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ISS
A prestação de serviços é uma atividade exercida com o fim produtivo ou lucrativo em forma de trabalho físico (material) ou mental (intelectual) exercido com liberdade técnica, para doar, conceder, realizar e desenvolver por meio de qualquer ativida- de profissional, autônoma ou empresarial, trabalhos intangíveis e invisíveis.
O Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, incide na prestação de serviços constantes da relação estabelecida na Lei Complementar no 116/2003, ainda que eles não componham a atividade preponderante do prestador. São contribuintes desse imposto a empresa ou o trabalhador autônomo que presta serviços tributáveis, ao passo que não são contribuintes os que prestam serviços em relação de emprego, os trabalhadores avulsos, os diretores e os membros de conselhos consultivos.
O objetivo deste capítulo é apresentar as principais características desse tributo e as obrigações fiscais e contábeis decorrentes do mesmo.
Conceitos básicos
A matéria tratada nos arts. 71 a 73 do Código Tributário Nacional corresponde ao Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS), de competência dos Municípios e do Distrito Federal, que tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa à Lei Complementar no 116/03, ainda que esses não se constituam como atividade prepon- derante do prestador. 
O ISS até 31-7-2003 foi regido pelo Decreto-lei no 406/68 e alterações posteriores e atualmente está disciplinado na Lei Complementar no 116, de 31-7-2003.
Os municípios têm a obrigação, nos termos do art. 11 da Lei Complementar no 101/2000, de insti- tuir, cobrar e efetivamente arrecadar todos os tributos de sua competência, dentre os quais, o ISS, sob pena de configurar renúncia de receita.
O Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza é um tributo de competência dos municípios, que incide sobre os serviços prestados pelas empresas – pessoas jurídicas – ou pelos profissionais autônomos, desde que o fato gerador do serviço já não seja de competência tributária do Estado ou da União.
Exemplos: prestação de serviços de telecomu- nicação, geração e fornecimento de energia elétrica, transportes etc. não são tributados pelo ISS, devido ao fato de já serem tributados pelo Estado ou pela União. Em outras palavras, o fato gerador desses ser- viços não é de competência dos municípios, ficando fora, portanto, do campo de incidência do ISS.
O trabalho ou contraprestação mediante paga- mento do encomendante está consubstanciado no
o econômico, cujo produto final quase sempre será incorpóreo, ou seja, sem existência física. Por exem- plo, serviços de consultoria tributária, prestados por uma empresa especializada em tributos, para um de seus clientes.
É importante destacar que alguns elementos são essenciais para a ocorrência do fato gerador do ISS, de forma que a inexistência de qualquer deles torne impossível a incidência tributária. São eles: efetivida- de e habitualidade do serviço prestado; autonomia do serviço prestado, assim entendido o serviço rea- lizado em nome próprio e a finalidade lucrativa da atividade prestada.
7.2 Base legal para a incidência
O assunto é tratado no art. 156, inciso III, da Constituição Federal e regulamentado, em suas nor- mas básicas, pelo Decreto-lei no 406/68. Dessa for- ma, o ISS incide sobre os serviços relacionados na legislação básica, com modificações efetuadas pelas Leis Complementares nos 56/87 e 116/03. A Lei Com- plementar no 116/03 no seu art. 3o estabelece que o imposto é devido no local do estabelecimento ou do domicílio do prestador, ou seja, onde está a sede da empresa que prestou os serviços. As únicas exceções são as expressamente mencionadas nos incisos II a XXII do mesmo artigo.
A lista de serviços anexa ao Decreto-lei no 406, de 31-12-1968, com redação determinada pelo De- creto-lei no 834, de 8-9-1969, acompanha as Leis Complementares nos 56/87 e 116/03, e menciona no seu art. 1o que o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Dis- trito Federal, tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador.
Os serviços previstos na lista são genéricos. As- sim, para enquadramento da atividade do contribuin- te na lista de serviços, podem surgir maiores dificul- dades quando essa atividade abrange mais de um serviço. Dessa forma, na hipótese de os serviços pres- tados serem distintos e haver possibilidade de sua se- paração, cada um desses serviços será enquadrado no item correspondente da lista e será tributado pelas alíquotas individualizadas para cada atividade. Em se tratando, porém, de serviços inseparáveis, somente os serviços predominantes deverão ser enquadrados na lista de serviços para fins de incidência tributária.
7.3 Fato gerador
O fato gerador do ISS é a “prestação de serviços por empresa ou profissional autônomo, com ou sem estabelecimento fixo, de serviços previstos na lista anexa à lei complementar”. Assim, podemos afirmar que o fato gerador do ISS é a prestação de quaisquer serviços previsto na lista, consequentemente todas as vezes que alguém prestar serviço previsto no artigo haverá incidência do ISS.
É importante salientar que o ISS incide sobre a “prestação de serviço” e não sobre a execução de ser- viço pura e simplesmente. Assim, é necessário que o serviço seja prestado a terceiro, pois ninguém presta serviço para si mesmo.
Assim prescreve a Lei Complementar no 116/03:
“Art. 1o O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Dis- trito Federal, tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador.
§ 1o O imposto incide também sobre o serviço proveniente do exterior do País ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior do País.
§ 2o Ressalvadas as exceções expressas na lis- ta anexa, os serviços nela mencionados não ficam sujeitos ao Imposto Sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS, ainda que sua prestação en- volva fornecimento de mercadorias.
§ 3o O imposto de que trata esta Lei Comple- mentar incide ainda sobre os serviços prestados mediante a utilização de bens e serviços públicos explorados economicamente mediante autoriza- ção, permissão ou concessão, com o pagamento de tarifa, preço ou pedágio pelo usuário final do serviço.
§ 4o A incidência do imposto não depende da denominação dada ao serviço prestado.
Art. 2o O imposto não incide sobre: I – as exportações de serviços para o exterior
do País;
II – a prestação de serviços em relação de em- prego, dos trabalhadores avulsos, dos diretores e membros de conselho consultivo ou de conselho fiscal de sociedades e fundações, bem como dos sócios-gerentes e dos gerentes-delegados;
III – o valor intermediado no mercado de tí- tulos e valores mobiliários, o valor dos depósitos
o econômico, cujo produto final quase sempre será incorpóreo, ou seja, sem existência física. Por exem- plo, serviços de consultoria tributária, prestados por uma empresa especializada em tributos, para um de seus clientes.
É importante destacar que alguns elementos são essenciais para a ocorrência do fato gerador do ISS, de forma que a inexistência de qualquer deles torne impossível a incidência tributária. São eles: efetivida- de e habitualidade do serviço prestado; autonomia do serviço prestado, assim entendido o serviço rea- lizado em nome próprio e a finalidade lucrativa da atividade prestada.
7.2 Base legal para a incidência
O assunto é tratado no art. 156, inciso III, da Constituição Federal e regulamentado, em
suas nor- mas básicas, pelo Decreto-lei no 406/68. Dessa for- ma, o ISS incide sobre os serviços relacionados na legislação básica, com modificações efetuadas pelas Leis Complementares nos 56/87 e 116/03. A Lei Com- plementar no 116/03 no seu art. 3o estabelece que o imposto é devido no local do estabelecimento ou do domicílio do prestador, ou seja, onde está a sede da empresa que prestou os serviços. As únicas exceções são as expressamente mencionadas nos incisos II a XXII do mesmo artigo.
A lista de serviços anexa ao Decreto-lei no 406, de 31-12-1968, com redação determinada pelo De- creto-lei no 834, de 8-9-1969, acompanha as Leis Complementares nos 56/87 e 116/03, e menciona no seu art. 1o que o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Dis- trito Federal, tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador.
Os serviços previstos na lista são genéricos. As- sim, para enquadramento da atividade do contribuin- te na lista de serviços, podem surgir maiores dificul- dades quando essa atividade abrange mais de um serviço. Dessa forma, na hipótese de os serviços pres- tados serem distintos e haver possibilidade de sua se- paração, cada um desses serviços será enquadrado no item correspondente da lista e será tributado pelas alíquotas individualizadas para cada atividade. Em se tratando, porém, de serviços inseparáveis, somente os serviços predominantes deverão ser enquadrados na lista de serviços para fins de incidência tributária.
7.3 Fato gerador
O fato gerador do ISS é a “prestação de serviços por empresa ou profissional autônomo, com ou sem estabelecimento fixo, de serviços previstos na lista anexa à lei complementar”. Assim, podemos afirmar que o fato gerador do ISS é a prestação de quaisquer serviços previsto na lista, consequentemente todas as vezes que alguém prestar serviço previsto no artigo haverá incidência do ISS.
É importante salientar que o ISS incide sobre a “prestação de serviço” e não sobre a execução de ser- viço pura e simplesmente. Assim, é necessário que o serviço seja prestado a terceiro, pois ninguém presta serviço para si mesmo.
Assim prescreve a Lei Complementar no 116/03:
“Art. 1o O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Dis- trito Federal, tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador.
§ 1o O imposto incide também sobre o serviço proveniente do exterior do País ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior do País.
§ 2o Ressalvadas as exceções expressas na lis- ta anexa, os serviços nela mencionados não ficam sujeitos ao Imposto Sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS, ainda que sua prestação en- volva fornecimento de mercadorias.
§ 3o O imposto de que trata esta Lei Comple- mentar incide ainda sobre os serviços prestados mediante a utilização de bens e serviços públicos explorados economicamente mediante autoriza- ção, permissão ou concessão, com o pagamento de tarifa, preço ou pedágio pelo usuário final do serviço.
§ 4o A incidência do imposto não depende da denominação dada ao serviço prestado.
Art. 2o O imposto não incide sobre: I – as exportações de serviços para o exterior
do País;
II – a prestação de serviços em relação de em- prego, dos trabalhadores avulsos, dos diretores e membros de conselho consultivo ou de conselho fiscal de sociedades e fundações, bem como dos sócios-gerentes e dos gerentes-delegados;
III – o valor intermediado no mercado de tí- tulos e valores mobiliários, o valor dos depósitos
Base de cálculo
A base de cálculo é o preço do serviço. Conside- ra-se preço do serviço a receita bruta a ele correspon- dente, sem nenhuma dedução, excetuados os descon- tos ou abatimentos concedidos independentemente de qualquer condição.
No caso de obras civis, alguns municípios admi- tem deduzir do preço dos serviços o valor:
• dos materiais adquiridos de terceiros e aplica- dos na obra;
• das faturas de subempreitadas, já tributadas anteriormente pelo ISS.
Quando os serviços prestados forem executados sob a forma de trabalho pessoal do próprio contri- buinte, ou quando se referirem à prestação de serviço por sociedades de profissionais, a base de cálculo cor- responde outra base, fixada pela legislação, em fun- ção da natureza do serviço e de outros fatores perti- nentes. A base de cálculo do ISS é o preço do serviço.
Conforme a Lei Complementar no 116/03, a base de cálculo é:
“Art. 7o A base de cálculo do imposto é o preço do serviço.
§ 1o Quando os serviços descritos pelo subitem 3.04 da lista anexa forem prestados no território de mais de um Município, a base de cálculo será proporcional, conforme o caso, à extensão da fer- rovia, rodovia, dutos e condutos de qualquer natu- reza, cabos de qualquer natureza, ou ao número de postes, existentes em cada Município.
§ 2o Não se incluem na base de cálculo do Im- posto Sobre Serviços de Qualquer Natureza:
I – o valor dos materiais fornecidos pelo pres- tador dos serviços previstos nos itens 7.02 e 7.05 da lista de serviços anexa a esta Lei Complementar;
7.6 Alíquotas
A fixação de alíquota é atribuição da legislação de cada município. Devido ao grande número de mu- nicípios existentes no Brasil, as alíquotas máximas são fixadas em lei complementar, para garantir um mínimo de uniformização e coibir os casos de cobran- ça de alíquotas excessivas.
No município de São Paulo, a alíquota máxima é de 5%.
“Lei Complementar no 116/03 – Art. 8o As alíquotas máximas do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza são as seguintes:
I – vetado II – demais serviços, 5% (cinco por cento).”
7.7 Local da prestação do serviço e do recolhimento do tributo
O imposto é devido para o município do esta- belecimento do prestador do serviço, ou, na falta de estabelecimento, o local do domicílio do prestador. No caso de construção civil, o tributo é devido para o município onde se localizar a obra que está sendo executada.
Portanto, qualquer prestadora de serviços, com exceção das empresas que prestam serviços na cons- trução civil, deve fazer o recolhimento do imposto no município onde está estabelecida.
A construção civil é uma exceção na competên- cia de arrecadação do ISS de prestadoras de serviços. Tais empresas devem recolher o ISS no local da obra e não no município-sede da empresa.
Por exemplo, uma prestadora de serviços na construção civil, com sede na cidade de São Paulo, que presta serviços em 15 municípios do interior, deve recolher o ISS para cada um dos 15 municípios, evidentemente sobre a receita obtida em cada um dos municípios.
Recentemente, o STF manifestou-se no sentido de que o ISS é devido no local da prestação do ser- viço. Entretanto, como ainda não existe entendimen- to doutrinário a esse respeito ou mesmo clareza nas normas legais que regem o assunto, não é possível afirmar que essa interpretação seja definitiva.
O Decreto-lei no 406/68, lei com característica e efeito de complementar regula assunto previsto no art. 146, I, da Constituição Federal e considera o local da prestação do serviço:
• o do estabelecimento prestador, ou na falta dele, o local do domicílio do prestador;
• no caso de construção civil, o local onde se efetuar a prestação.
Verifica-se que, como regra geral, o citado art. 12 elegeu o local da prestação de serviço como sendo o do estabelecimento do prestador, ou na sua falta, o domicílio do prestador. No caso de construção civil, o local da prestação de serviço será aquele onde se efetuar a prestação.
Pela técnica adotada pelo
Decreto-lei no 406/68, que se afastou do critério puramente formal previsto no art. 6o, II, do Ato Complementar no 36/67, para dirimir conflitos de competência tributária, vislum- bram-se três critérios:
o critério em razão do estabelecimento prestador de serviço;
o critério em razão do domicílio prestador do serviço;
o critério em razão do local da prestação do serviço.
“Lei Complementar no 116/03 – Art. 3o O ser- viço considera-se prestado e o imposto devido no local do estabelecimento prestador ou, na falta do estabelecimento, no local do domicílio prestador, exceto nas hipóteses previstas nos incisos I a XXII, quando o imposto será devido no local:
I – do estabelecimento do tomador ou inter- mediário do serviço ou, na falta de estabelecimen- to, onde ele estiver domiciliado, na hipótese do § 1o do art. 1o desta lei complementar;
II – da instalação dos andaimes, palcos, co- berturas e outras estruturas, no caso dos serviços descritos no subitem 3.05 da lista anexa;
III – da execução da obra, no caso dos serviços descritos no subitem 7.02 e 7.19 da lista anexa;
IV – da demolição, no caso dos serviços descri- tos no subitem 7.04 da lista anexa;
V – das edificações em geral, estradas, pontes, portos e congêneres, no caso dos serviços descritos no subitem 7.05 da lista anexa;
VI – da execução da varrição, coleta, remo- ção, incineração, tratamento, reciclagem, sepa- ração e destinação final de lixo, rejeitos e outros resíduos quaisquer, no caso dos serviços descritos no subitem 7.09 da lista anexa;
VII – da execução da limpeza, manutenção e conservação de vias e logradouros públicos, imó- veis, chaminés, piscinas, parques, jardins e con- gêneres, no caso dos serviços descritos no subitem 7.10 da lista anexa;
VIII – da execução da decoração e jardinagem, do corte e poda de árvores, no caso de serviços des- critos no subitem 7.11 da lista anexa;
IX – do controle e tratamento do efluente de qualquer natureza e de agentes físicos, químicos e biológicos, no caso dos serviços descritos no subitem 7.12 da lista anexa;
X e XI – vetados;
XII – do florestamento, reflorestamento, se- meadura, adubação e congêneres, no caso de ser- viços descritos no subitem 7.16 da lista anexa;
XIII – da execução dos serviços de escoramen- to, contenção de encostas e congêneres, no caso dos serviços descritos no subitem 7.17 da lista anexa;
XIV – da limpeza e dragagem, no caso dos ser- viços descritos no subitem 7.18 da lista anexa;
XV – onde o bem estiver guardado ou esta- cionado, no caso dos serviços descritos no subitem 11.01 da lista anexa;
XVI – dos bens ou do domicílio das pessoas vigiados, segurados ou monitorados, no caso dos serviços descritos no subitem 11.02 da lista anexa;
XVII – do armazenamento, depósito, carga, descarga, arrumação e guarda do bem, no caso dos serviços descritos no subitem 11.04 da lista anexa;
XVIII – da execução dos serviços de diversão, lazer, entretenimento e congêneres, no caso dos ser- viços descritos nos subitens 12, exceto o 12.13, da lista anexa;
XIX – do Município onde está sendo executado o transporte, no caso dos serviços descritos pelo su- bitem 16.01 da lista anexa;
XX – do estabelecimento do tomador da mão de obra ou, na falta de estabelecimento, onde ele estiver domiciliado, no caso dos serviços descritos pelo subitem 17.05 da lista anexa;
XXI – da feira, exposição, congresso ou congê- nere a que se referir o planejamento, organização e administração, no caso dos serviços descritos pelo subitem 17.10 e 7.19 da lista anexa;
XXII – do porto, aeroporto, ferroporto, termi- nal rodoviário, ferroviário ou metroviário, no caso dos serviços descritos pelo item 20 da lista anexa.
§ 1o No caso dos serviços a que se refere o su- bitem 3.04 da lista anexa, considera-se ocorrido o fato gerador e devido o imposto em cada Município em cujo território haja extensão de ferrovia, rodo- via, postes, cabos, dutos e condutos de qualquer natureza, objeto de locação, sublocação, arrenda- mento, direito de passagem ou permissão de uso, compartilhado ou não.
§ 2o No caso dos serviços a que se refere o su- bitem 22.01 da lista anexa, considera-se ocorrido o fato gerador e devido o imposto em cada Muni- cípio em cujo território haja extensão de rodovia explorada.
§ 3o Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no local do estabelecimento prestador nos
Art. 4o Considera-se estabelecimento presta- dor o local onde o contribuinte desenvolva a ativi- dade de prestar serviços, de modo permanente ou temporário, e que configure unidade econômica ou profissional, sendo irrelevante para caracterizá-lo as denominações de sede, filial, agência, posto de atendimento, sucursal, escritório de representação ou contato ou quaisquer outras que venham a ser utilizadas.”
Prazo de recolhimento e período de apuração
Depende da regulamentação de cada município. Na cidade de São Paulo, o prazo para recolhimento é o sétimo dia do mês seguinte ao de apuração, e o ISS é apurado mensalmente.
7.9 Contabilização do ISS
Apresenta-se um caso prático para facilitar o en- tendimento da contabilização do ISS.
Durante o mês de fevereiro, a empresa GMP – Gomes, Martins & Perez, Consultores S/C Ltda. pres- tou serviços, a prazo, no valor bruto de $ 10.000, com a tributação de 5%, ou seja, $ 500 de ISS.
A contabilização, em fevereiro, seria: Contabilização da receita bruta:
Contabilização do ISS de competência do mês de fevereiro que será recolhido em março.
Quando o tomador do serviço estiver obrigado a recolher o imposto, assumindo a característica de responsável pelo tributo, o exemplo de contabilização do gasto é o seguinte: consideram-se os mesmos valo- res do exemplo anterior.
– IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA
BASE LEGAL
É um tributo de competência dos municípios, que incide sobre os serviços prestados pelas empresas – pessoas jurídicas – ou pelos profissionais autôno- mos, desde que o fato gerador do serviço já não seja de competência tributária do Estado ou da União.
Exemplos: prestação de serviços de telecomu- nicação, geração e fornecimento de energia elétrica, transportes etc. não são tributados pelo ISS, devido ao fato de já serem tributados pelo Estado ou pela União. Em outras palavras, o fato gerador desses ser- viços não é de competência dos municípios, fican- do fora, portanto, do campo de incidência do ISS.
O ISS incide sobre os serviços relacionados na legislação básica. A lista é exaustiva, ou seja, so- mente os serviços expressamente nela consignados estão no campo de incidência do ISS.
Fato gerador ⇒ Corresponde a prestação dos serviços constantes da lista.
Contribuintes e responsáveis ⇒ Os contribuin- tes desse imposto são os prestadores de serviços, com ou sem estabelecimento fixo, dos serviços es- pecificados na lista anexa à Lei.
Base de cálculo ⇒ É o preço do serviço. Con- sidera-se preço do serviço a receita bruta a ele cor- respondente, sem nenhuma dedução, excetuados os descontos ou abatimentos concedidos independen- temente de qualquer condição.