Baixe o app para aproveitar ainda mais
Prévia do material em texto
CONTABILIDADE AVANÇADA Aline Alves dos Santos Método de Equivalência Patrimonial (MEP) Objetivos de aprendizagem Ao final deste texto, você deve apresentar os seguintes aprendizados: � Reconhecer as finalidades e o enfoque do Método de Equiva- lência Patrimonial. � Identificar as etapas relacionadas à aplicação e ao processo de contabilização do Método de Equivalência Patrimonial. � Analisar os Resultados Não Realizados e o tratamento adequado para esse processo. Introdução O método de equivalência patrimonial (MEP) consiste na atualiza- ção de investimentos que foram aplicados em empresas controla- das ou coligadas ou, ainda, em sociedades que estejam no mesmo grupo ou que estejam sob domínio comum, com embasamento nas alterações ocorridas no patrimônio líquido dessas entidades. Neste texto, você vai estudar sobre o procedimento correto com relação aos resultados não realizados e a alteração dos critérios de avaliação de investimentos. Vai analisar também os investimentos no exterior de coligadas e controladas. O Método de Equivalência Patrimonial (MEP) O enfoque do MEP O Método de Equivalência Patrimonial tem como propósito atualizar os va- lores de investimentos realizados em controladas, coligadas ou demais socie- dades que pertençam ao mesmo grupo ou que estejam sob algum domínio ou controle. Isso é feito com embasamento na alteração ocorrida no Patrimônio Líquido (PL) das empresas. O CPC 18 (R2), divulgado em 13 de dezembro de 2012, é o pronuncia- mento contábil que estabelece o método de contabilização de investimentos em empresas controladas e coligadas e define os requisitos para a aplicação para o Método de Equivalência Patrimonial (BRASIL, 2012). De acordo com o CPC 18 (R2) (BRASIL, 2012): Pelo método da equivalência patrimonial, o investimento em coligada, em empreendimento controlado em conjunto e em controlada (neste caso, no ba- lanço individual) deve ser inicialmente reconhecido pelo custo e o seu valor contábil será aumentado ou diminuído pelo reconhecimento da participação do investidor nos lucros ou prejuízos do período, gerados pela investida após a aquisição. A participação do investidor no lucro ou prejuízo do período da investida deve ser reconhecida no resultado do período do investidor. Pesquise a página web do Comitê de Pronunciamentos Contábeis para acompanhar a evolução do CPC 18 e suas atualizações. As distribuições auferidas da empresa investida diminuem o valor contábil do investimento. As modificações consideradas legais integram as variações resultantes da reavaliação dos ativos imobilizados e, quando for adequado, as divergências de mudança em moeda estrangeira. De acordo com o artigo 248 da Lei 6.404/76, os investimentos que neces- sitam ser avaliados pelo Método de Equivalência Patrimonial são os investi- mentos em coligadas ou controladas e em outras sociedades que pertençam ou estejam sob o controle de um grupo comum: � Todos os das empresas coligadas; � Todos os das empresas controladas; � Todos os que pertencerem às demais sociedades, sendo estas parte do mesmo grupo ou mantidas sob controle de pessoas físicas ou pessoas jurídicas. Nesse caso, não é levada em consideração a participação destas no capital. Na avaliação do investimento pelo Método de Equivalência Patrimonial, você deve avaliar as modificações ocorridas no patrimônio líquido da em- Contabilidade avançada2 presa investida. Também deve considerar casos de participação pelo capital votante. Entre as razões relacionadas à variação do patrimônio líquido da inves- tida, que sofre aumento ou redução, você pode incluir os itens a seguir. a. A redução pode ocorrer em consequência de: ■ Apuração de prejuízo; ■ Ajustes referentes a exercícios anteriores; ■ Exclusão de acionistas, sócios ou associados; ■ Distribuição de lucros; ■ Ajustes referentes a avaliações patrimoniais. b. O aumento pode ocorrer em ocorrência de: ■ Apuração de lucros; ■ Inclusão de associados, acionistas ou sócios; ■ Ajuste de exercícios anteriores; ■ Avaliações; ■ Ajustes referentes a avaliações patrimoniais. As alterações resultantes de reavaliações ou ajustes de avaliação patri- monial precisam ser apresentadas, em ágio ou deságio, no grupo de investi- mentos em que ocorrerá o reconhecimento. Verifique a alocação dos investimentos no grupo do Ativo: � ATIVO � ATIVO NÃO CIRCULANTE � INVESTIMENTOS � AVALIADOS PELO MEP � Investimentos na empresa XY � Ágio de reavaliação na empresa XY � Ágio por ajuste de avaliação patrimonial na empresa XY � (-) Deságio resultante de ajuste de avaliação patrimonial na empresa XY A finalidade do MEP e sua aplicação legal Conforme você aprendeu anteriormente, o Método de Equivalência Patrimo- nial tem por objetivo modificar o valor contábil das participações societárias que possuem caráter permanente e que estão apresentadas no ativo não circu- 3Método de Equivalência Patrimonial (MEP) lante da organização. Isso é feito de acordo com a redução ou o aumento do PL da empresa investida. Os custos referentes à aquisição de um investimento que foi avaliado pelo Método de Equivalência Patrimonial são ajustados de acordo com os lucros ou prejuízos verificados pela empresa investida. Estes vão ao encontro com as receitas ou despesas no resultado da empresa inves- tidora. Os valores referentes a dividendos que foram declarados pela empresa investida devem ser reduzidos do investimento na empresa investidora. Imagine que a empresa X apresentou, em seu Balanço Patrimonial de 31 de dezembro de 2014, o seguinte valor: investimento de R$ 200.000,00 (apre- sentado no ativo não circulante) no capital da empresa investida Y. A empresa X possui uma participação de 30% no capital da empresa Y. PATRIMÔNIO LÍQUIDO DA EMPRESA Y: CAPITAL R$ 780.000,00 RESERVA DE LUCROS R$ 190.000,00 R$ 970.000,00 Na apuração dos resultados em 31 de dezembro de 2015, a empresa X precisará realizar a atualização do valor correspondente ao seu investimento na empresa Y. Isso é uma consequência da mudança no patrimônio líquido da empresa Y. Desse modo, a quantia referente ao valor do investimento apresen- tado na empresa X no ativo não circulante representará 30% do patrimônio líquido da empresa Y. Para realizar a atualização do investimento, você precisa realizar o se- guinte cálculo: Empresa X = 30% sobre o PL de Y Logo: 30% sobre R$ 970.000,00 = R$ 291.000,00 – valor correspondente à atua- lização do investimento da empresa X na empresa Y. Você deve apresentar o valor encontrado referente à atualização no balanço patrimonial da empresa X. Para apurar o valor da variação, você precisa realizar algumas etapas: Contabilidade avançada4 Valor atualizado do investimento com percentual de 30% R$ 291.000,00 (-) Investimento inicial R$ (200.000,00) = Correção R$ (91.000,00) Para obter o valor de aumento ou redução que será registrado na conta em que o investimento é contabilizado, submetido à avaliação pelo Método de Equivalência Patrimonial, você deve considerar as seguintes etapas: � Método de cálculo para atualização do valor do investimento: para obter esse valor, você precisa aplicar o percentual referente à partici- pação no capital da empresa investida, usando como base o patrimônio líquido da empresa investida. � Método para o cálculo de atualização: esse valor é obtido pela sub- tração do valor de atualização do investimento do valor inicial refe- rente ao investimento, identificado no balanço da empresa investidora. � Processo de contabilização da receita (aumento) ou da despesa (re- dução): a contabilização ocorre pelo lançamento de débito ou crédito na conta de investimentos. Serão consideradas como receita ou despesa no grupo Outras Receitas Operacionais, você deve registrá-lo a débito ou crédito em conta de Resultado Operacional. � Lançamento (contabilização) dos dividendos recebidos: se houver lucro na empresa investida, quando do recebimento dos dividendos pela investidora no exercício seguinteem relação ao exercício anterior, você deve registrar o lançamento a débito na conta Banco e na conta Movimento. Também deve registrar crédito na conta de Investimentos. A contabilização do MEP Após apurar o valor referente à variação, você pode identificar o valor da correção. Posteriormente, pode registrar a contabilização. Considerando que o valor de correção encontrado foi positivo de R$ 91.000,00, o registro será apresentado da seguinte forma: 5Método de Equivalência Patrimonial (MEP) Débito – Investimentos na empresa Y (coligada) R$91.000,00 Crédito – Receitas de Participações Societárias R$ 91.000,00 A quantia de R$ 91.000,00 representa a atualização do investimento da empresa X na empresa Y, obedecendo aos critérios do Método de Equiva- lência Patrimonial. O débito na conta investimentos resulta no aumento do saldo da conta no balanço pa- trimonial da empresa X no período de 31 de dezembro de 2015. Isso ocasiona um mon- tante de R$ 291.000,00, representados pelos 30% do patrimônio líquido da empresa Y. O crédito de R$ 91.000,00 representa uma receita da participação societária. Ela deve ser reconhecida na Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) e identificada como Outras Receitas Operacionais. Se a situação apresentasse prejuízo, o patrimônio líquido da empresa Y so- freria uma redução e por consequência o registro contábil seria demonstrado de outra forma: � Débito – Despesas em participações societárias de investimentos � Crédito – Redução do valor investido pelo MEP Você deve saber que o resultado de equivalência patrimonial que ocasiona alterações no resultado da organização, independente de ser positivo ou negativo, não deve re- fletir nos cálculos do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL). Você precisa considerar que, se o resultado apre- sentasse uma receita, ela deveria ser excluída. No caso de uma despesa, ela deveria ser inserida para fins dos cálculos desses impostos. Contabilidade avançada6 Os resultados não realizados e seu enfoque A comercialização de mercadorias ou serviços pode ocorrer entre um grupo de empresas. Nesse caso, elas podem ser coligadas, controladoras, contro- ladas ou ter participação em holding. Na ocorrência do processo de vendas, você deve excluir os valores para a execução do método de equivalência pa- trimonial. Na avaliação de investimentos pelos métodos de equivalência patrimonial, o artigo 9º da Instrução 247/1996 da Comissão de Valores Mobiliários (CVM) estabelece que devem ser considerados os lucros não realizados resultantes de negociações com a investidora ou também com as empresas coligadas e controladas. Os lucros não realizados mediante a negociação poderão ocorrer nas se- guintes situações: � Quando o lucro já estiver incluso no resultado de uma empresa coli- gada e controlada, além de compensado por inserção no custo de aqui- sição dos ativos de qualquer natureza por meio do balanço patrimonial da empresa investidora; � Quando o lucro fizer parte do resultado de uma empresa coligada e controlada e for compensado por meio da inserção no custo de aqui- sição de ativos de qualquer natureza no balanço patrimonial de outras empresas controladas e coligadas. A obtenção do lucro por meio de uma empresa investidora resulta no au- mento do seu patrimônio líquido. Ocorre que, no momento em que a empresa investidora realizar a aplicação do percentual referente à participação no ca- pital da investida, com base no patrimônio líquido, acontecerá uma atuali- zação do valor do investimento. Isso resultará em variação no lucro. O lucro correspondente da operação entre as empresas investida e inves- tidora representa um acréscimo no patrimônio líquido da empresa investida. Mas, para que esse lucro possa ser considerado para fins de aplicação do mé- todo de equivalência patrimonial, é preciso que ocorra no momento da venda de estoque para terceiros. Nessa ação de venda do ativo, a modificação do pa- trimônio líquido para fins de aplicação do MEP ocorrerá por meio da sua baixa, por intermédio da depreciação, amortização ou teste de recuperabilidade. Para que você possa compreender melhor os resultados não realizados, observe o que estabelece a Lei 6.404/76: 7Método de Equivalência Patrimonial (MEP) Art. 248. No balanço patrimonial da companhia, os investimen- tos em coligadas ou em controladas e em outras sociedades que façam parte de um mesmo grupo ou estejam sob controle co- mum serão avaliados pelo método da equivalência patrimonial, de acordo com as seguintes normas: (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009). I - o valor do patrimônio líquido da coligada ou da controlada será determinado com base em balanço patrimonial ou balancete de verificação levantado, com observância das normas desta Lei, na mesma data, ou até 60 (sessenta) dias, no máximo, antes da data do balanço da companhia; no valor de patrimônio líquido não serão computados os resultados não realizados decorrentes de negócios com a companhia, ou com outras sociedades coligadas à companhia, ou por ela controladas; II - o valor do investimento será determinado mediante a apli- cação, sobre o valor de patrimônio líquido referido no número anterior, da porcentagem de participação no capital da coligada ou controlada; III - a diferença entre o valor do investimento, de acordo com o número II, e o custo de aquisição corrigido monetariamente; so- mente será registrada como resultado do exercício: a) se decorrer de lucro ou prejuízo apurado na coligada ou con- trolada; b) se corresponder, comprovadamente, a ganhos ou perdas efetivos; c) no caso de companhia aberta, com observância das normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários. § 1º Para efeito de determinar a relevância do investimento, nos casos deste artigo, serão computados como parte do custo de Contabilidade avançada8 aquisição os saldos de créditos da companhia contra as coligadas e controladas. § 2º A sociedade coligada, sempre que solicitada pela compa- nhia, deverá elaborar e fornecer o balanço ou balancete de verifi- cação previsto no número I. Alteração dos métodos de avaliação dos investimentos Se os investimentos de uma Pessoa Jurídica passassem da avaliação pelo custo para a avaliação do Método de Equivalência Patrimonial de um exercício es- pecífico, o aumento ou a redução dos investimentos teria como contrapartida: � O crédito ou o débito em uma conta específica de ajustes de exercícios anteriores no patrimônio líquido, em relação à divergência efetiva entre o valor de custo e o valor de investimento avaliado pelo Método de Equivalência Patrimonial. Isso até o período correspondente a 31 de dezembro do exercício imediatamente anterior àquele em que ocorreu a alteração do método; � O crédito ou o débito em conta específica de resultado, no que diz respeito à divergência existente entre a avaliação do investimento pelo Método de Equivalência Patrimonial no exercício vigente e no anterior. Coligadas e controladas – a análise dos investimentos no exterior Os resultados provenientes da avaliação de participações societárias no exte- rior, por intermédio do Método de Equivalência Patrimonial, não resultarão em alterações no lucro real da empresa investidora localizada no Brasil, exe- cutando os mesmos métodos usados já aplicados em território nacional aos in- vestimentos. Em relação aos lucros de controladas, coligadas e filiais: ficarão sujeitos à tributação vigente no Brasil. A CPC 2 retrata os efeitos nas mudanças de taxas de câmbio e a conversão de demonstrações contábeis, aprovada pela CVM 534/08. A Instrução 247/96 da CVM define, no artigo1º, que o investimento permanente de sociedade 9Método de Equivalência Patrimonial (MEP) aberta em coligadas, suas equiparadas e empresas controladas situadas dentro e fora do país deve ser avaliado pelo Método de Equivalência Patrimonial. Na mesma instrução, o artigo 21 estabelece que a companhia de capital abertoque tiver participação societária permanente em empresas controladas precisa elaborar e publicar demonstrações contábeis consolidadas. Entre as empresas controladas apontadas no artigo 3º estão agências, su- cursais, filiais, escritórios ou dependências de representação no exterior. Isso quando os ativos e passivos não estiverem inclusos no balanço da empresa investidora por meio de regulamentações determinadas. O Instituto dos Auditores Independentes do Brasil (Ibracon) é responsável pela emissão do Pronunciamento nº XXV. Esse documento trata sobre os investimentos societários no exterior e os métodos de conversão de demonstrações contábeis de outras moedas para reais. Algumas organizações que possuem investimentos permanentes no exte- rior, por meio de participação societária, buscam a resolução do tratamento contábil correto relativo aos investimentos. Isso ocorre em relação a: � Adesão do Método de Equivalência Patrimonial em empresas coli- gadas ou controladas localizadas no exterior; � Consolidação das demonstrações contábeis que precisam inserir as empresas controladas situadas no exterior. O ajuste desses investimentos deve ser realizado por meio do valor do patrimônio líquido da empresa investidora situada no Brasil. Você deve re- conhecer a participação nos resultados das organizações localizadas no exte- rior de acordo com a apuração, considerando o regime de competência. Caso a empresa investida possua uma filial em outro país, onde predominem as normas internacionais de contabilidade, o processo envolverá somente as- pectos relacionados à moeda. Isso acontece porque as práticas de contabili- dade são universais, em decorrência da adoção do processo de convergência das normas internacionais. Contabilidade avançada10 Processo de contabilização de investimentos no exterior: a contabili- zação de contas de investimento precisa obedecer aos mesmos procedimentos de um investimento realizado no país. Integralização de capital: deve ser reconhecido pelo custo incorrido. Caso o investimento tenha sido realizado em moeda estrangeira, o custo que deve ser contabilizado em reais se refere ao valor efetivamente incorrido. Nele, a taxa de câmbio vigente no período da remessa representa as ações ou quotas subscritas e integralizadas. Ações ou quotas bonificadas: as ações ou quotas que forem recebidas sem custos pela empresa investidora por meio de sua coligada ou controlada fora do Brasil não podem ter o registro em reais. Neste caso, deve ser ob- servado o método de conversão na moeda estrangeira ajustado aos critérios brasileiros. A moeda funcional representa a moeda do ambiente econômico em que atua a empresa investidora e, por isso, deve ser realizada a conversão. Variação cambial referente a investimentos no exterior: no fim de cada exercício contábil, a empresa investidora deverá realizar a atualização do saldo de investimento aplicado no exterior. Isso deve ser feito conforme a taxa de câmbio corrente no final do período em que a apropriação cambial é realizada no patrimônio líquido, em Ajustes de Avaliação Patrimonial. O tratamento em relação à equivalência patrimonial: o ajuste origi- nário da diferença entre o valor final e o contábil do investimento correspon- derá a um ajuste em relação à conta de investimentos, assim como à conta específica de resultado do exercício. Você deve observar se a representação é de ganhos ou perdas. MEP em diversas controladas O CPC 18 (R2), deve ser aplicado por todas as entidades investidoras que te- nham o controle individual ou conjunto sobre a investida, além das entidades que tenham influência significativa sobre a investida. A Instrução CVM 247 (1996) expandiu a aplicação do método da equivalência patrimonial para en- tidades que tenham diversas controladas. A referida Instrução incluiu as so- ciedades que estejam sob controle em conjunto ( joint ventures) ou que sejam controladas mediante acordo de votos, independentemente do percentual de participação no capital votante, como entidades que devem seguir o Método de Equivalência Patrimonial (BRASIL, 2012). Dessa forma, por exemplo, se a holding de um determinado conglome- rado econômico possuir investimentos em uma controlada que detenha parti- 11Método de Equivalência Patrimonial (MEP) cipações (mesmo que não relevantes ou que não caracterizem coligação) em outras empresas controladas por essa holding, esses investimentos devem ser avaliados pelo MEP. Se a investidora mantiver direta ou indiretamente (por meio de diversas controladas, por exemplo), vinte por cento ou mais do poder de voto da inves- tida, presume-se que ele tenha influência significativa na entidade investida, a menos que possa ser claramente demonstrado o contrário. De acordo com o CPC 18 (R2) (BRASIL, 2012, documento on-line): A existência de influência significativa por investidor geralmente é eviden- ciada por uma ou mais das seguintes formas: (a) representação no conselho de administração ou na diretoria da investida; (b) participação nos processos de elaboração de políticas, inclusive em decisões sobre dividendos e outras distribuições; (c) operações materiais entre o investidor e a investida; (d) in- tercâmbio de diretores ou gerentes; (e) fornecimento de informação técnica essencial. Relatório da Administração No Relatório de Administração são divulgadas informações complementares às demonstrações contábeis. O Relatório de Administração é apresentado fora das demonstrações contábeis, de maneira a complementar as informações, com comentários da administração a respeito das principais características do desempenho, posição financeira e patrimonial da empresa, investimentos realizados; pesquisa e desenvolvimento; descrição dos negócios, reorganiza- ções societárias, entre outros. O art. 243 da Lei nº 6404, de 15 de dezembro de 1976, determina que o relatório anual da administração deve relacionar os investimentos da companhia em sociedades coligadas e controladas e men- cionar as modificações ocorridas durante o exercício (BRASIL, 1976). Segundo o CPC 26 (R1) (2011), a entidade deve divulgar, no Relatório da Administração ou em notas explicativas, as políticas contábeis significativas que a administração fez no processo de aplicação nos julgamentos realizados e que têm efeito mais significativo nos montantes reconhecidos nas demons- trações contábeis. Algumas divulgações são requeridas por outros Pronun- ciamentos Técnicos, Orientações e Interpretações Técnicas emitidos pelo próprio CPC, como, por exemplo, o Pronunciamento Técnico CPC 45 (2012) - Divulgação de Participações em Outras Entidades, que requer que a entidade divulgue os julgamentos que foram feitos ao determinar se a entidade controla outra entidade. Contabilidade avançada12 ALMEIDA, M. C. Contabilidade intermediária: de acordo com as novas exigências do MEC para o curso de Ciências Contábeis. 3. ed. São Paulo: Atlas, 2010. BRASIL. Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976. Dispõe sobre as Sociedades por Ações. Diário Oficial da União, Brasília, 17 dez. 1976 (suplemento). Disponível em: http:// www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l6404compilada.htm. Acesso em: 2 jun. 2020. COMISSÃO DE VALORES MOBILIÁRIOS. Deliberação CVM 534/08. 2008. Disponível em: http://www.cvm.gov.br/export/sites/cvm/legislacao/deliberacoes/anexos/0500/deli- 534consolid.pdf. Acesso em: 2 jun. 2020 COMISSÃO DE VALORES MOBILIÁRIOS. Instrução CVM 247/96. 1996. Disponível em: http:// www.cvm.gov.br/export/sites/cvm/legislacao/instrucoes/anexos/200/inst247conso- lid.pdf. Acesso em: 2 jun. 2020. COMISSÃO DE VALORES MOBILIÁRIOS. Lei 6404/76. Brasília, DF, 1976. Disponível em: < http://www.cvm.gov.br/legislacao/leis/lei6404.html>. Acesso em: 15 set. 2016 COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS. CPC 02 (R2) - Efeitos das mudan- ças nas taxas de câmbio e conversão de demonstrações contábeis. 2010. Dispo- nível em: http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/Pronunciamentos/ Pronunciamento?Id=9. Acesso em: 2 jun. 2020.COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS. CPC 18 (R2) - Investimento em coliga- da, em controlada e em empreendimento controlado em conjunto. 2012. Dispo- nível em: http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/Pronunciamentos/ Pronunciamento?Id=49. Acesso em: 2 jun. 2020. Leituras recomendadas 13Método de Equivalência Patrimonial (MEP) COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS. CPC 26 (R1) - Apresentação das demons- trações contábeis. 2011. Disponível em: http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emi- tidos/Pronunciamentos/Pronunciamento?Id=57. Acesso em: 2 jun. 2020. COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS. CPC 45 - Divulgação de participações em outras entidades. 2012. Disponível em: http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos- -Emitidos/Pronunciamentos/. Acesso em: 2 jun. 2020. COSTA, R. N. Contabilidade avançada: uma abordagem direta e atualizada. Curitiba: In- tersaberes, 2012. GELBCKE, E. R. et al. Manual de contabilidade societária: aplicável a todas as Sociedades de acordo com as normas internacionais e do CPC. 3. ed. São Paulo: Atlas, 2018. MACKENZIE, B. et. al. IFRS 2012: interpretação e aplicação. Porto Alegre: Bookman, 2013. NEVES, S. Contabilidade avançada e análise das demonstrações financeiras. 11. ed. São Paulo: Frase Editora, 2002. PEREZ JUNIOR, J. H. Contabilidade avançada: texto e testes com as respostas. 7. Ed. São Paulo: Atlas, 2010. RIBEIRO, O. M. Contabilidade avançada. 2. ed. São Paulo: Saraiva, 2009. Contabilidade avançada14
Compartilhar