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José Jayme Moraes Junior 
 
APOSTILA 
CONTABILIDADE DE CUSTOS 
 
 Apostila – Contabilidade de Custos 
Prof. José Jayme Moraes Junior 
Cathedra Competências Profissionais – Todos os direitos reservados 
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Autor: José Jayme Moraes Junior 
- Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil; 
- Professor de Contabilidade Geral e Análise das Demonstrações Contábeis do Curso 
Cathedra (www.cathedranet.com.br); 
- Bacharel em Engenharia de Telecomunicações pela USP; 
- Bacharel em Ciências Navais pela Escola Naval; 
- Pós-Graduando em Direito Tributário e Finanças Públicas pelo IDP (Instituto 
Brasiliense de Direito Público); 
 
- Aprovado em 5o lugar para o cargo de Auditor-Fiscal da Receita Federal – Unidades 
Centrais - AFRF-2005; 
- Aprovado em 1o lugar nas provas objetivas e discursiva e em 7o lugar, após prova de 
títulos, para o cargo de Técnico de Desenvolvimento e Administração do IPEA; 
- Servidor Público Federal há 20 anos; 
- Oficial da Marinha do Brasil durante 17 anos; 
- Aprovado em 5o lugar no concurso para ingressar na Escola Naval. 
 
Livros Publicados: 
- 300 Questões Comentadas de Inglês – Editora Maximus – www.editoramaximus.com.br 
- Finanças Públicas – Editora Campus – em parceria com o Prof. Carlos André – 
www.editoracampus.com.br 
 
 
Cursos Online Publicados: 
- Curso de Contabilidade Geral e Custos em Exercícios – ICMS/RJ – 2008 - Cathedra 
EAD – www.cathedranet.com.br e clique em “Ensino à Distância” 
- Curso de Contabilidade Geral – Módulo Básico – 2008 - Cathedra EAD – 
www.cathedranet.com.br e clique em “Ensino à Distância” 
- Artigos de Contabilidade Geral – 2008 – www.euvoupassar.com.br 
- Curso de Contabilidade Geral e Custos em Exercícios – ICMS/RJ – 2007 - Ponto dos 
Concursos 
- Curso de Análise das Demonstrações Contábeis – 2007 - Pontos dos Concursos 
- Curso de Contabilidade de Custos – CESPE – 2007 - Ponto dos Concursos 
- Curso de Contabilidade Geral em Exercícios – CESPE – 2007 - Ponto dos Concursos 
- Curso de Contabilidade Geral em Exercícios – ESAF – Ponto dos Concursos 
 
e-mail: jjmoraesjr@ig.com.br 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
2008 
 
 
 
 Apostila – Contabilidade de Custos 
Prof. José Jayme Moraes Junior 
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Conteúdo Programático 
 
1. Sistemas de custos: terminologia aplicada à Contabilidade de Custos, 
terminologia em entidades não industriais. 
2. Classificação de custos. 
3. Custos diretos: custos fixos e variáveis. 
4. Distinção entre custos e despesas. 
5. Custos indiretos: alocação e determinação da base para alocação. 
6. Custos indiretos: custos fixos e variáveis. 
7. Métodos de custeio: por absorção, direto ou variável e ABC (Custeio 
Baseado por Atividades). Definição, principais características, 
diferenciação, vantagens e desvantagens de cada método. 
8. Exercícios de Fixação. Gabarito e Gabarito Comentado. 
 
1. Sistemas de custos: terminologia aplicada à Contabilidade de Custos. 
 
1.1.Introdução 
 
Com o advento da Revolução Industrial e a conseqüente proliferação das indústrias, a 
Contabilidade precisava adaptar os procedimentos de apuração do resultado em empresas comerciais, 
que simplesmente revendiam as mercadorias, para as indústrias, que compravam matérias-primas e 
utilizavam os fatores de produção para transformá-las em produtos destinados à venda. 
 
A primeira solução encontrada foi transformar a apuração do resultado das empresas 
comerciais, com a substituição do item “Compras” pelo pagamento de fatores que faziam parte da 
produção, como, matérias-primas consumidas, salários dos trabalhadores da produção, energia 
elétrica e combustíveis utilizados, ou seja, todos os gastos que foram efetuados na atividade 
industrial, também conhecidos como custos de produção. Com isso, surgiu um novo ramo da 
Contabilidade, denominado Contabilidade de Custos. 
 
Fórmulas utilizadas pelas empresas comerciais: 
 
 CMV = EI + C – EF 
 
LB = V - CMV 
 
 Onde: 
 EI = Estoque Final 
 C = Compras 
 EF = Estoque Final 
 
LB = Lucro Bruto 
 CMV = Custo das Mercadorias Vendidas 
 
 Lucro Bruto (LB) 
 (-) Despesas 
 - Comerciais 
 - Administrativas 
 - Financeiras 
 (=) Resultado Líquido 
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A Contabilidade de Custos, nos primórdios, teve como principal função avaliar os estoques 
das indústrias, visto que é um procedimento muito mais complexo do que nas empresas comerciais, 
pois envolve diversos fatores, tais como, pagamento de salários dos trabalhadores da produção, 
aquisições e utilização de matéria-prima, etc. Um outro problema que complicava o cálculo dos 
estoques das empresas industriais é que os gastos da produção deveriam ser incorporados aos 
estoques das indústrias durante o processo de produção. Além disso, por ocasião do encerramento do 
exercício e da elaboração do balanço patrimonial, haverá dois tipos de estoques: o estoque de 
produtos em elaboração (produtos que ainda não estão acabados) e o estoque de produtos acabados 
(produtos prontos para a venda). 
 
As fórmulas utilizadas pelas empresas industriais ficaram então, da seguinte forma: 
 
 CPV = EI + GP – EF 
 
LB = V – CPV 
 
 Onde: 
 
 CPV = Custo dos Produtos Vendidos 
 EI = Estoques Iniciais de produtos em elaboração e de produtos acabados 
 GP = Gastos na Produção 
 EF = Estoques Finais de produtos em elaboração e de produtos acabados 
 
 LB = Lucro Bruto 
 V = Vendas 
 
Lucro Bruto (LB) 
 (-) Despesas 
 - Comerciais 
 - Administrativas 
 - Financeiras 
 (=) Resultado Líquido 
 
Pela fórmula de custo dos produtos vendidos, percebe-se que os gastos de produção do 
período foram totalmente absorvidos, ou pelos estoques finais de produtos ou pelo custo dos produtos 
vendidos, sendo denominado, por isso, de custeio por absorção (custeio = forma de apurar custos). 
 
O custeio por absorção está baseado nos seguintes princípios contábeis: 
 
Princípio do Registro pelo Valor Original: os estoques e o resultado das indústrias são 
avaliados pelo custo histórico, não sendo corrigidos quando há variação no preço dos fatores 
de produção entre a aquisição e a elaboração do balanço patrimonial. 
 
Princípio da Competência: todos os gastos com a produção que não tiverem correspondência 
com as receitas obtidas pela empresa devem ser incorporados ao valor dos estoques (custeio 
por absorção). 
 
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1.2.Terminologia Aplicada à Contabilidade de Custos 
 
1.2.1. Gasto 
 
Gasto corresponde ao consumo de um ativo pela empresa com o objetivo de obtenção de 
um bem ou serviço e é representado pela entrega ou promessa de entrega de bens ou direitos. O fato 
gerador com gasto se concretiza quando os bens ou serviços adquiridos são prestados e, 
conseqüentemente, passam a ser propriedade da empresa. Normalmente, um gasto implica em 
desembolso, embora o desembolso possa ser diferido no tempo em relação ao gasto. 
 
Exemplos: 
 
 Gastos com mão-de-obra (salários e encargos sociais) 
 Gastos com aquisição de mercadorias para revenda 
 Gastos com aquisição de matérias-primas para industrialização 
 Gastos com aquisição de máquinas 
 Gastos com aquisição de equipamentos 
 Gastos com o consumo de energia elétrica 
 Gastos com aluguéis de instalações 
 Gastos com reorganização administrativa 
 Gastos com desenvolvimentode produtos 
 
1.2.2. Desembolso 
 
Corresponde ao pagamento efetuado devido a aquisição de um bem ou serviço, podendo 
ocorrer concomitantemente com o gasto, quando o pagamento é a vista, ou posteriormente ao gasto, 
quando o pagamento é a prazo. 
 
1.2.3. Tipos de Gastos 
 
Os gastos podem ser divididos em: 
 
- Investimentos; 
- Custos; ou 
- Despesas. 
 
1.2.3.1. Investimentos 
 
Corresponde ao gasto com um bem ou serviço ativado em função de vida útil ou de 
benefícios atribuíveis a períodos futuros. 
 
Exemplos: 
 
 Aquisição de móveis e utensílios 
 Aquisição de imóveis 
 Despesas pré-operacionais 
 Aquisição de marcas e patentes 
 Aquisição de matérias-primas (*
1
) 
 Aquisição de material de escritório 
 
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(*
1
) O gasto com a aquisição de matérias-primas adquiridas pela empresa e que ainda 
não foram utilizadas no processo de produção de bens ou serviços é considerado um 
investimento. 
 
Os investimentos podem ser de diversas naturezas e de períodos de ativação variados: a 
matéria prima é um gasto contabilizado temporariamente como investimento circulante, a máquina é 
um gasto que se transforma num investimento permanente, as ações adquiridas de outras empresas 
são gastos classificados como investimentos circulantes ou permanentes, dependendo da intenção que 
levou a sociedade à aquisição. 
 
1.2.3.2. Custo 
 
Corresponde ao gasto com bens ou serviços que serão utilizados na produção de outros 
bens ou serviços, ou seja, são gastos relacionados à atividade de produção. 
 
Exemplos: 
 
 Salários e encargos sociais dos funcionários que trabalham na produção 
 Matéria-prima utilizada no processo produtivo (*
2
) 
 Combustíveis e lubrificantes utilizados nas máquinas da fábrica 
 Aluguéis das instalações da fábrica 
 Seguro das instalações da fábrica 
 Seguros do maquinário utilizado na produção 
 Depreciação dos equipamentos utilizados na produção 
 Gastos com manutenção das máquinas utilizadas na produção 
 
(*
2
) No momento que as matérias-primas adquiridas pela empresa passam a ser 
utilizadas no processo produtivo de bens ou serviços, deixam de ser consideradas 
investimentos (classificados no Ativo Circulante – Estoque de Matérias-Primas) e 
passam a ser consideradas custos de produção. A matéria-prima foi um gasto na sua 
aquisição que imediatamente se tornou investimento, e assim, ficou durante o tempo de sua 
estocagem, sem que aparecesse nenhum custo associado a ela. No momento de sua utilização 
na fabricação de um bem, surge o custo da matéria-prima como parte integrante do bem 
elaborado. Este, por sua vez, é de novo um investimento, já que fica ativado até sua venda; 
 
A energia elétrica utilizada na fabricação de um bem qualquer é gasto (na hora de seu 
consumo) que passa imediatamente para custo, sem transitar pela fase de investimento; 
 
A máquina provocou um gasto na sua entrada, tornando investimento e parceladamente 
transformado em custo (depreciação), na medida em que é utilizada no processo de produção 
de utilidades. 
 
Lançamentos: 
 
 Na aquisição de matérias-primas pela indústria: 
 
 Estoque de Matérias-Primas (Ativo Circulante) 
 a Fornecedores (Passivo Circulante) 
 
 
 
 
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Na utilização de matérias-primas no processo produtivo: 
 
 Matéria-Prima (Custo) 
 a Estoque de Matérias-Primas (Ativo Circulante) 
 
Algumas outras definições de custo: 
 
a) Custo é um gasto relativo ao bem ou serviço utilizado na produção de outros bens ou 
serviços. São insumos de bens de capitais ou serviços efetuados para execução de 
determinados objetos (Eliseu Martins); 
 
b) Custos são insumos de capitais, bens ou serviços, efetuados para consecução de 
determinados objetivos. Estes insumos assumem, primeiramente, uma expressão física e se 
traduzem, posteriormente, pela expressão monetária dos mesmos. Assim, melhor definindo, 
"custo de um bem ou serviço, é a expressão monetária dos insumos físicos realizados na 
obtenção daquele bem ou serviço, considerando-se o total retorno dos capitais empregados, 
em termos de reposição." (Olivio Koliver) 
 
c) Custo é o consumo de um fator de produção, medido em termos monetários para a obtenção 
de um produto, de um serviço ou de uma atividade que poderá ou não gerar renda (...). 
 
d) O custo é também um gasto, só que reconhecido como tal, isto é, como custo, no momento 
da utilização dos fatores de produção (bens e serviços), para a fabricação de um produto ou 
execução de um serviço. 
 
1.2.3.3. Despesa 
 
Despesas são gastos com bens ou serviços não utilizados nas atividades produtivas e 
consumidos com a finalidade de obtenção de receitas. Ou seja, as despesas são itens que reduzem 
o patrimônio e que possuem a característica de representar sacrifícios no processo de obtenção de 
receitas. 
 
Logo, pode-se concluir que as empresas têm despesas para gerar receitas e têm custos para 
produzir seus bens e serviços. 
 
Entretanto, normalmente, nem sempre é fácil distinguir custos e despesas. Para facilitar a sua 
compreensão, podemos adotar a seguinte regra: custos são todos os gastos realizados até que o 
produto fique pronto; a partir deste ponto, todos os gastos passam a ser despesas. 
 
Por exemplo, os gastos com a embalagem de um determinado produto podem ser custos se 
realizados no âmbito do processo produtivo (o produto é vendido embalado); e podem ser despesas se 
realizados após a produção (o produto pode ser vendido com ou sem embalagem). 
 
A comissão do vendedor, por exemplo, é um gasto que se torna imediatamente uma despesa. 
 
O computador da secretária do diretor financeiro, que fora transformado em investimento, tem 
uma parcela reconhecida como despesa (depreciação), sem transitar pelo custo. 
 
Logo, todas as despesas são ou foram gastos, porém, alguns gastos muitas vezes não se 
transformam em despesas. Por exemplo: terrenos, que não são depreciados, ou só se transforma em 
despesa quando de sua venda. 
 
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Segundo a Resolução n
o
 750/93 do CFC, que trata dos Princípios Fundamentais de 
Contabilidade, as despesas consideram-se incorridas: 
 
a) quando deixar de existir o correspondente valor ativo, por transferência de sua 
propriedade para terceiros; 
 
b) pela diminuição ou extinção do valor econômico de um ativo; 
 
c) pelo surgimento de um passivo sem correspondente ativo. 
 
Há que se ressaltar que todos custos que estão incorporados nos produtos acabados da 
indústria são reconhecidos como despesas (apropriação em conta de resultado) no momento da venda 
desses produtos. 
 
Por exemplo, o equipamento usado na fábrica, que fora gasto transformado em investimentos 
e posteriormente considerado parcialmente como custo torna-se, na venda do produto feito, uma 
despesa. 
 
Outros Exemplos: 
 
 Salários e encargos sociais do pessoal de vendas 
 Salários e encargos sociais do pessoal da administração da indústria 
 Energia elétrica consumida nas instalações da administração da indústria 
 Gastos com combustíveis e refeições do pessoal de vendas 
 Conta telefônica da administração e do pessoal de vendas 
 Aluguéis e seguros das instalações da administração da indústria 
 
Os encargosfinanceiros incorridos pela empresa, independentemente de sua origem (por 
exemplo: decorrente da aquisição de insumos para a produção), são sempre considerados despesas. 
 
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Conceitos importantes: 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
1.2.4. Perda 
 
As perdas correspondem a gastos não intencionais decorrentes de fatores externos, 
fortuitos (perdas anormais) ou da atividade normal da empresa (perdas normais). 
 
Todo processo produtivo pode gerar restos decorrentes da atividade desenvolvida 
(previsionais), que são considerados normais à atividade, e, por conseqüência englobam o custo do 
produto fabricado. As perdas normais com matérias-primas integram o custo de produção do 
período. 
 
Contudo, as perdas anormais, como as provenientes de erros de produção, incêndios, 
obsolescência, erros humanos etc., são consideradas despesas do período, sendo contabilizadas como 
tal, incidindo diretamente no resultado do exercício, não sendo ativadas (não compõem os custos dos 
produtos, simplesmente reduzem o resultado do período). 
Etapas: 
 
1 – A empresa realiza um gasto, que corresponde a um aumento das obrigações 
e/ou diminuição do ativo. 
 
2 – O gasto pode ser: 
 
- Investimento: compra de matéria-prima; aquisição de bens do 
imobilizado. 
 
- Consumo Direto: pagamento da conta de energia elétrica. 
 
3 – Investimento: por exemplo, a matéria-prima que, no momento de sua 
compra era um investimento, passou a ser considerada como um custo no 
momento de sua utilização na produção e, posteriormente, torna-se uma despesa 
quando o produto fabricado for vendido. 
 
4 – Gastos de consumo direto: classifica-se inicialmente como despesas, podendo 
ser diretamente apropriados no resultado do exercício, caso não participem do 
processo produtivo. Caso contrário, isto é, se participarem do processo 
produtivo, serão considerados custos e, posteriormente, despesas, quando da 
apuração do resultado do exercício. 
 
Resumindo: primeiro surge o gasto, e, posteriormente, a despesa, que pode ser 
classificada diretamente do resultado do exercício, ou como um custo que se 
transformará em despesas quando da apuração do resultado do exercício, 
segundo os princípios fundamentais da contabilidade. 
 
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Exemplos: 
 
O gasto de mão-de-obra durante um período de greve, por exemplo, é uma perda (despesa). 
 
O material deteriorado por um defeito anormal de um equipamento provoca uma perda 
(despesa). 
 
1.2.5. Receita 
 
É a entrada de elementos para o ativo sob forma de dinheiro ou de direitos a receber, 
correspondente normalmente à venda de bens ou serviços. 
 
A receita, pelo Princípio da Competência, é considerada realizada no momento em que há a 
venda de bens e direitos da entidade, com a transferência da sua propriedade para terceiros, efetuando 
estes o pagamento em dinheiro ou assumindo compromisso firme de fazê-lo no prazo certo. 
 
Nas entidades em que a produção demanda largo espaço de tempo, deve ocorrer o 
reconhecimento gradativo da receita, proporcionalmente ao avanço da obra. 
 
Exemplo: um estaleiro que produz navios pode levar vários anos até terminar a obra, ou seja, 
a receita deve ser lançada na medida em que as etapas vão sendo cumpridas. 
 
Segundo o Princípio da Competência, as receitas consideram-se realizadas: 
 
a) nas transações com terceiros, quando estes efetuarem o pagamento ou 
assumirem compromisso firme de efetuá-lo, quer pela investidura na propriedade 
de bens anteriormente pertencentes à entidade, quer pela fruição de serviços por 
estas prestados; 
 
b) quando da extinção, parcial ou total, de um passivo, qualquer que seja o 
motivo, sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou 
maior; 
 
c) pela geração natural de novos ativos, independentemente da intervenção de 
terceiros; 
 
d) no recebimento efetivo de doações e subvenções. 
 
As receitas, assim como as despesas, podem ser classificadas em operacionais (decorrentes da 
atividade da entidade) e não operacionais (consideradas eventuais). 
 
1.2.6. Ganho 
 
Corresponde ao resultado líquido favorável resultante de transações ou eventos não 
relacionados as operações normais da entidade. 
 
Exemplo: Ganho na alienação de bens do ativo imobilizado. 
 
 
 
 
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1.2.7. Lucro/Prejuízo 
 
Diferença positiva (lucro) e/ou negativa (prejuízo) entre receitas e despesas/custos, 
ganhos e perdas. 
 
1.2.8. Custeio 
 
É o método utilizado para apropriação dos custos, diretos e indiretos, aos produtos. 
 
1.2.9.Custear 
 
“Significa coletar, acumular, organizar, analisar, interpretar e informar custos e dados de 
custos, com o objetivo de auxiliar a gerência da empresa”. (LEONE, G. G. Sistemas de Custeamento. 
In: Custos. Planejamento, Implantação e Controle. P. 229) 
 
Exemplos: 
 
Classificação dos Gastos: 
 
1. Compra de computadores à vista: desembolso; investimento. 
2. Compra de mercadorias a prazo: investimento. 
3. Compra de matérias-primas a prazo: investimento. 
4. Transferências de matérias-primas do estoque para a produção: custo. 
5. Pagamento de prêmios de seguros, cobrindo a fábrica e os imóveis da administração, com 
vigência de um ano, a partir da contratação: investimento, desembolso. 
6. Apropriação mensal do seguro da fábrica à produção: custo. 
7. Apropriação mensal do seguro da administração: despesa. 
8. Pagamento de energia elétrica relativa às instalações industriais: custo, desembolso. 
9. Pagamento de energia elétrica relativa ao imóvel da administração: despesa, desembolso. 
10. Apropriação de salários e encargos sociais do pessoal da administração e de vendas: despesa. 
11. Apropriação de salários e encargos sociais do pessoal da produção: custo. 
12. Pagamento de encargos financeiros relativos à compra de matérias-primas: despesa, 
desembolso. 
13. Pagamento de taxas bancárias: despesa, desembolso. 
14. Apropriação, à produção, de honorários da diretoria industrial: custo. 
15. Despesas à vista com refeições do pessoal da fábrica: custo, desembolso. 
16. Despesas à vista com refeições do pessoal da administração e de vendas: despesa, 
desembolso. 
17. Depreciação de móveis e utensílios da área administrativa e da área comercial: despesa. 
18. Depreciação de móveis e utensílios da área de produção: custo. 
19. Pagamento de frete sobre matérias-primas (incorporam-se ao valor dos bens comprados): 
investimento, desembolso. 
20. Pagamento de frete de produtos vendidos pela fábrica: despesa, desembolso. 
21. Constituição de provisão para décimo-terceiro salário e férias do pessoal da produção: custo. 
22. Constituição de provisão para décimo-terceiro salário e férias do pessoal da administração e 
de vedas: despesa. 
23. Danificação de matérias-primas em função de incêndio: perda, despesa. 
24. Gasto (já pago) com mão-de-obra da fábrica em um período de greve: perda, despesa. 
25. Perda de matérias-primas em um processo normal de produção: perda, custo. 
26. Embalagem utilizada em produto no decorrer do processo de produção: custo. 
27. Embalagem utilizada em produto após o processo de produção: despesa. 
 
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1.3. Terminologia em entidades não industriais 
 
De acordo com Eliseu Martins, em seu livro de Contabilidade de Custos: 
 
“Pela própria definição de custo, podemos entender, ainda mais sabendo da origem 
histórica, por que se generalizou a idéia de que Contabilidade de Custos se volta 
predominantemente para a indústria. É aí que existe a produção de bens e onde a necessidade 
de seu custeamento se torna presença obrigatória. 
 
Em inúmeras empresas de serviços, todavia, passou-se a utilizar seus princípios e suas 
técnicas de maneira apropriada em função da absoluta similaridade de situação, 
principalmente nas entidades em que se trabalha por projeto (empresas de engenharia, 
escritórios de auditoria, de planejamento, etc). 
 
Já em muitas outras empresas, tais como entidades comerciais e financeiras, utiliza-se 
a mesma expressão Contabilidade de Custos, quando, à primeira vista, só existem despesas. 
Mas é fácil entender que a generalização desta terminologia se deve não só ao uso das 
técnicas daquela disciplina, como talvez principalmente à idéia de que tais entidades são 
produtoras de utilidades, e assim possuem custos. São custos que imediatamente se 
transformam em despesas, sem que haja a fase de Estocagem, como no caso da indústria de 
bens, mas de qualquer forma não deixa de ser apropriada a terminologia. 
 
Portanto, é perfeitamente idêntica a terminologia nessas empresas. Por exemplo, o 
serviço de câmbio de um Banco faz aparecer gastos que se transformam em custo de um 
serviço que se torna imediatamente uma despesa. 
 
Assim há nessas situações certa sofisticação e refinamento da separação das diversas 
fases. 
 
A palavra custo também significa o preço original de aquisição de qualquer bem ou 
serviço, inclusive leigamente; daí se falar em “custo de uma obra”, “custo de um automóvel 
adquirido”, “custo de uma consulta”, etc. 
 
Contudo, quando se fala em “Contabilidade de Custos”, estamos nos referindo apenas 
aos bens ou serviços utilizados na produção de outros bens ou serviços.” 
 
 
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2. Classificação de custos, custos diretos (fixos e variáveis), distinção entre custos e 
despesas e custos indiretos (alocação e determinação da base para alocação, custos 
indiretos fixos e variáveis) 
 
2.1. Classificação dos Custos e das Despesas 
 
A distinção entre os custos deve seguir o método adotado pela empresa, ou seja, a se a 
empresa utiliza o método direto, os custos serão divididos em custos fixos e custos variáveis. Por 
outro lado, se a empresa utilizar o método da absorção, os custos são classificados em custos 
diretos e custos indiretos. 
 
 Os custos podem ser classificados da seguinte maneira: 
 
2.1.1. Em relação à apropriação aos produtos fabricados 
 
Os custos, em relação à apropriação aos produtos fabricados, podem ser divididos em custos 
diretos e custos indiretos. 
 
2.1.1.1. Custos Diretos 
 
Custos diretos são aqueles que podem ser apropriados diretamente aos produtos 
fabricados, isto é, são custos que podem ser identificados e diretamente apropriados a um 
produto, uma linha de produto, um centro de custo ou um departamento, no momento de sua 
ocorrência, pois há uma medida objetiva e precisa de seu consumo. 
 
Exemplos: 
 
- Matéria-prima: a empresa sabe exatamente a quantidade de matéria-prima utilizada 
na fabricação de uma unidade de determinado produto. Ou seja, conhecendo-se o preço 
da matéria-prima, o custo decorrente está associado diretamente ao produto. 
 
- Mão-de-obra direta: são os custos com os funcionários que trabalham diretamente na 
produção, ou seja, como se conhece o tempo que cada um trabalhou e preço de sua 
mão-de-obra, é possível apropriar estes custos diretamente ao produto. 
 
- Material de embalagem 
 
- Depreciação de equipamento, quando o equipamento é utilizado para produzir apenas 
um tipo de produto. 
 
- Energia elétrica consumida pelas máquinas da produção, quando for possível saber 
quanto foi consumido na fabricação de cada produto. 
 
Resumindo, os custos e despesas diretos são todos os elementos de custo que podem ser 
individualizados em relação ao produto fabricado, ou seja, se identificam ao produto. A matéria-
prima, a mão-de-obra direta e a embalagem (quando componente do produto acabado), na área 
industrial e o Imposto de Circulação de Mercadorias e Serviços e o Imposto de Produtos 
Industrializados e o Imposto sobre Serviços, bem como Comissões sobre Vendas, na área comercial, 
constituem exemplos de custos e despesas diretos, respectivamente. 
 
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Obs: despesas diretas são as que podem ser facilmente quantificadas e apropriadas em relação 
às receitas de vendas e de prestação de serviços. 
 
Exemplos: para cada bem vendido é possível identificar o custo incorrido em sua aquisição ou 
produção, os impostos incidentes sobre o faturamento etc. 
 
2.1.1.2. Custos Indiretos 
 
Custos indiretos são aqueles que dependem de cálculos, rateios ou estimativas para serem 
apropriados a determinado produto, ou seja, são custos apropriados indiretamente aos 
produtos. Necessitam, portanto, de algum critério de rateio para a sua alocação. 
 
Atribui-se parcelas de custos a cada tipo de bem ou função por meio de critérios de rateio. É 
um custo comum a muitos tipos diferentes de bens, sem que se possa separar a parcela referente a 
cada um, no momento de sua ocorrência. 
 
Exemplos: 
 
- Materiais indiretos (como cola e verniz consumidos na fabricação de móveis). 
 
- Salários da mão-de-obra indireta (chefia, supervisão, operários que cuidam da manutenção 
de equipamentos). 
 
- Demais custos de fabricação (seguros, impostos, aluguel da fábrica). 
 
- Depreciação de equipamentos que são utilizados na fabricação de mais de um produto. 
 
- Gastos com a limpeza da fábrica. 
 
- Energia elétrica que não pode ser associada a algum produto. 
 
Mão-de-obra indireta: é representada pelo trabalho nos departamentos auxiliares nas indústrias ou 
prestadores de serviços e que não são mensuráveis em nenhum produto ou serviço executado. 
 
Materiais indiretos: são materiais empregados nas atividades auxiliares de produção, ou cujo 
relacionamento com o produto é irrelevante. São eles: graxas e lubrificantes, lixas etc. 
 
Outros custos indiretos: são os custos que dizem respeito à existência do setor fabril. Exemplo: 
depreciação, seguros contra incêndios da fábrica, transporte e refeições da mão-de-obra etc. 
 
Há que se ressaltar que se a empresa produz apenas um produto, todos os seus custos são 
diretos. 
 
Um outro ponto importante: há determinadas situações em que o custo é direto, mas, é 
de tão pequeno valor que não compensa o trabalho de associá-lo a cada produto. Neste caso, 
estes custos, apesar de serem diretos, são considerados custos indiretos. Exemplo: gastos com 
cola e graxa na fabricação de sapatos. 
 
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15 
Abaixo, há alguns critérios para alocação dos custos indiretos de fabricação: 
 
Custo Indireto de Fabricação Critério 
Depreciação máquinas Quantidades produzidas ou tempo de utilização das máquinas 
Mão-de-obra indireta Tempode utilização da mão-de-obra direta 
Aluguel Área ocupada pelos departamentos 
Energia elétrica Consumo efetivo 
Depreciação dos prédios Área ocupada pelos departamentos 
 
2.1.2. Em relação aos níveis de produção 
 
Os custos, em relação aos níveis de produção, podem ser divididos em custos fixos, custos 
variáveis, custos semivariáveis e custos semifixos. 
 
2.1.2.1. Custos Fixos 
 
Custos fixos são aqueles cujos valores permanecem inalterados, independentemente do 
volume de produção da empresa. São os custos que permanecem constantes dentro de determinada 
capacidade instalada, independente do volume de produção, ou seja, uma alteração no volume de 
produção para mais ou para menos não altera o valor total do custo. Exemplo: salário dos chefes, 
aluguel, seguros etc. 
 
Os custos fixos são fixos em relação ao volume de produção, mas podem variar ao longo do 
tempo. O exemplo característico é o aluguel de imóvel ocupado por indústria, cujo valor mensal é o 
mesmo em cada período, independentemente do volume produzido. Mesmo quando o valor do 
aluguel é reajustado, o custo continua fixo porque houve apenas uma atualização do valor contratado, 
em função da desvalorização do poder aquisitivo da moeda. 
 
Outro exemplo é a depreciação calculada pelo método das cotas constantes, em que o valor de 
cada período é sempre o mesmo independentemente do volume produzido pelo equipamento que esta 
sofrendo depreciação. 
 
Características dos custos fixos: 
 
a) o valor total permanece constante dentro de determinada faixa da produção; 
 
b) o valor por unidade produzida varia à medida que ocorre variação no volume 
de produção, por tratar de um valor fixo diluídos por uma quantidade maior; 
 
c) sua alocação para os departamentos ou centros de custos necessita na maioria 
das vezes, de critérios de rateios determinados pelo contador de custos; 
 
d) a variação dos valores totais pode ocorrer em função de desvalorização da 
moeda ou por aumento/redução significativa do volume de produção. 
 
Custos fixos de um período Volume de produção Custos fixos por unidade 
$ 20.000,00 5.000 unidades $ 4,00 
$ 20.000,00 10.000 unidades $ 2,00 
$ 20.000,00 20.000 unidades $ 1,00 
 
 
 
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Os custos fixos podem ser subdivididos em custo fixo de capacidade e custo fixo operacional: 
 
- Custo Fixo de Capacidade - é o custo relativo às instalações da empresa e reflete 
a própria capacidade instalada, como depreciação, amortização etc. 
 
- Custo Fixo Operacional - é o relativo as operações das instalações da 
companhia, como seguro, imposto predial etc. 
 
Obs: Despesas fixas: são as despesas que permanecem constantes, independentemente do 
volume de vendas ou de prestação de serviços. 
 
2.1.2.2. Custos Variáveis 
 
Os custos variáveis são aqueles cujos valores são alterados em função do volume de 
produção da empresa, ou seja, quanto maior o volume de produção, no período, maior será o custo 
variável (os custo variáveis variam direta e proporcionalmente com o volume). 
 
Características dos custos variáveis: 
 
a) seu valor total varia na proporção direta do volume de produção; 
 
b) o valor é constante por unidade, independentemente da quantidade produzida; 
 
c) a alocação aos produtos ou centros de custos é, normalmente, feita de forma direta, 
se a necessidade de utilização de critérios de rateios. 
 
Produção 
 
Consumo no período 
 
Consumo total de gasolina 
10.000 unidades 1 litro 10.000 litros 
15.000 unidades 1 litro 15.000 litros 
20.000 unidades 1 litro 20.000 litros 
 
 Exemplos: 
 
 - Matéria-prima consumida por unidade de produto; 
 
 - Materiais indiretos consumidos por unidade de produto; 
 
- Depreciação dos equipamentos quando for calculada em função das 
horas/máquina trabalhadas. 
 
- Gastos com horas-extras na produção. 
 
Obs: Despesas variáveis: são as despesas que variam proporcionalmente às variações no volume 
das receitas. Exemplos: impostos sobre faturamento, comissões sobre venda e serviços. 
 
2.1.2.3. Custos Semivariáveis 
 
Os custos semivariáveis são custos que variam com o nível de produção, mas possuem uma 
parcela fixa, mesmo que nada seja produzido, ou seja, são os custos variáveis que não 
acompanham linearmente a produção, mas aos saltos, mantendo-se fixos dentro de estreitos limites. 
 
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Um exemplo de custo semivariável e a conta de energia elétrica, visto que há uma taxa 
mínima mesmo que não ocorra nenhum consumo, embora o valor total da conta dependa do consumo 
de energia da empresa. 
 
2.1.2.4. Custos Semifixos ou Custos por Degraus 
 
Os custos semifixos são custos que são fixos em determinada faixa de produção, mas que 
variam quando há uma mudança desta faixa. 
 
Um exemplo de custo semifixo é a necessidade de supervisores da produção, conforme quadro 
abaixo, ou seja, o custo dos supervisores é fixo (R$ 70.000,00) com uma produção de até 50.000 
unidades, mas, se a empresa passar a produzir 70.000 unidades, o custo dos supervisores aumentará 
para R$ 140.000,00: 
 
Produção 
 
Necessidade de Supervisores 
 
Custos (Salários + Encargos) 
0 – 50.000 unidades 1 70.000,00 
50.001 – 100.000 unidades 2 140.000,00 
100.001 – 200.000 unidades 3 210.000,00 
 
 Exemplos: 
 
- Consumo de material direto na produção: custo direto e variável. 
 
- Consumo de materiais indiretos na produção: custo indireto e variável. 
 
- Seguro da fábrica: custo indireto e fixo. 
 
- Mão-de-obra utilizada na manutenção de máquinas: custo direto e fixo. 
 
2.1.2.5. Despesas Fixas e Variáveis 
 
As despesas fixas independem do volume de vendas e as despesas variáveis variam 
proporcionalmente ao volume de vendas. Por exemplo, as comissões pagas aos vendedores são 
consideradas despesas variáveis, pois o seu valor é função do volume de vendas, enquanto que o 
aluguel do escritório da administração é uma despesa fixa, que deve ser paga independentemente do 
volume de vendas. 
 
2.2. Outras Terminologias de Custos e Despesas 
 
2.2.1. Custos de Produção 
 
São os custos incorridos no processo produtivo em um determinado período de tempo. 
Os custos de produção são compostos das matérias primas, da mão-de-obra direta e dos custos 
indiretos de fabricação, assim detalhados: 
 
- Matérias-primas: correspondem aos materiais diretamente aplicados para a obtenção de um 
produto final. 
 
- Mão-de-obra direta: elemento utilizado para a transformação dos materiais diretos em 
produto. A mão-de-obra direta, bem como os respectivos encargos sociais podem ser 
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18 
claramente identificados com o volume operacional das atividades (unidades produzidas, 
horas-máquinas ou horas-homens). 
 
- Custos indiretos de fabricação: gastos que não são identificáveis diretamente aos portadores 
finais. Exemplo: aluguel, mão-de-obra indireta, manutenção etc. 
 
 Custo de Produção = MD + MOD + CIF 
 
Onde, 
 
MD = Materiais diretos (Ex: matéria-prima; materiais secundários 
apropriados diretamente ao produto, material de embalagem). 
 
MOD = Mão-de-obra direta 
 
CIF = Custos indiretos de fabricação 
 
2.2.2. Outras despesas 
 
Além dos custos de produção, a empresa incorreem gastos de períodos, que são propriamente 
despesas complementares de natureza não industrial. 
 
Estas despesas são absorvidas totalmente na apuração do resultado, à medida que vão 
acontecendo e são classificadas, quanto a função em: 
 
a) DESPESAS COMERCIAIS 
- comissões de vendedores 
- salários de vendedores 
- viagens e estadias 
- propaganda e promoção 
- aluguel de escritórios regionais 
- outras 
 
b) DESPESAS ADMINISTRATIVAS 
- aluguel 
- salários administrativos 
- honorários de diretores 
- telefone, água, luz 
- material de expediente 
- leasing de equipamentos de escritório 
- outros 
 
c) DESPESAS FINANCEIRAS 
- juros moratórios 
- juros bancários 
- IOF 
- comissões 
- outros 
 
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19 
d) QUANTO A NATUREZA 
- matéria-prima 
- mão-de-obra direta 
- mão-de-obra indireta 
- aluguel 
- material de limpeza 
- depreciação 
- outros 
 
e) QUANTO AO DESTINO 
- custos de produção 
- custos de administração 
- custos de comercialização 
 
2.2.3. Custo dos Produtos Vendidos (CPV) 
 
Corresponde ao valor dos gastos incorridos no processo de produção dos bens que foram 
sacrificados para que a empresa gerasse receita de vendas de produtos. 
 
2.2.4. Custo das Mercadorias Vendidas (CMV) 
 
Corresponde ao valor dos gastos incorridos no processo de aquisição dos bens que foram 
sacrificados para que a empresa gerasse receitas de vendas de mercadorias. 
 
2.2.5. Custo dos Serviços Prestados (CSP) 
 
Corresponde ao valor dos gastos incorridos no processo de prestação dos serviços para que a 
empresa gerasse receita de prestação de serviços. 
 
2.2.6. Centro de Custos 
 
É a menor unidade de acumulação de custos, sendo representada por homens, máquinas e 
equipamentos de características semelhantes que desenvolvem atividades homogêneas relacionadas 
com o processo produtivo. 
 
2.2.7. Centro de Custos Produtivos 
 
São os centros de custos por onde os produtos passam durante o processo de fabricação e 
nos quais são transformados ou beneficiados. Exemplo: montagem, pintura, acabamento etc. 
 
2.2.8. Centro de Custos Auxiliares 
 
São os centros de custos que fazem parte do processo produtivo, mas não atuam 
diretamente nos produtos. Prestam serviços ou dão apoio aos centros de custos produtivos. 
Exemplo: manutenção, planejamento, refeitório, ambulatório etc. 
 
2.2.9. Centro de Despesas 
 
Corresponde à menor unidade de acumulação de despesas sendo representada por homens, 
máquinas e equipamentos de características semelhantes que desenvolvem atividades homogêneas 
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20 
relacionadas com as atividades administrativas, financeiras e comerciais. Exemplo: contabilidade, 
departamento de pessoal, tesouraria, faturamento etc. 
 
2.2.10. Custo Primário ou Direto 
 
Custo Primário ou Direto = MD + MOD 
 
Onde, 
 
MD = Materiais diretos (ex: Matérias-primas). 
 
MOD = Mão-de-obra direta 
 
2.2.11. Custo de Conversão ou Transformação 
 
Custo de Conversão ou Transformação = MOD + CIF 
 
Onde, 
 
MOD = Mão-de-obra direta 
 
CIF = Custos indiretos de fabricação 
 
 
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Conceitos importantes: 
 
 
 
 
 
 
CF 
CV 
CT 
Q 
Q 
CVu 
CFu CMe 
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2.3. Ponto de Equilíbrio 
 
Representa o ponto correspondente ao número de unidades que deverão ser produzidas 
e vendidas para que os custos sejam iguais às receitas do período. É o ponto onde o lucro é igual 
a zero. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 RT = Receita Total 
 Q = Quantidade 
 CT = Custo Total = Custos Fixos (CF) + Custos Variáveis (CV) 
 
 Relembrando: 
 
 CVu = CV/Q 
 
 CFu = CF/Q 
 
 Onde: 
 
 CVu = Custo Variável Unitário 
 CFu = Custo Fixo Unitário 
 
 
 PVu = Preço de Venda Unitário = RT/Q 
 
 Margem de Contribuição Unitária = MCu = PVu – CVu 
 
Margem de Contribuição Total: corresponde à diferença entre a receita total e os custos 
variáveis totais, ou seja, mostra o quanto sobra de receitas para cobrir os custos fixos. 
 
Cálculo do Ponto de Equilíbrio: 
 
 RT = CT = CF + CV 
 PVu x Q = CF + CV () Q 
 PVu = CFu + CVu 
 CFu = PVu - CVu 
 
 Logo: MCu = PVu – CVu = CFu  MCu = CFu 
 
 Ponto de Equilíbrio em Quantidades: 
 
MCu = CFu = CF/Qpe  Qpe = CF/MCu 
Receita 
Q 
CT 
RT 
Lucro 
Prej. 
PE 
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23 
 
 Onde: 
 
 Qpe = Quantidade no Ponto de Equilíbrio; 
 CF = Custos Fixos; 
 MCu = Margem de Contribuição Unitária 
 
 Ponto de Equilíbrio em Unidades Monetárias: 
 
UMpe = Qpe x PVu = (CF/MCu) x PVu 
 
 Exemplo: 
 Custos Fixos = 1.000.000 
 Custo Variável Unitário = 100 
 Preço de Venda Unitário = 200 
 
 Qpe = CF/MCu = CF/(PVu – CVu) = 1.000.000/(200 – 100) = 10.000 unidades 
 
 UMpe = Qpe x PVu = 10.000 x 200 = 2.000.000 
 
 Ou seja, é preciso vender 10.000 unidades para cobrir os custos. 
 
2.3.1. Ponto de Equilíbrio Contábil 
 
Corresponde à quantidade que equilibra a receita total com a soma dos custos e despesas 
relativos aos produtos vendidos. 
 
2.3.2. Ponto de Equilíbrio Econômico 
 
Corresponde à quantidade que iguala a receita total com a soma dos custos e despesas 
acrescidos de uma remuneração sobre o capital investido pela empresa, que, normalmente, 
corresponde à taxa de juros de mercado multiplicada pelo capital (Custo de Oportunidade). 
 
2.3.3. Ponto de Equilíbrio Financeiro 
 
Corresponde à quantidade que iguala a receita total com a soma dos custos e despesas 
que representam desembolso financeiro para a empresa. Por exemplo, os encargos de 
depreciação são excluídos do cálculo do ponto de equilíbrio financeiro. 
 
Exemplo: Empresa J4M2 
 
 Capital Empregado pela Empresa = R$ 400,00 
 Taxa de Juros de Mercado = 15% 
 Custo de Oportunidade = 400 x 15% = R$ 60,00 
 Encargos de Depreciação = R$ 20,00 (estão incluídos nos custos fixos de R$ 100,00) 
 Margem de Contribuição Unitária = R$ 5,00 
 
 Ponto de Equilíbrio Contábil = CF/MCu = 100/5 = 20 unidades 
 
 Ponto de Equilíbrio Econômico = (CF + Custo de Oportunidade)/MCu 
 Ponto de Equilíbrio Econômico = (100 + 60)/5 = 32 unidades 
 
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 Ponto de Equilíbrio Financeiro = (CF – Depreciação)/MCu 
 Ponto de Equilíbrio Financeiro = (100 – 20)/5 = 16 unidades 
 
 Ou seja: 
 Ponto de Equilíbrio Econômico ≥ Contábil ≥ Financeiro 
 
2.3.4. Margem de Segurança 
 
Corresponde às unidades produzidas e vendidas acima do ponto de equilíbrio. No 
exemplo anterior, caso a empresa produza e venda 15.000 unidades, estará trabalhando com uma 
margem de segurança de 5.000 unidades, ou seja, mesmo que ocorra uma redução da produção em 
30% (30% x 15.000 unidades = 4.500 unidades), ainda assim a empresa não entrará na faixade 
prejuízo. 
 
2.4. Diferenças entre Custos e Despesas: 
 
Despesas Custos 
1. Ocorrem fora do processo produtivo. 
2. Visam à obtenção de receitas. 
3. Imediatamente à ocorrência de seus 
fatos geradores, são lançadas 
diretamente no resultado do exercício. 
4. Reduzem de imediato o patrimônio 
líquido das entidades. 
1. Ocorrem dentro do processo 
produtivo. 
2. Visam à obtenção de outros bens. 
3. Muitas vezes passam inicialmente pelo 
ativo da companhia. 
4. Não reduzem o patrimônio líquido de 
imediato, fato que só ocorre no 
momento da venda dos produtos. 
 
 
 
 
 
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25 
3. Métodos de Custeio 
 
3.1. Custeio por Absorção 
 
 Custeio por absorção é método de apropriação de custos cujo objetivo é ratear todos os 
seus elementos (custos fixos ou custos variáveis) em cada fase da produção. Ou seja, no custeio 
por absorção um custo será apropriado quando for atribuído a um produto ou unidade de 
produção. Deste modo, cada produto receberá sua parte no custo até que todo o valor aplicado seja 
totalmente absorvido pelo Custo dos Produtos Vendidos (CPV) ou pelos Estoques Finais (EF). 
 
 O custeio por absorção é uma imposição do Regulamento do Imposto de Renda, que 
determina que os produtos em fabricação e os produtos acabados serão avaliados pelo custo de 
produção. 
 
 Para apuração por custeio por absorção deve-se adotar o seguinte procedimento: 
 
1. Separação de custos e despesas; 
2. Apropriação dos custos diretos e indiretos à produção realizada no período; 
3. Apuração do custo dos produtos acabados; 
4. Apuração do custo dos produtos vendidos; e 
5. Apuração do resultado. 
 
Apuração da produção acabada, dos produtos em elaboração e dos produtos vendidos: 
 
Estoque inicial de materiais diretos 
(+) Custo de Aquisição das compras de materiais diretos (*) 
(-) Estoque final de materiais diretos 
(=) Materiais Diretos Consumidos (MD) 
(+) Mão-de-Obra Direta (MOD) 
(+) Custos Indiretos de Fabricação (CIF) 
(=) Custo de Produção do Período (CPP) 
(+) Estoque inicial de produtos em elaboração 
(-) Estoque final de produtos em elaboração 
(=) Custo da Produção Acabada 
(+) Estoque inicial de produtos acabados 
(-) Estoque final de produtos acabados 
Custo dos Produtos Vendidos (CPV) 
 
(*) Compras de materiais diretos: 
 
(+) Valor da Compra 
(-) Impostos Recuperáveis 
(+) Valor do frete suportado pelo adquirente (subtraído do ICMS recuperável incidente 
na operação) 
(+) Seguros 
(+) Carga, Descarga e Armazenagem 
(+) Gastos com o Desembaraço Aduaneiro (no caso de importação) 
(-) Descontos Incondicionais Obtidos (Descontos Comerciais) 
 Custo de Aquisição da Compras de Materiais Diretos 
 
 
 
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(*) São exemplos de Custos Indiretos de Fabricação (CIF): 
 
 Materiais indiretos 
Mão-de-obra indireta 
Energia elétrica 
Combustíveis 
Manutenção de máquinas 
Conta de telefone da fábrica 
Aluguel da fábrica 
Aluguel de equipamentos 
Depreciação 
Seguros da fábrica 
Imposto predial 
 
Representação em razonetes: 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 Custo de Produção do Período = MD + MOD + CIF 
 
 
 
 
 
 
 
 
Materiais Diretos 
Estoque Inicial 
Compras 
Saída de 
Materiais para a 
Produção 
Estoque Final 
 
Produtos em Elaboração 
Estoque Inicial 
Materiais Diretos 
MOD 
CIF 
Saída de Produtos 
Acabados (Custo 
da Produção 
Acabada) 
Estoque Final 
 
Produtos Acabados 
Estoque Inicial 
Custo da Produção 
Acabada 
Saída de Produtos 
Vendidos (Custo 
dos Produtos 
Vendidos = CPV) 
Estoque Final 
 
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27 
Apuração do Resultado 
 
Receita Bruta de Vendas ou Receita Operacional Bruta 
(-) Deduções da Receita Bruta 
(-) Devoluções de Vendas 
(-) Abatimentos sobre Vendas 
(-) Descontos Incondicionais Concedidos 
(-) ICMS sobre Vendas 
(-) PIS e COFINS sobre Vendas 
(=) Receita Líquida de Vendas ou Receita Operacional Líquida 
(-) Custo das Mercadorias/Produtos/Serviços Vendidos/Prestados 
(=) LUCRO BRUTO (RESULTADO OPERACIONAL BRUTO) 
(-) Despesas c/ Vendas 
(-) Despesas Gerais e Administrativas 
(-) Outras Despesas Operacionais 
(+) Outras Receitas Operacionais 
(-) Despesas Financeiras 
(+) Receitas Financeiras 
(=) LUCRO/PREJUÍZO OPERACIONAL (RESULTADO OPERACIONAL LÍQUIDO) 
(+) Receitas Não-operacionais 
(-) Despesas Não-operacionais 
(-) CSLL (ou Despesa com Provisão para CSLL) 
(=) RESULTADO DO EXERCÍCIO ANTES DO IMPOSTO DE RENDA 
(-) Despesa c/ Provisão do Imposto de Renda 
(-) Despesa c/ Participações Societárias sobre o Lucro 
 Participações de Debêntures 
 Participações de Empregados 
 Participações de Administradores 
 Participações de Partes Beneficiárias 
 Fundos de Assistência e Previdência de Empregados 
 (=) LUCRO/PREJUÍZO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO 
 Lucro/Prejuízo Líquido por Ação 
 
(*) Os prejuízos acumulados reduzem a BC das participações, mas não integram a DRE. 
 
(*) Participações de Partes Beneficiárias: 
 
O artigo 187, VI, da Lei n
o
 6.404/76 com as alterações trazidas pela Lei n
o
 11.638/07, passa a 
estabelecer que, na DRE, as despesas com distribuição de parcela dos lucros anuais a partes 
beneficiárias não seja mais feita como participações estatutárias sobre o lucro. Continuam sendo 
apresentadas como participações estatutárias sobre o lucro apenas a distribuição dos lucros anuais a 
debenturistas, empregados, administradores e fundos de assistência ou previdência de empregados 
(FAPE), e desde que não se caracterizem como despesa do exercício. 
 
Há que se ressaltar que as participações de partes beneficiárias não foram extintas, tanto que 
continuam previstas nos artigos 46, § 1
o
, e 190 da Lei das S.A. Porém, não deverão mais ser 
apresentadas como participações estatutárias sobre o lucro, mas como despesas operacionais, o 
mesmo ocorrendo com as participações de debenturistas, administradores, empregados e 
FAPE, quando configurarem despesa da empresa. 
 
 
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3.1.1. Vantagens e Desvantagens do Custeio por Absorção 
 
Vantagens: inclusão de todos os custos no resultado (custos fixos, custos variáveis, custos diretos 
e custos indiretos); atende ao princípio da competência. 
 
Desvantagem: inclusão de custos indiretos por meio de rateio arbitrário de seus valores. 
 
3.1.2. Apropriação de Custos 
 
Custos de Produção: custos diretos e custos indiretos 
 
Custos Diretos: são alocados à produção diretamente da conta em que estão registrados para 
a conta da elaboração ou processamento. Exemplos: custos de matéria-prima, mão-de-obra 
direta, etc. Para uma apropriação correta, basta uma mensuração precisa do consumo ou 
utilização, ou seja, obedece a condições objetivas. 
 
Custos Indiretos de Fabricação: utilizam um procedimento de rateio e obedece a condições 
subjetivas em relação ao processo de rateio adotado. 
 
Rateio dos Custos Indiretos: as principais bases de rateio dos custos indiretos são: 
 
- horas-máquina; 
- consumode materiais diretos; 
- mão-de-obra direta aplicada; 
- receita de vendas; 
- quantidade produzida; 
- outros. 
 
Rateio dos Custos na Departamentalização: um dos objetivos da departamentalização é tornar mais 
preciso o critério de rateio. 
 
Departamentalização: departamento é uma unidade mínima que concentra custos e 
desenvolve atividades homogêneas. A departamentalização representa um critério eficaz para 
apropriação de custos indiretos, onde cada departamento é dividido em um ou mais centros de 
custos. É muito utilizada em empresa cujo processo produtivo passa por fases de produção. 
Ex: Indústria de café: as fases de produção são a seleção de grãos, torrefação, moagem e 
embalagem. 
 
Centro de Custo: é a menor fração de atividade ou área de responsabilidade para a qual é 
realizada a acumulação de custos. Pode coincidir com departamento ou não. 
 
Exemplo: A empresa industrial J4M2 Ltda produz três produtos: ALFA, BRAVO e FOXTROT que 
recebem a alocação dos seguintes custos diretos: 
 
 Produto R$ mil 
 ALFA 500 
 BRAVO 400 
 FOXTROT 300 
 Total 1.200 
 
 
 
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Além disso, a indústria apresenta os seguintes custos indiretos: 
 
 Depreciação de Máquinas 200 
 Manutenção 300 
 Energia Elétrica 400 
 Materiais Indiretos 100 
 Outros Custos Indiretos 100 
 Total 1.100 
 
Supondo que a distribuição dos custos indiretos pelos produtos seja realizada com base nas 
horas-máquina necessárias à produção (descritas abaixo): 
 
 ALFA 300 horas-máquina (30%) 
 BRAVO 500 horas-máquina (50%) 
 FOXTROT 200 horas-máquina (20%) 
 Total 1.000 horas-máquina 
 
 Logo os custos totais por produtos seriam: 
 
 Custos Indiretos Custos Diretos Custo Total 
ALFA 30% x 1.100 = 330 500 830 
BRAVO 50% x 1.100 = 550 400 950 
FOXTROT 20% x 1.100 = 220 300 520 
Total 1.100 1.200 2.300 
 
 Vamos calcular os custos utilizando o conceito de departamentalização. 
 
Suponha, agora, que o produto ALFA consome 300 horas-máquina, distribuídas nos setores de 
seleção de grãos, moagem e torrefação; enquanto que o produto BRAVO só utiliza o setor de seleção 
de grãos e o produto FOXTROT somente utiliza o setor de moagem e torrefação. Deste modo, a 
distribuição das horas-máquina pelos departamentos ficaria da seguinte forma: 
 
 Seleção de Grãos Moagem Torrefação Total 
ALFA 200 50 50 300 
BRAVO 500 500 
FOXTROT 100 100 200 
Total 700 150 150 1.000 
 
Além disso, suponha que o gasto com os custos indiretos por departamentos seja representado 
na tabela abaixo: 
 
 Seleção de Grãos Moagem Torrefação Total 
Depreciação de Máquinas 100 30 70 200 
Manutenção 200 70 30 300 
Energia Elétrica 60 140 200 400 
Materiais Indiretos 50 20 30 100 
Outros Custos Indiretos 40 30 30 100 
Total 450 290 360 1.100 
Custo Médio por Hora Máquina =450/700 hm 
= $ 0,64/hm 
=290/150 hm 
=$ 1,93/hm 
=360/150 hm 
= $ 2,4/hm 
 
 
 
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 Fazendo o cálculo dos custos por produto: 
 
 Seleção de Grãos Moagem Torrefação Total 
ALFA 200 x 0,64 = 130 50 x 1,93 = 97 50 x 2,4 = 120 347 
BRAVO 500 x 0,64 = 320 320 
FOXTROT 100 x 1,93 = 193 100 x 2,4 = 240 433 
Total 450 290 340 1.100 
 
Ou seja, percebe-se que os custos indiretos com departamentalização são mais justos, 
conforme pode ser visto no quadro comparativo abaixo: 
 
 Custos Indiretos sem 
Departamentalização 
Custos Indiretos com 
Departamentalização 
Diferença 
ALFA 330 347 27 
BRAVO 550 320 (230) 
FOXTROT 220 433 213 
Total 1.100 1.100 
 
3.2. Custeio Direto ou Variável 
 
O custeio direto ou variável corresponde ao método de apropriação de custos que consiste em 
apropriar aos produtos apenas os custos variáveis (neste caso, custos ou despesas variáveis). 
 
Os custos fixos, neste método de custeio são considerados despesas e são lançados 
diretamente em conta de resultado, visto que, eles existem independentemente se houver 
produção ou não. Logo, não são considerados custos de produção e sim despesas, sendo encerrados 
diretamente em conta de resultado. 
 
 Há que se ressaltar que este método de custeio é vedado pela legislação do imposto de renda. 
Contudo, é considerado o método mais adequado ao processo de tomada de decisão da administração 
da empresa. 
 
Apuração da produção acabada, dos produtos em elaboração e dos produtos vendidos: 
 
Estoque inicial de insumos 
(+) Custo de Aquisição das compras de insumos (matéria-prima, material secundário e 
embalagens) 
(-) Estoque final de insumos 
(=) Insumos Consumidos 
(+) Outros Custos Variáveis 
(+) Estoque inicial de produtos em elaboração 
(-) Estoque final de produtos em elaboração 
(=) Custo da Produção Acabada 
(+) Estoque inicial de produtos acabados 
(-) Estoque final de produtos acabados 
Custo dos Produtos Vendidos (CPV) 
 
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Apuração do Resultado 
 
Faturamento 
(-) Imposto sobre Produtos Industrializados 
(=) Receita Operacional Bruta 
(-) Deduções da Receita Bruta (*) 
(=) Receita Líquida 
(-) Custo dos Produtos Vendidos 
(=) Margem de Contribuição 
(-) Custos Fixos 
(-) Despesas Fixas 
 (=) LUCRO/PREJUÍZO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO 
 
Margem de Contribuição ou Lucro Bruto: corresponde à diferença entre o preço de venda e as 
despesas variáveis. É o valor que sobre para fazer frente aos custos e despesas fixos. 
 
(*) Vendas Líquidas (VL) = Vendas Brutas – Deduções 
 
Deduções (contas retificadoras da receita bruta): 
 
- Devoluções de Vendas; 
- Abatimentos sobre Vendas; 
- Descontos Incondicionais Concedidos; 
- Impostos sobre Vendas (ICMS, ISS e IE); e 
- Contribuições Sociais sobre Vendas (PIS e Cofins). 
 
3.2.1. Comparação entre o Custeio Variável e o Custeio por Absorção 
 
Exemplo: A empresa J4M2 apresentou os seguintes dados contábeis para determinado exercício: 
 
Produção: 1.000 unidades totalmente acabadas 
Custos Variáveis = R$ 20.000,00 
Custos Fixos = R$ 12.000,00 
Despesas Variáveis = R$ 4.000,00 
Despesas Fixas = R$ 6.000,00 
Não há estoques iniciais e finais de produtos em elaboração 
Não há estoques iniciais de produtos acabados 
Vendas Líquidas: 800 unidades a R$ 60,00 cada uma no total de R$ 48.000,00 
 
(I) Custeio por Absorção: 
 
Custos Fixos 12.000 
Custos Variáveis 20.000 
Custo da Produção do Período 32.000 
 
Como não há estoques iniciais e finais de produtos em elaboração: 
 
Custo da Produção Acabada no Período = Custo da Produção do Período 
Custo da Produção Acabada no Período = 32.000 
 
 
 
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Custo dos Produtos Vendidos: 
 
Custo Unitário de Produção = 32.000/1.000 unidades = 32 
 
Custo dos Produtos Vendidos = Unidades vendidas x Custo unitário de 
produção 
 
Custo dos Produtos Vendidos = 800 unidades x 32 = 25.600 
 
 Estoque Final de produtos acabados: 
 
 Estoque Final de Produtos Acabados = 200 unidades x 32 = 6.400 
 
 Demonstração do Resultado do Período: 
 
 Vendas Líquidas 48.000 
 (-) CPV (25.600)Resultado Industrial 22.400 
 (-) Despesas Variáveis (4.000) 
(-) Despesas Fixas (6.000) 
 Lucro Líquido 12.400 
 
(II) Custeio Variável: 
 
Custos Variáveis = Custos da Produção do Período = 20.000 
 
Custo da Produção Acabada no Período = Custo da Produção do Período 
Custo da Produção Acabada no Período = 20.000 
 
Custo dos Produtos Vendidos: 
 
Custo Unitário de Produção = 20.000/1.000 unidades = 20 
 
Custo dos Produtos Vendidos = Unidades vendidas x Custo unitário de 
produção 
 
Custo dos Produtos Vendidos = 800 unidades x 20 = 16.000 
 
 Estoque Final de produtos acabados: 
 
 Estoque Final de Produtos Acabados = 200 x 20 = 4.000 
 
 
 Demonstração do Resultado do Período: 
 
 Vendas Líquidas 48.000 
 (-) CPV (16.000) 
 (-) Despesas Variáveis (4.000) 
 Margem de Contribuição 28.000 
 (-) Custos Fixos (12.000) 
(-) Despesas Fixas (6.000) 
 Lucro Líquido 10.000 
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Diferenças entre os dois métodos de custeio: 
 
 Custeio por 
Absorção 
Custeio Variável Diferença 
Custo de Produção 
do Período 
32.000 20.000 12.000 
Custo da Produção 
Acabada no Período 
32.000 20.000 12.000 
Custo dos Produtos 
Vendidos 
25.600 16.000 9.600 
Estoque Final dos 
Produtos Acabados 
6.400 4.000 2.400 
Lucro Líquido 12.400 10.000 2.400 
 
Observe que o custo de produção do período, no custeio por absorção, é maior em R$ 
12.000,00, que corresponde ao valor dos custos fixos que, no custeio variável não são considerados 
custos e sim despesas do período. 
 
Já o custo de produtos vendidos, no custeio por absorção, é maior em R$ 9.600,00, diferença 
que corresponde ao valor dos custos fixos apropriados nas unidades vendidas ([800 unidades/1.000 
unidades] x 12.000 = 9.600). 
 
O estoque final dos produtos acabados, no custeio por absorção, é Mario em R$ 2.400,00, 
diferença que corresponde ao valor dos custos fixos apropriados no estoque final de produtos 
acabados ([200 unidades/1.000 unidades] x 12.000 = 2.400). 
 
O estoque final do custeio variável é representado por: 
 
Custo Variável Unitário = R$ 20.000,00/1.000 unidades 
Custo Variável Unitário = R$ 20,00 
 
Unidades em Estoque no Final do Período = 200 unidades 
 
Valor do Estoque Final = 200 x R$ 20,00 = R$ 4.000,00 
 
O estoque final do custeio por absorção é representado por: 
 
Custo Fixo Unitário = R$ 12.000,00/1.000 unidades 
Custo Fixo Unitário = R$ 12,00 
 
Custo Variável Unitário = R$ 20.000,00/1.000 unidades 
Custo Variável Unitário = R$ 20,00 
 
Custo Unitário Total = Custos Fixos + Custos Variáveis 
Custo Unitário Total = 12 + 20 = R$ 32,00 
 
Unidades em Estoque no Final do Período = 200 unidades 
 
Valor do Estoque Final = 200 x R$ 32,00 = R$ 6.400,00 
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Como o estoque final de produtos acabados, no custeio por absorção, é maior em R$ 2.400,00, 
o lucro do período do custeio por absorção, em relação ao custeio variável, também será maior em R$ 
2.400,00. 
 
3.2.2. Vantagens e Desvantagens do Custeio Variável 
 
Vantagem 1: impede que eventuais aumentos de produção, que não correspondam a aumentos 
de vendas, venham distorcer o resultado apurado, visto que os custos e despesas fixas são 
apresentados após a margem de contribuição. 
 
Considerando o exemplo anterior, suponha que o dono da J4M2 decida aumentar a sua produção para 
2.000 unidades, mesmo sabendo que as unidades vendidas permaneceram em 800. 
 
(I) Custeio por Absorção: 
 
Custos Fixos 12.000 (não sofrem alteração) 
Custos Variáveis 40.000 (Custo Variável Unitário x 2.000 unid.) 
Custo da Produção do Período 52.000 
 
Como não há estoques iniciais e finais de produtos em elaboração: 
 
Custo da Produção Acabada no Período = Custo da Produção do Período 
Custo da Produção Acabada no Período = 52.000 
 
Custo dos Produtos Vendidos: 
 
Custo Unitário de Produção = 52.000/2.000 unidades = 26 
 
Custo dos Produtos Vendidos = Unidades vendidas x Custo unitário de 
produção 
 
Custo dos Produtos Vendidos = 800 unidades x 26 = 20.800 
 
 Estoque Final de produtos acabados: 
 
 Estoque Final de Produtos Acabados = 200 x 26 = 5.200 
 
 Demonstração do Resultado do Período: 
 
 Vendas Líquidas 48.000 
 (-) CPV (20.800) 
 Resultado Industrial 27.200 
 (-) Despesas Variáveis (4.000) 
(-) Despesas Fixas (6.000) 
 Lucro Líquido 17.200 
 
Ou seja, apesar de não ter ocorrido um aumento nas vendas, um aumento na produção do 
período, aumentou o lucro líquido em R$ 4.800,00 (R$ 17.200,00 – R$ 12.400,00). 
 
Isto ocorreu, pois o aumento da produção diminuiu os custos fixos unitários incorporados aos 
produtos vendidos. Quando a produção era de 1.000 unidades, os custos fixos unitários eram de R$ 
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12,00 (R$ 12.000,00/1.000 unidades). Entretanto, com a produção de 2.000 unidades, os custos fixos 
unitários passaram a R$ 6,00 (R$ 12.000,00/2.000 unidades). 
 
Ou seja, o aumento da produção, mesmo sem ocorrer um aumento nas vendas, reduziu os 
custos fixos unitários e aumentou o lucro da empresa. 
 
(II) Custeio Variável: 
 
Custos Variáveis = Custos da Produção do Período = 40.000 (R$ 20,00 x 2.000 
unidades) 
 
Custo da Produção Acabada no Período = Custo da Produção do Período 
Custo da Produção Acabada no Período = 40.000 
 
Custo dos Produtos Vendidos: 
 
Custo Unitário de Produção = 40.000/2.000 unidades = 20 
 
Custo dos Produtos Vendidos = Unidades vendidas x Custo unitário de 
produção 
 
Custo dos Produtos Vendidos = 800 unidades x 20 = 16.000 
 
 Estoque Final de produtos acabados: 
 
 Estoque Final de Produtos Acabados = 200 x 20 = 4.000 
 
 
 Demonstração do Resultado do Período: 
 
 Vendas Líquidas 48.000 
 (-) CPV (16.000) 
 (-) Despesas Variáveis (4.000) 
 Margem de Contribuição 28.000 
 (-) Custos Fixos (12.000) 
(-) Despesas Fixas (6.000) 
 Lucro Líquido 10.000 
 
Ou seja, como os custos fixos são apropriados diretamente no resultado do período, o aumento 
da produção sem aumento das vendas não proporciona qualquer alteração nos lucros da empresa. 
 
Vantagem 2: Corresponde a uma melhor ferramenta de tomada de decisão por parte dos 
administradores da empresa em relação ao custeio por absorção, que pode induzir a decisões 
erradas sobre a produção. 
 
Desvantagens: a apropriação dos custos fixos diretamente no resultado do exercício, sem passar 
pelos estoques produzidos, descumpre o princípio da competência. O administrador pode vir a 
desprezar custos periódicos no processo de estabelecimento dos preços de venda. 
 
 
 
 
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3.3. Grau de Alavancagem Operacional 
 
Tem a finalidade de medir a eficiência operacional alcançada no processo de gestão de custos 
e despesas fixos, de modo a aumentar a rentabilidade. 
 
G.A.O = (Variação Percentual do Lucro Oper. Líquido/Variação Percentual de Vendas) - 1 
 
 Exemplo: 
 
 Produção de 5.000 unidades Produção de 8.000 unidadesVendas Líquidas 20.000,00 25.000,00 
Custos dos Produtos Vendidos (6.000,00) (8.000,00) 
Despesas Variáveis (4.000,00) (4.000,00) 
Margem de Contribuição 10.000,00 13.000,00 
Custos e Despesas Fixos (2.000,00) (2.000,00) 
Lucro Operacional 8.000,00 11.000,00 
 
Variação Percentual do Lucro Operacional = (11.000 – 8.000)/8.000 = 0,375 = 37,5% 
 
Variação Percentual das Vendas Líquidas = (25.000 – 20.000)/20.000 = 0,25 = 25% 
 
GAO = (0,375/0,25) - 1= 1,50 – 1 = 0,50 = 50% 
 
Ou seja, um aumento de 60% na produção ([8.000-5.000]/5000) gerou um aumento do lucro 
operacional de 50%, superior à variação das vendas. 
 
3.4. Custeio ABC – Custeio Baseado por Atividades 
 
No método de custeio ABC, ou custeio baseado por atividades, o objetivo é delinear as 
atividades para determinar os sistemas de custos, ou seja, as atividades da empresa constituem, 
neste método, os objetos fundamentais para a determinação dos custos Estes custos por 
atividades é que serão apropriados aos produtos. 
 
Para se utilizar o método de custeio ABC é necessária a definição das atividades relevantes 
dentro dos departamentos, bem como dos direcionadores de custos que irão alocar os diversos custos 
incorridos às atividades. 
 
O principal objetivo do custeio ABC é reduzir as distorções causadas em virtude da 
arbitrariedade da distribuição, via rateio, de custos indiretos de fabricação aos produtos. O 
custeio ABC também pode ser aplicado aos custos diretos, como, por exemplo, a mão-de-obra direta, 
mas, neste caso, não haverá muita diferença em relação ao método de custeio por absorção. 
Resumindo, a diferença fundamental está no tratamento dado aos custos indiretos. 
 
Normalmente, os custos obtidos pelo método de custeio ABC incluem despesas 
administrativas e com vendas, razão pela qual não é aceito, para fins contábeis, para avaliação dos 
estoques. Entretanto, este método de custeio é de grande utilidade para a tomada de decisão do 
administrador da empresa. 
 
A atribuição de custos às atividades pode ser realizada de três maneiras: 
 
Alocação Direta: quando existe uma identificação clara e direta dos custos com as atividades. 
Exemplos: Salários, Depreciação, Material de Consumo, etc. 
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Rastreamento: esta alocação se baseia na identificação da relação de causa e efeito entre a 
ocorrência das atividades e a geração de custos. Normalmente, é estabelecida por direcionadores 
de custos. 
 
Rateio: utilizado apenas quando não há possibilidade de utilizar a alocação direta ou o 
rastreamento. 
 
Direcionador de Custo: é o fator que determina o custo de uma atividade. Para efeito do custeio 
de produtos, o direcionador deve ser o fator que determina ou influencia a maneira como os produtos 
consomem as atividades. Ou seja, o direcionador de custos é a base utilizada para atribuir os custos 
das atividades aos produtos. 
 
 Exemplos de direcionadores de custos: 
- número de empregados; 
- área ocupada; 
- homem-hora; 
- hora-máquina; 
- quantidade de energia; 
- estimativa do responsável pela área, etc. 
 
Exemplo: Considere a industria J4M2 
 
 Produção Mensal em Unidades Preço de Venda Unitário 
Sapatos 20.000,00 20,00 
Botas 10.000,00 30,00 
Botinas 5.000,00 40,00 
 
As horas trabalhadas na produção estão assim distribuídas: 
 
 Departamento de Corte Departamento de Acabamento Total 
Sapatos 150 h 50 h 200 h 
Botas 200 h 50 h 250 h 
Botinas 240 h 60 h 300 h 
Total 590 h 160 h 750 h 
 
As horas-máquina na produção estão assim distribuídas: 
 
 Departamento de Corte Departamento de Acabamento Total 
Sapatos 300 h 20 h 320 h 
Botas 350 h 30 h 380 h 
Botinas 400 h 40 h 440 h 
Total 1.050 h 90 h 1.140 h 
 
Os custos diretos por unidade do produto foram: 
 
 Materiais Diretos Outros Materiais Diretos Mão-de-Obra Direta Total 
Sapatos 5,00 2,00 5,00 12,00 
Botas 8,00 2,00 10,00 20,00 
Botinas 10,00 1,00 15,00 26,80 
Total 23,00 5,00 30,00 58,00 
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Os custos indiretos foram: 
 
Consumo de Energia Elétrica = R$ 75.000,00 
Depreciação de Máquinas = R$ 68.400,00 
 
Total dos Custos Indiretos = R$ 143.400,00 
 
Energia elétrica: o direcionador de custos é o número de horas trabalhadas para a execução da 
atividade. 
 
Depreciação: o direcionados de custos é o número de horas-máquina trabalhadas. 
 
 Atividades: os direcionadores de custos das atividades são: 
 
- número de horas trabalhadas nas atividades de corte; 
- número de horas trabalhadas nas atividades de acabamento; 
- horas-máquina para as atividades de corte; e 
- horas-máquina para as atividades de acabamento. 
 
Cálculo dos custos unitários dos direcionadores: 
 
 Custo Unitário do Direcionador = Custo da Atividade/Total do Direcionador 
 
(I) Energia: o direcionador são as horas-trabalhadas 
 
Custo Unitário do Direcionador = Custo da Atividade/Número de Horas Trabalhadas 
Custo Unitário do Direcionador = 75.000/750 = R$ 100,00 a hora 
 
 Departamento de Corte Departamento de Acabamento Total 
Sapatos 150 h x 100 = 15.000 50 h x 100 = 5.000 20.000 
Botas 200 h x 100 = 20.000 50 h x 100 = 5.000 25.000 
Botinas 240 h x 100 = 24.000 60 h x 100 = 6.000 30.000 
Total 59.000 16.000 75.000 
 
(II) Depreciação: o direcionador são as horas-máquina 
 
Custo Unitário do Direcionador = Custo da Atividade/Número de Horas-Máquina 
Custo Unitário do Direcionador = 68.400/1.140 = R$ 60,00 a hora 
 
 Departamento de Corte Departamento de Acabamento Total 
Sapatos 300 h x 60 = 18.000 20 h x 60 = 1.200 19.200 
Botas 350 h x 60 = 21.000 30 h x 60 = 1.800 22.800 
Botinas 400 h x 60 = 24.000 40 h x 60 = 2.400 26.400 
Total 63.000 5.400 68.400 
 
 
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Deste modo, os custos diretos e indiretos por produto ficaram da seguinte forma: 
 
 Energia Depreciação Custos Diretos Total 
Sapatos 20.000 19.200 12 x 20.000 = 240.000 279.200 
Botas 25.000 22.800 20 x 10.000 = 200.000 247.800 
Botinas 30.000 26.400 26,80 x 5.000 = 134.000 190.400 
Total 75.000 68.400 574.000 717.400 
 
Os custos unitários por produto seriam: 
 
 Custo Unitário 
Sapatos 279.200/20.000 = 13,96 
Botas 247.800/10.000 = 24,78 
Botinas 190.400/5.000 = 38,08 
 
O resultado do período ficaria da seguinte forma: 
 
 Preço de Venda 
Unitário 
Custo Unitário Lucro Bruto 
Unitário 
Margem de Lucro 
Sapatos 20,00 (13,96) 6,04 6,04/20,00 = 30,20% 
Botas 30,00 (24,78) 5,22 5,22/30,00 = 17,4% 
Botinas 40,00 (38,08) 1,92 1,92/40,00 = 4,8% 
 
 Ou seja, pelo método de custeio ABC é possível visualizar os custos pelas atividades 
realizadas na produção. 
 
3.4.1. Vantagens e Desvantagens do Custeio ABC 
 
Vantagem: pelo mecanismo adotado pelo sistema de custeio ABC é possível obter uma relação 
mais real dos custos com o departamento ou atividade, o que permite um embasamento mais 
eficaz na hora da tomada de decisão (gestão de custos). O sistema de custeio ABC permite uma 
melhor alocação dos custos indiretos aos diversos produtos. 
 
Desvantagem: não é permitido pela legislação brasileira. 
 
3.5. Equivalente de Produção 
 
 O conceito de equivalente de produção é utilizado quando a produção é contínua e, ao final 
do período a indústria apresenta estoques de produtos