Aula 7 - Limitações constitucionais ao poder de tributar

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA
Aula 7 – Limitações Constitucionais ao Poder de 
Tributar
Professora Eveline Lima
O Estado existe para a consecução do bem comum, gozando de um
conjunto de prerrogativas que lhe asseguram posição privilegiada nas
relações jurídicas de que faz parte, pois se o interesse público se
sobrepõe ao particular, deve-se admitir em certos casos a preponderância
do ente que visa ao bem comum nas suas relações com os particulares.
Uma das situações em que a prevalência é visualizada é a cobrança de
tributos. O Estado possui poder de, por ato próprio (a lei), obrigar os
particulares a se solidarizarem com o interesse público, através da entrega
compulsória de um valor em dinheiro.
O Estado possui um poder de grande amplitude, mas esse poder não é
ilimitado. A relação jurídico-tributária não é apenas uma relação de poder,
pois é balizada pelo Direito, tendo o legislador constituinte originário
traçado as principais diretrizes e limitações ao exercício de tal poder
diretamente na Constituição Federal.
CONCEITO
LEGALIDADE: cuida da vedação de instituição/majoração do tributo sem
prévia autorização legislativa e da política de incentivos fiscais.
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à
União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
I – exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;
O art. 97, do CTN, enumera as matérias inseridas no campo da reserva
legal, in verbis:
Art. 97. Somente a lei pode estabelecer:
I - a instituição de tributos, ou a sua extinção;
II - a majoração de tributos, ou sua redução...;
III - a definição do fato gerador da obrigação tributária principal...;
IV - a fixação de alíquota do tributo e da sua base de cálculo...;
V - a cominação de penalidades para as ações ou omissões contrárias a seus
dispositivos, ou para outras infrações nela definidas;
VI - as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de créditos tributários, ou de
dispensa ou redução de penalidades.
O sujeito passivo que efetuar pagamento de tributo sem base legal terá
direito à repetição (devolução) do que pagou indevidamente.
PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS TRIBUTÁRIOS O art. 153, §1°, CF, traz exceções ao princípio da legalidade, afirmando
que a alteração da alíquota de alguns impostos não depende de lei,
podendo ser alterada por ato do Poder Executivo (Decreto Presidencial ou
outro), mas somente na forma que a lei definir. Se não tiver previsão em
lei, não pode haver alteração. Assim, a mesma lei que cria o tributo deve
definir o limite de atuação do Executivo na alteração da alíquota.
Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre:
I – importação de produtos estrangeiros;
II – exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou nacionalizados;
(...)
IV – produtos industrializados;
V – operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores
mobiliários;
(...)
§1°. É facultado ao Poder Executivo, atendidas as condições e os limites
estabelecidos em lei, alterar as alíquotas dos impostos enumerados nos incisos I, II,
IV e V.
OOBSERVAÇÃOBSERVAÇÃO:: Na prática, a alíquota dos tributos aduaneiros (II e IE) tem sido
alteradas por Resolução da Câmara de Comércio Exterior – CAMEX, enquanto IPI
e IOF diretamente por decreto �������� nos dois casos trata-se de ato do Executivo.
A possibilidade de alteração da alíquota destes quatro impostos por ato do
Executivo decorre da sua função extrafiscal, pois são utilizados como
instrumentos para implementar a política econômica do Governo. Assim,
devem ser alterados com agilidade, a fim de garantir a adoção de medidas
eficazes no planejamento da economia brasileira.
OOBSERVAÇÃOBSERVAÇÃO:: O Código Tributário Nacional afirma que o Poder Executivo pode
alterar a alíquota e a base de cálculo destes impostos, mas estes dispositivos não
foram recepcionados pela CF, que somente admite a alteração da alíquota.
EEXEMPLOXEMPLO��������:: IPI ���� utilizado para proteção da indústria nacional. Se um setor está
em crise de superprodução, o governo adota medidas tributárias para conter a
produção e produzir somente o que o mercado pode consumir e não quebrar a
indústria. Quando um setor precisa ser incentivado, o governo reduz a alíquota
para aumentar a atividade de produção.
EEXEMPLOXEMPLO��������:: II e IE ���� utilizados como instrumentos da política de comércio exterior
brasileiro para equilíbrio da balança comercial. Se o Brasil está importando muito e
exportando pouco, deverá reduzir a alíquota de exportação para o brasileiro
exportar mais e elevar a alíquota de importação para equilibrar a balança comercial
brasileira e manter capital de investimento no Brasil.
EEXEMPLOXEMPLO��������:: IOF ���� utilizado como forma de regular, incentivar ou desaquecer
determinados setores da indústria, do comércio ou da agricultura. O governo pode
isentar do pagamento deste imposto aquele que comprar dólar para adquirir
máquina no exterior a fim de modernizar o parque industrial ou determinar que o
contribuinte não pagará nada sobre a troca de moeda, ou seja, não paga IOF
sobre o câmbio.
ISONOMIA: veda o tratamento jurídico diferenciado de pessoas que se
encontram sob os mesmos pressupostos de fato, impedindo
discriminações tributárias que privilegiem determinadas pessoas físicas
ou jurídicas.
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à
União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
I – instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação
equivalente, proibida qualquer distinção em razão de ocupação profissional ou função
por eles exercida, independentemente da denominação jurídica dos rendimentos,
títulos ou direitos;
Se o tratamento diferenciado guardar relação de pertinência lógica com o
motivo do tratamento discriminatório, não há que se falar em afronta ao
princípio da isonomia. Da mesma forma, não afronta este princípio quando
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a lei elege determinada situação, objetivamente considerada, para
prescrever a inclusão ou exclusão de determinado benefício, ou a
imposição de certo gravame.
ExemploExemplo:: quem monta uma indústria de televisão em São Paulo não está nas
mesmas condições de quem monta uma indústria de televisão na Zona Franca de
Manaus, porque em Manaus não há boas estradas, não há vias baratas de
escoamento da produção, não tem mão-de-obra qualificada em grande número à
disposição, não tem indústria de apoio para os componentes que esta indústria
específica poderia precisar. Ou seja, quem monta uma indústria na região norte do
País enfrentará dificuldades, gastos adicionais, que não serão enfrentadas por
quem está no eixo São Paulo – Minas Gerais – Rio de Janeiro, portanto, está em
situação de desigualdade e deve receber tratamento desigual, então não fere a
isonomia se a lei isentar a indústria da zona norte de quase todos os impostos.
IISONOMIASONOMIA NANA JJURISPRUDÊNCIAURISPRUDÊNCIA DODO STFSTF
ContribuiçãoContribuição previdenciáriaprevidenciária dosdos servidoresservidores inativosinativos:: havia discriminação entre
servidores com mesmo provento, mas de diferentes esferas, pois os inativos e
pensionista federais pagavam contribuição menor que os estaduais e
municipais. O STF refutou a discriminação. (ADI 3105, Rel. Min. Ellen Gracie, Rel.
p/ Acórdão Min. Cezar Peluso, Tribunal Pleno, j. 18/08/2004)
DiscriminaçãoDiscriminação comcom basebase nana funçãofunção ouou ocupaçãoocupação exercidaexercida:: o STF entendeu
haver discriminação sem fundamento em desigualdade que justificasse a
diferenciação quando declarou insubsistente a pretensão de um contribuinte
obter isenção do IPTU, com base em Lei do Município de Niterói/RJ, apenas
por ser servidor público. (AI 157.871-AgR)
DiscriminaçãoDiscriminação entreentre empresasempresas lucrativaslucrativas ee deficitáriasdeficitárias:: a COFINS incide sobre
receita ou faturamento, sendo paga por todos os contribuintes,lucrativos ou
não, enquanto a CSLL incide sobre o lucro líquido, não sendo paga pelos
contribuintes que registram prejuízo. Ao majorar a alíquota da COFINS de 2%
para 3% a Lei n° 9.718/98 previu que o contribuinte sujeito às duas exações
poderia abater até 1/3 da COFINS com a CSLL, quando obtivesse lucro no
exercício. Argumentou-se que isto feria a isonomia porque beneficiava as
empresas lucrativa, negando benefício às deficitárias, mas o STF entendeu que
a lei atenuara a carga tributária das empresas sujeitas a dupla tributação.
EMENTA: TRIBUTÁRIO. COFINS. ART. 8.º E § 1.º DA LEI N.º 9.718/98.
ALÍQUOTA MAJORADA DE 2% PARA 3%. COMPENSAÇÃO DE ATÉ UM
TERÇO COM A CONTRIBUIÇÃO SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL, QUANDO
O CONTRIBUINTE REGISTRAR LUCRO NO EXERCÍCIO. ALEGADA OFENSA
AO PRINCÍPIO DA ISONOMIA. Por efeito da referida norma, o contribuinte
sujeito a ambas as contribuições foi contemplado com uma bonificação
representada pelo direito a ver abatido, no pagamento da segunda (COFINS), até
um terço do quantum devido, atenuando-se, por esse modo, a carga tributária
resultante da dupla tributação. Diversidade entre tal situação e a do contribuinte
tributado unicamente pela COFINS, a qual se revela suficiente para justificar o
tratamento diferenciado, não havendo que falar, pois, de ofensa ao princípio da
isonomia. Não-conhecimento do recurso. (STF, RE 336134, Rel. Min. Ilmar
Galvão, Tribunal Pleno, j. 20/11/2002)
SIMPLESSIMPLES –– discriminaçãodiscriminação entreentre empresasempresas comcom basebase nana atividadeatividade exercidaexercida:: a
inclusão no SIMPLES depende da receita bruta anual, mas alguns contribuintes
foram excluídos, mesmo que não superados os limites de receita bruta, como
as sociedades constituídas por profissionais liberais.
O STF entendeu que o objetivo do tratamento diferenciado concedido às ME’s
e EPP’s é: a) dar-lhes condições de concorrer com grandes empresas,
protegendo-as contra eventuais abusos de poder econômico, assim como b)
diminuir a informalidade, mantendo-as como a grande fonte de empregos no
País.
Entretanto, o Min. Maurício Corrêa, em seu voto, afirmou que:
... as sociedades civis de prestação de serviços profissionais relativos ao
exercício de profissão regulamentada não sofrem o impacto do domínio do
mercado pelas grandes empresas; não se encontram, de modo substancial,
inseridas no contexto da economia informal; em razão do preparo científico,
técnico e profissional dos seus sócios estão em condições de disputar o mercado
de trabalho, sem assistência do Estado; não constituiriam, em satisfatória escala,
fonte de geração de empregos se lhes fosse permitido optar pelo ‘Sistema
Simples’.
Como conclusão, o STF prolatou Acórdão, do qual se destaca o trecho a seguir
transcrito, in verbis:
(...) Não há ofensa ao princípio da isonomia tributária se a lei, por motivos
extrafiscais, imprime tratamento desigual a microempresas e empresas de
pequeno porte de capacidade contributiva distinta, afastando do regime do
SIMPLES aquelas cujos sócios têm condição de disputar o mercado de trabalho
sem assistência do Estado. Ação direta de inconstitucionalidade julgada
improcedente. (STF, ADI 1643, Rel. Min. Maurício Corrêa, Tribunal Pleno, j.
05/12/2002)
SEGURANÇA JURÍDICA OU NÃO SURPRESA: a segurança jurídica, ao lado
da justiça, é um dos objetivos fundamentais do Direito. Em matéria
tributária, são corolários deste princípio: o princípio da irretroatividade,
da anterioridade e da noventena, que serão analisado com mais
detalhes adiante.
IRRETROATIVIDADE: consiste na necessidade de prévia definição legal do
fato gerador da obrigação tributária, ou seja, a lei definidora do fato
gerador não se aplicará a situações jurídicas já concretizadas. Quando
a lei é publicada, sua aplicação será para os fatos geradores
posteriores à sua publicação, não alcançando os anteriores.
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à
União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
(...)
III – cobrar tributos:
a) em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os
houver instituído ou aumentado;
ExemploExemplo:: a norma diz que quem vende suprimentos de informática deve emitir
Nota Fiscal série Z; se um ano depois surge outra norma determinando que a Nota
fiscal deverá ser série Y, o contribuinte não poderá ser penalizado por sempre ter
emitido a nota série Z, pois não tinha como prever a alteração.
Veja-se o que o CTN diz sobre a possibilidade da norma retroagir:
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
I – em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a
aplicação de penalidade à infração dos dispositivos interpretados;
II – tratando-se de ato não definitivamente julgado:
a) quando deixe de defini-lo como infração;
b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão,
desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento
de tributo;
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao
tempo da sua prática.
ANTERIORIDADE: objetiva evitar surpresas que gerem dificuldades
financeiras para o contribuinte, que precisa ter a segurança de que no
período de 01/01 a 31/12 não haverá criação ou majoração de tributos,
sabendo, previamente, a carga tributária que suportará naquele
exercício financeiro. Este princípio se aplica à criação/aumento de
tributo; a lei que reduz/extingue tributo pode entrar em vigor no mesmo
exercício.
Art. 150.Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à
União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
(...)
III – cobrar tributos:
(...)
b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou
aumentou;
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O Estado tem a faculdade de criar novos tributos ou majorar os existentes
quando quiser, mas sua cobrança fica adiada para o exercício seguinte ao
da publicação da lei que os instituiu ou aumentou.
EEXCEÇÕESXCEÇÕES AOAO PPRINCÍPIORINCÍPIO DADA AANTERIORIDADENTERIORIDADE::
�������� Empréstimos compulsórios de calamidade pública ou guerra (art. 148, I,
CF).
�������� Impostos extraordinários de guerra (art. 154, II, CF).
�������� Contribuição para a seguridade social, que pode ser cobrada em 90 dias da
data da publicação da lei (art. 195, §6°, CF).
�������� IPI, II, IE e IOF, pois são marcados pela função extrafiscal e são destinados à
aplicação e implementação da política econômica do governo federal (art. 153, I, II,
IV, V).
ANTERIORIDADE NONAGESIMAL OU NOVENTENA: aplicada em conjunto
com a anterioridade, impondo prazo mínimo de 90 dias para a
cobrança do tributo, que, ainda assim, só pode ser cobrado no
exercício financeiro seguinte.
Art. 150.Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à
União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
(...)
III – cobrar tributos:
(...)
c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os
instituiu ou aumentou, observado o disposto na alínea b;
PROIBIÇÃO DE CONFISCO: também conhecido como princípio da
razoabilidade ou proporcionalidade da carga tributária. O tributo deve
ser razoável, não podendo ser tão oneroso que chegue a representar
um confisco, afinal, seu objetivo é somente garantir a manutenção da
sociedade e não prejudicar o orçamento individual do contribuinte.
Art. 150.Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à
União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
(...)
IV – utilizar tributo com efeito de confisco;
O confisco se caracteriza pela expropriação, pelo poder público, do
patrimônio privado sem pagamento de justa indenização, como, por
exemplo, se o Estado toma para si a casa de um cidadão sem pagar a
correspondente indenização.
Em matéria tributária é tarefa extremamente difícil identificar quando
ocorreuconfisco, mas a doutrina tem interpretado este dispositivo
afirmando que há confisco quando a atividade do sujeito passivo se torna
inviável em decorrência da tributação, independentemente da
porcentagem.
PROIBIÇÃO DE LIMITAÇÃO AO TRÁFEGO DE PESSOAS OU BENS: a simples
passagem de um Município para outro ou de um Estado para outro não
pode constituir-se como hipótese de incidência tributária.
Art. 150.Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à
União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
(...)
V – estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou bens, por meio de tributos
interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrança de pedágio pela utilização
de vias conservadas pelo Poder Público;
ExceçõesExceções:: �������� cobrançacobrança dede ICMSICMS, pois este imposto é devido pela circulação de
mercadorias e não pelo tráfego entre os Estados e Municípios e �������� pedágiopedágio, que, conforme
decisão do STF, possui natureza jurídica de taxa de conservação de vias públicas.
Tributário. Pedágio. Lei nº 7.712, de 22/12/88. Pedágio: natureza jurídica: taxa: CF,
art. 145, II, art. 150, V. Legitimidade constitucional do pedágio instituído pela Lei nº
7.712, de 1988. (STF, RE 181.475, Rel. Min. Carlos Velloso, DJ 25/06/1999).
UNIFORMIDADE GEOGRÁFICA: é a isonomia vista por outro ângulo. O
tratamento deve ser uniforme para todas as regiões do País, mas é
possível conceder um determinado incentivo, por exemplo, para a Zona
Franca de Manaus, a fim de que se restabeleça a igualdade entre esta
e as demais regiões, promovendo o equilíbrio do desenvolvimento
sócio-econômico.
Art. 151. É vedado à União:
I – instituir tributo que não seja uniforme em todo o território nacional ou que implique
distinção ou preferência em relação a Estado, ao Distrito Federal ou a Município, em
detrimento de outro, admitida a concessão de incentivos fiscais destinados a
promover o equilíbrio do desenvolvimento sócio-econômico entre as diferentes
regiões do País;