contabilidade pública e orçamento público

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DESCRIÇÃO
Aprofundamento em tópicos de contabilidade pública e orçamento público e suas utilizações, como análise das demonstrações, controle e transparência
pública e ferramentas de apoio à gestão pública.
PROPÓSITO
Compreender conceitos avançados de contabilidade e orçamento público para fins de análise completa dos demonstrativos e seus reflexos como
ferramentas de gestão pública, tanto no aspecto da tomada de decisão quanto no aspecto da qualidade da informação contábil, por meio de controle e
transparência.
PREPARAÇÃO
Antes de iniciar o conteúdo, certifique-se de que você tenha acesso à legislação pertinente para melhor compreensão e desenvolvimento dos tópicos:
Lei nº 4.320, de 17 de março de 1964
Constituição da República Federativa do Brasil de 1988
Lei Complementar nº 101, de 4 de maio de 2000
Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público (2018)
OBJETIVOS
MÓDULO 1
Reconhecer os instrumentos de planejamento inerentes ao orçamento público
MÓDULO 2
Identificar os aspectos de procedimentos específicos relacionados à contabilidade pública e ao orçamento público
MÓDULO 3
Interpretar as demonstrações contábeis-financeiras com vistas à extração de informações pertinentes à gestão pública
INTRODUÇÃO
Neste conteúdo, vamos aprofundar os conceitos de contabilidade pública e orçamento público, trazendo assuntos mais específicos e complexos do dia a
dia. Para isso, é fundamental conhecer previamente a estrutura básica da contabilidade pública e do orçamento público.
Dessa forma, vamos conhecer os instrumentos de planejamento de finanças públicas e analisar a estrutura das demonstrações contábeis, indo além do
conceito básico de relatórios contábeis que fazem parte da informação contábil.
Vamos apresentar uma visão com ênfase na extração de informações úteis para um bom desempenho do gestor público e que também têm como propósito
o controle da atividade estatal por meio da transparência e prestação de contas à sociedade.
MÓDULO 1
 Reconhecer os instrumentos de planejamento inerentes ao orçamento público
CONCEITOS DE ORÇAMENTO PÚBLICO
Neste módulo, vamos conhecer os instrumentos de planejamento da Administração Pública no que concerne às finanças públicas, apresentando sua
relevância, seus prazos e a forma como devem ser elaborados. Ressaltamos a importância desses instrumentos para a estrutura da gestão pública, com
foco nos objetivos que devem levar à transparência e ao controle no trato dos recursos públicos.
INSTRUMENTOS DE PLANEJAMENTO DO ORÇAMENTO PÚBLICO
Para que a Lei Orçamentária Anual (LOA) traga em seu escopo as efetivas demandas da sociedade, a Constituição Federal (CF/1988) disciplina os
instrumentos de planejamento que antecedem a formação da LOA.
Assim, surgem o Plano Plurianual (PPA) e a Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO): Estruturas de planejamento que contemplam a visão almejada de um
ente (União, Estados ou Municípios) daqui a quatro anos e a missão a ser cumprida em cada um desses anos.
PLANO PLURIANUAL (PPA)
É uma ferramenta de planejamento prevista no artigo 165, inciso I, § 1º, da CF/1988, que estabelece, de forma regionalizada, as diretrizes, os objetivos e
as metas para as despesas de capital e para os programas de duração continuada, com foco nos próximos quatro anos.
DIRETRIZES
De onde partimos e aonde queremos chegar.
OBJETIVOS
Resultados que pretendemos alcançar.
METAS
Qualificação dos resultados.
Fazendo um paralelo com a administração, é como se fosse um planejamento estratégico, trazendo a missão e a visão, ou seja, é o alicerce que une o
ponto de partida (atual) e o ponto de chegada (quatro anos) das realizações a serem alcançadas pelo ente. São características principais do PPA:
É uma lei de iniciativa do chefe do Poder Executivo.
Sua vigência começa no segundo ano de mandato de um chefe do Poder Executivo e termina ao fim do primeiro ano de mandato do próximo chefe.
Não precisa ter valores.
É flexível, ou seja, pode ser alterado de acordo com as necessidades de adequação do planejamento.
Por que a vigência do PPA não coincide com o mandato do chefe do Poder Executivo?
Vejamos:
MANDATO DO CHEFE DO EXECUTIVO
ANO 1 ANO 2 ANO 3 ANO 4 ANO 1
VIGÊNCIA DO PPA
ANO 4 ANO 1 ANO 2 ANO 3 ANO 4
 Atenção! Para visualizaçãocompleta da tabela utilize a rolagem horizontal
Esse artifício foi criado para tratar de duas situações.
A primeira é para que haja um aspecto de continuidade das ações de gestão pública em prol da sociedade. Caso contrário, cada político que fosse eleito
poderia ter um PPA para todo o período de seu mandato. Assim, a sociedade ficaria exposta a mudanças radicais de missão e visão, comprometendo sua
evolução.
A segunda situação visa que o novo chefe do Executivo termine as ações que o mandatário anterior, porventura, não tenha concluído, resguardando, dessa
forma, a sociedade de divergências políticas.
LEI DE DIRETRIZES ORÇAMENTÁRIAS (LDO)
Estabelecida no artigo 165, inciso II, § 2º, da CF/1988, é uma ferramenta de planejamento para um exercício que define as metas e prioridades dos
seguintes itens:
Despesas de capital
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Fixação de limites com gastos de pessoal
Política da aplicação das agências financeiras oficiais de fomento
Dívida pública
Política fiscal e alterações tributárias
Anexos de riscos e metas fiscais propostos pela Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF)
METAS
Previsão de arrecadação e dispêndios que geram superavit ou deficit.
PRIORIDADES
Atendimento das despesas obrigatórias e das ações que o ente considera essenciais para satisfazer os anseios da sociedade.
Novamente fazendo um paralelo com a administração, é como se fosse um planejamento tático do que deve ser realizado no ano de sua vigência,
servindo de base para a elaboração da LOA.
São características principais da LDO:
É uma lei de iniciativa do chefe do Poder Executivo.
Sua vigência é de um exercício.
Orienta a elaboração da LOA.
Fixa limites para os orçamentos dos Poderes Legislativo e Judiciário e do Ministério Público.
LEI ORÇAMENTÁRIA ANUAL (LOA)
A LOA tem como preceito legal a CF/1988, em seu artigo 165, § 5º, e a Lei nº 4.320/1964. Seu período de vigência é anual, e seu objetivo é prever as
receitas e fixar despesas para o exercício subsequente.
Em termos de administração, a LOA funciona como um planejamento operacional, ou seja, o que, na prática, deve ser realizado no ano de sua vigência.
Trata-se de tornar realidade os programas (ações) do governo: projetos, atividades e operações especiais.
Didaticamente, a LOA é dividida em três partes:
ORÇAMENTO DE INVESTIMENTO
Orçamento das empresas em que o ente (União, Estados ou Municípios), direta ou indiretamente, detenha a maioria do capital social com direito a voto.
São os recursos que serão investidos nas empresas independentes (despesas de capital) com o intuito de que retornem em forma de lucros e dividendos.
Exemplos: Petrobras, Caixa, Banco do Brasil etc.
ORÇAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
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Abrange todas as entidades e órgãos a ela vinculados, da Administração Direta ou Indireta, bem como os fundos e as fundações instituídos e mantidos pelo
poder público. É a garantia de que esses recursos não serão desviados para qualquer fim, como aconteceu durante muitos anos no Brasil, gerando o deficit
na previdência pública. Exemplos: Previdência Social, Seguridade Social, Programa de Integração Social (PIS), seguro-desemprego etc.
ORÇAMENTO FISCAL
Referente aos Poderes da União, a seus fundos, aos órgãos e às entidades da Administração Direta e Indireta, inclusive fundações instituídas e mantidas
pelo poder público. Engloba efetivamente os gastos com a Administração Direta e Indireta dependentes, incluindo suas despesas correntes e de capital.
São características principais da LOA:
É uma lei de iniciativa do chefe do Poder Executivo.
Disciplina todos os programas e todas as ações do governo para o exercício.
Deve estar perfeitamente compatívelcom o que determina o PPA e a LDO.
A figura a seguir apresenta onde o PPA, a LDO e a LOA se situam no planejamento da Administração Pública:
 PPA, LDO e LOA na pirâmide da Administração Pública.
INSTITUTO DO ORÇAMENTO IMPOSITIVO
Mudanças têm sido introduzidas constantemente na forma como se propõe a LOA. Inicialmente, a LOA tinha uma característica autorizativa, ou seja, o
Executivo encaminhava a proposta, o Legislativo realizava as recomendações e os ajustes, e, por fim, o Executivo estava autorizado a executar o
orçamento de forma livre, dentro de sua autonomia constitucional.
Contudo, após o implemento das Emendas Constitucionais EC nº 86/2015, EC nº 100/2019 e EC nº 105/2019, parte do orçamento passou a ter uma
característica impositiva, pois essas alterações, em certos casos, impõem emendas parlamentares à LOA, que obrigam o Executivo a realizar as despesas
deliberadas. Vejamos o que cada EC apresenta em termos de mudanças:
EC nº 86/2015
Deu luz às emendas parlamentares individuais, permitindo emendas de 1,2% da Receita Corrente Líquida (RCL). Metade desse percentual deve ser
gasta na saúde.
Receita Corrente Líquida (RCL) 
Somatório das receitas tributárias de contribuições patrimoniais, industriais, agropecuárias e de serviços, transferências correntes e outras receitas
também correntes, deduzidas:
Na União 
Valores transferidos aos Estados e Municípios por determinação constitucional ou legal, e contribuições mencionadas no artigo 195, inciso I, alínea a,
e inciso II, e no artigo 239 da CF/1988;
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Nos Estados 
Parcelas entregues aos Municípios por determinação constitucional
Na União, nos Estados e nos Municípios 
Contribuição dos servidores para o custeio de seu sistema de Previdência e Assistência Social e receitas provenientes da compensação financeira
citada no § 9º do artigo 201 da CF/1988.
 Atenção! Para visualização completa da tabela utilize a rolagem horizontal
EC nº 100/2019
Criou a emenda de bancada parlamentar, permitindo que até 1% da RCL seja destinado aos fins determinados pela bancada.
EC nº 105/2019
Abriu a possibilidade de que emendas parlamentares individuais beneficiem diretamente Estados e Municípios com envio de recursos diretamente ao ente
beneficiado.
PRAZOS DE VOTAÇÃO DO PROJETO DE LEI
Os prazos para envio, apreciação, votação, sanção e publicação são estabelecidos em normas de cada ente. Comumente, são seguidas as orientações
dadas para a União, constantes do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias (ADCT) da CF/1988 (artigo 35, § 2º), conforme mostra o quadro a
seguir:
Projeto de Lei ENVIADO ao poder legislativo até DEVOLVIDO para sanção até
PPA 4 meses antes do encerramento da sessão legislativa. O encerramento anual da sessão legislativa.
LDO 8 meses e meio antes do encerramento da sessão legislativa. O encerramento do primeiro período da sessão legislativa.*
LOA 4 meses antes do encerramento da sessão legislativa. O encerramento anual da sessão legislativa.
 Atenção! Para visualizaçãocompleta da tabela utilize a rolagem horizontal
 ATENÇÃO
A omissão do chefe do Executivo caracteriza crime de responsabilidade. Se não receber a proposta orçamentária no prazo fixado na legislação, o Poder
Legislativo considerará como proposta a Lei de Orçamento vigente.
LEI DE RESPONSABILIDADE FISCAL (LRF)
Prevista na CF/1988, em seu artigo 163, a LRF, introduzida no ordenamento jurídico brasileiro pela Lei Complementar LC nº 101/2000, apresenta diversos
conceitos vinculados à responsabilidade na gestão pública, principalmente, no âmbito do controle e da transparência fiscal, colaborando para o
aperfeiçoamento do PPA, da LDO e da LOA.
Apesar de não consistir especificamente em um instrumento de planejamento, sua missão é regular a atuação dos gestores públicos. Possui como principal
objetivo introduzir limites para gastos, endividamentos, metas fiscais e esclarecimento de riscos fiscais, elevando, assim, o status da importância do
planejamento e da execução do orçamento.
Os principais anexos e demonstrativos requeridos pela LRF são:
ANEXO DE METAS FISCAIS
ANEXO DE RISCOS FISCAIS
DEMONSTRATIVO DA COMPATIBILIDADE DA PROGRAMAÇÃO DOS ORÇAMENTOS COM
OBJETIVOS E METAS
DEMONSTRATIVO REGIONALIZADO DO EFEITO
RESERVA DE CONTINGÊNCIA
PROGRAMAÇÃO FINANCEIRA E CRONOGRAMA DE EXECUÇÃO MENSAL DE
DESEMBOLSO
ANEXO DE METAS FISCAIS
Deve estar de acordo com as premissas e os objetivos da política econômica nacional, estabelecendo, anualmente, metas financeiras (valores-alvo) para
receitas, despesas, resultados nominal e primário, e montante da dívida pública, comparando-as com os três exercícios anteriores.
Além disso, deve trazer quadros com uma avaliação do cumprimento das metas relativas ao ano anterior, com a evolução do Patrimônio Líquido (PL) dos
três últimos exercícios, a avaliação financeira e atuarial dos regimes de previdência, os fundos públicos e programas estatais atuariais, um demonstrativo
de renúncias de receitas e suas compensações, e a possibilidade de aumento das despesas obrigatórias de caráter continuado.
ANEXO DE RISCOS FISCAIS
Quadro em que serão demonstrados os passivos contingentes e os riscos que potencialmente afetem as contas públicas, além das providências a serem
tomadas, caso se concretizem.
DEMONSTRATIVO DA COMPATIBILIDADE DA PROGRAMAÇÃO DOS ORÇAMENTOS COM
OBJETIVOS E METAS
Considerando o anexo de metas fiscais, este demonstrativo trará um quadro que detalha a relação compatível entre programação orçamentária, objetivos e
metas.
DEMONSTRATIVO REGIONALIZADO DO EFEITO
Quadro estabelecido pela CF/1988 e reiterado pela LRF, contém os efeitos sobre as receitas e despesas, decorrente de isenções, anistias, remissões,
subsídios e benefícios de natureza financeira, tributária e creditícia.
RESERVA DE CONTINGÊNCIA
Quadro que destaca a reserva a ser aplicada, com base na RCL, destinada ao atendimento de passivos contingentes, riscos e eventos fiscais imprevistos.
A forma de utilização e o montante são definidos pela LDO.
PROGRAMAÇÃO FINANCEIRA E CRONOGRAMA DE EXECUÇÃO MENSAL DE
DESEMBOLSO
Quadro que reflete uma espécie de programação do Fluxo de Caixa (FC) do ente.
Os anexos de metas e riscos fiscais, detalhados, comporão a LDO e servirão de base para a elaboração da LOA. O demonstrativo da contabilidade da
programação dos orçamentos com objetivos e metas, o demonstrativo regionalizado do efeito e a reserva de contingência, detalhados, comporão a LOA.
INSTRUMENTOS DE PLANEJAMENTO
O especialista Thiago da Silva Telles Constantino fala sobre os conceitos e aplicações dos instrumentos integrantes da estrutura das finanças públicas.
VERIFICANDO O APRENDIZADO
1. (IBFC - EBSERH - ANALISTA/ECONOMISTA - 2020) 
O PROCESSO ORÇAMENTÁRIO É CONCRETIZADO A PARTIR DA RELAÇÃO DE TRÊS INSTRUMENTOS
ORÇAMENTÁRIOS PREVISTOS NA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. ASSINALE A ALTERNATIVA CORRETA QUE
COMPREENDE O PROCESSO ORÇAMENTÁRIO:
A) Plano Plurianual (PPA), Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF) e Lei Orçamentária Anual (LOA)
B) Plano Plurianual (PPA), Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF) e Lei nº 4.320/1964
C) Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF), Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO) e Lei Orçamentária Anual (LOA)
D) Plano Plurianual (PPA), Lei nº 4.320/1964 e Lei Orçamentária Anual (LOA)
E) Plano Plurianual (PPA), Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO) e Lei Orçamentária Anual (LOA)
2. (INSTITUTO AOCP - PREFEITURA DE BETIM - MG - ANALISTA FINANCEIRO E ORÇAMENTÁRIO - 2020) 
A LEI DE RESPONSABILIDADE FISCAL DETERMINA QUE O PROJETO DE LEI ORÇAMENTÁRIA ANUAL DEVERÁ
CONTER RESERVA DE CONTINGÊNCIA DESTINADA:
A) A atendimento de passivos contingentes e outros riscos e eventos fiscais imprevistos.
B) A suprir deficiências decorrentes do incumprimento de metas relativas ao ano anterior.
C) A cobrir deficit originado da evolução patrimonial com aplicação de recursos de alienação.
D) A resguardar a compensação de renúncia de receitas ocorridas nos últimos exercícios.E) À constituição de fundos públicos e programas estatais de natureza atuarial.
GABARITO
1. (IBFC - EBSERH - Analista/Economista - 2020) 
O processo orçamentário é concretizado a partir da relação de três instrumentos orçamentários previstos na Constituição Federal. Assinale a
alternativa correta que compreende o processo orçamentário:
A alternativa "E " está correta.
 
A relação entre o Plano Plurianual (PPA), a Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO) e a Lei Orçamentária Anual (LOA) compreende e concretiza o processo
orçamentário. A LOA faz parte do plano operacional da Administração Pública, a LDO, do plano tático, e o PPA, do plano estratégico.
2. (Instituto AOCP - Prefeitura de Betim - MG - Analista Financeiro e Orçamentário - 2020) 
A Lei de Responsabilidade Fiscal determina que o Projeto de Lei Orçamentária Anual deverá conter reserva de contingência destinada:
A alternativa "A " está correta.
 
As reservas de contingência, previstas na LRF, deverão estar no quadro anexo da LOA e apresentar os valores para cobrir um eventual passivo e riscos
imprevistos.
MÓDULO 2
 Identificar os aspectos de procedimentos específicos relacionados à contabilidade pública e ao orçamento público
CONCEITOS DE CONTABILIDADE PÚBLICA
Neste módulo, vamos apresentar vários conceitos e situações que ocorrem na gestão pública e os procedimentos contábeis específicos relacionados a
essas ocorrências. A compreensão desses procedimentos tem importância fundamental na utilização correta dos instrumentos de contabilização, de modo
a refletir, de forma plena, os aspectos patrimoniais, orçamentários e de controle, contribuindo, assim, para a excelência na qualidade da informação.
Alguns pontos existentes na contabilidade pública e no orçamento público são especificidades da Administração Pública e, por isso, encontram apenas
semelhantes ou, muitas vezes, não encontram correlatos na área privada.
CRÉDITOS ADICIONAIS
Por ser um instrumento de planejamento, a LOA tem por característica ser flexível. Contudo, para modificar o orçamento aprovado na LOA e ampliar os
gastos públicos, alguns fatores precisam estar presentes e necessitam de autorização específica para serem executados.
Os créditos adicionais servem ao propósito de ajustar a LOA na ampliação de despesas, caso elas não tenham sido computadas ou tenham sido
computadas de forma insuficiente.
Essa readequação do orçamento deve ser proveniente de:
Excesso de arrecadação
Superavit financeiro no Balanço Patrimonial
Anulação (parcial ou total) de dotações ou créditos adicionais
Reservas de contingência
Operações de crédito (empréstimos)
Os créditos adicionais são de três tipos, conforme mostra o quadro a seguir:
Crédito
adicional
Propósito Vigência Forma de abertura
Suplementar Reforço de dotações insuficientes. Até o final do exercício.
Com decreto
autorizado pela Lei.
Especial Nova despesa não prevista.
Até o final do exercício, mas, se for aberto nos
últimos 4 meses, poderá continuar no próximo
exercício.
Com decreto
autorizado pela Lei.
Extraordinário
Despesas urgentes, imprevisíveis,
calamitosas, independentemente da
disponibilidade de recursos.
Até o final do exercício, mas, se for aberto nos
últimos 4 meses, poderá continuar no próximo
exercício.
Por Medida
Provisória e
informado ao
Legislativo.
 Atenção! Para visualizaçãocompleta da tabela utilize a rolagem horizontal
OPERAÇÕES DE CRÉDITO
A LRF define o conceito de operação de crédito em seu artigo 29, inciso III:
COMPROMISSO FINANCEIRO ASSUMIDO EM RAZÃO DE MÚTUO, ABERTURA DE
CRÉDITO, EMISSÃO E ACEITE DE TÍTULO, AQUISIÇÃO FINANCIADA DE BENS,
RECEBIMENTO ANTECIPADO DE VALORES PROVENIENTES DA VENDA A TERMO DE
BENS E SERVIÇOS, ARRENDAMENTO MERCANTIL E OUTRAS OPERAÇÕES
ASSEMELHADAS, INCLUSIVE COM O USO DE DERIVATIVOS FINANCEIROS.
LEI COMPLEMENTAR Nº 101/2000.
Podemos destacar diversas situações em que estarão caracterizadas:
TOMADA DE RECURSOS DE TERCEIROS
Pode derivar dos seguintes instrumentos:
Mútuo financeiro – obtenção de recursos em instituições financeiras
Operação de crédito contratual – captação de recursos por meio de contratos, convênio etc.
Operação de crédito mobiliária – captação de recursos por meio da emissão de títulos públicos
Derivativos financeiros – obtenção de recursos por meio de operações do mercado financeiro como opções, swap, termo etc.
OPÇÕES
Instrumento financeiro que gera o direito de comprar ou vender um ativo em uma data futura.
SWAP
Instrumento financeiro que representa uma troca de fluxos de caixa futuros atrelados a indexadores diferentes.
TERMO
Instrumento financeiro que gera a obrigação de comprar ou vender um ativo em uma data futura.
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AQUISIÇÃO OU FRUIÇÃO DE BENS
Divide-se em:
Aquisição financiada de bens – aquisição de um bem por meio de um contrato de financiamento
Arrendamento mercantil – fruição de um bem pelo modelo popularmente conhecido como leasing
Todas as operações citadas utilizam juros e encargos pelo uso do recurso ou bem no tempo.
LEASING
Contrato por meio do qual uma arrendadora (locadora) adquire um bem escolhido por seu cliente (arrendatário ou locatário) para, em seguida, alugá-
lo a esse mesmo cliente por um prazo determinado.
ANTECIPAÇÃO DE RECEITA ORÇAMENTÁRIA (ARO)
Em alguns momentos, a programação da execução orçamentária e as disponibilidades de caixa podem encontrar dificuldades de equilíbrio. Dessa forma, o
ente pode utilizar um mecanismo encontrado na LRF, em seus artigos 32 e 38, que é a antecipação de recursos baseada na perspectiva de arrecadação,
em que o fato gerador já tenha ocorrido, para cobrir a falta de caixa.
Para realizar a Antecipação de Receita Orçamentária (ARO), é necessário cumprir algumas regras, dentre elas:
Demonstrar a relação custo-benefício e o interesse econômico e social da operação.
Realizar a operação somente a partir do 10º dia do início do exercício.
Liquidar essa operação com os juros e encargos até o dia 10 de dezembro do exercício.
Não haver outra operação de mesma natureza.
Não ser realizada no último ano do mandato do chefe do Executivo.
Além disso, a LOA deve deixar previamente autorizada a possibilidade de realizar a ARO ou, caso não haja, fazê-la em lei específica, sempre observando
as condições e os limites dados pelo Legislativo.
O Banco Central do Brasil é o responsável por manter um sistema de acompanhamento e controle do saldo do crédito aberto e, no caso de inobservância
dos limites, aplicar as sanções cabíveis à instituição credora.
Conforme destaca a Lei nº 4.320/1964, artigo 3º, parágrafo único, as operações de crédito por ARO são uma exceção e se classificam como receitas
extraorçamentárias, pois não representam novas receitas no orçamento. De forma patrimonial, a entrada desses recursos afetará o caixa do ente e criará
uma obrigação de devolução do principal acrescido dos juros referentes à operação de crédito.
 ATENÇÃO
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Conceito oriundo do artigo 167 da CF/1988 e referendado pela LRF, a chamada regra de ouro define que é vedada a realização de operações de crédito
que excedam as despesas de capital. Em outras palavras, é proibido o uso dos recursos em despesas correntes, com exceção dos créditos suplementares
ou especiais com finalidade precisa, aprovados pelo Legislativo por maioria absoluta.
RESTOS A PAGAR
O conceito de restos a pagar está relacionado estritamente ao orçamento e às despesas que foram empenhadas. Em outros termos, houve a contabilização
da receita no âmbito orçamentário, mas, por situações cotidianas, ainda não houve a liquidação ou houve a liquidação, embora não haja tempo hábil ou
recursos disponíveis para a realização do pagamento. Esses próximos passos serão dados somente no exercício seguinte.
Para inscrever tais créditos em restos a pagar, é necessário observar as disponibilidades financeiras. Em seu artigo 42, a LRF disciplina as condições para
inscrição quanto à assunção de compromissos nos últimosdois quadrimestres do último ano do mandato do chefe do Executivo. Para que isso ocorra, é
necessário que haja disponibilidade de recursos suficientes para cobrir essas despesas.
NÃO HOUVE A LIQUIDAÇÃO
Restos a pagar não processados (RPNP) ou restos a pagar em liquidação
HOUVE A LIQUIDAÇÃO
Houve a liquidação restos a pagar processados (RPP).
O prazo prescricional para a exigência do pagamento por parte do credor, que era de cinco anos, segundo o Decreto nº 93.872/1986, foi revogado pelo
Decreto nº 9.428/2018. Entretanto, parte da doutrina ainda considera esse prazo válido, conforme as regras do Código Civil. Entretanto, de acordo com o
Decreto nº 7.654/2011, ao completar 18 meses, ou seja, em 30 de junho do segundo ano subsequente à inscrição, os restos a pagar não processados
serão bloqueados.
Para o desbloqueio, é necessária a comprovação por meio de documentação legal da procedência e validade da despesa. Chegando a 31 de dezembro,
esses créditos bloqueados serão cancelados – observe que o decreto traz algumas exceções. Após esse prazo, caso haja a comprovação do direito ao
crédito, deverá ser realizada uma nova dotação à conta de Despesas de Exercícios Anteriores (DEA).
Os restos a pagar processados não podem ser cancelados.
No Balanço Orçamentário (BO), serão apresentados os anexos com o demonstrativo da evolução da execução dos restos a pagar processados e não
processados.
DESPESAS DE EXERCÍCIOS ANTERIORES (DEA)
Após o encerramento do exercício, há a possibilidade de surgirem despesas que, à época correspondente, não foram reconhecidas ou não puderam ser
reconhecidas. Assim, de acordo com o artigo 37 da Lei nº 4.320/1964, surge a possibilidade do reconhecimento extemporâneo dessas despesas, as quais
deverão ser registradas orçamentariamente em dotação específica que ressalte essa condição e, de forma patrimonial, afetar diretamente o PL à conta de
ajustes de exercícios anteriores.
A identificação das DEA está nas seguintes características:
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Despesas que, mesmo o credor tendo cumprido sua obrigação dentro do prazo legal, não tenham sido processadas na época própria, por conta de
empenho insuficiente e anulado durante o exercício.
Restos a pagar com prescrição interrompida ou cuja inscrição em restos a pagar tenha sido cancelada, mas que o credor tenha cumprido sua obrigação
dentro do prazo legal, e seu direito esteja vigente.
Compromissos reconhecidos após o encerramento do exercício ou obrigação de pagamento criada em virtude de lei que somente pode ser reconhecida
após o encerramento do exercício correspondente.
 ATENÇÃO
Há uma diferença entre Despesas de Exercícios Anteriores e ajustes de exercícios anteriores. As DEA são parte do espectro orçamentário e podem ou não
ter relação com o espectro patrimonial. Já os ajustes de exercícios anteriores podem estar relacionados às DEA, mas também vinculados à alguma
modificação de critério contábil ou retificação de erro imputável a exercício anterior que não possa representar fatos subsequentes.
SUPRIMENTO DE FUNDOS
São despesas relacionadas ao adiantamento de recursos financeiros a um servidor público para a utilização em despesas de pequeno vulto e que não
possam ser abrangidas por contrato normal. Em outras palavras, não há como aguardar o processo de licitação e contratação, pois tais despesas requerem
urgência.
São empenhadas em uma dotação específica e sua disciplina jurídica encontra-se na lei 4320/64, artigos 68 e 69, no decreto 93872/86, na portaria MF
95/2002 e em manuais específicos.
ADIANTAMENTO DE RECURSOS FINANCEIROS
De forma moderna, atualmente, é utilizado um cartão chamado de Cartão de Pagamento do Governo Federal (CPGF) – no âmbito da União – com
funcionamento similar a um cartão de crédito. No momento do empenho, é registrada a despesa orçamentária. No âmbito patrimonial, é contabilizado o
ativo a débito de adiantamentos concedidos e o passivo a crédito de outras obrigações de curto prazo – suprimento de fundos.
DESPESAS DE PEQUENO VULTO
Despesas destinadas à aquisição de materiais e serviços, de pronto pagamento e entrega ou execução imediata, cujo valor não supere os limites:
OBRAS SERVIÇOS DE ENGENHARIA OUTROS SERVIÇOS E COMPRAS EM GERAL*
CONCESSÃO DO
SUPRIMENTO
5% (um por cento) do valor fixado na alínea "a" do inciso I
do art. 23 da Lei nº 8.666/1993.*
5% (um por cento) do valor fixado na alínea "a" do inciso II
do art. 23 da Lei nº 8.666/1993.*
POR OPERAÇÃO
(NOTA FISCAL)
0,25% do valor da concessão para obras serviços de
engenharia.**
0,25% do valor da concessão para outros serviços e
compras em geral.**
 Atenção! Para visualizaçãocompleta da tabela utilize a rolagem horizontal
O servidor que recebe os valores é conhecido como suprido e pode ter sob sua responsabilidade até dois suprimentos de fundos simultâneos. Ao final do
período determinado pela norma para a utilização dos recursos, o servidor deverá prestar contas, comprovando, por meio de documentos fiscais, os
motivos e a utilização dos recursos.
Caso o suprido não preste contas no período determinado ou sua prestação de contas seja reprovada, ele será considerado um servidor em alcance.
Enquanto não finalizado o processo de tomada de contas especial do servidor em alcance, para que ele possa devolver ao erário os recursos sob seu
domínio, haverá um registro contábil para controle dos devedores diversos.
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Os tipos mais comuns de despesas realizadas por suprimento de fundos são as despesas de pequeno vulto urgentes, as que exijam pagamento em
dinheiro e as de caráter sigiloso.
ERÁRIO
“Conjunto dos recursos financeiros públicos; os dinheiros e bens do Estado; Tesouro, Fazenda.” Fonte: Dicionário Eletrônico Houaiss da Língua
Portuguesa
FONTE E DESTINAÇÃO DE RECURSOS
O orçamento público, por meio da LOA, possui uma classificação especial de acordo com a origem (fontes) e o desembolso (destinação) dos recursos, com
o objetivo de identificar as receitas que financiam as despesas públicas, como forma de evidenciar os meios utilizados para atingir os objetivos públicos
(BRASIL, 2018).
A maior parte da destinação dos recursos é livre. Entretanto, alguns recursos arrecadados são diretamente vinculados a despesas específicas. Assim, esse
mecanismo fonte/destinação de recursos auxilia nessa relação.
Outro ponto de fundamental importância desse mecanismo é que, quando um empenho é realizado, nele consta a fonte de recursos necessária ao
cumprimento da obrigação. Além disso, há o registro na conta contábil de natureza de controle das Disponibilidades por Destinação de Recursos (DDR),
que monitora o comprometimento e a saída dos recursos.
Para o exercício de 2021 em diante, a União reestruturou o formato das fontes de recursos, e a Câmara Técnica de Normas Contábeis e de Demonstrativos
Fiscais da Federação (CTCONF) resolveu pela padronização das fontes de recursos, de adoção obrigatória pelos Municípios até o ano de 2023, conforme
mostra o quadro a seguir. Esse mecanismo, respaldado pela LRF, traz transparência e verificabilidade para os recursos públicos.
1º dígito 
Exercício
2º ao 4º dígitos 
Principal
A partir do 1º dígito 
Detalhamento
1 Recursos do exercício corrente
000 a 
499
União Detalhamento livre
2 Recursos de exercícios anteriores
500 a 
999
Estados, DF e Municípios Detalhamento livre
9 Recursos condicionados Detalhamento livre
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ATIVOS E PASSIVOS CONTINGENTES
Os ativos e passivos contingentes definem-se por situações decorrentes de eventos passados, com fluxo de caixa possível (entrada ou saída) sob a
forma de benefícios econômicos ou potencial de serviços, mas que, pelas circunstâncias, não estão sob controle da entidade e não oferecem, no momento,
possibilidade confiável de mensuração. Dessa forma, devem ser evidenciados apenas em contas de controle e em notasexplicativas.
Essas contingências passivas não devem ser confundidas com as provisões, que, apesar de também serem obrigações presentes decorrentes de eventos
passados, possuem provável fluxo de saída de recursos e podem ser estimadas de forma plenamente confiável, devendo ser registradas no Balanço
Patrimonial (BP) e em Notas Explicativas.
DÍVIDA ATIVA
Em uma linguagem mais simples, a dívida ativa se assemelha ao Serviço de Proteção ao Crédito ao Consumidor (SPC/SERASA), realizado pelas
empresas privadas, ou seja, é o cadastro dos inadimplentes (com origem tributária ou não) junto à Fazenda Pública.
- O contribuinte que não realizou o recolhimento de valores no prazo legal é inscrito na dívida ativa e deverá sofrer o devido processo administrativo ou
judicial para que esses valores sejam quitados, além de arcar com juros, multa e encargos.
- O reconhecimento da receita orçamentária só ocorrerá quando os recursos forem efetivamente arrecadados. Contudo, a contabilização patrimonial
passará por diversas fases de registro, desde o fato gerador inicial do crédito até o momento da baixa.
Nos fatos geradores ocorridos no ente detentor do crédito, haverá:
O reconhecimento da Variação Patrimonial Aumentativa (VPA) e dos créditos a receber.
O registro de atualização monetária e provisões para perdas.
O registro em contas de controle para acompanhamento de todo o processo.
Quando do encaminhamento para a dívida ativa, haverá:
A transferência do crédito, após o prazo legal de pagamento, para o órgão responsável pela cobrança da dívida ativa – fato permutativo dentro do
ente, gerado pelo registro da VPD (estorno da VPA da receita inicial) e baixa dos créditos a receber.
Reconhecimento da VPA no órgão que ficará responsável pela cobrança e o reconhecimento dos créditos, que nesse caso, deverá ser classificado
como ativo não circulante, pois, como o processo administrativo ou judicial é lento, o prazo para o adimplemento (cumprimento) da obrigação é
incerto.
Em geral, o órgão responsável pela cobrança da dívida ativa é a Procuradoria do ente, havendo em muitos casos a divisão das responsabilidades entre
créditos de origem tributária e não tributária.
PRECATÓRIOS
As decisões definitivas contra a Fazenda Pública que venham a afetar os recursos financeiros de alguns dos entes não são pagas de imediato. Conforme a
CF/1988, em seu artigo 100, essas decisões dão origem a requisições de pagamentos que obedecem a critérios definidos na legislação e são conhecidas
como precatórios.
De acordo com o montante dessa dívida, há uma separação para caracterizar o precatório e distingui-lo das Requisições de Pequeno Valor (RPV),
conforme o quadro a seguir:
ENTE PRECATÓRIO RPV
União Acima de 60 salários-mínimos Até 60 salários-mínimos
Estados e DF Acima de 40 salários-mínimos Até 40 salários-mínimos
Municípios Acima de 30 salários-mínimos Até 30 salários-mínimos
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FUNDEB
O Fundo de Manutenção e Desenvolvimento da Educação Básica e de Valorização dos Profissionais da Educação (FUNDEB) está previsto na CF/1988 e
foi regulamentado pela Lei nº 11.494/2007. Ele é um fundo de natureza contábil especial. Seu objetivo principal é manter e desenvolver a Educação Básica
pública em seus diversos aspectos.
A Lei nº 11.494/2007 foi revogada pela Lei nº 14.113/2020, exceto o artigo 12
Os recursos que abastecem o FUNDEB são originados em impostos e transferências constitucionais e legais, oriundos de Estados e Municípios e
eventualmente complementados pela União. Dessa forma, ao mesmo tempo em que parte de suas receitas é transferida ao fundo, parte do fundo retorna
aos Municípios para cumprimento dos objetivos do FUNDEB. União e Estados fazem o papel de transferidores do recurso.
Dentro da ótica contábil e orçamentária, as receitas dos impostos e das transferências constitucionais e legais que dão origem ao fundo devem ser
registradas de acordo com o princípio do orçamento bruto, ou seja, por seu valor integral.
A parte destinada ao FUNDEB deverá ser registrada no orçamento como dedução da receita orçamentária, com exceção do complemento da União, que
será despesa orçamentária, e no patrimônio como VPD Inter OFSS (Orçamento Fiscal e da Seguridade Social).
Já a parcela recebida do FUNDEB deve ser registrada de forma patrimonial como VPA Inter OFSS e de forma orçamentária como receita realizada,
controlada por fonte/destinação de recursos, auxiliando, assim, a identificação dos gastos a que se propõe o fundo.
 SAIBA MAIS
O FUNDEB fica sob a custódia do Banco do Brasil em uma conta específica para cada Estado. Durante o período entre a VPD de remessa dos recursos ao
banco e o recebimento de sua cota parte do fundo (VPA), não há nenhum registro contábil patrimonial do ativo nos entes.
REGIME PRÓPRIO DE PREVIDÊNCIA SOCIAL (RPPS)
É um regime previdenciário similar ao regime geral, mas que funciona exclusivamente para as contribuições do servidor público e aportes da Administração
Direta, autárquica e fundacional, conforme o artigo 40 da CF/1988. Cada ente da federação possui seu próprio RPPS, que será gerido por um órgão
integrante da Administração Pública.
Sob a ótica orçamentária, a contribuição da parte patronal será uma despesa intraorçamentária, identificada pela modalidade de aplicação 91, já que os
recursos serão transferidos a um fundo da própria Administração Pública. A parte dos servidores é oriunda da remuneração mensal e se constitui apenas
como um repasse ao fundo, tendo a forma extraorçamentária.
Quanto ao enfoque contábil patrimonial, a VPD que origina a parte patronal deve ser contabilizada como intra OFSS, pois a transferência é feita a um fundo
público e será excluída quando da consolidação das demonstrações.
Observando a contabilização pela ótica do órgão que gere o RPPS, este deve registrar sob o aspecto orçamentário uma receita intraorçamentária no
recebimento dos recursos e uma VPA Intra OFSS no registro patrimonial.
DAS RELAÇÕES ENTRE O ESTADO, O TERCEIRO SETOR, AS
EMPRESAS PRIVADAS E A SOCIEDADE
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CONCESSÕES
A CF/1988, em seu artigo 175, habilita o instituto da concessão de serviços públicos. Segundo a definição legal, trata-se da:
ENTREGA DA EXECUÇÃO DE UM SERVIÇO PÚBLICO A UM PARTICULAR, PRECEDIDO
OU NÃO DE OBRA PÚBLICA, PARA QUE ESTE PRESTE OS SERVIÇOS POR SUA CONTA E
RESPONSABILIDADE DURANTE UM PRAZO ESTABELECIDO EM CONTRATO.
LEI Nº 8.987/1995.
Esse tipo de concessão é conhecido como concessão comum, pois o ente não oferece qualquer contrapartida ao particular, visto que a remuneração
correrá por meio das tarifas públicas cobradas pela execução dos serviços.
Os registros para a contabilização da concessão comum ainda necessitam de padronização, pois tratam de ativos de infraestrutura que estão tendo seus
procedimentos contábeis incorporados gradativamente ao MCASP.
Já a concessão especial é um tipo criado pela Lei nº 11.079/2004 e ficou conhecida como Parcerias Público-Privadas (PPP).
As principais diferenças entre a concessão especial e a comum residem na contrapartida financeira dada pelo Estado ao particular que explorará a
concessão e na repartição das responsabilidades. Nesse contexto, ela pode ser uma:
CONCESSÃO ADMINISTRATIVA CONCESSÃO PATROCINADA
CONCESSÃO ADMINISTRATIVA
Presta serviços à Administração Pública.
CONCESSÃO PATROCINADA
O beneficiado pelos serviços será a coletividade.
A concessão especial deve ser contabilizada somente quando o poder concedente controla ou regula os serviços objeto da concessão. Ela deve fazer parte
do ativo imobilizado, ser detalhada conforme sua natureza nas contas de controle, e ser depreciada e reavaliada periodicamente.
De mesma forma, quando da assinatura do contrato de concessão, o ente concedente deverá reconhecer o passivo pelo mesmo valor justo do ativo, exceto
nos casos de já ter a propriedade anterior de um ativo e de que esta seja reclassificada e colocada como um ativode concessão, bem como quando não
houver prestações adicionais a serem pagas.
Caso haja prestações a serem pagas, as obrigações decorrentes da PPP devem ser reconhecidas tanto sob enfoque patrimonial quanto sob enfoque
orçamentário da contraprestação pecuniária e aporte de recursos que o Estado fará. Todos os aspectos relevantes dos contratos de concessão também
devem ser evidenciados em notas explicativas.
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Outros aspectos relevantes são os registros patrimoniais de provisões para riscos assumidos pelo parceiro público durante a execução dos serviços, que
poderá requerer a saída de recursos do ente para cobri-los, e o registro das garantias dadas pelo Estado, que devem ser evidenciadas nas contas de
controle. No caso da União, foi criado um Fundo Garantidor das Parcerias (FGP) para respaldar as garantias prestadas.
O quadro a seguir apresenta as características das concessões:
PPP
Concessão patrocinada Concessão administrativa Concessão comum
Objeto
Concessão de serviços
públicos com ou sem obras
públicas.
Prestação de serviços à
Administração Pública com ou sem
obras públicas.
Concessão de serviços
públicos com ou sem obras
públicas.
Usuário Coletividade. Administração Pública. Coletividade.
Contraprestação pecuniária do
parceiro público ao parceiro
privado
Há. Há. Não há.
Repartição de riscos entre as
partes
Há. Há. Não há.
Legislação aplicável
Lei nº 11.079/2004 e Lei nº
8.987/1995 subsidiariamente.
Há. Não há.
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Como exemplos de concessão, podemos citar:
Aquelas que concedem rodovias ao particular para que este as mantenha em bom estado de conservação, cobrando o pedágio.
Um estádio de futebol da Copa do Mundo de 2014 – que foi concedido à exploração de um particular.
A concessão do transporte coletivo de passageiros, como, por exemplo, ônibus.
CONSÓRCIOS PÚBLICOS
Os entes da federação, ou seja, União, Estados, Distrito Federal (DF) e Municípios, podem realizar parcerias para a consecução de objetivos comuns,
dividindo responsabilidades e rateando despesas por meio de um contrato. Assim, surgiram os consórcios públicos, previstos na CF/1988 e instituídos
pela Lei nº 11.107/2005.
O orçamento para o rateio das despesas do consórcio público deverá ser previsto anualmente na LOA dos entes e será classificado à dotação de
transferências correntes e transferências de capital.
Já as despesas serão classificadas à dotação que identifique na modalidade de aplicação sua utilização por consórcio, que deve prestar contas da
utilização dos recursos para a finalidade proposta, além de subsidiar as informações que constarão na LOA aos entes participantes para o exercício
seguinte.
Os consórcios deverão realizar sua contabilidade como se fossem órgãos públicos. Já os entes consorciados, que são efetivamente órgãos públicos,
deverão registrar os ativos e passivos do consórcio pautados por sua respectiva proporção de participação nele, definida por meio de suas cotas.
CONVÊNIOS, CONTRATOS DE REPASSE E TERMOS DE EXECUÇÃO
DESCENTRALIZADA(TED)
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No âmbito da União, são termos decorrentes dos decretos 6170/2007, 8180/2013 e 10426/2020. O intuito desses termos é a realização do objeto que for
avençado (acordado) conforme as normas públicas, sob supervisão técnica e financeira estatal e prestação de contas.
No caso dos convênios e contratos de repasse, esses são utilizados para parcerias entre o Estado e entidades públicas ou entidades privadas sem fins
lucrativos. Já no caso dos TEDs, esses são usados em instrumentos entre a União e outras entidades públicas da esfera federal, por meio da
descentralização dos créditos orçamentários.
TERMOS DE COLABORAÇÃO E FOMENTO
Instituídos pela Lei nº 13.019/2014, têm como objetivo estreitar as relações entre a Administração Pública e as Organizações da Sociedade Civil. O termo
de colaboração visa desenvolver planos de trabalho de iniciativa pública, enquanto o termo de fomento visa desenvolver trabalhos propostos pelas
organizações da sociedade civil (CÂMARA DOS DEPUTADOS, 2019).
CONTRATOS DE GESTÃO
Instrumentos firmados entre o poder público e as Organizações Sociais (OS), para que estas desenvolvam atividades em nome do Estado e de interesse
comum. Nesses documentos, haverá o detalhamento das atribuições e responsabilidades de ambos e, em especial, a colocação de metas e prazos a
serem cumpridos na prestação do serviço público e o formato da prestação de contas.
TERMOS DE PARCERIA
A Lei nº 9.790/1999, que criou as Organizações da Sociedade Civil de Interesse Público (OSCIP), prevê a realização de termos de parceria para projetos
específicos, com metas e programa de trabalho bem definidos, bem como o detalhamento de receitas e despesas.
Em todos os casos citados anteriormente, os registros orçamentários deverão ser efetuados sob o enfoque das transferências (corrente ou capital),
lançando, de forma patrimonial, os adiantamentos, as devoluções e a efetivação das despesas, bem como os registros de controle individualizado dos
termos, até seu definitivo encerramento e a prestação de contas.
PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS ESPECÍFICOS
O especialista Thiago da Silva Telles Constantino vai apresentar aos alunos as especificidades da contabilidade pública, que são de extrema importância
para a compreensão do funcionamento da Administração Pública.
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VERIFICANDO O APRENDIZADO
1. (CESPE - TCE - MG - ANALISTA DE CONTROLE EXTERNO/CONTADOR - 2018) 
O PREFEITO DE UM MUNICÍPIO DECLAROU CALAMIDADE PÚBLICA EM DECORRÊNCIA DE DANOS CAUSADOS POR
FORTES CHUVAS. MILHARES DE PESSOAS DESABRIGADAS FORAM ALOJADAS EM UM GINÁSIO DE ESPORTES. O
PREFEITO COMPROMETEU-SE A PROVIDENCIAR COLCHÕES, COBERTORES E MANTIMENTOS, MESMO SABENDO
QUE NÃO HAVIA DOTAÇÃO ORÇAMENTÁRIA PARA COBRIR ESSE TIPO DE DESPESA. 
NESSA SITUAÇÃO HIPOTÉTICA, PARA ATENDER À DEMANDA DA POPULAÇÃO E ADQUIRIR OS REFERIDOS BENS E
MANTIMENTOS PARA AMPARO ÀS VÍTIMAS, O PREFEITO DEVERÁ SOLICITAR:
A) Abertura de créditos especiais para calamidade pública, utilizados para atendimento de despesas não previstas.
B) Abertura de créditos extraordinários com a finalidade de atender despesas urgentes, que independem de disponibilidade prévia de recursos.
C) Abertura de créditos adicionais, cuja disponibilização para uso dependerá de aprovação dos vereadores do município.
D) Recursos orçamentários ao governo federal, em decorrência da situação de calamidade pública.
E) Abertura de créditos suplementares destinados ao reforço de dotação orçamentária inexistente.
2. (ADAPTADO DE: FAFIPA - FUNDAÇÃO CULTURAL DE FOZ DO IGUAÇU - PR - CONTADOR JÚNIOR - 2019) 
NOS TERMOS DA LEI Nº 4.320/1964, UM CASO EXCEPCIONAL PARA PAGAMENTO DA DESPESA PÚBLICA PODE
OCORRER, A CRITÉRIO DO ORDENADOR DA DESPESA E SOB SUA RESPONSABILIDADE, MEDIANTE A ENTREGA DE
NUMERÁRIO A SERVIDOR, SEMPRE PRECEDIDA DE EMPENHO NA DOTAÇÃO PRÓPRIA PARA O FIM DE REALIZAR
DESPESAS QUE NÃO POSSAM SE SUBORDINAR AO PROCESSO NORMAL DE APLICAÇÃO. 
ESSE CONCEITO REFERE-SE ESTRITAMENTE:
A) A restos a pagar.
B) À Despesa de Exercícios Anteriores.
C) Ao empenho por estimativa.
D) Ao suprimento de fundos.
E) Aos créditos adicionais.
GABARITO
1. (CESPE - TCE - MG - Analista de Controle Externo/Contador - 2018) 
O prefeito de um município declarou calamidade pública em decorrência de danos causados por fortes chuvas. Milhares de pessoas
desabrigadas foram alojadas em um ginásio de esportes. O prefeito comprometeu-se a providenciar colchões, cobertores e mantimentos, mesmo
sabendo que não havia dotação orçamentária para cobrir esse tipo de despesa. 
Nessa situação hipotética, para atender à demanda da população e adquirir os referidos bens e mantimentos para amparo às vítimas, o prefeito
deverá solicitar:
A alternativa "B " está correta.
 
Os créditos extraordinários servem exatamente para satisfazer despesas urgentes e imprevisíveis,mesmo que não haja disponibilidade de recursos
imediata.
2. (Adaptado de: FAFIPA - Fundação Cultural de Foz do Iguaçu - PR - Contador Júnior - 2019) 
Nos termos da Lei nº 4.320/1964, um caso excepcional para pagamento da despesa pública pode ocorrer, a critério do ordenador da despesa e
sob sua responsabilidade, mediante a entrega de numerário a servidor, sempre precedida de empenho na dotação própria para o fim de realizar
despesas que não possam se subordinar ao processo normal de aplicação. 
Esse conceito refere-se estritamente:
A alternativa "D " está correta.
 
O suprimento de fundos ocorre justamente quando há uma despesa que não pode se submeter ao processo regular de licitação e contratação, ocorrendo o
empenho em dotação específica e a entrega de valores ao servidor.
MÓDULO 3
 Interpretar as demonstrações contábeis-financeiras com vistas à extração de informações pertinentes à gestão pública
CONCEITOS DE GESTÃO PÚBLICA
Neste módulo, vamos apresentar todas as demonstrações aplicadas à contabilidade pública e realizar uma análise detalhada de cada uma, interpretando
sua estrutura, os resultados dela provenientes e as informações que podemos extrair para auxiliar a tomada de decisão do gestor público.
Além disso, vamos analisar o resultado de todo o esforço empregado no dia a dia da contabilidade pública. As demonstrações contábeis aplicadas ao setor
público são o reflexo direto da aplicação dos procedimentos e das normas que abrangem a ciência.
A seguir, vamos apresentar os aspectos gerais que estruturam as demonstrações contábeis.
DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS
- A Norma Brasileira de Contabilidade do Setor Público – Estrutura Conceitual (NBC TSP EC/2016 ), nos itens 2.14 a 2.28, trata, detalhadamente, da
importância das informações contidas nos Relatórios Contábeis de Propósitos Gerais (RCPGs) e de como essas informações estruturadas contribuem para
as atividades da Administração Pública.
 
- Além de cumprir integralmente a legislação e atender ao propósito de prestação de contas, transparência e accountability, as demonstrações contábeis
têm como papel fundamental o apoio ao processo de tomada de decisão do gestor público, oferecendo evidências sobre os pontos fortes e aqueles que
precisam ser ajustados, bem como o controle da gestão fiscal.
 
- Além disso, as demonstrações contábeis também permitem o acompanhamento da sociedade (controle social) sobre a evolução dos serviços prestados.
Os elementos que devem constar nas demonstrações contábeis são tratados nos itens 5.1 até 5.37 da NBC TSP EC/2016, em que são ressaltados sua
importância e os efeitos que cada classe produz na geração da informação.
ACCOUNTABILITY
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“Conjunto de mecanismos que permitem que os gestores de uma organização prestem contas e sejam responsabilizados pelo resultado de suas
ações. O termo está relacionado com responsabilização, fiscalização e controle social. Além disso, pode ser aplicado em organizações privadas, mas
é utilizado especialmente no contexto das organizações públicas.”
Fonte: Significados.com
Dos demonstrativos que veremos aqui, o Balanço Orçamentário (BO), o Balanço Financeiro (BF), o Balanço Patrimonial (BP) e a Demonstração das
Variações Patrimoniais (DVP) estão previstos originariamente na Lei nº 4.320/1964. A Demonstração do Fluxo de Caixa (DFC) está normatizada na NBC
TSP 12/2018, e a Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL) foi originada na Lei nº 6.404/1976.
 ATENÇÃO
Todos os demonstrativos financeiros são referendados pelo MCASP e pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) – NBC TSP 11/2018, NBC TSP
13/2018, NBC TSP 16/2018 e NBC TSP 17/2018 –, e encontram-se adequados às normas internacionais.
A informações contidas nas demonstrações contábeis devem satisfazer os seguintes critérios:
Fidedignidade Atendimento às políticas e normas contábeis Informações suficientes Continuidade
Consistência de apresentação Materialidade e agregação Compensação de valores Informação comparativa
Identificação das demonstrações Periodicidade Tempestividade/oportunidade
 Atenção! Para visualizaçãocompleta da tabela utilize a rolagem horizontal
FIDEDIGNIDADE
Pressuposto da veracidade e da neutralidade, que conduzem a ausência de erro material.
ATENDIMENTO ÀS POLÍTICAS E NORMAS CONTÁBEIS
Nenhuma norma deve ser negligenciada ou interpretada de maneira diferente de sua essência.
INFORMAÇÕES SUFICIENTES
As informações constantes das demonstrações devem ser suficientemente claras, robustas e autoexplicativas, evitando informações desnecessárias,
para que sua compreensão e seu uso não dependam de fatores adicionais que possam gerar divergência em sua interpretação.
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CONTINUIDADE
Este princípio básico da ciência contábil traduz que a apresentação das demonstrações deve sempre levar em consideração que a entidade terá
continuidade de suas atividades.
CONSISTÊNCIA DE APRESENTAÇÃO
Os critérios de classificação e apresentação das demonstrações devem ser mantidos sempre que possível. Caso haja alguma alteração relevante,
que possa mudar a percepção da informação, mesmo para melhor, tais critérios devem ser detalhados e devidamente justificados em notas
explicativas.
MATERIALIDADE E AGREGAÇÃO
Os itens relevantes e de natureza distinta devem ser apresentados detalhada e separadamente, seja na demonstração, seja em notas explicativas,
para melhor compreensão dos relatórios.
COMPENSAÇÃO DE VALORES
Os elementos básicos da Demonstração de Resultado e do Balanço Patrimonial, ou seja, ativo, passivo, receitas e despesas, não devem ser
compensados entre si, a não ser em situações muito específicas e estabelecidas pela norma, pois podem comprometer o entendimento das
transações ocorridas.
INFORMAÇÃO COMPARATIVA
A comparação de períodos equivalentes – geralmente, o ano anterior e o ano corrente encerrados – é requisito para a compreensão da evolução
patrimonial e o entendimento dos critérios apresentados.
IDENTIFICAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES
A clareza na identificação da entidade, do período, da moeda e de outros detalhes, bem como a demonstração de que se trata, sua nomenclatura e
seu escopo, são elementos essenciais para sua compreensão.
PERIODICIDADE
As demonstrações devem ser encerradas e apresentadas conforme a norma. O mínimo requerido é uma apresentação anual.
TEMPESTIVIDADE/OPORTUNIDADE
Os prazos de apresentação das demonstrações devem ser adequados para que não percam sua essência e seu objetivo pelo lapso temporal.
A seguir, vamos estudar a estrutura de cada uma das demonstrações contábeis e analisar seus principais elementos e resultados.
BALANÇO ORÇAMENTÁRIO (BO)
O BO demostra as receitas e despesas orçamentárias realizadas em comparação com o que foi previsto inicialmente (BRASIL, 1964). Dessa forma, as
classes 5 e 6 do Plano de Contas Aplicado ao Setor Público (PCASP) fornecerão as informações necessárias para a composição da demonstração. Dada
essa definição, o resultado administrativo produzido pelo BO mostrará como foi gerido o orçamento planejado inicialmente, seus ajustes e a forma como foi
executado.
O Balanço Orçamentário é composto pela seguinte estrutura:
Quadro principal (receitas e despesas orçamentárias)
Aqui, são apresentadas as relações entre previsão x arrecadação de receitas e fixação x execução (empenho) das despesas, detalhadas pela natureza.
<ENTE DA FEDERAÇÃO> 
BALANÇO ORÇAMENTÁRIO 
ORÇAMENTOS FISCAL E DA SEGURIDADE SOCIAL
Exercício:
20XX
RECEITAS ORÇAMENTÁRIAS
Previsão
Inicial 
(a)
Previsão
Atualizada 
(b)
Receitas
Realizadas 
(c)
Saldo 
(d) = (c - b)
Receitas Correntes (I) 
Receita Tributária 
Receita de ContribuiçõesReceita Patrimonial 
Receita Agropecuária 
Receita Industrial 
Receita de Serviços 
Transferências Correntes 
Outras Receitas Correntes
Receitas de Capital (II) 
Operações de Crédito 
Alienação de Bens 
Amortizações de Empréstimos 
Transferências de Capital 
Outras Receitas de Capital 
SUBTOTAL DAS RECEITAS (III) = (I + II) __________ __________ __________ __________
Operações de
Crédito/Refinanciamento (IV) 
Operações de Crédito Internas 
Mobiliária 
Contratual 
Operações de Crédito Externas 
Mobiliária 
Contratual
SUBTOTAL COM REFINANCIAMENTO (V) = (III + IV) __________ __________ __________ __________
Deficit (VI)
TOTAL (VII) = (V + VI) __________ __________ __________ __________
Saldos de Exercícios Anteriores 
Recursos Arrecadados em
Exercícios 
Anteriores 
Superavit Financeiro 
Reabertura de Créditos Adicionais
DESPESAS ORÇAMENTÁRIAS
Dotação
Inicial 
(e)
Dotação
Atualizada 
(f)
Despesas
Empenhadas 
(g)
Despesas
Liquidadas 
(h)
Despesas
Pagas 
(i)
Saldo da
Dotação 
(j) = (f - g)
Despesas Correntes (VIII) 
Pessoal e Encargos Sociais 
Juros e Encargos da Dívida 
Outras Despesas Correntes
Despesas de Capital (IX) 
Investimentos 
Inversões Financeiras 
Amortização da Dívida
Reserva de Contingência (X)
SUBTOTAL DAS DESPESAS (XI)
= (VIII + IX + X)
__________ __________ __________ __________ __________ __________
Amortização da
Dívida/Refinanciamento (XII) 
Amortização da Dívida Interna 
Dívida Mobiliária 
Outras Dívidas 
Amortização da Dívida Externa 
Dívida Mobiliária 
Outras Dívidas
SUBTOTAL COM
REFINANCIAMENTO (XII) = (XI +
XII)
__________ __________ __________ __________ __________ __________
Superavit (XIII)
TOTAL (XIV) = (XII + XIII) __________ __________ __________ __________ __________ __________
Reserva do RPPS __________ __________ __________ __________ __________ __________
 Atenção! Para visualizaçãocompleta da tabela utilize a rolagem horizontal
Quadro da execução de Restos a Pagar Não Processados
Aqui, é apresentada a evolução do RPNP em relação ao ano anterior em suas respectivas fases.
<ENTE DA FEDERAÇÃO> 
EXECUÇÃO DE RESTOS A PAGAR NÃO PROCESSADOS
Exercício:
20XX
Inscritos
Em Exercícios
Anteriores 
(a)
Em 31 de Dezembro do
Exercício Anterior 
(b)
Liquidados 
(c)
Pagos 
(d)
Cancelados 
(e)
Saldo a
Pagar 
(f) = (a + b -
d - e)
Despesas
Correntes 
Pessoal e
Encargos Sociais 
Juros e Encargos
da Dívida 
Outras Despesas
Correntes
Despesas de
Capital 
Investimentos 
Inversões
Financeiras 
Amortização da
Dívida
Amortização da
Dívida
TOTAL __________ __________ __________ __________ __________ __________
 Atenção! Para visualizaçãocompleta da tabela utilize a rolagem horizontal
Quadro da execução de Restos a Pagar Processados
Aqui, é apresentada a evolução do RPP em relação ao ano anterior em suas respectivas fases.
<ENTE DA FEDERAÇÃO> 
EXECUÇÃO DE RESTOS A PAGAR PROCESSADOS
Exercício:
20XX
Inscritos
Em Exercícios
Anteriores 
(a)
Em 31 de Dezembro do Exercício
Anterior 
(b)
Pagos 
(c)
Cancelados 
(d)
Saldo a
Pagar 
(e) = (a + b -
c - d)
Despesas Correntes 
Pessoal e Encargos
Sociais 
Juros e Encargos da
Dívida 
Outras Despesas
Correntes
__________ __________ __________ __________ __________
Despesas de Capital 
Investimentos 
Inversões Financeiras 
Amortização da Dívida
__________ __________ __________ __________ __________
TOTAL __________ __________ __________ __________ __________
 Atenção! Para visualizaçãocompleta da tabela utilize a rolagem horizontal
As notas explicativas evidenciarão todos os detalhes referentes ao regime orçamentário, ao resultado do período, à abertura de créditos adicionais, dentre
outros itens.
Análise
Em termos financeiros, os resultados possíveis são provenientes das situações a seguir.
Quanto à arrecadação:
SITUAÇÃO RESULTADO
Receita executada > receita prevista Excesso de arrecadação
Receita executada < receita prevista Insuficiência de arrecadação
Despesa executada > despesa fixada Excesso de gastos
Despesa executada < despesa fixada Economia de despesas
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Quanto ao resultado:
SITUAÇÃO RESULTADO
Receita executada > despesa executada Superavit orçamentário
Despesa executada < receita executada Deficit orçamentário
 Atenção! Para visualizaçãocompleta da tabela utilize a rolagem horizontal
Realizando a análise do BO, podemos obter como principais evidências:
O acompanhamento da execução orçamentária.
As fontes de recursos que financiam os gastos.
O potencial de arrecadação do ente – conclusão se ele está capitalizado ou não.
O nível de endividamento do ente – potencial de amortização da dívida frente às operações de crédito.
O comportamento dos restos a pagar.
BALANÇO FINANCEIRO (BF)
Esta demonstração contábil retrata a movimentação financeira da receita realizada e da despesa executada no âmbito orçamentário, bem como os
ingressos e dispêndios extraorçamentários, as transferências financeiras e a apuração do saldo financeiro para o exercício seguinte (BRASIL, 1964). Dessa
forma, as classes 1 até 6 do PCASP fornecerão as informações necessárias para a composição da demonstração.
O Balanço Financeiro é composto por um único quadro e pelas notas explicativas, conforme se segue:
<ENTE DA FEDERAÇÃO> 
BALANÇO FINANCEIRO
EXERCÍCIO: 20XX
INGRESSOS
Nota Exercício Atual Exercício Anterior
Receita Orçamentária (I) 
Ordinária 
Vinculada 
Recursos Vinculados à Educação 
Recursos Vinculados à Saúde 
Recursos Vinculados à Previdência Social – RPPS 
Recursos Vinculados à Previdência Social – RGPS 
Recursos Vinculados à Assistência Social 
(...) 
Outras Destinações de Recursos
Transferências Financeiras Recebidas (II) 
Transferências Recebidas para a Execução Orçamentária 
Transferências Recebidas Independentes de Execução Orçamentária 
Transferências Recebidas para Aportes de Recursos para o RPPS 
Transferências Recebidas para Aportes de Recursos para o RGPS
Recebimentos Extraorçamentários (III) 
Inscrição de Restos a Pagar Não Processados 
Inscrição de Restos a Pagar Processados 
Depósitos Restituíveis e Valores Vinculados 
Outro Recebimentos Extraorçamentários 
Saldo do Exercício Anterior (IV) 
Caixa e Equivalentes de Caixa 
Depósitos Restituíveis e Valores Vinculados 
TOTAL (V) = (I + II + III + IV)
EXERCÍCIO: 20XX
DISPÊNDIOS
Nota Exercício Atual Exercício Anterior
Receita Orçamentária (VI) 
Ordinária 
Vinculada 
Recursos Destinados à Educação 
Recursos Destinados à Saúde 
Recursos Destinados à Previdência Social – RPPS 
Recursos Destinados à Previdência Social – RGPS 
Recursos Destinados à Assistência Social 
(...) 
Outras Destinações de Recursos
Transferências Financeiras Concedidas (VII) 
Transferências Concedidas para a Execução Orçamentária 
Transferências Concedidas Independentes de Execução Orçamentária 
Transferências Concedidas para Aportes de Recursos para o RPPS 
Transferências Concedidas para Aportes de Recursos para o RGPS
Pagamentos Extraorçamentários (VIII) 
Pagamentos de Restos a Pagar Não Processados 
Pagamentos de Restos a Pagar Processados 
Depósitos Restituíveis e Valores Vinculados 
Outro Pagamentos Extraorçamentários
Saldo para o Exercício Seguinte (IX) 
Caixa e Equivalentes de Caixa 
Depósitos Restituíveis e Valores Vinculados
TOTAL (X) = (VI + VII + VIII + IX)
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Um detalhe essencial, determinado no artigo 103 da Lei nº 4.320/1964, é que os restos a pagar devem ser computados na receita extraorçamentária, pois,
antes de serem empenhados, esses créditos já foram computados em despesa orçamentária. As receitas orçamentárias serão apresentadas por seu valor
líquido. As deduções serão detalhadas por fonte/destinação de recursos nas notas explicativas.
Análise
Em termos financeiros, os resultados possíveis são provenientes da situação a seguir.
Quantoao resultado:
SITUAÇÃO RESULTADO
Ingressos > dispêndios Resultado financeiro positivo
Dispêndios > ingressos Resultado financeiro negativo
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 ATENÇÃO
O resultado financeiro não deve, em nenhuma hipótese, ser confundido com superavit/deficit financeiro, pois esses são apurados no Balanço Patrimonial.
Além disso, um resultado financeiro positivo, por si só, não traduz uma gestão eficiente, pois, nesse contexto, devemos observar os ingressos que
aumentam o endividamento por meio das operações de crédito, bem como um resultado negativo pode não ser ruim quando ajuda a reduzir o
endividamento.
A leitura do BF auxilia no acompanhamento das receitas e despesas por destinação de recursos e permite uma visão orçamentária e extraorçamentária
detalhada da geração das disponibilidades.
BALANÇO PATRIMONIAL (BP)
Para demonstrar a situação patrimonial líquida de uma entidade pública, temos o Balanço Patrimonial, que evidencia essa situação de forma quantitativa e
qualitativa. Sua estrutura se compõe de um mix entre a NBC TSP EC/2016 e a Lei nº 4.320/1964, cada qual buscando refletir além das classes 1 e 2 do
PCASP, os elementos das classes 7 e 8, e os itens específicos das classes 6 e 7.
O Balanço Patrimonial é composto pela seguinte estrutura:
Quadro principal
Demonstra a estrutura clássica da ciência contábil, trazendo os elementos do ativo e do passivo circulantes e não circulantes, bem como a estrutura do PL,
contidas na NBC TSP 11/2018.
<ENTE DA FEDERAÇÃO> 
BALANÇO PATRIMONIAL
Exercício: 20XX
Nota Exercício Atual Exercício Anterior
ATIVO
Ativo Circulante 
Caixa e Equivalentes de Caixa 
Créditos a Curto Prazo 
Investimentos e Aplicações Temporárias a Curto Prazo 
Estoques 
Ativo Não Circulante Mantido para Venda 
VPD Pagas Antecipadamente
Total do Ativo Circulante __________ __________ __________
Ativo Não Circulante 
Realizável a Longo Prazo 
Investimentos 
Imobilizado 
Intangível
Total do Ativo Não Circulante __________ __________ __________
TOTAL DO ATIVO __________ __________ __________
PASSIVO E PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Passivo Circulante 
Obrigações Trabalhistas, Previdenciárias e Assistenciais a Pagar a Curto Prazo
Empréstimos e Financiamentos a Curto Prazo 
Fornecedores e Contas a Pagar a Curto Prazo 
Obrigações Fiscais a Curto Prazo 
Obrigações de Repartições a Outros Entes 
Provisões a Curto Prazo 
Demais Obrigações a Curto Prazo
Total do Passivo Circulante __________ __________ __________
Passivo Não Circulante __________ __________ __________
Obrigações Trabalhistas, Previdenciárias e Assistenciais a Pagar a Longo Prazo 
Empréstimos e Financiamentos a Longo Prazo 
Fornecedores e Contas a Pagar a Longo Prazo 
Obrigações Fiscais a Longo Prazo 
Provisões a Longo Prazo 
Demais Obrigações a Longo Prazo 
Resultado Diferido
Total do Passivo Não Circulante
Patrimônio Líquido 
Patrimônio Social e Capital Social 
Adiantamento para Futuro Aumento de Capital 
Reservas de Capital 
Ajustes de Avaliação Patrimonial 
Reservas de Lucros 
Demais Reservas 
Resultados Acumulados 
(-) Ações/Cotas em Tesouraria
Total do Patrimônio Líquido __________ __________ __________
TOTAL DO PASSIVO E DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO __________ __________ __________
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Quadro dos ativos e passivos financeiros e permanentes
Oriundo da Lei nº 4.320/1964, traz os seguintes conceitos:
Componente Conceito Exemplos
Ativo
financeiro
Envolve os créditos e valores que independem de autorização
orçamentária, além dos numerários.
Caixa, aplicações financeiras de liquidez
imediata.
Passivo
financeiro
Abrange a dívida fundada e outros pagamentos que não dependam de
autorização legislativa, também conhecidos como dívida flutuante.
Fornecedores, consignações, restos a pagar,
passivos com operações de crédito por ARO.
Ativo
permanente
Bens, créditos e valores que necessitam de autorização do Legislativo para
serem alienados.
Bens móveis, imóveis, dívida ativa.
Passivo
permanente
Compreende as dívidas fundadas que dependem de autorização legislativa
para amortização ou resgate.
Dívida fundada interna e externa.
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DÍVIDA FUNDADA
Conforme o artigo 98 da Lei 4.320/1964 - “A dívida fundada compreende os compromissos de exigibilidade superior a doze meses, contraídos para
atender ao desequilíbrio orçamentário ou a financeiro de obras e serviços públicos.”
DÍVIDA FLUTUANTE
Conforme o artigo 92 da Lei nº 4.320/1964:
“A dívida flutuante compreende:
I- os restos a pagar, excluídos os serviços da dívida;
II- os serviços da dívida a pagar;
III- os depósitos;
IV- os débitos de tesouraria”
<ENTE DA FEDERAÇÃO> 
QUADRO DOS ATIVOS E PASSIVOS FINANCEIROS E PERMANENTES 
(Lei nº 4.320/1964)
Exercício: 20XX
Exercício Atual Exercício Anterior
Ativo (I) 
javascript:void(0)
javascript:void(0)
Ativo Financeiro 
Ativo Permanente
Total do Ativo __________ __________
Passivo (II) 
Passivo Financeiro 
Passivo Permanente
Total do Passivo __________ __________
Saldo Patrimonial (III) = (I - II)
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Quadro das contas de compensação (controle)
Evidencia os atos potenciais ativos e passivos que venham a afetar, de forma consistente, o patrimônio do ente.
<ENTE DA FEDERAÇÃO> 
QUADRO DAS CONTAS DE COMPENSAÇÃO 
(Lei nº 4.320/1964)
Exercício: 20XX
Exercício Atual Exercício Anterior
Atos Potenciais Ativos 
Garantias e Contragarantias recebidas 
Direitos conveniados e outros instrumentos congêneres 
Direitos contratuais 
Outros atos potenciais ativos
Total dos Atos Potenciais Ativos __________ __________
Atos Potenciais Passivos 
Garantias e Contragarantias concedidas 
Obrigações conveniadas e outros instrumentos congêneres 
Obrigações contratuais 
Outros atos potenciais passivos
Total dos Atos Potenciais Passivos __________ __________
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Quadro do superavit/deficit financeiro
Oriundo das Disponibilidades por Destinação de Recursos (DDR), representa o resultado financeiro do período, composto pela diferença entre o ativo e o
passivo financeiro.
<ENTE DA FEDERAÇÃO> 
QUADRO DO SUPERAVIT/DEFICIT FINANCEIRO 
(Lei nº 4.320/1964)
Exercício: 20XX
FONTES DE RECURSOS Exercício Atual Exercício Anterior
<Código da fonte> <Descrição da fonte>
<Código da fonte> <Descrição da fonte>
<Código da fonte> <Descrição da fonte>
(...) (...)
Total das Fontes de Recursos __________ __________
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As notas explicativas devem evidenciar todos os detalhes de cada componente relevante do Balanço Patrimonial.
Análise
Em termos financeiros, os resultados possíveis são provenientes das situações a seguir.
Quanto ao resultado:
SITUAÇÃO patrimonial RESULTADO
Ativo - passivo financeiro > 0 Ativo real líquido
Ativo - passivo financeiro < 0 Passivo real a descoberto
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ATIVO REAL
Ativo Real = Ativo Financeiro + Ativo Não Financeiro (permanente).
PASSIVO REAL
Passivo Real = Passivo Financeiro + Passivo Não Financeiro (permanente).
javascript:void(0)
javascript:void(0)
SITUAÇÃO – Lei nº 4.320/1964 RESULTADO
Ativo financeiro > passivo financeiro Superavit financeiro
Passivo financeiro > ativo financeiro Deficit financeiro
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O superavit financeiro é uma das opções utilizadas para a abertura de créditos adicionais.
DEMONSTRAÇÃO DAS VARIAÇÕES PATRIMONIAIS (DVP)
Prevista na Lei nº 4.320/1964, o objetivo da DVP é evidenciar o resultado patrimonial do exercício por meio do confronto das receitas e despesas. O
resultado do período será um superavit ou deficit, demonstrando as alterações quantitativasdo patrimônio, a fim de atender às demandas da sociedade.
Esse resultado deve ser incorporado ao grupo do Patrimônio Líquido. A construção da DVP é feita pela utilização dos elementos das classes 3 e 4 do
PCASP. A Demonstração das Variações Patrimoniais é composta por um único quadro e pelas notas explicativas, conforme se segue:
<ENTE DA FEDERAÇÃO> 
DEMONSTRAÇÃO DAS VARIAÇÕES PATRIMONIAIS
Exercício: 20XX
Nota Exercício Atual Exercício Anterior
Variações Patrimoniais Aumentativas 
Impostos, Taxas e Contribuições de Melhoria 
Contribuições 
Exploração e Venda de Bens, Serviços e Direitos 
Variações Patrimoniais Aumentativas Financeiras 
Transferências e Delegações Recebidas 
Valorização e Ganhos com Ativos e Desincorporação de Passivos 
Outras Variações Patrimoniais Aumentativas
Total das Variações Patrimoniais Aumentativas (I) __________ __________ __________
Variações Patrimoniais Diminutivas 
Pessoal e Encargos 
Benefícios Previdenciários e Assistenciais 
Uso de Bens, Serviços e Consumo de Capital Fixo 
Variações Patrimoniais Diminutivas Financeiras 
Transferências e Delegações Concedidas 
Desvalorização e Perdas de Ativos e Incorporação de Passivos 
Tributárias 
Custo das Mercadorias e Produtos Vendidos, e dos Serviços Prestados 
Outras Variações Patrimoniais Diminutivas
Total Variações Patrimoniais Diminutivas (II) __________ __________ __________
RESULTADO PATRIMONIAL DO PERÍODO (III) = (I - II) __________ __________ __________
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Já as notas explicativas deverão compor a DVP detalhando a natureza das receitas e despesas dos itens relevantes, como, por exemplo, os critérios de
constituição de provisões, baixas, reduções e reestruturações.
Análise
Em termos financeiros, os resultados possíveis são provenientes das situações a seguir.
Quanto ao resultado:
SITUAÇÃO RESULTADO
Receitas > despesas Resultado patrimonial (superavit)
Despesas > receitas Resultado patrimonial (deficit)
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DEMONSTRAÇÃO DO FLUXO DE CAIXA (DFC)
Normatizado pela NBC TSP 12/2018, a DFC apresenta as entradas e as saídas de recursos, ou seja, as fontes de geração de caixa e os itens consumidos
pelo caixa, organizando os fluxos por meio das atividades operacionais, de investimento e de financiamento. Esses fluxos auxiliam na compreensão de
como o caixa está sendo gerido.
No setor público, é obrigatória a construção da DFC pelo método direto, utilizando as contas da classe 6 do PCASP, por meio da natureza orçamentária e
das funções e subfunções.
A Demonstração do Fluxo de Caixa é composta pela seguinte estrutura:
Quadro principal
Demonstra os ingressos e desembolsos de cada tipo de fluxo.
<ENTE DA FEDERAÇÃO> 
DEMONSTRAÇÃO DOS FLUXOS DE CAIXA
Exercício: 20XX
Nota Exercício Atual Exercício Anterior
FLUXOS DE CAIXA DAS ATIVIDADES OPERACIONAIS
Ingressos 
Receita Tributária 
Receita de Contribuições 
Receita Patrimonial 
Receita Agropecuária 
Receita Industrial 
Receita de Serviços 
Remuneração das Disponibilidades 
Outras Receitas Derivadas e Originárias 
Transferências recebidas
Desembolsos 
Pessoal e demais despesas 
Juros e encargos da dívida 
Transferências concedidas 
Outros desembolsos operacionais
Fluxo de caixa líquido das atividades operacionais (I) __________ __________ __________
FLUXOS DE CAIXA DAS ATIVIDADES DE INVESTIMENTO
Ingressos 
Alienação de bens 
Amortização de empréstimos e financiamentos concedidos 
Outros ingressos de investimentos
Desembolsos 
Aquisição de ativo não circulante 
Concessão de empréstimos e financiamentos 
Outros desembolsos de investimentos
Fluxo de caixa líquido das atividades de investimento (II) __________ __________ __________
FLUXOS DE CAIXA DAS ATIVIDADES DE FINANCIAMENTO
Ingressos 
Operações de crédito 
Integralização do capital social de empresas dependentes 
Outros ingressos de financiamento
Desembolsos 
Amortização/Refinanciamento da dívida 
Outros desembolsos de financiamentos
Fluxo de caixa líquido das atividades de financiamento (III) __________ __________ __________
GERAÇÃO LÍQUIDA DE CAIXA E EQUIVALENTE DE CAIXA (I + II + III) __________ __________ __________
Caixa e Equivalentes de Caixa inicial 
Caixa e Equivalentes de Caixa final
 Atenção! Para visualizaçãocompleta da tabela utilize a rolagem horizontal
Quadro de transferências recebidas e concedidas
Detalha a concessão e o recebimento de transferências constitucionais e legais.
<ENTE DA FEDERAÇÃO> 
QUADRO DE TRANSFERÊNCIAS RECEBIDAS E CONCEDIDAS
Exercício: 20XX
Exercício Atual Exercício Anterior
TRANSFERÊNCIAS CORRENTES RECEBIDAS
Intergovernamentais 
da União 
de Estados e Distrito Federal 
de Municípios
Intragovernamentais
Outras transferências correntes recebidas
Total das Transferências Correntes Recebidas __________ __________
TRANSFERÊNCIAS CONCEDIDAS
Intragovernamentais 
à União 
a Estados e Distrito Federal 
a Municípios
Intragovernamentais
Outras transferências concedidas
Total das Transferências Concedidas __________ __________
 Atenção! Para visualizaçãocompleta da tabela utilize a rolagem horizontal
Quadro de desembolsos de pessoal e demais despesas por função
Demonstra um olhar do Fluxo de Caixa por função de governo.
<ENTE DA FEDERAÇÃO> 
QUADRO DE DESEMBOLSOS DE PESSOAL E DEMAIS DESPESAS POR FUNÇÃO
Exercício: 20XX
Exercício Atual Exercício Anterior
Legislativa 
Judiciária 
Essencial à Justiça 
Administração 
Defesa Nacional 
Segurança Pública 
Relações Exteriores 
Assistência Social 
Previdência Social 
Saúde 
Trabalho 
Educação 
Cultura 
Direitos da Cidadania 
Urbanismo 
Habitação 
Saneamento 
Gestão Ambiental 
Ciência e Tecnologia 
Agricultura 
Organização Agrária 
Indústria 
Comércio e Serviços 
Comunicações 
Energia 
Transporte 
Desporto e Lazer 
Encargos Especiais
Total dos Desembolsos de Pessoal e Demais Despesas por Função __________ __________
 Atenção! Para visualizaçãocompleta da tabela utilize a rolagem horizontal
Quadro de juros e encargos da dívida
Demonstra a evolução dos fluxos financeiros dos juros e a amortização da dívida interna e externa.
<ENTE DA FEDERAÇÃO> 
QUADRO DE JUROS E ENCARGOS DA DÍVIDA
Exercício: 20XX
Exercício Atual Exercício Anterior
Juros e Correção Monetária da Dívida Interna 
Juros e Correção Monetária da Dívida Externa 
Outros Encargos da Dívida
Total dos Juros e Encargos da Dívida __________ __________
 Atenção! Para visualizaçãocompleta da tabela utilize a rolagem horizontal
Análise
Em termos financeiros, os resultados possíveis são provenientes das situações a seguir.
Quanto ao resultado:
SITUAÇÃO RESULTADO
Ingressos > desembolsos Geração de caixa positiva
Desembolsos > ingressos Geração de caixa negativa
 Atenção! Para visualizaçãocompleta da tabela utilize a rolagem horizontal
 ATENÇÃO
O resultado gerado pela DFC não necessariamente coincide com o resultado do Balanço Financeiro, pois o BF abrange o aspecto orçamentário e
extraorçamentário, apurando o resultado financeiro do período, enquanto o DFC demonstra o aspecto operacional do ente e seu Fluxo de Caixa.
DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO (DMPL)
A DMPL evidencia a evolução (aumento ou redução) do Patrimônio Líquido da entidade. Várias operações podem afetar o PL. Dentre elas, as mais comuns
são o resultado do período apurado na DVP e os ajustes realizados direto no PL por fatos extemporâneos reconhecidos diretamente, como os ajustes de
exercícios anteriores.
A DMPL é uma demonstração originada na Lei nº 6.404/1976 e obrigatória somente para as sociedades anônimas consideradas estatais dependentes, e
tem como função complementar o Anexo de Metas Fiscais da LDO.
A Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido é composta por um quadro principal e pelas notas explicativas, conforme segue:
<ENTE DA FEDERAÇÃO> 
DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO
ESPECIFICAÇÃO