Avaliação Principal da III unidade

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Avaliação Principal da III unidade 
Questões de Direito Tributário 
1. Discorra sobre Fato Gerador( e seus elementos constitutivos) e obrigação tributária( principal e acessória), considerando os respectivos tipos de obrigações nelas inseridas e a instrumentalidade de cada uma para surgimento ou deflagração da relação juridica tributária obrigacional, vinculando ( desde a data da ocorrência efetiva ou presumida do respectivo fato gerador) os sujeitos passivos a uma prestação devida a um sujeito ativo( detentor de competência tributária) ; concretizando uma hipótese normativa de incidência.
Em tratando-se do tributo, o fato gerador é a ocorrência, que traz à tona a cobrança do ônus para o contribuinte. No texto da lei são descritas situações que, no momento que ocorrem na vida real, fazem com que se fixe o momento do nascimento da obrigação tributária. Essa definição contida na lei, das hipóteses em que o tributo incide ou em que o tributo deva ser cobrado, é que denominamos de fato gerador da obrigação tributária.
O fato gerador é a situação de fato prevista na lei de forma prévia, genérica e abstrata, que, ao ocorrer na vida real, faz com que, pela materialização do direito ocorra o nascimento da obrigação tributária, seja esta principal ou acessória. Por isso, diz-se que adquirir renda é o fato gerador do imposto de renda, expressa o fato gerador da obrigação de pagar imposto de renda.
Nos artigos 114 e 115 do CTN, encontramos dois conceitos de fato gerador, como sendo:
a) Obrigação principal:
É a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência.
b) Obrigação Acessória:
É qualquer situação que, na forma da legislação aplicável, e não só exclusivamente na lei, impõe a prática ou a abstenção de ato que não configure obrigação principal.
No fato gerador encontram-se três elementos básicos:
- Legalidade: a exigibilidade do cumprimento do princípio constitucional da legalidade;
- Economicidade: o aspecto econômico do fato tributável (como regra geral envolvendo a base de cálculo e alíquota do tributo) e à capacidade contributiva do sujeito passivo;
- Causalidade: a consequência ao efeito, do fato gerador, enfim, ao nascimento da obrigação tributária.
É o artigo 116 do CNT que define que, salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato gerador e existentes os seus efeitos:
a) Tratando-se da situação de fato, desde o momento em que se verifiquem as circunstancias materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe são próprios;
b) Tratando-se da situação jurídica, desde o momento em que esteja definitivamente constituída, nos termos de direito aplicável.
A obrigação tributária principal ou patrimonial, de acordo com o parágrafo 1º do art. 113 do CNT, é aquela que surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objetivo o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente. A obrigação tributária principal implica entrega de dinheiro ao Estado.
A obrigação tributária acessória ou não-patrimonial, pelo descrito no parágrafo 2º do mesmo art. 113, decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos. 
A obrigação tributária principal necessariamente deve estar prevista em lei, enquanto que a obrigação tributária acessória estará prevista na legislação tributária. A obrigação tributária acessória não necessariamente estará prevista em lei, porque o termo legislação tributária é mais abrangente que o termo lei, conforme CTN:
Art. 96. A expressão “legislação tributária” compreende as leis, os tratados e as convenções internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, no todo ou em parte, sobre tributos e relações jurídicas a eles pertinentes.
Art. 114. Fato gerador da obrigação principal é a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência.
Art. 115. Fato gerador da obrigação acessória é qualquer situação que, na forma da legislação aplicável, impõe a prática ou a abstenção de ato que não configure obrigação principal.
2. Discorra sobre crédito tributário constituído ou declarado pelo lançamento tributário ( considerando a sua instrumentalidade, as especificidades de suas modalidades e sua natureza jurídica híbrida ), como certificação e liquidação da obrigação tributária devida desde a data da ocorrência efetiva ou presumida do fato gerador.
Teoricamente, o crédito tributário nada mais é do que a expressão monetária da obrigação a que corresponde. Na prática, entretanto, nem sempre o valor da obrigação tributária é expresso com exatidão através do procedimento administrativo próprio. São frequentes os casos em que a importância lançada não esgota o direito da Fazenda Pública, havendo ocasiões em que o crédito supera em valor a obrigação e outras em que o crédito é constituído sem qualquer fundamento obrigacional.
Essas circunstâncias poderão determinar a alteração do lançamento regularmente notificado ao sujeito passivo, nos termos e nas condições estabelecidas no artigo 145 do CTN. O fato de existirem créditos regularmente constituídos de valores inferiores ou mesmo superiores aos das obrigações tributárias, que lhes dão suporte jurídico, não invalida a regra enunciada pela primeira parte do artigo 139 do CTN que afirma: "o crédito tributário decorre da obrigação principal". Ao contrário, invalidados devem vir a ser os créditos que não correspondam a uma obrigação tributária, ou reduzidos ao valor desta aqueles que tenham sido constituídos em valor superior. É evidente que se o contribuinte, equivocadamente, liquida uma dívida do imposto de valor superior ao realmente representado pela obrigação, terá ele direito à restituição da importância paga a maior. Com maior razão tem direito à repetição de indébito aquele que pagou crédito tributário que não corresponda a qualquer obrigação.
Na terminologia adotada pelo CTN, crédito tributário e obrigação tributária são coisas distintas. O crédito decorre da obrigação e tem a mesma natureza desta. A lei descreve a hipótese em que o tributo é devido. É a hipótese de incidência. Concretizada essa hipótese pela ocorrência do fato gerador, surge a obrigação tributária, vale dizer, o vínculo jurídico por força do qual o particular sujeita-se a ter contra ele feito um lançamento tributário.
Em face da obrigação tributária o Estado ainda não pode exigir o pagamento do tributo. Também em face das chamadas obrigações acessórias não pode o Estado exigir o comportamento a que está obrigado o particular. Pode, isto sim, tanto diante de uma obrigação tributária principal como diante de uma obrigação acessória descumprida, que por isto fez nascer uma obrigação principal, fazer um lançamento, constituir um crédito a seu favor. Só então poderá exigir o objeto da prestação obrigacional, isto é, o pagamento.
O crédito tributário, portanto, é o vínculo jurídico, de natureza obrigacional, por força do qual o Estado (sujeito ativo) pode exigir do particular, o contribuinte ou responsável (sujeito passivo), o pagamento do tributo ou da penalidade pecuniária (objeto da relação obrigacional).
Pode ocorrer que um lançamento tributário seja feito sem que se tenha ocorrido o fato gerador do tributo. Neste caso não existe obrigação tributária, mas o crédito tributário, como realidade simplesmente formal, existe. Obviamente não tem validade, no caso, o procedimento de lançamento, porque, como norma correta, individual, está em desacordo com a norma legal, abstrata, que define a hipótese de incidência tributária. E por isto o crédito tributário também não é válido, embora exista.
Em sua segunda parte, o mencionado artigo 139 atribui ao crédito tributário a mesma natureza da obrigação que lhe deu origem. De um modo geral, a obrigação tributária é uma relação jurídica de direito público de natureza pessoal, classificando-se – pelo menos a obrigação principal – como uma obrigação de dar. Essa é também a natureza jurídica do créditotributário, segundo a melhor doutrina.
Lançamento é a atividade administrativa tendente a constituir o crédito tributário, partindo da obrigação tributária que, por sua vez, fora constituída pela ocorrência do fato gerador, ao tempo e na jurisdição da lei que definiu a hipótese de incidência.
A autoridade administrativa competente ao tomar conhecimento da existência da obrigação tributária não pode agir a seu bel prazer, mas deverá obrigatoriamente proceder ao seu lançamento e, para tanto, deve observar todas as normas que vinculam o exercício de seu cargo ou de sua função pública, não podendo delas se afastar, quer para favorecer a Fazenda Pública, ampliando a extensão da obrigação, quer para proteger o contribuinte, reduzindo o valor do tributo devido. Qualquer ato praticado em desacordo com as normas reguladoras da atividade de lançamento poderá resultar para a autoridade administrativa na imputação do crime de excesso de exação, se contra o contribuinte, e de responsabilidade funcional, se contra o interesse público.
Se a lei específica não dispuser em contrário, no ato do lançamento, quando a base de cálculo vier expressa em moeda estrangeira, a autoridade administrativa deverá efetuar a sua conversão para a moeda nacional, com base na cotação cambial da data do fato gerador. Tal determinação contida no artigo 143 do CTN decorre do princípio geral aceito de que a obrigação tributária nasce com a ocorrência do fato gerador, em vigência da lei que o definiu, não podendo ser alterado pelo lançamento ou por qualquer ato posterior que não seja uma lei do mesmo nível hierárquico, ou superior, da norma que lhe deu suporte jurídico. O princípio citado determina também que o fato gerador seja interpretado segundo as leis vigentes à data de sua ocorrência, leis estas que deverão servir da base para determinação de todo o objeto do lançamento, qual seja o de determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo, e identificar o sujeito passivo da obrigação tributária, bem como propor, se for o caso, a aplicação da penalidade cabível.
É preciso que se faça uma distinção entre lei material ou lei substitutiva, isto é, aquela que determina o valor da obrigação tributária, porque define o momento da sua ocorrência, a maneira de cálculo e as partes envolvidas, e as leis adjetivas ou reguladoras que apenas indicam como deve a obrigação tributária ser cumprida, estabelecendo as atribuições dos funcionários e autoridades administrativas e atribuindo ao crédito tributário decorrente as garantias e privilégios que asseguram a sua exiquibilidade.
Considerada, esta extinção, pode-se entender a disposição do parágrafo primeiro do artigo 143 do CTN, pois, em outras palavras, ele afirma que as leis reguladoras, isto é, aquelas que não aumentam nem reduzem o valor da obrigação, devem ser aplicadas quando vigentes à data do lançamento, mesmo que tenham entrado em vigor em data posterior à da ocorrência do fato gerador.
O parágrafo segundo desse mesmo artigo faz uma exceção às disposições de seu "caput" nos impostos periódicos, quando a lei respectiva fixe expressamente a data em que o fato gerador deve ser considerado ocorrido, não há que se pesquisar o instante da ocorrência do fato gerador, mas sim o momento fixado em lei. Um exemplo esclarece com mais propriedade: no imposto sobre a propriedade territorial rural, a "ocorrência do fato gerador" independe de qualquer alteração da realidade fática, não se pode esperar que ocorra qualquer fato para que se verifique a incidência do tributo; é a lei que determina que num dado dia de cada ano civil considera-se ocorrido o fato gerador desse imposto.
Lançamento tributário, portanto, é o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, identificar o seu sujeito passivo, determinar a matéria tributável e calcular ou por outra forma definir o montante do crédito tributário, aplicando, se for o caso, a penalidade cabível. Esta é a definição de lançamento contida no artigo 142 do CTN, com alterações decorrentes da interpretação sistemática da referida norma, como acima demonstrado.
Há impostos que não oferecem à administração tributária qualquer dificuldade na verificação do fato gerador e determinação da obrigação respectiva, como nos que incidem sobre o patrimônio. Entretanto, essas mesmas tarefas são muito difíceis ou quase impossíveis de ser exercidas integralmente pela organização burocrática estatal, quando se trata de impostos sobre a renda ou sobre a produção e a circulação de bens e serviços. Para contornar esse impasse, a lei tributária atribui aos contribuintes ou aos responsáveis o encargo consistente nas obrigações acessórias, qual seja o de colaborar com a administração estatal, no sentido de prestar informações sobre a matéria de fato, emitir documentos ou escriturar livros de controle dessas ocorrências e, em alguns casos, efetuar pagamentos a elas relativos, antes que a autoridade administrativa delas tome conhecimento.
A lei, levando em consideração a natureza dos tributos, estabelece, para cada qual deles, diferentes formas de colaboração dos contribuintes e responsáveis, o que dá origem às três modalidades de lançamento, previstas na legislação tributária brasileira, que são:
- Lançamento por declaração:
Ocorre quando a lei impõe ao contribuinte o dever de prestar informações sobre a meteria de fato, de modo a possibilitar à autoridade administrativa a feitura do lançamento que de outra forma seria impossível. O exemplo mais usual da espécie é o que se verifica para a cobrança do Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza. A fim de propiciar à organização fazendária condições de formalizar todos os créditos relativos a esse imposto, cada contribuinte é obrigado a apresentar uma declaração bastante complexa, que, além de todas as informações sobre seus rendimentos ou lucros e as despesas admitidas como parcelas subtrativas (art. 147 do CTN), deve conter também informações de rendimentos pagos irrelevantes ao cálculo, situação estática do patrimônio do contribuinte no início e final do período-base e uma série de cálculos que implica em questões de direito, inclusive com aplicação de alíquotas estabelecidas em lei, devendo-se esclarecer que estas últimas tarefas, por não tratarem de meras informações sobre a matéria de fato, não deveriam ser exigidas na conformidade do citado artigo 147, pois são privadas da autoridade administrativa nos termos do artigo 142 do CTN.
Além disso, se ao preencher a mencionada declaração, o contribuinte, ou seu representante, cometer algum erro que resultar aumento de seu débito de imposto, para conseguir a retificação de sua declaração e a consequente redução de sua dívida, para ajustá-la ao valor real da obrigação tributária, terá de requerê-la, antes de receber a notificação correspondente.
Estão ressalvadas dessa exigência os erros que puderem ser identificados pelo simples exame da declaração, os quais deverão ter sua correção automática, que deverá ser de ofício pela autoridade administrativa.
Se o contribuinte prestar informações sobre valor ou preço de bens ou serviços, que venham a servir de base para o cálculo de tributo, e essas informações contenham indícios de falsidade, elas poderão ser desprezadas pela autoridade administrativa que, mediante processo regular, arbitrará o preço ou o valor dos bens e serviços, ainda que esses valores declarados constem de documentos expedidos pelo contribuinte ou por terceiros legalmente obrigados, facultado ao sujeito passivo o direito de provar a veracidade de suas informações, através de avaliação contraditória administrativa ou judicia.
Resumindo, lançamento por declaração é o lançamento feito em face de declaração fornecida pelo contribuinte ou por terceiro, quando um ou outro presta à autoridade administrativa informações quanto à matéria de fato indispensável à sua efetivação.
Lançamento por homologação:
É aquele no qual a lei atribui ao contribuinte, praticamente, toda a série de tarefas necessáriasà constituição do crédito tributário. É usual, em tais situações, que o devedor do imposto emita documentos fiscais, escriture livros especiais para demonstrar a determinação da base de cálculo e obter o produto deste pela alíquota correspondente, apurando assim o montante do tributo devido, que terá a obrigação de recolher, sem qualquer participação direta da administração tributária. Pela sistemática adotada, esta modalidade passou a ser conhecida, com muita propriedade, pela denominação de "autolançamento".
Entretanto, para ser coerente, uma vez que o artigo 142 do CTN concede competência privativa à administração fazendária para constituir o crédito tributário, o legislador não reconhece como concluído o lançamento efetuado pelo contribuinte (art. 150 do CTN), até que a autoridade competente o examine e o homologue, dando por extinto o crédito tributário. Na prática, contudo, a administração tributária não tem condições materiais de verificar a exatidão de todos os lançamentos e recolhimentos efetuados pelos milhares de contribuintes, por isso o CTN, no parágrafo quarto do mesmo artigo 150, determina que tais lançamentos serão considerados homologados, se, ao término do prazo de cinco anos, contados da data da ocorrência do fato gerador, a Fazenda Pública não se tiver pronunciado nesse sentido. Com isso a quase totalidade dos lançamentos por homologação se reduz a efetivamente ao conceito de autolançamento.
É oportuno observar que o citado parágrafo prevê a hipótese em que a lei ordinária poderá fixar prazo diverso do nele previsto para que a autoridade homologue o lançamento. Evidentemente, o Poder Legislativo competente poderá estabelecer prazos diversos para a homologação, desde que não conflitem com outras normas do CTN. Tal observação se reveste de grande importância não só para análise deste dispositivo, mas também para o perfeito entendimento de outros, em que o CTN fixa prazos taxativamente, não permitindo nesse sentido qualquer interferência de lei ordinária, como nos casos dos artigos 173 e 174, que tratam dos institutos da decadência e da prescrição.
A fluência do prazo estabelecido, sem que a Fazenda Pública se pronuncie a respeito de um lançamento e respectivo pagamento, resulta pois na perda do direito de rever esse procedimento e, ainda de efetuar um outro lançamento com base no mesmo fato gerador, se porventura se julgar com direito à suplementação da importância recolhida, ressalvadas as hipóteses em que o sujeito passivo tenha agido com dolo, fraude ou simulação.
Caracterizada qualquer dessas demonstrações de má fé por parte do sujeito passivo, administração tributária poderá rever o lançamento por ele efetuado, mesmo depois de decorrido o período de cinco anos, contado da data da ocorrência do fato gerador.
Resumindo, lançamento por homologação é o lançamento feito quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa no que concerne à sua determinação. Opera-se pelo ato em que a autoridade, tomando conhecimento da determinação feita pelo sujeito passivo, expressamente a homologa.
Objeto da homologação não é o pagamento. É a apuração do montante devido, de sorte que é possível a homologação do mesmo que não tenha havido pagamento. É certo que a autoridade administrativa não está obrigada a homologar expressamente a apuração do valor do tributo devido e a homologação tácita somente acontece se tiver havido o pagamento antecipado.
Homologada pela autoridade administrativa a apuração feita pelo contribuinte, deve ser este notificado a fazer o recolhimento correspondente, ou impugnar a exigência, sob pena de inscrição do débito para posterior execução. Não ocorrendo a homologação não existirá o crédito tributário e, assim, não pode a administração recusar certidões negativas, nem muito menos inscrever em Dívida ativa o valor declarado.
O lançamento por homologação também é conhecido como autolançamento. Mas como o CTN diz ser a atividade de lançamento privativa da autoridade administrativa, evidentemente não se pode cogitar de um lançamento feito pelo sujeito passivo. Embora faça ele todo o trabalho material, o lançamento, no caso, só se opera com a homologação.
- Lançamento direto:
É aquele em que a iniciativa compete à autoridade fazendária, podendo esta eventualmente solicitar ao contribuinte que preste informações sobre um outro elemento de fato que tenha relação com a obrigação tributária. É o que ocorre, por exemplo, com o IPTU, o qual é geralmente lançado com base em listas de contribuintes e respectivas propriedades imobiliárias, organizadas pelas prefeituras municipais. Tem lugar também o lançamento de ofício quando o contribuinte, obrigado a prestar informações ao fisco, ou mesmo a antecipar o pagamento do tributo com base em sua escrituração fiscal, descumpre seus deveres ou os cumpre incorreta ou incompletamente, infringindo assim uma ou várias normas tributárias. Nestes casos, a autoridade administrativa diligencia no sentido de, por seus próprios meios investigar os fatos para determinar a matéria tributável e, se for confirmada a omissão ou incorreção do sujeito passivo no que tange a sus obrigações fiscais, efetuar o lançamento, constituindo o crédito tributário correspondente ao imposto que julgar devido e, ao mesmo tempo, propor a aplicação de penalidades pela infração cometida. São as seguintes situações que o lançamento pode ser efetuado ou revisto de ofício:
a)	Quando a lei assim o determine
Quando a norma tributária não obrigue o sujeito passivo a prestar informações prévias sobre a matéria de fato que pode constituir-se em fato gerador de determinado tributo, devendo a autoridade administrativa tomar iniciativa para constituir o crédito tributário, como ocorre em geral nos impostos sobre o patrimônio.
b)	Quando a declaração não seja prestada
Por quem de direito, no prazo e na forma da legislação tributária, isto é, quando o sujeito passivo infringe a legislação tributária por omissão, deixando de oferecer à administração fazendária, as informações que devem servir de suporte fático ao lançamento. É evidente que a inércia do contribuinte não pode beneficiá-lo, impedindo a feitura do lançamento, e, por isso, é à Fazenda Pública que compete suprir a falta do sujeito passivo, pesquisando os detalhes da ocorrência que deu origem à respectiva obrigação tributária, elaborando em seguida o lançamento de ofício.
c)	Quando a pessoa legalmente obrigada não presta esclarecimentos:
Quando a pessoa legalmente obrigada, embora tenha prestado declaração, deixe de atender, no prazo e na forma da legislação tributária, a pedido de esclarecimento formulado pela autoridade administrativa, recuse-se a prestá-lo ou não o preste satisfatoriamente, a juízo daquela autoridade; quer dizer que se o contribuinte, ao prestar sua declaração, consignou algum elemento que suscite dúvida ao administrador tributário, e, intimado a esclarecer, não o fez ou o fez insatisfatoriamente, sujeita-se também ao lançamento direto pela diferença de imposto que, a juízo da autoridade administrativa, é devido. Esta disposição é nitidamente parcial, a favor do poder constituído, visto que através dela se dá ao representante desse poder a faculdade de efetuar um lançamento de ofício, por convicção meramente subjetiva, ainda que o sujeito passivo tenha prestado os esclarecimentos solicitados, dentro dos prazos determinados, bastando para tanto que tais esclarecimentos sejam declarados insatisfatórios. Foi dito que o contribuinte se sujeita ao lançamento de ofício pela diferença de imposto, porque se a declaração apresentada contém fatos extremes de dúvidas, que só por si justificam dívida de imposto, a Fazenda Pública lança o crédito correspondente, e, em procedimento apartado, solicita esclarecimentos ao contribuinte, sobre os elementos não definidos perfeitamente, os quais se não forem satisfatoriamente esclarecidos, culminarão com a constituição de um crédito tributário suplementar. É o caso em que o Fisco pode,em relação a uma mesma obrigação tributária, realizar dois lançamentos: um por declaração do contribuinte, também denominado espontâneo, e outro de ofício ou direito, por sua iniciativa, como administrador do tributo.
d)	Quando se comprove a falsidade
Quando se comprove a falsidade, erro ou omissão quanto a qualquer elemento definido na legislação tributária como sendo de declaração obrigatória; "ou, ilustrando, se através da análise dos informes contidos na declaração, que poderá ter sido complementada por esclarecimentos solicitados ao sujeito passivo, se comprovar a existência de falsidade, erro ou omissão quanto a elementos que devem ser informados pelos contribuintes, por força de lei, far-se-á, também neste caso, o lançamento de ofício, que poderá, como no exemplo do inciso anterior, suceder a um procedimento por declaração. A diferença é que nesta hipótese a convicção da autoridade lançadora é baseada em suporte objetivo, em elementos de prova, enquanto na anterior o código autoriza o lançamento por mero convencimento subjetivo dessa autoridade. É evidente que, mesmo nestas situações, o funcionário encarregado da tributação não tem poderes ilimitados de, desprezando esclarecimentos prestados, impor os tributos a seu talante.
e)	Revisão do lançamento
Os lançamento em geral podem ser objeto de revisão, desde que constatado erro na sua feitura e não esteja ainda extinto pela decadência o direito de lançar. Tanto o lançamento de ofício, como o lançamento por declaração, e ainda o lançamento por homologação, podem ser revistos. A revisão pode dar-se de ofício, vale dizer, por iniciativa da autoridade administrativa, e a pedido do contribuinte, caso em que pode configurar-se a denúncia espontânea de que trata o art. 138 do CTN, e não se deve confundir revisão de ofício com lançamento de ofício. A revisão de ofício pode dar-se em qualquer das modalidades de lançamento. Assim, um lançamento por homologação pode ser objeto de revisão de ofício, nos casos em que a autoridade discorda do valor apurado pelo contribuinte. Nestes casos não se deve falar de lançamento de ofício, mas de revisão de ofício de um lançamento por homologação.
3. Discorra sobre as principais circunstâncias de suspensão da exigibilidade, extintivas e excludentes do crédito tributário ; e sobre as garantias, privilégios e preferências do crédito tributário, considerando as prerrogativas e especificidades da Administração Tributária
O crédito tributário é exigível. A exigibilidade, que decorre da liquidez e certeza, é atributo essencial dele. Constituído o crédito tributário nasce a exigibilidade. Por isto, mesmo a Fazenda Pública, que não tem ação para cobrar a obrigação tributária – desprovida, esta, dos atributos de liquidez, certeza e exigibilidade -, tem ação de execução para haver o crédito tributário. E pode formalizar, unilateralmente, o título executivo, que é a certidão de inscrição desse crédito como Dívida Ativa.
A suspensão pode dar-se inclusive durante o procedimento de sua constituição, antes de sua constituição definitiva, pelo ato administrativo que o declara, encerrando o procedimento administrativo de lançamento. Por isto se diz que a suspensão da exigibilidade do crédito tributário pode ser:
prévia, operando-se antes do surgimento da própria exigibilidade, porque no curso do próprio procedimento de constituição do crédito, caso em que mais propriamente se devia dizer impedimento, em lugar de suspensão; e
posterior, operando-se depois que o crédito está constituído e por isto mesma é exigível. Nos termos do art. 151 do CTN, suspendem a exigibilidade do crédito está constituído e por isto mesma é exigível.
A suspensão do crédito tributário não dispensa o cumprimento das obrigações acessórias, dependentes ou consequentes da obrigação principal respectiva. É razoável que seja assim porque as obrigações acessórias ligam-se, em princípio, à obrigação principal, e nada tem a ver com a exigibilidade do crédito tributário. A exigibilidade de uma obrigação acessória se traduz, aliás, apenas, na possibilidade de aplicação da multa correspondente a seu inadimplemento, e consequente constituição do crédito tributário, cujo conteúdo é, precisamente, aquela multa.
O CTN reserva todo um capítulo para estabelecer normas que facilitem a cobrança do crédito tributário e ainda autoriza a lei ordinária a prescrever outras garantias complementares, tendo em vista a natureza ou as características do tributo a que se refiram. Garantia é meio ou modo de assegurar o direito. Só a garantias se refere o art. 183 do CTN, de sorte que somente em relação a estas liberou o legislador estadual e municipal. Não assim quanto aos privilégios, embora nem sempre se possa distinguir nitidamente uma garantia de um privilégio.
O fato de ser atribuída ao crédito tributário uma garantia qualquer, real ou fidejussória, não lhe altera a natureza. Não deixa de ser tributário para ser hipotecário, ou cambiário, em função da garantia que lhe tenha sido atribuída.
Além das garantias asseguradas aos créditos comuns, quais sejam as de contar com as rendas e os bens do devedor, seu espólio ou sua massa falida para o pagamento, o crédito tributário se garante também com esses bens, mesmo que eles estejam gravados por ônus real ou cláusula de inalienabilidade ou impenhorabilidade, qualquer que seja a data do gravame ou da cláusula, respeitando apenas as rendas e os bens que a lei declare como absolutamente impenhoráveis.
Impenhorabilidade é a qualidade daquilo que não pode ser penhorado. Pode resultar em lei ou da vontade. Se resulta da vontade, é inoperante em face do credor tributário. Prevalecerá, porém, se resulta da lei. O fundamento da distinção é evidente: respeitar a impenhorabilidade legal, mas evitar que os interessados, por simples ato de vontade, retirem seus bens do alcance do credor tributário.
Quem faz uma doação, ou um testamento, pode determinar, no instrumento respectivo, que os bens doados, ou a serem herdados, não podem ser alienados pelo donatário, ou herdeiro, ou legatário. Pode também determinar que ditos bens não possam ser objeto de penhora em execução. Essas estipulações não produzem nenhum efeito perante o credor tributário. Prevalecem apenas entre os particulares. Não contra o fisco. São as disposições legais que atribuem ao crédito tributário a prioridade para pagamento, quando o patrimônio do devedor seja insuficiente para liquidar todos os seus débitos. Desde 1933 o crédito tributário já goza de preferência em relação a todos os outros créditos. Entretanto, posteriormente a legislação social determinou que os créditos decorrentes de salários e direitos trabalhistas tem preferência a quaisquer outros, inclusive os tributários, determinação que foi mantida pelo CTN em seu artigo 186.
Havendo mais de uma pessoa jurídica de direito público com crédito tributário a receber, verifica-se o concurso de preferências, na seguinte ordem:
I-	União
II-	Estados, Distrito Federal e Territórios, conjuntamente e mediante rateio
III-	Municípios, conjuntamente e por rateio.
A cobrança judicial do crédito tributário não está sujeita a concurso de credores ou habilitação em falência, concordata, inventário ou arrolamento. Sempre que o devedor for declarado insolvente, pessoa natural ou jurídica, os valores apurados pela liquidação do acervo serão destinados, pela ordem, ao pagamento de créditos trabalhistas, créditos tributários federais, estaduais e municipais.
Em caso de falência, os tributos exigíveis no decurso do respectivo processo tem preferência a qualquer outro crédito, ainda que não vencido o prazo para pagamento do tributo. Se o crédito tributário for contestado, o juíz que preside o processo de falência mandará que se reservem bens suficientes ao pagamento total do crédito e aos acréscimos determinados por lei.
O falido que requerer sejam declaradas extintas suas obrigações, para efeito de reabilitação, só terá seu pedido deferido se provar a quitação de todos os créditos tributários pelos quais for responsável direta ou indiretamente.Evidentemente, se o requerimento der entrada em juízo, quando seus débitos para com a Fazenda Pública já estiverem prescritos, a prova da prescrição supre a prova da quitação dos mesmos.
Referências Bibliográficas
FABRETTI, Laudio Camargo – Contabilidade Tributária – Editora Atlas – 2001 – São Paulo.
RODRIGUES, Rafael Moreno – Legislação Tributária para Administradores de Empresas – Editora Resenha Tributária – 1984 – São Paulo.
MACHADO, Hugo de Brito – Curso de Direito Tributário – Malheiros Editores – 2002 – São Paulo.
Mazza, ALEXANDRE. Manual de direito tributário. 4. ed. São Paulo: Saraiva, 2018.
CONSTITUIÇÃO FEDERAL. Lei. Disponível em: http://www.planalto.gov.br. Acesso em jun de 2016.
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