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Universidade Estácio de Sá – Campus Cabo Frio Caderno de Orçamento Empresarial Julio Cesar de Souza – 2013.1 São Pedro da Aldeia, 24 de fevereiro de 2013. Aula 1 – A natureza do processo de planejamento e controle A visão orçamentária não é uma ferramenta isolada na gestão da organização, ela se integra a um escopo maior da gestão. Pensar em orçamentação na concepção atual de gestão nos remete a integrá-la à visão de planejamento estratégico. Não existe muito sentido em pensar no detalhamento contábil orçamentário, se este não for um desdobramento de um pensamento estratégico maior. Da mesma forma, distinguir o planejamento tradicional do estratégico, bem como perceber a orçamentação com um subsistema da organização que contribui para o atingimento estratégico, é requisito para uma boa modelagem, execução e controle orçamentário. Falar de uma abordagem sistêmica, ou simplesmente de sistemas, envolve uma maneira de ordenar o processo de pensar a respeito de coisas existentes, especialmente se forem entidades complexas, a exemplo das organizações. Conhecer esta abordagem tem por finalidade representar, de forma compreensiva e objetiva, a inserção do orçamento em seu meio de existência, explicitando a construção conceitual que efetua a ancoragem da tomada de decisões. Perceber fluxos e dinâmicas relacionais temporais que permeiam a orçamentação possibilita uma descrição concreta e objetiva do sistema, dentro do qual a decisão será tomada. Para iniciar esta percepção, devemos compreender os princípios Gerais da Abordagem Sistêmica, explicitados a seguir: •Expansionismo: é o princípio que sustenta que todo o fenômeno é parte de um fenômeno maior. O desempenho de um sistema depende de como ele se relaciona com o todo maior, que o envolve e do qual faz parte; •Pensamento Sintético: o fenômeno é visto como parte de um sistema maior e é explicado em termos do papel que desempenha nesse sistema; •Teleologia: é o princípio segundo o qual a causa é uma condição necessária, mas nem sempre suficiente para que surja o efeito. Em outras palavras, causa e efeito é uma relação probabilística. Conceito de Sistema Segundo Maria Esmeralda Ballestero Alvarez, em seu livro Organização, sistemas e Métodos (1990), um sistema pode ser definido como um conjunto de elementos interdependentes que interagem com objetivos comuns formando um todo, e onde cada um dos elementos componentes comporta-se, por sua vez, como um sistema cujo resultado é maior do que o resultado que as unidades poderiam ter se funcionassem independentemente. Qualquer conjunto de partes unidas entre si pode ser considerado um sistema, desde que as - 1 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- relações entre as partes e o comportamento do todo sejam o foco de atenção. Podemos, de forma resumida, conceituar sistemas como um conjunto de partes interdependentes que forma um todo interagente com o ambiente possuidor de objetivo comum às partes que o formam. Podemos compreender melhor este conceito conhecendo, a seguir, os princípios da Teoria dos Sistemas. Na Teoria Geral dos Sistemas afirma-se que as propriedades dos sistemas não podem ser descritas apenas em termos de seus elementos separados. A compreensão significativa dos sistemas ocorre na sua percepção global e de interdependências de suas partes entre si e com o ambiente. Uma das maiores dificuldades desta construção é perceber o que está no sistema e o que está em seu ambiente. A noção básica de controle é essencial nesta percepção, pois qualquer variável que tenhamos controle pertence ao sistema, enquanto variáveis que não temos controle pertencem ao ambiente, sendo no máximo influenciáveis, mas não controláveis. Essa percepção de limite sistêmico impacta diretamente, por exemplo, no estabelecimento dos limites de estruturas orçamentárias e sua relação com os elementos de planejamento norteadores de sua modelagem. Na maioria das situações, os elementos pertencentes ao sistema possuem possibilidade de acompanhamento orçamentário diretamente relacionados as métricas quantitativas, enquanto que os demais que contribuem com a influência de variáveis ambientais precisam ter métricas quantitativas indiretas ou qualitativas. Entender a abrangência de um sistema envolve perceber: A função: supre as necessidades do meio ambiente; A estrutura: concretiza as funções e é formada por: ✔ Entradas; ✔ Elementos transformadores (processo); ✔ Relação entre os elementos transformadores; ✔ Saídas. Assim podemos delimitar a Teoria de Sistemas no estudo da organização abstrata de fenômenos, independente de sua formação e configuração presente. Esta teoria busca investigar todos os princípios comuns a todas as entidades complexas, e modelos que podem ser utilizados para a sua descrição. Principais Características dos Sistemas Podemos citar conceitos que retratam duas características básicas de um sistema: ✔ Propósito ou Objetivo: todo sistema tem um ou alguns propósitos ou objetivos; ✔ Globalismo ou Totalidade: todo sistema tem uma natureza orgânica, pela qual uma ação que produza mudança em uma das unidades do sistema, com muita probabilidade, deverá produzir mudanças em todas as outras unidades deste. - 2 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Modelo Genérico de Sistema A evidenciação como modelo de um sistema tem sido expressa pelas macro relações que ocorrem em suas partes e refletem os parâmetros que um sistema possui. A figura a seguir explicita este modelo genérico: PARÂMETROS DOS SISTEMAS Podemos caracterizar um sistema como um conjunto determinado de parâmetros. Conceitua-se os parâmetros como constantes arbitrárias que caracterizam, por suas propriedades, o valor e a descrição dimensional de um sistemas específico ou de um componente do sistema. Os parâmetros dos sistemas são: • Entrada ou insumo ou impulso: (input) é a força de arranque ou de partida do sistema que fornece o material ou energia para a operação do sistema; • Saída ou produto ou resultado: (output) é a finalidade para a qual se reuniram elementos e relações do sistema; • Processamento ou processador ou transformador: (throughput) é o fenômeno que produz mudanças, é o mecanismo de conversão das entradas em saídas; • Retroação, retroalimentação ou retroinformação: (feedback) é a função do sistema que visa comparar a saída com um critério ou padrão previamente estabelecido. A retroação tem por objetivo o controle; • Ambiente: é o meio que envolve externamente o sistema. O sistema aberto recebe entradas do ambiente, processa-as e efetua saídas novamente ao ambiente, de tal forma que existe entre ambos - sistema e ambiente - uma constante interação. O SISTEMA ABERTO Um sistema ao se relacionar intensamente com o ambiente, produzindo múltiplas relações e gerando processos de flexibilização e adaptação, é conhecido como Sistema Aberto. Espera-se que o Sistema atuando como Aberto mantenha um intercâmbio de transações com o ambiente e busque conservar-se dinamicamente no mesmo estado (autorregularão), apesar da matéria e energia que o integram se renovarem constantemente (equilíbrio dinâmico ou homeostase). Um sistema aberto é influenciado pelo meio ambiente e influi sobre ele, tentando alcançar um estado de equilíbrio dinâmico nesse meio. - 3 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................)-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Nessa percepção conceitual, o modelo orçamentário deve buscar ser um facilitador nos processos de flexibilização e adaptabilidade, a fim de contribuir com a visão de planejamento e possibilitar a reação da organização frente às pressões e impactos ambientais. O modelo de Sistema Aberto em si é sempre um complexo de elementos em interação e em intercâmbio contínuo com o ambiente. A Organização como um Sistema Aberto Como decorrência da percepção de Sistema Aberto que acabamos de ver, devemos considerar a organização como Sistema Aberto criado pelo homem e que possui uma intensa dinâmica de interação com seu meio ambiente. Influenciando e recebendo influências dele. É importante alinhar algumas características básicas das organizações, enquanto Sistemas Abertos: Comportamento Probabilístico e Não Determinístico das Organizações: O comportamento humano nunca é totalmente previsível. As pessoas são complexas, respondendo a muitas variáveis, que não são totalmente compreensíveis. Por essas razões, a Administração não pode esperar que consumidores, fornecedores, agências reguladoras e outros tenham um comportamento previsível; As Organizações como Partes de uma Sociedade Maior e Constituída de Partes Menores: As organizações são vistas como sistemas dentro de sistemas. Os sistemas são complexos de elementos colocados em interação. Essa interação entre os elementos produz um todo que não pode ser compreendido pela simples investigação das várias partes tomadas isoladamente; Interdependência das Partes: A organização é um sistema social com partes independentes e interrelacionadas. O sistema organizacional compartilha com os sistemas biológicos a propriedade de uma intensa interdependência de suas partes, de modo que uma mudança em uma das partes provoca impacto sobre as outras; Homeostase ou Estado Firme: A organização precisa conciliar dois processos opostos, ambos imprescindíveis para a sua sobrevivência, a saber: (1) homeostasia, que é a tendência do sistema em permanecer estático ou em equilíbrio, mantendo seu status quo interno; e (2) adaptabilidade, que é a mudança na organização do sistema, na sua interação ou nos padrões requeridos para conseguir um novo e diferente estado de equilíbrio com o ambiente externo, mas alterando seu status quo. A homeostasia garante a rotina do sistema, enquanto a adaptabilidade leva à ruptura, à mudança e à inovação. Fronteiras ou Limite: É a linha que serve para demarcar o que está dentro e o que está fora do sistema. Nem sempre a fronteira de um sistema existe fisicamente. Morfogênese: A organização pode modificar sua constituição e estrutura por um processo cibernético, através do qual seus membros comparam os resultados desejados com os resultados obtidos e passam a detectar os erros que devem ser corrigidos, para modificar a situação. - 4 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Após o entendimento do conceito de sistema, vamos abordar a delimitação do ambiente de negócios. A organização precisa conhecer quem é através da sua missão, saber para onde vai por meio da sua visão de futuro e estudar o que tem em sua volta pela análise ambiental. A delimitação do ambiente de negócios vai ocorrer em função dessas três analises. Desenvolver a visão estratégica e a missão do negócio Através da visão é possível identificar quais são as expectativas e os desejos de quem controla a organização, tendo em vista que esses aspectos proporcionam o grande delineamento do planejamento estratégico a ser desenvolvido e implementado. Deve ser definido: “quem são”, “o que fazem” e “para onde estão direcionados”, estabelecendo um curso para a organização. A visão pode ser considerada como o limite que os principais responsáveis pela empresa conseguem enxergar dentro de um período de tempo mais longo e uma abordagem mais ampla. Ela deve ser resultante do consenso e do bom-senso de um grupo de líderes e não da vontade de uma pessoa. A missão é a razão de ser da empresa. Neste ponto, procura-se determinar qual o negócio da empresa, por que ela existe, ou ainda em que tipos de atividades a empresa deverá concentrar-se no futuro. Aqui se procura responder à pergunta básica: “Onde se quer chegar com a empresa?” Na realidade, a missão representa um horizonte no qual a empresa decide atuar e vai realmente entrar em cada um de seus negócios, desde que seja viável sobre os vários aspectos considerados. Esses negócios identificados no horizonte, uma vez considerados viáveis e interessantes para a empresa, passam a ser denominados propósitos da empresa. Estabelecer Objetivos Os objetivos correspondem à explicitação dos setores de atuação da empresa ou os setores em que ela está analisando a possibilidade de entrar, ainda que esteja numa situação de possibilidade reduzida. As empresas precisam de objetivos estratégicos e objetivos financeiros. Os objetivos estratégicos referem-se à competitividade da empresa e às perspectivas de longo prazo do negócio. - 5 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- A empresa bem-sucedida tem uma visão do que pretende. Esta visão, trabalhada em seus propósitos e no seu modelo de gestão, constitui a missão que fornece à empresa o seu impulso e sua direção. Podemos, então, pensar em “para que se deve ter planejamento”. PLANO É possível, então, relacionar os diversos meios com a dimensão da ação administrativa na organização, usando, por exemplo, o modelo onde são considerados três níveis distintos: - 6 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Relacionar esta visão de planejamento com o orçamento empresarial que estamos estudando envolve o entendimento de interelação entre as diversas partes, como pode ser visualizado a seguir: Por sua vez, o planejamento por si só já permite a agregação de diversos benefícios, como os detalhados a seguir: Porém, não explica tudo nem pode servir de base para tudo, pois possui algumas limitações, como: - 7 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Podemos relacionar especificamente o planejamento estratégico com o orçamento usando o esquema abaixo: Nesse esquema, percebemos explicitamente que o orçamento é uma decorrência do planejamento e um instrumento de controle dele. Na ótica do escopo temporal, nota-se também que o ciclo orçamentário se insere como parte de um ciclo maior de planejamento, tendo um horizonte temporal mais limitado; o que significa dizer que não é um instrumento de prospecção, mas, sim, de detalhamento de planejamento e controle operacional. - 8 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Arraial do Cabo, em 6 de março de 2013. Aula 2 – Conceitos de Orçamento Empresarial O orçamento pode ser entendidocomo um plano detalhado de gestão de recursos financeiros durante um período determinado. Representa a materialização de um plano para o futuro, expresso em termos quantitativos formais. A preparação de um orçamento é conhecida como elaboração de orçamento; e o uso de orçamentos para controlar as atividades de uma organização é chamado de controle orçamentário. O orçamento geral é um resumo integrado dos diversos planos de uma empresa decorrentes de uma concepção estratégica, relativa a uma parcela do tempo, notadamente relacionada a metas específicas de atividades de venda, produção, distribuição e financiamento. Após a definição das diretrizes de projeções futuras, que devem ser obtidas por um processo de profunda e ampla análise de cenário, o orçamento empresarial é o instrumento de gestão mais relevante do processo de planejamento operacional. Nele são sintetizadas informações que irão orientar as atividades de todos os gestores dos diversos níveis hierárquicos, nos períodos de abrangência dos orçamentos elaborados. Possui como produtos decorrentes orçamento de caixa, projeção da demonstração de resultados e balanço projetado. Em síntese, representa uma expressão abrangente dos planos da administração para o futuro e de como esses planos devem ser executados quantitativamente. É importante frisar que, além de implantar um sistema orçamentário, a organização deverá estar com seu sistema de contabilidade integrado ao sistema orçamentário e ao planejamento estratégico. Também deverá haver uma programação de educação e treinamento, e a mudança de cultura de todos os envolvidos no processo. Isso requer também a motivação e preparo dos envolvidos, na medida em que os resultados forem alcançados com um melhor grau de acerto. O orçamento acaba estabelecendo expectativas, avaliando o desempenho, bem como auxiliando os gestores a coordenar esforços e unir os objetivos da organização como um todo. São inúmeros os tipos de orçamentos existentes, apesar de suas finalidades e objetivos serem praticamente os mesmos: o planejamento econômico-administrativo de um período futuro dentro de uma empresa, seja ela sem fins lucrativos, governamental ou de outro tipo. Para melhor entendimento dos tipos de orçamento, citaremos alguns exemplos, segundo Calderelli (1992), em sua obra Enciclopédia Contábil e Comercial Brasileira. Os diversos tipos de orçamento surgiram com a prática das organizações e foram complementados pelos estudos acadêmicos, os quais permitiram a sua divulgação e seu aperfeiçoamento. Vale registrar, todavia, que os conceitos e a filosofia da utilização do orçamento são os mesmos, mudando a forma de aplicação de acordo com o tipo e necessidade da organização. - 9 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Existem muitos modelos de orçamento. Sugere-se que a escolha de determinado modelo leve em consideração os objetivos estratégicos e as características da organização. Isso significa dizer que não existe um modelo único de orçamento para todas as empresas, ou seja, o modelo deve ser aquele mais adequado às estratégias previamente estabelecidas. Podemos classificar os tipos de orçamento de diversas formas. Uma forma bastante utilizada na visão acadêmica contemporânea envolve a divisão em quatro grupos: ✔ Quanto à estrutura e finalidade (orçamento operacional, de caixa e de capital); ✔ Quanto ao nível de atividade (orçamento estático ou tradicional e orçamento flexível); ✔ Quanto ao período de tempo (orçamento periódico e orçamento contínuo); e ✔ Quanto à projeção dos valores (orçamento base zero, orçamento incremental e orçamento por atividades). Na parte final desta aula vamos desdobrar os conceitos do Orçamento Base Zero (OBZ) e, para efeito de modelo didático da montagem do orçamento, vamos focar no grupo relacionado à Estrutura e Finalidade, e usar como base o orçamento operacional no formato utilizado por Frezatti (2009) no nosso livro de conteúdo de referência. Nesta aula, estamos desvelando outras possibilidades para mostrar que a concepção pode ser múltipla (ou seja, o modelo operacional não é o único que podemos usar) e que, também, se apresenta variável no tempo (evolução dos modelos). O orçamento operacional de uma empresa compõe-se de vários suborçamentos, que, costumeiramente, são designados como orçamentos, sendo alguns deles: ✔ Orçamento de vendas; ✔ Orçamento de quantidades a produzir; ✔ Orçamento de matérias-primas e compras; ✔ Orçamento de mão de obra direta; ✔ Orçamento das despesas do edifício (despesas fixas); ✔ Orçamento dos custos indiretos de fabricação; ✔ Orçamento das despesas comerciais e administrativas; ✔ Orçamento do ativo permanente; e ✔ Orçamento de caixa. - 10 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Funções: a) Decisão Gerencial; e b) Decisão de controle. Diferenças entre Planejamento e Controle Planejamento e controle são dois conceitos bastante diferentes. O planejamento envolve: a) A fixação de objetivos; e b) A elaboração de vários orçamentos para alcançar esses objetivos. O controle envolve: a) As medidas tomadas pela administração para aumentar a probabilidade de que os objetivos fixados na etapa de planejamento sejam atingidos; e b) A integração de todas as partes da organização, de forma que estejam trabalhando juntas na direção desses objetivos. Para ser eficaz, um bom sistema orçamentário deve permitir a existência de planejamento e controle. Um bom planejamento sem controle efetivo configura perda de tempo. Um sistema de orçamento, sendo uma combinação de fluxo de informação e processos e de procedimentos administrativos, que, geralmente, é parte integral do planejamento de curto prazo e do sistema de controle de uma organização, torna-se importante ferramenta de auxílio à gestão. Quando condicionados aos processos de planejamento, execução e controle dos processos organizacionais, a função orçamentária ganha representatividade pelas diferentes atividades desenvolvidas pelas empresas. Na etapa de planejamento, o orçamento é traçado sob as previsões futuras estabelecidas pela empresa. Na execução dos processos, bem como no controle dessa etapa, o orçamento exerce função de apoio aos objetivos que devam ser atingidos pela organização em suas práticas operacionais e administrativas cotidianas. Com isso, a concepção orçamentária deve estar alinhada ao controle do planejamento (controle da ação programada), considerando como foco: a) Simplificação do processo; b) Previsão contínua e orçamento-mestre; c) Planejamento contínuo e orientado para o resultado; d) Conexão com o Balanced Scorecard (BSC); e) Fixação de objetivos (objetivos relativos) através do benchmarking; f) Adaptação dos sistemas de incentivos e de remuneração. Evolução da tipologia orçamentária Os tipos e modelos de orçamento podem seguir vertentes distintas. Sem buscar focar em um determinado modelo acadêmico, podemos indicar que o confronto Rigidez X Flexibilidade é um - 11 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- dos requisitos de polarização nas diversas vertentes. Um esquema evolutivo baseado nos estudos de João Lunkes (vide obras: http://www.nupecon.ufsc.br/publica.htm) pode ser esboçado da seguinte forma: Oorçamento empresarial poderá ser caracterizado através das seguintes premissas básicas: a projeção das estimativas de vendas, custos, matérias-primas, mão de obra, bem como dos demais custos e despesas operacionais da empresa; a flexibilidade na aplicação deverá ser adaptável às mudanças de mercado e cenários; e o envolvimento de todos no comprometimento em alcançar as metas fixadas no plano. Frezatti (2009) considera três etapas do processo: 1. Na etapa operacional, estão inseridos o plano de marketing: o plano de produção, suprimentos e estocagem, o plano de investimentos no ativo permanente e o plano de recursos humanos. 2. Na etapa financeira, são contemplados os investimentos, custos, despesas e perdas, o custeio dos produtos e serviços, as demonstrações contábeis projetadas e os indicadores financeiros e não financeiros; e 3. A etapa de controle orçamentário remete ao acompanhamento das metas e finalidades traçadas nas etapas anteriores. Vantagens da Elaboração de Orçamento As empresas podem ter muitos benefícios na utilização de orçamentos. Veja alguns exemplos a seguir: a) Os orçamentos comunicam os planos da administração a toda organização; b) Os orçamentos forçam os administradores a refletir sobre o futuro e planejá-lo. Se não fosse necessário elaborar um orçamento, muitos administradores gastariam todo o seu tempo lidando com emergências diárias; c) O processo de elaboração de orçamentos proporciona um instrumento de alocação de recursos às partes da organização nas quais podem ser usados mais eficazmente; - 12 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- d) O processo de elaboração de orçamentos ajuda a identificar possíveis pontos de estrangulamento antes de ocorrerem; e) Os orçamentos coordenam as atividades da organização inteira, integrando os planos de suas várias partes. A elaboração de orçamentos ajuda a garantir que todos os membros da organização estão fazendo esforços na mesma direção; f) Os orçamentos definem metas e objetivos que podem atuar como padrões de referência para a avaliação de desempenho subsequente; g) Os orçamentos fornecem expectativas definidas, que são a melhor estrutura para julgar o desempenho subsequente; h) Os orçamentos ajudam os gestores na coordenação de seus esforços, de modo que os planos das subunidades da organização satisfaçam os objetivos da organização como um todo. Para que estes benefícios possam se desvelar, a organização deve buscar uma cultura de orçamento flexível integrado ao planejamento estratégico. Assim, os processos flexíveis de gestão, referem-se: a) Metas - devem ser fixadas com base na concorrência contínua através de benchmark, buscando a melhoria relativa e não metas anuais, fixas e incrementais; b) Motivação e Recompensas – devem recompensar o sucesso obtido pela equipe, estando alinhadas ao progresso da empresa como um todo. Devem ser analisadas com os benchmarks interno e externo; c) Planejamento – sua estratégia deve estar constantemente alinhada aos processos da empresa, transformado num processo contínuo, inclusivo e orientado para a ação e não um evento anual; d) Recursos – liberados de acordo com a necessidade e de forma ágil, podendo utilizar sistemas de previsões dinâmicas; e) Coordenação – coordenar os planos de forma dinâmica, através de mecanismos de mercado e não através de ciclos anuais de planejamento; f) Mensuração e controle – as informações devem ser claras e concisas e as providências ágeis. Algumas desvantagens conhecidas: a) Os dados orçados são estimativas; b) O custo do sistema, caso não seja adaptado ao porte da empresa; c) Necessidade de revisões periódicas para adequar o orçamento às circunstâncias; d) Elaboração e execução realizadas por pessoas tecnicamente capacitadas e motivadas; e) O plano não substitui a administração, não deve ser seguido à risca sem a avaliação e observação, por parte dos gestores, das reais necessidades da empresa. Cultura Organizacional e Orçamento A cultura de uma organização pode ser entendida como um conjunto de pressuposições básicas compartilhadas, em que o grupo de pessoas, nela envolvido, aprendeu a resolver seus problemas de adaptação externa e integração interna. Esta cultura se mostra funcionando aparentemente bem para ser aceita pelo grupo social e pela organização, e, da mesma forma, ter possibilidade de ser assimilada pelos novos membros, como a maneira correta de perceber, pensar e sentir em relação aos problemas. As noções de crenças, valores, suposições e significados importantes são comumente associados - 13 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- à cultura, que engloba elementos em camadas, ao longo de uma contínua subjetividade e acessibilidade. A própria cultura desempenha diversas funções dentro de uma organização. Tem o papel de definidora de fronteiras, ou seja, cria fronteiras entre uma empresa e outra, proporciona um senso de identidade aos membros da organização, facilita o comprometimento com algo maior do que os interesses individuais de cada um e estimula a estabilidade do sistema social. Podemos usar diversos modelos para incorporar a cultura organizacional nas nossas ferramentas de gestão. O Modelo dos Valores Competitivos (CVM Competing Value Model - Robert Quinn e John Rohbaugh 1981) aborda: ✔ A classificação descritiva do conteúdo de uma cultura organizacional; ✔ Sua avaliação face à identificação das diferenças culturais; e ✔ As análises através de ferramentas disponíveis à mensuração e representação dos resultados. A característica do modelo é destacada em quatro quadrantes representativos dos focos específicos de uma organização: ✔ O foco interno; ✔ O foco externo; ✔ Os aspectos de flexibilidade e liberdade de ação; e ✔ Os aspectos de estabilidade e controle no enfoque organizacional. Não podemos deixar de indicar a similaridade estrutural-conceitual com a concepção de BSC (Norton e Kaplan) utilizada largamente na atualidade e que remete à busca de estmturarem-se redes de indicadores relacionadas aos processos finalísticos, os quais representam o executar de um planejamento estratégico concebido. Pensar dessa forma na questão da cultura organizacional é pertinente, pois nos possibilita unificar modelos de ferramentas organizacionais e aumentar a integração. A visão de quadrantes do CVM pode ser estruturada como: Cada quadrante tem o objetivo de representar um tipo de cultura, os quais são concentrados com a finalidade de demonstrar o perfil da cultura organizacional da empresa. - 14 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- A real necessidade de exploração dos traços culturais e seus reflexos comportamentais no dia a dia da contabilidade das organizações busca compreender e identificar quais pontos devem ser alterados e estruturados para melhorar o desempenho e performance das empresas. Conseguir integrar as questões culturais nos modelo contábil-orçamentários é um desafio do administrador, mas, por outro lado, é inerente à busca de não mecanizar nossas estruturas organizacionais que devem refletir o grupo social que a compõe, juntamente com os requisitos sistêmicos de interação com o ambiente. Talvez o ponto de contato entre o modeloe a realidade observada mais recorrente nas organizações relaciona-se ao atingimento das metas pré-estabelecidas pelos indivíduos que compõem os processos operacionais das empresas. No processo orçamentário, são estabelecidas diferenciadas metas empresariais, tanto individuais quanto de equipe. Quando as metas orçadas forem inatingíveis, facilmente atingíveis ou gerarem conflitos entre empresa e objetivos dos empresários, a organização poderá sofrer problemas com o comportamento humano. São as denominadas metas conflitantes. Podemos classificar efeitos positivos e negativos do orçamento no comportamento como: congruência de objetivos e comportamento disfuncional. A congruência de objetivos ou alinhamento das metas individuais com as organizacionais ocorre quando as metas de gestores individuais estão alinhadas às metas da organização, e o gestor tem o ímpeto de atingi-las. Já o comportamento disfuncional condicionado ao conflito entre as metas traçadas pela empresa e os objetivos pessoais estipulados pelo indivíduo. Em contrapartida, quando metas estabelecidas no planejamento estratégico e desenvolvimento dos orçamentos são atingidas, os indivíduos envolvidos no processo necessitam ser gratificados para que a motivação agregue características positivas no comportamento organizacional. Um exemplo clássico é quando, ao final de um exercício, um gerente de uma conta de crédito orçamentário de determinada atividade consegue atingir suas metas com eficiência (rentabilidade), não utilizando todo o recurso recebido. Qual o seu prêmio pelo feito? Muitas vezes, é ver o saldo ser zerado e recolhido à reserva técnica da controladoria. Na ausência de instrumentos de premiação, podemos suscitar práticas de conduta questionáveis, gerando desconforto e alterações de comportamento nos indivíduos que participam dos objetivos traçados pelo planejamento e orçamento. Um sistema orçamentário robusto motiva o comportamento associado aos objetivos. Quando atingidas as metas pré-estabelecidas, os incentivos financeiros são um meio utilizado para gratificar e motivar aqueles que participaram do processo. Ou seja, podemos indicar o incentivo pessoal como uma ferramenta estratégica com a finalidade de alcançar as metas planejadas e orçadas, mantendo a cultura organizacional congruente às práticas quantitativas. Além dos aspectos comportamentais nas práticas orçamentárias das organizações, ocorrem também os reflexos culturais nos processos da empresa. - 15 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Composição do orçamento - visão geral O orçamento geral é formado por vários orçamentos separados, mas interdependentes. O esquema a seguir apresenta uma visão completa das várias partes do orçamento geral e de como elas se relacionam. Esta elaboração do orçamento nem sempre será realizada na sequência dos passos indicados, pois, dependendo da área de negócios envolvida e da estratégia utilizada, podemos ter um tipo de orçamento sendo elaborado antes do outro, em contextos diferentes. Por exemplo, uma organização que tenha a demanda de um produto ou serviço maior do que a sua capacidade de produzi-lo iniciará seu orçamento pela capacidade de produção e, só após esse passo, poderá determinar quanto vai vender. Já um produtor de álcool e açúcar iniciará o planejamento pelo orçamento de matérias-primas e compras para, só depois, determinar a quantidade a ser produzida e vendida. Uma organização que se apoia no modelo de gestão por projeto e onde cada projeto possui aporte elevado de recursos iniciais, pode começar a elaboração pelo orçamento de investimentos, por exemplo. A maioria das organizações começa a preparar o orçamento pela previsão de vendas, pois a área estratégica de marketing efetua uma pesquisa de mercado para obter informações de demanda de mercado e perfil de comportamento do consumidor, dando a possibilidade de ampliar o mercado de atuação, conquistando, assim, novos clientes. Com essa previsão, serão calculados os níveis de estoques e produção (que estão diretamente ligados ao volume de vendas). No entanto, se a capacidade produtiva de uma empresa for superior à demanda, o programa de produção acabará sendo o ponto de partida. Diante das previsões do que se espera vender, conforme as perspectivas de mercado, programa- se o orçamento da produção constituído pelo planejamento das atividades que serão necessárias para gerar a quantidade prevista no orçamento de vendas. Com a conclusão do orçamento de produção é possível elaborar as seguintes previsões: de maneira geral, a elaboração de um orçamento ocorre a cada período de doze meses e esse calendário pode ser alterado conforme as necessidades da empresa. Caso o orçamento compreenda o período do ano civil, ou seja, o prazo entre 1o de janeiro e 31 de dezembro, normalmente, costuma-se iniciar o processo de elaboração com três meses de antecedência. Podemos, então, buscar maior entendimento sobre as condições iniciais de montagem dos orçamentos antes de passar a fazer a montagem propriamente dita. Considerações iniciais para a montagem dos orçamentos Fatores preponderantes: •Grande dependência das informações históricas; •Conflitos entre estratégias e números; - 16 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- •Maturidade da administração em termos do que esperar do orçamento; • Rigidez extrema x Flexibilidade em demasia nas mudanças; •O plano é bom quando todas as linhas são atingidas. Dinâmica de dependência dos orçamentos e planos: Podemos evidenciar uma dinâmica de dependência entre os orçamentos e os planos na figura a seguir. É interessante notar que as considerações feitas anteriormente sobre a abordagem inicial de busca de informações impacta na dinâmica da relação entre planos e orçamentos. A relação indicada a seguir parte do paradigma de iniciar o orçamento pelo plano de marketing. Uma alternativa à visão tradicional é considerar que a organização está sendo criada naquele momento e considerar apenas a prospecção futura para modelagem orçamentária. Vamos detalhar alguns conceitos desta concepção associada à visão de pós-reengenharia: O processo orçamentário também deve permitir: a) Assegurar o prosseguimento dos planos; b) Mensurar periodicamente em que medida os objetivos estão sendo atingidos; c) Analisar a economia, a eficiência e a eficácia dos gestores; d) Intervir para ratificar os planos; e) Reavaliar os objetivos e a estratégia da organização. Condições para implementação do processo orçamentário Tipos de Orçamento • Orçamento Administrativo: é aquele que é feito a priori e prevê os fatos administrativos de uma empresa ou entidade; • Orçamento Anual: quadro com previsão da receita e despesa a serem realizadas durante um ano; • Orçamento Complementar: previsão adicional, isto é, que visa à complementação de um fato - 17 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- patrimonial ou verba; • Orçamento de Câmbio: expressão utilizada para designar uma previsão dos recebimentos e pagamentos em divisas a serem realizados; • Orçamento de Aquisições: são cálculos para investimentos a serem realizados; • Orçamento de Custos: previsão das despesas a serem realizadas para aexecução da tarefa produtiva; • Orçamento Público: é uma tabela da despesa e da receita, com suas fontes e origem legislativa. É uma previsão das possibilidades financeiras do Estado e, ao mesmo tempo, uma autorização do Poder Legislativo para que os impostos possam ser arrecadados e as despesas efetuadas. Não se pode cobrar impostos ou efetuar despesas sem que estejam consignadas na lei orçamentária. O orçamento é, portanto, instrumento da política financeira, destinado a orientar o poder público na execução do programa de governo. A implementação efetiva do processo de orçamento depende de uma estrutura organizacional adequada, com a definição clara de autoridade e responsabilidade para todas as fases de operações. O orçamento é baseado em pesquisa e análise que devem resultar em metas realistas que contribuirão para o crescimento e rentabilidade da empresa. O sucesso do processo orçamentário depende diretamente da sua aceitação em todos os níveis da empresa. Deve ser uma ferramenta importante para avaliar o desempenho. As variações entre o resultado atual e o estimado devem ser sistematicamente e periodicamente revisadas para determinar sua causa. Os colaboradores não devem ser responsabilizados por variações que estão além do controle. O Orçamento Baze Zero (OBZ) O orçamento base zero, também conhecido como OBZ, pressupõe que as unidades de negócio justifiquem continuamente cada despesa de sua área. Para cada período orçamentário, o ponto de partida de cada item orçado é zero, ou seja, desconsidera os aspectos históricos para análise dos próximos orçamentos. Essa metodologia requer a justificativa e a priorização de todos os itens orçados, como mecanismo de aprovação para alocação de recursos a cada um deles. Nos dias de hoje, está cada vez mais clara a necessidade de um processo orçamentário eficaz em todos os setores das organizações. Todos tem que se adaptar a um meio em que a alocação de recursos constitui um desafio cada vez mais sério, com as empresas enfrentando uma queda nos lucros, custos cada vez maiores e pressões cada vez mais fortes para manter os preços baixos. Para alocar efetivamente recursos limitados, um processo orçamentário tem que dar, ao mesmo tempo, a resposta a duas perguntas: • Onde e como gastar o dinheiro da empresa eficazmente? • Quanto gastar? (Qual deve ser, medido em unidades monetárias, o valor dos recursos - 18 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- limitados?) Porém, muitos questionamentos são efetuados pelos gestores no que se refere à real diferença entre o orçamento base zero e os tradicionais orçamentos que, geralmente, são elaborados nas empresas. Nos orçamentos tradicionais, comumente, não há metas bem definidas e o envolvimento na elaboração do orçamento, restringe-se apenas à alta administração, ou seja, não há uma participação efetiva dos funcionários da empresa. Essas projeções sempre são feitas considerando-se os orçamentos dos anos anteriores e isso pode gerar replicação de falhas e perpetuação de erros. Antes de qualquer elaboração do orçamento base zero, a empresa tem que compelir os gestores a identificar e analisar o que fazer como um todo, a tomar decisões operacionais necessárias e avaliar as alterações de responsabilidade e de carga de trabalho - não depois do processo orçamentário, mas durante esse processo e como parte integrante dele. O processo exige que cada administrador justifique detalhadamente todas as dotações solicitadas em seu orçamento, cabendo-lhe justificar por que deve gastar dinheiro. Cada administrador prepara um "pacote de decisão" para cada atividade ou operação, e este pacote inclui uma análise de custo, finalidade, alternativas, medidas de desempenho, consequências de não executar a atividade e benefícios. A análise de alternativas exigida pelo orçamento base zero introduz um conceito novo nas técnicas típicas de orçamento, pois os gestores têm primeiro que identificar diferentes maneiras de executar cada atividade e esta análise obriga todos a avaliar um nível de despesa mais baixo do que seu nível atual de operação. O Orçamento Base Zero fornece à direção da empresa elementos importantíssimos para a continuidade da organização, entre eles: •Fornece informações detalhadas relativas ao dinheiro necessário para se realizar os fins desejados; •Chama a atenção para os excessos e para a duplicidade de esforço entre os setores; •Concentra-se nas quantias necessárias para os programas e não no aumento (ou diminuição) percentual em relação ao ano anterior; •Especifica prioridades dentro dos setores, entre áreas e comparações entre diversas unidades da empresa, se houver; •Permite a determinação, por uma auditoria de desempenho, de cada atividade ou operação que teve o desempenho prometido; •Permite, também, a avaliação do desempenho dos empregados, com o envolvimento necessário dos gestores de todos os níveis da organização, formando um maior senso de responsabilidade por seus orçamentos e pelas tarefas pelas quais se comprometeram para conseguir a aprovação de seus orçamentos. O OBZ é um instrumento que tem por objetivo a redução dos gastos e das despesas, visualizando aumento do resultado da empresa. O enfoque desse orçamento nas despesas deve-se ao fato de - 19 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- que as empresas gastam indiscriminadamente com os seus processos administrativos e de apoio à produção, tendo nesses processos grande possibilidade de ganho, desde que bem orçados. É claro que não apenas o OBZ vai determinar a possibilidade de ganho de uma empresa, o orçamento de custos ocorre concomitante com o mesmo. Porém, na orçamentação dos custos, a empresa não tem o domínio de todas as variáveis que compõem o seu orçamento, pois, na maioria das vezes, ela não é responsável por todo o processo produtivo, ficando dependente de matéria-prima, mão de obra e demais gastos, para a obtenção do seu produto final. Desta forma, temos nas despesas, grande possibilidade de retorno ao resultado. A elaboração do orçamento fica sob a responsabilidade do nível gerencial, buscando esforços e alternativas de maximizar o resultado da empresa. Cada gerente deve avaliar as atividades de sua área e as despesas decorrentes, propondo e justificando o nível de gastos previstos. Já que o OBZ é um instrumento de elaboração do Orçamento, caracteriza-se por algumas premissas e por um processo ordinário e lógico para a sua realização e eficácia. Desta forma tem-se: ->Premissas: •Linguagem exclusivamente contábil, ou seja, todos os valores que estarão compondo a base orçamentária serão obtidos na escrituração contábil e nos Balancetes dos exercícios anteriores; •Valores históricos, todos os valores obtidos serão históricos, ou seja, em nenhum momento sofrerão qualquer tipo de atualização monetária; e •Garantir a correta alocação dos lançamentos contábeis (contas x centro de custo), ou seja, garantir a correta alocação dos gastos e despesas na escrituração contábil, evitando, assim, distorções dos valores orçados quando confrontados com a realização das despesas. ->Processo Orçamentário: O processo de orçamento do OBZ faz com que todas as funções e atividades da empresa sejam analisadas detalhadamente; ele avalia as alternativas de cada atividade para atingir o resultado final desejado e identifica opções entre realização parcial ou total das metasestabelecidas e os custos a elas associados. Dessa forma, esse processo passa por cinco fases: Em cada fase do fluxo acima, estima-se o prazo médio de um mês para a sua realização, onde os pontos de maior dificuldade se encontram entre a Fase 2 e a Fase 3. Através dos dados obtidos na Fase 2, é que se dá início à confecção do orçamento futuro, onde cada responsável pela elaboração do orçamento, através da reavaliação das despesas e gastos, deve propor (Fase 3) o nível de gastos para o próximo exercício, sempre justificando-os e tendo como objetivo principal a maximização do resultado da organização. Fase 1 - Preparação da base Orçamentária. Estabelecimento de metas e objetivos - 20 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Fase 2 - Coleta de Dados Fase 3 - Identificação e avaliação detalhada das atividades, alternativas e custous para realização dos planos. Fase 4 - Negociação do Orçamento. Determinação das opções entre objetivos e custos. Fase 5 - Consolidação do Orçamento e plano de operação. Assim, o OBZ possibilita: • Resposta aos problemas referentes à perpetuação do status anterior; • Se a empresa fosse começar hoje, o que seria necessário, quais os gastos e como otimizá-los; • Mudanças de cenário e ajustes no orçamento; • Exige experiência e amadurecimento; • Administração estratégica x Plano estratégico; • Dosagem entre “se a empresa fosse começar hoje” e “nós estamos aqui”; • Enfoque nas simulações e análise de riscos. • Nível de participação maior – “se a empresa fosse sua...”; • Parte qualitativa do orçamento tem que ser atingida. Exige uma Abordagem “Top X Down” que tenha: •Briefing geral da alta administração; •Proposta e detalhamento: média gerência; •Preocupações práticas com tempo, motivação e energia. São Pedro da Aldeia, em 21 de março de 2013. Aula 3 - Montagem de orçamento de vendas Orçamento Operacional Pode-se entender como orçamento operacional aquele que se preocupa com as atividades geradoras de renda de uma empresa, como por exemplo: vender, produzir e manter níveis de estoque de produtos acabados. O resultado final de um orçamento operacional é uma demonstração do resultado proforma ou orçado. O orçamento operacional, como ferramenta de controle de gestão, pode gerar efetividade de ações, inserindo na análise orçamentária as estratégias da organização e ainda os aspectos comportamentais envolvidos no processo. Como principal resultado, se o orçamento empresarial for utilizado isoladamente como instrumento de controle de gestão, apresenta diversas restrições quanto a sua eficácia, como o fato do atendimento das metas orçadas representarem o principal parâmetro para avaliação de - 21 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- desempenho em detrimento ao atendimento do planejamento estratégico em longo prazo. Orçamento de Vendas O orçamento de vendas estima as quantidades de cada produto e serviço que a empresa planeja vender ou prestar, define o preço a ser praticado, impostos incidentes e a receita a ser gerada, como também pode imbuir a quantidade de clientes a serem atendidos, as condições básicas dessa venda, a vista ou a prazo, entre outras informações. Geralmente, o orçamento de vendas serve de base para as outras peças orçamentárias, por isso, se suas estimativas não forem precisas podem inviabilizar o controle orçamentário como um todo. De maneira geral, a elaboração de um orçamento ocorre a cada período de doze meses e esse calendário pode ser alterado conforme as necessidades da empresa. Caso o orçamento compreenda o período do ano civil, ou seja, o prazo entre 1º de janeiro a 31 de dezembro, normalmente costuma-se iniciar o processo de elaboração com três meses de antecedência. Para melhorar a gestão, as organizações determinam a previsão do volume de vendas com a elaboração do orçamento de vendas. Vejamos alguns exemplos … Um time de futebol profissional precisa prever o número de torcedores que assistem aos jogos no estádio ou pela televisão, a cada campeonato. As empresas aéreas precisam prever o número de passageiros que voarão em cada rota todos os dias, e os hotéis precisam prever a taxa de ocupação durante os diferentes dias e meses. As empresas comerciais como o Extra, Ponto Frio, Americanas, Casas Bahia, Insinuante etc. devem prever vendas de varejo de milhares de produtos em diferentes locais. As empresas industriais, como Toyota, Honda, Hyundai, Kia, VW, GM, Ford etc. devem prever a demanda de clientes para cada modelo diferente de carro ou caminhão que vendem. Plano de Marketing Características do orçamento de venda... • Normalmente, inicia a montagem do plano; • Dele acabam dependendo os demais; • Expressa julgamento da empresa sobre: • Conhecimento das condições atuais; • Meio externo; • Impacto dos objetivos sobre a empresa; • Estratégias de curto e longo prazos. - 22 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- O plano de venda divide-se em ... • Plano de venda dos serviços e produtos; • Plano de propaganda e publicidade; • Plano de despesas comerciais. A parte mais importante diz respeito ao plano de vendas. As demais existem para suportá-lo. As limitações mais costumeiras quanto ao plano de MKT são: • Capacidade instalada; • Disponibilidade de recursos humanos; • Disponibilidade de recursos financeiros. Plano de Vendas: • Define o nível de atividade do período (desdobrado); • Detalhamento de produtos, por linha, categoria etc.; • Ótica atual – decidir patamar desejado; • Metodologias: • Estatística; • De julgamento. Considerações sobre as metodologias de estatísticas e de julgamento Controle / Método Abordagem estatística Opinião de equipe Combinação de técnicas Casual Direta Indireta Direta Indireta Direta Indireta Não casual Classificação quanto aos métodos Casual: Variáveis que tenham influência sobre as vendas futuras. Pode ser controlável (em algum nível) ou não pela empresa. Exemplos: Evolução do PIB, população, despesas de propaganda e publicidade etc. Não casual: vendas passadas são analisadas e utilizadas e as variáveis subjacentes continuarão influenciando as vendas. Direta: Projeta a empresa sem o macro. Indireta: Algum ente é projetado antes da projeção pretendida. Exemplo: Projeta o total das vendas de um segmento para depois projetar a empresa. As previsões serão mais precisas se forem levadas em conta as variações sazonais e os efeitos dos ciclos econômicos de expansão ou retração de vendas. - 23 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Fatores e Fontes de Informação: • Dados históricos, como tendências de vendas da empresa, competidores e a indústria (se disponíveis); • Tendências econômicas gerais ou fatores como taxas inflacionárias, taxas de juros, crescimento da população e gasto pessoal etc.; • Fatores regionais e locais que afetam as vendas; • Mudanças de preço previstas, em custos de compras e de vendas; • Planos de marketing previstos; • O impacto de novos produtos ou mudanças na linha de produtos inteira; e • Outros fatores, como eventos políticos e legais e mudanças de tempo.Dinâmica da montagem do orçamento de vendas • A área de Marketing deve criar instrumentos em seu plano de vendas que identifiquem as fontes de geração de receita, valores e totalizações por produto/serviço; • Devem ser considerados os potenciais de mercado de cada local; • A contabilização deve ser realizada multiplicando preço de venda por quantidade, gerando o total esperado de receita. No orçamento de vendas devem estar contemplados os dados de: • Quantidade; • Valores; • Produtos/serviços; • Tempos; • Áreas geográficas. Dinâmica da montagem do orçamento de vendas - Exemplo Definimos como condições internas ou externas à organização os fatores que podem influenciar positivamente ou negativamente a Elaboração do Orçamento de Vendas: Restrições Internas •Capacidade produtiva insuficiente; - 24 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- •Falta de capacitação do pessoal; •Dificuldades para obtenção de CGL e investimento. Restrições externas •Mudanças nas políticas de crédito; •Mercado fornecedor; • Concorrentes atuais e potenciais. Condicionantes Mercadológicas •Política de preços; •Políticas de produtos/serviços; •Políticas de Promoções; • Políticas de distribuição. Impactos tributários nas vendas Embora tenhamos diferenças regionais e a legislação muitas vezes altere de forma temporária ou permanente determinada alíquota - o que em situações reais requer um acompanhamento sistematizado delas - podemos exemplificar as principais tributações que estão relacionadas diretamente a vendas: PRINCIPAIS ALÍQUOTAS ICMS: •12% produtos de cesta básica; •25% supérfluos (perfumes, bebidas, etc.); •17% grande maioria dos produtos (móveis, vestuário, luz, telefone, etc.) ALÍQUOTAS SIMPLES: •Micro - R$ 120.000,00 até R$ 240.000,00 - 5,4% • E.P.P - 1.200.000,00 mais de R$ 120.000,00 - 0,5% APURAÇÃO DO LUCRO: PIS – 1,65% Incide sobre a receita Não é cumulativa Cofins - 7,60% Incide sobre a receita Não é cumulativa Contribuição Social - 9% Sobre o lucro Imposto de Renda - 15% Sobre o lucro - 25 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Aula 4 - Montagem de orçamento operacional – orçamento de produção Conhecido o volume de produção planejado, torna-se necessário projetar a utilização dos fatores de produção, que são constituídos por insumos, estrutura física e pelos colaboradores da organização. Durante esta etapa evidencia-se a importância da existência de um processo de planejamento e controle orçamentário, na medida em que é somente através deste processo que se torna possível otimizar a utilização dos fatores de produção, em função da realização do planejamento sistêmico. Orçamento da Produção O orçamento de produção é elaborado após o orçamento de vendas. O orçamento de produção indica o número de unidades que devem ser produzidas em cada período do orçamento para atender às necessidades de vendas e gerar o estoque final desejado. As necessidades de produção podem ser determinadas da seguinte maneira: Vendas orçadas em unidades.........................xxxx (+) Estoque final desejado.............................xxxx (=) Necessidades totais..................................xxxx (-) Estoque inicial.........................................xxxx (=) Produção exigida.....................................xxxx Note que as necessidades de produção de um trimestre são influenciadas pelo nível desejado de estoque final. Os estoques devem ser planejados cuidadosamente. Estoques excessivos imobilizam fundos e criam problemas de armazenamento. Estoques insuficientes podem levar a perdas de vendas ou a esforços de produção de última hora, desordenados e muito caros. - 26 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Divisão do Plano de Produção O plano de produção pode-se dividir em • Plano de estocagem • Plano de suprimentos de matérias- primas e embalagens • Plano de utilização de mão de obra • Plano de produção Plano de Estocagem O plano de estocagem de produtos acabados detalha a estratégia relacionada à como manter estocados produtos que já estão prontos para entrega ou para uma etapa posterior de montagem. É utilizado em organizações fabris ou naquelas em que o gerenciamento da cadeia de suprimentos é essencial para viabilizar o processo de transformação. O volume dos produtos é o principal fator a ser levado em conta na definição de um plano de estocagem. Produtos de alta estação devem ser estocados em locais onde as distâncias a serem percorridas são menores, como perto de saídas, e em estantes ou porta paletes baixos. Assim, não só são diminuídas as distâncias dos percursos, como também é reduzida a necessidade de movimentação vertical dos produtos. O plano deve seguir uma estratégia adequada para produtos com características especiais de peso e armazenagem. Itens relativamente pesados devem ser colocados em locais baixos, para diminuir o esforço e o risco de elevar grandes pesos. Produtos volumosos ou de baixa densidade exigem maiores espaços para armazenagem. Espaços livres no solo e estantes ou porta paletes altos podem ser usados para esses tipos de produto. Itens menores podem ser guardados em estantes ou gavetas. Um plano integrado de armazenagem deve moldar-se às características específicas de cada produto. Na prática, dependendo do tipo de negócio onde estamos inseridos, pode ser que tenhamos que detalhar todos os planos dentro do orçamento de produção ou não. Muitas vezes, alguns destes planos são agrupados, pois não tem dimensão que exija sua segregação em planejamento. O PLANO DE PRODUÇÃO DEVE ADEQUAR: CAPACIDADE X NECESSIDADE CONSIDERANDO: MIXING E TEMPO Talvez esta seja uma das questões centrais. Os recursos não são ilimitados e por isto o plano de produção deve adequar os recursos existentes às necessidades de demanda dos clientes. O orçamento de produção vai precisar considerar isto. Estratégia de Produção - Preferência à Estabilidade de Produção e Flutuação dos Níveis de Estoque Quando optamos pela preferência à estabilidade de produção e flutuação dos níveis de estoque, - 27 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- obtemos: ➔ Ganhos de escala ➔ Maturidade de mão de obra ➔ Menor despesa com treinamento ➔ Economia com aquisição de matérias-primas ➔ Melhor utilização das instalações ➔ Podem provocar aumento do custo de capital de giro Estratégia de Produção – Preferência à Estabilidade de Produção e Flutuação dos Níveis de Estoque Muitas vezes, o processo fabril - ou de prestação de serviços - demanda funcionamento ininterrupto para poder viabilizar economicamente sua existência. Nesta situação, o menor custo total aponta para a flutuação dos níveis de estoque, ainda que isto signifique gerar, em determinados momentos, picos de estoques que carreiam custos significativos, mas que se comparados aos de parada e reinício de produção - incluindo set up de máquinas e equipamentos - são menores que estes. Preferências à Estabilidade de Estoque – Produção Oscilante Utilizamos a preferência à estabilidade de estoques quando... • Minimizaçãodo risco dos estoques com aumento de custos. • Posição Intermediária • Produção é constante até certo nível de estoques. • Sazonalidade • Flexibilidade da planta. - 28 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- A preferência à estabilidade de estoques pode ter duas formas distintas: Variando a produção junto à demanda de vendas Variando em função de ciclos Como podemos evidenciar nas relações vistas, existe uma clara interdependência entre as diversas partes do sistema empresa e, muitas vezes, nossas decisões orçamentárias envolvem uma macrovisão do negócio e sua inserção no mercado. Para visualizar a interdependência entre os diversos componentes do plano de produção e outros componentes orçamentários, observe o esquema abaixo: - 29 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Orçamento de Estoque de Matéria Prima O orçamento de matéria-prima é um plano que especifica as quantidades de matéria-prima, inclusive o tipo do material a ser adquirido, períodos, preços e unidades de negócios a serem atendidas. Voltado para o elemento de flexibilidade, entre fases da atividade da empresa, temos: • Estoques de produtos acabados; • Estoques de produtos em processo; • Estoques de matérias-primas; • Estoques de embalagem. Aspectos a considerar em relação aos processos: • Layout; • Distância da fonte produtora; • Complexidade da fabricação. Aspectos a considerar em relação às matérias-primas: • Prazo de entrega; • Nível de reposição; • Natureza física; • Fornecedor. Indicadores para controle de estoques: • Giro dos estoques; • Dias de estoques; • Estoque utilizável. Potencialidades de Custos e Ganhos Vejamos quais são as potencialidades de custos e ganhos... - 30 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- 1) Na manutenção de estoques: • Risco de obsolescência; • Taxa de custo de oportunidade; • Manejo e transferência; • Espaço de armazenamento; 2) Na ausência de estoques: • Desconto por quantidade; • Distúrbios nas atividades de produção; • Margem de contribuição das vendas perdidas; • Custo não otimizados de transportes. Estoques muito elevados geram custos de armazenagem e risco de investimento, afetam o capital de giro e podem ensejar perda de oportunidades de ganhos financeiros, já estoques muito baixos podem impossibilitar atendimento a pedidos extras. Este orçamento tem dois objetivos essenciais: Controle: os custos de matéria-prima são custos diretos, devendo-se, por isso, considerar no orçamento os custos e atividades por unidades produtivas ou departamentos. Custeio de produção: os custos de matéria-prima são custos de fabricação, devendo ser identificados nos custos dos produtos acabados, por tipo de produto. A preparação de um orçamento de movimentação de estoques de matéria-prima é uma das etapas do planejamento de necessidades de materiais (MRP) de uma empresa. O MRP é uma ferramenta de administração de operações que usa um computador para gerir materiais e estoques. O objetivo do MRP é garantir que os materiais certos estejam disponíveis, nas quantidades apropriadas, e no momento certo para apoiar o orçamento de produção. O funcionamento detalhado do MRP é discutido na maioria dos livros de administração de operações. Podemos exemplificar, tendo como uma das resultantes do orçamento de produção, o plano de necessidades de matérias-primas: - 31 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Orçamento de Compras O orçamento de compras tem por finalidade determinar os períodos de aquisição e de entrega, e as quantidades necessárias e o custo do material, inclusive fretes e carretos. Aspectos importantes a destacar: • Custo de aquisição (relevância, oscilações, demanda etc.); • Tempo de recebimento; • Riscos de recebimento; • Qualidade da entrega (sentido amplo); • Número de fornecedores etc. Aula 5 - Montagem de orçamento operacional – orçamento de mão de obra Plano de RH É preciso reavaliar constantemente as necessidades na construção do Plano de RH. A construção do Plano de RH deve ser dinâmica, entendendo que quanto maior a organização, mais notável será o fluxo de entrada e saída de funcionários, principalmente da força de trabalho variável que a organização necessita em função do volume de produção ou de prestação de serviços. O plano de RH deve detalhar... 1) Pessoas por departamento, admissões e reduções de quadro; 2) Projeção da evolução de salários, bônus etc.; 3) Gastos com salários, encargos e benefícios; 4) Gastos com treinamento; 5) Gastos com consultorias e outros. Orçamentos de Mão de Obra Conheça alguns conceitos importantes sobre orçamentos de mão de obra... Mão de Obra Direta Envolve todos aqueles que estão empenhados com o produto ou parte dele. Trabalhando diretamente com a produção. Mão de Obra Indireta São funcionários que não estão envolvidos diretamente com o produto/serviço (Processo de transformação), mas que participam do processo produtivo de forma indireta. Exemplos: Gerente de produção, supervisor de segurança, manutenção etc. Estes custos são rateados entre os setores em que trabalham. Mão de Obra Administrativa São todos os funcionários, que mesmo não atuando de forma direta ou indireta no processo de transformação do produto/serviço, contribuem com a geração de receita para organização. - 32 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Exemplos: contabilidade, compras, tesouraria, segurança etc. Homem Hora Uma das formas mais comuns para parametrizar a mão de obra em uma visão contábil orçamentária é estabelecer parâmetros de quantidade e valores de Homem Hora. Cálculo do Quantitativo de Pessoal Necessário A partir dos dados do plano de RH podemos estabelecer uma primeira percepção que diz respeito ao quantitativo de pessoal necessário por área (direta, indireta e administrativa)... Orçamento de mão de obra direta O orçamento de mão de obra direta também é elaborado a partir do orçamento de produção. É preciso que as necessidades de mão de obra direta sejam calculadas para que a empresa saiba se haverá horas suficientes de mão de obra disponíveis para atender as necessidades de produção. Sabendo com antecedência quantas horas de mão de obra serão necessárias durante o ano, a empresa poderá preparar planos para ajustar sua força de trabalho na medida das exigências da situação. - 33 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Empresas que deixam de fazer orçamentos correm risco de se defrontar com falta de mão de obra ou a necessidade de contratar e dispensar operários em épocas pouco oportunas. Políticas erráticas em relação à força de trabalho geram insegurança, queda de moral e ineficiência. Dos dados detalhadosnas tabelas anteriores, podemos obter a totalização de horas e o próprio custo por hora, como exemplificado no início da aula. Qual o nível de detalhamento que podemos ter quando detalham os o plano de RH com fins de orçamento de mão de obra? Notadamente estará relacionado com a quantidade de atividades que os diversos processos organizacionais possuem. Ressalta-se que o detalhamento exemplificado nesta aula envolveu uma estrutura que possuía 10 atividades de alocação de mão de obra nas diversas áreas. É fato que muitas vezes a estrutura administrativa e indireta de diversas organizações poderá ser semelhante e que o grande diferencial no detalhamento é a constituição de atividades relacionadas à atividade-fim da organização (produção ou prestação de serviços). Arraial do Cabo, em 29 de abril de 2013. Aula 6 - Montagem de orçamento operacional – Orçamento dos custos indiretos e dos Custos dos produtos vendidos Conceitos de Custos Vejamos alguns conceitos de custos importantes para a elaboração do orçamento de custos indiretos e dos custos dos produtos vendidos. Gasto - Sacrifício financeiro que a entidade arca para a obtenção de um produto ou serviço qualquer, representado por promessa ou entrega de ativos. Investimento - Gasto ativado em função da sua vida útil ou benefício atribuível a períodos futuros. Custo - Gasto relativo a bem ou serviço utilizado na produção de outros bens e serviços. Despesa - Bem ou serviço consumido direta ou indiretamente para a obtenção de receitas e que não esteja identificado com a operação de geração do produto. Perda - Gasto que não ficou ativado, não foi associado a bem ou produto específico e não contribui com a geração de receita. - 34 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Fluxos de Caminho Contábil Inicialmente, tudo é enquadrado como gasto. Dependendo de sua destinação inicial, o gasto pode ter diversos fluxos de caminho contábil... Se é ativado, se mantém no Ativo da organização e vai sendo usado no processo. Durante o ciclo orçamentário, anualmente parte do Investimento é depreciado e sai do ativo imobilizado. Neste momento, pode ser transformado em custo, despesa ou perda, dependendo de sua forma de transformação; Se é ativado na forma de estoque, será contabilizado no Ativo circulante. Durante o ciclo orçamentário, anualmente é utilizado e sai do ativo. Neste momento, pode ser transformado em custo, despesa ou perda, dependendo de sua forma de transformação; Se é direcionado para aplicação imediata no processo produtivo, sendo associado um produto ou serviço, vira custo. Se antes de terminar o processo produtivo, deixa de ser incorporado ao produto ou serviço, se transforma em perda. Se é direcionado para consumo imediato em atividade que contribui com a geração de receita para a organização, então é transformado em despesa. Fluxos de Caminho Contábil – Gráfico Veja o esquema abaixo que ilustra o processo de fluxos de caminho contábil de forma simplificada... Diferença entre enquadramentos contábeis Uma característica interessante diz respeito à diferença entre os enquadramentos contábeis de custos e despesas. Eles se posicionam em um demonstrativo de resultados em posições distintas e contribuem para aglutinadores diferentes. O custo impacta na margem bruta e na receita operacional. Despesa apenas na receita operacional, como pode ser visualizado no esquema a seguir: - 35 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Características dos Custos aplicadas ao modelo Orçamentário: • Gastos projetados para o horizonte de abrangência do plano «orçamentário; • Divide-se quanto aos impactos de resultado; • Gastos que irão se converter em custos dos serviços/produtos; • Ligados à geração do serviço/produto; • Os itens mais frequentes de seu plano de contas são: • Salários e encargos; • Gastos com manutenção; • Refeitório e transportes; • Energia elétrica; • Água 6 luz etc. Tipos de sistemas de custeio e impacto das estimativas no orçamento - 36 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Exemplo comparativo de metodologias de custeio Vejamos um exemplo comparativo das três metodologias de custeio... Como pode ser percebido , as 3 metodologias apresentam formas distintas de demonstrar o mesmo valor total. Um aspecto a considerar é que muitas vezes a metodologia de custeio usada vai ser a metodologia de custeio baseada em atividade (ABC). Um dos objetos resultantes deste processo orçamentário é o conhecimento do custo do produto/serviço para efeito de orçamentação. Podemos ter um detalhamento que nos leve a poder modelar a folha de custo de cada produto/serviço, como exemplificado nesta folha de custo... - 37 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- EXEMPLO DE FOLHA DE CUSTO Descrição - em R$ Fatores deConsumo 1998 Valor Inicial 1999 1o trimestre Demonstração do custo projetado Matérias-primas Tecido 0,75 6,00 6,27 Unha 0,07 0,17 0,29 Pena 0,2 0,90 0,84 Embalagem 0,3 0,23 0,25 Soma 7,30 7,65 Mão de obra direta Corte 0,88 0,89 Costura 1,80 1,66 Acabamento 0,79 0,69 Soma 3,47 3,23 Gastos indiretos de fabricação Engenharia 1,16 0,93 Logística 1,46 1,95 Adm. Operações 1,60 1,34 Soma 4,22 4,22 Total custo de fabricação própria 14,99 15,11 Var. Custo 0,8% - 38 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Detalhamento de Orçamentos de custos - Critérios de alocação Se a quantidade de itens de custos e de atividades for mais extensa, podemos organizar tabelas de relacionamento entre os dois.. Para cada atividade indicada acima deve se ter um direcionador de custo que pode ser exclusivo da atividade ou que seja utilizado em um grupo de atividades que guardem correlação entre si. É importante que se tenha associado a cada item de custo, além da própria descrição, a conta contábil de acumulação direta que ele vai possuir, bem como os valores previstos no período e a composição básica de rateio entre as aplicações diretas, indiretas e administrativas do item. Detalhamento de Orçamentos de custos – Base utilizada Podemos, com o desdobramento da projeção de gastos e dos critérios de alocação, detalhar a base de rateio calculada, veja... - 39 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- A alocação de gastos pode ser detalhada. Inicialmente, em relação à depreciação - 40 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Depois, em relação à manutenção E por último outrosgastos - 41 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- A alocação de gastos pode ser detalhada. Estabelecida a Alocação, podemos fazer a distribuição dos gastos alocados por grupos diretos ou indiretos (a forma para as despesas administrativas e operacionais é similar e será demonstrada na próxima aula). No caso exemplificado, a distribuição será por departamentos; na prática, podemos ter outra forma de distribuição, dependendo da estratégia adotada pela organização. Vamos inicialmente detalhar os diretos e posteriormente os indiretos. Veja os exemplos de detalhamento de orçamento de custos - distribuição de gastos - departamental direta e indireta. No caso exemplificado, a empresa fabrica apenas 1 produto. Na maioria das situações, onde temos diversos produtos ou serviços, neste ponto é importante estabelecer um segundo grupo de direcionadores para alocar as parcelas dos custos em produtos/serviços diferentes (metodologia de custeio ABC). Não devemos esquecer que, se neste processo produtivo parte da produção for terceirizada, devemos distribuir os custos indiretos nela também... Calculamos o custo projetado com as do nosso processo produtivo, ponderando a parcela da produção que foi terceirizada e. assim, podemos ter calculado o custo unitário do produto/serviço para orçamentação. como detalhado de forma exemplificativa a seguir... Detalhamento de Orçamentos de custos - Montagem do custo do produto Após esta etapa da montagem, na próxima aula, vamos detalhar a montagem do orçamento de despesas operacionais. Arraial do Cabo, em 30 de abril de 2013. Aula 7 - Montagem do orçamento operacional – Orçamento de despesas operacionais Montagem do orçamento de despesas operacionais O Orçamento de Despesas Operacionais pode se tornar uma parte trabalhosa do processo orçamentário, visto que há uma grande variedade de tipos de despesas a serem consideradas e é necessário detalhar os gastos para cada setor da empresa. O planejamento em si das despesas deve envolver a todos e ser considerado ao longo do tempo para recebimento contínuo de subsídios ao ciclo orçamentário. Esse detalhamento nos diversos níveis administrativos visa que o orçamento de despesas possa ser elaborado para cada setor da organização de forma realística. Um dos objetivos do orçamento de despesas é a identificação dos itens que irão representar as saídas de caixa futuras e o controle efetivo dos custos. - 42 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- “Ao se fazer o levantamento das despesas do período pretende-se também analisar quais destes itens poderão ser reduzidos, eliminados ou aumentados, considerando os recursos disponíveis e os objetivos e metas organizacionais. O orçamento de despesas operacionais é montado de acordo com as informações coletadas.” Atividade e Funcionalidade Podemos priorizar a atividade e a funcionalidade, ou ambas, na construção de modelo de planejamento orçamentário. Atividade - Ao priorizarmos a atividade, podemos não só estabelecer uma visão departamental, mas conhecer como a atividade se comporta de forma macro na estrutura administrativa da organização. Funcionalidade - Ao priorizarmos a funcionalidade, a chave contábil departamental permite entender melhor o fluxo de gastos naquele setor da organização e permite que tomemos decisões de geração de eficiência econômica associadas ao setor. EXEMPLO DE ATIVIDADE/FUNCIONALIDADE Um determinado setor da organização gasta recursos com cópias de documentos. Podemos buscar eficiência departamental na medida em que o Planejamento Orçamentário de Gastos Administrativos, que gerencia estes recursos, busca internamente em seu setor evitar gastos desnecessários. Ocorre que ao longo de vários setores de uma organização outros locais gastam também com a atividade cópias de documentos. Se o modelo estrutural for focado apenas na funcionalidade, dificilmente conheceremos o impacto de gastos com cópias em toda a organização. Porém, se os gastos com cópias for uma atividade individualizada, para conhecermos as relações de funcionalidade, precisaremos criar controles adicionais que podem ser mais onerosos do que o próprio gasto. Ao combinar as visões podemos, para cada funcionalidade departamental, associarmos um conjunto de atividades que permitem tanto que um gerente de um setor busque ações de melhoria da eficiência econômica quanto à controladoria da organização perceba a possibilidade de decisões estratégicas globais para a organização que foquem nas atividades. Assim, em uma ação matricial, tanto o encarregado de um setor pode tomar ações para diminuir gastos com cópias quanto, estrategicamente, a organização pode escolher entre utilizar diferentes tecnologias de impressão ou modificar a dispersão espacial das copiadoras para ampliar a economia de gastos na atividade cópias de documentos, de uma forma que não seria alcançada pela mera superposição de ações funcionais de cada encarregado de setor. Despesas Comerciais As despesas comerciais resultam da atividade que a empresa desenvolve com o objetivo de colocar mercadorias e serviços ao alcance do consumidor, influenciando, ao mesmo tempo, as suas decisões de compra. - 43 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- As despesas comerciais Podem representar gastos com salários, encargos sociais, comissões, viagens, publicidade, material de escritório, comunicação, fretes, combustível e lubrificantes, seguros e depreciação, só para enumerar algumas. Despesas Financeiras A respeito do que se poderá apressadamente supor, a análise e o controle das despesas administrativas e comerciais apresenta uma complexidade maior do que aquela encontrada no estudo das despesas de fabricação, principalmente em função de dois fatos distintos... Os custos de fabricação têm sido exaustivamente estudados desde os primórdios da chamada “administração racional”, enquanto os métodos e princípios dessa mesma administração racional só muito mais recentemente têm sido aplicados à análise dos custos comerciais. A apuração dos custos administrativos e de distribuição por produto ou por programa é, em geral, muito mais complexa do que o cálculo dos custos de fabricação. Isso porque os custos comerciais compõem-se de um mínimo de gastos diretos, classificando-se todos os demais como indiretos. Interesse da análise das despesas Podemos enfatizar que a análise das despesas interessa à administração no sentido de conduzir racionalmente os seus negócios e lhe permite, a qualquer momento, obter resposta de questões como... • Qual produto mais lucrativo? • Qual o distrito ou região de vendas mais lucrativo? • Que departamento ou escritório funciona dentro de bases mais econômicas? • Quais os vendedores mais eficientes em termos de quantidade vendidas e de lucros realizados? Exemplos de despesas financeiras: juros de empréstimos, financiamentos, descontos, taxas de serviços, reciprocidade, seguros, cadastros, cauções etc. Ainda há despesas junto aos fornecedores, como juros por atraso, multas etc. O objetivo da análise das despesas administrativas e comerciais consiste, exatamente, em responder parcialmente (em associação comanálise de outros tipos de custos) a perguntas desse tipo. Base da análise de despesas A base da análise de qualquer despesa reside no Sistema de Registro Contábil mantido pela empresa. É comum que tais gastos sejam analisados relativamente a sua porcentagem sobre as receitas líquidas. As análises serão, por conseguinte, tanto mais fáceis e eficientes quanto mais adequados forem os registros contábeis disponíveis. De posse das informações, monta-se o quadro orçamentário. - 44 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Previsão de despesas com vendedores duvidosos Sabe-se, por experiência de mercado, que normalmente uma parte das vendas a prazo acaba não sendo recebida por inadimplência dos clientes. Com base nisso, e considerando os pressupostos teóricos assentados nos princípios da competência dos exercícios e da prudência, é que a ciência contábil admite a constituição dessa provisão. Por quê orçar os devedores duvidosos? • Controle de variabilidade do modelo; • Minimizar impacto financeiro nos fluxos de caixa; • Gerenciar melhor os resultados contábeis. Por que orçar junto com as despesas operacionais? Contabilmente, a provisão para devedores duvidosos deve ser constituída com base em procedimentos que, efetivamente, reflitam as perdas esperadas. Para tal, é importante que sejam considerados os fatores de risco conhecidos, com o objetivo de estimar, criteriosamente, a expectativa de perdas com contas a receber. Assim como as demais previsões de despesas vistas até agora nesta aula, é comum que tais provisões sejam analisadas relativamente a sua porcentagem sobre as receitas líquidas. A principal variável explicativa das despesas de Provisão para Devedores Duvidosos é o montante de contas a receber. O montante que será provisionado para se prevenir contra clientes duvidosos dependerá da qualidade e do montante de crédito oferecido. Na perspectiva de gerenciamento dos resultados contábeis, acredita-se que a variação do lucro líquido em relação a períodos anteriores e o endividamento serão cruciais para a definição do montante que será provisionado pelas empresas. Assim, a Provisão para Devedores Duvidosos tem por principal função contábil reconhecer, por estimativa, as Perdas Potenciais Futuras decorrentes do não recebimento de créditos por vendas a prazo. Regime de Competência e regime de caixa Muitas vezes nos deparamos com a dúvida sobre o que é e quais são as diferenças entre o Regime de Caixa e Regime de Competência. Veja o conceito de Regime de Caixa e o conceito de Regime de Competência... Regime de Caixa - O Regime de Caixa representa o reconhecimento das receitas, custos e despesas, pela entrada e saída efetiva da moeda. No Regime de Caixa, as receitas são reconhecidas somente no momento em que o cliente paga a fatura, e as despesas são reconhecidas no momento em que são efetivamente pagas. Na biblioteca da disciplina disponibilizamos os enquadramentos atualizados da legislação que identificam quem e quando pode-se utilizar o Regime de Caixa. - 45 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Regime de Competência A adoção do Regime de Competência tem por finalidade reconhecer, na contabilidade, as receitas, custos e despesas, no período a que competem, independente da sua realização em moeda. O Princípio da Competência do exercício relaciona-se com o reconhecimento do período contábil, isto é, quando uma receita ou uma despesa deve ser reconhecida. Um exemplo para ilustrar e melhor compreendermos seria quando uma empresa realiza uma venda para pagamento em 60 (sessenta) dias; a receita é reconhecida na data da venda e, portanto, o valor da venda estará indicado na Demonstração do Resultado do Exercício daquele mês. #As empresas tributadas com base no lucro real estão obrigadas a adotar o Regime de Competência para fins de apuração dos tributos. Podemos dizer que o Regime de Caixa leva em consideração o desembolso efetuado para pagamento de gastos ou o recebimento de vendas. Já o Regime de Competência leva em consideração o fato gerador, ou seja, quando efetivamente houve o gasto ou a receita, independente de haver ou não dinheiro “entrando” no caixa. Contudo, para melhor entendimento, vamos nos aprofundar um pouco mais: Como regra geral, a pessoa jurídica apura a base de cálculo dos impostos e contribuições pelo Regime de Competência, sendo exceção os rendimentos auferidos em aplicações de renda fixa e os ganhos líquidos em renda variável, os quais devem ser acrescidos à base de cálculo do lucro presumido quando da alienação, resgate ou cessão do título ou aplicação. Entretanto, poderá a pessoa jurídica adotar o critério de reconhecimento das receitas das vendas de bens e direitos ou da prestação de serviços com pagamento a prazo ou em parcelas na medida dos recebimentos, ou seja, pelo Regime de Caixa, desde que mantenha a escrituração do livro Caixa e observadas as demais exigências impostas pela legislação em vigor. De acordo com o conteúdo estudado nessa aula, diferencie despesas administrativas de despesas comerciais... As despesas administrativas decorrem do esforço desenvolvido pela empresa no sentido de cumprir eficazmente as suas funções administrativas de planejamento, organização e controle. Podem representar salários do pessoal de administração, encargos sociais, viagens, publicações, comunicação via telefone, fax, Internet etc.; material de escritório, computação, assessorias e depreciação, entre outras. A estruturação destes gastos na forma departamental, para efeito de planejamento orçamentário, requer alguns cuidados de como a finalidade da estrutura é estabelecida. Já as despesas comerciais resultam da atividade que a empresa desenvolve com o objetivo de colocar mercadorias e serviços ao alcance do consumidor, influenciando, ao mesmo tempo, as suas decisões de compra. As despesas comerciais Podem representar gastos com salários, encargos sociais, comissões, - 46 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- viagens, publicidade, material de escritório, comunicação, fretes, combustível e lubrificantes, seguros e depreciação, só para enumerar algumas. Arraial do Cabo, em 15 de maio de 2013. Aula 8: Montagem do orçamento operacional – Orçamento de investimentos Montagem do Orçamento de Investimentos - Orçamento de Capital O orçamento de investimentos se apresenta de diversas formas e representa uma das parcelas estratégicas de maior relevância na peça orçamentária. Existe grande variedade de tipos de investimentos* a serem consideradas e é necessário agrupa- los em planificações específicas para cada área de investimentos. (*) Um investimento é o comprometimento atual de recursos, por um período, na expectativa de receber recursos futuros que compensarão o investidor: pelo tempo durante o qual os recursos são comprometidos; pela taxa esperada de inflação e pelo risco. Fonte: www.cenqage.com.br O orçamento de investimentos é estratégico para a empresa. Investimentos de curto prazo são atividades operacionais para a empresa, como investimentos em manutenção, reformas internas, pequenas obras, trocas de equipamentos de máquinas etc. Quando há previsãode vendas de parte do parque industrial, pode-se prever um orçamento de desinvestimento. O orçamento de financiamento é estreitamente correlacionado com o orçamento de investimento. É nele que são alocados os recursos que subsidiarão os investimentos. Entre suas informações deverão constar as fontes selecionadas, sendo necessário ter em mãos as seguintes informações: • Tipo de financiamento e respectivas garantias; • Indexadores; • Taxas de juros e demais despesas financeiras; • Impostos (IOF, IOC, IRRF etc.). Planejamento dos Investimentos O planejamento dos investimentos deve envolver a todos na organização e ser considerado ao longo do tempo para recebimento contínuo de subsídios ao ciclo orçamentário. Esse detalhamento nas diversas planificações visa que o orçamento de investimentos possa ser elaborado de forma realística. Um dos objetivos do orçamento de investimentos é a identificação dos itens que irão representar elementos de garantia de sustentabilidade do negócio e geração de vantagem competitiva para a organização em situações futuras. - 47 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- 1. Composto pelos imóveis, equipamentos, móveis etc.; 2. Horizonte não restrito à planificação anual; 3. Implica em grande volume de recursos; 4. Pode afetar o nível da produção; e 5. buscar acordos depois de fechar acordos. Disponibilidade de fundos para dispêndio Vejamos os principais motivos para fazer Dispêndio de Capital... ➔ Expansão aquisição de novos ativos imobilizados; ➔ Substituição substituir ou renovar ativos obsoletos ou gastos; ➔ Modernização reconstrução, recondicionamento ou a adaptação de uma máquina ou das ➔ instalações existentes; ➔ Melhoria da qualidade; ➔ Melhoria do bem-estar (funcionários ou comunidade); ➔ Outras finalidades comprometimento de recursos em longo prazo, na expectativa de um ➔ retomo futuro (propaganda, pesquisa e desenvolvimento, serviços de consultoria). Detalhamento de investimentos Os diversos detalhamentos de investimentos comportam-se como projetos de investimentos e podemos observar em sua dinâmica as seguintes etapas... 1. Geração de Propostas Brain storming, carências, políticas etc. 2. Levantamento de Dados Levantamento de dados relativos a cada projeto: • Vantagens e desvantagens; • Valor do investimento e seu desembolso; • Especificação de itens e seu cronograma. 3. Avaliação de Propostas • Urgência, assistência técnica e manutenção etc.; • Disponibilidade de recursos; • Retorno obtido (pay-back, val, tir ou tmr). 4. Controle de desembolsos 5. Análises de cenário Posicionamento dos Investimentos Os investimentos, por normalmente exigirem vultosa soma de recursos com uma extensão de prazo bastante acentuada, como já foi indicado, determinam à administração cuidados com tais estudos, com vistas à definição da alternativa mais apropriada às necessidades da empresa e plenamente encaixada nas condições da organização. A disponibilidade de fundos para dispêndios de capital afeta recorrentemente o ambiente decisório da empresa. Se a empresa possuir Recursos Ilimitados para investimento, é muito simples tomar decisões sobre investimento de capital. Todos os projetos que fornecem retornos superiores a um nível pré-determinado podem ser aceitos. - 48 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Veja o esquema que representa os possíveis posicionamentos dos investimentos em uma macro concepção estratégica da organização... Disponibilidade de fundos para dispêndio A maioria das empresas opera sob Baixa Disponibilidade e Elevada Onerosidade de Capital. Isso significa que as empresas dispõem de uma quantia limitada e cara de capital para fins de dispêndio de investimentos e que inúmeros projetos irão competir por essa quantia limitada. A empresa deve, então, racionar seus fundos, alocando-os aos projetos que irão maximizar o valor das suas ações. A projeção dos dados financeiros e operacionais de uma decisão de investimento não pode ser ignorada, pois provoca efeitos tanto no Orçamento Operacional como no Orçamento Financeiro, sendo condição intrínseca do Orçamento de Investimentos a aplicação das técnicas de análise das alternativas de investimentos e rentabilidade dos projetos. O Custo de Capital é um conceito dinâmico afetado por uma variedade de fatores econômicos e1 empresariais. Para isolar a estrutura básica do custo de capital, foram elaboradas algumas premissas-chave relativas ao risco e taxas: a) Risco do negócio/risco operacional - é o risco que a empresa corre de ser incapaz de cobrir os custos operacionais supõe-se que não se altere. Essa premissa significa que a aceitação de um determinado projeto pela empresa mantém sua capacidade em saldar os custos operacionais inalterada. b) Risco financeiro é o risco que a empresa corre de ser incapaz de cumprir os compromissos financeiros exigidos (juros, pagamento de empréstimos, dividendos de ações preferenciais) supõe-se que não se altere. - 49 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- c) Custos depois dos impostos são considerados relevantes em outras palavras, o Custo de Capital é medido após o imposto de renda. Cada investimento a ser feito deve ser objeto de um estudo específico de sua rentabilidade e das alternativas possíveis para verificar se o investimento é vantajoso ou não. Existem diversos métodos de avaliação de projetos de investimento. Método do Pay-Back O número de anos necessários para recuperar o investimento inicial é chamado de período de recuperação do investimento. Assim, quando o período de pay-back encontrado representa um período de tempo aceitável para a empresa, o projeto tende a ser selecionado. Este método possui vantagens e desvantagens. As principais vantagens são a facilidade de usar e a facilidade de entender, por outro lado, a principal desvantagem é que ele ignora completamente o valor do dinheiro no tempo. Além disso, o método não leva em consideração as entradas de caixa produzidas após o período em que o investimento inicial foi recuperado. Exemplo: A fábrica de papel higiênico ERC S/A planeja investir em uma nova planta de produção; o projeto elaborado possui desembolso inicial de R$3.700.000,00. Ela estimou que o projeto proporcionará entradas de caixa regulares de R$1.000.000,00, no ano 1; de R$2.000.000,00, no ano 2; de R$1.500.000,00 no ano 3; e de R$ 1.000.000,00, no ano 4. Se a empresa tem como meta um período de pay-back de 3 anos, você recomendaria que esse projeto fosse aceito? Você pode ver por essa informação que após 2 anos a empresa terá recuperado R$ 3.000.000,00 dos seus R$3.700.000,00 investidos. Então, calculando a proporção do terceiro ano, em que a empresa terá que recuperar os R$700.000,00 restantes do seu investimento inicial, teremos que dividir os R$700.000,00 pela entrada de caixa do terceiro ano: 700.000,00/ 1.500.000,00 = 0,47 Em termos redondos, 0,47 de um ano é, aproximadamente, 24 semanas (0,47 x 52 semanas), perfazendo um total de 2 anos e 24 semanas, antes do investimento ser recuperado. A seguir, deve-se comparar esse período com o período-meta para ver se a empresa deve prosseguir com o investimento. Nesse caso, o período de recuperação efetivo é menor do que o período-meta de 3 anos. Portanto, oprojeto é aceitável. - 50 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Método do valor presente líquido Se o valor presente de fluxo de caixa futuro de um projeto é maior do que o custo inicial, o projeto é implantado. Por outro lado, se o valor presente é menor do que o custo inicial, o projeto deve ser rejeitado porque os investidores perderiam dinheiro. O ideal é que o valor presente líquido seja zero ou positivo, para o projeto ser aceito. O valor presente líquido (VPL) de um projeto pode ser calculado com a seguinte fórmula: Valor Presente Líquido (VPL) = Valor Presente - Investimento Inicial “O Valor Presente Líquido é a soma de todos os valores presentes do fluxo de caixa considerando todas as entradas e saídas de caixa associadas a um projeto. Deve-se observar que esse é o primeiro método que incorpora o valor do dinheiro no tempo.” O mais complexo é definir qual a taxa de desconto a ser utilizada no cálculo do VPL. A taxa de desconto sofre influência do risco de investimento, das taxas de juros e da inflação. As taxas de desconto também são influenciadas pela duração dos projetos, pois projetos de longo prazo são descontados a taxas maiores do que os de curta duração, devido a maior incerteza na sua conclusão. Exemplo: Usando o VPL para avaliar um projeto A Companhia XPTO está considerando um investimento que proporcionará, anualmente, fluxos de caixa após o imposto de renda de R$6.000,00, R$4.000,00, R$3.000,00 e R$2.000,00, respectivamente, por 4 anos. Se a taxa de desconto do projeto é de 10% e o investimento inicial é R$9.000,00, você recomendaria esse projeto? Multiplique os fluxos anuais de caixa do projeto pelos fatores de valor presente, à taxa de 10%, para um período de 4 anos, conforme descrito quadro comparativo. Subtrair o desembolso inicial de R$9.000,00 dos R$12.377,00, para obter o valor presente líquido de R$3.377,00. Já que o valor presente líquido é positivo, esse projeto é recomendado à companhia XPTO. O método do valor presente líquido apresenta três vantagens importantes: • Usa os fluxos de caixa em vez dos lucros líquidos; • Reconhece o valor do dinheiro no tempo; e • Aceita somente projetos com o VPL positivos, o que proporciona aumento no valor da companhia. Temos também algumas limitações conhecidas do VPL, pois este método assume que a empresa é capaz de fazer previsões dos fluxos de caixa dos anos futuros. No entanto, quanto mais longe for o período analisado, maiores os riscos de erro na previsão, podendo haver uma superestimação ou uma subestimação dos fluxos futuros, a aceitação de um projeto que deveria ser rejeitado ou a rejeição de um projeto que deveria ser aceito. - 51 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Além disso, o método assume que a taxa de desconto será a mesma em toda a vida do projeto. Assim, a predição da taxa por um período prolongado pode gerar o risco de mudança desta taxa e, por consequência, causar um reflexo na análise. Modo de Taxa Interna de Retorno A taxa interna de retorno é uma medida popular usada no orçamento de investimentos. Pode ser definida como uma taxa de rentabilidade, sendo uma taxa de desconto que torna o VPL igual a zero. A taxa abaixo da qual os projetos são rejeitados chama-se taxa de corte, taxa-meta, taxa mínima de retorno ou taxa desejada de retorno. Exemplo: Usando a TIR para avaliar um projeto. Uma companhia tem fluxos de caixa anuais de R$5.000,00 por 6 anos. 0 investimento inicial é de R$20.555,00. Determinar a TIR desse projeto: Primeiro, encontrar uma taxa de retorno que torne o valor presente do fluxo de caixa de 6 anos igual a um investimento inicial de R$20.555,00. A taxa de desconto desconhecida é o valor da TIR. Primeiro, divida R$20.555,00 por R$5.000,00, encontrando R$4,111, que é o FVPA. A seguir, procure na tabela de FVPA e leia os fatores de valor presente para períodos de 6 anos. Você pode, facilmente, ver que R$4,111 é o fator de valor presente da taxa de 12%, para 6 períodos. Essa taxa de 12% é a TIR do projeto. Se a taxa mínima é de 10%, o projeto será aceito. Da mesma maneira, se a taxa mínima é maior do que 12%, o projeto será rejeitado. Nesse caso, os fluxos de caixa foram constantes. Assim, o procedimento teve dois momentos: dividir o investimento inicial pelo fluxo de caixa anual e procurar na tabela de valor presente de uma anuidade uma taxa de desconto. Para projetos com diferentes fluxos de caixa anuais, o procedimento torna-se um processo de tentativa e erro, muitas vezes somente exequível pela utilização de calculadora científica. Confira na biblioteca da disciplina o conteúdo relacionado a esta forma de cálculo, bem como demonstrações de como computar anuidades com calculadoras. Vantagens da TIR Porquê a TIR é mais fácil e entendível? Em termos de vantagens, a TIR é fácil e entendível, pois não possui as restrições da TMR e do período de payback, que ignoram o valor do dinheiro no tempo. De outro lado, como desvantagens, apresenta a possibilidade de fornecer taxas de retorno não realistas e podem existir diferentes taxas de retorno que tornem o valor presente igual ao valor inicial, gerando a dúvida de qual a taxa adequada. O orçamento de investimentos é montado de acordo com as informações coletadas. De uma forma comum – exemplificativa, mas não exaustiva – encontramos as seguintes segmentações neste orçamento: - 52 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- • Bens imóveis - construção; • Bens imóveis – modernização e reparo; • Equipamentos industriais - modernização e reparo; • Veículo e equipamentos de movimentação de carga; • Tecnologia da Informação e conectividade; • Bens móveis; • Capacitação e transferência de tecnologia; • Outros. Segmentar é uma decisão que depende da área e dimensão da organização. Podemos ter, por exemplo, uma organização que agrupe todos os segmentos em um mesmo orçamento. O cuidado maior é manter uma percepção da relação Volume de Recursos versus Dinâmica Temporal do Investimento. A construção de um bem imóvel implica em planificar e orçar o investimento em tempo distinto da renovação de veículos. Com frequência, encontramos situações em que a orçamentação para os bens móveis precisa ainda ser mais subsegmentada, detalhando, por exemplo, o mobiliário, a refrigeração (ar-condicionado), os acessórios de escritório etc. Quando transpomos as diversas segmentações para a planificação contábil orçamentária, podemos resumi-las financeiramente no tempo e associarmos a depreciação de forma distinta para cada natureza de segmentação. - 53 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Contabilização com saldos iniciais Após identificarmos os acréscimos ou supressões, podemos fazer a contabilização com os saldos iniciais, a atualização monetária respectiva e, quando ocorrer, a apuração com resultado de vendas de ativos. - 54 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) --------------------------------------------------------------------------------------------------------------------Em termos de orçamentação, além de definirmos os investimentos de forma segmentada, é importante que identifiquemos as fontes de financiamento relacionadas a estes investimentos. Utilizar Capital de Giro ou empréstimos de curto prazo é muito oneroso em relação aos benefícios futuros de uma aplicação em investimento. Normalmente, utilizamos nestas aplicações empréstimos de médio e longo prazo obtidos a taxas menores, podendo ser fruto de operações cambiais ou não, dependendo da forma como o crédito é oferecido no mercado. Veja a planilha que exemplifica essa questão. - 55 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Qual a ideia básica do método da taxa de retorno? O cálculo da taxa média de retorno envolve uma simples técnica contábil que determina a lucratividade de um projeto. A ideia básica é comparar os lucros contábeis líquidos com os custos iniciais de um projeto pela adição de todos os lucros líquidos futuros e dividi-los pelo investimento médio. Aula 9: Controle orçamentário e evolução do processo de planejamento O Controle Orçamentário e os seus conceitos gerais Um orçamento empresarial, em geral, estabelece quantificação e valor às operações que a empresa pretende efetuar. Tendo-se finalizado a elaboração do orçamento, a organização estará - 56 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- em condições de iniciar o ano operacional do orçamento. Porém, o ambiente é dinâmico no tempo e a ação estratégica na organização deve ser flexível e adaptativa frente à turbulência ambiental. Com isso, a materialização desta turbulência se manifesta durante o próprio período de operação para o qual o orçamento foi planejado. Poderão ocorrer algumas mudanças no mercado, na economia interna ou externa, setorial e outros, que podem afetar o desempenho da empresa, trazendo ameaças ou oportunidades em relação ao atingimento das metas estabelecidas. A construção de um sistema de controle interno coerente com o sistema de orçamento, para que se possa realizar um acompanhamento durante o período em exercício, acaba surgindo da necessidade de se monitorar as relações de impactos ambientais, confrontando com a planificação orçamentária realizada para que se tenha flexibilidade e adaptabilidade na organização. Objetivo do Controle Orçamentário O que é controle orçamentário? O Controle Orçamentário é um sistema ou processo de comparações entre os desempenhos. Normalmente confrontando-se um padrão (ou um dado orçado) com a apuração real realizada. Qual o seu objetivo? O controle orçamentário objetiva que as comparações entre os desempenhos sirvam como base para ajustar as ações adequadas às respostas obtidas nos resultados operacionais alcançados. Isso possibilita a avaliação do desempenho da empresa, criando, assim, uma base para tomada de decisão. Além de ser diretamente relacionado ao instrumento de planejamento, o orçamento é, também, por si mesmo, um importante instrumento de controle gerencial. Ainda que grande parte dos resultados obtidos tenha uma composição contábil financeira muito forte (o que direciona o modelo orçamentário mais para as métricas quantitativas), ele possui utilidade para exercer adequado controle sobre os resultados projetados pela organização. O planejamento e o controle de resultados O planejamento e controle de resultados podem ser entendidos, em termos amplos, como um enoque sistemático e formal à execução das responsabilidades de planejamento, coordenação e controle da administração. Podemos associar o Controle Orçamentário a diversas atividades de planejamento. Entre elas, há aquelas que envolvem especificamente preparação e utilização de... 1. Objetivos globais e de longo prazo da empresa; 2. Um plano de resultados, em longo prazo, desenvolvido em termos gerais; 3. Um plano de resultados, em longo prazo, detalhado de acordo com diferentes níveis relevantes de responsabilidades (divisões, produtos, projetos etc.); - 57 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- 4. Um sistema de relatórios periódicos de desempenho, mais uma vez para os vários níveis de responsabilidades. (!) No sentido orçamentário, controlar pode ser conceituado como acompanhar a execução de atividades e comparar periodicamente o desempenho efetivo delas com o planejado. A função de controle envolve também a geração de informações para a tomada de decisões e correção do eventual desvio do desempenho em relação ao originalmente projetado. Para Frezatti, o papel do controle de resultados pode ser conceituado da seguinte forma: “o controle é fundamental para o entendimento do grau de desempenho atingido e quão próximo o resultado almejado se situou em relação ao planejado”. Ao realizarmos o controle de resultados é possível redirecionar ou ajustar as ações para atingir os objetivos previamente traçados. Se desejarmos o desenvolvimento da função de controle é necessário um ajuste perfeito entre os dados orçamentários e contábeis. Normalmente, a contabilidade constitui o banco de dados que oferece os subsídios para a efetivação do controle, mas é necessário que ambos interajam diretamente com os diversos planos estratégicos e sistemas métricos de avaliações de metas institucionais. Orçamento Flexível Das diversas técnicas orçamentárias disponíveis no mercado, o instrumento com feições de controle muito justas e lógicas é o orçamento flexível. Para a adoção desta técnica é necessário que os dados orçamentários e as informações contábeis estejam dispostos de maneira a contemplar o comportamento dos custos em fixos, variáveis e semivariáveis. O mais importante desta técnica é que ela possibilita ações decorrentes do Controle Orçamentário distintas para atividades que têm comportamento na relação Custo x Volume x Lucro. A diferença entre o volume orçado e o real pode destruir o exercício de controle em razão do comportamento variável dos custos e despesas. Exemplo: um setor incorre em um consumo de matéria-prima superior ao orçado em razão de ter produzido um número maior de unidades, porém a um custo unitário menor. Gastos acima dos níveis orçados, neste caso, não significam desvios insatisfatórios dentro da avaliação do desempenho. Controle Orçamentário O Controle Orçamentário, forma de realimentar o sistema de planejamento, pode ser estruturado de maneiras flexíveis ou rígidas, complexas ou simplificadas, centralizadas ou participativas. Deve ser um instrumento que permita à organização entender como os próximos resultados estão em relação ao que se planejou para dado período. Fazemos o Controle Orçamentário mediante o registro e a totalização dos valores realizados mensalmente, em relação a cada componente do orçamento. Com esses dados, elaboram-se as demonstrações de valores previstos e valores realizados e as diferenças ocorridas. - 58 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Na prática, a necessidade de execução do processo de Controle Orçamentário tem suas origens na própria construçãoestratégica de planejamento, ao prever-se a verificação do cumprimento das metas e objetivos previamente estabelecidos. O Controle Orçamentário visa, assim, avaliar o desempenho das várias áreas organizacionais, verificar a implementação dos planos e o alcance dos objetivos, que inclui a noção de eficácia e consumo eficiente dos recursos. O que pode ser facilmente medido de forma quantitativa pelas diversas contas contábeis orçamentárias e servir de base para o estabelecimento de parametrização qualitativa em outras dimensões do planejamento. Os dados envolvidos no Controle Orçamentário devem ser relevantes em relação à importância estratégica e com pouca tolerância para desvio, dando-se ênfase na medida de curto prazo do objetivo orçamentário. O processo de Controle Orçamentário requer seu alinhamento com os diversos planos estratégicos, incluindo uma vinculação contábil a estes. Controle Contábil x Controle Programático O Controle Orçamentário pode compreender duas atividades distintas... 1. Compreende as ações voltadas para o acompanhamento e registro da execução orçamentária, composição patrimonial, determinação de custos, levantamentos de balanços e interpretação de resultados econômico-financeiros. 2. Busca verificar o cumprimento do programa de trabalho, expresso em termos de objetivos e metas associados aos planos estratégicos em vigor. Fases do Controle Orçamentário Leia algumas informações sobre as Fases do Controle Orçamentário... O Controle Orçamentário é efetuado mediante o registro e a totalização dos valores realizados mensalmente, em relação a cada item do orçamento. Por causa desse detalhamento na fase de elaboração das diferentes etapas do orçamento, o Controle Orçamentário torna-se uma técnica difícil de manejar e dispendiosa para implantar. Na prática empresarial, o empreendedor reluta inicialmente a passagem de um modelo contábil financeiro-fiscal para uma visão econômica orçamentária, por muitas vezes não associar a ferramenta a ganho imediato (vendo-a até como um gerador de gastos). A percepção somente tende a mudar quando estiver confrontando uma complexidade que precisa gerenciar ou por aderência conceituai à visão de planejamento estratégico. Por isso que muitas vezes esse esforço só atinge às empresas com normas e padrões bem definidos. Se viabilizando pela apresentação de normas e bases, uma vez aprovadas pela direção da organização, deverá servir de guia para a sua implementação. Essas normas e padrões envolvem ferramentas, modelos, desdobramentos de políticas e planos e devem representar uma garantia de que todos os órgãos da empresa seguirão esses mesmos métodos para uniformizar as informações consolidadas. - 59 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Divisão do Controle Orçamentário - Primeira e segunda fase Divisão do Controle Orçamentário Podemos dividir o Controle Orçamentário em duas fases. Lembrando que a preparação de uma fase do orçamento depende da fase anterior. Assim, a fase inicial deve ser controlada e analisada em função dos objetivos que se espera alcançar na fase final. Considerando que o processo de controle, por si só, é parte integrante do planejamento, podemos verificar que ele permite aprender, incorporar conhecimentos, distinguir desempenhos e mesmo alterar proposições. 1ª Fase - Para que se efetue um controle adequado logo na sua primeira fase, é preciso registrar os resultados que vão ocorrendo durante a execução dos planos ― papel a ser desempenhado fundamentalmente, mas não exclusivamente, pela contabilidade, e que deverá proporcionar certas características especiais. Como exemplo, temos a geração dos dados contábeis para inclusão nos relatórios por áreas de responsabilidade. Pressupondo também a utilização de planos de contas em que as diversas áreas sob a supervisão de cada gestor estejam indicadas e contendo os dados relativos às receitas e despesas. Estes dados devem estar sujeitos à análise em termos de sua variabilidade em relação a algum índice de atividade da área de responsabilidade correspondente, bem como refletir, no plano de contas, a sua controlabilidade efetiva pelas unidades administrativas a que tiverem sido atribuídas. Se não tivermos estabelecido no planejamento o que é controlável pela organização como sistema aberto, como vamos saber quais indicadores de acompanhamento contábil devemos ter? É óbvio que ficaremos perdidos na escolha do que controlar. Fato muito comum no mercado. Nos orçamentos, os dados sobre as realizações podem ser fornecidos pela contabilidade, em sua maior parte, mas também provêm de diversos setores ― notadamente do controle estatístico, que não deve faltar em nenhuma empresa. As variações apuradas mensalmente devem ser analisadas e julgadas quanto ao seu grau de normalidade, e as causas, neste caso, quando excederem os limites normais. 2ª Fase - Na sua segunda fase, a formalização do Controle Orçamentário, por sua vez, dá-se através de respostas sistêmicas que podem ser: ✔ Relatórios de execução, indicando a comparação entre os valores orçados e os valores efetivos, bem como eventuais diferenças; ✔ Sistemas especialistas que auxiliam o tomador de decisão nas diversas escolhas que precisam fazer ao longo do dia. - 60 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Os resultados indicam que as unidades de negócios que perseguem uma estratégia diferenciada ou tem tido mais proveito são assuntos para um Controle Orçamentário menos rígido, que aumenta a tendência para construir lentamente e a tendência dos administradores pensarem em longo prazo. O Controle Orçamentário nesta fase proporciona a visualização geral das informações de um sistema orçamentário. Diante disso, os relatórios devem estar disponíveis para serem acessados por quem exerce o poder e devem dizer, resumidamente, o que foi planejado, com o que foi realizado e a diferença favorável ou desfavorável que ocorreu. É na execução orçamentária que se verifica a adequação correta da previsão de receitas e despesas da empresa. Também nessa fase se evidenciam os pontos vulneráveis da estrutura da empresa. É a etapa na qual normalmente se comparam as ações empreendidas com aquelas definidas no planejamento operacional, assegurando que os resultados obtidos estão de acordo com os objetivos estabelecidos. Quando os resultados alcançados divergem dos originalmente esperados, devem ser tomadas ações corretivas que reconduzam a empresa ao alcance dos objetivos estabelecidos. Por isso, o Controle Orçamentário deve ser executado a tempo para que possa ter efeito, isto é, juntamente com a sua execução. Os padrões de comparação e análise Os padrões de comparação consistem nas bases de acompanhamento orçamentário, ou seja, envolvem o encerramento de todo o conjunto de informações e ocorre pelo confronto entre os valores orçados e os valores efetivos das operações que a organização executa ao longo do período considerado. Deste confronto surgirão números que permitirão analisar se a organização está com seu desempenho dentro dos limites previstos. As discrepâncias ou variações anormais poderão ser analisadas para saber o que ocorre entre o orçado e o realizado. O acompanhamento orçamentário serve de base para a alta administração corrigir as falhas e concentrar esforços para atingir as metas traçadas nos planos de curto e longo prazo. Também pode fornecerinformações importantes para diferentes setores da organização, onde estes possam acompanhar e medir a produtividade de cada local, comparando as variações em relação ao que foi orçado inicialmente. Quadros comparativos Os quadros comparativos entre orçados e efetivos, além de identificar as variações relevantes, permitem identificar a causa e a área responsável. Caso as causas sejam controláveis pela área e pelas variações desfavoráveis, devem-se tomar providências para que isto não se repita e para que ações corretivas possam adequar aos rumos estabelecidos pela empresa. - 61 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Podemos utilizar como base os próprios dados projetados disponíveis no planejamento estratégico. Veja o exemplo. Uma vez escolhidos estrategicamente os indicadores e parâmetros de acompanhamento, relacionamos o conjunto de contas contábeis que irá suportar a alimentação de dados para estes indicadores e montamos quadros de acompanhamento que reflitam o conjunto destes indicadores acompanhados. Veja o exemplo. Se as variações forem favoráveis, mantemos as ações e a eficiência obtida refletirá no resultado. Nas variações negativas, efetuamos correções de rumo para justamente buscar atingir o planejado. Por isso, quando ocorre variação negativa, o resultado da empresa é prejudicado; e, quando ocorre variação positiva, melhora o resultado. Podemos também considerar que certas variações em relação ao orçamento podem ser originadas de fatores exógenos da empresa, como a intervenção governamental na economia, alteração repentina de parâmetros econômico-financeiros (taxa de câmbio), sobre a qual a empresa não - 62 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- tem como exercer qualquer controle. Compete, portanto, à própria organização com seus filtros de controle e monitoramento ambiental, determinar estes parâmetros em relação às variações que devem ser analisadas mais detalhadamente. Processos de Controle Processos de controle nada mais são do que modelos necessários à geração tempestiva de informações para o processo de tomada de decisões. É necessário enfatizar que tais informações são decorrentes do monitoramento e controle, prévio ou não, da performance dos diversos parâmetros orçamentários. Podemos estabelecer um processo esquemático relacionado ao modelo propriamente dito, como evidenciado na sequência a seguir... Utilizamos um conjunto de padrões de análise de variação que permite que a organização possa avaliar os aspectos que realmente são significativos na realização de seus objetivos. Estes são determinados na elaboração do orçamento e passam a desenvolver análises mais profundas dos itens importantes que causaram as variações. Divisão dos grupos de padrões de controle Podemos dividir os grupos de padrões de controle da seguinte maneira... ✔ Forma Controle tipo unitário (um padrão com valor único); Controle tipo intervalo (valores compreendidos em um dado intervalo). ✔ Origem Controle interno (informações geradas unicamente através do histórico da organização); Controle externo (informações geradas através de pesquisa de mercado). Apresentação dos padrões de controle A apresentação dos padrões de controle pode ser realizada de diversas formas... • Dados discorridos em forma de texto de relatório; • Dados na forma de tabela em planilha; • Gráficos de frequência de ocorrências no período; • Gráficos de frequências acumuladas no período; • Gráficos de controle acumulados (trilhos); - 63 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- • Representações gráficas diversas (cockpit de avião, quadro de luzes, indicadores de alerta coloridos) etc. Exemplos comentados: a) Como exemplo de padrões de controle para a variável rentabilidade tem-se: • Padrão unitário: 10%; • Padrão do tipo intervalo: valores compreendidos entre 7% e 13%. Os resultados observados da organização serão comparados a estes padrões, podendo haver três situações: • Situação verde: o resultado projetado e de 14% e esta acima do padrão unitário; • Situação amarela: o resultado projetado e de 9% e esta entre o padrão unitário e o intervalo inferior; • Situação vermelha: o resultado projetado e de 6% e esta abaixo do intervalo inferior. A utilização de três cores em relação as possíveis situações encontradas para os resultados permite estabelecer, de uma forma bastante simplista e didática, uma parametrização de controle. Uma situação verde indica que a organização devera seguir adiante, preocupando-se apenas em descobrir que fatores possibilitam a obtenção de uma melhor performance. Uma situação amarela indica que a organização devera entrar em estado de atenção, pois a performance projetada não poderá ser aceita em médio e longo prazos. Uma situação vermelha indica que a organização devera rever todo o seu planejamento sistêmico, pois a performance projetada poderá prejudicar a continuidade da organização. b) Podemos também usar gráficos de controle para acompanhamento ao longo do tempo. No gráfico temos uma linha (equação) que define o trilho que devemos seguir (modelo planejado) e os seus limites superior e inferior (da mesma forma que vimos no exemplo anterior). Ao longo do tempo vamos acompanhando as variações e tomando decisões de ajuste e acerto. Muitas vezes, esse tipo de acompanhamento evolui para um painel de acompanhamento e incorpora-se no sistema de informações para que o acompanhamento seja gerado de forma online e não somente a cada período, aumentando a precisão do ajuste fino na tomada de decisões. Como exemplo de trilho, temos o quadro a seguir: - 64 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Na maioria das situações, o acompanhamento evolui para a construção de um painel, pois vários destes padrões de acompanhamento mantem relações de causalidade entre si. Podemos exemplificar confrontando o quadro acima lado a lado com outro similar de despesa (para confrontarmos receita versus despesa): Como pode ser notado, a análise decorrente da visualização conjunta permite inferências distintas daquelas feitas quando visualizando apenas cada um deles. Outra questão que surge nesta exemplificação é como vamos obter a curva de controle. Observe que não se trata de uma reta, mas pequenas nuances de desvio. Uma curva desta (no caso é uma curva que apresenta valores acumulados a cada mês) pode ser obtida conjugando dados históricos com prospecções futuras, utilizando técnicas de correlação linear entre os dados históricos para validar sua aderência, aglutinação e pertinência de uso em geração de tendências. Antes da curva que representa o trilho em si: - 65 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Precisamos obter a curva que representa as projeções individuais por período: Neste caso,a curva obtida na combinação da projeção de tendência do histórico, conjugada à prospecção do que ocorrerá no período, apresenta uma tendência polinomial de segundo grau (poderia ser de grau polinomial diferente, mas quanto maior o grau polinomial mais frágil é a projeção). Porém, poderia ser de outro formato como exponencial, logarítmica, função inversa de x ou até mesmo linear. O R2 é um indicador estatístico de aglutinação e quando está acima de 75% (ou 0,75) nos indica que o conjunto de dados que sustenta o modelo tem forte aderência com a equação gerada. Expurgando a prospecção feita para o período de aplicação, o gráfico anterior ficaria apenas com a contabilização de tendência dos dados coletados: Pode-se perceber que o R2 não mudou, pois ele, de fato, representa a aglutinação dos dados históricos e não da prospecção para o período específico. Nos dois exemplos vistos observamos que tanto podemos ter a análise e disseminação de padrões de acompanhamento de forma simples e direta (como no exemplo a) ou de forma mais complexa e utilizando ferramentas estatísticas para isso. Uma vez definido o conjunto de padrões de controle, a organização necessita desenvolver a atividade considerada como a mais complexa de todo o processo: a elaboração da projeção agregada dos resultados de todas as variáveis orçamentárias que refletem o atingimento esperado - 66 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- pela concepção estratégica que está guiando a construção orçamentária. Para tanto, a Controladoria deverá desenvolver um sistema de planejamento e Controle Orçamentário que possibilite a elaboração de projeções e simulações, considerando os mais diversos cenários, os resultados operacionais, econômicos e financeiros da organização. Desta forma, os resultados projetados podem refletir a interação e os objetivos conflitantes existentes entre todos os subsistemas que compõem a organização. Uma vez projetados os resultados, a Controladoria passará a elaborar a análise comparativa entre os resultados e os padrões de controle previamente estabelecidos. Esta comparação tem por objetivo apurar a existência de diferenças, denominadas desvios, entre os resultados e os padrões de controle. Uma vez apurada a existência de desvios, a Controladoria deverá elaborar a análise da relevância, que visa apurar se os desvios são relevantes em termos de comprometimento dos objetivos organizacionais. Para determinar a relevância de um desvio, a Controladoria faz uso dos padrões de controle do tipo intervalo, classificando os desvios em desvios de baixa relevância e desvios de alta relevância. Quando identificado um desses desvios, a organização deverá elaborar um plano de contramedidas tempestivas para uma possível solução do desvio ou problema, as quais serão repassadas aos gestores responsáveis pelos diversos setores onde a variação está atuando. É importante perceber que estas ações, em grande parte das situações observadas, ocorrem não apenas em um setor específico, mas, sim, ao longo de um processo ou grupos de processos. Esta etapa constitui-se de atividade desenvolvida pela Controladoria, pois, a partir do momento em que as informações forem repassadas aos gestores, a responsabilidade pela tomada de decisão ou escolha de qual alternativa utilizar será exclusiva dos gestores. Com os dados e tendências obtidos, a Controladoria deverá apurar as causas ou fatores que contribuem para a ocorrência do desvio e elaborar alternativas de solução em conjunto com outros grupos da organização (setores envolvidos, TI, qualidade, etc.). Sistema de controle gerencial - responsabilidade e controle Neste momento evidencia-se a importância de que o fluxo de informações existente entre todos os setores da organização seja funcional, os processos conhecidos e mapeados e que o orçamento se baseie em modelos de planejamento em atuação. Associar esta percepção a um sistema de contabilidade por áreas de responsabilidade possibilita o controle do resultado projetado. O sistema de contabilidade, bem como o plano de contas, deve estar estruturado de forma que possibilite o acúmulo de dados por centros de responsabilidade. Conceito de Centro de Responsabilidade Os Centros de Responsabilidades são unidades que podem ser criadas de acordo com a estrutura organizacional (diretoria, departamento, seção etc.) ou por projetos. Cada centro de - 67 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- responsabilidade é representado por um administrador, que é responsável por seu desempenho. Os tipos de centros de responsabilidade são: ✔ Centros de custos; ✔ Centros de resultados (ou de lucros); e ✔ Centros de investimentos. Cada administrador de centro de responsabilidade deve ser responsável pelos itens de receita e/ou despesa que possam ser por ele diretamente controlados. Devem ser delegados a ele autoridade e poder para que possa exercer efetivamente esse controle. Por exemplo, o gerente do departamento de vendas não pode ser responsabilizado pelo aumento do custo de produção, pois ele não pode influenciar diretamente os itens do custo de produção; sua responsabilidade limita-se à variação orçamentária das vendas e das despesas das vendas. Embora, ele deva conhecer as dinâmicas de variação dos outros centros para que possa tomar decisões compartilhadas que afetam a organização como um todo. Usar o orçamento flexível para acompanhamento e avaliação de desempenho torna-se uma alternativa sustentável quando o orçamento é vinculado à concepção estratégica da organização e sustentado por modelo contábil. Para podermos efetivamente avaliar o desempenho, temos algumas ferramentas contábeis que facilitam esta avaliação. Veremos estas ferramentas na próxima aula para finalizarmos esta disciplina. Com base nos assuntos abordados nesta aula, defina o conceito de Controle Orçamentário e o seu objetivo. • O Controle Orçamentário é um sistema ou processo de comparações entre os desempenhos. Normalmente confrontando-se um padrão (ou um dado orçado) com a apuração real realizada. • Objetivo do Controle Orçamentário O controle orçamentário objetiva que as comparações entre os desempenhos sirvam como base para ajustar as ações adequadas às respostas obtidas nos resultados operacionais alcançados. Isso possibilita a avaliação do desempenho da empresa, criando, assim, uma base para tomada de decisão. • Além de ser diretamente relacionado ao instrumento de planejamento, o orçamento é, também, por si mesmo, um importante instrumento de controle gerencial. - 68 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Aula 10: Relatórios Financeiros projetados Principais tipos de relatórios financeiros projetados Para finalizarmos o entendimento do Controle Orçamentário iniciado na aula 9 e encerrarmos o conteúdo da disciplina, vamos desdobrar alguns dos principais modelos de Relatórios Financeiros Projetados que contribuem com a ação gerencial do Controle Orçamentário, permitindo escolher as melhores decisões ao longo. Podemos identificar algumas características comuns aos relatórios projetados: • Surgem como decorrência dos planos elaborados; • Tem por finalidade traduzir as ações para uma linguagemmonetária. Podemos ainda agrupar os relatórios também em 3 grupos distintos: •Fluxo de caixa (saldos, entradas, saídas, empréstimos, investimentos); • Demonstração de resultados; • Balanço patrimonial. Estas demonstrações financeiras projetadas permitem a análise global do plano. Fluxo de Caixa Projetados O fluxo de caixa projetado é um dos principais instrumentos para obter as informações usadas nas decisões financeiras. Ele é construído a partir dos dados históricos coletados pela contabilidade e possibilita o destaque de projeções. Assim, presta-se a ser instrumento de gestão voltado para a utilização na própria organização com o intuito de melhorar as tomadas de decisões. O principal objetivo do fluxo de caixa projetado é fazer com que o conjunto de entradas e saídas operacionais, que estejam ocorrendo, seja harmônico e, se houver possibilidade, que esteja equilibrado diariamente o mais próximo possível de R$0,00, com o mínimo de empréstimos de curto prazo (se possível, nenhum). Embora a sobra de capital possa (e deva) ser imediatamente aplicada em investimentos de curto prazo, não é desejável que fique constantemente dessa forma, pois esse recurso poderia ser utilizado de maneira melhor. Como podemos lidar com essa situação? veja o exemplo na página seguinte: - 69 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Características do fluxo de caixa projetado As características do fluxo de caixa projetado são: 1. Indica todos os impactos decorrentes das operações financeiras. 2. Trata de todas as entradas operacionais (receita de cobrança). 3. Trata de todas as saídas operacionais (pagamento MP, salários etc.). 4. Possibilita a identificação de sobras de caixa para eventuais investimentos ou antecipações de metas. 5. Possibilita a identificação de faltas de caixa e a necessidade de obtenção de empréstimos. Que tipo de investimentos fazer? Quais prazos? Que características? Quais as formas de captação? Qual a política de rolagem? Etc. Necessidade de políticas de investimentos/captações • Fazer o tratamento da moeda no tempo e as correções de suas imperfeições; • Estabelecer cuidados na distinção entre desembolsos e apropriações; • Conhecer os saldos iniciais; • Obter o grau de incerteza e utilização operacional dos recursos; • Obter detalhamento por período. Especificamente, é necessário que se modele um acompanhamento do fluxo ao longo de períodos escolhidos como críticos para tomada de decisão. Que deve ser definido de forma estratégica pela organização. - 70 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- O agrupamento contábil também deve ser definido estrategicamente. Não esquecendo que os valores totais sempre serão iguais, independente da forma como são agrupadas as contas. Demonstração de resultado projetada A demonstração de resultado projetada é voltada para o acompanhamento da organização pela sociedade e tem a finalidade tanto fiscal quanto de dar uma satisfação do que a organização está executando. Basicamente, explicita se as operações de um determinado período (normalmente o exercício fiscal) estão gerando resultado positivo ou não. Levantando, assim, uma questão: como uma organização pode sobreviver se suas resultantes são inferiores ao que gastou para produzi-las? A demonstração de resultado projetada aponta o resultado do negócio, quer seja suas operações comerciais ordinárias ou extraordinárias para certo período. Podemos listar algumas das características principais da demonstração de resultado projetada, compostas pelos seguintes elementos: •Receitas operacionais; •Descontos concedidos; •Custos operacionais; •Margem bruta; •Despesas operacionais; •Resultado operacional; •Receitas não operacionais; •Despesas não operacionais; •Resultado não operacional; •Resultado das variações monetárias; •Resultado antes do IR; • IR; • Resultado líquido após o IR. Normalmente agrupamos as contas como: • Não expostas patrimônio líquido e permanente; • Capital de giro operacional - estoques, contas a receber, a pagar; • Capital de giro financeiro - investimentos, empréstimos etc. Balanço patrimonial - Ativos e Passivos Dividimos o balanço patrimonial em duas categorias principais: Ativo - Consistem nos bens, nos direitos e nas demais aplicações de recursos controlados pela empresa. Assim como os investimentos financeiros ou de qualquer espécie que a empresa fez e os títulos públicos ou privados que a empresa tem por receber. Passivo - Compreendem as obrigações financeiras da empresa com o Estado, seus funcionários e com outras empresas, em curto ou longo prazo. - 71 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Após a identificação dos ativos e dos passivos, podemos obter o Patrimônio Líquido. Indicadores de Desempenho Como decorrência do próprio desdobramento do planejamento, devemos compor um conjunto de indicadores que facilite o Controle Orçamentário. Esta composição depende do(s): •Tipo de empresa: nacional, multi ou estatal; • Grau de amadurecimento do mercado onde se está inserido; • Grau de autonomia que a organização possui; e • Aspectos culturais ligados aos controladores da organização e a sua cultura organizacional. Poderíamos listar dezenas de indicadores de uso corrente no mercado, mas para efeito exemplificativo separamos os mais utilizados em quatro grupos relacionados , segmentados por características de similaridade técnica entre os indicadores. Relativos •Margem: margem bruta / receitas operacionais; • Margem operacional: resultado operacional / receitas operacionais; • Lucratividade: resultado líquido / receitas totais; • % gastos de estrutura: gastos operacionais / receitas operacionais; • Retorno sem investimento: resultado líquido / Patrimônio Líquido Médio; • Ponto de equilíbrio: gastos fixos / [1-(g. Var. / preço líquido)]; • Margem de segurança: rec. plano / rec. peq – 1; • Grau de alavancagem operacional: var. % lucro líquido / var. % receitas; • Grau de alavancagem financeira: lajir / lair; • % de dependência dos novos contratos; • % de perdas de contratos. De crescimento • Crescimento das receitas operacionais; • Crescimento da margem; • Crescimento dos gastos de estrutura; • Crescimento do resultado operacional; • Crescimento do resultado líquido. Operacionais • Evolução física das vendas; • Indicadores de produtividade; • Turnover da mão de obra; • Dias de contas a receber; • % cobrança em atraso; • Dias de estoques (MP, processo e acabados); • % de estoque obsoleto / SM etc. - 72 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- De liquidez • Seca; • Corrente; • Geral; • Margem de garantia; • Imobilizado / Patrimônio Líquido. Capacidade Financeira Muitas vezes, além do acompanhamento dos indicadores, os controladores do capital da organização necessitam de dados mais detalhados sobre a capacidade financeira da organização. O conjunto de requisitos neste caso pode variar significativamente de uma organização para outra e muitas vezes espelham aspectos culturais dos próprios empreendedores. Também é muito comum que estes requisitos sejam tratados de formaestratégica por um grupo reduzido de pessoas na organização e nem sempre sejam associados de forma clara em relação às estratégias a que realmente estão relacionados. Podemos agrupá-los como sendo relacionados a decisões de investimentos e financiamentos de uma forma geral e segmentados por fonte de recursos aos quais estão associados... Retorno sobre o investimento sob a ótica do sócio A) B) Análise do Valor Econômico Agregado (EVA) Utilizado para avaliar quanto realmente o negócio está alavancando o capital nele inserido. Evidencia o custo do capital do empreendedor. Veja um exemplo no qual é possível visualizar um detalhamento do cálculo do EVA, considerando dados contábeis usuais. C) Simulação de alternativas O que significa? - 73 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Simular resultados a partir de questionamento de variáveis. Por que desenvolver simulações? 1. Para avaliar riscos; 2. Para analisar alternativas de ação em casos desfavoráveis ou de oportunidades. O que deveria ser prioritariamente simulado? 1. Variáveis exógenas; 2. Variáveis importantes no resultado; 3. Sistema de informações (importante). D) Planos de Contingência Para que servem? Servem principalmente para atingir os objetivos priorizados no planejamento original. A partir do what if analysis: Permite avaliar impactos priorizados em termos de risco. Quando acionar? Definir estrategicamente o que representa “luz amarela” e “luz vermelha”. Cite cinco das principais características da demonstração de resultado projetada: •Receitas operacionais; • Descontos concedidos; • Custos operacionais; • Margem bruta; • Despesas operacionais; • Resultado operacional; • Receitas não operacionais; • Despesas não operacionais; • Resultado não operacional; • Resultado das variações monetárias; e • Resultado antes do IR. ===================================================================== Registro de Participação 1 - Aprendemos diversos conceitos em relação à abordagem sistêmica, entre os quais os dos princípios gerais. O princípio segundo o qual a causa é uma condição necessária, mas nem sempre suficiente para que surja o efeito (em outras palavras, causa e efeito como uma relação probabilística), é chamado de: ✔ Teleologia - 74 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- 2 - O planejamento estratégico: ✔ Visa obter um efeito de sinergia entre as capacidades e as potencialidades da organização, envolvendo-a como um todo. ✔ Pressupõe a separação entre fatores ambientais externos e internos, enfatizando os comportamentos estratégicos reativos das pessoas dentro da organização. ✔ Deve envolver, de forma exclusiva, a alta gerência da organização, por enfatizar a relação entre conhecimento técnico e capacidade de previsão. 3 - Em relação às possibilidades e limitações do orçamento, indique a única alternativa que apresenta uma limitação: ✔ Baseia-se em estimativas. 4 - Em relação aos conceitos de orçamento: ✔ Representa como os diversos planos devem ser executados qualitativamente. 5 - Planejamento e controle são dois conceitos bastante diferentes. Podemos dizer que o controle envolve: ✔ Integração de todas as partes da organização que estejam trabalhando juntas na direção desses objetivos. 6 - O orçamento possibilita diversas vantagens, mas possui algumas desvantagens. Indique, nas alternativas abaixo, aquela que contém uma destas desvantagens: ✔ Os dados orçados são estimativas. 7 - O orçamento possibilita diversas vantagens, mas possui algumas desvantagens. Indique, nas alternativas abaixo, aquela que contém uma destas desvantagens: ✔ Necessidade de revisões periódicas para adequar o orçamento às circunstâncias. 8 - Para melhorar a gestão, as organizações determinam a previsão do volume de vendas com a elaboração do orçamento de vendas. Assinale a alternativa que contém a afirmativa correta: ✔ O orçamento de vendas estima as quantidades de cada produto e serviço que a empresa planeja vender. 9 - O orçamento de produção indica o número de unidades que devem ser produzidas em cada período do orçamento para atender às necessidades de vendas e gerar o estoque final desejado. Assinale a alternativa que contém a afirmativa correta: ✔ Vendas Orçadas em unidades + Estoque Final desejado – Estoque inicial = Produção Exigida. 10 - O plano de produção pode-se dividir em vários Planos. Assinale abaixo a alternativa que NÃO contém um desses Planos: ✔ Plano de Propaganda. - 75 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- 11 - Em relação às Estratégias de produção possíveis, a preferência a Estabilidade de produção e flutuação dos níveis de estoque possibilita a obtenção de diversos ganhos. Indique nas alternativas abaixo a que NÃO representa um desses ganhos: ✔ Ganhos de Escala. ✔ Maturidade de Mão de Obra. ✔ Menor Despesa com Treinamento. ✔ Flexibilidade da Planta. ✔ Melhor Utilização das Instalações. 12 - Os gastos com salários, cargos e benefícios usados na orçamentação de mão de obra são obtidos do plano de: ✔ Recursos Humanos 13 - Em relação ao orçamento de mão de obra, assinale abaixo a alternativa que NÃO contém um elemento deste orçamento: ✔ Mão de obra direta ✔ Mão de obra indireta ✔ Mão de obra administrativa ✔ Mão de obra terceirizada ✔ Mão de obra gerencial. 14 - Uma das formas mais comuns para parametrizar a mão de obra em uma visão contábil orçamentária é estabelecer parâmetros de quantidade e valores. O conceito associado a esta forma de contabilização na orçamentação de mão de obra é conhecido como: ✔ Homem Hora (HH) 15 - Um bem ou serviço consumido direta ou indiretamente para a obtenção de receitas e que não esteja identificado com a operação de geração do produto é chamado de: ✔ Despesa 16 - O que se deduz da receita para se encontrar a margem bruta denomina-se: ✔ Custo 17 - Um sistema de acumulação de custos pode ser por: ✔ Processo 18 - Na orçamentação dos gastos, o principal elemento que pode se obter ao final da contabilização, visando à tomada de decisão do Gerente é: ✔ Custo unitário do Produto/Serviço 19 - Na Padaria Xing-Ling foi apurado: • Que o aluguel de R$180,00, vencido em janeiro/11, fora pago em dezembro/10; • Que em dezembro/10 foram recebidos juros de R$150,00, que só venciam em janeiro/11; • Que os salários de dezembro/10, no valor de R$200,00, só foram pagos em janeiro/11; e • Que, também em dezembro/10, foram prestados serviços no valor de R$310,00 para recebimento apenas no mês seguinte. - 76 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Estes fatos haviam sido contabilizados no exercício de 2010, segundo as regras do regime contábil de caixa. No entanto, a lei determina que, para fins de balanço, deve ser utilizado o regime contábil de competência, uma vez que se trata de um Princípio Fundamental de Contabilidade. A modificação contábil do regime de caixa para o de competência, neste caso particular, vai provocar um dos seguintes efeitos na apuração final do resultado do exercício de 2010. Assinale a respostacerta. ✔ Será um lucro de R$140,00 20 - A provisão para créditos de liquidação duvidosa constitui exemplo da aplicação do princípio da: ✔ Prudência 21 - A empresa ABC Ltda. apura os resultados anualmente em 31 de dezembro. Em 27/03/11, verificou que um cliente seu, com dívida vencida de R$10.000,00, tornou-se inadimplente contumaz e que a dívida já podia ser considera incobrável. Não tendo sido constituída a “Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa”, em 31/12/10, podemos dizer que o lançamento adequado no dia 27/03/11 foi: ✔ Créditos de Liquidação Duvidosa a Clientes R$10.000,00 22 - O orçamento de financiamento é estreitamente correlacionado com o orçamento de investimento. É nele onde são alocados os recursos que subsidiarão os investimentos. Entre suas informações deverão constar as fontes selecionadas, sendo necessário ter em mãos as seguintes informações, exceto: ✔ Tipo de financiamento e respectivas garantias ✔ Indexadores ✔ Taxas de juros e demais despesas financeiras ✔ Impostos (IOF, IOC, IRRF etc.) ✔ Valor do Homem Hora (HH) 23 - Temos diversos motivos para fazer Dispêndios de Capital: ✔ Substituição – substituir ou renovar ativos obsoletos ou gastos. 24 - O custo de capital é um conceito dinâmico afetado por uma variedade de fatores econômicos e empresariais. Para isolar a estrutura básica do custo de capital, foram elaboradas algumas premissas=chaves relativas ao risco e taxas. Indique a seguir a alternativa correta: ✔ Risco operacional – é o risco que a empresa corre de ser incapaz de cobrir os custos operacionais. 25 - Em um sistema ou processo de comparações entre os desempenhos, normalmente, o confronto de um padrão (ou um dado orçado) com a apuração real realizada é conhecido como: ✔ Controle Orçamentário - 77 - Julio Cesar de Souza (Continuação do Caderno de Orçamento Empresarial.....................................................................) -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- 26 - Podemos associar o Controle Orçamentário a diversas atividades de planejamento. Entre elas, há as que envolvem especificamente a preparação e utilização de: ✔ Um sistema de relatórios periódicos de desempenho, para os vários níveis de responsabilidades. 27 - Os padrões de comparação consistem nas bases de acompanhamento orçamentário, ou seja, envolve o encerramento de todo o conjunto de informações e ocorre pelo confronto entre os valores orçados e os valores efetivos das operações que a organização executa ao longo do período considerado. Levando isso em consideração, indique, a seguir, a alternativa correta: ✔ Forma e origem são divisões de grupos de padrões de controle. 28 - Podemos dizer que o principal objetivo do Fluxo de Caixa Projetado é: ✔ Fazer com que o conjunto de entradas operacionais e saídas operacionais que esteja ocorrendo seja harmônico. 29 - Em relação ao Demonstrativo de Resultados, podemos afirmar que: ✔ Evidencia o lucro ou o prejuízo da organização no período em que foi elaborado. 30 - Em relação ao Balanço Patrimonial, podemos afirmar que: ✔ Permite que o empreendedor conheça a composição do capital da organização Arraial do Cabo, em 15 de maio de 2013. - 78 -
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