Operações contábeis - Parte II

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Operações contábeis - Parte II
Prof. José Américo Pereira Antunes
Descrição
Apresentação de tratamento contábil aplicável às operações mercantis,
bem como aqueles dedicados a eventos econômicos diversos.
Propósito
Apresentar a tradução contábil para os principais eventos econômicos
praticados pelas entidades, avançando para o tratamento contábil de
eventos econômicos diversos.
Preparação
Antes de iniciar o conteúdo, tenha em mãos: papel, caneta e uma
calculadora científica, ou use a calculadora de seu celular/computador.
Objetivos
Módulo 1
Operações mercantis
Identificar o tratamento contábil aplicável às operações mercantis.
Módulo 2
Lançamentos contábeis especí�cos
Identificar o tratamento contábil aplicável a lançamentos contábeis
específicos.
Introdução
Vamos analisar aqui o tratamento contábil aplicável às operações
mercantis, envolvendo os métodos de controle de estoques e o
cálculo do custo da mercadoria vendida e do resultado com
mercadorias.
Na sequência, estudaremos lançamentos contábeis dedicados a
eventos econômicos diversos, tais como: adiantamentos, ganhos
e perdas na alienação de itens do imobilizado e intangíveis, e
provisão para devedores duvidosos.

1 - Operações mercantis
Ao �nal deste módulo, você será capaz de identi�car o tratamento contábil aplicável às
operações mercantis.
O que vamos aprender?
O tratamento contábil das operações com mercadorias envolve vários
tópicos distintos, tais como:
Inventário de estoques.
Cálculo do custo da mercadoria vendida.
Descontos e abatimentos concedidos e recebidos.
Tributos incidentes sobre a produção e venda de mercadorias.
Vamos abordar esses tópicos individualmente e conectá-los ao final.
Inventário de estoques
De maneira geral, as operações com mercadorias são praticadas por
empresas comerciais que as adquirem com a finalidade de revendê-las
com lucro. O resultado com mercadorias (RCM) é calculado, conforme a
seguinte expressão algébrica:
Em que:
V corresponde às vendas do período.
CMV, ao custo da mercadoria vendida.
Como as vendas são conhecidas, a variável a ser determinada é o CMV.
Para empresas comerciais, é essencial a determinação do custo da
mercadoria vendida (CMV), pois é a partir desse valor que a revenda das
mercadorias gerará lucro. A depender da frequência de aquisição e
revenda dessas mercadorias, assim como da variedade de mercadorias
transacionadas, a determinação do CMV pode se tornar algo bastante
complexo.
E como o CMV pode ser determinado? O CMV observa um conceito de
fluxo e sua expressão algébrica é:
Em que:
Ei é o estoque inicial do período.
C corresponde às compras de mercadorias.
Ef é o estoque final do período.
O estoque inicial do período e as compras são conhecidos. A variável a
ser determinada é o estoque final do período. Há duas alternativas para
isso:
RCM = V − CM V
CM V = E i + C − E f
Inventário periódico
Inventário permanente
O inventário periódico é a alternativa escolhida por empresas de menor
porte que optam por um controle mais simples, ainda que menos
preciso. Ele apura o estoque de mercadorias ao final do período
escolhido, por meio de uma contagem física das mercadorias em
estoque.
Esse estoque final inventariado é mensurado pelo preço de custo ou de
mercado, o que for menor. Uma vez determinado o estoque final do
período (Ef), o CMV pode ser calculado.
Exemplo: Considere uma entidade que apresente os saldos a seguir e
observe a determinação do estoque final de mercadorias e do resultado
com mercadorias, a partir da utilização da conta mista de mercadorias.
Mercadorias em estoque Conta mista de 
Débitos Créditos Débitos
Ei 600 (SI) 600 (1) Ei 600 (1)
C 2.600 (2)
Ef 1.300 (4) 600*
Mercadorias em estoque Conta mista de 
Tabela: Inventário periódico.
José Américo Pereira Antunes.
* Saldo da conta mista de mercadorias (SM).
** RCM ‒ conta mista como conta de resultado; o saldo é o RCM.
Duplicatas a receber
2.600 (3)
Tabela: Inventário periódico.
José Américo Pereira Antunes.
A conta mista de mercadorias é a contrapartida de todos os
lançamentos envolvendo a compra e a venda de produtos. O saldo final,
$700,00, corresponde ao RCM, enquanto o lançamento (4) é o resultado
do inventário periódico realizado no estoque.
Já o inventário permanente é o controle constante do estoque de
mercadorias, realizado por meio de controles individuais por tipo de
mercadoria. Existem três métodos para realizar o inventário
permanente. São eles:
 PEPS
Primeiro a entrar, primeiro a sair; ou FIFO (First-in,
first-out).
 UEPS
Último a entrar; primeiro a sair; ou LIFO (Last-in,
first-out).
Exemplo: Considere as operações com mercadorias e apure o estoque
final do período, segundo os três métodos de inventário permanente.
Data Operação Quantidade
Saldo Inicial (Ei) 100
(1) Compra 100
(2) Venda 50
(3) Venda 60
(4) Compra 100
(5) Venda 40
Tabela: Inventário permanente.
José Américo Pereira Antunes.
CONTROLE DE ESTOQUES — PEPS
Data ENTRADAS
Qtde. Preço Unit.
ESTOQUE INICIAL
(1) 100 60
(2)
 CMP
Custo médio ponderado.
CONTROLE DE ESTOQUES — PEPS
(3)
(4) 100 90
(5)
Totais 200
CMV – Custo das mercadorias vendidas
Tabela: Método PEPS.
José Américo Pereira Antunes.
CONTROLE DE ESTOQUES — PEPS
Data ENTRADAS
Qtde. Preço Unit.
ESTOQUE INICIAL
(1) 100 60
(2)
(3)
(4) 100 90
CONTROLE DE ESTOQUES — PEPS
(5)
Totais 200
CMV – Custo das mercadorias vendidas
Tabela: Método UEPS.
José Américo Pereira Antunes.
CONTROLE DE ESTOQUES — CMP
Data ENTRADAS
Qtde. Preço Unit.
ESTOQUE INICIAL
(1) 100 60
(2)
(3)
(4) 100 90
(5)
Totais 200
CMV – Custo das mercadorias vendidas
Tabela: Método: Custo médio ponderado.
José Américo Pereira Antunes.
Método Vendas CMV
PEPS 24.600 7.000
UEPS 24.600 10.000
CMP 24.600 8.342
Tabela: Comparação entre os métodos de avaliações de estoques pelo inventário permanente.
José Américo Pereira Antunes.
A questão de fundo na comparação entre os métodos de avaliação de
estoques é o tratamento da inflação. O PEPS prioriza a baixa das
mercadorias adquiridas há mais tempo e, possivelmente, a preços mais
baixos, superestimando os estoques e subestimando o CMV. O UEPS, ao
contrário, prioriza a baixa das mercadorias adquiridas recentemente e,
por outro lado, a preços mais altos, subestimando os estoques e
superestimando o CMV. A consequência direta dessas escolhas é a
maximização do resultado com mercadorias no PEPS e a minimização
no UEPS.
O método do custo médio ponderado segue um caminho intermediário
entre PEPS e UEPS, distribuindo o efeito das variações de preços das
mercadorias entre estoques e CMV.
Em consequência dos efeitos que os métodos de avaliação de estoques
exercem sobre o resultado, e, em consequência, sobre o lucro tributável,
a legislação do IR admite que sejam utilizados apenas o PEPS e o custo
médio ponderado.
Fatos que modi�cam compras e
vendas
As compras e vendas de mercadorias podem ser afetadas por eventos
alheios à vontade dos administradores ou por decisões comerciais
consentidas pelos administradores para facilitar a realização da
transação. São eles:
Fatos que modificam compras:
Gastos necessários ao recebimento da mercadoria, como custo de
embalagem e desembaraço aduaneiro devem ser adicionados ao
valor das compras.
Custo do transporte deve ser adicionado ao valor das compras.
Tributos não recuperáveis incidentes sobre mercadorias devem ser
adicionados ao valor das compras.
Devoluções de compras devem ser deduzidas do valor das
compras.
Descontos incondicionais ou abatimentos obtidos devem ser
deduzidos do valor das compras.
Fatos que modificam vendas e devem ser deduzidos do valor das
vendas:
Devoluções de vendas e vendas anuladas.
Descontos incondicionais concedidos ou abatimento sobre vendas.
Impostos incidentes sobre vendas.
Tributos incidentes sobre operações
com mercadorias
Neste caso, estamos falando de impostos cujo fato gerador deriva da
compra ou venda de mercadorias ecujas alíquotas se relacionam ao
preço de venda. Os principais tributos são:
Tributos Competência
IPI ‒ Imposto sobre produtos
industrializados
Federal
PIS ‒ Programa de integração social Federal
COFINS ‒ Contribuição para
financiamento da seguridade social
Federal
Tributos Competência
ICMS ‒ Imposto sobre circulação de
mercadorias1
Estadual
Tabela: Tributos.
José Américo Pereira Antunes.
1 Também incide sobre a prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de
comunicações.
Os impostos podem ser:
Cumulativos
São aqueles que incidem em cascata ao longo de toda a cadeia
de produção e suas alíquotas são calculadas sobre o valor de
venda em cada etapa da cadeia de produção. A extinta CPMF é
um exemplo.
Não cumulativos
Também incidem em cascata ao longo de toda a cadeia de
produção. Contudo, cada etapa da cadeia de produção é
tributada apenas pelo valor agregado e não pelo valor de venda.
Dos exemplos apresentados na tabela anterior, IPI e ICMS são impostos
não cumulativos, enquanto PIS e COFINS podem assumir ambas as
características.
A operacionalização contábil dos impostos não cumulativos exige que a
tributação incidente sobre a compra seja deduzida da tributação
incidente sobre a venda, de forma que a entidade seja tributada apenas
pela diferença, equivalente ao valor agregado na etapa de produção. Os
exemplos, a seguir, tratam desses casos para o ICMS. Quanto ao IPI, as
entidades comerciais são, usualmente, consumidoras finais de produtos
industrializados, pois não integram a cadeia de transformação do bem.
Para essas entidades, o IPI é tratado como uma despesa sobre vendas
pelo valor incidente na aquisição das mercadorias.
Exemplo:Considere uma entidade comercial que realiza compra e venda
de mercadorias submetidas a uma alíquota de ICMS de 18%. No período
de análise, a entidade realiza duas únicas operações:
Compra de mercadorias, no valor de $60.000,00.
Venda de mercadorias, no valor de $80.000,00.
Observe, a seguir, as notas fiscais das operações:
Nota fiscal de compra Nota fiscal de ve
Preço da
mercadoria
60.000
Preço da
mercadoria
ICMS incluso no
preço
10.800
ICMS incluso no
preço
Tabela: Nota fiscal.
José Américo Pereira Antunes.
Observe agora os razonetes com os lançamentos relativos à compra (1)
e à venda (2 e 3):
Compras ICMS a recupera
49.200 (1) 10.800 (1)
Tabela: Nota fiscal.
José Américo Pereira Antunes.
Receita bruta Clientes
80.000 (2) 80.000 (2)
Tabela: Nota fiscal.
José Américo Pereira Antunes.
ICMS s/ vendas ICMS a recolher
14.400(3)
Tabela: Nota fiscal.
José Américo Pereira Antunes.
O passo final é a apuração do ICMS a recolher. Observe o lançamento
(4):
ICMS a recuperar ICMS a recolher
10.800 (1) 10.800 (4) 10.800 (1)
Tabela: Nota fiscal.
José Américo Pereira Antunes.
O saldo devido de ICMS no período é $3.600,00.
Exemplo: A Cia ABC é uma empresa comercial que realiza uma série de
operações com mercadorias ao longo de 09/X1. O exemplo apresenta a
contabilização desses eventos e a apuração do resultado com
mercadorias (todas as operações com mercadorias foram efetuadas a
prazo).
a) NOTAS FISCAIS VENDAS COMPRAS
Valor bruto
(-) Desconto
incondicional
40.000
(5.000)
20.000
(5.000)
Total da nota fiscal 35.000 15.000
ICMS destacado 6.300 2.700
Tabela: Nota fiscal.
José Américo Pereira Antunes.
a) NOTAS FISCAIS DEVOLUÇÃO DE
VENDAS COMPRAS
Valor bruto
(-) Desconto
incondicional
4.000
(500)
2.000
(500)
Total da nota fiscal 3.500 1.500
ICMS destacado 630 270
Tabela: Nota fiscal.
José Américo Pereira Antunes.
c) Abatimentos concedidos após a operação para evitar a devolução das
mercadorias:
- Abatimentos sobre vendas: $405
- Abatimento sobre compras: $520
d) Fretes sobre compras a pagar em 30 dias: $250
e) Seguro sobre compras a pagar em 30 dias: $180
f) COFINS sobre receita bruta: $915
g) PIS incidentes sobre a receita bruta: $215
h) Estoque inicial de setembro: $4.200
i) Estoque final de setembro: $4.400
Contabilização:
Lançamento (a) Débitos Créditos
Rio de Janeiro,
01/09/X1
Diversos
a Vendas brutas
Clientes
Abatimentos sobre
vendas (Descontos
incondicionais)
40.000
-
35.000
5.000
40.000
Pelo registro das
vendas
Tabela: Contabilização.
José Américo Pereira Antunes.
Lançamento (a.1) Débitos Créditos
Rio de Janeiro,
01/09/X1
ICMS sobre vendas
a ICMS a recolher
6.300 6.300
Pelo registro do
ICMS devido
Tabela: Contabilização.
José Américo Pereira Antunes.
Lançamento (a.2) Débitos Créditos
Rio de Janeiro,
05/09/X1
Diversos
a Diversos
Compras brutas
ICMS a recuperar
a Fornecedores
20.000
17.300
2.700
20.000
15.000
5.000
Lançamento (a.2) Débitos Créditos
a Abatimentos
sobre compras
(Descontos
incondicionais)
Pelo registro das
compras
Tabela: Contabilização.
José Américo Pereira Antunes.
Lançamento (b) Débitos Créditos
Rio de Janeiro,
10/09/X1
Devolução de
vendas
a Diversos
a Abatimentos
sobre vendas
(Descontos
incondicionais)
a Clientes
4.000
-
4.000
500
3.500
Pela devolução de
vendas
Tabela: Contabilização.
José Américo Pereira Antunes.
Lançamento (b.1) Débitos Créditos
Rio de Janeiro,
10/09/X1
ICMS a recuperar
a ICMS sobre
vendas (Despesa
de ICMS)
630 630
Pelo estorno do
ICMS sobre vendas
Tabela: Contabilização.
José Américo Pereira Antunes.
Lançamento (b.2) Débitos Créditos
Rio de Janeiro,
10/09/X1
Diversos
a Diversos
Fornecedores
Abatimentos sobre
compras
(Descontos
incondicionais)
a Devolução de
compras
a ICMS a recolher
2.000
-
1.500
500
2.000
1.730
270
Pela devolução de
compras e estorno
do ICMS
Tabela: Contabilização.
José Américo Pereira Antunes.
Lançamento (c) Débitos Créditos
Rio de Janeiro,
15/09/X1
Abatimentos sobre
vendas
a Clientes
405 405
Pelo abatimento
sobre vendas
Tabela: Contabilização.
José Américo Pereira Antunes.
Lançamento (c.1) Débitos Créditos
Rio de Janeiro,
15/09/X1
Fornecedores
520 520
Lançamento (c.1) Débitos Créditos
a Abatimentos
sobre Compras
Pelo abatimento
sobre Compras
Tabela: Contabilização.
José Américo Pereira Antunes.
Lançamento (d) Débitos Créditos
Rio de Janeiro,
15/09/X1
Fretes sobre
Compras
a Fornecedores
250 250
Pelo frete sobre
Compras
Tabela: Contabilização.
José Américo Pereira Antunes.
Lançamento (e) Débitos Créditos
Rio de Janeiro,
15/09/X1
Seguros sobre
Compras
a Fornecedores
180 180
Pelo seguro sobre
Compras
Tabela: Contabilização.
José Américo Pereira Antunes.
Lançamento (f) Débitos Créditos
Rio de Janeiro,
20/09/X1
COFINS – Dedução
915 915
Lançamento (f) Débitos Créditos
da receita bruta
a COFINS a
recolher
Pela dedução da
COFINS
Tabela: Contabilização.
José Américo Pereira Antunes.
Lançamento (g) Débitos Créditos
Rio de Janeiro,
20/09/X1
PIS – Dedução da
receita bruta
a PIS a recolher
215 215
Pela dedução da
COFINS
Tabela: Contabilização.
José Américo Pereira Antunes.
Apuração
Apuração das compras líquidas
Tal apuração é calculada conforme a seguinte expressão:
Em que:
ComprasBrutas: (20.000 – 2.700) = 17.300; lembre-se de deduzir o
ICMS, faturado por dentro.
Fretes: 250
 Compras Líquidas = Compras Brutas + Fretes + Seguro − Devoluções Compras − Abat imen
Seguros: 180
DevoluçõesCompras: (2.000 – 270) = 1.730; lembre-se de deduzir o
ICMS, faturado por dentro.
AbatimentosCompras: 5.020 (obtido da seguinte maneira: 5.000 de
desconto incondicional, conforme item a) Notas Fiscais; deduzido
de 500 devolvidos, conforme b) Notas Fiscais; e acrescido de 520,
conforme item c).
Então, comprasLíquidas = 17.300 +250 +180 – 1.730 – 5.020 = 10.980
Lançamento (h) Débitos Créditos
Rio de Janeiro,
30/09/X1
Compras líquidas
a Diversos
a Compras brutas
a Fretes sobre
compras
a Seguros sobre
compras
17.730
17.730
17.300
250
180
Pela apuração das
compras líquidas
Tabela: Compras líquidas.
José Américo Pereira Antunes.
Lançamento (h.1) Débitos Créditos
Rio de Janeiro,
30/09/X1
Diversos
aCompras líquidas
Devolução de
Compras
Abatimentos sobre
compras
6.750
6.750
1.730
5.020
Pela Apuração das
compras líquidas
Tabela: Compras líquidas.
José Américo Pereira Antunes.
Apuração das vendas líquidas
Tal apuração é calculada conforme a seguinte expressão:
Em que:
VendasBrutas: 40.000.
DevoluçãoVendas: 4.000, conforme b) Notas Fiscais.
AbatimentosVendas: (5.000 – 500 + 405) = 4.905, dos quais 5.000
referem-se ao desconto incondicional conforme a) Notas Fiscais;
500 devem ser deduzidos desse desconto em razão da devolução
das mercadorias, conforme b) Notas Fiscais; e 405 e o abatimento
adicional oferecido para evitar a perda do negócio, conforme dados
adicionais ao problema.
ImpostosVendas: (ICMS + PIS + COFINS) = 5.670 + 215 + 915 =
6.800, conforme cálculo do ICMS a seguir.
ICSM = 6.300 – 630 = 5670.
VendasLíquidas = 40.000 – 4.000 – 4.905 – 6.800 = 40.000 – 15.705.
VendasLíquidas = 24.295.
Observe os lançamentos:
Lançamento (i) Débitos Créditos
Rio de Janeiro,
30/09/X1
Vendas Brutas
a Vendas líquidas
40.000 40.000
Pela apuração das
vendas líquidas
Tabela: Vendas líquidas.
José Américo Pereira Antunes.
 Vendas Líquidas = Vendas Brutas − Devolução Vendas − Abat imentos Vendas − Impostos Vend
Lançamento (i.1) Débitos Créditos
Rio de Janeiro,
30/09/X1
Vendas Líquidas
a Diversos
a Devolução de
vendas
a Abatimentos
sobre vendas
a ICMS sobre
vendas
a COFINS –
Dedução da receita
bruta
a PIS - Dedução da
receita bruta
15.705
15.705
4.000
4.905
5.670
915
215
Pela apuração das
vendas líquidas
Tabela: Vendas líquidas.
José Américo Pereira Antunes.
Apuração do custo das mercadorias vendidas
(CMV)
A apuração do CMV é calculada conforme a seguinte expressão:
Em que:
EInicial: 4.200
CLíquidas: 10.980
EFinal: 4.400
CMV = 4.200 + 10.980 - 4.400
CMV = 10.780
CM V = E Inicial + CLíquidas − E Final 
Observe os lançamentos:
Lançamento (j) Débitos Créditos
Rio de Janeiro,
30/09/X1
Custo das
mercadorias
vendidas (CMV)
a Diversos
a Mercadorias em
estoque
(EstoqueInicial)
a Compras líquidas
15.180
15.180
4.200
10.980
Pela apuração do
CMV
Tabela: CMV.
José Américo Pereira Antunes.
Lançamento (j.1) Débitos Créditos
Rio de Janeiro,
30/09/X1
Mercadorias em
estoque
(EstoqueFinal)
a Custo das
mercadorias
vendidas (CMV)
4.400 4.400
Pela apuração do
CMV
Tabela: CMV.
José Américo Pereira Antunes.
Apuração do resultado com mercadorias (RCM)
A apuração do RCM é calculada conforme a seguinte expressão:
RCM = Vendas Líquidas − CM V
Em que:
VendasLíquidas: 24.295
CMV: 10.780
RCM = 24.295 – 10.780
RCM = 13.515
Observe os lançamentos:
Lançamento (k) Débitos Créditos
Rio de Janeiro,
30/09/X1
Vendas líquidas
a Resultado com
mercadorias (RCM)
24.295 24.295
Pela apuração do
RCM
Tabela: RCM.
José Américo Pereira Antunes.
Lançamento (k.1) Débitos Créditos
Rio de Janeiro,
30/09/X1
Resultado com
mercadorias (RCM)
a Custo das
mercadorias
vendidas (CMV)
10.780 10.780
Pela apuração do
RCM
Tabela: RCM.
José Américo Pereira Antunes.
Apuração do ICMS a recolher
Trata-se da transposição do ICMS a recuperar (zerando a conta) para a
conta ICMS a recolher. Do confronto desses valores, ou seja, da dedução
do ICMS a recuperar do saldo de ICMS a recolher, resulta o valor final do
imposto a ser recolhido pela empresa.
Veja o razonete mais adiante e o saldo final de $3.240,00 como o valor
do imposto a ser recolhido.
Lançamento (l) Débitos Créditos
Rio de Janeiro,
30/09/X1
ICMS a recolher
a ICMS a recuperar
3.330 3.330
Pela apuração do
ICMS a recolher
Tabela: ICMS.
José Américo Pereira Antunes.
Observe os mesmos lançamentos em razonetes:
Compras brutas Devolução de co
Débitos Créditos Débitos
17.300(a.2) 17.300(h) 1.730(h.1)
-
Tabela: ICMS.
José Américo Pereira Antunes.
Seguros s/ compras Fretes s/ compr
Débitos Créditos Débitos
180(e) 180(h) 250(d)
Seguros s/ compras Fretes s/ compr
- -
Tabela: ICMS.
José Américo Pereira Antunes.
Vendas brutas Devolução de ve
Débitos Créditos Débitos
40.000(i) 40.000(a) 4.000(b)
- -
Tabela: ICMS.
José Américo Pereira Antunes.
ICMS s/ Vendas
(Despesa ICMS)
COFINS
Dedução da rec.
Débitos Créditos Débitos
6.300(a.1) 630(b.1) 915(f)
5.670(i.1)
- -
Tabela: ICMS.
José Américo Pereira Antunes.
Vendas líquidas Custo das merc
Débitos Créditos Débitos
15.705(i.1) 40.000(i) 15.180(j)
24.295(k)
Vendas líquidas Custo das merc
- -
Tabela: ICMS.
José Américo Pereira Antunes.
Fornecedores Clientes
Débitos Créditos Débitos
1.500(b.2) 15.000(a.2) 35.000(a)
520(c.1)
250(d)
180(e)
13.410 31.095
Tabela: ICMS.
José Américo Pereira Antunes.
PIS a recolher ICMS a recolher
Débitos Créditos Débitos
215(g) 3.330(l)
215
Tabela: ICMS.
José Américo Pereira Antunes.
Mercadorias em estoque
Débitos Créditos
4.200 (SI) 4.200(j)
4.400(j.1)
Mercadorias em estoque
4.400
Tabela: ICMS.
José Américo Pereira Antunes.
Demonstração do resultado do
exercício
Utilizando os mesmos dados do exercício anterior, finalizaremos a
análise com a elaboração da demonstração do resultado do exercício
(DRE).
A DRE é o relatório financeiro que informa o lucro ou o prejuízo do
exercício. Veja:
Receita operacional
bruta (vendas
brutas)
40.000
(-) Deduções da
Receita Bruta
Devoluções e
Abatimentos
8.905
Impostos
Incidentes s/
Vendas
7.000 (15.905)
Receita
operacional líquida
(vendas líquidas)
24.295
(-) Custo das
Mercadorias
Vendidas (CMV)
(10.780)
Receita operacional
bruta (vendas
brutas)
40.000
Lucro operacional
bruto (RCM)
13.515
Tabela: DRE.
José Américo Pereira Antunes.
Operações mercantis – pontos
relevantes
Confira agora os principais pontos das operações mercantis.

Falta pouco para atingir seus objetivos.
Vamos praticar alguns conceitos?
Questão 1
(IADES ‒ 2014 ‒ CAU-RJ ‒ Assistente Financeiro / Adaptada)
Observe o seguinte lançamento contábil:
Debita – Caixa $1.000
Credita – Estoque de mercadorias $700
Considerando esses dados, assinale a alternativa que complementa
corretamente o lançamento apresentado:
Parabéns! A alternativa A está correta.
A contrapartida da baixa do estoque é o registro do CMV; enquanto
a contrapartida do ingresso de caixa é a Receita de vendas.
Questão 2
(CFC ‒ 2016 ‒ CFC ‒ Bacharel em Ciências Contábeis ‒ 2º Exame)
Uma sociedade empresária apresentou os seguintes dados em
31/12/2015:
Cofins sobre faturamento R$112.500,00
Compra de Mercadorias para
Revenda
R$1.250.000,00
CSLL Corrente R$9.912,00
Despesas com Comissões R$81.250,00
A
Debita – Custo das mercadorias vendidas (CMV)
$700
Credita – Receita de vendas 1.000
B Credita – Receita de vendas $300
C
Credita – Custo das mercadorias vendidas (CMV)
$300
D
Debita – Custo das mercadorias vendidas (CMV)
$300
Credita – Estoque de mercadorias $600
E Debita – Receita de vendas $300
Sobre Vendas
Despesas com Depreciação R$62.500,00
Despesas com Pró-Labore R$25.000,00
Despesas com Salários e
Ordenados
R$614.300,00
Despesas com Seguros R$26.800,00
Despesas com Treinamento e
Cursos
R$50.000,00
Despesas Financeiras R$49.000,00
Devoluções de Compras de
Mercadorias
R$121.000,00
Estoque Final de Mercadorias
para Revenda
R$612.500,00
Estoque Inicial de Mercadorias
para Revenda
R$185.000,00
ICMS sobre Vendas R$675.000,00
IRPJ Corrente R$16.521,00
PIS sobre Faturamento R$24.375,00
Receita Bruta de Vendas R$3.750.000,00
Receitas Financeiras R$64.000,00
Tabela: Custos.
José Américo Pereira Antunes.
A sociedade empresária utiliza o inventário periódico para apuração
do custo da mercadoria vendida. Os valores informados de
compras e devolução de compras de mercadorias estão líquidos
dos tributos recuperáveis.
Considerando-se os dados apresentados, a sociedade empresária
apresentará lucro bruto no valor de
Parabéns! A alternativa C está correta.
Observe a DRE:
* Compras líquidas = ComprasBrutas – Devoluções de compras
A R$1.365.342,00.
B R$1.391.775,00.
C R$2.236.625,00.D R$2.938.125,00.
E R$2.391.775,00.
2 - Lançamentos contábeis especí�cos
Ao �nal deste módulo, você será capaz de identi�car o tratamento contábil aplicável a
lançamentos contábeis especí�cos.
O que vamos aprender?
Neste módulo, você aprenderá sobre o tratamento contábil aplicável a
diversos eventos econômicos típicos realizados pelas empresas e que
afetam o patrimônio, tais como:
Adiantamentos.
Despesas pagas antecipadamente.
Resultado não operacional obtido na alienação de imobilizado e
intangível.
Provisão para devedores duvidosos.
Adiantamentos
Trata-se da antecipação de valor a ser recebido ou pago no futuro, e
serão deduzidos quando da efetiva liquidação do direito ou obrigação.
Exemplo: Adiantamento pago a fornecedores, no valor de $1.000,00, por
meio de transferência bancária.
Lançamento Débitos Créditos
Rio de Janeiro,
KK/YY/X1
Adiantamento a
fornecedores
a Bancos
1.000 1.000
Pelo adiantamento
pago a
fornecedores, no
valor de $1.000
Tabela: Adiantamento.
José Américo Pereira Antunes.
Exemplo: Adiantamento recebido de clientes, no valor de $1.000,00, por
meio de transferência bancária.
Lançamento Débitos Créditos
Rio de Janeiro,
KK/YY/X1
Bancos
a Adiantamento a
fornecedores
1.000 1.000
Pelo adiantamento
recebido de
clientes, no valor de
$1.000.
Tabela: Adiantamento.
José Américo Pereira Antunes.
Exemplo: Compensação do adiantamento pago a fornecedores, no valor
de $1.000,00, quando da quitação da obrigação.
Lançamento Débitos Créditos
Rio de Janeiro
KK/YY/X1
Fornecedores
1.000 1.000
Lançamento Débitos Créditos
a Adiantamento a
fornecedores
Pela compensação
do adiantamento
pago a
fornecedores com
a obrigação, no
valor de $1.000.
Tabela: Adiantamento.
José Américo Pereira Antunes.
Despesas pagas antecipadamente
O regime de competência define que a alocação de receitas e despesas
é feita no período a que se referem. Observe o exemplo:
Em 02/01/X1, a empresa ABC contratou o seguro de suas instalações
industriais pelo período de 12 meses por $1200,00, pagos à vista. Trata-
se, em essência, de uma despesa de seguros desembolsada à vista.
Contudo, a cobertura do seguro contempla todo o ano de X1, razão pela
qual a despesa equivalente deve ser reconhecida ao longo do mesmo
período. O saldo bancário (SI) no momento da operação era de
$10.000,00. Observe os seguintes lançamentos:
Lançamento Débitos Créditos
Rio de Janeiro,
02/01/X1
Seguros a vencer
(Ativo)
a Bancos
1.200 1.200
Pagamento à vista
de cobertura de
seguros
Tabela: Despesas.
José Américo Pereira Antunes.
Lançamento Débitos Créditos
Rio de Janeiro,
02/01/X1
Despesa de
seguros
a Seguros a vencer
100 100
Apropriação da
despesa de
seguros relativa ao
primeiro mês
Tabela: Despesas.
José Américo Pereira Antunes.
Todo final de mês, deve ser apropriada a despesa relativa ao “consumo”
do seguro naquele mês. Repete-se, portanto, o lançamento 2 a cada final
de mês. Ao final dos 12 meses, teremos a situação apresentada nos
razonetes abaixo:
Bancos Seguros a vence
10000 (SI) 1200 (1) 1200 (1)
9800 (SF) 0 (SF)
Tabela: Despesas.
José Américo Pereira Antunes.
Embora o efeito financeiro da contratação do seguro tenha ocorrido no
primeiro dia do ano (observe o lançamento creditando o caixa), sua
conversão em despesa não é imediata. A contratação do seguro é
registrada como ativo (despesas antecipadas) e será, gradualmente,
absorvida como despesa ao longo de sua vigência.
Ações em tesouraria
É a rubrica contábil na qual é feito o registro das ações da companhia
que foram adquiridas pela própria sociedade. Como as ações adquiridas
não deixam de existir, não haverá redução do capital social. No futuro,
essas ações podem voltar a ser negociadas. Desse modo, a rubrica
ações em tesouraria é uma conta retificadora do patrimônio líquido.
Exemplo: A Cia ABC apresentou lucro expressivo nos últimos exercícios
e a assembleia geral aprovou destinar parte desse lucro para recomprar
ações no mercado, com o propósito de estimular e valorizá-las. Possui
capital subscrito e realizado de $20 milhões e adquiriu ações no valor
patrimonial de $2 milhões. Observe este lançamento:
Lançamento (Em
$1.000)
Débitos Créditos
Rio de Janeiro,
KK/YY/X1
Ações em
tesouraria
(retificadora do PL)
a Bancos
2.000 2.000
Compra de ações
da própria Cia em
mercado.
Tabela: Ações.
José Américo Pereira Antunes.
Resultado e provisão
Resultado não operacional
Trata-se do ganho ou da perda de capital na venda de bens do
imobilizado ou intangível. O ganho ou perda de capital será a diferença
entre o valor justo líquido de venda e o valor contábil líquido. Veja o
exemplo:
A Cia ABC alienou um imóvel por $1 milhão. Os custos envolvidos não
operacionais foram de $200.000,00 e o imóvel estava registrado por um
custo de aquisição de $1.500.000,00 e depreciação acumulada de
$800.000,00.
Valor justo líquido de venda = Valor de venda - Despesas
relacionadas à venda
Valor justo líquido de venda = 1.000.000 - 200.000 = 800.000
Valor contábil líquido = Valor de custo - Depreciação acumulada
Valor contábil líquido = 1.500.000 - 800.000 = 700.000
Resultado não operacional = 800.000 - 700.000 = 100.000
Histórico dos lançamentos (em $1.000,00)
Despesas incorridas na venda do imóvel.
Atualização do valor contábil líquido do imóvel.
Venda do imóvel por $ 1 milhão.
Baixa do imóvel.
O registro contábil é realizado tendo como contrapartida única de todos
os lançamentos o fato de que a rubrica ganhou perdas não
operacionais. Essa conta age como uma espécie de concentrador de
lançamentos, cujo valor líquido será o resultado não operacional.
Observe estes lançamentos:
(1) Lançamento
(Em $1.000)
Débitos Créditos
Rio de Janeiro,
KK/YY/X1
Ganhos ou perdas
de capital
a Despesas gerais
200 200
Despesas
incorridas na venda
do imóvel
Cálculo do valor justo líquido de venda e do valor contábil
líquido 
Tabela: Lançamentos.
José Américo Pereira Antunes.
(2) Lançamento
(Em $1.000)
Débitos Créditos
Rio de Janeiro,
KK/YY/X1
Depreciação
acumulada
a Ganhos ou
perdas de capital
800 800
Baixa da
depreciação
acumulada
Tabela: Lançamentos.
José Américo Pereira Antunes.
(3) Lançamento
(Em $1.000)
Débitos Créditos
Rio de Janeiro,
KK/YY/X1
Ganhos ou perdas
de capital
a Imóveis
1.500 1.500
Baixa do bem
Tabela: Lançamentos.
José Américo Pereira Antunes.
(4) Lançamento
(Em $1.000)
Débitos Créditos
Rio de Janeiro,
KK/YY/X1
Bancos
a Ganhos ou
perdas de capital
1.000 1.000
Recebimento do
valor de venda do
(4) Lançamento
(Em $1.000)
Débitos Créditos
bem
Tabela: Lançamentos.
José Américo Pereira Antunes.
Bancos Imóveis
1000 (4) 1.500 (SI)
1000 0
Tabela: Lançamentos.
José Américo Pereira Antunes.
Ganho ou perda de capital Outras despesas
1500 (3) 800 (2) 200 (SI)
200 (1) 1.000 (4)
100 0
Tabela: Lançamentos.
José Américo Pereira Antunes.
Provisão para devedores duvidosos
Operações de crédito não têm recebimento garantido, uma vez que
estão expostas ao risco de crédito, o risco do devedor não pagar. Dessa
forma, a norma contábil exige que a entidade estime o valor das perdas
decorrentes do risco de crédito e constitua provisões para fazer face a
essas perdas.
O CPC 48, em vigor a partir de janeiro/2008, revisou todo o racional de
constituição de provisões para perdas com crédito. Até então, a
constituição de provisões exigia a ocorrência de um evento que
caracterizasse a perda do crédito, como o atraso no pagamento de
alguma parcela.
Atenção!
A provisão originada a partir da inadimplência do devedor é denominada
perda incorrida, sendo expressada contabilmente como uma conta
retificadora do direito de recebimento (contas a receber, operações de
crédito etc.).
A mensuração da provisão para créditos de liquidação duvidosa, ou
simplesmente provisão para devedores duvidosos, é feita a partir da
aplicação de um percentual sobre o saldo devedor do ativo.
A partir do CPC 48, a provisão para devedoresduvidosos foi alterada
para incorporar um componente adicional, denominado perda esperada.
A perda esperada expressa a expectativa de perda do credor,
independentemente da ocorrência da pena incorrida. Para isso, cada
crédito é classificado em estágios. Veja:
Observe o seguinte esquema:
 Primeiro estágio
São classificadas as operações em curso normal,
ou seja, operações que estejam observando os
fluxos contratuais previstos.
 Segundo estágio
São classificadas as operações em que houve
aumento significativo do risco de crédito e o
cumprimento dos fluxos contratuais previstos
encontra dificuldades. Uma forma simplificada (e
não exaustiva) de determinar o aumento
significativo do risco de crédito é o atraso superior
a 90 dias.
 Terceiro estágio
São classificadas as operações que não cumprem
as obrigações contratuais, caracterizando a perda
incorrida.
Estágio 1
Perdas esperadas de crédito estimadas para os próximos
12 meses.
Crédito performando.
Estágio 2
Se houver aumento significativo do risco de créditos.
Perdas esperadas de crédito estimadas para a vida do
crédito.
Crédito performando mal.
Estágio 3
Houve perda incorrida.
Perdas esperadas de crédito estimadas para a vida do
crédito.
Crédito não está performando.
A perda esperada é estimada em concordância com o estágio em que o
crédito está classificado. Para o Estágio 1, contempla apenas os 12
meses seguintes, ou seja, a probabilidade de haver aumento
significativo de risco nos próximos 12 meses. Para os estágios 2 e 3, a
perda esperada contempla o tempo de toda a vida restante do crédito,
ou seja, a probabilidade de haver inadimplência ao longo dela. É
calculada conforme a expressão a seguir.
Em que:
EAD é a exposição à inadimplência, isto é, o valor do crédito a
receber do devedor.
 Perda Esperada = EAD × PD × LGD 
PD é a probabilidade de inadimplência, isto é, a probabilidade de
haver inadimplência nos próximos doze meses (estágio 1) ou na
vida restante do crédito (estágios 2 e 3).
LGD é a perda dada a inadimplência, isto é, dado que houve a
inadimplência, quanto a entidade espera perder após submeter o
crédito aos procedimentos de cobrança, execução judicial etc.
Exemplo: A Cia ABC possui contas a receber junto à Cia MNO, no valor
de $10 milhões. Os créditos estão performando normalmente (Estágio
1) e a Cia ABC estima a probabilidade de inadimplência da Cia MNO em
2%. A LGD estimada pela Cia ABC para créditos dessa natureza é de
10%.
Qual seria a perda esperada? Como contabilizá-la?
Em que:
EAD = $10 milhões
PD = 2%
LGD = 10%
Perda esperada = $10 milhões x 2% x 10%
Perda esperada = $20 mil
Observe os seguintes lançamentos:
(1) Lançamento
(Em $1.000)
Débitos Créditos
Rio de Janeiro,
KK/YY/X1
Despesas com PDD
a PDD (Retificadora
de ativo)
20 20
Constituição da
provisão para perda
esperada
 Perda esperada = EAD × PD × LGD 
Tabela: Lançamentos.
José Américo Pereira Antunes.
A PDD é uma conta retificadora do ativo, que deduz o saldo de contas a
receber ou operações de crédito.
PDD Despesa de PDD
20 (1) 20 (1)
Tabela: PDD.
José Américo Pereira Antunes.
Exemplo: A Cia MNO entrou em atraso. O crédito devido e não pago
mais antigo excede 90 dias, caracterizando um aumento significativo do
risco de crédito. Dessa forma, a carteira de contas a receber detida pelo
Banco ABC junto à MNO avançou para o estágio 2. Segundo o Banco
ABC, A PD passou a 12%.
Qual seria a perda esperada? Como contabilizá-la?
Em que:
Perda Esperada = $10 milhões x 12 % x 10%
Perda Esperada = $120 mil
Observe mais alguns lançamentos:
(2) Lançamento
(Em $1.000)
Débitos Créditos
Rio de Janeiro,
KK/YY/X1
Despesas com PDD
a PDD (Retificadora
de ativo)
100 100
Constituição da
provisão para perda
 Perda esperada = EAD × PD × LGD 
(2) Lançamento
(Em $1.000)
Débitos Créditos
esperada
Tabela: Lançamentos.
José Américo Pereira Antunes.
PDD Despesa de PDD
20 (1) 20 (1)
100 (2) 100 (2)
Tabela: PDD.
José Américo Pereira Antunes.
Exemplo: A Cia MNO entrou em perda incorrida e avançou ao estágio 3.
Em consequência, a PD passou a 100%, uma vez que não há mais
probabilidade de inadimplência e sim uma certeza de inadimplência,
decorrente da manutenção indefinida da condição de atraso.
Qual seria a perda incorrida? Como contabilizá-la?
Em que:
Perda Esperada = $10 milhões x 100% x 10%
Perda Esperada = $1 milhão
Tem mais lançamentos vindo aí, veja:
(3) Lançamento
(Em $1.000)
Débitos Créditos
Rio de Janeiro,
KK/YY/X1
Despesas com PDD
a PDD (Retificadora
de ativo)
880 880
 Perda Esperada = EAD × PD × LGD 
(3) Lançamento
(Em $1.000)
Débitos Créditos
Constituição da
provisão para perda
esperada
Tabela: Lançamentos.
José Américo Pereira Antunes.
PDD Despesa de PDD
20 (1) 20 (1)
100 (2) 100 (2)
880 (3) 880 (3)
1.000 1.000
Tabela: PDD.
José Américo Pereira Antunes.
Exemplos: A Cia ABC adotou os procedimentos de cobrança previstos
em sua política interna e conseguiu recuperar, de fato, os 90% do crédito
estimados inicialmente. Dessa forma, a LGD de 10% foi confirmada e o
crédito foi baixado contra o recebimento de garantias.
Observe mais estes lançamentos:
(4) Lançamento
(Em $1.000)
Débitos Créditos
Rio de Janeiro.
KK/YY/X1cDiversos
a Contas a receber
PDD
Bens recebidos em
garantia
10.000
1.000
9.000
10.000
(4) Lançamento
(Em $1.000)
Débitos Créditos
Liquidação do
crédito pelo
recebimento de
garantias
Tabela: Lançamentos.
José Américo Pereira Antunes.
PDD Despesa de PDD
1.000 (4) 20 (1) 20 (1)
100 (2) 100 (2)
880 (3) 880 (3)
0 1.000
Tabela: PDD.
José Américo Pereira Antunes.
Bens recebidos em garantia
9.000 (4)
9.000
Tabela: Lançamentos.
José Américo Pereira Antunes.
Dedutibilidade da despesa com
devedores duvidosos
A despesa com devedores duvidosos não é dedutível da base de cálculo
do imposto de renda, pois o Fisco considera estimativas de perda como
perdas não realizadas e, portanto, não dedutíveis.
A conversão das estimativas de perdas em perdas realizadas e, sendo
assim, dedutíveis, deve observar as regras definidas pela RFB, veja:
CAPÍTULO VIII
DAS PERDAS NO RECEBIMENTO DE CRÉDITOS
Seção I
Da Dedução
Art. 71. As perdas no recebimento de créditos decorrentes das
atividades da pessoa jurídica poderão ser deduzidas como
despesas, para determinação do lucro real e do resultado
ajustado, observado o disposto neste artigo.
§ 1º Poderão ser registrados como perdas os créditos:
I - Em relação aos quais tenha havido a declaração de
insolvência do devedor, em sentença emanada do Poder
Judiciário;
II - Sem garantia, de valor:
a) Até R$15.000,00 (quinze mil reais) por operação, vencidos há
mais de 6 (seis) meses, independentemente de iniciados os
procedimentos judiciais para o seu recebimento;
b) Acima de R$15.000,00 (quinze mil reais) até R$ 100.000,00
(cem mil reais) por operação, vencidos há mais de 1 (um) ano,
independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para
o seu recebimento, mantida a cobrança administrativa;
c) Superior a R$ 100.000,00 (cem mil reais) por operação,
vencidos há mais de 1 (um) ano, desde que iniciados e mantidos
os procedimentos judiciais para o seu recebimento;
III - Com garantia, vencidos há mais de 2 (dois) anos, de valor:
a) Até R$ 50.000,00 (cinquenta mil reais) por operação,
independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para
o seu recebimento ou o arresto das garantias;
Instrução Normativa RFB 1700/17 
b) Superior a R$ 50.000,00 (cinquenta mil reais) por operação,
desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para
o seu recebimento ou o arresto das garantias;
IV - Contra devedor declarado falido ou pessoa jurídica em
concordata ou recuperação judicial, relativamente à parcela que
exceder o valor que esta tenha se comprometido a pagar,
observado o disposto no § 8º.
Lançamentos contábeis especí�cos
Confira agora alguns aspectos sobre este assunto.

Falta pouco para atingir seus objetivos.
Vamospraticar alguns conceitos?
Questão 1
(FCC ‒ 2009 ‒ TRT / Adaptada) A empresa RF pagou à vista um
seguro contra incêndio, cujo prazo de vigência é de 12 meses. No
momento do pagamento a empresa
A debitou o caixa e creditou contrato de seguros.
B creditou o caixa e debitou patrimônio líquido.
C debitou o caixa e creditou passivo circulante.
Parabéns! A alternativa D está correta.
Trata-se de antecipação de despesa que deve ser registrada no
ativo em obediência ao regime de competência.
Questão 2
(AOCP ‒ 2016 / Adaptada) Sobre a constituição de provisão para
devedores duvidosos, ou para créditos de liquidação duvidosa,
assinale a alternativa correta:
Parabéns! A alternativa A está correta.
As operações de crédito estão expostas ao risco de crédito. Dessa
forma, a norma contábil exige que a entidade estime o valor das
perdas decorrentes do risco de crédito e constitua provisões para
D
creditou o caixa e debitou despesa paga
antecipadamente.
E
debitou o caixa e creditou despesa paga
antecipadamente.
A Diminui o ativo e o patrimônio líquido.
B Aumenta o ativo e o patrimônio líquido.
C Diminui o ativo e o passivo.
D Aumenta o passivo e diminui o patrimônio líquido.
E Diminui o passivo e aumenta o patrimônio líquido.
fazer face a essas perdas. Essas provisões reduzem o ativo tendo
como contrapartida uma despesa.
Considerações �nais
Neste conteúdo, apresentamos a tradução contábil para os principais
eventos econômicos praticados pelas entidades, iniciando pelo
reconhecimento dos eventos relacionados às entidades comerciais,
sobretudo ao tratamento das operações mercantis.
Depois avançamos para o tratamento contábil de eventos econômicos
diversos que afetam o patrimônio, como adiantamentos, despesas
pagas antecipadamente, resultado não operacional obtido na alienação
de imobilizado e intangível, e provisão para devedores duvidosos.
Apesar de percorremos os principais eventos ao longo de nosso estudo,
todas essas situações podem ocorrer em diversos contextos, incluindo
especificidades fora do padrão estudado. As possibilidades no mundo
real são praticamente infinitas e nem sempre são facilmente
classificáveis. Devemos nos manter atentos à realidade única das
operações financeiras de cada empresa, pois é parte da rotina de um
profissional de contabilidade identificar o tratamento contábil mais
adequado para cada caso.
Podcast
Para encerrar, ouça a explicação de alguns questionamentos sobre este
conteúdo.
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Contabilidade avançada e análise das demonstrações financeiras, de
Neves e Viceconti (2018).
Referências
NEVES, S.; VICECONTI, P. Contabilidade básica. 14 ed. São Paulo: Frase,
2009.
Material para download
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