporário. 
 
Quanto ao caráter permanente, eles podem ser divididos em: 
 
• contrato social e alterações; 
• cópias de contratos de financiamentos bancários de longo prazo; 
• cartões de assinaturas de pessoas responsáveis por aprovações de 
transações; 
• legislações estaduais, federais e municipais pertinentes às operações da 
entidade auditada. 
 
 
E, quanto à temporariedade, os papéis de trabalho são: 
 
• caixa e bancos; 
• aplicações financeiras; 
• estoques; 
• duplicatas a receber; 
• contas a receber; 
• investimentos; 
• imobilizado; 
• intangível; 
• fornecedores nacionais e internacionais; 
• salários a pagar; 
• encargos sociais; 
• impostos a recolher (federais, municipais, estaduais); 
• receitas e despesas; 
• revisão analítica; 
• demonstrações contábeis; 
• questionário de controle interno. 
 
 
2.5 Normas Gerais para Preenchimento dos Papéis de Trabalho 
 
A elaboração dos papéis de trabalho deve seguir um padrão definido e claro. Todos os 
procedimentos efetuados devem estar mencionados, demonstrando a profundidade e a 
extensão e oportunidades dos testes, demonstrando de acordo com os resultados obtidos e 
evidenciados se o alcance foi ou não satisfatório. 
 
Algumas regras básicas devem ser seguidas a fim de se alcançar bons resultados, quais 
sejam: 
 
• os papéis de trabalho devem estar estritamente alinhados às Normas de Auditoria 
geralmente adotadas; 
• as conclusões do exame de cada carta estarão em conformidade com as Normas 
Brasileiras de Contabilidade; 
37 
 
• devem incluir todos os dados e informações pertinentes, qual sejam relevantes; 
• devem conter todos os elementos e informações que amparem a emissão do 
parecer e os relatórios; 
• devem incluir dados para fácil identificação da data em que foram elaborados, 
quem foi o encarregado e quem fez a revisão, assim como terão título e código 
que esclareçam a natureza do exame. 
 
A não observância dessa regras determinará a existência de falhas da própria auditoria 
realizada. A seguir, algumas falhas mais comuns: 
 
• falta de evidência criteriosa na avaliação de controlesinternos, se estão 
adequados ou não; 
• deixar de conciliar e esclarecimentos de diferenças surgidas; 
• deixar de executar procedimentos de auditoria executados; 
• não obter suporte suficiente para as conclusões da auditoria; 
• deixar de analisar as correções, ou estimativas contábeis necessárias; 
• deixar de verificar se houve o atendimento e os ajustes propostos no exercício 
anterior; 
• deixar de assinalar e apontar o significado dos símbolos e sinais utilizados. 
(conforme figura 3, a seguir) 
 
 
 
 
2.6 Codificação dos papéis de trabalho 
 
Para que haja uma sistematização e organização dos papéis de trabalho, é importante a 
seguinte disposição: 
 
• demonstrações contábeis; 
• caixa e bancos; 
• aplicações financeiras; 
• estoques; 
• investimentos; 
• imobilizado; 
• intangível; 
• fornecedores nacionais; 
• fornecedores internacionais; 
• impostos a recolher; 
• patrimônio líquido; 
• receitas, despesas e custos; 
38 
 
• revisão analítica; 
• planejamento; 
• lançamentos de ajustes, reclassificações e eliminações; 
• pontos a serem recomendados; 
• revisão e supervisão; 
• eventos subsequentes; 
• carta de responsabilidade da administração; 
• carta de assessores jurídicos; 
• atas de reunião de acionistas, conselho de administração, conselho fiscal e 
diretoria; 
• levantamento e avaliação de controle interno; 
• controle de horas dos auditores. 
 
Conforme exemplo ilustrado na Figura 4, a seguir, você notará que há uma disposição 
ordenada para fins de arquivamento dos papéis de trabalho. 
 
Lembre-se de que os papéis de trabalho podem ser subdivididos em permanentes e 
temporários. 
 
A Figura 4, que é mostrada a seguir, apresenta, a partir do planejamento dos trabalhos de 
auditoria, integrados pelos programas de auditoria, que é importante ter um índice por 
assunto acompanhado pelos pareceres conclusivos de cada etapa, assim como dos pontos 
recomendados (relatório-comentário) acompanhados das flutuações ocorridas (revisão 
analítica), encerrando-se por papéis de trabalhos auxiliares no suporte para emissão do 
parecer de auditoria. 
 
 
 
 
Figura 4 – Organização dos papéis de trabalho. 
Fonte: Almeida (2003). 
 
39 
 
Entretanto, serão considerados, a título de sugestão, um sistema alfa-numérico dividido em 
dois grandes grupos: o sistema para o Balanço Patrimonial e o sistema para a Demonstração 
de Resultado. Justifica-se o uso dessa divisão, tendo em vista que o ideal é adaptá-la ao 
balanço patrimonial e à demonstração de resultados, objetivando facilitar a conferência. 
Observe: 
 
Ativo/Passivo 
A Disponível 
B Contas a Receber 
C Estoques 
D Livre 
E Livre 
F Despesas do Exercício Seguinte 
G Realizável a Longo Prazo 
M Investimentos 
N Imobilizado 
U Diferido 
AA Fornecedores 
BB Obrigações Sociais e Tributárias 
CC Empréstimos e Financiamentos 
DD Provisões 
EE Livre 
FF Livre 
GG Exigível a Longo Prazo 
HH Livre 
SS Patrimônio Líquido 
 
RESULTADOS - DR 
DR-1 Vendas 
DR-2 Deduções de Vendas 
DR-3 Custos dos Produtos/Mercadorias Vendidas 
DR-4 Despesas Administrativas 
DR-5 Despesas Comerciais 
DR-6 Despesas Financeiras 
DR-7 Receitas Financeiras 
DR-8 Outras Despesas Operacionais 
DR-9 Livre 
DR-10 Resultado não Operacional 
DR-11 Imposto de Renda e Contribuição Social 
DR-12 Participações 
 
Os principais sistemas operacionais comumente analisados são: Ref. Ciclo Operacional 
 
CP Compras, Contas a Pagar e Pagamentos 
VR Vendas, Contas a Receber e Recebimentos 
FP Folha de Pagamento 
CE Custos e Estoques 
TE Tesouraria 
 
 
 
 
 
 
 
40 
 
 
 
 
 
Após os estudos dos papéis de trabalho a serem utilizados no trabalho de auditoria contábil, 
se faz-se necessário darmos início ao estudo das demonstrações contábeis a serem 
auditadas. 
 
 
2.7 Demonstrações contábeis a serem auditadas 
 
O objetivo do auditor externo ou independente é emitir uma opinião ou parecer acerca das 
demonstrações contábeis, atentando-se quanto à aplicação dos princípios fundamentais de 
contabilidade e normas de auditoria, utilizando-se de instrumentos de planejamento, aqui 
entendidos também os papéis de trabalho. 
 
Há, ainda, que se atentar de que nestes mesmos relatórios espera-se que constem 
informações necessárias e suficientes para que o usuário possa ter um real entendimento 
sobre questões de rentabilidade, retorno, lucratividade, transparência, tempestividade. 
 
 
2.7.1 Demonstrações Contábeis 
 
As demonstrações contábeis são: 
 
• balanço patrimonial; 
• demonstração do resultado do exercício; 
• demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados; 
• demonstração das mutações do patrimônio líquido; 
• demonstração do valor adicionado; 
• notas explicativas. 
 
É importante salientar que, pelo Art. 3º, da Lei 11.638/07, as empresas de grande porte, ou 
seja, aquelas com ativo total superior a R$ 240 milhões e receita bruta superior a R$ 300 
milhões, assim como as S.A., são obrigadas a auditar todas as demonstrações, exceto a 
Demonstração do Valor Adicionado (DVA) quando a companhia for de capital fechado. 
 
A título de exemplo, observe a figura 5, a seguir, a qual nos indica que tipos de relatórios 
são exigidos pela LSA: 
 
 
 
Para aprofundar seus conhecimentos acerca dos papéis de trabalho, acesse a Internet e 
explore o site do Portal de contabilidade. O portal traz a norma NBCT1102 que trata da 
documentação exigida na elaboração da auditoria das demonstrações contábeis. Neste 
portal, você também encontrará a resolução 1.024/05 que aprova a NBC T 11.3. 
SAIBA MAIS 
41 
 
 
Figura 5 – Tipos de relatórios 
Fonte: Almeida (2003) 
 
Ainda considerando o esquema da Figura 5, podemos sintetizar que, para as sociedades 
por quotas de responsabilidade limitada (Ltda.), de acordo com o Código Civil (CC) e o 
Regulamento do Imposto de Renda (RIR), essas empresas devem seguir parte dos 
dispositivos da legislação pertinente às S.A. Porém, elas não têm obrigatoriedade de 
publicação das demonstrações contábeis que devem ser elaboradas e apresentadas, 
somente para fins de Imposto de Renda. Veja, a seguir, a relação das mesmas: 
 
• Balanço Patrimonial (BP); 
• Demonstração do Resultado do Exercício (DRE); 
• Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados (DLPA). 
 
É interessante ressaltar que, além dos relatórios citados anteriormente, há os de natureza 
complementar àqueles, quais sejam: 
• as notas explicativas, com o fim de esclarecer todos os aspectos pertinentes e 
relevantes que podem influenciar a situação econômica, financeira e patrimonial da 
entidade, assim como os resultados do exercício; 
 
• tão importante quanto as notas, ainda há o relatório de administração, o parecer dos 
auditores independentes e, adicionalmente, o Balanço Social, e também informações 
pertinentes à contabilidade ambiental. 
 
A fim de que se possa ilustrar e, para haja um melhor entendimento do assunto, a seguir 
são apresentados, na figura 6, os relatórios contábeis obrigatórios a todas as empresas. 
Observe nesta figura que, além dos relatórios contábeis obrigatórios já apresentados, temos 
também os relatórios contábeis complementares aos obrigatórios. Sendo assim, é ainda 
salutar que as demonstrações anteriormente expostas sejam complementadas com 
informações esclarecendo em todos os aspectos que podem ou poderão influenciar a 
situação patrimonial e o resultado dos exercícios. 
 
 
42 
 
 
 Figura 6: Relatório de contábeis obrigatórias a todas as empresas 
 Fonte: acervo do autor 
 
Para esclarecer ainda mais acerca dos principais relatórios contábeis, vamos apenas 
transcrever as principais funções de cada peça contábil, tendo em vista que é sobre estas 
demonstrações que o auditor emitirá sua opinião acerca destes relatórios contábeis. 
 
 
2.7.1.1 Balanço Patrimonial 
 
É a demonstração contábil que representa a posição patrimonial e financeira de uma 
determinada entidade. E, ainda. 
 
[...] é a peça contábil que retrata a posição das contas de uma entidade 
após todos os lançamentos