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Revista de Asesoría Especializada Asesor empresAriAl Prescripción Tributaria 6 Asesor práctico IMPRESO EN PERU / PRINTED IN PERU Queda terminantemente prohibida la reproducción total o parcial de esta obra por cualquier método o medio de carácter electrónico, óptico, mecánico o químico, incluyendo el sistema de fotocopiado, sin autorización escrita de ENTRELÍNEAS S.R.L., quedando protegidos los derechos de propiedad intelectual y de autoría por la Legislación Peruana, que sanciona penalmente la violación de los mismos. PRESCRIPCIÓN TRIBUTARIA © DERECHOS RESERVADOS CONFORME A LEY ENTRELÍNEAS S.R.L. Av. Petit Thouars Nº 1400 - Santa Beatriz 265-6895 / 471-5592 / #957-958-000 Lima - Perú ASESOR EMPRESARIAL www.asesorempresarial.com ventas@asesorempresarial.com DISEÑO, DIAGRAMACIÓN, MONTAJE E IMPRESIÓN REAL TIME E.I.R.L. Av. Petit Thouars Nº 1440 - Santa Beatriz 265-6895 / 981-174-316 Lima - Perú 3La Prescripción: Concepto y Plazos 1. CONCEPTO DE PRESCRIPCIÓN El fundamento de la prescripción está en la necesidad de dar un plazo determinado a las situaciones de incertidumbre, de manera que quien presente una conducta de inacción por el tiempo indicado en la norma perderá la oportunidad para hacer valer algún derecho, es decir, la seguridad jurídica tiene por expresión la preclusividad, o lo que es lo mismo, que las situaciones de pendencias o claudicantes que pueden afectar el área de intereses personales o patrimoniales del ciudadano no se prolonguen de modo indefinido. En tal sentido, la prescripción implica que las obligaciones están condicionadas por el tiempo, y si esta no se ejecutó en un periodo de tiempo determinado, entonces opera la presunción de que el acreedor abandonó su acción o que no quiere accionar contra el deudor y, en consecuencia, ante esta incertidumbre se libera al deudor de dicha obligación. En nuestro país, la prescripción solo puede ser declarada a pedido del deudor tributario y opera como una excepción que el contribuyente puede oponer en cualquier estado del procedimiento administrativo o judicial. Al respecto, RUBIO CORREA1 sostiene que “la prescripción extintiva es una institución jurídica, según la cual el transcurso de un determinado lapso, extingue la acción que el sujeto tiene, para exigir un derecho”. Por otra parte, debemos indicar que el Código Civil en su artículo 1989º señala que “la prescripción extingue la acción, pero no el derecho del mismo”. 2. LA PRESCRIPCIÓN EN EL ÁMBITO TRIBUTARIO En este punto debemos dejar claro que la prescripción regulada en el Código Tributario (en adelante CT) no implica la extinción de la obligación tributaria, ni torna inexigibles los deberes formales del deudor tributario, puesto que solo otorga a este la facultad de eximirse y oponerse a la determinación y el cobro de la deuda así como a la aplicación de sanciones cuando se cumplan los plazos y condiciones establecidos en el CT. La PrescriPción: concePto y PLazos 1 RUBIO CORREA Marcial “La extinción de acciones y derechos en el Código Civil”, Pontificia Universidad Católica, Lima 1989, pág. 16. Staff Tributario 4 www.asesorempresarial.com En ese sentido, los actos administrativos vinculados a la determinación de la deuda, a la cobranza de la misma o a la aplicación de sanciones que se realizan luego de haber vencido el plazo prescriptorio son válidos y tienen efecto legal, no obstante, si el deudor alega a la prescripción, la Administración no podrá proseguir con dichos actos. Al respecto, el Tribunal Constitucional en sentencia recaída en el Exp. Nº 04164-2010-PA/TC 7 señaló que “De acuerdo con lo dispuesto por el artículo 43º del Código Tributario, con la prescripción se extingue la acción de la Administración Tributaria para determinar la obligación, la acción para exigir su pago y aplicar sanciones[...]”. Es decir, se hace responsable ante la despreocupación de la Administración Tributaria para exigir su derecho durante un lapso determinado de tiempo, constituyéndose en una institución jurídica que se fundamenta en los principios de seguridad jurídica y capacidad contributiva, entendiéndose que no procede ninguna retención o cobro por parte de la Administración ante su operatividad. 3. PLAZOS DE PRESCRIPCIÓN En materia tributaria, el Código Tributario señala los siguientes plazos para la prescripción: SUPUESTOS PLAZOS APLICABLES PLAZO GENERAL La acción para determinar la obligación tributaria, así como para exigir su pago y aplicar sanciones prescribe a los cuatro (4) años. PLAZO PARA QUIENES NO HAYAN PRESENTADO LA DECLARACIÓN RESPECTIVA La acción para determinar la obligación tributaria, así como para exigir su pago y aplicar sanciones prescribe a los seis (6) años. PLAZO CUANDO EL AGENTE DE RETENCIÓN O PERCEPCIÓN NO HA PAGADO EL TRIBUTO RETENIDO O PERCIBIDO. La acción para determinar la obligación tributaria, así como para exigir su pago y aplicar sanciones prescribe a los diez (10) años. PLAZO PARA COMPENSACIONES O DEVOLUCIONES La acción para solicitar o efectuar la compensación, así como para solicitar la devolución prescribe a los cuatro (4) años. Veamos a continuación el desarrollo de cada uno de ellos: 3.1 Plazo General El plazo de cuatro (4) años se aplica en circunstancias normales y cuando se ha presentado la declaración jurada respectiva. Asimismo, este plazo se aplica en los siguientes casos: - Tratándose de tributos respecto de los cuales no existe la obligación de presentar la declaración jurada. Ejm. El impuesto a la alcabala. 5 Prescripción Tributaria La Prescripción: Concepto y Plazos - Para tributos que deben ser determinados por la Administración. Ejm. Los arbitrios y la contribución por obras públicas. - Cuando la Administración Tributaria procedió a emitir declaraciones mecanizadas determinando el monto de la deuda. Ejm. Las declaraciones mecanizadas que emite la municipalidad por el Impuesto Predial. 3.2 Plazo para quienes no hayan presentado la declaración respectiva Este plazo es aplicable para los deudores tributarios que estaban obligados a presentar la declaración jurada determinativa, pero incumplieron con tal obligación. En este caso se justifica el plazo mayor de seis (6) años puesto que al haberse omitido la presentación de la declaración respectiva se dificulta la labor de la Administración Tributaria. Ejm. El contribuyente no presentó la declaración jurada del ITAN. 3.3 Plazo cuando el agente de retención o percepción no ha pagado el tributo retenido o percibido En este caso, la norma establece un plazo de prescripción de diez (10) años, lo cual se justifica en la conducta del deudor tributario, quien incumpliendo su obligación no paga al fisco el monto retenido percibido y se apropia de dicho dinero. Asimismo, este hecho dificulta aún más la labor de recaudación de la Administración Tributaria. Ejm. Cuando el contribuyente no paga a la SUNAT el monto del Impuesto a la Renta de quinta categoría que ha retenido al trabajador. 3.4 Plazo para compensaciones o devoluciones Finalmente, el artículo 43º del Código Tributario regula que la prescripción de la acción para solicitar o efectuar la compensación, así como para solicitar la devolución de pagos indebidos o en exceso prescribe a los cuatro (4) años. Este es un plazo que corre en perjuicio del deudor tributario, pues ante su inacción pierde la posibilidad de recuperar el saldo a su favor o el monto pagado indebidamente. Ejm. El contribuyente no ha solicitado la devolución o compensación del pago indebido del IGV del mes de octubre de 2009. Para un mayor detalle, a continuación se muestra jurisprudencias e informes SUNAT que ayudarán a una mejor comprensión del tema. Staff Tributario 6 www.asesorempresarial.com JURISPRUDENCIA RTF Nº 02658-9-2014 Fecha: 24.02.2014 Se revoca la resolución que declaró infundada la solicitud de prescripción de la acción de la Administración para exigir el pago de la deuda por el Impuesto Generala las Ventas de setiembre, noviembre y diciembre de 1998; de abril a junio y diciembre de 1999; enero, de abril a julio, octubre y noviembre de 2000; de mayo a octubre de 2001; de octubre a diciembre de 2002; e Impuesto a la Renta de los ejercicios 1999 a 2002, al haber transcurrido los 4 años a que hace mención el artículo 43º del Código Tributario, en vista de que la Administración no acreditó que la notificación de los actos de interrupción y/o suspensión del plazo de prescripción, se haya realizado conforme a ley, dado que la condición de no habido del domicilio fiscal de la recurrente, no se encontraba arreglada a ley y se tienen valores que han sido notificados con su respectivas resoluciones de ejecución coactiva que dieron inicio a su cobranza. RTF Nº 04567-5-2014 Fecha: 08.04.2014 Se revoca la apelada, en el extremo que declaró improcedente la solicitud de prescripción respecto de la acción de la Administración para exigir el pago de las deudas contenidas en las Órdenes de Pago, emitidas por Impuesto General a las Ventas de noviembre y diciembre de 1998 y pago a cuenta del Impuesto a la Renta de diciembre de 1998, debido que hasta la fecha en que solicitó el recurrente la prescripción (22 de diciembre de 2010), había transcurrido en exceso el plazo de cuatro años regulado por el artículo 43º del Código Tributario. RTF Nº 08418-3-2014 Fecha: 11.07.2014 Se revoca la apelada que declaró infundada la reclamación contra las órdenes de pago giradas por las retenciones de las Aportaciones al Sistema Nacional de Pensiones de setiembre y octubre de 2003 y se dejan sin efecto tales valores. Se señala que al tratarse de retenciones no pagadas, el término prescriptorio respecto de las citadas deudas es de 10 años conforme con el artículo 43º del Código Tributario, cuyo término se computa desde el 1 de enero de 2004 y de no producirse causales de interrupción y/o de suspensión, culminaría el primer día hábil del año 2014 y se precisa que no se ha acreditado que la Administración se encontrara habilitada a notificar bajo la modalidad de publicación las órdenes de pago. RTF Nº 00065-3-2012 Fecha: 03.01.2012 Se confirma la apelada que declaró infundada la reclamación formulada contra unas resoluciones de determinación y unas resoluciones de multa, toda vez que a la fecha en que la recurrente solicitó la prescripción aún no había transcurrido el plazo prescriptorio de cuatro años establecido en el artículo 43º del Código Tributario, por lo que no había operado la prescripción respecto del Impuesto General a las Ventas de los períodos enero de 1994 a diciembre de 1995 ni del Impuesto a la Renta de los ejercicios 1994 y 1995, así como tampoco respecto de la deuda tributaria contenida en determinadas resoluciones de multa. Se revoca 7 Prescripción Tributaria La Prescripción: Concepto y Plazos la apelada en el extremo de determinadas resoluciones de multa, toda vez que la Administración no emitió acto alguno previo que interrumpiese los referidos términos prescriptorios, sino hasta la emisión de dichas resoluciones de multa, concluyéndose que había operado la prescripción respecto de la acción de la Administración para aplicar tales sanciones a la fecha de presentación del recurso de reclamación en que solicitó la recurrente la prescripción, al haber transcurrido el plazo previsto por el artículo 43º del Código Tributario. RTF Nº 8333-7-2009 Fecha: 25.08.2009 En tanto solo procede declarar la prescripción a pedido de parte y la deuda tributaria puede estar constituida por el tributo, las multas y los intereses, el deudor tributario debe precisar cuál es la deuda tributaria por la cual solicita su prescripción, no pudiendo el órgano resolutor pronunciarse de oficio sobre la prescripción de una deuda que no ha sido solicitada clara e inequívocamente por el deudor tributario. RTF Nº 7512-7-2009 Fecha: 04.08.2009 La LTM no exige al contribuyente la presentación de declaración jurada determinativa alguna de Impuesto a la Alcabala (IA). Por ello, conforme al artículo 43º del CT, el plazo aplicable para la prescripción de la deuda del IA es de 4 años. RTF Nº 4971-2-2009 Fecha: 26.05.2009 La prescripción de la acción para solicitar la devolución de las retenciones aplicadas por los pagos a cuenta del IR de cuarta categoría, cuando el contribuyente no presentó su DJ anual del IR, se contabiliza desde el 1 de enero del año siguiente de aquel en que debió efectuar su DJ. RTF Nº 0306-7-2009 Fecha: 13.01.2009 La Tasa por Licencia de Funcionamiento es un tributo que sólo puede ser determinado por la Administración Tributaria, de ahí que le sea aplicable el plazo de prescripción de cuatro (4) años establecido por el artículo 43º del CT. RTF Nº 11179-7-2008 Fecha: 18.09.2008 La prórroga que contempla la Norma XII del Título Preliminar del CT, según la cual en los casos en los que los términos o plazos venzan en día inhábil para la Administración Tributaria, se entenderán prorrogados hasta el primer día hábil siguiente, resulta aplicable a los plazos prescriptorios (4 y 6 años) indicados en los artículos 43º y siguientes del CT. RTF Nº 6581-7-2008 Fecha: 27.05.2008 No es de procedente la segunda solicitud de prescripción presentada por un contribuyente referente a un mismo tributo, por un mismo período, en tanto se podría generar fallos contradictorios. RTF Nº 9217-7-2007 Fecha: 28.08.2007 El plazo de prescripción de la facultad de la Administración Tributaria para aplicar las sanciones de las infracciones consistentes en no presentar las declaraciones que contengan determinación de la deuda tributaria y ser detectado por la Administración, así como la de no presentar las declaraciones que contengan la Staff Tributario 8 www.asesorempresarial.com determinación de la deuda tributaria dentro de los plazos establecidos, tipificadas en el numeral 1 del artículo 176º del texto original del CT, es de cuatro (4) años. RTF Nº 7471-3-2007 Fecha: 03.08.2007 Los contribuyentes afectos al RUS deben pagar una cuota mensual según el cronograma establecido, por lo tanto, al existir una obligación de pagar mensualmente, la obligación de declarar también existe y se cumple al mismo tiempo. De este modo, si no se efectúa el pago, se entiende por incumplida la obligación de presentar la DJ y aplicable el plazo de prescripción de 6 años. RTF Nº 7286-5-2007 Fecha: 26.07.2007 Procede la prescripción de la deuda tributaria, a pesar de que la Administración Tributaria no la tenga registrada en sus archivos como tal, ya que no puede estar condicionada a tal requisito, si aún es susceptible de ser objeto de una acción de determinación y/o cobro por parte de la Administración Tributaria. RTF Nº 7646-4-2005 Fecha: 22.12.2005 De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 43º del CT aprobado por Dec. Leg. Nº 816, el plazo de prescripción de la facultad sancionadora de la Administración Tributaria respecto de la infracción tipificada en el numeral 5 (hoy numeral 4) del artículo 178º del citado Código consistente en no pagar dentro de los plazos establecidos los tributos retenidos o percibidos, es de diez (10) años. INFORMES SUNAT Informe Nº 41-2014-SUNAT/4B4000 Fecha: 21.03.2014 Conforme a lo señalado en el presente informe, podemos concluir que el procedimiento de las solicitudes de prescripción de la acción de la Administración para exigir el pago de una deuda tributaria será como sigue: - Solicitud no contenciosa, cuando únicamente se sustenta en el transcurso del tiempo. - Reclamo, cuando se sustenta en razones que suponen la contradicción del acto acotado o en su notificación; siempre que dicha medida no haya sido objeto previamente de evaluación en otro procedimiento. Informe Nº 071-2011-SUNAT/2B0000 Fecha: 13.06.2011 La acción para exigir el pago de resoluciones de multa emitidas por infracciones tipificadas en el artículo 174º del TUO del Código Tributario, por períodospor los cuales los contribuyentes no han realizado ninguna declaración, prescribe a los cuatro (4) años. Informe Nº 192-2010-SUNAT/2B0000 Fecha: 13.06.2010 Conforme a lo dispuesto en la Única Disposición Complementaria Transitoria de la Ley N.º 28969, en caso que el cómputo del plazo de prescripción de las regalías mineras se hubiera iniciado al amparo del Código Civil y no hubiera transcurrido 9 Prescripción Tributaria La Prescripción: Concepto y Plazos íntegramente a la fecha de entrada en vigencia de la Ley antes citada, a partir del 26.1.2007 se deberán computar los plazos previstos en el artículo 43º del Texto Único Ordenado del Código Tributario. Informe Nº 290-2006-SUNAT/2B0000 Fecha: 06.12.2006 - El plazo de prescripción de la acción de la Administración Tributaria para determinar la deuda tributaria por concepto del Impuesto a los Juegos de Casino y de Máquinas Tragamonedas correspondiente a los períodos de julio de 1999 a junio de 2002, debe computarse a partir del 1 de enero siguiente a la fecha en que el referido tributo fue exigible. Para tal efecto, debe considerarse la oportunidad de la exigibilidad del Impuesto conforme a las normas que regularon el mismo desde la publicación de la Ley Nº 27153. - La acción de la Administración Tributaria para determinar la deuda tributaria, así como la acción para exigir el pago respecto al Impuesto a los Juegos de Casino y Máquinas Tragamonedas prescribirá a los cuatro (4) años, o seis (6) años, dependiendo si el contribuyente presentó o no la declaración respectiva. Para el cómputo del plazo de prescripción se deberá tener en cuenta los actos interruptorios señalados en el artículo 45º del TUO del Código Tributario, entre los que podría considerarse la presentación de las declaraciones determinativas efectuadas por mandato del Reglamento y la Resolución de Superintendencia Nº 014-2003/SUNAT, así como las causales de suspensión previstas en el artículo 46º del citado TUO. Informe Nº 108-2003-SUNAT/2B0000 Fecha: 17.03.2003 El plazo de prescripción contenido en el TUO del Código Tributario, es de aplicación a las aportaciones al Régimen Contributivo de la Seguridad Social en Salud y al SNP, correspondientes al período tributario diciembre de 1998, y siguientes. Aquellas cuya exigibilidad se haya producido hasta el 31.12.1998 (períodos tributarios noviembre de 1998 y anteriores), se rigen por el Código Civil y por el Texto Único Concordado del Decreto Ley Nº 19990, respectivamente. Informe Nº 272-2002-SUNAT/K00000 Fecha: 30.09.2002 1. Constituye renuncia a la prescripción ya ganada, el acogimiento al fraccionamiento del artículo 36º del TUO del Código Tributario de una deuda tributaria prescrita. 2. Asimismo, constituye renuncia a la prescripción la presentación de una declaración rectificatoria mediante la cual un contribuyente determina mayor deuda tributaria, efectuada una vez vencido el plazo prescriptorio. En este caso, la renuncia se entenderá producida únicamente respecto de la acción para cobrar la deuda tributaria relativa al monto objeto del reconocimiento. Staff Tributario 10 www.asesorempresarial.com 4. CÓMPUTO DE LOS PLAZOS DE PRESCRIPCIÓN De acuerdo al artículo 44º del CT, el término prescriptorio se computará: 4.1. Desde el uno (1) de enero del año siguiente a la fecha en que vence el plazo para la presentación de la declaración anual respectiva. 4.2. Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que la obligación sea exigible, respecto de tributos que deban ser determinados por el deudor tributario no comprendidos en el inciso anterior. 4.3. Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha de nacimiento de la obligación tributaria, en los casos de tributos no comprendidos en los incisos anteriores. 4.4. Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que se cometió la infracción o, cuando no sea posible establecerla, a la fecha en que la Administración Tributaria detectó la infracción. 4.5. Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que se efectuó el pago indebido o en exceso o en que devino en tal, tratándose de la acción para solicitar o efectuar la compensación, así como para solicitar la devolución. 4.6. Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que nace el crédito por tributos cuya devolución se tiene derecho a solicitar, tratándose de las originadas por conceptos distintos a los pagos en exceso o indebidos. 4.7. Desde el día siguiente de realizada la notificación de las Resoluciones de Determinación o de Multa, tratándose de la acción de la Administración Tributaria para exigir el pago de la deuda contenida en ellas. Al respecto, debemos indicar que de manera general la normatividad tributaria ha optado por comenzar el cómputo del plazo de la prescripción desde el 1º de enero del año siguiente, puesto que ello facilita el cómputo del plazo. No obstante, solo en los casos de la notificación de Resoluciones de Determinación o de Multa (en lo referente a la acción de la Administración Tributaria para exigir el pago de la deuda contenida en estos valores), el plazo de prescripción se computará desde el día siguiente de realizada la notificación. Ahora bien, respecto al término del cómputo, cabe indicar que de acuerdo a la Norma XII del Código Tributario, se señala que los plazos computados en años se cumplen en el mes correspondiente y en el día de este correspondiente al día del inicio del plazo. Asimismo, se indica que si el día del término del plazo es inhábil para la Administración, el plazo se entenderá prorrogado hasta el primer día hábil siguiente. 11 Prescripción Tributaria La Prescripción: Concepto y Plazos Por lo cual, en la mayoría de casos, el plazo de prescripción vence un 01 de enero, no obstante, como este es un día inhábil (feriado) el término de la prescripción se prorroga hasta el primer día hábil siguiente. Este criterio ha sido corroborado por el Tribunal Fiscal en las RTF Nº 1117-3-2004, Nº 2858-7-2008, entre otras. Para un mayor detalle, comentaremos a continuación los numerales descritos anteriormente: 4.1. Computo del plazo: Desde el uno (1) de enero del año siguiente a la fecha en que vence el plazo para la presentación de la declaración anual respectiva. Este cómputo de plazo está referido al plazo prescriptorio para la determinación de la obligación tributaria, y es aplicable para los tributos que son autodeterminados por el contribuyente a través de la presentación de una declaración jurada anual. Por ejemplo: El inicio del cómputo del plazo de prescripción del Impuesto a la Renta Anual de tercera categoría del ejercicio 2014, cuya declaración jurada se presentó el 06.04.2015 (fecha de vencimiento), empieza a contarse a partir del 01 de enero del ejercicio 2016. 4.2 Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que la obligación sea exigible, respecto de tributos que deban ser determinados por el deudor tributario no comprendidos en el inciso anterior. De manera similar, este cómputo de plazo está referido al plazo prescriptorio para la determinación de la obligación tributaria, y es aplicable para los tributos que son autodeterminados por el contribuyente a través de la presentación de declaraciones con periodicidad inferior a la anual o declaraciones que se presentan de manera esporádica (según el nacimiento de la obligación tributaria) o en los casos en que no existe obligación de presentar una declaración jurada. En tal sentido, el inicio del cómputo de la prescripción descrita en este numeral es aplicable en los siguientes casos: - Respecto al IGV, que es un tributo de periodicidad mensual. - Respecto al Impuesto a la alcabala, donde el deudor tributario no tiene la obligación de presentar una declaración jurada anual. - Asimismo, el aplicable para el Impuesto a la Renta de segunda categoría relativo a la venta de inmuebles. Staff Tributario 12 www.asesorempresarial.com 4.3 Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha de nacimientode la obligación tributaria, en los casos de tributos no comprendidos en los incisos anteriores2. Este numeral es aplicable para tributos que son determinables por la Administración Tributaria, es decir, aquellos en los cuales no se exige una autodeterminación o autoliquidación al contribuyente. Por ejemplo: los arbitrios y la contribución por obras públicas. 4.4. Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que se cometió la infracción o, cuando no sea posible establecerla, a la fecha en que la Administración Tributaria detectó la infracción. Este inicio del cómputo prescriptorio está referido a la facultad de la Administración para aplicar sanciones ante una eventual infracción, y contempla dos supuestos que explicaremos a través de dos ejemplos: - En el caso de que el contribuyente no compareció ante la SUNAT en el mes de agosto de 2015 se tipifica la infracción del artículo 177º numeral 7 del CT, y el inicio del cómputo de la prescripción es a partir del 01 de enero del 2016. - Otro caso se presenta cuando con motivo de una fiscalización efectuada en setiembre del 2015, la SUNAT detecta que el contribuyente no ha actualizado los datos registrados en el RUC, lo cual conlleva que se tipifique la infracción del artículo 175º numeral 5 del CT. En este caso, el inicio del cómputo de la prescripción de dicha infracción es a partir del 01 de enero del 2016. 4.5 Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que se efectuó el pago indebido o en exceso o en que devino en tal, tratándose de la acción para solicitar o efectuar la compensación, así como para solicitar la devolución. En el caso de pagos indebidos o en exceso, la acción para solicitar (o efectuar) la compensación o para solicitar la devolución comienza a computarse a partir del 1 de enero del ejercicio siguiente. Esto implica que si en la declaración PLAME de mayo de 2015, un contribuyente efectuó un pago en exceso de Essalud, el plazo de prescripción para ejercer las acciones descritas respecto a este tributo se inicia a partir del 01.01.2016. 2 Cabe agregar que el cómputo de este plazo está referido al plazo prescriptorio para la determinación de la obligación tributaria. 13 Prescripción Tributaria La Prescripción: Concepto y Plazos 4.6 Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que nace el crédito por tributos cuya devolución se tiene derecho a solicitar, tratándose de las originadas por conceptos distintos a los pagos en exceso o indebidos. Este numeral es aplicable para los casos en que no exista un pago indebido o en exceso, lo cual ocurre cuando se tiene el derecho a solicitar la devolución del saldo a favor del exportador o de un reintegro tributario. 4.7 Desde el día siguiente de realizada la notificación de las Resoluciones de Determinación o de Multa, tratándose de la acción de la Administración Tributaria para exigir el pago de la deuda contenida en ellas. Este numeral fue incorporado mediante el D.L. Nº 1113, publicado el 05.07.2012 y vigente a partir del 28.09.2012, y está referida al inicio del cómputo de la prescripción de la acción de cobranza que puede ejercer la Administración Tributaria. A mayor detalle, la Exposición de Motivos del D.L. Nº 1113 precisó que esta modificación tiene como finalidad señalar que el inicio del cómputo de la prescripción de la acción para exigir el pago de una deuda tributaria contenida en una resolución de determinación o de multa se produce desde el día siguiente de notificada la resolución que corresponda, toda vez que no cabe exigir el pago de una deuda tributaria que previamente no se ha determinado, siendo recién con la notificación de la resolución de determinación que se agota la acción de la Administración para determinar la obligación tributaria y, por tanto, debe iniciarse el término prescriptorio de la acción que pueda ejercer la Administración para exigir el pago de la deuda contenida en dicha resolución de determinación. Agrega que dicha postura viene siendo considerada en la doctrina nacional, que afirma que “la determinación por la Administración Tributaria es una facultad que legalmente se atribuye a ella, y que esta se debe ejercer dentro de un plazo determinado. Ejercida tal facultad dentro del citado plazo, si como consecuencia de ello se ha establecido una deuda, lo que corresponde es única y exclusivamente exigir su pago, y que se inicie el cómputo del plazo prescriptorio establecido para dicho efecto”3. Asimismo, la propuesta considera lo señalado en la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 00161-1-2008 de observancia obligatoria4 respecto de 3 HERNANDEZ BERENGUEL, Luis “Apuntes para una nueva propuesta sobre prescripción y caducidad de la deuda tributaria”. En Temas de Derecho Tributario y Derecho Público. Libro Homenaje a Armando Zolezzi. Palestra Editores. Lima. 2006. Página 449. 4 Al analizar las causales de suspensión de la prescripción con anterioridad a la modificación efectuada por el Decreto Legislativo Nº 953 en la que, a su vez, se hace referencia a la resolución del Tribunal Fiscal Nº 4638-1-2005. Staff Tributario 14 www.asesorempresarial.com que la notificación de la resolución de determinación agota la acción de la Administración para determinar la deuda tributaria, dándose inicio al cómputo del plazo prescriptorio para cobrar la deuda determinada. Cabe indicar que se considera que la posición señalada por el Tribunal Fiscal respecto del inicio del cómputo de la acción de exigir el pago también debe aplicarse para la deuda tributaria que se determine en una resolución de determinación o de multa notificada como resultado de una fiscalización parcial. En ese sentido, si el día 08.04.2015 la SUNAT notifica al contribuyente una resolución de multa, la prescripción de la acción para exigir de la deuda contenida en la citada resolución, comienza a computarse a partir del 09.04.2015. Para un mejor entendimiento de los supuestos descritos, a continuación presentamos algunos casos prácticos: CASO Nº 1 Prescripción del IR Anual del Ejercicio 2007 Se trata de un contribuyente con RUC Nº 20185647371 que cumplió con presentar la declaración jurada anual del Impuesto a la Renta del Año 2007, en la fecha de vencimiento (28.03.2008), en la cual determinó un Saldo por Regularizar ascendente a S/. 4 350, el mismo que no fue cancelado en su oportunidad. Nos pregunta si esta deuda se encuentra prescrita a la fecha (Mayo 2015). SOLUCIÓN: La prescripción que se desea verificar, corresponde a la determinada en la declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta del Ejercicio 2007, la cual fue presentada el 28.03.2008, por tanto debemos iniciar el cómputo del plazo prescriptorio desde el 01.01.2009, así tenemos: Inicio del plazo prescriptorio: 01.01.2009 Primer Año de Prescripción Desde el 01.01.2009 al 01.01.2010 Segundo Año de Prescripción Desde el 01.01.2010 al 01.01.2011 Tercer Año de Prescripción Desde el 01.01.2011 al 01.01.2012 Cuarto Año de Prescripción Desde el 01.01.2012 al 01.01.2013 Dentro de este contexto, la deuda por Impuesto a la Renta del Ejercicio 2007 (Vencimiento: 28.03.2008) ha prescrito, dado que al 01.01.2013, han transcurrido 4 años contados desde el 01.01.2009 (Fecha que corresponde 15 Prescripción Tributaria La Prescripción: Concepto y Plazos al 01 de enero del año siguiente a la fecha del vencimiento del plazo para la presentación de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta del Ejercicio 2007). CASO Nº 2 La no cancelación del saldo por regularizar del Impuesto a la Renta del Ejercicio 2010 ¿ya prescribió? Se trata de un contribuyente con RUC Nº 20196758472 que cumplió con presentar la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta del Año 2010, en la fecha de vencimiento (27.03.2011), en la cual determinó un Saldo por Regularizar ascendente a S/. 5,200, el que no fue cancelado en su oportunidad. Nos pregunta, si esta deuda se encuentra prescrita a la fecha (Mayo 2015). SOLUCIÓN: La deudaque queremos verificar si ha prescrito o no, corresponde a la determinada en la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta del Ejercicio 2010, la cual fue presentada el 27.03.2011, por tanto debemos iniciar el cómputo del plazo prescriptorio desde el 01.01.2012, así tenemos: Inicio del plazo prescriptorio: 01.01.2012 Primer Año de Prescripción Desde el 01.01.2012 al 01.01.2013 Segundo Año de Prescripción Desde el 01.01.2013 al 01.01.2014 Tercer Año de Prescripción Desde el 01.01.2014 al 01.01.2015 Cuarto Año de Prescripción Desde el 01.01.2015 al 01.01.2016 Dentro de este contexto, la deuda por Impuesto a la Renta del Ejercicio 2010 no ha prescrito, dado que a la fecha actual (Mayo 2015) no han transcurrido los 4 años contados desde el 01.01.2012 (Fecha que corresponde al 01 de enero del año siguiente a la fecha del vencimiento del plazo para la presentación de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta del Ejercicio 2010). CASO Nº 3 ¿Se encuentra prescrita la no cancelación del IGV de julio 2010? Un contribuyente con RUC Nº 20156879066 presentó el PDT Nº 621 del periodo julio 2010 (Vencimiento: 13.08.2010), cumplió con pagar el Impuesto a la Renta, y no el Impuesto General a las Ventas ascendente a S/. 2,200. Nos pide determinar si la deuda está prescrita a la fecha (Mayo 2015). SOLUCIÓN: De acuerdo a los datos proporcionados por el contribuyente, veamos cuándo concluye el plazo prescriptorio de los 4 años: Staff Tributario 16 www.asesorempresarial.com Inicio del plazo prescriptorio: 01.01.2011 Primer Año de Prescripción Desde el 01.01.2011 al 01.01.2012 Segundo Año de Prescripción Desde el 01.01.2012 al 01.01.2013 Tercer Año de Prescripción Desde el 01.01.2013 al 01.01.2014 Cuarto Año de Prescripción Desde el 01.01.2014 al 01.01.2015 Del análisis podemos señalar que la deuda del IGV ha prescrito al 01.01.2015,5 por cuanto a esa fecha transcurrieron los 4 años de prescripción, contados desde el 01.01.2011 (01 de enero del año siguiente a la fecha en que la obligación tributaria fue exigible). Debemos tener presente que lo antes señalado se da en tanto no se haya producido la interrupción del plazo prescriptorio. CASO Nº 4 ¿Cuándo prescribe la multa del numeral 1) del artículo 176º del Código Tributario? La Empresa “LOS PORTALES” S.A. con RUC Nº 20818675851, presentó el PDT Nº 621, fuera de plazo, correspondiente al período tributario julio 2008 (Vencimiento: 20.08.2008), por lo que ha incurrido en la infracción tipificada en el Numeral 1) del artículo 176º del Código Tributario: No presentar las declaraciones que contengan la determinación de la deuda tributaria, dentro de los plazos establecidos. Nos preguntan ¿Cuándo prescribe la sanción de Multa por esta infracción?. SOLUCIÓN: En el caso de las Infracciones Tributarias, el cómputo del plazo prescriptorio es desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que se cometió la infracción o, cuando no sea posible establecerla, a la fecha en que la Administración Tributaria detectó la infracción. De acuerdo a los datos proporcionados por el contribuyente, veamos cuándo concluye el plazo prescriptorio de los 4 años: Inicio del plazo prescriptorio: 01.01.2009 Primer Año de Prescripción Desde el 01.01.2009 al 01.01.2010 Segundo Año de Prescripción Desde el 01.01.2010 al 01.01.2011 Tercer Año de Prescripción Desde el 01.01.2011 al 01.01.2012 Cuarto Año de Prescripción Desde el 01.01.2012 al 01.01.2013 5 Considerando que el 01.01.2015 es un día feriado, el computo del plazo prescriptorio se prorroga al 02.01.2015. 17 Prescripción Tributaria La Prescripción: Concepto y Plazos Teniendo en cuenta que el plazo prescriptorio se inició el 01.01.2009, la sanción correspondiente prescribió el 01.01.2013, por cuanto a esa fecha han transcurrido los 4 años de prescripción que establece el Código Tributario. Debemos tener presente que lo antes señalado se da en tanto no se haya producido interrupción del plazo prescriptorio. Al respecto, el Tribunal Fiscal mediante la Resolución Nº 10054-7-2007 (JOO) de fecha 28.08.2007, señala que el plazo de prescripción de la facultad de la Administración Tributaria para aplicar las sanciones de las infracciones consistentes en no presentar las declaraciones que contengan la determinación de la deuda tributaria y ser detectada por la Administración, así como la de no presentar las declaraciones que contengan la determinación de la deuda tributaria dentro de los plazos establecidos, tipificada en el numeral 1) del artículo 176º del texto original del Código Tributario, es de 4 años. CASO Nº 5 Computo del plazo de Prescripción cuando no se ha presentado la Declaración Jurada La empresa “LA AZUCENA” S.A. con RUC Nº 20785694553 no ha presentado el PDT Nº 621, correspondiente al Período Tributario agosto 2009 (Vencimiento: 10.09.2009), ¿cuando termina el plazo prescriptorio para aplicar sanciones? SOLUCIÓN: La acción de la Administración Tributaria para aplicar sanciones prescribe a los 6 años, el cómputo del plazo prescriptorio es desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha de vencimiento de la presentación de la Declaración Mensual. De acuerdo a los datos proporcionados por el contribuyente, veamos cuándo concluye el plazo prescriptorio de los 6 años: Inicio del plazo prescriptorio: 01.01.2010 Primer Año de Prescripción Desde el 01.01.2010 al 01.01.2011 Segundo Año de Prescripción Desde el 01.01.2011 al 01.01.2012 Tercer Año de Prescripción Desde el 01.01.2012 al 01.01.2013 Cuarto Año de Prescripción Desde el 01.01.2013 al 01.01.2014 Quinto Año de Prescripción Desde el 01.01.2014 al 01.01.2015 Sexto Año de Prescripción Desde el 01.01.2015 al 01.01.2016 Staff Tributario 18 www.asesorempresarial.com Teniendo en cuenta que el plazo prescriptorio se inició el 01.01.2010, el plazo de los 6 años que establece el Código Tributario prescribe el 01.01.2016, siempre que no se produzca interrupción del plazo prescriptorio, hasta ese plazo la Administración Tributaria podrá aplicar sanciones respecto a la presentación de la Declaración Mensual de agosto 2009. CASO Nº 6 Prescripción de pago de un tributo retenido Es el caso de la empresa comercial “CELESTIAL” S.A. con RUC Nº 20354566778, que presentó el PDT Nº 601, correspondiente al Período Tributario octubre 2005 (Vencimiento: 10.11.2005), pero no canceló las retenciones por el Sistema Nacional de Pensiones, ¿hasta qué fecha debe esperar para que prescriba la exigencia del pago? SOLUCIÓN: Hemos señalado que de acuerdo a lo normado por el Código Tributario, en el caso de retenciones, la facultad de exigir el pago prescribe a los 10 años. Con la información proporcionada por el contribuyente, veamos cuándo concluye el plazo prescriptorio de los 10 años: Inicio del plazo prescriptorio: 01.01.2006 Primer Año de Prescripción Desde el 01.01.2006 al 01.01.2007 Segundo Año de Prescripción Desde el 01.01.2007 al 01.01.2008 Tercer Año de Prescripción Desde el 01.01.2008 al 01.01.2009 Cuarto Año de Prescripción Desde el 01.01.2009 al 01.01.2010 Quinto Año de Prescripción Desde el 01.01.2010 al 01.01.2011 Sexto Año de Prescripción Desde el 01.01.2011 al 01.01.2012 Sétimo Año de Prescripción Desde el 01.01.2012 al 01.01.2013 Octavo Año de Prescripción Desde el 01.01.2013 al 01.01.2014 Noveno Año de Prescripción Desde el 01.01.2014 al 01.01.2015 Décimo Año de Prescripción Desde el 01.01.2015 al 01.01.2016 Teniendo en cuenta que el plazo prescriptorio se inició el 01.01.2006, el cobro de la retención no pagada del SNP prescribe el 01.01.2016, por cuanto a esa fecha han transcurrido los 10 años de prescripción que establece el Código Tributario. Para que se cumpla el plazo prescriptorio, no debe haberse producido la interrupción del plazo prescriptorio. 19 Prescripción Tributaria La Prescripción: Concepto y Plazos JURISPRUDENCIA RTF Nº 07663-1-2014 Fecha: 24.06.2014 Se confirma la apelada que declaró improcedente la solicitud de prescripción de losArbitrios Municipales, pues a la fecha de presentación de la solicitud materia de autos, aún no había transcurrido el plazo de prescripción de 4 años, aplicable para la acción de determinar dicha deuda, de conformidad con el numeral 3 del artículo 44º del Código Tributario. Se indica que dado que la Administración no ha acreditado la notificación de los valores que contendrían la deuda determinada por dicho tributo y periodo, aún no había iniciado el plazo de prescripción para exigir el pago de dicha deuda, en los términos del numeral 7 del artículo 44º del citado código, modificado por Decreto Legislativo Nº 1113. RTF Nº 03843-8-2014 Fecha: 21.03.2014 Se confirma la apelada que declaró improcedente la solicitud de prescripción. Se señala que conforme con el numeral 7 del artículo 44º del Código Tributario, el término prescriptorio se computa desde el día siguiente de realizada la notificación de las resoluciones de determinación o de multa, tratándose de la acción para exigir el pago de la deuda contenida en ellas. En el presente caso, los valores fueron notificados el 7 de diciembre de 2012 por lo que el plazo de prescripción se inició el 8 de diciembre de dicho año y culminaría el 8 de diciembre de 2016 (en unos casos) o el 8 de diciembre de 2018 (en otro caso) de no existir actos de interrupción o de suspensión, de manera que a la fecha en que se presentó la solicitud de prescripción, esto es, el 22 de febrero de 2013, no había prescrito la acción de la Administración para exigir el pago de la deuda contenida en los referidos valores. RTF Nº 07571-5-2014 Fecha: 20.06.2014 Se confirma la apelada, que declaró infundada la reclamación formulada contra la Resolución de Multa, girada en sustitución de la sanción de cierre de establecimiento impuesta por la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 174º del Código Tributario, al verificarse que la sanción de cierre no pudo ejecutarse debido a que en el establecimiento del recurrente se encontraba un tercero quien ocupaba dicho local como bodega, por lo que de conformidad con el artículo 183º del anotado código, se sustituyó la sanción de cierre por la multa materia de análisis. Asimismo, se señala que el recurrente alega la prescripción de la acción de la Administración para exigir el pago de dicha multa, siendo que conforme con el numeral 7 del artículo 44º del Código Tributario, modificado por el Decreto Legislativo Nº 1113, dicho plazo se computa desde el día siguiente de realizada la notificación de la resolución de multa, esto es, desde el 5 de febrero de 2014, por lo que a la fecha en que se dedujo la prescripción (presentación de la apelación, lo que ocurrió el 19 de mayo de 2014), esta aún no había operado. RTF Nº 04612-1-2013 Fecha: 15.03.2013 Se declara fundada la apelación presentada contra la resolución ficta denegatoria de la reclamación formulada contra la resolución ficta denegatoria de la solicitud de Staff Tributario 20 www.asesorempresarial.com prescripción presentada respecto de la deuda contenida en diversas Resoluciones de Multa al verificarse que a la fecha de presentación de la solicitud de prescripción, la acción de la Administración para exigir el pago de la referida deuda se encontraba prescrita. RTF Nº 1783-7-2009 Fecha: 26.02.2009 El plazo prescriptorio del IA, al ser éste un tributo determinado por el deudor tributario en el que no se ha previsto la exigencia de presentar declaración jurada, deberá ser contabilizado, de acuerdo al numeral 2 del artículo 44º del CT, el primero de enero siguiente a la fecha en que la obligación del pago del IA sea exigible. RTF Nº 10287-5-2007 Fecha: 30.10.2007 Se revoca la resolución apelada que declara improcedente la solicitud de prescripción presentada respecto de la multa por no presentar dentro del plazo establecido la declaración que contenga la determinación del Impuesto Predial de 1999, atendiendo a que el computo del plazo prescripción de 4 años, comenzó el 1 de enero de 2000 y concluyó el 2 de enero de 2004, por lo que al 14 de junio de 2005, fecha en la que se formuló la solicitud de prescripción, ésta ya había operado, al no haberse verificado ninguna interrupción ni suspensión del referido plazo. RTF Nº 09217-8-2007 (JOO) Fecha: 28.09.2007 El plazo de prescripción de la facultad de la Administración Tributaria para aplicar las sanciones de las infracciones consistentes en no presentar las declaraciones que contengan la determinación de la deuda tributaria y ser detectado por la Administración, así como la de no presentar las declaraciones que contengan la determinación de la deuda tributaria dentro de los plazos establecidos, tipificadas en el numeral 1) del artículo 176º del texto original del Código Tributario aprobado por el Decreto Legislativo Nº 816 y su modificatoria realizada por la Ley Nº 27038, es de cuatro (4) años. RTF Nº 07646-4-2005 (JOO) Fecha: 14.12.2005 De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 43º del Código Tributario aprobado por Decreto Legislativo Nº 816, el plazo de prescripción de la facultad sancionadora de la Administración Tributaria respecto de la infracción tipificada en el numeral 5 del artículo 178º del citado Código consistente en no pagar dentro de los plazos establecidos los tributos retenidos o percibidos, es de diez (10) años. RTF Nº 01117-3-2004 Fecha: 26.02.2004 Se confirma la apelada que declara improcedente la prescripción de la deuda contenida en la orden de pago girada por Impuesto Extraordinario a los Activos Netos de mayo de 1998, toda vez que encontrándose acreditado que la recurrente presentó la declaración el término prescriptorio aplicable es de 4 años, por lo que respecto del mencionado tributo dicho término, de conformidad con el numeral 1 del artículo 44º del Código Tributario, se inició el 1 de enero de 1999 y debía vencer el 1 de enero de 2003, que era día inhábil, por lo que se prorrogó al día hábil 21 Prescripción Tributaria La Prescripción: Concepto y Plazos siguiente, esto es, al 2 de enero de 2003, y que la orden de pago impugnada girada por la cuota de pago fraccionado del referido impuesto correspondiente a mayo de 1998, fue notificada a la recurrente el 2 de enero de 2003, fecha en la que aún no había prescrito la facultad de la Administración para determinar la deuda por el mencionado tributo, por lo que con dicha notificación se produjo la interrupción a que alude el inciso a) del artículo 45º del Código Tributario antes anotado. Se señala que conforme ha dejado establecido reiterada jurisprudencia el hecho que las notificaciones surtan efecto a partir del día hábil siguiente de su realización, no enerva que la interrupción del término prescriptorio haya operado en la fecha de notificación de la orden de pago, toda vez que el mencionado artículo 45º del Código Tributario, establece que en caso de interrupción, el nuevo término prescriptorio se computará desde el día siguiente del acaecimiento del acto interruptorio, esto es, de efectuada la indicada notificación. RTF Nº 2927-1-2002 Fecha : 04.06.2002 En virtud del literal a), Artículo 14º de la Ley de Tributación Municipal, el contribuyente se encontraba obligado de presentar su declaración de autoevalúo correspondiente al ejercicio 1995, resulta aplicable para el mencionado tributo, el plazo de prescripción de seis (6) años, el mismo que de acuerdo con el numeral 1 del artículo 44º del Código Tributario empezó a computarse a partir del 01/01/1996 y cuyo término vencía el 31/12/2001, por lo que el 13/03/2001, fecha de presentación de la solicitud por parte del contribuyente no se había producido la prescripción de la acción para exigir el pago del Impuesto Predial de 1995. INFORMES SUNAT INFORME Nº 004-2014-SUNAT/5D0000 Fecha: 15.04.2014 La acción de la Administración Tributaria para aplicar sanciones prescribe a los cuatro (4) años, excepto para quienes no hayan presentado la declaración respectiva,en cuyo caso, esta prescribe a los seis (6) años. No existe plazo de prescripción para que un ex trabajador pueda presentar una denuncia o comunicación a la SUNAT respecto a un hecho que implique la comisión de infracciones tributarias por parte de su ex empleador. INFORME N.º 034-2013-SUNAT/4B0000 Fecha: 05.03.2014 El cómputo del término de la prescripción a efecto de solicitar la devolución de las Percepciones del IGV no aplicadas se inicia el uno (1) de enero del año siguiente al momento en que se acumulen percepciones no aplicadas por tres (3) periodos tributarios. En consecuencia, el plazo de prescripción se computa de forma independiente tomando como base cada periodo en que nazca la facultad de solicitar la devolución. No obstante ello, el plazo de prescripción se interrumpe cuando se presenta la declaración jurada del IGV en la que se consigna el saldo de las percepciones no aplicadas acumuladas. 22 www.asesorempresarial.com 1. LA INTERRUPCIÓN DE LA PRESCRIPCIÓN La interrupción implica que se pierde el plazo de prescripción que se había ganado entre el inicio del cómputo del plazo prescriptorio y la fecha en que ocurre el hecho interruptorio, lo cual conlleva que se empiece a computar un nuevo plazo desde el día calendario siguiente al acaecimiento del acto interruptorio. El Código Tributario en su artículo 45º establece los supuestos en los cuales se interrumpe la prescripción, los cuales analizaremos a continuación. 2. INTERRUPCIÓN DEL PLAZO DE PRESCRIPCIÓN DE LA FACULTAD DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA PARA DETERMINAR LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA El plazo de prescripción de la facultad de la Administración Tributaria para determinar la obligación tributaria se interrumpe: a) Por la presentación de una solicitud de devolución. b) Por el reconocimiento expreso de la obligación tributaria. c) Por la notificación de cualquier acto de la Administración Tributaria dirigido al reconocimiento o regularización de la obligación tributaria o al ejercicio de la facultad de fiscalización de la Administración Tributaria para la determinación de la obligación tributaria, con excepción de aquellos actos que se notifiquen cuando la SUNAT, en el ejercicio de la citada facultad, realice un procedimiento de fiscalización parcial. d) Por el pago parcial de la deuda. e) Por la solicitud de fraccionamiento u otras facilidades de pago. Los actos interruptorios descritos anteriormente ocasionan que se corte el plazo de la prescripción de la Administración Tributaria para determinar la obligación tributaria, lo cual trae como consecuencia que la Administración podrá ejercer dicha facultad en los 4, 6 o 10 años siguientes1, creando un clima de inseguridad jurídica para el contribuyente. La interruPción de La PrescriPción 1 De acuerdo a lo establecido en el artículo 43º del Código Tributario. 23 Prescripción Tributaria La Interrupción de la Prescripción Asimismo, cabe anotar que la notificación que implica el acto interruptorio causa sus efectos de interrupción en el mismo momento en que se realiza dicha notificación y no según lo dispuesto en el artículo 106º del Código Tributario. Además cabe añadir que la notificación debe ser válidamente efectuada. Para un mayor detalle del tema, veamos a continuación cada uno de los supuestos descritos: a) Por la presentación de una solicitud de devolución. Entendemos que este supuesto fue incluido al considerarse que al solicitar una devolución, en muchos casos se debe fiscalizar y determinar la deuda tributaria a fin de resolver la solicitud y determinar si existe un saldo a favor, un pago indebido o en exceso. No obstante, cabe indicar que este supuesto debe operar solo respecto del periodo y tributo que es materia de devolución y hasta el límite del monto solicitado. b) Por el reconocimiento expreso de la obligación tributaria. El reconocimiento de la obligación tributaria se produce con la presentación de la declaración jurada o con la presentación de una declaración rectificatoria2, puesto que se entiende que este acto del contribuyente está sometido a la facultad de fiscalización y determinación con que cuenta la Administración, el cual debe efectuarse dentro del plazo de prescripción. En este punto, es importante mencionar que el Tribunal Fiscal en diversas resoluciones tales como las correspondientes a los Nºs 827-5-2001, 14180-7-2001 y 928-5-2002 ha señalado que existe un reconocimiento de la obligación (y en consecuencia un acto interruptorio) cuando se solicita la prescripción de la deuda cuando todavía no ha vencido el plazo prescriptorio. c) Por la notificación de cualquier acto de la Administración Tributaria dirigido al reconocimiento o regularización de la obligación tributaria o al ejercicio de la facultad de fiscalización de la Administración Tributaria para la determinación de la obligación 2 Cabe acotar que en este caso el acto interruptorio se produce en la fecha de la presentación de la declaración rectificatoria, y no en la fecha en que esta surte efecto de acuerdo al artículo 88º del Código Tributario. Staff Tributario 24 www.asesorempresarial.com tributaria, con excepción de aquellos actos que se notifiquen cuando la SUNAT, en el ejercicio de la citada facultad, realice un procedimiento de fiscalización parcial. En este supuesto se encuentran inmersos los siguientes actos: - La notificación de los actos dirigidos al reconocimiento o regularización de la obligación tributaria, en los cuales la Administración Tributaria determina o liquida la obligación tributaria y exige su reconocimiento y pago al deudor tributario. Como ejemplo podemos citar a resolución de determinación y la orden de pago. - La notificación de los actos dirigidos a que el deudor tributario reconozca y regularice su obligación tributaria, tales como las cartas, esquelas u otras comunicaciones. Cabe precisar que nos parece irrazonable que con la notificación de “cualquier acto” se pueda vulnerar la seguridad jurídica y se premie el descuido de la Administración Tributaria, a quien se le otorga 4 años adicionales (como mínimo) para que pueda ejercer sus facultades de fiscalización y determinación. - La notificación por parte de la Administración de cualquier acto dirigido al ejercicio de la facultad de fiscalización para la determinación de la obligación tributaria, entre los cuales encontramos la notificación de requerimientos, cartas y resultados de requerimientos. Asimismo, es importante precisar que la norma exceptúa a aquellos actos que se notifiquen cuando la SUNAT, en el ejercicio de la citada facultad, realice un procedimiento de fiscalización parcial. Esto último encuentra asidero en la exposición de motivos del D.L. Nº 1113 que modificó el inciso en comento, sustentando que la incorporación de la figura de la fiscalización parcial debe alterar lo menos posible el tratamiento de la prescripción actualmente vigente, en lo referido a causales de interrupción de la prescripción. Añade que no se busca extender el plazo con el que cuenta la Administración para realizar una fiscalización definitiva, sino que dentro del plazo máximo de seis meses, la SUNAT pueda revisar aspectos específicos que le impidan regresar en caso de que el contribuyente vuelva a resultar seleccionado debido a su perfil de riesgo. Es decir, seguirá transcurriendo el plazo de la prescripción de la facultad para determinar la obligación tributaria respecto de los aspectos de la obligación tributaria que no forman parte de la resolución de determinación que se notifique precisamente por no haber sido materia de la fiscalización parcial. 25 Prescripción Tributaria La Interrupción de la Prescripción d) Por el pago parcial de la deuda. Este supuesto está referido al pago efectuado de manera voluntaria sin reservas ni obligaciones. Por lo cual no se encuentra comprendido en este supuesto el pago que se realiza como requisitos para presentar unrecurso de reclamación o apelación. No obstante lo indicado, desde nuestro punto de vista, es ampliamente cuestionable la incorporación de esta causal, puesto que el pago de la deuda no guarda relación con la facultad de determinación de la Administración Tributaria. e) Por la solicitud de fraccionamiento u otras facilidades de pago. El Tribunal Fiscal en las RTF Nºs 8521-3-2001 y 3991-2-2003 ha señalado que las solicitudes de fraccionamiento constituyen un reconocimiento de la deuda tributaria, no obstante consideramos que la solicitud de fraccionamiento no está vinculada con la facultad de determinación de la obligación tributaria, por lo que deviene en exagerado este supuesto como una causal que interrumpe el plazo prescriptorio. 3. INTERRUPCIÓN DEL PLAZO DE PRESCRIPCIÓN DE LA ACCIÓN PARA EXIGIR EL PAGO DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA El plazo de prescripción de la acción para exigir el pago de la obligación tributaria se interrumpe: a) Por la notificación de la orden de pago. b) Por el reconocimiento expreso de la obligación tributaria. c) Por el pago parcial de la deuda. d) Por la solicitud de fraccionamiento u otras facilidades de pago. e) Por la notificación de la resolución de pérdida del aplazamiento y/o fraccionamiento. f) Por la notificación del requerimiento de pago de la deuda tributaria que se encuentre en cobranza coactiva y por cualquier otro acto notificado al deudor, dentro del Procedimiento de Cobranza Coactiva. Veamos a continuación, el desarrollo de cada uno de estos supuestos. a) Por la notificación de la orden de pago. Al respecto, debemos recordar que este inciso fue modificado por el artículo 3º del Decreto Legislativo Nº 1113, publicado el 5 de julio de 20123, y de manera correcta corrigió la anterior regulación que 3 Este inciso entró en vigencia a los sesenta (60) días hábiles siguientes a la fecha de su publicación. Staff Tributario 26 www.asesorempresarial.com establecía que la interrupción se producía con la notificación de “la orden de pago, resolución de determinación o resolución de multa”. En ese sentido, entendemos que la notificación de la orden de pago señalada en este inciso es aquella que se produce respecto a una deuda previamente declarada por el deudor tributario. b) Por el reconocimiento expreso de la obligación tributaria. c) Por el pago parcial de la deuda. d) Por la solicitud de fraccionamiento u otras facilidades de pago. Estos tres incisos están referidos a actos efectuados por el contribuyente que tienen una relación directa con el reconocimiento de la deuda tributaria y, en consecuencia, interrumpen el plazo de prescripción de la acción para exigir el pago por parte de la Administración Tributaria. e) Por la notificación de la resolución de pérdida del aplazamiento y/o fraccionamiento4. La resolución de pérdida del aplazamiento y/o fraccionamiento que se produce por las causales descritas en las normas de la materia implica que la deuda se vuelva exigible, por lo que se interrumpe el plazo prescriptorio que quedó suspendido con el acogimiento al fraccionamiento. f) Por la notificación del requerimiento de pago de la deuda tributaria que se encuentre en cobranza coactiva y por cualquier otro acto notificado al deudor, dentro del Procedimiento de Cobranza Coactiva. Es frecuente que cuando se inicia el procedimiento de cobranza coactiva, la Administración Tributaria efectúe la notificación de requerimientos de pago y de Resoluciones de Ejecución Coactiva 4 El artículo 21º de la Resolución de Superintendencia 199-2004/SUNAT señala que el deudor tributario perderá el aplazamiento y/o fracciona- miento concedido en cualquiera de los supuestos siguientes: a. Tratándose de fraccionamiento, cuando adeude el íntegro de dos (2) cuotas consecutivas. También se perderá el fraccionamiento cuando no cumpla con pagar el íntegro de la última cuota dentro del plazo establecido para su vencimiento. b. Tratándose solo de aplazamiento, cuando no cumpla con pagar el íntegro de la deuda tributaria aplazada y el interés correspondiente al vencimiento del plazo concedido. c. Tratándose de aplazamiento con fraccionamiento, se perderán ambos cuando el deudor no pague el íntegro del interés del aplazamiento hasta la fecha de su vencimiento. Si habiendo cumplido con pagar el íntegro del interés del aplazamiento, se adeudara el íntegro de dos (2) cuotas consecutivas, se perderá el fraccionamiento. También se perderá el fraccionamiento cuando no cumpla con pagar el íntegro de la última cuota dentro del plazo establecido para su vencimiento. d. Cuando no cumpla con mantener las garantías otorgadas en favor de la SUNAT u otorgarlas en los casos a que se refiere el numeral 13.5 del artículo 13º, el numeral 14.4 del artículo 14º y el numeral 15.4 del artículo 15º, así como renovarlas en los casos previstos por el presente Reglamento. La pérdida será determinada en base a las causales previstas en el reglamento vigente al momento de la emisión de la resolución que declare la misma. 27 Prescripción Tributaria La Interrupción de la Prescripción con finalidad de cobrar la deuda, lo cual, de acuerdo a lo regulado en este inciso, implica la interrupción del plazo prescriptorio de la acción de cobranza. 4. INTERRUPCIÓN DEL PLAZO DE PRESCRIPCIÓN DE LA ACCIÓN PARA APLICAR SANCIONES El plazo de prescripción de la acción para aplicar sanciones se interrumpe: a) Por la notificación de cualquier acto de la Administración Tributaria dirigido al reconocimiento o regularización de la infracción o al ejercicio de la facultad de fiscalización de la Administración Tributaria para la aplicación de las sanciones, con excepción de aquellos actos que se notifiquen cuando la SUNAT, en el ejercicio de la citada facultad, realice un procedimiento de fiscalización parcial. b) Por la presentación de una solicitud de devolución. c) Por el reconocimiento expreso de la infracción. d) Por el pago parcial de la deuda. e) Por la solicitud de fraccionamiento u otras facilidades de pago. 5. INTERRUPCIÓN DEL PLAZO DE PRESCRIPCIÓN DE LA ACCIÓN PARA SOLICITAR O EFECTUAR LA COMPENSACIÓN, ASÍ COMO PARA SOLICITAR LA DEVOLUCIÓN El plazo de prescripción de la acción para solicitar o efectuar la compensación, así como para solicitar la devolución se interrumpe: a) Por la presentación de la solicitud de devolución o de compensación. b) Por la notificación del acto administrativo que reconoce la existencia y la cuantía de un pago en exceso o indebido u otro crédito. c) Por la compensación automática o por cualquier acción de la Administración Tributaria dirigida a efectuar la compensación de oficio. 6. EFECTOS DE LA INTERRUPCIÓN DE LA PRESCRIPCIÓN Como habíamos indicado anteriormente, la interrupción de la prescripción tiene como efecto eliminar el tiempo que ya transcurrió para la prescripción, no computándolo para sus efectos. Esto significa que si se presenta una situación que configure la interrupción, no se tomará en consideración el tiempo anterior. En tal sentido, a partir del día siguiente del acaecimiento del hecho prescriptorio, se debe iniciar un nuevo cómputo. Staff Tributario 28 www.asesorempresarial.com Por lo cual, la interrupción de la prescripción puede originar que la facultad para determinar la obligación tributaria se prolongue en el tiempo, por un plazo que puede resultar excesivo y hasta perjudicial para el contribuyente. Para ilustrar este tema, consideramos importante traer a colación el siguiente ejemplo citado por Gálvez Rosasco5: Planteamiento Contribuyente: El inmortal S.A. Obligación tributaria: Impuesto a la Renta del año 2008. Vencimiento del plazo para presentar la Declaración Jurada: 30 de marzo de 2009. Tributo declarado: S/. 12 000 000. Inicio del cómputo del plazo de prescripción: 01 de enero de 2010. En octubre del año 2012, dentro del plazo de prescripción original, el contribuyente recibe una esquela en la que se indica que, como resultado de los crucesinformáticos realizados por la SUNAT, podrían existir omisiones en las rentas declaradas por el ejercicio 2008, exhortándosele a que revise su declaración y efectúe las correcciones que resulten necesarias. Preocupado por esta esquela, en enero de 2013 la empresa contrata los servicios de una firma auditora de prestigio para que revise el correcto cumplimiento de las obligaciones tributarias a su cargo, correspondientes al ejercicio 2008. Como resultado de su labor, en julio de 2013, la firma auditora concluye que, en efecto, la empresa ha omitido un tributo de S/. 120 000 (curiosamente el 1% del tributo originalmente declarado). Después de someter las observaciones encontradas a su Directorio, en octubre de 2013, la empresa decide rectificar su declaración jurada por Impuesto a la Renta del ejercicio 2003, reconociendo el tributo omitido. Y, como el pago de esta obligación no estaba presupuestado, inmediatamente solicita un fraccionamiento a 72 meses, el mismo que vence en octubre de 2019. En julio de 2023, la SUNAT notifica a la empresa una carta de presentación en la que comunica el inminente inicio de un procedimiento de fiscalización tributaria por el Impuesto a la Renta del ejercicio 2008. La fiscalización se inicia unos meses después y concluye en septiembre de 2024, con la emisión de la Resolución de Determinación respectiva. Análisis del Caso De acuerdo a las normas actualmente vigentes, en el caso anterior, los siguientes hechos interrumpirían el cómputo del plazo de prescripción de la facultad de la Administración Tributaria para determinar la obligación tributaria: 1) La notificación de la esquela en la que se indica que, como resultado de los cruces informáticos realizados por la SUNAT, podrían existir omisiones en las rentas declaradas. 2) La presentación de la declaración rectificatoria en la que se reconoce un tributo omitido. 3) La solicitud de fraccionamiento. 4) Cada uno de los pagos parciales. 5) La notificación de la carta de presentación. 5 GÁLVEZ ROSASCO, José: Interrupción y Suspensión del plazo de prescripción para la determinación de la Obligación Tributaria. Artículo publicado en la Revista del Instituto Peruano de Derecho Tributario Nº 46. Marzo 2008. 29 Prescripción Tributaria La Interrupción de la Prescripción Así las cosas, considerando que, en el ejemplo, cada uno de estos actos se realizó antes de que venciera el plazo de prescripción anterior, dicho plazo fue sucesivamente interrumpido extendiéndose hasta julio de 2027 (cuatro años después de la realización del último acto interruptorio), fecha límite para que la Administración Tributaria ejerza su facultad de determinación de la obligación tributaria por Impuesto a la Renta del ejercicio 2008, a cargo de El Inmortal S.A. Como correlato de la extensión del plazo para ejercer la facultad de determinación de la obligación tributaria a cargo de la Administración Tributaria, el contribuyente deberá mantener la totalidad de los documentos que soportan el cumplimiento de las obligaciones tributarias a su cargo, los mismos que, como sucede en el ejemplo, podrían ser solicitados por la Administración Tributaria en cualquier momento, mientras el plazo de prescripción no haya finalizado. JURISPRUDENCIA RTF Nº 01727-3-2014 Fecha: 06.02.2014 Se confirma la apelada, dado que al 22 de febrero de 2013, fecha de presentación de la solicitud de prescripción, la facultad de la Administración para determinar la obligación tributaria del Impuesto a la Renta del ejercicio 2006 aún no había prescrito, por cuanto el 19 de octubre de 2011 se notificó la carta inductiva, solicitando la regularización del Impuesto a la Renta - Persona Natural del ejercicio 2006, interrumpiéndose en dicha fecha el plazo de prescripción conforme con el inciso c) del numeral 1 del artículo 45º del Código Tributario. RTF Nº 08268-1-2014 Fecha: 08.07.2014 Se confirma la resolución que declaró improcedente la solicitud de prescripción vinculada con la deuda correspondiente a las retenciones de las Aportaciones al Sistema Nacional de Pensiones de julio y noviembre de 2002. Se indica que a la fecha de presentación de la solicitud de prescripción, aún no había vencido el plazo de prescripción de la facultad de la Administración Tributaria para determinar la obligación tributaria respecto de las Aportaciones al Sistema Nacional de Pensiones de julio y noviembre de 2002, toda vez que en aplicación del inciso c) del numeral 1 del artículo 45º del Código Tributario, se había producido como acto interruptorio la notificación de una esquela mediante la cual le solicitan regularizar el pago de la deuda pendiente, por lo que corresponde confirmar la resolución apelada. RTF Nº 05538-10-2014 Fecha: 06.05.2014 Se revoca la resolución que declaró improcedente la solicitud de prescripción respecto de las deudas concernientes al Impuesto General a las Ventas y Régimen Especial del Impuesto a la Renta de diciembre de 2005. Se señala que el único acto de interrupción del plazo de prescripción indicado por la Administración es la notificación de una "carta inductiva", sin embargo, conforme con el inciso f) del numeral 2 del artículo 45º del Código Tributario, el plazo de prescripción de la acción para exigir el pago de la obligación se interrumpe por la notificación del requerimiento de pago de la deuda tributaria que se encuentre en cobranza coactiva y por cualquier otro acto notificado dentro del procedimiento de cobranza coactiva, siendo que la notificación de dicha "carta inductiva" en tanto requerimiento de Staff Tributario 30 www.asesorempresarial.com pago, no ha ocurrido dentro de un procedimiento coactivo, por lo que a la fecha de presentación de la solicitud, la prescripción ya había operado. RTF Nº 05271-3-2013 Fecha: 26.03.2013 Se confirma la apelada que declaró infundada la reclamación contra la resolución ficta denegatoria de la solicitud de prescripción respecto de las deudas por Impuesto Extraordinario a la Solidaridad - Cuenta Propia de enero a diciembre de 2000, Aportaciones al Régimen Contributivo de la Seguridad Social en Salud de enero a junio y agosto a diciembre de 2000 y Aportaciones al Sistema Nacional de Pensiones correspondiente a febrero a agosto y octubre a diciembre de 2000. Se señala que el plazo prescriptorio ha sido interrumpido con la notificación de los valores emitidos por tales tributos y periodos, por lo que a la fecha de la solicitud no habría operado el plazo de prescripción señalado en el artículo 43º del Código Tributario. RTF Nº 00828-1-2013 Fecha: 15.01.2013 Se revoca la apelada que declaró infundada la solicitud de prescripción de la deuda contenida en la Resolución que declaró la pérdida del Fraccionamiento otorgado al amparo del artículo 36º del Código Tributario, al verificarse que respecto de las deudas sobre las cuales se emitieron valores (Impuesto General a las Ventas y del Impuesto a la Renta - Régimen Especial de abril a agosto de 2003, así como la Resolución de Multa girada por la comisión de la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 176º del Código Tributario), la Administración considera como actos interruptorios la notificación de los valores y de las Resoluciones de Ejecución Coactiva que dan inicio a su cobranza, sin embargo, de la verificación de los mismos se advierte que las referidas diligencias se realizaron con fecha anterior al inicio del cómputo del plazo prescriptorio, por lo que no constituyen actos interruptorios de la prescripción materia de análisis. Asimismo, cabe señalar que con las Solicitudes de Fraccionamiento se interrumpió la prescripción de la totalidad de la deuda materia de análisis, reiniciándose el cómputo de este, no obstante, a la fecha de presentación de la solicitud de prescripción había operado la prescripción invocada, siendo que al haberse establecido que la Resolución de Ejecución Coactiva no fue válidamente notificada, el procedimiento de cobranzacoactiva no fue iniciado conforme a ley, por lo que con su notificación y la de las demás resoluciones coactivas emitidas respecto de dicho procedimiento, no se produjo la interrupción del cómputo del plazo de prescripción prevista por el artículo 45º del Código Tributario. RTF Nº 12880-4-2008 (JOO) Fecha: 27.11.2008 No procede que el TF en vía de queja se pronuncie sobre la prescripción de la acción de la Administración Tributaria para determinar la obligación tributaria, así como la acción para exigir su pago y aplicar sanciones, cuando ha sido opuesta al ejecutor coactivo al encontrarse la deuda tributaria en cobranza coactiva y éste le da trámite de solicitud no contenciosa. RTF Nº 6581-7-2008 Fecha: 27.05.2008 No es casual de interrupción de la prescripción la presentación de cualquier DJ, en tanto solo interrumpirán el plazo de aquellas que impliquen el reconocimiento 31 Prescripción Tributaria La Interrupción de la Prescripción de una obligación, como lo sería una declaración que contenga los datos que configuran la obligación correspondiente a dicho tributo. RTF Nº 3466-7-2008 Fecha: 18.03.2008 La presentación de una DJ de IP presentada fuera del plazo señalado en el inciso a) del artículo 14º de la LTM –último día hábil de febrero del año en el que se produce la obligación tributaria– interrumpe el plazo de prescripción que comenzó a computarse desde el 1 de enero del año siguiente del año en el que se produce la obligación tributaria de 6 años por no haber presentado declaración jurada, e inicia un nuevo plazo prescriptorio de 4 años. RTF Nº 0161-1-2008 (JOO) Fecha: 25.01.2008 Se confirma la apelada y se declara de observancia obligatoria el criterio contenido en el Acta Nº 2007-35: "La notificación de una resolución de determinación o de multa que son declaradas nulas, no interrumpe el plazo de prescripción de las acciones de la Administración para determinar la deuda tributaria, exigir su pago o aplicar sanciones. Se suspende el plazo prescriptorio de las acciones de la Administración Tributaria para determinar la deuda tributaria, exigir su pago o aplicar sanciones, durante la tramitación del procedimiento contencioso tributario en el que se declara la nulidad de la resolución de determinación o de multa". Se indica que en el caso de autos, el plazo de prescripción de la acción de la Administración para aplicar la resolución de multa materia de grado, no se interrumpió con la notificación de la resolución de multa que en su oportunidad fue declarada nula, no obstante, sí se suspendió durante la tramitación del procedimiento contencioso tributario seguido respecto de ella, esto es desde el 2 de agosto de 1999 en que la recurrente interpuso reclamación contra dicho valor y el 19 de febrero de 2003 en que se le notificó la Resolución Nº 06784-1-2002. En ese sentido, al 19 de diciembre de 2003, fecha en que se notificó a la recurrente la resolución de multa materia de grado, aún no había vencido el plazo de prescripción que tenía la Administración contra dicho valor, y dado que la comisión de la infracción y el monto de la sanción aplicada se encuentran conforme a ley, procede confirmar la apelada. RTF Nº 9365-2-2007 Fecha: 04.10.2007 La presentación de una declaración rectificatoria interrumpe el plazo de prescripción, debido a que constituye un reconocimiento expreso de la obligación tributaria. RTF Nº 8880-3-2007 Fecha: 21.09.2007 Los pagos efectuados con ocasión de una solicitud de acogimiento al fraccionamiento no interrumpen la facultad de la Administración Tributaria para determinar mayor deuda, solo habrían tenido efecto para interrumpir la prescripción de la facultad de Administración Tributaria para exigir el pago de la deuda actualizada materia del beneficio. RTF Nº 4206-5-2007 Fecha: 15.05.2007 Se confirma la apelada, en el extremo que declaró improcedente la solicitud de prescripción de la deuda contenida en Orden de Pago girada por Aportaciones a ESSALUD de 1993 (que se tramita como procedimiento contencioso, al existir un valor girado por dicha deuda), al verificarse que no había operado a la fecha Staff Tributario 32 www.asesorempresarial.com de presentación de la solicitud (prescripción que, por el tributo y periodo indicado, se regula por el Código Civil, conforme con el artículo 38º del D.S. Nº 18-78-TR y el D.S. Nº 003-2000-EF, correspondiendo un plazo de 10 años). Se revoca en el extremo referido al monto de la deuda, a fin de que se reliquide calculando los intereses moratorios en función a los criterios recogidos en las Resoluciones Nºs. 06957-4-2002 y 01480-4-2004. RTF Nº 1194-1-2006 (JOO) Fecha: 22.03.2006 Procede que el TF en vía de queja se pronuncie sobre la prescripción de la acción de la Administración Tributaria para determinar la obligación tributaria, así como la acción para exigir su pago y aplicar sanciones, cuando la deuda tributaria materia de queja se encuentre en cobranza coactiva. RTF Nº 3239-1-2006 Fecha: 13.06.2006 La nulidad absoluta o de pleno derecho de los actos administrativos surte efectos “ex tunc”, por lo que al privarles de existencia y eficacia desde el momento en que se produce el vicio, se entiende que no se ha producido la prescripción; a diferencia de los actos anulables, que son privados de eficacia desde el momento en que se declara la nulidad y, por tanto, su notificación sí interrumpe la prescripción. RTF Nº 4638-1-2005 (JOO) Fecha: 09.08.2005 La notificación de la resolución de determinación agota la acción de la Administración para determinar la deuda tributaria, interrumpe la prescripción de la acción para su cobro, dando inicio a un nuevo término prescriptorio de la acción para exigir el pago de la deuda acotada en dicho valor, situación reconocida en el último párrafo del artículo 45º del CT. Sin embargo, la acción de determinación no concluye en los casos previstos en el artículo 108º del CT, procediendo la emisión de una nueva resolución de determinación, supuesta en el que el término prescriptorio respecto de la parte de la deuda que recién se determina, no fue interrumpido con la notificación de la resolución de determinación inicialmente emitida. RTF Nº 7268-1-2004 Fecha: 24.09.2004 Respecto a la deuda tributaria acogida a un fraccionamiento, el plazo prescriptorio de la misma se interrumpe con la solicitud de acogimiento de la deuda al fraccionamiento, así como con los pagos efectuados posteriormente. Si se dejaran de pagar las cuotas acordadas, el nuevo cómputo del plazo prescriptorio se inicia desde el día siguiente del último pago realizado. INFORMES SUNAT INFORME Nº 290-2005-SUNAT/2B0000 Fecha : 07.12.2005 En el contexto normativo vigente con posterioridad a las modificaciones efectuadas por el Decreto Legislativo Nº 953, la notificación de una Resolución de Determinación tendrá efectos interruptorios respecto del cómputo del plazo prescriptorio de la acción de la Administración para determinar la obligación tributaria, iniciándose a partir del día siguiente el cómputo de un nuevo plazo de prescripción. 33 Prescripción Tributaria La Interrupción de la Prescripción En ese sentido, en los supuestos en que la Administración Tributaria se encuentre facultada a emitir una Resolución de Determinación complementaria, de acuerdo con el artículo 108º del TUO del Código Tributario, la notificación de dicha Resolución podrá efectuarse durante el nuevo plazo de prescripción. INFORME Nº 040-2008-SUNAT/2B4000 Fecha : 09.07.2008 Los actos de suspensión e interrupción que ocurran respecto del plazo de prescripción de la acción de determinar o cobrar la deuda tributaria aduanera no inciden respecto del plazo de prescripción que tiene la SUNAT para devolver lo pagado indebidamente o en exceso. 34 www.asesorempresarial.com 1. LA SUSPENSIÓN DE LA PRESCRIPCIÓN El efecto de la suspensión es el de detener el cómputo de la prescripción mientras dure una circunstancialegalmente establecida por el Código Tributario. En tal sentido, no se borra el tiempo transcurrido, y una vez que cesa el hecho que motivó la suspensión, se continua computando el plazo de la prescripción. Al respecto, RUBIO CORREA1 sostiene que la suspensión de la prescripción consiste en abrir un paréntesis en el transcurso del plazo. Es decir, mientras existe una causa de suspensión, el plazo no corre, jurídicamente hablando, y, concluida la existencia de dicha causa, el plazo retoma su avance, sumándose al tiempo acumulado antes de que la suspensión tuviera lugar”. El Código Tributario en su artículo 46º regula las causales que originan la suspensión del plazo de la prescripción. A continuación procederemos al desarrollo del citado artículo. 2. SUSPENSIÓN DEL PLAZO DE PRESCRIPCIÓN DE LA FACULTAD DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA PARA DETERMINAR LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA El plazo de prescripción de las acciones para determinar la obligación y aplicar sanciones se suspende: a) Durante la tramitación del procedimiento contencioso tributario. b) Durante la tramitación de la demanda contencioso - administrativa, del proceso constitucional de amparo o de cualquier otro proceso judicial. c) Durante el procedimiento de la solicitud de compensación o de devolución. d) Durante el lapso que el deudor tributario tenga la condición de no habido. e) Durante el plazo que establezca la SUNAT al amparo del presente Código Tributario, para que el deudor tributario rehaga sus libros y registros. La susPensión de La PrescriPción 1 RUBIO CORREA, Marcial “La extinción de acciones y derechos en el Código Civil”, Pontificia Universidad Católica, Lima 1989, pág. 48. 35 Prescripción Tributaria La Suspensión de la Prescripción f) Durante la suspensión del plazo a que se refiere el inciso b) del tercer párrafo del artículo 61º y el artículo 62º-A. Nótese que estos supuestos están referidos a la suspensión de dos facultades con que cuenta la Administración: la de determinar la obligación y de aplicar sanciones. A continuación explicaremos cada de estos supuestos, centrándonos en lo referente a la facultad de determinación. a) Durante la tramitación del procedimiento contencioso tributario. Respecto a la acción para determinar la obligación, resulta muy discutible que la tramitación del procedimiento contencioso tributario suspenda el cómputo de la prescripción, puesto que en dicho procedimiento se discute la determinación de la deuda que la Administración ya efectuó con anterioridad (por ejemplo, a través de una resolución de determinación). No obstante lo indicado, y tratando de entender la intención de legislador, observamos que la aplicación de este supuesto sería válido en los siguientes casos: - Cuando en el procedimiento contencioso se impugna una orden de pago, puesto que en este caso la Administración aún no habría ejercido su facultad de fiscalización y determinación. - Asimismo, cuando se configure algunos de los supuestos contemplados en el artículo 108º del Código Tributario que implican la revocación, modificación, sustitución o complementación del acto administrativo. - En el caso de que se declare la nulidad del acto administrativo impugnado. En estos casos, de acuerdo a la Ley del Procedimiento Administrativo General la nulidad retrotrae sus efectos a la fecha del acto que conllevó a la nulidad. - En los casos de reexamen de acuerdo a lo establecido en el artículo 127º del CT. b) Durante la tramitación de la demanda contencioso - administrativa, del proceso constitucional de amparo o de cualquier otro proceso judicial. En estos casos somos de la opinión que el cómputo de la prescripción se suspende si es que en la demanda contencioso - administrativa se cuestiona la determinación de una deuda que haya quedado firme en el procedimiento contencioso administrativo. Este mismo criterio sería aplicable para la acción de amparo y a los procesos judiciales, sin embargo, la SUNAT tiene un criterio diferente y más amplio, que fue plasmado en el Informe Nº 030-2002-SUNAT/K00000, en el cual se señaló que “La interposición de una acción de amparo en la que se Staff Tributario 36 www.asesorempresarial.com pretende que se declare que la notificación de un requerimiento vulnera los derechos constitucionales de la recurrente, constituye una causal de suspensión del cómputo del término prescriptorio de la acción de la Administración Tributaria para determinar la deuda tributaria”. c) Durante el procedimiento de la solicitud de compensación o de devolución. Respecto a este inciso, el Dr. Talledo Mazú2 señala que es cuestionable que se haya previsto la suspensión de la prescripción para determinar la obligación durante el procedimiento de devolución o compensación, toda vez que el inicio y desarrollo de ese procedimiento no impiden que la Administración, en él o fuera de él, pueda efectuar una verificación o fiscalización de la que resulte la determinación de un adeudo a cargo del solicitante. d) Durante el lapso en que el deudor tributario tenga la condición de no habido. Este supuesto es coherente con el propósito de la norma, puesto que si el contribuyente se encuentra con la condición de “no habido” la Administración Tributaria tendrá dificultades para determinar la obligación tributaria y esto se produce por un accionar del contribuyente, quien no declara o confirma su domicilio fiscal. e) Durante el plazo que establezca la SUNAT al amparo del presente Código Tributario, para que el deudor tributario rehaga sus libros y registros. Esta causal también resulta razonable, pues en el plazo para rehacer los libros y registros, la Administración Tributaria se ve impedida de fiscalizar y determinar las obligaciones tributarias. f) Durante la suspensión del plazo a que se refiere el inciso b) del tercer párrafo del artículo 61º y el artículo 62º-A. Al respecto, teniendo en cuenta que la suspensión de la prescripción se sustenta en la imposibilidad que tiene la Administración Tributaria para determinar la obligación tributaria, aplicar sanciones o cobrar la deuda por causas imputables al deudor tributario, a través del D.L. Nº 1113 (05.07.2012) se modificó este inciso para establecer que se suspende el plazo de prescripción cuando se hubiera suspendido el plazo para solicitar información al deudor tributario en un procedimiento de fiscalización parcial o definitivo por los supuestos previstos en el numeral 6 del artículo 62º-A del CT, que son los siguientes: 2 TALLEDO MAZÚ, Cesar: Manual del Código Tributario. Tomo I. Editorial Economía y Finanzas S.R.L. Pág. 100.10. 37 Prescripción Tributaria La Suspensión de la Prescripción - Durante la tramitación de las pericias. - Durante el lapso que transcurra desde que la Administración Tributaria solicite información a autoridades de otros países hasta que dicha información se remita. - Durante el plazo en que por causas de fuerza mayor la Administración Tributaria interrumpa sus actividades. - Durante el lapso en que el deudor tributario incumpla con la entrega de la información solicitada por la Administración Tributaria. - Durante el plazo de las prórrogas solicitadas por el deudor tributario. - Durante el plazo de cualquier proceso judicial, cuando lo que en él se resuelva resulte indispensable para la determinación de la obligación tributaria o la prosecución del procedimiento de fiscalización, o cuando ordena la suspensión de la fiscalización. - Durante el plazo en que otras entidades de la Administración Pública o privada no proporcionen la información vinculada al procedimiento de fiscalización que solicite la Administración Tributaria. 3. SUSPENSIÓN DEL PLAZO DE PRESCRIPCIÓN DE LA ACCIÓN PARA EXIGIR EL PAGO DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA El plazo de prescripción de la acción para exigir el pago de la obligación tributaria se suspende: a) Durante la tramitación del procedimiento contencioso tributario. b) Durante la tramitaciónde la demanda contencioso - administrativa, del proceso constitucional de amparo o de cualquier otro proceso judicial. c) Durante el lapso en que el deudor tributario tenga la condición de no habido. d) Durante el plazo en que se encuentre vigente el aplazamiento y/o fraccionamiento de la deuda tributaria. e) Durante el lapso en que la Administración Tributaria esté impedida de efectuar la cobranza de la deuda tributaria por una norma legal. Veamos a continuación el desarrollo de cada uno de estos supuestos: a) Durante la tramitación del procedimiento contencioso tributario. Si el valor materia de cobranza se encuentra inmerso en un procedimiento contencioso tributario (reclamación o apelación), la Administración tributaria no podrá proseguir con las acciones de cobro Staff Tributario 38 www.asesorempresarial.com de la deuda tributaria, por lo que resulta coherente que el cómputo de la prescripción de la acción para exigir el pago se suspenda hasta que se resuelva el procedimiento. b) Durante la tramitación de la demanda contencioso - administrativa, del proceso constitucional de amparo o de cualquier otro proceso judicial. Este inciso no tiene una justificación legal ni razonable, puesto que la sola interposición de una demanda contencioso-administrativa ni de una acción de amparo no suspenden ni limitan las acciones de cobranza de la Administración Tributaria, de acuerdo a lo establecido en el artículo 157º del CT. Solo esto sería posible si dentro de estos procesos se otorga una medida cautelar que imposibilite a la Administración el ejercicio de la facultad de cobro. c) Durante el lapso en que el deudor tributario tenga la condición de no habido. El hecho de no poder ubicar al contribuyente constituye una causal que retrasa el cobro de la deuda, por lo que es coherente la aplicación de esta causal. d) Durante el plazo en que se encuentre vigente el aplazamiento y/o fraccionamiento de la deuda tributaria. En cuanto a esta causal, es importante citar lo indicado en el Informe Nº 258-2009-SUNAT/2B0000, el cual señala que tratándose del aplazamiento y/o fraccionamiento otorgado en aplicación del artículo 36º del TUO del Código Tributario, se debe considerar como inicio de la suspensión del cómputo del plazo prescriptorio de la acción para exigir el pago de la obligación tributaria, el día hábil siguiente al de la notificación de la resolución aprobatoria de la solicitud de acogimiento a dicho aplazamiento y/o fraccionamiento. e) Durante el lapso en que la Administración Tributaria esté impedida de efectuar la cobranza de la deuda tributaria por una norma legal. Este inciso resulta pertinente, puesto que al existir una norma legal que imposibilita las acciones de cobranza de la Administración, se debe suspender el cómputo del plazo de la prescripción. 4. SUSPENSIÓN DEL PLAZO DE LA ACCIÓN PARA SOLICITAR O EFECTUAR LA COMPENSACIÓN, ASÍ COMO PARA SOLICITAR LA DEVOLUCIÓN El plazo de prescripción de la acción para solicitar o efectuar la compensación, así como para solicitar la devolución se suspende: 39 Prescripción Tributaria La Suspensión de la Prescripción a) Durante el procedimiento de la solicitud de compensación o de devolución. b) Durante la tramitación del procedimiento contencioso tributario. c) Durante la tramitación de la demanda contencioso - administrativa, del proceso constitucional de amparo o de cualquier otro proceso judicial. d) Durante la suspensión del plazo para el procedimiento de fiscalización a que se refiere el Artículo 62º-A. 5. OTRAS CONSIDERACIONES En adición a las reglas de suspensión mencionadas, el artículo 46º del CT puntualiza que la suspensión que opera durante la tramitación del procedimiento contencioso tributario o de la demanda contencioso- administrativa, en tanto se dé dentro del plazo de prescripción, no es afectada por la declaración de nulidad de los actos administrativos o del procedimiento llevado a cabo para la emisión de los mismos. Asimismo, se señala que cuando los supuestos de suspensión del plazo de prescripción a que se refiere el citado artículo estén relacionados con un procedimiento de fiscalización parcial que realice la SUNAT, la suspensión tiene efecto sobre el aspecto del tributo y período que hubiera sido materia de dicho procedimiento. JURISPRUDENCIA RTF Nº 02511-3-2014 Fecha: 21.02.2014 Se confirma la apelada que declaró improcedente la solicitud de prescripción. Se señala que el plazo prescriptorio de 4 años ha sido interrumpido con la notificación tácita de los valores el 7 de enero de 2004 con ocasión de la interposición del recurso de reclamación, y asimismo a partir de esta fecha se suspendió el cómputo del plazo por el trámite del reclamo, además encontrándose en trámite este procedimiento contencioso tributario se dictó la Resolución Nº 5317-2006/CCO- INDECOPI de 17 de abril de 2006, que dispuso la publicación de la disolución y liquidación de su patrimonio, siendo que por aviso publicado el 5 de junio de 2006 se comunicó su situación de concurso del patrimonio, y posteriormente, mediante Resolución Nº 2095-2009/CCO-INDECOPI de 2 de marzo de 2009, se declaró la conclusión del procedimiento concursal; que en este sentido, el cómputo del plazo de prescripción estaba suspendido en tanto la Administración se encontraba impedida de efectuar la cobranza de la deuda por mandato de las normas concursales; por lo que a la fecha de la solicitud (6 de marzo de 2012) no habría operado el plazo de prescripción señalado en el artículo 43º del Código Tributario. Staff Tributario 40 www.asesorempresarial.com RTF Nº 02574-2-2014 Fecha: 21.02.2014 Se revoca la apelada y se deja sin efecto las órdenes de pago al haber transcurrido el plazo prescriptorio, por lo que la deuda se encuentra prescrita. Cabe precisar que la Ley Nº 28027 no impedía a la Administración realizar la cobranza de la deuda que pudieran tener los contribuyentes acogidos a los beneficios de la citada ley, pues solo restringía la posibilidad de ejecutar las medidas cautelares, garantías reales o personales recaídos sobre los activos de las empresas agrarias azucareras, por lo que no se encontraba acreditada la causal de suspensión del plazo de prescripción establecida en el numeral 2 inciso e) del artículo 46º del Código Tributario. RTF Nº 05649-5-2014 Fecha: 09.05.2014 Se confirma la apelada, que declaró infundada la reclamación formulada contra la Orden de Pago, girada por la omisión al pago del Impuesto a los Juegos de Casino y Máquinas Tragamonedas de diciembre de 2008, debido a que mediante la notificación del referido valor efectuada mediante acuse de recibo en el domicilio fiscal de la recurrente, habiéndose consignado los datos de identificación y firma de la persona que recibió tal documento, conforme con lo establecido en el inciso a) del artículo 104º del Código Tributario, interrumpiéndose en dicha fecha el cómputo del plazo de prescripción e iniciándose uno nuevo el 26 de noviembre de 2013, encontrándose suspendido durante la tramitación de la reclamación y apelación materia de autos, según lo establecido en el inciso a) del numeral 2 del artículo 46º del Código Tributario. RTF Nº 07735-9-2013 Fecha: 10.05.2013 Se revoca la apelada que declaró infundada la solicitud de prescripción presentada respecto de las deudas por Impuesto a la Renta, toda vez que a la fecha de presentación de su solicitud de prescripción ya había transcurrido el plazo de prescripción, sin que se produjeran actos de interrupción, pues el valor que contenía la deuda, por el cual se solicita prescripción, y la resolución de ejecución coactiva que dio inicio a su cobranza fueron notificadas en forma conjunta, y porque el otro valor que contenía la deuda por Impuesto a la Renta de otro ejercicio no fue notificada con arreglo ley. Se señala además que no se han producido actos de suspensión pues no se ha acreditado que se hubiese seguido el procedimientoregulados por el Decreto Supremo Nº 041-2006-EF, a efecto que se le otorgara al recurrente la condición de "no hallado" y posteriormente la de "no habido". RTF Nº 02470-4-2012 Fecha: 17.02.2012 Se confirma la apelada que declaró infundada la solicitud de prescripción de la deuda por Impuesto General a las Ventas, dado que si bien la resolución de determinación que contenía dicha deuda fue declarada nula, el plazo prescriptorio se encontró suspendido durante la tramitación del referido procedimiento contencioso conforme lo ha dispuesto la Resolución Nº 00161-1-2008 que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria, por lo que a la fecha de presentación de la solicitud no había transcurrido el plazo de 4 años previsto en el artículo 43º del Código Tributario. 41 Prescripción Tributaria La Suspensión de la Prescripción RTF Nº 161-1-2008 Fecha: 25.01.2008 La notificación de una resolución de determinación o de multa que son declaradas nulas, no interrumpe el plazo de prescripción de las acciones de la Administración Tributaria para determinar la deuda tributaria o aplicar sanciones. Se suspende el plazo prescriptorio de las acciones de la Administración Tributaria para determinar la deuda tributaria o aplicar sanciones, durante la tramitación del procedimiento contencioso tributario en el que se declara la nulidad de la resolución de determinación o de multa. RTF Nº 8217-7-2007 Fecha: 28.08.2007 Se suspende el plazo prescriptorio de las acciones de la Administración Tributaria para determinar la deuda tributaria o aplicar sanciones, durante la tramitación del procedimiento contencioso tributario en el que se declara la nulidad de la resolución de determinación o de multa. INFORMES SUNAT Informe Nº 258-2009-SUNAT/2B0000 Fecha: 30.12.2009 1. En los casos en que los contribuyentes soliciten que se declare la prescripción de la acción de la Administración Tributaria para determinar la deuda tributaria y se encuentre en trámite, ante el Tribunal Fiscal, la apelación interpuesta contra el acto que contiene la determinación efectuada por la Administración, se deberá trasladar tal solicitud al Tribunal a fin que emita el pronunciamiento respectivo. 2. Tratándose del aplazamiento y/o fraccionamiento otorgado en aplicación del artículo 36º del TUO del Código Tributario, se debe considerar como inicio de la suspensión del cómputo del plazo prescriptorio de la acción para exigir el pago de la obligación tributaria, el día hábil siguiente al de la notificación de la resolución aprobatoria de la solicitud de acogimiento a dicho aplazamiento y/o fraccionamiento. Informe Nº 359-2002-SUNAT/K00000 Fecha: 19.12.2002 La prescripción se suspende durante el trámite del procedimiento de disolución y liquidación de una cooperativa de ahorro y crédito y de una mutual de vivienda. La suspensión se computa desde la fecha de publicación de la resolución de disolución y liquidación de dichas empresas. 42 www.asesorempresarial.com 1. DECLARACIÓN DE LA PRESCRIPCIÓN El artículo 47º del CT señala que la prescripción solo puede ser declarada a pedido del deudor tributario. Esto implica que la prescripción es declarada solo si es que es pedida por el deudor tributario a través de un procedimiento que motivará la emisión de una resolución o acto administrativo, es decir que la prescripción no puede ser declarada de oficio por la Administración Tributaria. Asimismo, cabe indicar que a través de la Resolución de Superintendencia Nº 178-2011-SUNAT se aprobó la “solicitud de prescripción de deuda tributaria”, y se señaló que para efecto de solicitar que la SUNAT declare la prescripción de la acción para determinar la deuda tributaria por concepto de tributos internos, de la acción para exigir su pago así como de la acción para aplicar sanciones distintas a las reguladas en la Ley General de Aduanas, los deudores tributarios podrán utilizar la mencionada solicitud. asPectos FormaLes de La PrescriPción 43 Prescripción Tributaria Aspectos Formales de la Prescripción Staff Tributario 44 www.asesorempresarial.com 45 Prescripción Tributaria Aspectos Formales de la Prescripción JURISPRUDENCIA RTF Nº 03682-6-2014 Fecha: 20.03.2014 Se confirma la apelada toda vez que la solicitud de prescripción fue presentada respecto a deuda que corresponde a otro deudor tributario y no al recurrente, por lo tanto, la improcedencia declarada por la Administración al no tener legitimidad para obrar, se encuentra arreglada a ley, por lo que en aplicación del artículo 47º del Código Tributario, corresponde confirmar la resolución apelada. RTF Nº 05975-8-2014 Fecha: 16.05.2014 Se declara nula la apelada en el extremo que declaró improcedente la solicitud de prescripción de la acción de la Administración para exigir el pago de la deuda por Aportaciones al Sistema Nacional de Pensiones reguladas por el Decreto Ley Nº 19990, toda vez que conforme con el artículo 47º del Código Tributario, la prescripción solo puede ser declarada a pedido del deudor tributario, no cabía que la Administración emitiera pronunciamiento sobre la prescripción relativa a las aportaciones al Sistema Nacional de Pensiones de diciembre de 1994 a noviembre de 1996, dado que la solicitud de la recurrente no comprendía dicho concepto y períodos. Se revoca la apelada en el extremo que declaró improcedente la solicitud de prescripción de la acción de la Administración para exigir el pago de la deuda por Aportaciones al Régimen Contributivo de la Seguridad Social en Salud reguladas por el Decreto Ley Nº 22482 de los períodos diciembre de 1994 a noviembre de 1996, en atención a que a la fecha de invocación de la prescripción, había operado ésta, pues el acta de liquidación inspectiva que contiene la deuda materia de prescripción no fue debidamente notificada. RTF Nº 11996-4-2013 (JOO) Fecha: 19.07.2013 Se revoca la apelada que declaró inadmisible la apelación formulada contra la resolución que declara improcedente una solicitud, de prescripción, al haber sido formulada dentro del plazo de 6 meses. Se declara nula la resolución de intendencia que declaró improcedente la solicitud dado que la Administración no analizó las deudas acogidas al RESIT, sino la deuda contenida en las órdenes de pago giradas por el incumplimiento de las cuotas de dicha facilidad de pago, tomando como actos de interrupción a su notificación así como a la notificación de resoluciones coactivas. Se declara que de conformidad con el artículo 154º del Código Tributario, la presente resolución constituye precedente de observancia obligatoria, disponiéndose su publicación en el diario oficial "El Peruano", en cuanto establece el siguiente criterio: "Corresponde que la Administración Tributaria emita pronunciamiento respecto de una solicitud de prescripción referida a deuda acogida a un fraccionamiento y/o aplazamiento, o cuando dicha solicitud hace referencia a una resolución que declara la pérdida de la referida facilidad de pago o a órdenes de pago giradas en virtud de ésta sin que se detalle el tributo o sanción y período de la deuda materia de solicitud que originó el referido fraccionamiento y/o aplazamiento, estando la Administración obligada a pronunciarse respecto de todos los tributos o sanciones y períodos que fueron acogidos, señalando el plazo de prescripción y se utilice para cada uno de los conceptos analizados las normas que sean aplicables para determinar si ha transcurrido el plazo de prescripción". Staff Tributario 46 www.asesorempresarial.com RTF Nº 11125-6-2013 (JOO) Fecha: 05.07.2013 Se revoca la resolución apelada que declaró inadmisible la solicitud de prescripción formulada respecto del Impuesto Predial y los Arbitrios Municipales de los años 2000 a 2007, por cuanto este Tribunal en las Resoluciones Nº 11281-7-2010, Nº 21100-7-2011, Nº 17547-11-2012 y Nº 18821-11-2012, emitidas por las Salas de Tributos Municipales 7 y 11, a partir del año2010, ha señalado que la Administración Tributaria debe tramitar y emitir pronunciamiento respecto de solicitudes no contenciosas de prescripción sin requerir derechos de trámite; criterio que conforme con el procedimiento establecido mediante Acuerdo de Reunión de Sala Plena Nº 2012-23 de 19 de diciembre de 2012 , fue propuesto para ser declarado recurrente. Se declara que de acuerdo con el artículo 154º del Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por el Decreto Supremo Nº 133- 2013-EF, la presente resolución constituye precedente de observancia obligatoria, disponiéndose su publicación en el diario oficial "El Peruano" en cuanto establece lo siguiente: "El criterio referido a que "la Administración Tributaria debe tramitar y emitir pronunciamiento respecto de solicitudes no contenciosas de prescripción sin requerir derechos de trámite", es recurrente, conforme con lo establecido por el artículo 154º del Texto Único Ordenado del Código Tributario, modificado por el Decreto Legislativo Nº 1113 y el Decreto Supremo Nº 206-2012-EF". RTF Nº 17868-6-2013 Fecha: 02.12.2013 Se confirma la resolución apelada. Se indica que obra en autos el escrito de 8 de agosto de 2011, mediante el cual el recurrente solicita a nombre propio la prescripción respecto del Impuesto Predial de los años 2002 y 2004 y Arbitrios Municipales de Parques y Jardines del primer trimestre del año 2001, correspondiente al predio ubicado en Miraflores, inmueble que adquirió recién el 17 de julio de 2010; en consecuencia, la deuda tributaria del Impuesto Predial de los años 2002 y 2004, y los Arbitrios Municipales de Parques y Jardines del primer trimestre del año 2001, por la que ha sido formulada la solicitud de prescripción no es atribuible al recurrente, quien solicitó la prescripción a título personal y no a nombre del transferente del inmueble, apreciando que no obra en autos documentación con la que acredite su legitimidad para obrar a fin de formular tal pedido, no resultando aplicable el artículo 23º del Código Tributario, a efecto de requerir a aquél su representación, por lo que su solicitud resultaba improcedente; en tal sentido, en aplicación del artículo 47º del Código Tributario, según el cual la prescripción sólo puede ser declarada a pedido del deudor tributario, corresponde confirmar la resolución apelada. RTF Nº 09408-6-2013 Fecha: 13.06.2013 Se confirma la apelada en el extremo que declaró improcedente la solicitud de prescripción presentada por impuesto predial y arbitrios municipales de años anteriores al 2004, por cuanto del escrito presentado por el recurrente se tiene que no precisó de forma clara e inequívoca la deuda tributaria anterior al año 2004, de acuerdo a lo dispuesto por el artículo 47º del Código Tributario. Sin embargo, toda vez que la solicitud sí precisa su pedido respecto del Impuesto Predial y Arbitrios Municipales del año 2004, procede revocar la apelada en dicho extremo, debiendo la Administración emitir pronunciamiento al respecto. 47 Prescripción Tributaria Aspectos Formales de la Prescripción RTF Nº 10638-7-2007 Fecha: 07.11.2007 Cuando el contribuyente no detalle en su pedido de prescripción, el tributo, período y los bienes a los que se refiere, la Administración Tributaria no puede pronunciarse en tanto no existe certeza de que hubiese sido solicitado por el contribuyente, de acuerdo al artículo 47º del CT. RTF Nº 04532-4-2007 Fecha: 25.05.2007 Se declara fundada la queja y se ordena dejar sin efecto el procedimiento de cobranza coactiva dado que la Administración no ha cumplido con remitir la información solicitada y toda vez que para efectos de iniciar la cobranza coactiva de un adeudo se debe previamente emitir y notificar debidamente los valores que contengan dicha deuda, los mismos que podrán ser impugnados por el contribuyente, y sólo en caso de cumplir con los requisitos establecidos en la Ley de Procedimiento de Ejecución Coactiva para considerar la deuda exigible en cobranza coactiva, podrá iniciar tal procedimiento notificando al contribuyente la resolución correspondiente, no habiendo sustentado la Administración que la cobranza coactiva iniciada se sustente en valores exigibles en cobranza coactiva, ordenándose se levanten las medidas cautelares trabadas. De otro lado, se declara infundada la queja en el extremo referido a la prescripción invocada en aplicación del criterio establecido en la Resolución Nº 01194-1-2006 que señala que cuando el administrado no hubiere deducido la prescripción ante el ejecutor coactivo y lo haga directamente ante el Tribunal Fiscal en vía de queja, éste Tribunal no podrá amparar dicha queja, procediendo se declare infundada, toda vez que mientras la prescripción no haya sido invocada ante el ejecutor coactivo éste no ha infringido el procedimiento de cobranza dada la prohibición de declarar de oficio la prescripción conforme lo señalado en el artículo 47º del Código Tributario. 2. MOMENTO EN QUE SE PUEDE OPONER LA PRESCRIPCIÓN El Código Tributario señala que la prescripción puede oponerse en cualquier estado del procedimiento administrativo o judicial. En ese sentido, de acuerdo a lo establecido en la RTF Nº 00911-3-2009, la prescripción puede oponerse en los siguientes dos escenarios: - En vía de acción, dando inicio a un procedimiento no contencioso vinculado a la determinación de la deuda tributaria. - En vía de excepción, esto es, como medio de defensa previa contra un acto de la Administración, en cuyo caso debe tramitarse dentro de un procedimiento contencioso administrativo, pues su finalidad es deslegitimar la pretensión de esta última de cobrar la deuda acotada. Asimismo, la prescripción puede ser invocada dentro de la demanda contenciosa administrativa o ante cualquier instancia del Poder Judicial. Al respecto, es importante mencionar la sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el EXP. N.º 02044-2009-PA/TC que se pronuncia sobre el pedido Staff Tributario 48 www.asesorempresarial.com de prescripción a través de un proceso de amparo. Veamos a continuación cómo resolvió el citado Tribunal: • En cuanto a la prescripción de la deuda tributaria que el recurrente pretende oponer en el presente proceso de amparo, debe tenerse en cuenta el Código Tributario, conforme al cual la prescripción de la deuda tributaria solo puede ser declarada a pedido del deudor (artículo 47º) y “puede oponerse en cualquier estado del procedimiento administrativo o judicial” (artículo 48º). • Desde esta perspectiva, el ordenamiento jurídico tiene previsto que la oposición de la prescripción la formule el deudor tributario en sede administrativa o judicial, en este último caso en el proceso contencioso administrativo ante el Poder Judicial (cfr. Título IV del Libro Tercero del Código Tributario), pero no a través de un proceso constitucional especializado en la protección de derechos constitucionales como es el amparo. • A juicio de este Tribunal en tanto que no se aprecia en autos que el recurrente –conforme a lo normado por el artículo 48º del Código Tributario– haya opuesto la prescripción en sede administrativa o contencioso administrativa, este no estaría buscando la protección de un derecho constitucional, sino intentando oponer la prescripción en un proceso constitucional de amparo, es decir, en sede distinta a la prevista en la ley, lo cual resulta improcedente, de conformidad con el artículo 38º del Código Procesal Constitucional. JURISPRUDENCIA RTF Nº 11298-3-2009 Fecha: 30.10.2009 Se acumulan los procedimientos contenidos en los Expedientes Nº 4085-2006, 14878-2006 y 10535-2007. Se declara nula la Resolución de Intendencia Nº 023- 0200001063. Se señala que habiendo el recurrente opuesto la prescripción en vía de excepción mediante el mencionado recurso de reclamación, presentó otro escrito que contenía la misma pretensión, esto es, que también tiene la naturaleza de recurso impugnativo, siendo queen aplicación del citado artículo 150º de la Ley del Procedimiento Administrativo General, no procedía que tramitara en forma independiente dicho escrito, generando un nuevo procedimiento tributario, sino que se declarara su improcedencia, lo que no se hizo, infringiéndose el procedimiento legal establecido, por lo que corresponde declarar la nulidad de la Resolución de Intendencia Nº 023-0200001063. Se revocan las Resoluciones de Intendencia Nº 026-014-0013254/SUNAT y 026-014-0022697. RTF Nº 1433-5-2002 Fecha: 15.03.2002 De lo señalado en el artículo 48º del Código Tributario se desprende que la prescripción puede oponerse en vía de acción, dando inicio a un procedimiento 49 Prescripción Tributaria Aspectos Formales de la Prescripción no contencioso, como en vía de excepción, esto es, como un medio de defensa previa contra un acto de la Administración, en cuyo caso debe tramitarse dentro de un procedimiento contencioso administrativo. Por lo tanto, el escrito presentado por el recurrente dio inicio a un procedimiento contencioso tributario, por lo que la apelación debe ser resuelta por la Municipalidad Provincial en segunda instancia administrativa. 3. PAGO VOLUNTARIO DE LA OBLIGACIÓN PRESCRITA El pago voluntario de la obligación prescrita no da derecho a solicitar la devolución de lo pagado. En efecto, se pueden presentar los siguientes casos: - El deudor tributario efectúa el pago por error, teniendo conocimiento que la deuda se encontraba prescrita. - El deudor tributario efectúa el pago, puesto que cree que la deuda es exigible. Debemos remarcar que en ambos casos el deudor no tiene derecho a solicitar la devolución del importe pagado ni solicitar la compensación. Asimismo, se puede dar el caso de que el deudor tributario solamente efectúa el pago de una parte de la deuda, pero luego se da cuenta de que la deuda ya se encontraba prescrita. En este caso, el deudor podrá solicitar la prescripción por la parte de la deuda prescrita que no ha sido pagada. Finalmente, cabe indicar que si la deuda prescrita ha sido cobrada mediante un embargo en un procedimiento de cobranza coactiva, entonces, el contribuyente podrá invocar la prescripción y solicitar la devolución o compensación de dicho monto. JURISPRUDENCIA RTF Nº 03142-5-2014 Fecha : 07.03.2014 Se confirma la apelada, que declaró infundada la reclamación interpuesta contra la Resolución de Intendencia, que a su vez declaró improcedente la solicitud de devolución de pago indebido del Impuesto General a las Ventas de mayo de 1998, debido a que si bien la recurrente solicitó la devolución toda vez que este colegiado en una anterior resolución declaró la prescripción de la acción de la Administración para exigir su pago, en aplicación de lo dispuesto por el artículo 49º del Código Tributario y dado que dicho pago fue realizado en forma voluntaria, este no fue indebido, por lo que no correspondía efectuar su devolución. RTF Nº 09753-1-2014 Fecha : 15.08.2014 Se confirma la resolución que declaró infundada la reclamación interpuesta contra las resoluciones que a su vez declararon improcedentes las solicitudes de Staff Tributario 50 www.asesorempresarial.com devolución de pago indebido del Impuesto a la Renta de los ejercicios 2002 y 2003; y del Impuesto General a las Ventas de enero a junio de 2001, diciembre de 2003, enero, febrero, mayo, junio y julio de 2004, noviembre de 2005, enero a abril, y junio a diciembre de 2006, enero, marzo a setiembre y noviembre 2007. Se indica que la recurrente solicitó la devolución de los pagos antes citados, sustentándose en que mediante la Resolución Nº 14539-4-2013 este Tribunal había declarado la prescripción de la acción de la Administración para exigir su pago, sin embargo, en aplicación de lo dispuesto por el artículo 49º del Código Tributario dado que dichos pagos fueron realizados en forma voluntaria, estos no constituyen pagos indebidos, por lo que no correspondía efectuar su devolución, en ese sentido, procede confirmar la resolución apelada. RTF Nº 03578-6-2013 Fecha : 01.03.2013 Se confirma la apelada por cuanto el recurrente únicamente sustenta su solicitud de devolución en el hecho de haber cancelado una deuda prescrita, siendo que en aplicación de lo dispuesto por el artículo 49º del Código Tributario, el pago voluntario no otorga derecho a solicitar la devolución, por consiguiente los pagos realizados respecto del Impuesto al Patrimonio Vehicular con relación a diversos vehículos, deuda respecto de la cual además no opuso prescripción, no devienen en indebidos. RTF Nº 11602-7-2007 Fecha : 15.12.2007 Se confirma la apelada que declaró improcedente la solicitud de compensación de la deuda por concepto de Impuesto Predial del año 2001 con el crédito tributario generado por Impuesto Predial del año 1996 en atención a que estando a lo dispuesto por el artículo 49º del Código Tributario y al artículo 1989º del Código Civil se tiene que el pago por Impuesto Predial del año 1996 efectuado por el recurrente no le otorga el derecho a solicitar su devolución y/o compensación contra otras deudas, debiendo indicarse que si bien con posterioridad la acción de determinación y cobro de la Administración relativa a dicho tributo y período fue declarada prescrita, ello no enerva que el anotado pago estuvo arreglado a ley, dado que se realizó en forma voluntaria y respecto de una deuda tributaria existente, reconocida por el propio recurrente. RTF Nº 9224-4-2007 Fecha : 28.09.2007 Se revoca la apelada que declaró improcedente la prescripción respecto al adeudo por Impuesto Predial de 1995 y Arbitrios Municipales de 1996 y 1997, debido a que la Administración, respecto al Impuesto Predial cuyo plazo de prescripción es de 4 años no ha acreditado que haya emitido algún acto interruptorio de prescripción, por lo que a la fecha de su solicitud, esto es el 6 de noviembre de 2002, ya había operado el plazo de prescripción, y respecto a los Arbitrios Municipales, cuyo plazo de prescripción es de 4 años, dado que no se encuentra acreditado en autos la interrupción de dicho plazo a la fecha de presentación de la solicitud de prescripción. Asimismo, se dispone la devolución de los importes coactivamente cobrados por la Administración respecto a los tributos antes mencionados, al no constituir éstos pagos voluntarios. 51Jurisprudencia Comentada 1. PRESCRIPCIÓN Y FORMALIDADES EN LA NOTIFICACIÓN DE ACTOS ADMINISTRATIVOS (RESOLUCIÓN DEL TRIBUNAL FISCAL Nº 07217-5-2014) 1.1 Nociones Previas El día 13 de junio de 2014, el Tribunal Fiscal emitió la Resolución Nº 07217- 5-2014 (en adelante la resolución), publicada el 09 de julio de 2014 en el Diario Oficial el Peruano, estableciendo en el numeral 2 de su parte resolutiva, que esta constituye precedente de observancia obligatoria en cuanto al siguiente criterio: “El informe, acta o documento adicional en el que se detalla diversa información relacionada con la diligencia de notificación, no subsana las omisiones del cargo de notificación, dado que no es posible determinar si fue emitido en el mismo momento del acto de notificación”. Expuesto literalmente este criterio, expondremos al detalle los argumentos esgrimidos en dicha resolución. 1.2 Información evaluada por el Tribunal Fiscal El recurrente sostiene que ha transcurrido el plazo de prescripción para exigir el pago de las deudas contenidas en las Resoluciones de Multa Nºs 073-02-0001132, 073-002-000824, 073-002-0001286, 073-002- 0003287 y 074-002-0004915, sin haber sido debidamente notificada en su domicilio fiscal con los actos relacionados con tales adeudos. Agrega que se encuentra acogida al Régimen Especial del Impuesto a la Renta y que efectúa los pagos respectivos con una cuota del 1,5% sobre sus ingresos netos mensuales con carácter definitivo. La Administración Tributaria indica que su acción para exigir el pago de las deudas contenidas en las resoluciones de multa antesmencionadas no ha prescrito, toda vez que se han producido actos de interrupción del cómputo del plazo de prescripción, como son la notificación de los anotados valores, de las respectivas resoluciones de ejecución coactiva y de los demás actos cursados en los correspondientes procedimientos coactivos. JurisPrudencia comentada Staff Tributario 52 www.asesorempresarial.com 1.3 Controversia El Tribunal Fiscal procederá a determinar si ha operado la prescripción de la facultad de la Administración para exigir el pago de las deudas contenidas en las Resoluciones de Multa Nº 073-02-0001132, 073-002- 0000824, 073- 002-0001286, 073-002-0003287 y 074- 002-0004915. 1.4 Posición del Tribunal Fiscal El Tribunal Fiscal se pronuncia de la siguiente manera: Respecto a las Resoluciones de Multa Nº 073-02-0001132, 073-002- 0000824, 073-002-0001286 y 073-002-0003287 Estas fueron emitidas por la infracción tipicada en el numeral 1 del artículo 176º del Código Tributario, por lo que en aplicación del criterio establecido en la Resolución Nº 09217-7-2007, el término prescriptorio es de cuatro (4) años. A manera de resumen elaboramos el siguiente cuadro explicativo: RESOLUCIÓN DE MULTA FECHAS DE INFRACCIÓN NOTIFICADOS INICIO DEL CÓMPUTO DE LA PRESCRIPCIÓN CULMINA 073-02-0001132 22.03.2001 14.12.2001 (no interrumpió prescripción) 01.01.2002 01.01.2006 073-002-0000824 23.11.2002 15.05.2003 (sí interrumpió prescripción) reinicia el 16.05.2003 16.05.2007 073-002-0001286 11.01.2003 24.07.2003 (no interrumpió prescripción) 01.01.2004 01.01.2008 A través de la REC Nº 073-006-0010581 se inició el procedimiento de cobranza coactiva de las deudas contenidas en las Resoluciones de Multa Nºs 073-02-0001132, 073-002- 0000824 y 073-002-0001286. De la verificación de la constancia de dicha REC, se aprecia que fue notificada mediante publicación en la página web de la SUNAT el 2 de junio de 2004, sin embargo, esta no señaló las razones que la llevaron a utilizar dicha modalidad de notificación, esto es, si la recurrente tenía la condición de “no hallada” o “no habida”, así como los actos que acreditaran tal condición, por lo que no se encuentra probado en autos que aquella se encontrara habilitada para utilizar dicha modalidad de notificación. En tal sentido, toda vez que no se encuentra acreditado en autos que la notificación de la REC Nº 073-006-0010581 (Expediente Coactivo Nº 073-006-0010581) se hubiera realizado con arreglo a lo establecido por 53 Prescripción Tributaria Jurisprudencia Comentada el artículo 104º del Código Tributario, no puede considerarse como acto interruptorio del cómputo de los plazos de prescripción, como tampoco, los demás actos sucesivos emitidos dentro del mencionado procedimiento coactivo, de conformidad con el criterio establecido por este Tribunal en la Resolución Nº 11952- 9-2011. Que en cuanto a la Resolución de Multa Nº 073-002-0003287 se aprecia de su respectiva constancia de notificación que consigna como motivo de no entrega “destinatario desconocido”, circunstancia que habría llevado a notificar el referido valor mediante publicación el 18 de junio de 2004. Sobre el particular, cabe señalar que de conformidad con el criterio establecido por el Tribunal Fiscal en las Resoluciones Nº 1987-7-2010, 9263-1-2008 y 10086-4-2007, el consignarse como motivo de la no entrega “destinatario desconocido” no constituye una forma válida de notificación de acuerdo al artículo 104º del Código Tributario, a lo que se debe agregar que en el presente caso la anotada constancia adolece de los datos de identificación y firma del notificador. Siendo así que al no haberse notificado la Resolución de Multa Nº 073-002-0003287 conforme a ley, no puede considerarse que la deuda contenida en el mencionado valor hubiere tenido la condición de exigible coactivamente, y no pueden ser considerados como actos interruptorios del cómputo del plazo de prescripción. En consecuencia, a la fecha de presentación de la solicitud de prescripción (20 de junio de 2013), había operado la prescripción de la acción de la Administración para exigir el pago de las deudas contenidas en las Resoluciones de Multa Nº 073-02-0001132, 073-002-0000824, 073-002- 0001286 y 073-002-0003287, por lo que procede revocar la apelada en tales extremos. Respecto a la Resolución de Multa Nº 074-002-0004915 Fue emitida por la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 174º del Código Tributario, consignándose como fecha de infracción el 18 de diciembre de 2003. Que en tal sentido, de acuerdo con el numeral 4 del artículo 44º del Código Tributario, el plazo de prescripción de cuatro (4) años se inició el 1 de enero de 2004, siendo que de no haberse producido algún supuesto de suspensión o interrupción, aquel culminaría el primer día hábil de enero de 2008. Que de la constancia del mencionado valor se verifica que fue notificado el 7 de mayo de 2005, en el domicilio de la recurrente, conforme con lo dispuesto en el inciso a) del artículo 104º del Código Tributario, por lo que el anotado acto interrumpió el cómputo del plazo prescriptorio, reiniciándose el 8 de mayo de 2005. Staff Tributario 54 www.asesorempresarial.com Que mediante la REC Nº 073-006-00260474, notificada el 16 de junio de 2005, en el domicilio de la recurrente, de acuerdo con el inciso a) del artículo 104º del Código Tributario, la SUNAT inició la cobranza coactiva de la anotada deuda, produciéndose con tal diligencia la interrupción del cómputo del plazo prescriptorio, reiniciándose al día siguiente de producido, esto es, el 17 de junio de 2005. Ahora bien, la SUNAT ha considerado como actos interruptorios del cómputo del anotado plazo prescriptorio, la notificación de las REC Nº 0730070034821, 0730070034831, 0730070047054, 0730070057065, 0730070073995, 0730070142927 y 0730070199492, emitidas dentro del citado procedimiento de cobranza coactiva, mediante las cuales se acumuló el procedimiento tramitado en el Expediente Coactivo Nº 073-006-0026047 al tramitado en el Expediente Coactivo Nº 0730060010581 Acumulador, y se trabaron embargos en forma de retención bancaria y de intervención en información contra la recurrente. De la revisión de las constancias de las Resoluciones Coactivas Nº 0730070034821, 0730070034831 y 0730070047054, se aprecia que fueron notificadas el 22 de noviembre de 2006, 5 de diciembre de 2006 y 12 de setiembre de 2007, respectivamente, en el domicilio fiscal de la recurrente, de conformidad con lo dispuesto en el inciso a) del artículo 104º del Código Tributario, por lo que tales actos interrumpieron el cómputo del plazo prescriptorio, iniciándose un nuevo plazo el 13 de setiembre de 2007. De la revisión de la constancia de la Resolución Coactiva Nº 0730070057065, se observa que la diligencia de notificación se habría efectuado el 27 de marzo de 2008, en el domicilio fiscal de la recurrente, mediante negativa a la recepción, sin embargo, en ella no se consignan los datos de identificación ni firma del notificador, por lo que dicha diligencia no se encuentra arreglada a ley. Si bien obra en autos un documento denominado “Informe de Mensajería”, en el que se detalla diversa información relacionada con dicha diligencia, este no subsana las omisiones del referido cargo de notificación, dado que no es posible determinar si fue emitido en el mismo momento del acto de notificación y por el que habría realizado la diligencia cuya constancia obra en autos. De otro lado, de la constancia de la Resolución Coactiva Nº 0730070073995, se verifica que fue notificada el 22 de diciembre de 2008, en el domicilio de la recurrente, mediante acuse de recibo, de conformidad con lo normado en el inciso a) del artículo 104º del Código Tributario, por lo que tal acto interrumpió el cómputo del plazo prescriptorio, reiniciándose el 23 de diciembre de 2008, el que culminaría el 23 de diciembre de 2012. 55 Prescripción Tributaria JurisprudenciaComentada Por su parte, de la constancia de la Resolución Coactiva Nº 0730070142927 se aprecia que se consigna un sello en el que se indica que habría sido notificada el 8 de marzo de 2012, mediante buzón electrónico, sin embargo, si bien obra en autos el documento denominado “Constancia de Notificación - Notificaciones SOL”, el Tribunal en diversa jurisprudencia, como las Resoluciones Nº 11577-2-2011, 06991-2-2012 y 13405-9-2013, ha señalado que la constancia de notificación mediante sistemas de comunicación electrónicos como “Notificaciones SOL” deberá, entre otros, estar refrendada o suscrita por el funcionario encargado de ellas, elemento con el que no cumple la mencionada “Constancia de Notificación”, no obrando en autos documento alguno que acredite la confirmación de su entrega por la citada vía, conforme con el inciso b) del artículo 104º del Código Tributario, por lo que no fue realizado con arreglo a ley y, en tal sentido, dicho acto no interrumpió el cómputo del plazo prescriptorio. Que en cuanto a la REC Nº 0730070199492, se verifica de su respectiva constancia que fue notificada el 18 de junio de 2013, en el domicilio fiscal de la recurrente, con acuse de recibo, habiéndose consignado los datos de identificación y firma de la persona con quien se llevó a cabo la diligencia, conforme a lo previsto en el inciso a) del artículo 104º del Código Tributario, sin embargo, a dicha fecha ya había transcurrido el plazo de prescripción materia de análisis. 1.5 Comentario En el presente caso, se puede apreciar que la SUNAT no ha procedido a notificar válidamente diversos actos administrativos. Para tal efecto, debemos mencionar que el Tribunal Fiscal en la RTF Nº 11952-9-2011, (Jurisprudencia de Observancia Obligatoria), ha señalado que: “A efecto de que opere la causal de interrupción del cómputo del plazo de prescripción prevista por el inciso f) del artículo 45º del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo Nº 135- 99-EF, cuando ésta es invocada en procedimientos contenciosos y no contenciosos tributarios, se debe verificar que los actos a que dicha norma se refiere hayan sido válidamente notificados dentro de un procedimiento de cobranza o ejecución coactiva iniciado conforme a ley, mediante la notificación válida de los correspondientes valores y la resolución de ejecución coactiva que le da inicio”. En los fundamentos que sustentan dicho criterio se ha indicado que: “(...) si un procedimiento de cobranza o de ejecución coactiva no ha sido regularmente iniciado porque los valores puestos en cobranza o la resolución que le dio inicio no fueron correctamente notificados, mal podría Staff Tributario 56 www.asesorempresarial.com la notificación de dicha resolución coactiva interrumpir el cómputo del plazo de prescripción, pues ello no puede ocurrir sobre la base de actos viciados”. Ahora bien, el Acuerdo de Reunión de Sala Plena Nº 2014-10 de 16 de mayo de 2014, estableció que: el criterio referido a que “El informe, acta o documento adicional en el que se detalla diversa información relacionada con la diligencia de notificación, no subsana las omisiones del cargo de notificación, dado que no es posible determinar si fue emitido en el mismo momento del acto de notificación”. 2. LA RESOLUCIÓN QUE RESUELVE UNA PRESCRIPCIÓN DE DEUDA ACOGIDA A UN FRACCIONAMIENTO Y/O APLAZAMIENTO DEBERÁ ENCONTRARSE DETALLADA (RESOLUCIÓN DEL TRIBUNAL FISCAL Nº 11996-4-2013) 2.1 Nociones Previas El día 19 de julio de 2013, el Tribunal Fiscal emitió la Resolución Nº 11996- 4-2013 (en adelante la resolución), publicada el 31 de julio de 2013 en el Diario Oficial El Peruano, estableciendo en el numeral 3 de su parte resolutiva, que esta constituye precedente de observancia obligatoria en cuanto al siguiente criterio: “Corresponde que la Administración Tributaria emita pronunciamiento respecto de una solicitud de prescripción referida a una deuda acogida a un fraccionamiento y/o aplazamiento o cuando dicha solicitud hace referencia a una resolución que declara la pérdida de la referida facilidad de pago o a órdenes de pago giradas en virtud de esta sin que se detalle el tributo o sanción y período de la deuda materia de solicitud que originó el referido fraccionado y/o aplazamiento, estando la Administración obligada a pronunciarse respecto de todos los tributos o sanciones y periodos que fueron acogidos, señalando el plazo de prescripción y se utilice para cada uno de los conceptos analizados las normas que sean aplicables para determinar si ha transcurrido el plazo de prescripción”. Expuesto literalmente este criterio, explicaremos al detalle los argumentos esgrimidos en dicha resolución. 2.2 Información evaluada por el Tribunal Fiscal El contribuyente indica que interpuso el Recurso de Apelación dentro del plazo legal establecido, toda vez que tomó conocimiento de la Resolución 57 Prescripción Tributaria Jurisprudencia Comentada de Intendencia impugnada cuando se apersonó a las oficinas de la Administración Tributaria–SUNAT y se le entregó dicha resolución el día 25 de junio de 2012. Por su parte, la Administración Tributaria señala que la referida Resolución de Superintendencia fue notificada a la recurrente al día 27 de abril de 2012 y que este presentó su Recurso de Apelación el 17 de julio de 2012, esto es, vencido el plazo de 15 días hábiles previsto en el artículo 146º del Código Tributario, razón por la cual dicho recurso de apelación resultó en inadmisible. Ahora bien, el Tribunal Fiscal procederá a determinar si la inadmisibilidad de la apelación declarada por la resolución apelada se encuentra conforme a ley. 2.3 Propuestas para resolver la controversia Conforme a la resolución, se presentan 2 propuestas, tal como se expone a continuación:1 PRIMERA PROPUESTA SEGUNDA PROPUESTA Corresponde que la Administración tributaria emita pronunciamiento respecto de una solicitud de prescripción1 referida a deuda acogida a un fraccionamiento y/o aplazamiento o cuando dicha solicitud hace referencia a una resolución que declara la pérdida de la referida facilidad de pago o a órdenes de pago giradas en virtud de esta sin que se detalle el tributo o sanción y período de la deuda materia de solicitud que originó el referido fraccionamiento y/ aplazamiento, estando la Administración obligada a pronunciarse respecto de todos los tributos o sanciones y períodos que fueron acogidos, señalando el plazo de prescripción y se utilice para cada uno de los conceptos analizados las normas que sean aplicables para determinar si ha transcurrido el plazo de prescripción. No corresponde que la Administración Tributaria emita pronunciamiento respecto de una solicitud de prescripción referida a deuda acogida a un fraccionamiento y/o aplazamiento o cuando dicha solicitud hace referencia a una resolución que declara la pérdida de la referida facilidad de pago o a órdenes de pago giradas en virtud de esta sin que se detalle el tributo o sanción y periodo de la deuda materia de solicitud que originó el referido fraccionamiento y/o aplazamiento. 1 El Tribunal Fiscal ha establecido en diversas resoluciones que la prescripción puede oponerse en vía de acción o en vía de excepción, por lo que el presente criterio es aplicable tanto para los procedimientos contenciosos como para los no contenciosos. Staff Tributario 58 www.asesorempresarial.com 2.4 Criterio Adoptado El día 10 de junio de 2013, mediante el Acuerdo de Sala Plena contenido en el Acta de Reunión de Sala Plena Nº 2013-21, se adoptó la propuesta 1 según la cual: PROPUESTA Nº 1 “Corresponde que la Administración tributaria emita pronunciamiento respecto de una solicitud de prescripción referida a deuda acogida a un fraccionamiento y/o aplazamiento o cuando dicha solicitud hace referencia a una resolución que declara la pérdida de la referida facilidad de pago o a órdenes de pago giradas en virtud de esta sin que se detalleel tributo o sanción y período de la deuda materia de solicitud que originó el referido fraccionamiento y/o aplazamiento, estando la Administración obligada a pronunciarse respecto de todos los tributos o sanciones y períodos que fueron acogidos, señalando el plazo de prescripción y se utilice para cada uno de los conceptos analizados las normas que sean aplicables para determinar si ha transcurrido el plazo de prescripción”. 2.5 Fundamentos del Criterio Adoptado En los fundamentos que se blandieron para sustentar el criterio adoptado por el Tribunal Fiscal, conforme al Acuerdo de Sala Plena contenido en el Acta de Reunión indicada, se encuentran los siguientes: FUNDAMENTOS JURÍDICOS TUO del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo Nº 133- 2013-EF: • Artículo 36º: Establece que se puede conceder aplazamiento y/o fraccionamiento para el pago de la deuda tributaria con carácter general. • Artículo 43º: Establece que la acción de la Administración Tributaria para determinar la obligación tributaria, así como la acción para exigir su pago y aplicar sanciones prescribe a los cuatro (4) años, y a los seis (6) años para quienes no hayan presentado la declaración respectiva. • Artículo 103º: Establece que los actos de la Administración serán motivados y constarán en los respectivos instrumentos o documentos, lo cual se encuentra también recogido en el numeral 4 del artículo 6º de la Ley del Procedimiento Administrativo General, Ley Nº 27444 que contempla como requisito de validez que el acto administrativo debe ser debidamente motivado en proporción al contenido y conforme al ordenamiento jurídico. 59 Prescripción Tributaria Jurisprudencia Comentada • Artículo 109º numeral 2: Establece que son nulos los actos de la Administración dictados, prescindiendo totalmente del procedimiento legal establecido. • Artículo 163º: Establece que las resoluciones que resuelven las solicitudes a que se refiere el primer párrafo del artículo 162º, tales como la solicitud de prescripción, serán apelables ante el Tribunal Fiscal. • Artículo 146º: Establece que la apelación de la resolución ante el Tribunal Fiscal deberá formularse dentro de los 15 días hábiles siguientes a aquel en que se efectuó su notificación, vencidos los cuales deberá efectuarse realizando el pago previo. Código Civil Peruano, aprobado por Decreto Legislativo Nº 295: • Artículo 1277º: Por la novación se sustituye una obligación por otra. Esta sustitución significa un reemplazo, lo cual implica que la obligación original se extingue como consecuencia del nacimiento de una nueva obligación. • Artículo 1279º: La emisión de títulos valores o su renovación, la modificación de un plazo o del lugar de pago, o cualquier otro cambio accesorio de la obligación, no producen novación. FUNDAMENTOS DOCTRINARIOS OSTERLING PARODI Y CASTILLO FREYRE “la novación es el medio extintivo de obligaciones que opera mediante la sustitución de una obligación por otra” 2, a lo que agregan que esta se distingue de otros medios extintivos de obligaciones que solo tienen por finalidad extinguir, ya que a través de la novación, siempre se dará origen a una obligación nueva y diferente3, siendo que nunca supone la coexistencia de la obligación anterior y de la nueva porque el nacimiento de esta última importará necesariamente la extinción de la anterior.4 2.6 Conclusiones Adoptadas por el Tribunal Fiscal De acuerdo al criterio adoptado por el Tribunal Fiscal en reiterada jurisprudencia, como la contenida en las Resoluciones Nºs 3312-1- 2002, 1156-5-2003, 2830-5-2009 y 12116-4-2010, la apelación contra la resolución emitida respecto de una solicitud no contenciosa será admitida vencido el plazo de 15 días hábiles previsto en el precitado artículo 146º 2 En este sentido, véase: OSTERLING PARODI, Felipe y CASTILLO FREYRE, Mario: Tratado de las Obligaciones, Tercera Parte, Tomo VIII, Pontificia Universidad Católica del Perú, Lima, Pág. 245. 3 Al respecto, véase OSTERLING PARODI, Felipe y CASTILLO FREYRE, Mario, Op. Cit., Pág. 252. 4 Al respecto, véase OSTERLING PARODI, Felipe y CASTILLO FREYRE, Mario, Op. Cit., Pág. 253. Staff Tributario 60 www.asesorempresarial.com del Código Tributario, siempre que se hubiera formulado dentro del término de seis meses que dicha norma establece, toda vez que no existe monto a pagar. El 29 de marzo de 2012, la Administración Tributaria emitió la Resolución de Intendencia Nº 023-020-0007297, mediante la cual declaró improcedente la solicitud de prescripción, presentada el 11 de enero de 2012, respecto de la acción de la Administración para exigir el pago de la deuda contenida en las órdenes de pago Nºs 0230011926709 a 0230011926715 y 0230011926717 emitidas por cuotas del RESIT. Dicha resolución fue notificada el 27 de abril del 2012, siendo apelada el 17 de julio de 2012, es decir, fuera del plazo de 15 días hábiles, pero dentro del plazo de 6 meses. Por lo que, el Tribunal Fiscal resuelve revocar la Resolución de Intendencia Nº 0230150000678, la misma que declaró inadmisible el Recurso de Apelación formulado contra la Resolución de Superintendencia Nº 023-020-0007297, por lo que ahora solo le correspondería determinar si esta última resolución fue emitida conforme a ley. El 11 de enero se presentó la solicitud de prescripción de la deuda contenida en las Órdenes de Pago Nºs 0230011926709 a 0230011926715 y 0230011926717, emitidas por las cuotas del RESIT, la cual fue declarada improcedente mediante la Resolución de Intendencia Nº 023-020-0007297 de 29 de marzo de 2012, y por tanto no prescrita la acción de la Administración para exigir el pago de la deuda contenida en los citados valores, al haberse producido actos de interrupción del plazo de prescripción respecto a tales valores. Ahora bien, el artículo 103º del Código tributario establece que los actos de la Administración Tributaria serán motivados y constarán en los respectivos instrumentos o documentos, lo cual también se encuentra recogido en el numeral 4 del artículo 3º de la Ley del Procedimiento Administrativo General, Ley Nº 27444, que contempla como requisito para la validez que el acto administrativo debe estar debidamente motivado en proporción al contenido y conforme al ordenamiento jurídico. Que al haber solicitado la recurrente la prescripción de la deuda tributaria contenida en las citadas órdenes de pago emitidas por las cuotas del RESIT, sin detallar el tributo, la sanción y periodos de la deuda acogida al referido fraccionamiento que la origina, corresponde que la Administración Tributaria se pronuncie sobre tales conceptos. Cuando la Administración Tributaria brinda facilidades de pago a los deudores tributarios, concediéndoles un aplazamiento en el plazo de pago o permitiendo el pago fraccionado de la deuda, no ocurre una novación, 61 Prescripción Tributaria Jurisprudencia Comentada pues no se ha producido un cambio en los elementos constitutivos de la obligación ni se ha sustituido a una obligación por otra, sino que se trata de la misma deuda tributaria que deberá ser pagada en un plazo especial, de conformidad con la resolución que emita la Administración. Si un deudor tributario solicita que se declare la prescripción, indicando como objeto de su solicitud a la deuda contenida en una resolución que concede una facilidad de pago o que declara su pérdida o en órdenes de pago giradas a causa de dicha facilidad, esto es, sin indicar directamente al tributo o sanción y periodo materia de su solicitud y que originó el fraccionamiento y/o aplazamiento, corresponde que la Administración Tributaria emita pronunciamiento respecto de todos los tributos, sanciones y periodos, según sea el caso, que fueron acogidos por dicha facilidad de pago, aplicando a cada una de ellos las normas que corresponden (en cuanto al plazo aplicable, inicio del cómputo del plazo y causales de interrupción o suspensión). En este caso se entiende que la solicitud de prescripciónplanteada en los términos antes mencionados está referida en realidad a la deuda acogida al fraccionamiento. En este supuesto, el Tribunal Fiscal señala que la Administración ha tenido el deber de encausar de oficio el procedimiento en aplicación del numeral 3) del artículo 75º de la Ley del Procedimiento Administrativo General, Ley Nº 27444. 2.7 Comentarios Al respecto, compartimos el criterio adoptado por el Tribunal Fiscal, toda vez que si dicho deudor tributario solicita que se declare la prescripción, indicando como objeto de su solicitud la deuda contenida en una resolución que concede una facilidad de pago o que declare su pérdida, o en órdenes de pago giradas a causa de dicha facilidad, esto es, sin indicar directamente al tributo o sanción y periodo materia de su solicitud y que originó el fraccionamiento y/o aplazamiento, corresponderá que la Administración emita pronunciamiento respecto de todos los tributos, sanciones y periodos, según sea el caso, que fueron acogidos a dicha facilidad de pago, aplicando a cada uno de ellos las normas que correspondan (en cuanto al plazo aplicable, inicio del cómputo del plazo y causales de interrupción o suspensión). Considerando que la Administración tributaria cuenta en su poder con los elementos suficientes para encausar el procedimiento, ha debido atender la solicitud de prescripción, pronunciándose sobre cada uno de los tributos, sanciones y periodos que fueron acogidos por la facilidad de pago, aplicando a cada uno de ellos las normas que sean pertinentes. Staff Tributario 62 www.asesorempresarial.com 3. EL PAGO DE DERECHO DE TRÁMITE NO ES REQUISITO PARA QUE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA ADMITA UNA SOLICITUD DE PRESCRIPCIÓN (RESOLUCIÓN DEL TRIBUNAL FISCAL Nº 11125-7-2013) 3.1 Nociones Previas El día 05 de julio del 2013, el Tribunal Fiscal, en una acertada decisión, mediante RTF Nº 11125-7-20135, dispuso como precedente de observancia obligatoria que “La Administración Tributaria debe tramitar y emitir pronunciamiento respecto de solicitudes no contenciosas de prescripción sin requerir derechos de trámite”. Pues, esta decisión del Tribunal Fiscal no responde a una mera providencia en análisis de un caso singular, sino es el resultado en deber de protección y cumplimiento de los derechos fundamentales consagrados en nuestra Constitución. Es en el Expediente Nº 12393-2012, que dio origen a la RTF Nº 11125-7- 2013, que se advirtió la perturbación de los derechos fundamentales, tales como el debido proceso (implícito) y el derecho de petición. En efecto, el Tribunal Fiscal para resolver recurrió al pronunciamiento del Tribunal Constitucional del Expediente Nº 3741-2004-AA/TC (fundamento 50), que es precedente vinculante y que está relacionado con el caso en concreto, conforme al fundamento siguiente: “Todo cobro que se haya establecido al interior de un procedimiento administrativo, como condición o requisito previo a la impugnación de un acto de la propia administración pública, es contrario a los derechos constitucionales al debido proceso, de petición y de acceso a la tutela jurisdiccional y, por tanto, las normas que lo autorizan son nulas y no pueden exigirse a partir de la publicación de la sentencia.” En seguida se explicarán de manera breve el contenido de cada uno de estos derechos fundamentales y se expondrá, en síntesis, los argumentos y fundamentos aseverados en la RTF Nº 11125-7-2013 que arribaron al criterio adoptado en ella. 5 El Tribunal Fiscal ha establecido en diversas resoluciones que la prescripción puede oponerse en vía de acción o en vía de excepción, por lo que el presente criterio es aplicable tanto para los procedimientos contenciosos como para los no contenciosos. 63 Prescripción Tributaria Jurisprudencia Comentada 3.2 Derechos Fundamentales en cuestión EL DEBIDO PROCESO El inciso 3 del artículo 139º de la Constitución Política del Perú establece que es principio y derecho de la función jurisdiccional la observancia del debido proceso y la tutela jurisdiccional. Al respecto, conforme a variada jurisprudencia del Tribunal Constitucional, se entiende por debido proceso al conjunto de garantías, requisitos y normas de orden público que deben observarse en las instancias procesales de todos los procedimientos, incluidos los administrativos6 y conflictos entre privados, a fin de que las personas estén en condiciones de defender adecuadamente sus derechos ante cualquier acto que pueda afectarlos. Es clave tener en claro que, el debido proceso no solo debe entenderse como aplicable en el ámbito judicial, sino también a todo órgano en que el Estado despliegue sus funciones sean estas judiciales o administrativas7. En ese sentido, en el numeral 1.2 del artículo IV del Título Preliminar de la Ley de Procedimiento Administrativo General, Ley Nº 27444, se ha establecido como principio del procedimiento administrativo al debido procedimiento. El texto de dicha disposición es el siguiente: “Los administrados gozan de todos los derechos y garantías inherentes al debido procedimiento administrativo, que comprende el derecho a exponer sus argumentos, a ofrecer y producir pruebas y a obtener una decisión motivada y fundada en derecho. La institución del debido procedimiento administrativo se rige por los principios del Derecho Administrativo. La regulación propia del Derecho Procesal Civil es aplicable solo en cuanto sea compatible con el régimen administrativo”. Al respecto, el Tribunal Constitucional, en el Expediente Nº 026-97-AA/TC (Fundamento 4), ha considerado que “el Debido Proceso Administrativo, supone en toda circunstancia el respeto por parte de la administración 6 “El debido proceso de origen estrictamente judicial, se ha ido extendiendo pacíficamente como debido procedimiento administrativo ante las entidades estatales -civiles y militares- y debido proceso parlamentario ante las cámaras legislativas, así como, debido proceso inter privatos aplicable al interior de las instituciones privadas”. Véase: LANDA, César. “El derecho fundamental al debido proceso y a la tutela jurisdiccio- nal”. En: Pensamiento Constitucional, Año VIII Nº 8, PUCP, Fondo Editorial, Lima 2002, Página 448. 7 El profesor MONROY GÁLVEZ indica que el debido proceso es un derecho continente, en el cual existe cierto número de derechos funda- mentales que aseguran el reconocimiento y plenitud de un sujeto de derecho dentro de un procedimiento o proceso. Así también indica que, la tutela jurisdiccional (situación jurídica de protección que el Estado asegura a todo sujeto de derecho con prescindencia de si participa o no en un proceso) debe ser entendida como tutela procedimental, en virtud de que el término jurisdiccional es muy restringido, y solo está destinada para las actividades de resolución de conflictos. En ese sentido, en doctrina, el derecho fundamental del debido proceso se entiende como derecho aplicable a todas las actividades de los órganos del Estado, lo mismo para la tulela jurisdiccional. Confróntese: MONROY GÁLVEZ, Juan. En: La Constitución comentada. Gaceta Jurídica, Tomo II, Lima, 2005, Páginas 496-499. Staff Tributario 64 www.asesorempresarial.com pública de todos aquellos principios y derechos normalmente invocados en el ámbito de la jurisdicción común o especializada y a los que se refiere el artículo 139º de la Constitución del Estado (verbigracia; jurisdicción predeterminada por la ley, derecho de defensa, pluralidad de instancia, cosa juzgada, etc.). Tales directrices o atributos en el ámbito administrativo general normalmente se encuentran reconocidos por conducto de la ley a través de los diversos procedimientos de defensa o reconocimiento de derechos y situaciones jurídicas, por lo que su transgresión impone como correlato su defensa constitucional por conducto de acciones constitucionales”. Entonces, el debido proceso no solo es un derecho invocable y aplicable en el ámbito judicial, sino también en todas lasesferas en que el Estado despliegue su actuación. DERECHO DE PETICIÓN El inciso 20 del artículo 2º de nuestra Constitución establece que “toda persona tiene derecho a formular peticiones, individual o colectivamente, por escrito ante la autoridad competente, la que está obligada a dar al interesado una respuesta también por escrito dentro del plazo legal, bajo responsabilidad”. De la disposición normativa constitucional se extrae que, el derecho de petición contiene dos derechos; por un lado está el derecho que tiene toda persona para formular y elevar peticiones a las autoridades; y por otro lado, está el derecho de recibir una respuesta. Así lo ha considerado el Tribunal Constitucional en variada jurisprudencia, entre una de ellas está el Expediente Nº 02629-2012-PA/TC8, en el cual se menciona que “el contenido esencial del derecho de petición está conformado por dos aspectos que aparecen de su propia naturaleza y de la especial configuración que le ha dado la Constitución al reconocerlo: el primero es el relacionado estrictamente con la libertad reconocida a cualquier persona para formular pedidos escritos a la autoridad competente; y, el segundo, unido irremediablemente al anterior, está referido a la obligación de la referida autoridad de otorgar una respuesta al peticionante. Es preciso que la contestación oficial sea motivada; por ende, no es admisible jurídicamente la mera puesta en conocimiento al peticionante de la decisión adoptada por el funcionario público correspondiente”. Además, como se puede apreciar, la norma constitucional no hace consideración alguna con respecto al ámbito de aplicación de este derecho, 8 El Tribunal Constitucional menciona como referencia a la STC Nº 1420-2009-PA/TC. 65 Prescripción Tributaria Jurisprudencia Comentada por lo que se entiende que aquel se puede ejercer ante cualquier autoridad (administrativas, judiciales, etc.). Ni tampoco se hace mención al tipo de petición que deba hacerse. Al respecto, el Tribunal Constitucional aclarando la situación, en el Expediente Nº 1042-2002-AA/TC, en concordancia e interpretación de la Ley de Procedimiento Administrativo General, Ley Nº 27444 (en adelante, la LPAG), ha identificado los ámbitos de operatividad del derecho de petición, los cuales son: • La petición gracial9.- Se encuentra referida a la obtención de una decisión administrativa a consecuencia de la discrecionalidad y libre apreciación de un ente administrativo. Está destinada a obtener un indulto, alcanzar la formulación de nuevas políticas, la modificación o derogación de disposiciones, la creación o mejoramiento de la infraestructura, el acrecentamiento o modernización de los servicios públicos, la realización de actividades, entre otros (artículo 112º de la LPAG). • La petición subjetiva.- Se refiere a la solicitud individual o colectiva que tiene por objeto el reconocimiento administrativo de un derecho administrativo; es decir, conlleva la admisión de la existencia de una facultad o atribución para obrar o abstenerse de obrar, y para que el administrado peticionante haga exigible a terceros un determinado tipo de prestación o comportamiento (artículo 107º de la LPAG). • La petición cívica.- Vinculada a la representación de un grupo indeterminado de personas o de la colectividad en su conjunto, la cual tiene por objeto la protección y promoción del bien común, y el interés público. Está destinada a exponer la existencia de problemas generales, trabas u obstáculos normativos, o viciosas prácticas administrativas que afectan el acceso ciudadano a las entidades, a su relación con los titulares o funcionarios con capacidad de decisión, etc. (artículo 108º de la LPAG). • La petición informativa.- Relacionada con la obtención de documentación oficial contenida en los bancos informativos o registros manuales de la institución requerida (artículo 110º de la LPAG). • La petición consultiva.- Destinada a obtener una colaboración instructiva acerca de las funciones y competencias administrativas o sobre los alcances y contenidos de la normatividad o reglamentos técnicos aplicables al peticionante. Con ello se consigue eliminar 9 En el caso que nos ocupa, la petición de prescripción está identificada como una petición gracial. Staff Tributario 66 www.asesorempresarial.com cualquier resquicio de duda o incertidumbre en torno a la relación administración-administrado (artículo 111º de la LPAG). Adicionalmente, en sumario, el artículo 106º de la LPAG establece que “cualquier administrado, individual o colectivamente, puede promover por escrito el inicio de un procedimiento administrativo ante todas y cualesquiera de las entidades, ejerciendo el derecho de petición reconocido en el artículo 2º inciso 20 de la Constitución Política del Estado. El derecho de petición administrativa comprende las facultades de presentar solicitudes en interés particular del administrado, de realizar solicitudes en interés general de la colectividad, de contradecir actos administrativos, las facultades de pedir informaciones, de formular consultas y de presentar solicitudes de gracia. Este derecho implica la obligación de dar al interesado una respuesta por escrito dentro del plazo legal”. En relación a los plazos tenemos al artículo 142º de la LPAG que dispone el plazo máximo del procedimiento administrativo, en los términos siguientes: “No puede exceder de treinta días el plazo que transcurra desde que es iniciado un procedimiento administrativo de evaluación previa hasta aquel en que sea dictada la resolución respectiva, salvo que la ley establezca trámites cuyo cumplimiento requiera una duración mayor”. Finalmente, con respecto a si es necesario el pago de un derecho de trámite para poder ejercer el derecho de petición, el cual no está establecido en el inciso 20 del artículo 2º de nuestra Constitución, el Tribunal Constitucional, en el Expediente Nº 3741-2004-AA/TC, dispuso que “todo cobro que se haya establecido al interior de un procedimiento administrativo, como condición o requisito previo a la impugnación de un acto de la propia administración pública, es contrario a los derechos constitucionales al debido proceso, de petición y de acceso a la tutela jurisdiccional y, por tanto, las normas que lo autorizan son nulas y no pueden exigirse a partir de la publicación de la sentencia.” 3.3 Síntesis de la RTF Nº 11125-7-2013 INICIO DE LA CONTROVERSIA Un contribuyente de la provincia de Piura solicitó la prescripción de su deuda relacionada al Impuesto Predial y los Arbitrios Municipales de los años 2000 a 2007, siendo esta declarada inadmisible por el Servicio de la Administración Tributaria de Piura de la Municipalidad Provincial de Piura (en adelante, la Administración), en razón de que el contribuyente o administrado no había pagado el derecho de trámite respecto a la solicitud presentada. 67 Prescripción Tributaria Jurisprudencia Comentada 10 Originalmente, el administrado había presentado un recurso de reconsideración, el cual no fue correcto conforme lo prescribe el artículo 209º de la Ley de Procedimiento Administrativo General, sino correspondió presentar un recurso de apelación, por lo que el Tribunal Fiscal decidió subsanar el error calificándolo como un recurso de apelación, en virtud del artículo 213º de la Ley acotada, que prescribe lo siguiente: “El error en la calificación del recurso por parte del recurrente no será obstáculo para su tramitación siempre que del escrito se deduzca su verdadero carácter”. Ante esta situación, el administrado decidió presentar un recurso10 (de Apelación) ante el Tribunal Fiscal para que se le reconozca su derecho constitucional de petición. ARGUMENTOS DE LAS PARTES • Del Administrado El Administrado (o recurrente) sostuvo que el cobro del derecho de trámite de solicitud de prescripción exigido por la Administración es arbitrario y abusivo, y atenta contra su derecho constitucional de petición, conformeha establecido el Tribunal Constitucional. • De la Administración La Administración señaló que la recurrente no cumplió con efectuar el pago del derecho de trámite de solicitud de prescripción presentada, a pesar de haber sido requerida para ello, la solicitud deviene en inadmisible, y que no existe acto administrativo firme o sentencia judicial ejecutoriada que le impida realizar el cobro. SOLUCIÓN DE LA CONTROVERSIA El Tribunal Fiscal ante los argumentos de las partes indicó que la materia de la controversia es establecer si la Administración, al haber declarado inadmisible la solicitud de prescripción formulada, ha actuado con arreglo a ley. Para solucionar dicha controversia, el Tribunal Fiscal recurrió a los siguientes fundamentos: a. Fundamentos de derecho • El artículo 162º del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo Nº 133-2013-EF, dispone que las solicitudes no contenciosas vinculadas a la determinación de la obligación tributaria, deberán ser resueltas y notificadas en un plazo no mayor de cuarenta y cinco (45) días hábiles siempre que, conforme con las disposiciones pertinentes, requiriese de pronunciamiento expreso de la Administración Tributaria. Staff Tributario 68 www.asesorempresarial.com • El artículo 163º del aludido código establece que las resoluciones que resuelven las solicitudes no contenciosas, vinculadas a la determinación de la obligación tributaria, serán apelables ante el Tribunal Fiscal, con excepción de las que resuelvan las solicitudes de devolución, las que serán reclamables. b. Fundamento Jurisprudencial El Tribunal Constitucional, en la sentencia de 14 de noviembre de 2005, emitida en el Expediente Nº 3741-2004-AA/TC, precisa como regla sustancial y de carácter vinculante que, “todo cobro que se haya establecido al interior de un procedimiento administrativo, como condición o requisito previo a la impugnación de un acto de la propia administración pública, es contrario a los derechos constitucionales al debido proceso, de petición y de acceso a la tutela jurisdiccional y, por tanto, las normas que lo autorizan son nulas y no pueden exigirse a partir de la publicación de la sentencia, pues lo contrario implicaría una violación a los derechos constitucionales mencionado”. c. Acuerdo de Reunión de Sala Plena 2013-22 El Tribunal Fiscal en Reunión de Sala Plena 2013-22, de fecha 20 de junio de 2013, para determinar un criterio que pueda resolver la controversia, recurrió a los pronunciamientos contenidos en las siguientes RTF: JURISPRUDENCIA RTF Nº 11281-7-2010 Fecha: 23.09.2010 En la RTF Nº 11281-7-2010 se revocó (dejó sin efecto) la resolución que había declarado inadmisible la solicitud de prescripción respecto del Impuesto al Patrimonio Vehicular de los años 2004 a 2006 que no indicaba el número y la fecha del recibo de pago por concepto de derecho de trámite. Dicha decisión, que revocó la resolución mencionada, fue en virtud de lo señalado por el Tribunal Constitucional en el Expediente Nº 3741-2004-AA/TC, toda vez que lo contrario implicaría una violación a los derechos constitucionales al debido proceso, de petición y de acceso a la tutela jurisdiccional, si se toma en consideración que lo que busca el contribuyente con su solicitud es evitar que la Administración le determine y cobre una deuda. RTF Nº 21100-7-2011 Fecha: 16.12.2011 En la RTF Nº 21100-7-2011 se revocó la resolución que había declarado inadmisible la solicitud de prescripción, toda vez que la recurrente no cumplió con efectuar el pago del derecho de tramitación para la presentación de dicha solicitud. 69 Prescripción Tributaria Jurisprudencia Comentada La decisión revocatoria del Tribunal Fiscal resultó en virtud de los artículos 162º y 163º del Código Tributario, los cuales no han establecido que para la formulación de una solicitud no contenciosa vinculada a la determinación de la obligación tributaria, como es el caso de una solicitud de prescripción, se deba cumplir con algún requisito de admisibilidad relativo a la exigencia del pago de un derecho de trámite. Asimismo, el Tribunal Fiscal hizo referencia a lo señalado por el Tribunal Constitucional en el Expediente Nº 3741-2004-AA/TC. RTF Nº 17547-11-2012 Fecha: 19.10.2012 En la RTF Nº 17547-11-2012 se revocó la resolución que había declarado inadmisible la solicitud de prescripción de los Arbitrios Municipales del año 2007 de varios predios, toda vez que solo se adjuntó el pago por derecho de trámite de un solo predio. Dicha revocatoria se realizó en virtud de lo mencionado por el Tribunal Constitucional en el Expediente Nº 3741-2004-AA/TC, antes referido. RTF Nº 18821-11-2012 Fecha: 14.11.2012 En la RTF Nº 18821-11-2012 se revocó la resolución que había declarado improcedente la solicitud de prescripción de los Arbitrios Municipales de los años 2002 a marzo de 2005. Al respecto, el Tribunal Fiscal indicó que, si bien se declaró improcedente la solicitud de prescripción, debe entenderse que se declaró inadmisible, debido a que indicó en la apelada que la recurrente no cumplía con los requisitos exigidos en su TUPA, debido a que no había adjuntado el recibo de pago de los derechos de solicitud de prescripción de tributos. En ese sentido, el Tribunal Fiscal dispuso revocar la resolución que declaró improcedente la solicitud teniendo en cuenta, también, lo mencionado por el Tribunal Constitucional en el Expediente Nº 3741-2004-AA/TC, antes referido. d. Criterio Adoptado El Tribunal Fiscal en Reunión de Sala Plena 2013-22, en observancia de los fundamentos y las Resoluciones (RTF), antes expuestos, decidió aprobar el criterio siguiente: “La Administración Tributaria debe tramitar y emitir pronunciamiento respecto de solicitudes no contenciosas de prescripción sin requerir derechos de trámite”. 3.4 Conclusiones • El derecho de petición es un derecho fundamental reconocido en nuestra Constitución que está relacionado a otros derechos fundamentales, como al debido proceso, tutela jurisdiccional, entre otros. • El derecho de petición, al ser un derecho constitucionalmente reconocido, para su pleno ejercicio no requiere del cumplimiento de Staff Tributario 70 www.asesorempresarial.com ciertos requisitos que entorpezcan su eficacia, así como lo pretendió realizar una de las entidades administrativas estatales, al imponer el pago de derecho de trámite para admitirla. • En observancia del criterio señalado en la RTF Nº 11125-7-2013, ninguna Administración Tributaria deberá considerar como requisito el pago de un derecho de trámite para admitir una petición. acción de la Administración Tributaria para exigir el pago de la deuda contenida en ellas. ... 13 LA INTERRUPCIÓN DE LA PRESCRIPCIÓN 1. LA INTERRUPCIÓN DE LA PRESCRIPCIÓN ....... 22 2. INTERRUPCIÓN DEL PLAZO DE PRESCRIPCIÓN DE LA FACULTAD DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA PARA DETERMINAR LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA ................................... 22 3. INTERRUPCIÓN DEL PLAZO DE PRESCRIPCIÓN DE LA ACCIÓN PARA EXIGIR EL PAGO DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA ................................... 25 4. INTERRUPCIÓN DEL PLAZO DE PRESCRIPCIÓN DE LA ACCIÓN PARA APLICAR SANCIONES ..... 27 5. INTERRUPCIÓN DEL PLAZO DE PRESCRIPCIÓN DE LA ACCIÓN PARA SOLICITAR O EFECTUAR LA COMPENSACIÓN, ASÍ COMO PARA SOLICITAR LA DEVOLUCIÓN ............................... 27 6. EFECTOS DE LA INTERRUPCIÓN DE LA PRESCRIPCIÓN .................................................... 27 LA SUSPENSIÓN DE LA PRESCRIPCIÓN 1. LA SUSPENSIÓN DE LA PRESCRIPCIÓN ........... 34 2. SUSPENSIÓN DEL PLAZO DE PRESCRIPCIÓN DE LA FACULTAD DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA PARA DETERMINAR LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA ................................... 34 3. SUSPENSIÓN DEL PLAZO DE PRESCRIPCIÓN DE LA ACCIÓN PARA EXIGIR EL PAGO DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA ................................... 37 4. SUSPENSIÓN DEL PLAZO DE LA ACCIÓN PARA SOLICITAR O EFECTUARLA COMPENSACIÓN, ASÍ COMO PARA SOLICITAR LA DEVOLUCIÓN ........................................................ 38 5. OTRAS CONSIDERACIONES ............................... 39 ASPECTOS FORMALES DE LA PRESCRIPCIÓN 1. DECLARACIÓN DE LA PRESCRIPCIÓN .............. 42 2. MOMENTO EN QUE SE PUEDE OPONER LA PRESCRIPCIÓN .................................................... 47 3. PAGO VOLUNTARIO DE LA OBLIGACIÓN PRESCRITA ........................................................ 49 LA PRESCRIPCIÓN: CONCEPTO Y PLAZOS 1. CONCEPTO DE PRESCRIPCIÓN ......................... 3 2. LA PRESCRIPCIÓN EN EL ÁMBITO TRIBUTARIO 3 3. PLAZOS DE PRESCRIPCIÓN ............................... 4 3.1 Plazo General ................................................ 4 3.2 Plazo para quienes no hayan presentado la declaración respectiva ................................... 5 3.3 Plazo cuando el agente de retención o percepción no ha pagado el tributo retenido o percibido ..................................................... 5 3.4 Plazo para compensaciones o devoluciones .... 5 4. CÓMPUTO DE LOS PLAZOS DE PRESCRIPCIÓN .... 10 4.1. Computo del plazo: Desde el uno (1) de enero del año siguiente a la fecha en que vence el plazo para la presentación de la declaración anual respectiva. ........................ 11 4.2 Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que la obligación sea exigible, respecto de tributos que deban ser determinados por el deudor tributario no comprendidos en el inciso anterior. ............................................... 11 4.3 Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha de nacimiento de la obligación tributaria, en los casos de tributos no comprendidos en los incisos anteriores .......................................... 12 4.4. Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que se cometió la infracción o, cuando no sea posible establecerla, a la fecha en que la Administración Tributaria detectó la infracción. ..................................... 12 4.5 Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que se efectuó el pago indebido o en exceso o en que devino en tal, tratándose de la acción para solicitar o efectuar la compensación, así como para solicitar la devolución. .................................................... 12 4.6 Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que nace el crédito por tributos cuya devolución se tiene derecho a solicitar, tratándose de las originadas por conceptos distintos a los pagos en exceso o indebidos .... 13 4.7 Desde el día siguiente de realizada la notificación de las Resoluciones de Determinación o de Multa, tratándose de la Índice General PRESCRIPCIÓN TRIBUTARIA Este libro se terminó de imprimir en Abril del 2015, en los Talleres Gráficos de Real Time E.I.R.L. Av. Petit Thouars Nº 1440 - Santa Beatriz; Teléfonos: 265-6895 / 981-174-316 Lima - Perú JURISPRUDENCIA COMENTADA 1. PRESCRIPCIÓN Y FORMALIDADES EN LA NOTIFICACIÓN DE ACTOS ADMINISTRATIVOS (RESOLUCIÓN DEL TRIBUNAL FISCAL Nº 07217- 5-2014) ........................................................... 51 1.1 Nociones Previas ............................................ 51 1.2 Información Evaluada por el Tribunal Fiscal ... 51 1.3 Controversia .................................................... 52 1.4 Posición del Tribunal Fiscal ............................ 52 1.5 Comentario ..................................................... 55 2. LA RESOLUCIÓN QUE RESUELVE UNA PRESCRIPCIÓN DE DEUDA ACOGIDA A UN FRACCIONAMIENTO Y/O APLAZAMIENTO DEBERÁ ENCONTRARSE DETALLADA (RESOLUCIÓN DEL TRIBUNAL FISCAL Nº 11996-4-2013) ........................................................ 56 2.1 Nociones Previas ............................................ 56 2.2 Información evaluada por el Tribunal Fiscal ... 56 2.3 Propuestas para resolver la Controversia ....... 57 2.4 Criterio Adoptado ............................................ 58 2.5 Fundamentos del criterio Adoptado ................ 58 2.6 Conclusiones adoptadas por el Tribunal Fiscal ........................................................ 59 2.7 Comentarios .................................................... 61 3. EL PAGO DE DERECHO DE TRÁMITE NO ES REQUISITO PARA QUE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA ADMITA UNA SOLICITUD DE PRESCRIPCIÓN (RESOLUCIÓN DEL TRIBUNAL FISCAL Nº 11125-7-2013) ...................................... 62 3.1 Nociones Previas ............................................ 62 3.2 Derechos Fundamentales en Cuestión ........... 63 3.3 Síntesis de la RTF Nº 11125-7-2013 .............. 66 3.4 Conclusiones .................................................. 69
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F � V � V � F � V
V � F � V � V � F
V � F � F � V � V
F � V � V � V ...
- Nesse caso, o contrato foi firmado em qual mercado?
A. Mercado à vista.
B. Mercado a termo.
