Multivix_Gestao_de_Custos_II

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GESTÃO DE CUSTOS II
A Faculdade Multivix está presente de norte a sul do 
Estado do Espírito Santo, com unidades presenciais 
em Cachoeiro de Itapemirim, Cariacica, Castelo, 
Nova Venécia, São Mateus, Serra, Vila Velha e Vitória, 
e com a Educação a Distância presente 
em todo estado do Espírito Santo, e com 
polos distribuídos por todo o país. 
Desde 1999 atua no mercado capixaba, 
destacando-se pela oferta de cursos de 
graduação, técnico, pós-graduação e 
extensão, com qualidade nas quatro 
áreas do conhecimento: Agrárias, Exatas, 
Humanas e Saúde, sempre primando 
pela qualidade de seu ensino e pela 
formação de profissionais com consciência 
cidadã para o mercado de trabalho.
Atualmente, a Multivix está entre o seleto grupo de 
Instituições de Ensino Superior que 
possuem conceito de excelência junto ao 
Ministério da Educação (MEC). Das 2109 
instituições avaliadas no Brasil, apenas 
15% conquistaram notas 4 e 5, que são 
consideradas conceitos de excelência em 
ensino. Estes resultados acadêmicos 
colocam todas as unidades da Multivix 
entre as melhores do Estado do Espírito 
Santo e entre as 50 melhores do país.
 MISSÃO
Formar profissionais com consciência cidadã para o 
mercado de trabalho, com elevado padrão de quali-
dade, sempre mantendo a credibilidade, segurança 
e modernidade, visando à satisfação dos clientes e 
colaboradores.
 VISÃO
Ser uma Instituição de Ensino Superior reconhecida 
nacionalmente como referência em qualidade 
educacional.
R E I TO R
GRUPO
MULTIVIX
R E I
2
MULTIVIX EAD
Credenciada pela portaria MEC nº 767, de 22/06/2017, Publicada no D.O.U em 23/06/2017
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MULTIVIX EAD
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BIBLIOTECA MULTIVIX (Dados de publicação na fonte)
Alessandra Simão
Gestão de Custos II / SIMÃO, A - Multivix, 2022
Catalogação: Biblioteca Central Multivix 
 2021 • Proibida a reprodução total ou parcial. Os infratores serão processados na forma da lei. 
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MULTIVIX EAD
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LISTA QUADROS
UNIDADE 1
 Quadro 1 – Comparação custeio padrão e custo Kaizen 27
UNIDADE 2
 Quadro 1 - Custos indiretos por departamento 40
 Quadro 2 - Rateio do custo indireto da gerência 40
 Quadro 3 - Rateio do custo indireto da manutenção 41
 Quadro 4 - Rateio do custo indireto do Almoxarifado 42
 Quadro 5 - Horas trabalhadas na prensa e usinagem 42
 Quadro 6 - Rateio do custo indireto aos produtos 43
 Quadro 7 - Resumo de custos dos departamentos auxiliares 44
 Quadro 8 - Resumo dos custos dos Departamentos de Produção 44
 Quadro 9 - Resumo custos dos produtos A e B 44
 Quadro 10 - Apropriação de custos indiretos baseado nos custos 
diretos 49
 Quadro 11 - Cálculo dos custos indiretos individualmente 53
UNIDADE 4
 Quadro 1 - Comparativo de faturamento 75
 Quadro 2 - Exemplo da empresa XYZ 78
 Quadro 3 - Margem de contribuição 83
 Quadro 4 - Margem de contribuição 84
 Quadro 5 - Percentual de vendas 84
 Quadro 6 - Margem de contribuição ponderada 85
 Quadro 7 - Produção mensal e preço unitário 91
 Quadro 8 - Tempo de produção 91
 Quadro 9 - Custos diretos 92
 Quadro 10 - Custos indiretos 92
 Quadro 11 - Atividades relevantes 93
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 Quadro 12 - Levantamento dos custos por 
atividade 94
 Quadro 13 - Levantamento dos direcionadores de custos 95
 Quadro 14 - Direcionadores de custos das atividades 96
 Quadro 15 - Custos unitários por produto 97
 Quadro 16 - Quadro resumo 98
UNIDADE 5
 Quadro 1 - Exemplo de variação do CIF 107
 Quadro 2 - Exemplo de Custo Real unitário. 108
 Quadro 3 - Variação entre custo-padrão e custo real 108
 Quadro 4 - Exemplos de variações 109
 Quadro 5 - Exemplos de variação de quantidade e preço 109
 Quadro 6 - Exemplos de cálculo de variação da MOD 110
 Quadro 7 - Exemplos de cálculo de variação no CIF 110
 Quadro 8 - Exemplos de cálculo de variação no volume 110
 Quadro 9 - Exemplos de cálculo de variação de eficiência e custo 111
 Quadro 10 - Exemplos de análise de condições mercadológicas 112
 Quadro 11 - Exemplos de orçamento de caixa 117
 Quadro 12 - Dados para análise de cálculos do total de recebimentos no 
caixa 119
 Quadro 13 - Dados para análise orçamento de caixa 119
UNIDADE 6
 Quadro 1 - Características dos custeios. 133
 Quadro 2 - Comparação da apuração do resultado. 134
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LISTA DE FIGURAS
UNIDADE 1
 Figura 1 – Níveis organizacionais 22
 Figura 2 – Processo do custo-metas 30
 Figura 3 – Fases para determinação do custo-alvo 32
UNIDADE 2
 Figura 1 - Etapas 47
 Figura 2 - Passos 48
 Figura 3 - Simulação de gastos da Empresa ABC 48
 Figura 4 - Contabilização dos custos 50
 Figura 5 - Contabilização dos custos conforme quadro 51
 Figura 6 - Contabilização dos custos conforme quadro 9 52
UNIDADE 3
 Figura 1 - Etapas de implementação da UEP 64
 Figura 2 - Etapas de operacionalização da UEP 69
UNIDADE 4
 Figura 1 - Estrutura dos gastos fixos 74
 Figura 2 - Representação gráfica do ponto de equilíbrio 79
 Figura 3 - Estrutura do custeio ABC 89
UNIDADE 6
 Figura 1 - Os custos da Qualidade e não Qualidade 137
 Figura 2 - Desempenho real aquém da satisfação do cliente. 139
 Figura 3 - Itens pertencentes aos custos da qualidade 139
 Figura 4 - Mapas de controle 143
 Figura 5 - Exemplo de Diagrama de Pareto 144
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MULTIVIX EAD
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SUMÁRIO
APRESENTAÇÃO DA DISCIPLINA 9
1. GESTÃO ESTRATÉGICA DE CUSTOS 11
INTRODUÇÃO DA UNIDADE 11
1.1 GESTÃO ESTRATÉGICA DE CUSTOS 11
1.2 PRINCIPAIS MODELOS DE GEC 22
2. MÉTODODOS CENTROS DOS CUSTOS 31
INTRODUÇÃO DA UNIDADE 31
2.1 O ESQUEMA DE DEPARTAMENTALIZAÇÃO 31
2.2 MÉTODO DE CENTRO DE CUSTOS 41
3. MÉTODO DA UEP 53
INTRODUÇÃO DA UNIDADE 53
3.1 CONCEITOS INTRODUTÓRIOS DO MÉTODO DA UNIDADE DE 
ESFORÇO DE PRODUÇÃO (UEP) 54
3.2 MÉTODO UEP 63
4. GESTÃO DE CUSTOS PARA TOMADA DE DECISÃO 69
INTRODUÇÃO DA UNIDADE 69
4.1 ANÁLISE DE CUSTO, VOLUME E LUCRO 69
4.2 CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADES 81
5. GESTÃO DE CUSTOS PARA CONTROLE E PLANEJAMENTO 98
INTRODUÇÃO DA UNIDADE 98
5.1 IMPORTÂNCIA DO PLANEJAMENTO DE CUSTOS 98
5.2 CUSTO-PADRÃO 99
5.3 VARIAÇÕES DE CUSTOS 102
5.4 CUSTO META 107
5.5 CUSTO E CONTROLE 108
5.6 CONTROLE, CUSTOS CONTROLÁVEIS E CUSTOS ESTIMADOS 116
1UNIDADE
2UNIDADE
3UNIDADE 3
4UNIDADE
5UNIDADE
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6. TEORIA DAS RESTRIÇÕES 120
INTRODUÇÃO DA UNIDADE 120
6.1 ASPECTOS INTRODUTÓRIOS: PRINCIPAIS CONCEITOS 120
6.2 FINALIDADES E OBJETIVOS DA TOC 124
6.3 COMPARAÇÃO ENTRE OS CUSTEIOS DE ABSORÇÃO, VARIÁVEL E 
TOC 127
6.4 QUALIDADE, TEMPO E A TEORIA DAS RESTRIÇÕES 131
6.5 TÉCNICAS UTILIZADAS PARA ANALISAR PROBLEMAS COM 
QUALIDADE 136
6.6 CUSTOS RELEVANTES, INCERTEZAS E GARGALOS 141
6UNIDADE
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ATENÇÃO 
PARA SABER
SAIBA MAIS
ONDE PESQUISAR
DICAS
LEITURA COMPLEMENTAR
GLOSSÁRIO
ATIVIDADES DE
APRENDIZAGEM
CURIOSIDADES
QUESTÕES
ÁUDIOSMÍDIAS
INTEGRADAS
ANOTAÇÕES
EXEMPLOS
CITAÇÕES
DOWNLOADS
ICONOGRAFIA
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APRESENTAÇÃO DA DISCIPLINA
A gestão de custos possui a função de fornecer informações para melhor ges-
tão, para auxílio do controle e para tomada de decisão.
Como podemos precificar um produto, uma mercadoria ou mesmo um servi-
ço se não sabemos quanto custa para produzi-lo? Como podemos tomar de-
cisões assertivas na empresa sem um sistema de informação confiável? Com 
base na gestão de custos, podemos precificar e obter lucro com a atividade 
de forma a maximizar o lucro e a riqueza da empresa.
Com a gestão de custos você vai estudar e aplicar os principais modelos de 
gestão estratégica de custos, assim como as metodologias contábeis para va-
lorar os produtos, as mercadorias, o gasto das atividades, entre outros.
UNIDADE 1
OBJETIVO 
Ao final desta 
unidade, 
esperamos que 
possa:
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GESTÃO DE CUSTOS II
> Compreender a 
importância da Gestão 
Estratégica de Custos 
(GEC) na gestão 
empresarial como fator 
de criação de valor.
> Entender os 
principais modelos de 
GEC.
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1. GESTÃO ESTRATÉGICA DE CUSTOS
INTRODUÇÃO DA UNIDADE
Esta unidade abordará a Gestão Estratégica de Custos (GEC). A GEC é um 
método com objetivo de proporcionar melhoria dos processos de aperfeiçoa-
mento e criação de valor, com a finalidade de maximizar riqueza, aumentan-
do a lucratividade e reduzindo custos gerenciais (PEREZ JÚNIOR, 2011).
Conquistar e manter a competitividade de uma empresa é um crescente de-
safio dos gestores empresariais na atualidade, sendo a GEC um instrumento 
que contribui para tal processo. A GEC possui práticas que surgiram como 
respostas às críticas das ferramentas e metodologias adotadas pela tradicio-
nal contabilidade gerencial (PEREZ JÚNIOR, 2011).
Um ponto importante que veremos no desenvolver da unidade é que há um 
ponto em comum nas abordagens, o entendimento de que a gestão de cus-
tos passa, também, pela análise dos fatores ambientais externos à empresa.
E, assim, nessa perspectiva da GEC, os dados e as informações da contabilida-
de gerencial e de custos devem ser mais amplamente considerados.
1.1 GESTÃO ESTRATÉGICA DE CUSTOS
A GEC é uma Gestão que une diversas práticas que objetivam tanto o cres-
cimento e fortalecimento da empresa, como a busca de melhoria dos pro-
cessos e a criação de valor ao cliente, considerando os aumentos nos lucros e 
redução nos custos.
A GEC é essencial para o sucesso de qualquer negócio, independentemente 
de seu porte, regime tributário ou segmento. É uma ferramenta imprescindí-
vel para o processo de tomada de decisões.
1.1.1 GESTÃO ESTRATÉGICA DE CUSTOS E 
BENEFÍCIOS PARA AS EMPRESAS
Inicialmente, conforme Silva e Garbrecht (2016), é necessário compreender a es-
sência de cada palavra do termo Gestão Estratégica de Custos. O termo gestão 
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estratégica significa assumir uma posição de responsabilidade quanto à elabora-
ção, à execução e ao controle de um plano para alcançar uma meta, que envolve 
o custo empresarial (SILVA; GARBRECHT, 2016).
Mas o que é custo? Vale relembrar os conceitos da terminologia de custos 
antes de nos aprofundarmos na GEC.
A contabilidade de custos possui um conjunto de termos que aparentemente 
podem ser considerados sinônimos, mas na verdade possuem significados 
distintos.
CUSTOS: São todos os gastos relativos à 
atividade de produção, prestação de serviço 
e comercialização. Custo é a parte que 
agrega ao produto, são os gastos efetuados 
para produzir o produto, prestar o serviço ou 
comercializar a mercadoria (MARTINS, 2010).
Fonte: Plataforma Deduca (2021).
#PraCegoVer: A figura representa um gráfico que relaciona custo e lucro.
DESPESAS: São os gastos com bens e 
serviços não utilizados nas atividades 
produtivas e consumidos com a finalidade 
de obtenção de receitas (MARTINS, 2010).
Fonte: Plataforma Deduca (2021).
#PraCegoVer: A figura representa, com um gráfico e uma caneta, as despesas.
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INVESTIMENTOS: São os gastos com 
bens ou serviços ativados em razão da 
sua vida útil ou de benefícios atribuíveis a 
períodos futuros. Representam a aplicação 
de recursos em todos os bens e direitos 
registrados no “ativo” da empresa, que 
serão baixados pela venda, pelo consumo 
e pela amortização em futuros períodos 
(VICECONTI; NEVES, 2013).
Fonte: Plataforma Deduca (2021).
#PraCegoVer: A figura representa um porco sobre moedas..
PERDAS:
• São bens ou serviços consumidos de 
forma anormal e involuntária.
• As perdas anormais, que independem do 
processo produtivo, não são previsíveis 
no processo de fabricação e, por isso, 
não fazem parte do custo de fabricação. 
Essas perdas são consideradas despesas 
do período, afetando diretamente o 
resultado do exercício (MARTINS, 2010).
Fonte: Plataforma Deduca (2021).
#PraCegoVer: A figura representa um cifrão afundando na água.
De acordo com Martins (2010, p. 217), a GEC designa a integração que deve 
ocorrer entre os processos de gestão e gestão de custos. Para o autor, essa 
integração faz-se imprescindível para que as organizações possam sobreviver 
em um ambiente de negócios crescentemente global e competitivo.
Hansen e Mowen (2001, p. 423) entendem que “A gestão estratégica de custos é 
o uso de dados de custos para desenvolver e identificar estratégias superiores 
que produzirão uma vantagem competitiva sustentável”.
Desde a década de 1990, esse fenômeno vem ocorrendo no Brasil, em 
consequência principalmente da abertura do mercado.
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Uma empresa, para manter-se competitiva e 
assegurar sua sobrevivência no mercado, precisa 
de estratégias para redução de custos e maximizar 
riqueza. É importante que, para alcançar os objetivos 
e as metas, implante uma GEC, tendo o processo 
de decisão embasado em recursos estratégicos, 
auxiliando na diferenciação da empresa quanto 
aos diversos concorrentes.Com isso, apresenta seu 
valor e atrai a preferência do consumidor.
Junto com a abertura do mercado, verificou-se a utilização de diversas tecno-
logias de produção e de gestão empresarial, como just-in-time, total quality 
control, total quality management, flexible manufacturing system, compu-
ter integrated manufacturing, computer aided manufacturing, computer 
aided design etc., que propiciaram melhorias no âmbito empresarial (MAR-
TINS, 2010).
Just-in-time: Objetiva atender à demanda 
instantaneamente, com qualidade 
perfeita e sem desperdícios. É uma 
abordagem disciplinada que visa aprimorar 
a produtividade global e eliminar os 
desperdícios.
Total quality control: Objetiva atender 
à demanda instantaneamente, com 
qualidade perfeita e sem desperdícios. 
É uma abordagem disciplinada que visa 
aprimorar a produtividade global e eliminar 
os desperdícios.
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Total quality management: A gestão da 
qualidade total é uma estratégia usada 
pela administração, um sistema capaz de 
integrar diferentes partes de um processo, 
como desenvolvimento, manutenção e 
esforços de melhoria da qualidade e dos 
demais setores.
Flexible manufacturing system: Sistema 
de manufatura com a capacidade de reagir 
a mudanças inesperadas e relevantes no 
volume, mistura e data de vencimento dos 
pedidos.
Mas você deve estar se perguntando o motivo disso tudo isso. Pois bem, serve 
para que a empresa, por meio da GEC, aumente os lucros de forma sustentá-
vel no curto, médio e longo prazo, como também alcance e sustente a vanta-
gem competitiva.
A vantagem competitiva é uma busca constante 
das empresas porque estar em uma posição 
privilegiada, apresentando características 
únicas de serviços e/ou produtos. Michael Porter 
(1980) esclarece que vantagem competitiva é a 
capacidade de desempenho de uma empresa em 
uma ou mais maneiras que os concorrentes não 
podem ou não pretendem equipara.
Um ponto importante que os gestores precisam considerar é que, para sobre-
viver nesses mercados cada vez mais competitivos, a empresa deve perseguir 
e alcançar níveis altos de qualidade, eficiência e produtividade, eliminando 
desperdícios e reduzindo custos. Dessa forma, faz-se necessário ter informa-
ções precisas, tempestivas e atualizadas para um apoio eficaz ao processo 
decisório.
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Para Porter (1980) existem três de estratégias genéricas que possibilitam a 
vantagem competitiva:
Estratégia de Liderança em custos
É resultante em permanente e disciplinado 
controle dos custos, no projeto do produto, 
sua produção, distribuição e assistência 
pós-venda. Com essa estratégia obtêm-
se a manutenção de preço inferior ao dos 
concorrentes, sem prejuízo da qualidade e 
dos serviços ao cliente.
Estratégia de Diferenciação
Consiste em criar uma singularidade para 
o produto, visando atender clientes com 
necessidades específicas. Ou seja, um 
produto ou serviço com características 
únicas na percepção de seus clientes, que 
a possibilite cobrar um preço mais alto sem 
perder.
Estratégia de Foco
Consiste na capacidade de atender a um 
público alvo, de forma mais efetiva do 
que seus concorrentes que competem em 
nível amplo e que não tem esse foco de 
atendimento.
Em resumo, para atender as demandas decorrentes da globalização e da 
adaptação da complexidade das organizações a um ambiente em busca de 
melhoria contínua da competitividade, desenvolve-se a GEC. Trata-se de uma 
forma de administrar adotada pelos gestores que assumem a responsabilida-
de de elaborar e/ou executar um plano para redução dos dispêndios de um 
processo produtivo, geralmente desperdício e perdas que ocorrem com os 
usos dos recursos produtivos.
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1.1.2 PRINCÍPIOS E PRÁTICAS
As principais atribuições da GEC, segundo autores como Martins (2010), é a 
geração de informações para a tomada de decisões e a mensuração dos im-
pactos das estratégias adotadas nos resultados (WERNKE; BORNIA, 2001).
Quanto aos princípios, Martins (2010) esclarece que a GEC apresenta uma es-
trutura conceitual constituída por uma série de princípios reunidos em três 
grandes grupos:
i. Princípios de custos
ii. Princípios de mensuração de desempenho
iii. Princípios de investimentos.
Sobre os princípios dos custos, Martins (2010, p. 218) destaca 
[…] que os custos relevantes devem ser apropriados, preferencialmente, 
diretamente aos objetos que se pretende custear; devem ser identificadas 
bases de alocação que reflitam, adequadamente, as relações de causa e 
efeito entre os recursos consumidos e as atividades, e entre estas e os 
objetos que se pretende custear; o custo real deve ser confrontado com 
o custo-meta; devem ser estabelecidos centros de custos com base em 
grupos homogêneos de atividades; e a utilização do Custeio Baseado em 
Atividades deverá melhorar o processo de apropriação.
Acerca dos princípios de mensuração de desempenho, Martins (2010, p. 218) 
aponta como principais: estabelecimento de medidas de desempenho para 
as atividades relevantes; classificação das medidas de desempenho em fi-
nanceiras e não financeiras, tais como medição de produtividade, consumo, 
vendas, atrasos, grau de satisfação, entre outros; alinhamento das medidas de 
desempenho com os objetivos da empresa; e, principalmente, utilização das 
medidas de desempenho para melhorar a visibilidade dos direcionadores de 
custos.
Já sobre os princípios de investimento, Martins (2010, p. 218) destaca como 
principais: 
[…] a gestão de investimentos deve ser mais do que um processo de 
orçamento de capital; a gestão de investimentos deve ser consistente 
com os objetivos da empresa; as decisões de investimentos devem ser 
tomadas com suporte de múltiplos critérios; a gestão de investimentos 
deve dar suporte ao processo de redução ou eliminação de atividades que 
não adicionam valor; a gestão de investimentos deve dar suporte para 
atingimento do custo-meta; a gestão de investimentos deve considerar 
os impactos na cadeia de valor em que a empresa atua; a gestão de 
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investimentos deve levar em consideração os dados relativos às atividades 
desempenhadas antes e depois da adoção de novas tecnologias; todos os 
investimentos devem ter efetivo acompanhamento posterior para que seu 
desempenho possa ser comparado com o que fora originalmente previsto.
Ainda dentro da GEC, é importante entendermos a inter-relação dos níveis 
organizacionais e a gestão de custos: 
i. Nível estratégico: trata, em nível de direção, das macrodecisões da 
organização, tais como a gestão estratégica e o planejamento estratégico.
ii. Nível tático: trata do nível gerencial da organização, que dá apoio ao nível 
estratégico e coordena as atividades operacionais.
iii. Nível operacional: trata do nível de execução das atividades-fim da 
organização, em que são realizadas aquelas tarefas mais rotineiras. 
FIGURA 1 – NÍVEIS ORGANIZACIONAIS
• Planejamento de longo prazo
• Foco em estratégias, diretrizes e
políticas da companhia
• Elaborado pela alta direção
• Planejamento de médio prazo
• Foco em interface e implementação
da estratégia nos níveis operacionais
• Organizado por gerentes de área,
chefes de departamentos
• Planejamento de longo prazo
• Foco em estratégias, diretrizes e
políticas da companhia
• Elaborado pela alta direção
Nível
estratégico
Nível tático
Nível operacional
Fonte: Plataforma Deduca (2021).
#PraCegoVer: A figura representa uma pirâmide com a hierarquização dos níveis da 
empresa. Nível estratégico: planejamento de longo prazo; foco em estratégias, diretrizes 
e políticas dacompanhia; elaborado pela alta direção. Nível tático: planejamento de 
médio prazo; foco em interface e implementação da estratégia nos níveis operacionais; 
organizado por gerentes de área, chefes de departamentos. Nível operacional: 
planejamento de curto prazo; foco na execução das tarefas e atividades estabelecidas no 
nível tático; organizado por supervisores e líderes de equipe.
É imprescindível compreender que na GEC ocorre um alinhamento dos re-
cursos de uma organização e da estrutura de custos, associados com as estra-
tégias de longo, médio e curto prazo (MARTINS, 2010).
As principais práticas utilizadas na GEC, de acordo com Martins (2010), consis-
tem em sistema de Custeio Baseado em Atividades ou Activity Based Costing 
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(ABC), custo-alvo, cadeia de valor, Kaizen, entre outros.
• ABC
É um método que identifica um conjunto de custos para cada 
transação ou evento na organização. Desenvolve práticas para o 
custeio e gerenciamento das atividades que consomem recursos. 
Possibilita mensuração, identificação, redução ou até eliminação das 
atividades que não geram valor ao cliente.
• Custeio da qualidade 
Monitora os custos da qualidade de produtos e serviços, inclusive de 
falhas internas e externas.
• Custeio-meta 
Também chamado de custo-alvo. Determina o custo aceitável, 
calculado a partir de preço de venda aceitável pelo mercado menos o 
lucro desejado.
• Custeio da cadeia de valor 
Ocorre o monitoramento das oportunidades existentes nos vínculos 
internos e externos. Desenvolve um conjunto de atividades que criem 
valor desde a fonte de suprimentos de matérias-primas, passando por 
fornecedores até o produto final entregue aos clientes.
• Mensuração integrada de desempenho (BSC) 
Desenvolve uma avaliação integrada de desempenho com medidas 
financeiras e não financeiras nas perspectivas da Balanced Scorecard 
(BSC): de aprendizado e crescimento, processos internos, clientes e 
aspectos financeiros.
Com a compreensão dos princípios e das práticas da GEC, associada aos ní-
veis de planejamento, percebemos que o objetivo da GEC é permitir que in-
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formações e práticas adotadas possam servir de base para um processo de 
tomada de decisão, buscando tornar a empresa mais eficiente e lucrativa, de 
forma a gerir custos, sustentando sua posição de vantagem competitiva.
1.1.3 A GEC COMO DIFERENCIAL COMPETITIVO
A GEC pode ser considerada como uma necessidade para a obtenção da van-
tagem competitiva. Esse posicionamento considera não somente as informa-
ções de custos, mas também o planejamento estratégico e a gestão de recur-
sos, de modo a utilizar os recursos da empresa de forma mais eficaz, tornando 
possível a busca por uma posição sustentável em relação aos concorrentes.
Para a empresa alcançar e sustentar a vantagem competitiva, Wrubel (2009) 
estabelece que, para atender os seus propósitos, a GEC deve se basear em 
três temas-chave: análise da cadeia de valor, análise do posicionamento estra-
tégico e análise dos direcionadores de custos.
Sobre a análise da cadeia de valor, podemos entender a cadeia de valor como 
um conjunto das atividades tecnológicas e economicamente distintas que 
a empresa utiliza para realizar seus negócios. A cadeia de valor é constituída 
de um conjunto de atividades criadoras de valores independentes, que vai 
da fonte da matéria-prima até o consumidor final. A capacidade de agregar 
valor a essas atividades em relação ao seu concorrente é o pilar da vantagem 
competitiva. 
A estratégia competitiva consiste em buscar uma posição favorável em uma 
organização, visando estabelecer uma posição lucrativa e sustentável contra 
as forças que determinam a concorrência nas organizações.
Para Wrubel (2009, p. 27), as atividades de valor são física e tecnologicamente 
distintas, que empregam insumos, recursos humanos e tecnologia para de-
senvolver sua função.
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Porter estabelece como as cinco forças 
competitivas: entrada, ameaças de substituição, 
poder de compra dos compradores e fornecedores 
e rivalidade entre os atuais concorrentes, que 
refletem a concorrência em uma organização 
não limitada aos participantes já estabelecidos. 
Dessa forma, o ambiente atual em que a empresa 
atua não é imutável, pois temos a presença de 
novos participantes, que trarão novas ameaças e 
preocupações.
A análise do posicionamento estratégico consiste na definição da estratégia 
competitiva genérica com a qual a organização poderá estabelecer uma po-
sição competitiva favorável e sustentável contra as forças externas e internas 
que determinam a concorrência em mercados competitivos.
Já na análise dos direcionadores de custos, é necessário compreender o com-
portamento dos custos, para assim compreender a influência mútua do con-
junto de direcionadores de custos em determinada situação. Assim, após ana-
lisar a cadeia de valor, sugere-se que a empresa venha a identificar e analisar 
os determinantes de custos, ou seja, quais são os fatores que efetivamente 
provocam os custos. Os direcionadores de custos, conforme Wrubel (2009, p. 
32), são:
Escala: o tamanho do investimento a ser realizado em produção, pesquisa e 
desenvolvimento e recursos de marketing;
Escopo: grau de integração vertical. A integração horizontal é relacionada 
a escala;
Experiência: quantas vezes a empresa já realizou no passado o que 
atualmente está fazendo;
Tecnologia: tecnologias de processo que são usadas em cada etapa do 
processo;
Complexidade: a amplitude da linha de produção ou serviços a ser oferecida 
aos clientes.
O responsável pela GEC passa a ter um papel mais amplo e relevante. Ele deve 
conhecer o planejamento estratégico, a fim de ajudar a empresa a alcançar 
os objetivos previamente definidos.
O responsável pela GEC deve prevenir, evitar, reduzir, eliminar ou buscar a 
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otimização dos custos e das despesas, proporcionando aos gestores uma ati-
tude muito mais proativa do que reativa.
Assim, ele necessita acompanhar os dispêndios, conhecer e monitorar as ati-
vidades, analisando se elas possuem utilidade e valor, como também deve 
acompanhar as consequências das mudanças do ambiente com os investi-
mentos realizados, monitorando o desempenho de toda a cadeia de valor: 
desde a origem dos recursos materiais, humanos, financeiros e tecnológicos 
que utiliza, até o consumidor final.
1.2 PRINCIPAIS MODELOS DE GEC
Tão importante quanto saber o que significa e conhecer os custos de uma 
empresa, é entender como eles são apropriados e a forma como podem im-
pactar em seu negócio.
A GEC vai além do custo encarado como um número, e sim com a análise de 
cadeia de valores, o posicionamento estratégico da empresa e para tanto são 
necessários conhecer os principais modelos de GEC que permitem a empre-
sa melhorar seus processos e aumentar a lucratividade, a geração de valor e 
reduzir os custos.
1.2.1 ANÁLISE DE CUSTOS KAIZEN
A priori, conforme Siqueira (2005), analisando o termo Kaizen, “Kai” significa 
mudança, e “Zen” significa para melhor. Assim, o custo Kaizen traz a ideia de 
melhoria contínua, e suas técnicas podem ser aplicadas tanto no custo alvo 
quanto no custo padrão.
Conforme Atkinson et al. (2000, p. 684), 
[…] o custo Kaizen é similar ao custo-meta em sua missão de reduzir custo, 
exceto que ele enfoca a redução dos custos durante a fabricação do ciclo 
total de vida de um produto. Kaizen é o termo japonês para trazer pequenas 
melhorias para um processo, por meio de montantes incrementais em vez 
de grandes inovações. intenção do Kaizen é razoávelporque o produto já 
está em processo de fabricação. Por este motivo é difícil e caro fazer grandes 
mudanças para reduzir os custos.
Sakurai (1997, p. 279) considera que o custo Kaizen é utilizado no processo 
de manufatura para inovação e manutenção da inovação, quando ocorrem 
mudanças drásticas, provocadas pela introdução de novas tecnologias e/ou 
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por investimentos em novos equipamentos envolvendo custo de contínuos 
aperfeiçoamentos, bem como mudanças na estrutura gerencial.
Horngren, Sundem e Stratton (2003) comparam o custo padrão com o custo 
Kaizen, conforme apresentado no quadro a seguir:
QUADRO 1 – COMPARAÇÃO CUSTEIO PADRÃO E CUSTO KAIZEN
Custeio Padrão Custo Kaizen
• Objetivo é atingir os padrões de desempenho do custo.
• Assume estabilidade nos processos atuais de manufatura.
• Padrões são estabelecidos duas vezes ao ano.
• Variações de custo são investigadas quando os padrões 
não são alcançados.
• Gerentes e engenheiros desenvolvem padrões.
• Objetivo é atingir padrões de redução de custos.
• Assume melhoria contínua na manufatura.
• Targets de redução são estabelecidos todo mês.
• Investigação ocorre quando os valores de redução 
estabelecidos não são atingidos.
• Trabalhadores estão próximos dos processos e sabem 
mais.
Fonte: Horngren, Sundem e Stratton (2003, p. 86).
#PraCegoVer: O quadro representa uma comparação entre custeio padrão e custo 
Kaizen. Custeio padrão: objetivo é atingir os padrões de desempenho do custo; assume 
estabilidade nos processos atuais de manufatura; padrões são estabelecidos duas vezes ao 
ano; variações de custo são investigadas quando os padrões não são alcançados; gerentes 
e engenheiros desenvolvem padrões. Custo Kaizen: objetivo é atingir padrões de redução 
de custos; assume melhoria contínua na manufatura; targets de redução são estabelecidos 
todo mês; investigação ocorre quando os valores de redução estabelecidos não são 
atingidos; trabalhadores estão próximos dos processos e sabem mais.
Para Sakurai (1997), custo Kaizen abrange dois tipos de atividades para a redu-
ção de custos: 1º são as atividades relacionadas a cada modelo de produto; e 
2º são as atividades direcionadas aos departamentos, a cada período.
Siqueira (2005) apresenta sete categorias de desperdícios: de superprodução, 
de espera, de transporte, de processamento, de movimento, de produção de 
produtos defeituosos, de estoques.
i. Desperdício de superprodução – relacionado a produzir antecipadamente 
à demanda, esperando a venda futura.
ii. Desperdício de espera – relacionado ao material que está esperando para 
ser processado, formando filas que visam garantir altas taxas de utilização 
dos equipamentos.
iii. Desperdício de transporte – relacionado ao transporte e à movimentação 
de materiais que não agregam valor ao produto.
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iv. Desperdício de processamento – relacionado ao desperdício inerente a 
um processo não otimizado, ou seja, à realização de funções ou etapas do 
processo que não agregam valor ao produto.
v. Desperdício de movimento – relacionado ao desperdício presente nas 
operações do processo produtivo, decorrente da interação entre operador, 
máquina, ferramenta e material em processo.
vi. Desperdício de produzir produtos defeituosos – relacionado aos 
desperdícios gerados pelos problemas da qualidade.
vii. Desperdício de estoques – relacionado ao desperdício de estoque que 
reflete em todos os outros desperdícios.
Resumidamente, o objetivo do custo Kaizen é buscar a redução de custos em 
todas as etapas da manufatura para ajudar a eliminar qualquer diferença en-
tre os lucros-alvo (lucros orçados) e os lucros estimados.
1.2.2 ANÁLISE DE CUSTOS INTANGÍVEIS
Os sistemas de custeio tradicionais representam exclusivamente os itens tan-
gíveis e corpóreos registrados na obtenção dos custos de produtos. E, dando 
essa exclusividade aos tangíveis, acaba-se deixando de fora aspectos relevan-
tes para a sustentação da vantagem competitiva (WERNKE; BORNIA, 2001).
Primeiramente, precisamos esclarecer sobre custos ocultos, também chama-
dos de custos invisíveis. Eles também impactam negativamente no desem-
penho empresarial, tais como: custos por motivos de retrabalho, quebras não 
informadas, custos com operações de apoio, custos por baixa qualidade ad-
vindos do fornecedor, entre outros (BORNIA, 2010)
Embora os custos invisíveis sejam vinculados a perdas por ineficiências do 
processo, os custos intangíveis são aqueles decorrentes da manutenção ou 
criação de fatores intangíveis (ABREU, 2009, p. 39).
Os custos ocultos fazem parte do dia a dia de todas 
as empresas, e também são chamados de custos 
invisíveis. Não fazem parte dos tradicionais sistemas 
de custeio, isto é, “custo oculto é qualquer custo 
que não seja aparente na contabilidade padrão, ou, 
em termos gerais, que não esteja imediatamente 
aparente, mas que seja importante para o processo 
de produção”(FREITAS et al, 2006).
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Para Diehl (1997, p. 21 apud WERNKE; BORNIA, 2001): 
[…] o Custo Intangível pode ser definido como a parcela de sacrifício 
financeiro absorvida na formação e/ou manutenção de um fator intangível, 
citando-se como exemplos de fatores e custos intangíveis, as patentes e os 
custos de desenvolvimento, marcas registradas e custos de propaganda e 
registro, moral de RH (Recursos Humanos) e custos da política de pessoal, 
entre outros.
Resumidamente, podemos entender que há diferenças entre os custos tan-
gíveis e os custos intangíveis. Os custos tangíveis são bem conhecidos e po-
dem ser estimados de modo bastante preciso, podendo ser exemplificados 
com: salário de um funcionário ou custo adicional de utilização de espaço. Já 
os custos intangíveis podem ser denominados como perdas que não podem 
ser calculadas com precisão (normalmente avaliadas por estimativa). Como 
exemplos, podemos citar: valor de um cliente perdido, perda de tempo de um 
funcionário criativo (BORNIA, 2010; PEREZ JÚNIOR, 2011).
1.2.3 ANÁLISE DE CUSTOS-ALVO
Inicialmente, é necessário esclarecer que custo-meta não é custo padrão. O 
custo padrão é um custo estimado, isto é, avaliado antes de iniciado o proces-
so de fabricação, fundamentado sempre em custos de produções anterior-
mente realizadas (RIBEIRO, 2015).
O método de custeio padrão aponta algumas características essenciais, que, 
conforme destaca Crepaldi (2018), são:
i. Valor do custo prefixado com base no histórico ou em metas estabelecidas 
pela empresa.
ii. Uso pela contabilidade, com ajustes periódicos considerando as variações 
de custo para acompanhar o valor efetivo real (utilizando o método do 
custeio por absorção).
iii. Facilidade de apuração do balancete de verificação (CREPALDI, 2018).
Já o custo-alvo, também chamado de custo-meta (target costing), é um pro-
cesso de planejamento de lucros, preços e custos que parte do preço de ven-
da para chegar ao custo, razão pela qual diz-se que é o custo definido de fora 
para dentro (MARTINS, 2010).
O custo-alvo, ou custo-meta, é um sistema de predeterminação de custos 
utilizado pelas empresas na fase de planejamento/desenvolvimento de um 
novo produto, levando em consideração fatores externos. O custo-meta é um 
instrumento para gerenciamento estratégico de custos, que proporciona re-
sultados no longo prazo (BÓRNIA, 2010).
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FIGURA 2 – PROCESSO DO CUSTO-METAS
Qualidade/Funcionalidade
de meta
Preço-meta
Mapeamento
do mercado
Custo
projetado
Custo-meta
Atual estrutura 
econômica da
produção
Definição do
produto e
posicionamento
Ajuste de metaEngenharia de valor
Expectativas
financeiras
corporativas Mudanças do projeto: 
metas de produtividade
e lucro
Fonte: Hansen e Mowen (2001).
#PraCegoVer: A figura representa um fluxograma que ilustra o processo do custo-meta. 
Mapeamento do mercado. Definição do produto e posicionamento. Atual estrutura 
econômica da produção. Qualidade/Funcionalidade de meta. Preço-meta. Custo projetado. 
Ajuste de meta. Engenharia de valor. Custo-meta. Expectativas financeiras corporativas. 
Mudanças do projeto: metas de produtividade e lucro.
O objetivo principal do custo-meta é estabelecer o custo na fase de plane-
jamento, considerando meta de lucro (objetivo da empresa), meta de preço 
(que o mercado está disposto a pagar) e meta de volume (quantidade que 
será absorvida pelo mercado). Resumindo, é reduzir os custos totais manten-
do a qualidade do produto (HANSEN; MOWEN, 2001).
De acordo com Sakurai (1997), o custo-meta tem o objetivo principal de redu-
zir os custos totais, mantendo a qualidade. Contudo, algumas empresas utili-
zam-no para o alinhamento do planejamento estratégico. Conforme o autor, 
possui os seguintes objetivos: 
i. Otimizar o custo total do produto, sem perder a qualidade.
ii. Alcançar o lucro planejado, tornando a obtenção do custo-alvo uma 
atividade de administração do lucro por toda empresa.
iii. Planejamento de lucros e custos, estabelecendo planos estratégicos com 
a integração de todos os setores da empresa.
Quanto às características do custo-alvo, Sakurai (1997) destaca as sete princi-
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pais:
i. Está voltado para a fase de planejamento e desenho do produto.
ii. É considerado uma técnica de gestão estratégica de custos.
iii. Quando implantado, será voltado para o mercado, verificando a 
necessidade dos seus consumidores.
iv. Pode ser utilizado como um programa de redução de custos direcionado 
para o lucro programado estrategicamente (lucro-meta).
v. Podem ser usadas técnicas de engenharia de gerenciamento, tais como 
just-in-time ou o programa da qualidade total, para que a empresa atinja o 
custo-meta desejado.
vi. É importante haver harmonia e comunicação entre os setores.
vii. É melhor na produção de grande variedade e baixo volume.
Para Sakurai (1997), há três maneiras de determinar o custo-meta:
1º Planejamento de lucro de cima para baixo (método de planejamento de lu-
cro): determina-se o custo-meta subtraindo o lucro-meta do preço de venda-
-meta.
2º Planejamento de baixo para cima (método de engenharia): o custo é deter-
minado pela engenharia de operações e não pela diretoria, considerando os 
fatores internos, tais como recursos e tecnologia.
3º Método combinado: é uma associação dos dois métodos apresentados an-
teriormente.
A implementação do custo alvo depende do tipo e porte da empresa; contu-
do, podemos determinar a implementação do custo alvo em cinco fases:
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FIGURA 3 – FASES PARA DETERMINAÇÃO DO CUSTO-ALVO
Planejamento corporativo
• Planejamento e ciclo de vida de um novo produto
• Planejamento de lucros e plano geral de novos produtos
Determinação de plano básico
• Plano de desenvolvimento e diretriz
• Determinação do preço de venda, estabelecimento do custo meta
Desenvolvimento de projeto de um novo produto
• Merchandising
• Conceituação e Proposta de desenvolvimento
Projeto do produto
• Projeto do produto
• Estimativas de custo
Planejamento de transferência do produto para produção
• Plano de transferência
• Avaliação de desempenho do planejamento de custo
Fonte: Elaborada pela autora (2021).
#PraCegoVer: A figura representa as fases para determinação do custo-alvo. Planejamento 
corporativo: Planejamento e ciclo de vida de um novo produto; Planejamento de lucros 
e plano geral de novos produtos. Desenvolvimento de projeto de um novo produto: 
merchandising; conceituação e proposta de desenvolvimento. Determinação de 
plano básico: plano de desenvolvimento e diretriz; determinação do preço de venda, 
estabelecimento do custo-meta. Projeto do produto: projeto do produto; estimativas de 
custo. Planejamento de transferência do produto para produção: plano de transferência; 
avaliação de desempenho do planejamento de custo.
Para Horngren, Sundem e Stratton (2003, p. 85) o custo-meta parte de pes-
quisa de mercado, especificação do produto, desenho do produto, engenha-
ria do produto até o preço-meta. Os autores estabelecem que o custo-meta é 
a diferença entre o preço-meta e a margem desejada.
É importante considerar que, como o custeio por absorção é o único aceito 
pela legislação brasileira, é o método mais utilizado para determinação do 
custo-alvo. No entanto, ele pode ser utilizado em outros métodos de custeio, 
como direto, variável, pleno ou ABC.
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CONCLUSÃO
Esta unidade teve como objetivo compreender a importância da GEC na ges-
tão empresarial como fator de criação de valor, e entender os principais mo-
delos de GEC.
Como podemos comprovar, a GEC torna-se uma grande ferramenta na ges-
tão de qualquer empresa, auxiliando na tomada de decisões, no desenvolvi-
mento de novas estratégias e na busca por vantagem competitiva.
Podemos entender a estratégia competitiva como uma busca de uma po-
sição favorável no mercado, com a finalidade de estabelecer uma posição 
lucrativa e sustentável contra as forças que determinam a concorrência nas 
organizações.
Vimos que a vantagem competitiva é alcançada e sustentada por meio de 
três pontos-chave: a análise da cadeia de valor, a análise do posicionamento 
estratégico e a análise dos direcionadores de custos. A cadeia de valor é um 
conjunto de atividades que criam valor desde a fonte da matéria-prima até o 
consumidor final. Na análise do posicionamento estratégico, a empresa deve 
definir a estratégia competitiva buscando sua posição no mercado que seja 
favorável e sustentável. E os determinantes de custos são os fatores que efeti-
vamente provocam os custos, como escala, escopo, experiência, tecnologia e 
complexidade.
Quanto aos principais modelos de GEC, vimos que eles são como ferramentas 
que auxiliam o processo de GEC, possibilitando à organização alcançar e sus-
tentar a vantagem competitiva.
UNIDADE 2
OBJETIVO 
Ao final desta 
unidade, 
esperamos que 
possa:
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> Relacionar a 
importância do 
método de centro de 
custos para tomada de 
decisão.
> Explicar o método de 
centro de custos, assim 
como comparar com 
outros métodos.
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2. MÉTODO DOS CENTROS DOS 
CUSTOS
INTRODUÇÃO DA UNIDADE
Nesta unidade, abordaremos o esquema de departamentalização e seus 
efeitos na gestão dos custos de uma organização.
Departamentalização é a forma de organização de uma entidade em que 
ocorre a divisão em áreas distintas de acordo com as atividades desenvolvidas 
dentro dessas áreas. Assim, cada departamento funciona como a unidade 
mínima administrativa para apuração dos custos.
Ainda, veremos o centro de custos, que por muitos é confundido com o 
departamento. Entretanto, o centro de custos ou RKW (abreviação do nome 
de um instituto alemão de pesquisas chamado Reichskuratorium Für 
Wirtschaftlichkeit) consiste no rateio não somente dos custos de produção, 
mas também das despesas, inclusive as financeiras, a todos os produtos.
2.1 O ESQUEMA DE DEPARTAMENTALIZAÇÃO
A departamentalização consiste na divisão da empresa em áreas distintas, 
sendo o departamento uma unidade administrativa representada por 
homens e máquinas que desenvolvem atividades homogêneas.O custeio por departamentalização é um dos diversos sistemas de alocação 
de custos dos produtos. Pelo custeio departamental, é feita a alocação dos 
custos indiretos por departamentos, ou centro de custos, para depois alocá-
los aos produtos.
Na gestão de custos, temos principais princípios de custeio:
Custeio variável 
Considera somente os custos variáveis para custeamento do produto/
serviço e os custos fixos são considerados como despesa, sendo 
encerrados no resultado do período.
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Custeio por absorção integral 
Consiste na apropriação de todos os custos aos produtos do período. 
Os custos nesse custeio são classificados em diretos e indiretos, sendo 
utilizado pela contabilidade financeira e aceito pela legislação fiscal.
Custeio por absorção ideal 
Consiste em considerar todos os custos (fixos e variáveis), contudo 
os desperdícios (recursos usados de forma não eficiente) não são 
alocados nos produtos. 
2.1.1 DEPARTAMENTO E O CENTRO DE CUSTOS
De acordo com Corrêa (2019), a departamentalização é um processo que 
deixa a distribuição dos custos indiretos de produção mais racional e menos 
subjetiva, devido ao tratamento mais detalhado a todos os itens.
A departamentalização é a divisão da empresa em áreas distintas, de 
acordo com as atividades desenvolvidas em cada uma dessas áreas. Com a 
departamentalização, poderá existir um controle mais efetivo nos gastos de 
determinado departamento (MARTINS, 2010).
E por que departamentalizar? Para Martins (2010), a 
departamentalização é o que chamamos de custos 
por responsabilidade, e que permite identificar 
reponsabilidades, autoridades, custos, objetivos e 
metas. Para o autor, a departamentalização permite 
uma distribuição racional dos custos indiretos.
<FIM CITAÇÃO>
Para Martins (2010), o departamento é a unidade mínima representada por 
pessoas e máquinas (na maioria dos casos), em que se desenvolvem atividades 
homogêneas.
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Já para Schier (2013, p. 175), departamento é a unidade mínima administrativa 
para a contabilidade de custos representada por pessoas e máquinas, em 
que se desenvolvam atividades homogêneas, sendo denominada de unidade 
mínima administrativa porque sempre há, para cada departamento, um 
responsável.
Primeiramente é necessário identificar quais são os departamentos auxiliares 
e produtivos e, na sequência, iniciar as distribuições entre os setores, até 
que todos os departamentos auxiliares tenham valores de custos indiretos 
direcionados aos departamentos produtivos.
A etapa seguinte é a distribuição para os produtos, gerando informação mais 
confiável e com menor arbitrariedade, além de estar de acordo com as normas 
fiscais e societárias (CORRÊA, 2019).
Os departamentos podem ser classificados em dois grandes grupos:
<INÍCIO O.A CÍRCULO>
Departamentos de produção: São os 
departamentos que promovem algum 
tipo de modificação sobre o produto. Nos 
departamentos de produção, os produtos 
são processados fisicamente; com isso seus 
custos são mais intimamente identificados 
com esses processos, os quais serão 
apropriados. 
• Exemplo: montagem, pintura, embalagem.
Montagem
Fonte: Plataforma Deduca (2022)
#PraCegoVer: A figura representa uma montadora de automóveis automatizada..
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Departamentos de serviços ou auxiliares: 
São os departamentos por onde não passam 
os produtos, na maioria dos casos. Suas funções 
são basicamente prestarem serviços aos 
demais departamentos produtivos, assim seus 
custos são transferidos aos departamentos 
beneficiados com seus serviços.
• Exemplo: manutenção, almoxarifado, qualidade.
Serviços
Fonte: Plataforma Deduca (2022)
#PraCegoVer: A figura representa um grupo de pessoas fazendo uma reunião em torno de 
uma mesa.
Os departamentos produtivos têm seus custos apropriados diretamente 
aos produtos, mas os departamentos de serviços ou auxiliares não podem 
apropriar seus custos diretamente aos produtos. Devem ter seus custos 
transferidos para os departamentos que recebem seus serviços, e depois os 
custos desses departamentos são apropriados aos produtos (MARTINS, 2010).
Dessa forma, Corrêa (2019) explica que, com a departamentalização, até 
as decisões equivocadas também passam a ser menos frequentes, pois a 
informação é mais confiável, devido à redução de arbitrariedade e subjetividade 
na distribuição dos valores aos produtos.
Na departamentalização, as arbitrariedades são 
reduzidas, mas não eliminadas, haja vista que todo 
negócio é único e encara alterações permanentes. 
São necessárias revisões periódicas para que os bons 
resultados se mantenham por um período maior.
Assim, podemos definir o departamento como a unidade operacional 
representada por um conjunto de recursos (humanos, máquinas) 
semelhantes, desenvolvendo atividades homogêneas dentro de uma mesma 
área responsável.
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Importante destacar que a divisão de departamentos 
não se restringe somente à área industrial, pode ser 
aplicada nas áreas de administração, comercial e 
financeira (SCHIER, 2013).
O departamento, na maioria das vezes, é um centro de custos, onde são 
acumulados os custos indiretos para posterior alocação aos produtos ou a 
outros departamentos (MARTINS, 2010). 
O centro de custos é a unidade mínima de custos indiretos, mas não é 
necessariamente uma unidade administrativa, só ocorrendo quando coincide 
com o próprio departamento. Entretanto, é comum que algumas empresas 
adotem um departamento de custos comuns, onde estão incluídos custos 
indiretos, tais como aluguel e seguro de fábrica (SCHIER, 2013).
Para Santos (2013), se um centro de custos é uma unidade de acumulação de 
custos, o ato de atribuir valores a esses centros não significa que eles sejam 
atribuídos a um determinado produto. O método utilizado para a alocação de 
valores de custos aos produtos dependerá exclusivamente das características 
próprias do processo produtivo. 
2.1.2 DEPARTAMENTALIZAÇÃO E A 
INFLUÊNCIA NOS CUSTOS
A principal vantagem da departamentalização não é apenas o fato de se encontrar 
um valor distinto para os custos indiretos de produção para cada produto distinto, 
mas também o fato de que alguns problemas que poderiam ser encontrados na 
concorrência por um processo inadequado de precificação serão reduzidos com 
a aplicação da estrutura departamentalizada (CORRÊA, 2019).
Conforme Martins (2010), os objetivos da departamentalização são um melhor 
controle dos custos e uma determinação mais precisa do custo dos produtos.
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2.1.3 OS CUSTOS NOS DEPARTAMENTOS
Suponha que a fábrica esteja dividida da seguinte forma:
• Gerência geral.
• Departamento de serviço: manutenção e almoxarifado.
• Departamento produtivo: prensa e usinagem.
Supondo que a empresa PQX produz dois produtos, A e B, com os seguintes 
custos indiretos de fabricação:
QUADRO 1 - CUSTOS INDIRETOS POR DEPARTAMENTO
Gerência Manutenção Almoxarifado Prensa Usinagem Total
CIF R$ 1.000 R$ 2.400 R$ 800 R$ 5.200 R$ 2.800 R$ 12.200
Fonte: pela autora (2022).
#PraCegoVer: O quadro representa o total de custos de cada departamento: gerência, 
manutenção, almoxarifado, prensa e usinagem.
O primeiro passo é determinar a ordem de distribuição de custos, na qual o 
departamento que rateia seus custos não recebe mais nenhum custo. Depois, 
é necessário determinar o critério de rateio desses custos. Em nosso exemplo, 
começaremos a ratear os custos da gerência para os outros departamentos 
de forma igual,ou seja, 25% para cada departamento.
QUADRO 2 - RATEIO DO CUSTO INDIRETO DA GERÊNCIA
Gerência Manutenção Almoxarifado Prensa Usinagem Total
CIF R$ 1.000 R$ 2.400 R$ 800 R$ 5.200 R$ 2.800 R$ 12.200
Gerência R$ 250 R$ 250 R$ 250 R$ 250 R$ 1.000
Fonte: pela autora (2022).
#PraCegoVer: O quadro representa a distribuição do custo de R$ 1.000 do departamento 
gerência para os demais departamentos: manutenção R$ 250; almoxarifado R$ 250; prensa 
R$ 250; e usinagem R$ 250.
O próximo departamento a ratear seus custos será o de manutenção, em 
função das horas trabalhadas em outros departamentos, sendo almoxarifado: 
200 horas; prensa: 300 horas; e usinagem: 500 horas.
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200 horas + 300 horas + 500 horas = 1.000 horas
Almoxarifado = 200/1000 = 0,20 x 100 = 20%
R$ 2.640 x 20% = R$ 530
Prensa = 200/1000 = 0,30 x 100 = 30%
R$ 2.640 x 30% = R$ 795
Usinagem = 500/1000 = 0,50 x 100 = 50%
R$ 2.640 x 50% = R$ 1.325
QUADRO 3 - RATEIO DO CUSTO INDIRETO DA MANUTENÇÃO
Gerência Manutenção Almoxarifado Prensa Usinagem Total
CIF R$ 1.000 R$ 2.400 R$ 800 R$ 5.200 R$ 2.800 R$ 12.200
Gerência R$ 250 R$ 250 R$ 250 R$ 250 R$ 1.000
Total R$ 2.650
Manutenção R$ 530 R$ 795 R$ 1.325 R$ 2.650
Fonte: pela autora (2022).
#PraCegoVer: O quadro representa a distribuição dos custos alocados ao departamento de 
manutenção para os departamentos almoxarifado, prensa e usinagem. Foram distribuídos 
R$ 2.650 da manutenção, dos quais R$ 530 para almoxarifado; R$ 795 para prensa; R$ 1.325 
para usinagem.
O próximo departamento a ratear seus custos será o almoxarifado. O 
almoxarifado rateia seus custos em função do valor da matéria consumida 
em cada departamento produtivo:
Matéria-prima consumida na prensa: R$ 80.000. 
Matéria-prima consumida na usinagem: R$ 20.000
R$ 80.000 + R$ 20.000 = R$ 100.000
Prensa = R$ 80.000 / R$ 100.000 = 0,80 x 100 = 80%
R$ 1.580 x 80% = R$ 1.264
Usinagem = R$ 20.000 / R$ 100.000 = 0,20 x 100 = 20%
R$ 1.580 x 20% = R$ 316
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QUADRO 4 - RATEIO DO CUSTO INDIRETO DO ALMOXARIFADO
Gerência Manutenção Almoxarifado Prensa Usinagem Total
CIF R$ 1.000 R$ 2.400 R$ 800 R$ 5.200 R$ 2.800 R$ 12.200
Gerência R$ 250 R$ 250 R$ 250 R$ 250 R$ 1.000
Total R$ 2.650
Manutenção R$ 530 R$ 795 R$ 1.325 R$ 2.650
Total R$ 1.850
Almoxarifado R$ 1.264 R$ 316 R$ 1.580
Fonte: pela autora (2022).
#PraCegoVer: O quadro representa a distribuição dos custos alocados ao almoxarifado para 
os departamentos prensa e usinagem, distribuindo R$ 1.580 do almoxarifado, dos quais R$ 
1.264 para prensa e R$ 1.325 para usinagem.
O próximo passo será o rateio dos custos dos departamentos produtivos aos 
produtos em função das horas trabalhadas:
QUADRO 5 - HORAS TRABALHADAS NA PRENSA E USINAGEM
Prensa Usinagem
Produto A 250 horas 100 horas
Produto B 500 horas 300 horas
Fonte: pela autora (2022).
#PraCegoVer: O quadro representa o total de horas trabalhadas de acordo com os produtos 
A e B nos departamentos prensa e usinagem, sendo o produto A na prensa com 250 
horas e na unsinagem com 100 horas; o produto B 500 horas na prensa e 300 horas na 
usinagem.
Assim, temos:
Produto A
• Na prensa:
250 horas / (250 horas +500 horas) = 0,33333
0,33333 x 100 = 33,333%
R$ 7.509 x 33,33% = R$ 2.503
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• Na usinagem:
100 horas / (100 horas + 300 horas) = 0,25
0,25 x 100 = 25%
R$ 4.691 x 25% = R$ 1.172,75 
Produto B
• Na prensa:
500 horas / (250 horas + 500 horas) = 0,66666
0,66666 x 100 = 66,66%
R$ 7.509 x 66,66% = R$ 5.006
• Na usinagem:
300 horas / (100 horas + 300 horas) = 0,75
0,75 x 100 = 75%
R$ 4.691 x 75% = R$ 3.518,25
QUADRO 6 - RATEIO DO CUSTO INDIRETO AOS PRODUTOS
Gerência Manutenção Almoxarifado Prensa Usinagem Total
CIF R$ 1.000 R$ 2.400 R$ 800 R$ 5.200 R$ 2.800 R$ 12.200
Gerência R$ 250 R$ 250 R$ 250 R$ 250 R$ 1.000
Total R$ 2.650
Manutenção R$ 530 R$ 795 R$ 1.325 R$ 2.650
Total R$ 1.850
Almoxarifado R$ 1.264 R$ 316 R$ 1.580
Subotal R$ 7.509 R$ 4.691 R$ 12.200
Produto A R$ 2.503 R$ 1.173 R$ 3.676
Produto B R$ 5.006 R$ 3.518 R$ 8.524
Fonte: pela autora (2022).
#PraCegoVer: O quadro representa a distribuição dos custos da prensa e usinagem aos 
produtos, sendo produto A na prensa com R$ 2.503 e na usinagem com R$ 1.173; o produto 
B na prensa com R$ 5.006 e na usinagem com R$ 3.518.
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Resumindo:
QUADRO 7 - RESUMO DE CUSTOS DOS DEPARTAMENTOS AUXILIARES
Total de custos dep. auxiliares
Gerência R$ 1.000
Manutenção R$ 2.400
Almoxarifado R$ 800
Subtotal R$ 4.200
Fonte: pela autora (2022).
#PraCegoVer: O quadro representa o resumo dos custos alocados aos departamentos 
auxiliares: gerência com R$ 1.000, manutenção com R$ 2.400 e almoxarifado com R$ 800.
QUADRO 8 - RESUMO DOS CUSTOS DOS DEPARTAMENTOS DE 
PRODUÇÃO
Total de custos dep. produtivos 
antes do rateio
Total de custos dep. produtivos 
depois do rateio
Prensa R$ 5.200 R$ 7.509
Usinagem R$ 2.800 R$ 4.691
Subtotal R$ 8.000 R$ 12.200
Fonte: pela autora (2022).
#PraCegoVer: O quadro representa o resumo dos custos aos departamentos de produção: 
prensa e usinagem, em duas situações antes do rateio e após o rateio. Antes do rateio 
prensa com R$ 5.200 e usinagem com R$ 2.800; depois do rateio prensa com R$ 7.509 e 
usinagem com R$ 4.691.
QUADRO 9 - RESUMO CUSTOS DOS PRODUTOS A E B
Total de custos dos produtos
Produto A R$ 3.676
Produto B R$ 8.524
Subtotal R$ 12.200
Fonte: pela autora (2022).
##PraCegoVer: O quadro representa o resumo dos custos alocados aos produtos A e B, 
sendo produto A com R$ 3.676 e produto B com R$ 8.524.
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Com o exemplo apresentado, podemos verificar a sistemática da apropriação 
de custos no sistema de departamentalização, em que os custos dos 
departamentos auxiliares são distribuídos aos departamentos de produção 
de acordo com os critérios de rateio estabelecidos. Após esse procedimento, 
os custos dos departamentos de produção são distribuídos aos produtos de 
acordo com os critérios estabelecidos pela gerência.
2.2 MÉTODO DE CENTRO DE CUSTOS
O Método dos Centros de Custos, também chamado de Método de Custeio 
Integral, ou a sigla RKW. O RKW consiste no rateio não só dos custos de 
produção e de todas as despesas da empresa, inclusive financeiras, mas 
também de todos os produtos produzidos durante o período produtivo.
2.2.1 METODOLOGIA DE IMPLEMENTAÇÃO
O agrupamento de centro de custos é uma forma de identificar os custos 
que apresentam as mesmas funções de um processo produtivo. Para Santos 
(2013), os agrupamentos podem ser classificados em centros comuns, centros 
auxiliares e centros produtivos.
Centros comuns
Diretamente ligados à produção de um item. Sua função é fornecer 
serviços para outros centros de custos. É uma variável dependente da 
estrutura da empresa, ou seja, por meio desses centros, são prestados 
serviços para todas as atividades comuns da organização.
Centros auxiliares 
Não recebem fisicamente os produtos. Têm a função básica de 
execução de serviços, não atuando diretamente sobre o produto. Os 
custos devem ser redistribuídos entre os custos produtivos que foram 
beneficiados por seus préstimos, sendo o critério mais importante 
para a seleção da base.
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Centros produtivos 
Contribuem diretamente para a produção de um item ou de um 
serviço e compreendem os setores nos quais ocorrem os processos de 
transformação.Centro de vendas 
Setores que são relacionados exclusivamente à realização das vendas 
dos produtos prontos.
Centros independentes 
Quando a empresa possui vários processos produtivos para fabricação 
de produtos diferentes. Dessa forma, pode-se empregar centro de 
custos independentes.
Um dos grandes e primeiros modelos de sistema de custo é o de centro de 
custos surgido no início do século XX na Alemanha. O método consiste em 
estratificar as diversas áreas da organização em departamentos ou seções, 
nos quais os custos diretos possam lhes ser atribuídos. Esse método também 
é conhecido como Reichskuratorium für Wirttshaftlichkeit (RKW), ou método 
das seções homogêneas, que iremos abordar mais adiante.
Conforme Martins (2010), são os centros de custos que utilizam os recursos 
produtivos, e os produtos absorvem os recursos à medida que utilizam esses 
centros. O emprego do método do centro de custos requer, primeiramente, 
que a empresa seja desmembrada em centros de custos, e depois calcular o 
custo total para cada centro. Logo após, os custos dos centros auxiliares são 
antes distribuídos aos centros produtivos por meio de bases de rateio e, em 
seguida, os custos acumulados nos centros de custos produtivos são alocados 
aos produtos (MARTINS, 2010).
Ainda de acordo com Martins (2010), é necessário obedecer a cinco 
procedimentos, os quais são sintetizados da seguinte maneira: separação 
dos gastos em itens, divisão da empresa em centros de custos, distribuição 
primária, distribuição secundária e distribuição final. Assim, os apresentamos 
em cinco fases ou etapas:
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FIGURA 1 - ETAPAS
1º ETAPA
consiste em 
separar os 
custos em 
itens, não 
podendo ser 
tratados de 
forma única, 
visto que são 
de natureza 
diferentes
2º ETAPA
é dividir a 
empresa em 
centro de 
custos. O 
critério é 
determinado 
pela gerência, 
sendo o mais 
comum utilizar 
o organograma 
da empresa
3º ETAPA
é a 
identificação 
dos custos 
com os 
respectivos 
centros, 
considerando 
as bases ou 
critérios de 
distribuição 
para alocação 
dos custos aos 
centros
4º ETAPA
ocorre a 
distribuição 
secundária, 
em que 
ocorre a 
distribuição 
dos custos 
dos centros 
de apoio para 
os centros de 
produção
4º ETAPA
consiste na 
distribuição 
dos centros 
de custos 
para os 
produtos
Fonte: Elaborada pela autora (2021).
#PraCegoVer: A figura representa um fluxograma que detalha as etapas. 1ª Etapa: consiste 
em separar os custos em itens, não podendo ser tratados de forma única, visto que são 
de natureza diferentes. 2ª Etapa: é dividir a empresa em centro de custos. O critério é 
determinado pela gerência, sendo o mais comum utilizar o organograma da empresa. 
3ª Etapa: é a identificação dos custos com os respectivos centros, considerando as bases 
ou critérios de distribuição para alocação dos custos aos centros. 4ª Etapa: ocorre a 
distribuição secundária, em que ocorre a distribuição dos custos dos centros de apoio para 
os centros de produção. 5ª Etapa: consiste na distribuição dos centros de custos para os 
produtos.
Em resumo, para implementação de um sistema de custos, é necessário de-
terminar critérios muito bem claros sobre como classificar o custo e, princi-
palmente, definir o centro de custos e a base de relação ou direcionamento.
2.2.2 SINTESE DO ESQUEMA DE 
CONTABILIZAÇÃO
Em contabilidade de custos, há uma sequência conceitual para cálculo do cus-
to de produção. Conforme Martins (2010), é formada pelos seguintes passos:
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FIGURA 2 - PASSOS
1º PASSO
2º PASSO
3º PASSO
Separação 
entre custos 
e despesas
Apropriação 
dos custos 
diretos aos 
produtos
Rateio e 
apropriação 
dos custos 
indiretos aos 
produtos
Fonte: Elaborada pela autora (2021).
#PraCegoVer: A figura representa um fluxograma. 1º passo: separação entre custos 
e despesas. 2º passo: apropriação dos custos diretos aos produtos. 3º passo: rateio e 
apropriação dos custos indiretos aos produtos.
Vamos exemplificar o esquema de contabilização, baseado em Martins (2010):
Supondo que a empresa ABC produza três produtos: X, Y e Z, e que estes se-
jam os gastos de determinado período da empresa ABC:
FIGURA 3 - SIMULAÇÃO DE GASTOS DA EMPRESA ABC
Comissão de vendedores............................................................................................................R$ 35.300,00
Salários da fábrica (diretamente identificados aos produtos)...........................R$ 200.000,00
Matéria-prima consumida......................................................................................................R$ 380.000,00
Salários da administração........................................................................................................R$ 190.000,00
Depreciação da fábrica................................................................................................................R$ 67.000,00
Seguros da fábrica...........................................................................................................................R$ 10.000,00
Despesas financeiras.....................................................................................................................R$ 35.600,00
Honorários da diretoria...............................................................................................................R$ 40.900,00
Materiais diversos – fábrica.........................................................................................................R$ 35.800,00
Energia elétrica – fábrica..............................................................................................................R$ 55.700,00
Manutenção – fábrica....................................................................................................................R$ 90.000,00
Despesas de entrega.....................................................................................................................R$ 23.000,00
Correios....................................................................................................................................................R$ 3.900,00
Material de consumo – escritório.............................................................................................R$ 10.000,00
Total...........................................................................................................................R$ 1.177.200
Fonte: Elaborada pela autora (2021).
#PraCegoVer: A figura representa um conjunto de gastos: comissão de vendedores R$ 
35.300,00; salários da fábrica (diretamente identificados aos produtos R$ 200.000,00; 
matéria-prima consumida. R$ 380.000,00; salários da administração R$ 190.000,00; 
depreciação da fábrica R$ 67.000,00; seguros da fábrica R$ 10.000,00; despesas financeiras 
R$ 35.600,00; honorários da diretoria R$ 40.900,00; materiais diversos – fábrica R$ 35.800,00; 
energia elétrica – fábrica R$ 55.700,00; manutenção – fábrica R$ 90.000,00; despesas de 
entrega R$ 23.000,00; correios R$ 3.900,00. material de consumo – escritório R$ 10.000,00. 
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O método de contabilização dos custos pode ser realizado por meio de di-
versos critérios, desde a forma mais simples até a forma mais complexa. Vai 
depender da decisão do gestor e da forma de controle que este quer exercer 
sobre a empresa.
Os custos diretos e indiretos serão distribuídos diretamente às contas de esto-
ques com base no quadro a seguir:
QUADRO 10 - APROPRIAÇÃO DE CUSTOS INDIRETOS BASEADO NOS 
CUSTOS DIRETOS
Custos diretos Custos indiretos Total
Produto X R$ 104.400 18,98% R$ 54.757,30 18,98% R$ 159.157,30
Produto Y R$ 196.600 35,75% R$ 103.138,75 35,75% R$ 299.738,75
Produto Z R$ 249.000 45,27% R$ 130.603,95 42,27%R$ 379.603,95
Total R$ 550.000 100% R$ 288.500 100% R$ 838.500
Fonte: pela autora (2022).
#PraCegoVer: O quadro representa a distribuição de custos diretos e indiretos aos produtos: 
produto X: custo direto R$ 104.400 (18,98%) e custo indireto R$ 54.757,30 (18,98%); `produto 
Y custo direto R$ 196.600 (35,75%) e custo indireto R$ 103.138,75 (35,75%) e produto custo 
direto R$ 249.000 (45,27%) e custo indireto R$ 130.603,95 (42,27%).
Cabe lembrar que as contas de despesas não fazem parte dos custos e, dessa 
forma, ficam de fora.
i) Critério simples: contabilização dos custos pela contabilidade financeira 
em contas apropriadas e transferência direta para os estoques à medida que 
os produtos são acabados, ou então só no fim do período, sem registro das 
fases de rateio (MARTINS, 2010).
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FIGURA 4 - CONTABILIZAÇÃO DOS CUSTOS
Matéria-prima consumida
R$ 380.000
Matéria-prima consumida
R$ 380.000
Depreciação
R$ 67.000
Materiais diversos
R$ 35.800
Mão de obra (salário da fábrica)
R$ 200.000
Seguros
R$ 10.000
Energia Elétrica
R$ 35.700
Manutenção
R$ 90.000
Fonte: Adaptado de Martins (2010).
#PraCegoVer: A figura representa a contabilização nos razonetes das contas envolvidas: 
em débito matéria-prima consumida R$ 380.000; mão de obra débito de R$ 200.000; 
depreciação em débito de R$ 67.000; seguros em débito de R$ 10.000; materiais diversos 
em débito de R$ 35.800; energia elétrica em débito de R$ 35.700 e manutenção em débito 
de R$ 90.000.
Com o término da produção, os produtos são estocados, e seus custos preci-
sam ser repassados para o estoque.
Contudo, a alocação dos custos no estoque de cada produto não é detalhado, 
simplesmente realiza um controle à parte e faz o lançamento do custo total 
no razonete dos estoques de cada produto específico.
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FIGURA 5 - CONTABILIZAÇÃO DOS CUSTOS CONFORME QUADRO 
Matéria-prima consumida
R$ 380.000
Matéria-prima consumida
R$ 380.000
R$ 380.000
Depreciação
R$ 67.000
R$ 67.000
Materiais diversos
R$ 35.800
R$ 35.800
Mão de obra (salário da fábrica)
R$ 200.000
R$ 200.000
Seguros
R$ 10.000
R$ 10.000
Energia Elétrica
R$ 35.700
R$ 35.700
Manutenção
R$ 90.000
R$ 90.000
Estoque produto X
R$ 159.157,30
Estoque produto Z
R$ 379.603,95
Estoque produto Y
R$ 299.738,75
Fonte: Martins (2010).
#PraCegoVer: A figura representa o encerramento dos razonetes das contas envolvidas a: 
em crédito matéria-prima consumida R$ 380.000; mão de obra crédito de R$ 200.000; 
depreciação em crédito de R$ 67.000; seguros em crédito de R$ 10.000; materiais diversos 
em crédito de R$ 35.800; energia elétrica em crédito de R$ 35.700 e manutenção em 
crédito de R$ 90.000.
ii) Critério complexo: a forma mais complexa para contabilização dos custos 
seria representada pelo registro contábil no mesmo grau do detalhamento 
dos mapas e arquivos de custos (MARTINS, 2010).
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FIGURA 6 - CONTABILIZAÇÃO DOS CUSTOS CONFORME QUADRO 9
Matéria-prima consumida
R$ 380.000
Matéria-prima consumida
R$ 380.000
R$ 380.000a
Depreciação
R$ 67.000
R$ 67.000e
Materiais diversos
R$ 35.800
R$ 35.800g
Mão de obra direto
R$ 150.000
R$ 150.000b
Mão de obra indireto
R$ 50.000
R$ 50.000d
Seguros
R$ 10.000
R$ 10.000f
Energia Elétrica
R$ 35.700
R$ 35.700c
Manutenção
R$ 90.000
R$ 90.000h
Estoque produto X
R$ 80.000a
R$ 20.000b
R$ 4.400c
R$ 9.490d
R$ 12.716,60e
R$ 1.898f
R$ 6.794,84g
R$ 17.082h
Estoque produto Z
R$ 154.000a
R$ 85.000b
R$ 10.000c
R$ 21.135d
R$ 28.320,90e
R$ 4.227f
R$ 15.132,66g
R$ 38.043h
Estoque produto Y
R$ 146.000a
R$ 45.000b
R$ 5.600c
R$ 17.875d
R$ 23.952,50e
R$ 3.575f
R$ 12.798,50g
R$ 32.175h
Fonte: Martins (2010).
#PraCegoVer: A figura representa o encerramento dos razonetes das contas envolvidas 
a: em crédito matéria-prima consumida R$ 380.000; mão de obra direta crédito de R$ 
150.000; mão de obra indireta R$ 50.000; depreciação em crédito de R$ 67.000; seguros 
em crédito de R$ 10.000; materiais diversos em crédito de R$ 35.800; energia elétrica 
em crédito de R$ 35.700 e manutenção em crédito de R$ 90.000 e em contrapartida 
lançamentos no débito do estoque do produto X .
Para o cálculo de cada custo indireto, utilizou-se a base de cálculo das por-
centagens do quadro a seguir, que se baseou nos custos diretos da produção.
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Credenciada pela portaria MEC nº 767, de 22/06/2017, Publicada no D.O.U em 23/06/2017
GESTÃO DE CUSTOS II
QUADRO 11 - CÁLCULO DOS CUSTOS INDIRETOS INDIVIDUALMENTE
Custos 
indiretos
Produto X Produto Y Produto Z
18,98% 35,75% 42,27%
Mão de obra R$ 50.000 R$ 9.490,00 R$ 17.875,00 R$ 21.135,00
Energia elétrica R$ 35.700 R$ 6.775,86 R$ 12.762,75 R$ 15.090,39
Depreciação R$ 67.000 R$ 12.716,60 R$ 23.952,50 R$ 28.320,90
Seguros R$ 10.000 R$ 1.898,00 R$ 3.575,00 R$ 4.227,00
Materiais diversos R$ 35.800 R$ 6.794,84 R$ 12.798,50 R$ 15.132,66
Manutenção R$ 90.000 R$ 17.082,00 R$ 32.175,00 R$ 38.043,00
Total R$ 288.500 R$ 54.757,30 R$ 103.138,75 R$ 121.948,95
Fonte: pela autora (2022).
#PraCegoVer: O quadro representa a segregação dos custos indiretos para os produtos. 
Produto X: mão de obra R$ 9.490,00; energia elétrica R$ 6.775,86; depreciação R$ 12.716,60; 
seguros R$ 1.898,00; materiais diversos R$ 6.794,84; e manutenção R$ 17.082,00. Produto Y: 
mão de obra R$ 17.875,00; energia elétrica R$ 12.762,75; depreciação R$ 23.952,50; seguros 
R$ 3.575,00; materiais diversos R$ 12.798,50; manutenção R$ 32.175,00. Produto Z: mão 
de obra R$ 21.135,00; energia elétrica R$ 15.090,39; depreciação R$ 28.320,90; seguros R$ 
4.227,00; materiais diversos R$ 15.132,66; manutenção R$ 38.043,00.
2.2.3 MÉTODO DE CENTRO DE CUSTOS OU 
RKM
O termo custeio significa apropriação de custos. E temos diversos métodos 
de custeio: custeio por absorção, custeio variável, custeio ABC (baseado 
em atividades), custeio RKW (abreviatura de Reichskuratorium für 
Wirtschaftlichtkeit), entre outros (MARTINS, 2010).
Para Martins (2010), o RKW é uma espécie de custeio pleno que atribui todos 
os gastos – inclusive despesas financeiras – aos produtos; porém, fere os 
princípios contábeis, só podendo ser utilizado no campo gerencial.
Custeio RKW, ao contrário do custeio ABC, que tem 
origem estadunidense, possui raízes germânicas e 
significa Reichskuratorium für Wirtschaftlichtkeit, 
em alusão a um órgão da Alemanha responsável 
pela definição de preços.
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Para Martins (2010), o custeio RKW consiste no rateio não só dos custos 
de produção, como também de todas as despesas da empresa, inclusive 
financeiras, a todos os produtos. O modelo original do RKW considera o custo 
de oportunidade, referindo-se à remuneração do capital próprio.
Martins (2010) ainda destaca a serventia do método em considerar o rateio dos 
custos e das despesas totais, expressando que dessa forma é possível chegar 
ao valor de “produzir e vender”, bastando então acrescentar o lucro desejado 
para se obter o preço de venda final.
Ainda segundo Bornia (2002, p. 88): “A característica principal desse método 
é a divisão da organização em centros de custos. Os custos são alocados aos 
centros, por meio de bases de distribuição e, depois, repassados aos produtos 
por unidades de trabalho”.
O centro de custos é uma ferramenta que pode 
possibilitar reduzir os custos e oferecer um sistema 
de controle financeiro eficiente, pois com a divisão 
o gestor pode obter melhor controle, passando 
a entender despesas e ganhos, como também 
mensurar o desempenho de um centro de custo 
isolado para que decisões referentes aos gastos, 
produtos e/ou serviços possam ser tomadas