Planejamento Contábil Tributário Unidade II(1)

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5 LUCRO REAL
Uma outra forma de tributação é a com base no lucro real, que para muitas empresas é uma opção. 
Para as pessoas jurídicas que se enquadrarem em qualquer um dos incisos do art. 14 da Lei nº 9.718/89, 
a tributação terá que ser, obrigatoriamente, baseada nele.
O lucro real é o lucro ou prejuízo contábil do período de apuração, após os ajustes feitos pelas 
adições, exclusões e compensações autorizadas pela legislação tributária ou pela legislação do Imposto 
de Renda.
Verifica‑se que, pela definição, o lucro ou o prejuízo é aquele apurado na escrituração comercial, em 
que as pessoas jurídicas tributadas pelo lucro real são obrigadas a manter‑se em boa ordem e guarda, 
com estrita observância das leis comerciais e fiscais e dos princípios contábeis geralmente aceitos.
5.1 Determinação do lucro real
As pessoas jurídicas tributadas pelo lucro real poderão determinar o lucro com base em balanço 
anual levantado no dia 31 de dezembro ou mediante levantamento de balancetes trimestrais na forma 
da Lei nº 9.430/96:
O resultado do período de apuração (antes de computar a provisão para 
o imposto de renda), ajustado pelas adições, exclusões e compensações 
prescritas ou autorizadas pela legislação do imposto sobre a renda, ou seja, 
para se determinar o Lucro Real é preciso apurar o resultado líquido auferido 
na escrituração comercial (BRASIL, 1996).
Verifica‑se que o regulamento do Imposto de Renda em seu art. 248 vem informar que o lucro líquido 
do período de apuração seja dado pela soma algébrica do lucro operacional, dos resultados não operacionais 
e das participações, e deverá ser determinado com observância dos preceitos da lei comercial.
A legislação fiscal informa que aquelas despesas não reconhecidas como dedutíveis devem ser 
adicionadas ao lucro líquido do período, assim como as receitas que não sejam tributáveis devem ser 
excluídas, para que o lucro real seja apurado.
5.2 Pessoas jurídicas obrigadas a apurarem o lucro real
A obrigatoriedade da tributação com base no lucro real é determinada pelo art. 246 do Regulamento 
do Imposto de Renda (RIR).
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Conforme já mencionamos, algumas empresas estão obrigadas à tributação pelo regime de lucro 
real, empresas estas relacionadas no art. 246 do RIR/1999.
As empresas obrigadas são as que obtiveram, a partir de janeiro de 2014, receita superior ao limite de 
R$ 78.000.000,00, ou proporcionalmente ao número de meses do período, quando o período for inferior 
a doze meses; que explorem atividades de bancos comerciais, de investimentos, caixas econômicas, 
sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de créditos mobiliários e câmbio, 
distribuidoras de títulos e valores, arrendamento mercantil, cooperativas de crédito, empresas de seguros 
e entidades de previdência privada.
Também são obrigadas à apuração do imposto pelo regime de lucro real as empresas que tiveram 
lucros ganhos de capital ou rendimentos, provenientes do exterior; que usufruam benefícios relativos à 
isenção ou redução de imposto quando autorizadas pela legislação tributária, que cujo objetivo social 
sejam as atividades de prestação de serviços, de forma cumulativa e contínua, de serviços de assessoria 
de crédito, mercadológico, gestão de crédito, ou seja, atividades de factoring.
Para o lucro real, a base de cálculo do imposto é exatamente o “lucro real” após as adições e 
exclusões, porém existe a opção pela estimativa mensal, em que o percentual do imposto será aplicado 
sobre a base de cálculo obtida segundo o mesmo tratamento dado ao lucro presumido, porém neste 
caso não integrarão a base de cálculo os rendimentos e ganhos líquidos de aplicação financeira e 
renda via e variável; as receitas de atividades incentivadas proporcionalmente ao benefício de isenção 
ou redução a que a pessoa jurídica, no caso, fizer jus, as receitas de recuperações de créditos que 
não significam novas receitas; a reversão de saldo de provisões constituídas anteriormente; lucros e 
dividendos obtidos pelas participações societárias avaliadas pelo custo de aquisição e a contrapartida 
do ajuste por aumento do valor de investimentos avaliados pelo método da equivalência patrimonial, 
bem como juros de capital próprio.
O valor do Imposto de Renda para empresas tributadas pelo lucro real, em cada mês, será calculado 
por meio da aplicação da alíquota de 15% sobre a base de cálculo presumida, acrescido de adicional de 
10% sobre o que exceder ao lucro real mensal de R$ 20.000,00.
5.3 Opção pelo lucro real
As pessoas jurídicas, mesmo se não obrigadas a tal, poderão apurar seus resultados tributáveis com 
base no lucro real.
Assim, por exemplo, uma empresa que esteja com pequeno lucro ou mesmo prejuízo, não estando 
obrigada a apurar o lucro real, poderá fazêlo, visando à economia tributária (planejamento fiscal).
Esta opção poderá ser feita desde que no início do ano, no pagamento do primeiro imposto, com o 
código da receita do sistema escolhida.
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5.4 Ajustes ao lucro líquido
Sabemos que as empresas, em geral, contabilizam uma série de receitas de despesas que fazem parte 
do seu sistema de informação contábil, econômico e financeiro, porém a legislação fiscal restringe, 
principalmente, a contabilização de determinadas despesas, ou seja, não aceita a sua dedução do lucro 
contábil para fins de cálculo do Imposto de Renda e da CSSL.
Dessa limitação existem as diferenças permanentes e as diferenças temporárias.
Diferenças permanentes são as despesas e receitas que não são dedutíveis atualmente e jamais 
serão. Da mesma forma, existem as receitas que não são tributáveis atualmente e também não serão 
no futuro.
Exemplos:
•	 Receita	de	dividendos	recebidos	de	outras	sociedades.
•	 Multas	por	infração	de	trânsito.
Diferenças temporárias são as despesas e as receitas que não são dedutíveis atualmente, porém 
serão no futuro, desde que cumpridos os ordenamentos legais. Da mesma forma, existem as receitas que 
não são tributáveis atualmente, mas serão no futuro.
Exemplos:
•	 Receita	da	venda	de	imóveis	(para	empresas	do	ramo	imobiliário),	ainda	que	se	tenha	contabilizado	
o lucro pelo regime de competência, o lucro pelo recebimento (regime de caixa) poderá ser 
tributado.
•	 Despesas	 de	 amortização	 de	 ágio	 na	 aquisição	 de	 investimentos	 avaliados	 pelo	 método	 da	
equivalência patrimonial. Não é dedutível na data da contabilização, porém será quando da venda 
ou baixa do investimento.
Nesse sentido, foi criado pela legislação fiscal e tributária o livro Lalur (Livro de Apuração do Lucro 
Real).
5.4.1 Lalur
Os ajustes ao lucro líquido do período para fins de apuração do lucro real serão compostos de 
adições, exclusões ou compensações, conforme o Decreto‑Lei nº 1.598, de 1977, art. 6º, § 2º.
O Lalur é constituído pelas partes A e B (sendo a primeira subdivida em duas outras partes) e 
escriturado a partir do lucro contábil antes da constituição da provisão para o Imposto de Renda e da 
contribuição social sobre o lucro.
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A pessoa jurídica é obrigada a seguir ordem uniforme de escrituração, mecanizada ou não, utilizando 
os livros e papéis adequados, cujo número e espécie ficam a seu critério (Decreto‑lei nº 486/69, art. 1°) 
(BRASIL, 1969).
5.4.1.1 Escrituração do Livro de Apuração do LucroReal
O Lalur é um livro de escrituração fiscal criado pelo Decreto‑Lei nº 1.598, de 1977, conforme o § 2. do 
art. 177 da Lei nº 6.404, de 1976 e, como dissemos, destinado à apuração do lucro real sujeito à tributação 
do Imposto de Renda em cada período de apuração, contendo, ainda, informações e elementos que 
poderão afetar o resultado de períodos de apuração futuros (RIR/1999, art. 262), escrituração esta 
extracontábil.
A escrituração do Livro Lalur é obrigatória para todas as pessoas jurídicas que estejam obrigadas 
ou mesmo que optaram pela tributação do Imposto de Renda pelo lucro real. Ou seja, se estiver sendo 
tributada pelo lucro real, a pessoa jurídica deve escriturar o Lalur.
O Lalur é apresentado em folhas numeradas tipograficamente e contém duas partes contendo a 
mesma quantidade de folhas em cada uma, devendo ser reunidas em um só volume e encadernado.
•	 Na	parte	A,	 deverão	 constar	 aos	 lançamentos	de	ajuste	do	 lucro	 líquido	do	período,	 todas	as	
adições, exclusões e compensações que a legislação permite, tendo como resultado a transcrição 
da demonstração do lucro real.
•	 A	parte	B	é	reservada	exclusivamente	para	o	controle	dos	valores	que	não	constem	da	escrituração	
comercial, mas influenciarão na determinação do lucro real de períodos futuros.
 Observação
Conforme a legislação vigente, o Lalur é destinado ao registro dos 
valores que não deveriam constar da escrituração comercial, devido à sua 
natureza fiscal. Desta forma, não pode ser utilizado para corrigir ou suprir 
deficiências da escrituração comercial, tais como o registro de despesas não 
constantes da escrituração comercial ou registradas insuficientemente. O 
embasamento legal está na PN CST nº 96 de 1978 e PN CST nº 11 de 1979.
A parte A do Lalur deverá ser escriturada em ordem cronológica, em todas as folhas seguidamente, 
sem quaisquer intervalos ou entrelinhas, sendo encerrado período a período com a transcrição da 
demonstração do lucro real. Após a escrituração, ele deverá conter a assinatura do responsável pela 
pessoa jurídica e de contabilista legalmente habilitado.
Na parte B, deverá ser escriturado, utilizando uma folha para conta, qualquer fato que exija controle 
individualizado. Vale observar que, completada a utilização das páginas destinadas a uma das partes 
do livro, a outra parte será encerrada igualmente, mediante o cancelamento das páginas não utilizadas, 
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prosseguindo com a escrituração em livro subsequente.De acordo com a Instrução Normativa SRF nº 
28 de 1978, o Lalur deverá conter os lançamentos dos ajustes do lucro líquido do período que serão 
feitos de forma individual e com clareza, indicando a conta e a subconta em que os valores tenham sido 
registrados na escrituração comercial, inclusive o livro e a data em que foram registrados os respectivos 
lançamentos, os valores‑base sobre os quais foram calculadas as adições ou exclusões quando não 
houver registro correspondente na escrituração comercial.
Após a escrituração do último lançamento de ajuste do lucro líquido do período, na data de 
encerramento se for o caso trimestral ou anual, deverá ser transcrita a demonstração do lucro real, 
em que haverá o lucro ou prejuízo líquido constante da escrituração comercial, apurado no período de 
incidência; as adições e exclusões ao lucro líquido, discriminadas item por item, agrupados os valores de 
acordo com sua natureza, e a soma das adições e das exclusões.
Deverão também estar registrados o subtotal obtido pela soma algébrica do lucro ou prejuízo 
líquido do período com as adições e exclusões; as compensações que estão sendo feitas no período, 
compensações estas que não poderão ultrapassar 30% do valor do lucro e o lucro real do período ou o 
prejuízo do período que será compensado em períodos subsequentes.
Na parte B, serão controlados os valores que irão integrar a tributação de períodos subsequentes, 
como adição, exclusão ou compensação. Como exemplos, podem ser citados:
Deverão ser adicionadas as receitas de variações cambiais diferidas até o momento de sua efetiva 
realização, ressaltando‑se que essas receitas apropriadas na contabilidade pelo regime de competência 
são inicialmente excluídas no Lalur e, quando realizadas, são adicionadas; deságios de investimentos 
avaliados por equivalência patrimonial que foram diferidos até a realização daqueles investimentos; 
valores referentes à depreciação acelerada incentivada; e, se for o caso, lucro inflacionário se apurado 
até 31/12/1995.
As exclusões que deverão ser registradas são as despesas e custos que não são considerados como 
dedutíveis pela legislação ou disposições contratuais; as despesas de variações cambiais que estiverem 
diferidas até o momento da realização; despesas de ágios amortizados de investimentos que tiveram a 
avaliação por equivalência patrimonial diferidos, até o momento da realização.
Deverá ser registrado o prejuízo fiscal apurado em períodos anteriores, operacionais ou não 
operacionais, tanto dos períodos trimestrais ou anuais, conforme o regime de apuração.
Mesmo	 não	 constituindo	 valores	 a	 serem	 excluídos	 do	 lucro	 líquido,	mas	 que	 sejam	 dedutíveis	
do imposto devido, deverão ser mantidos os controles dos valores que ultrapassaram o limite para 
compensação e que poderão ser utilizados nos cálculo das deduções dos anos subsequentes.
Embora não constituam valores a serem excluídos do lucro líquido, mas dedutíveis do imposto devido, 
deverão ser mantidos controles dos valores excedentes, a serem utilizados no cálculo das deduções nos 
anos subsequentes, dos incentivos fiscais com programas de alimentação do trabalhador (RIR/1999, art. 
582; e IN SRF nº 28, de 1978).
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A escrituração do Lalur poderá ser feita por meio da utilização de sistema eletrônico e processamento 
de dados. Para isso, deverão ser observadas as normas baixadas pela Secretaria da Receita Federal. 
Quando escrituradas em formulários contínuos, as folhas deverão ser numeradas e será obedecida a 
ordem sequencial, mecânica ou tipograficamente, contendo os termos de abertura e encerramento (IN 
SRF nº 28, de 1978). Ainda de acordo com esta, é dispensado o registro do Lalur em qualquer órgão ou 
repartição. Exemplo do registro:
Lucro líquido antes do IR ...................
+ Adições ..................................................
(‑) Exclusões ............................................
= Lucro real ..............................................
 Saiba mais
O que é o Lalur, a forma de escrituração, o que deve conter em cada 
lado do livro, tudo isso pode ser consultado no site da Receita Federal, por 
meio do seguinte link:
<http://www.receita.fazenda.gov.br/pessoajuridica/dipj/2004/
pergresp2004/pr268a285.htm>.
As adições e exclusões que poderão ser escrituradas no livro Lalur estão relacionadas no art. 249 
do RIR/1999 e poderão ser consultados no site da Receita Federal. Porém, para melhor entendimento, 
daremos alguns exemplos.
5.4.1.1.1 Nas adições
Deverão ser considerados os valores de lucros ou de qualquer fundo ainda não tributados para o 
aumento do capital, distribuição para quaisquer interesses e os destinados a reservas, lucros suspensos 
ou acumulados, conforme DL‑5844/1943, art. 43, § 1º, alíneas “f”, “g” e “i “.
Pagamentos efetuados às Sociedades civis constantes do art. 146, §3º do RIR/1999, quando 
o controle estiver direta ou indiretamente ligado por pessoa física que atuam como diretores, 
gerentes, controladores da empresa que efetuar o pagamento dos rendimentos, incluindo‑se 
os cônjuges e parentes de primeiro grau. Constam do Decreto‑Lei nº 2.397,de 21 de dezembro 
de 1987, art. 4º.
Depreciações apropriadas contabilmente, correspondentes ao bem já depreciado integralmente em 
virtude de aproveitamento de incentivos fiscais previstos em lei.
Também deverão ser adicionadas as despesas com brindes e as doações feitas, excetos as mencionadas 
nos arts. 365 e 371, caput (Lei nº 9.249, de 1995, art. 13, inciso VI).
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A Lei nº 9.316 de 22/11/96 art.1. determina também que o valor da CSLL, registrada como custo ou 
despesa operacional, deverá ser adicionado, assim como a parcela da Cofins compensada com a CSLL, 
de acordo com o art. 8º da Lei nº 9.718, de 1998 (§ 4º).
As receitas de variações cambiais diferidas até a sua realização, e as receitas de variações 
cambiais que foram apropriadas contabilmente pelo regime de competência são inicialmente 
excluídas no Lalur, porém quando da sua realização elas serão adicionadas; receitas de deságios 
de investimentos avaliados pela equivalência patrimonial diferidos até a sua realização; valores 
relativos à depreciação acelerada incentivadas e lucro inflacionário apurado até 31/12/1995, entre 
outras adições.
5.4.1.1.2 Exclusões
Poderão ser deduzidos custos ou despesas não dedutíveis no período de apuração em decorrência 
de disposições legais ou contratuais; despesas de variações cambiais diferidas até o momento de sua 
realização; amortização de despesas de ágios de investimentos avaliados por equivalência patrimonial 
diferidos até a realização. A seguir, alguns exemplos de exclusões e compensações admitidas na apuração 
do lucro real.
Poderão ser excluídos os prejuízos fiscais apurados nos períodos anteriores desde que 
a compensação não supere 30% do lucro líquido após as adições e exclusões previstas na 
legislação. Para isso, a pessoa jurídica deverá manter os livros e documentos exigidos pela 
legislação fiscal, que será a prova do prejuízo fiscal utilização para a compensação, observado 
o disposto nos arts. 509 a 515 do RIR/99.
Os rendimentos e ganho de capital quando das transferências de imóveis desapropriados em reforma 
agrária, quando o desapropriado tiver obtido o ganho.
Dividendos mínimos distribuídos anualmente pelo Fundo Nacional de Desenvolvimento (Decreto‑Lei 
nº 2.288, de 1986, art. 5º, e Decreto‑Lei nº 2.383, de 1987, art. 1º).
Juros produzidos pelos Bônus do Tesouro Nacional (BTN) e pelas Notas do Tesouro Nacional (NTN), 
quando emitidos para permuta da dívida externa do setor público.
5.4.1.2 Lançamentos no Lalur
Considerando o regime de tributação que o contribuinte tenha adotado, os lançamentos no Lalur 
serão efetuados da seguinte forma.
5.4.1.2.1 Lucro real trimestral
Na parte A, os ajustes ao lucro líquido do período serão efetuados dentro do trimestre, ou na data 
de encerramento deste, quando da determinação do lucro real. Na parte B, concomitantemente com os 
lançamentos de ajustes efetuados na parte A, ou no encerramento da apuração do período.
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5.4.1.2.2 Lucro real anual
Se a pessoa jurídica optar pelo levantamento de balanços ou balancetes com o objetivo de 
suspensão ou redução do Imposto de Renda, quando da apuração do lucro real, as adições, exclusões e 
compensações deverão ser discriminadas na parte A do Lalur, não devendo, neste momento, ser feito 
nenhum registro na parte B. Quando do enceramento do exercício, com o levantamento do lucro real 
anual, todos os ajustes do lucro líquido do período deverão ser efetuados, tanto do lado A como os 
correspondentes ao lado B.
5.5 Alíquota do Imposto de Renda
A alíquota estabelecida para o Imposto de Renda é de 15% e o adicional é de 10% sobre o lucro 
apurado que exceder o valor de R$ 60.000,00 para a tributação baseada no lucro real trimestral ou 
R$ 20.000,00 por mês para a tributação no lucro real anual, que se deverá recolher mensalmente por 
estimativa.
5.5.1 Adicional do Imposto de Renda
O adicional do Imposto de Renda passou a ter sua incidência sobre a parcela do lucro real, presumido 
ou arbitrado, que exceder o valor da multiplicação de R$ 20.000,00 pela quantidade de meses do 
período de apuração do resultado, sendo, no lucro real trimestral, o limite de isenção de R$ 60.000,00 
e no anual R$ 240.000,00. No cálculo, o adicional poderá ser maior na apuração trimestral porque se a 
empresa tiver, por exemplo, R$ 50.000,00 de lucro no 1o. trimestre e R$ 80.000,00 no segundo trimestre, 
o adicional à alíquota de 10% incidirá sobre R$ 20.000,00, não podendo deduzir a insuficiência de R$ 
10.000,00 no 1o. trimestre. Portanto, é necessário muito critério na ocasião da escolha pela tributação 
com base no lucro real trimestral ou anual.
5.6 Base de cálculo
A base de cálculo do Imposto de Renda tributado pela apuração trimestral é o lucro líquido apurado 
após todos os ajustes, sendo que, para o lucro real anual, o imposto deverá ser pago mensalmente 
sobre o lucro apurado, utilizando o resultado da aplicação de um percentual sobre a receita bruta do 
mês, acrescido de ganhos de capital e demais receitas e resultados positivos, não sendo considerados 
os rendimentos ou ganhos tributados, como de aplicações financeiras. Os percentuais aplicáveis sobre a 
receita bruta são variáveis de acordo com a sua atividade e constam do art. 15 da Lei nº 9.249/95.
Os percentuais aplicados sobre a receita bruta na determinação da base de cálculo do Imposto de 
Renda com base na apuração anual são os mesmos utilizados para o pagamento do imposto estimado 
mensalmente para as empresas que tenham a tributação pelo lucro presumido.
5.7 Lucro real trimestral
As pessoas jurídicas tributadas pelo lucro real poderão optar entre recolher os impostos pela apuração 
trimestral ou pela apuração anual.
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5.7.1 Momento da opção
O momento da opção pela apuração trimestral ocorre com a apuração do lucro real do primeiro 
trimestre, e a sua apuração nos períodos em 31 de março, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro.
O pagamento do imposto apurado pode ser em 3 parcelas, sendo que, neste caso, no pagamento da 
primeira parcela não haverá qualquer acréscimo; no da segunda parcela ocorrerá o acréscimo de juros 
de 1% e no da terceira parcela terá acréscimo de juros Selic do mês anterior e mais 1% de juros do mês, 
como determina o art. 5o. da Lei nº 9.430/96.
5.7.2 Apuração do Imposto
A apuração do lucro real é feita por meio do levantamento do balancete trimestral, efetuando 
os ajustes ao lucro líquido do período para fins de apuração do lucro real, estes serão compostos 
de adições, exclusões ou compensações. Conforme o Decreto‑Lei nº 1.598, de 1977, art. 6º, § 2º, 
os prejuízos do trimestre poderão ser compensados até o limite de 30% dos lucros apurados nos 
períodos seguintes.
O art. 1o. da Lei nº 9.430/96 substituiu a apuração do lucro real mensal pelo trimestral e foi 
amplamente divulgado na imprensa como sendo uma simplificação do Imposto de Renda das empresas, 
porém a simplificação não existe, porque as empresas bem administradas não apuravam o lucro real 
mensal e não iriam apurar o trimestral, pois ambos não trazem nenhum benefício para as empresas, mas, 
sim, em muitos casos, grandes desvantagens, como a compensação dos prejuízos fiscais e a possibilidade 
de cometer mais infrações fiscais.
5.7.3 Compensação dos prejuízos
A compensação dos prejuízos fiscais, no caso de apuração do lucro real do trimestre, não 
poderá acontecer totalmente nos trimestres seguintes, mesmo que dentro do ano‑calendário. O 
prejuízo fiscal de um trimestresomente poderá ser deduzido do lucro dos trimestres seguintes 
até o limite de 30%, portanto, se a pessoa jurídica tiver um prejuízo muito grande nos dois 
primeiros trimestres e nos trimestres seguintes obtiver lucros, a compensação do prejuízo está 
limitada a 30% do lucro do trimestre, mesmo que esse lucro tenha sido menor que o prejuízo 
dos trimestres anteriores.
O imposto e a contribuição social devidos em cada trimestre poderão ser pagos em cota única no 
mês seguinte ao trimestre da apuração, sem qualquer acréscimo, ou em três quotas mensais, sendo que, 
nesse caso, com os juros calculados pela Selic até o mês anterior ao do efetivo pagamento e 1% no mês 
do efetivo pagamento.
Como exemplo, para o primeiro trimestre, se os pagamentos forem feitos em três quotas, o pagamento 
de abril não sofrerá qualquer acréscimo, já o do mês de maio terá o acréscimo de 1% e o de junho terá 
não só o acréscimo de juros do mês de maio, mas também 1% referente ao mês de pagamento de junho. 
Essa determinação está contida no art. 5º. Da Lei nº 9.430/96.
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5.8 Lucro real anual
As pessoas jurídicas poderão também optar pela apuração do lucro real anual. Nesse caso, 
terá que pagar mensalmente o Imposto de Renda calculado pela forma estimada ou mesmo com 
base em balancete. Caso a empresa não demonstre, por meio de balanço ou balancetes mensais, 
a apuração de prejuízo fiscal e a base negativa da CSLL, o não pagamento mensal do imposto 
sujeitará a aplicação de multa isolada lançada de ofício, ainda mesmo que tenha sido apurado 
prejuízo fiscal ou base negativa da CSLL no final do período anual. Essa determinação está contida 
no art. 44, § 1o., IV, da Lei nº 9.430/96.
Os percentuais aplicados sobre a receita bruta na determinação da base de cálculo do Imposto de 
Renda com base na apuração anual são os mesmos utilizados para o pagamento do imposto estimado 
mensalmente para as empresas que tenham a tributação pelo lucro presumido.
Caso a pessoa jurídica tenha diversas atividades, será aplicado o percentual correspondente 
a cada uma das atividades, assim, se a pessoa jurídica teve receita da venda de mercadorias 
produzidos e comissão de intermediação de negócios, sobre a primeira receita será aplicado o 
percentual de 8%, enquanto para a receita de comissão será aplicado o percentual de 32%.
Por meio do ADN nº 6, de 13/01/97, a Receita Federal definiu que, na atividade de construção por 
empreitada, o percentual a ser aplicado será de 8% sobre a receita bruta quando houver o emprego de 
materiais, mesmo que em qualquer quantidade, e de 32% quando não houver emprego de materiais, 
sendo unicamente de mão de obra. A redação distorce o entendimento, uma vez que não há construção 
por empreitada sem o emprego de materiais. A distinção pretendida era entre materiais fornecidos pela 
empreiteira e os fornecidos por terceiros.
Sobre as receitas provenientes de atividades de loteamento, incorporação imobiliária e da venda 
de imóveis construídos ou adquiridos com o objetivo de revenda, deverá ser aplicado o percentual de 
8%, sendo que o montante efetivamente recebido relativo a cada unidade imobiliária vendida será 
considerado como receita bruta.
As atividades incentivadas não comporão a base de cálculo do imposto na proporção que a pessoa 
jurídica fizer jus, assim como a pessoa jurídica que tiver instalada na região da Amazônia na Sudam ou 
na região da Sudene com isenção de 100% na exploração não incluirá na base de cálculo a receita da 
atividade incentivada, sendo que, caso o incentivo seja de 50%, apenas a metade da receita será incluída 
na base de cálculo.
Com relação ao ganho de capital obtido com a venda de bens do ativo permanente para recebimento 
do preço mesmo que em parte, depois do término do ano‑calendário seguinte ao da venda, esse valor 
deverá integrar a base de cálculo do imposto de renda mensal, podendo ser computado na proporção 
dos recebimentos mensais para determinação do lucro real.
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5.8.1 Base de cálculo da estimativa mensal
Para apuração da base de cálculo do Imposto de Renda com base na tributação anual, a ser pago 
mensalmente, deverá ser aplicado um percentual sobre a receita bruta do mês, e nesse resultado 
deverão ser adicionados os ganhos de capital e demais receitas e resultados positivos, excluindo‑se 
os rendimentos ou ganhos tributados como de aplicações financeiras. Esses percentuais aplicáveis 
sobre a receita bruta são variáveis de acordo com a atividade da pessoa jurídica e constam do art. 15 
da Lei nº 9.249/95.
O IPI não comporá a receita bruta e também deverão ser excluídas as vendas canceladas e as 
devoluções ocorridas, bem como os descontos incondicionais concedidos. Vale lembrar que desconto 
incondicional, como o próprio nome diz, é todo aquele que independe de quaisquer condições e de 
qualquer prazo de pagamento.
 Lembrete
Como dissemos, a base de cálculo do imposto, para cada mês, será 
determinada por meio da aplicação do percentual indicado no quadro a 
seguir, sobre a receita bruta auferida no mês.
Quadro 1 – Coeficientes de aplicação sobre a receita
Espécies de atividades
Percentuais 
sobre a 
receita
•	Revenda,	para	consumo,	de	combustível	derivado	de	petróleo,	álcool	
etílico carburante e gás natural 1,6%
•	Venda	de	mercadorias	ou	produtos
•	Transporte	de	cargas
•	Atividades	imobiliárias
•	Construção	por	empreitada,	quando	houver	emprego	de	materiais	
próprios
•	Serviços	hospitalares
•	Atividade	rural
•	Industrialização	com	materiais	fornecidos	pelo	encomendante
•	Outras	atividades	não	especificadas	(exceto	prestação	de	serviços)
8%
•	Serviços	de	transporte	(exceto	o	de	cargas)
•	Bancos	comerciais,	bancos	de	investimentos,	bancos	de	
desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito, 
financiamento e investimento, sociedades de crédito imobiliário, 
sociedades corretoras de títulos, valores mobiliários e câmbio, 
distribuidoras de títulos e valores mobiliários, empresas de 
arrendamento mercantil, cooperativas de crédito, empresas de seguros 
privados e de capitalização e entidades de previdência privada aberta
•	Serviços	gerais	com	receita	bruta	até	R$	120.000/ano	(ver	nota	1)
16%
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•	Serviços	em	geral	(ver	nota	2)
•	Serviços	prestados	pelas	sociedades	civis	de	profissão	legalmente	
regulamentada
•	Intermediação	de	negócios	(ver	nota	2)
•	Administração,	locação	ou	cessão	de	bens	móveis/imóveis	ou	direitos	(ver	
nota 2)
•	Construção	por	administração	ou	empreitada,	quando	houver	emprego	
unicamente de mão de obra (ver nota 2)
•	Factoring (ver nota 2)
32%
•	No	caso	de	exploração	de	atividades	diversificadas,	será	aplicado	sobre	a	
receita bruta de cada atividade o respectivo percentual 1,6 a 32%
Nota 1: Se a receita bruta ultrapassar R$ 120.000/ano, ficará sujeita ao percentual de 32%, retroativamente ao mês de janeiro. Nesse 
caso, deve‑se efetuar o recolhimento das diferenças do IRPJ apurado até o último dia útil do mês subsequente àquele que ocorrer o 
excesso, sem nenhum acréscimo.
Nota 2: As pessoas jurídicas exclusivamente prestadoras de serviços mencionadas nesses itens poderão utilizar o percentual de 16% 
enquanto a sua receita bruta acumulada do ano em curso não ultrapassar a R$ 120.000,00 (parágrafo 3º do art. 3 IN 93/97). Na hipótese 
de ultrapassar esse valor, observar as instruções contidas na nota 1.
Fonte: <http://www.valortributario.com.br/lucro‑real‑recolhimento‑estimativa.asp>.Acesso em: 14 jan. 2012.
A seguir, temos um exemplo simplificado para fácil entendimento. Uma empresa obteve receita 
de construção por empreitada, quando houver emprego de materiais próprios no mês, no valor de 
R$ 200.000,00.
A base de cálculo será R$ 200.000,00 X 8% = R$ 16.000,00
Imposto de renda devido por estimativa = R$ 16.000,0 x 15% = R$ 2.400,00
Portanto, o valor do imposto a ser recolhido é de R$ 2.400,00.
5.8.2 Conceito de receita bruta
O conceito de receita bruta está definido no art. 224 do RIR/1999 e estabelece que:
Art. 224. A receita bruta das vendas e serviços compreende o produto da 
venda de bens nas operações de conta própria, o preço dos serviços prestados 
e o resultado auferido nas operações de conta alheia.
Parágrafo único. Na receita bruta não se incluem as vendas canceladas, 
os descontos incondicionais concedidos e os impostos não cumulativos 
cobrados destacadamente do comprador ou contratante dos quais o 
vendedor dos bens ou o prestador dos serviços seja mero depositário 
(Lei nº 8.981, de 1995, art. 31, parágrafo único).
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Os rendimentos e os ganhos de capital pagos separadamente não comporão a base de cálculo do 
imposto estimado, mas os que foram tributados deverão ser incluídos.
Na ocasião do pagamento do imposto de renda mensal, a pessoa jurídica poderá deduzir o imposto 
retido na fonte sobre as receitas, rendimentos ou ganhos considerados na apuração do imposto estimado. 
Porém, o imposto retido sobre rendimentos ou ganhos de aplicações financeiras poderá ser deduzido 
somente na declaração. É permitido às empresas de deduzir os incentivos fiscais descritos nas leis nº 
8.918/95 e 9.065/95.
5.8.3 Compensação de prejuízos
A compensação de prejuízos no lucro real anual, diferentemente do trimestral, poderá ter sua 
compensação integral no mesmo ano‑calendário, assim, caso a empresa obtenha lucro num determinado 
mês, ela poderá compensar o prejuízo do outro mês. Por exemplo, no caso de obter lucro no mês de 
março, este poderá ser compensado com o prejuízo de quaisquer outros meses.
5.8.4 Alíquota do Imposto de Renda e do adicional
A alíquota do Imposto de Renda continua sendo 15%, e a do adicional, 10%, mas o pagamento do 
adicional terá que ser feito mensalmente sobre a parcela do lucro estimado que exceder R$ 20.000,00 no mês.
Para as empresas optantes pelo lucro real trimestral cabe a dispensa de recolhimento do impostos de 
renda e da CSLL referentes às operações dos meses de janeiro e fevereiro, em vigor desde 1º de janeiro 
de 1998.
5.8.5 Suspensão ou redução do imposto
As pessoas jurídicas tributadas pelo lucro real anual poderão suspender ou reduzir o pagamento do 
imposto devido em cada mês desde que, por meio de balanços ou balancetes mensais, demonstrem que 
o valor dos impostos pagos excedeu o valor do imposto apurado, inclusive adicional, com base no lucro 
real do período em curso. Para a suspensão ou redução do pagamento também se considera o mês de 
janeiro, de forma que, se nesse mês, a empresa apurar prejuízo, não há imposto a ser recolhido.
Para que se possa efetuar a suspensão ou redução do imposto, o balanço ou balancete terá que se 
referir sempre ao período entre 1º de janeiro até a data da demonstração para apuração do lucro. Desta 
forma, uma pessoa jurídica que pagou os impostos dos meses de janeiro a abril com base na receita 
bruta e no mês de maio suspendeu o recolhimento por meio de levantamento do balanço, este deverá 
compreender o período de 1º de janeiro a 31 de maio.
O Imposto de Renda e o adicional calculados com base nos balancetes do período serão comparados 
com os valores dos impostos já pagos sobre a receita bruta das operações dos meses de janeiro a abril. 
Se a somatória dos pagamento efetuados resultar num valor superior aos valores apurados com base no 
balanço, a empresa poderá suspender ou reduzir o pagamento do imposto do mês de maio, porém se o 
valor apurado for maior que os já recolhidos, então deverá ser paga a diferença.
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No balanço ou balancete de suspensão ou redução de pagamento, o limite de isenção do adicional 
corresponderá ao resultado da multiplicação do limite mensal de R$ 20.000,00 pelo número de meses 
que compõem o período desde janeiro até o mês do balanço ou balancete. Assim, o limite de isenção do 
adicional no balanço de suspensão de 30 de abril será de R$ 80.000,00.
Vale lembrar que o balancete de abril não poderá ser utilizado para suspender ou reduzir o imposto 
de maio. Para se poder utilizar essa redução ou suspensão, um novo balancete ou balanço deverá 
ser elaborado referente ao período de 1º de janeiro até 31 de maio, e os impostos apurados deverão 
ser comparados com os impostos já pagos de janeiro a abril, sendo que para comparação deverá ser 
considerado imposto devido como o resultado da aplicação alíquota do imposto sobre o lucro real, 
acrescido do adicional e deduzido, quando for o caso, dos incentivos fiscais de dedução e de isenção ou 
redução.
O Imposto de Renda pago é a soma dos valores correspondentes aos impostos de renda pagos 
mensalmente, retido na fonte sobre as receitas ou rendimentos computados na determinação do lucro 
real do período, pagos sobre os ganhos líquidos de renda variável e o pago a maior ou indevidamente 
em anos‑calendários anteriores.
O balanço ou balancete elaborado para suspensão ou redução do pagamento o imposto terá que ser 
transcrito no Livro Diário até a data determinada para pagamento do imposto respectivamente ao mês 
(art. 12 § 5, da IN nº 93/97), não sendo preciso estar registrado no órgão competente por impossibilidade 
prática para a maioria das empresas, apesar de essa obrigatoriedade de registro não estar claro na 
instrução normativa.
Segundo Higuchi et al.:
No lucro real trimestral, a escrituração do livro inventário é obrigatório ao 
final de cada trimestre, porque esse lucro é definitivo como ocorre na balanço 
de 31 de dezembro para o lucro real anual. No lucro real anual, em caso 
de suspensão ou redução do imposto mensal, o §3º. do art. 12 da IN nº 93, 
de 12/12/97, dispensa a escrituração do livro do inventário. Se a pessoa a 
pessoa jurídica possuir registro permanente de estoque, o §4o. permite que o 
confronto entra a contagem física e a escritural seja feita só no balanço de 31 
de dezembro. Os saldos de estoques do registro permanente, apurados no final 
de cada mês servem para apuração do lucro mensal (HIGUCHI et al., 2005).
5.9 Forma de pagamento
A apuração e o recolhimento do Imposto de Renda e da CSLL é trimestral, ou seja, o imposto apurado 
e devido no trimestre é pago até o último dia do mês subsequente ao trimestre encerrado. A legislação 
ainda permite que o imposto devido no trimestre encerrado seja pago em três parcelas ou quotas 
mensais iguais e sucessivas, vencíveis no último dia dos três meses subsequentes ao encerramento 
do trimestre. Nenhuma dessas quotas pode ser inferior a R$ 1.000,00 e, caso o imposto apurado no 
trimestre seja inferior a R$ 2.000, deverá ser pago de uma única vez ou em uma única quota.
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De acordo com a legislação tributária, as quotas serão acrescidas de juros correspondentes: a) à taxa Selic 
acumulada mensalmente, calculada a partir do primeiro dia do segundo mês subsequente ao encerramento 
do período de apuração até o último dia do mês anterior ao pagamento; b) a 1% no mês de pagamento.
Tomando um exemplo de Neves et al. (2007), temos:
Lucro apurado no 1º trimestre $ 40.000,00
Impostode Renda de 15% $ 6.000,00
Parcelamento em 3 quotas de $ 2.000,00
Taxa Selic
Tabela 4 – Os 2,7% correspondem a 1,7% da Selic de maio mais 1%
Vencimento Juros
abril 1,75%
maio 1,70%
junho 1,65%
Cotas Vencimento Juros Principal e Juros
1ª 30 abril Não há 2.000,00
2ª 31 maio 1,0% 2.020,00
3ª 30 junho 2,7% 2.054,00
Total 6.074,00
 Fonte: Neves (et al., 2007).
Alternativamente à apuração trimestral, a empresa tributada pelo lucro real poderá optar pelo pagamento 
do imposto mensal por estimativa e determinar o lucro real somente em 31 de dezembro do ano‑calendário. 
A diferença entre o imposto devido apurado de forma anual e o pago pelas importâncias estimadas será:
a) Havendo diferença ao recolher, ela deverá ser efetuada até o último dia do mês de março, em uma 
única quota, acrescida de juros equivalentes à soma:
•	 Taxa	Selic	a	partir	de	1	de	fevereiro	até	o	último	dia	do	mês	anterior	ao	pagamento.
•	 1%	no	mês	do	pagamento.
b) Havendo recolhimento, o maior entre o valor do imposto sobre o lucro real apurado e o pago por 
estimativa, ele poderá ser compensado a partir de janeiro do ano‑calendário seguinte.
De acordo com o artigo 858 do Decreto nº 3.000/99 (Regulamento do Imposto de Renda), 
estabeleceu‑se que a compensação será feita a partir de abril do ano subsequente ao do período de 
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apuração, entretanto a Secretaria da Receita Federal editou o Ato Declaratório Normativo nº 3, de 7 de 
janeiro de 2000, estabelecendo que a compensação ou a restituição possa ser feita a partir do mês de 
janeiro do ano‑calendário subsequente ao período de apuração.
A opção por estimativa é apurada com base nos balancetes mensais a partir do mês de janeiro ou do 
início da atividade, sendo a opção feita durante o ano‑calendário irretratável. A pessoa jurídica não pode 
alterar para o regime de apuração trimestral. Entretanto, pode suspender ou reduzir o recolhimento por 
estimativa, caso os valores recolhidos demonstrem ou excedam o valor do imposto devido.
O balancete deverá ser levantado em observância das leis comerciais e fiscais, transcrito no livro‑diário. 
O resultado contábil do período será ajustado pelas adições, exclusões e compensações admitidas pela 
legislação do Imposto de Renda, chegando‑se, assim, ao lucro real ou ao lucro tributável.
Registro no livro de apuração do lucro real: o livro de apuração do lucro real deverá ser escriturado mensalmente, 
determinando a cada período ou mês um novo lucro real e considerando sempre os resultados acumulados.
Exemplo:
Janeiro
Lucro contábil ....................................................................... 100.000,00
Ajustes 
Adições
Despesas não dedutíveis .................................................. 10.000,00
Exclusões
Ganho na equivalência patrimonial ............................ 60.000,00
Lucro real ................................................................................ 50.000,00
Março
Lucro contábil (janeiro a março) ................................... 250.000,00
Ajustes 
Adições
Despesas não dedutíveis (janeiro a março) .............. 15.000,00
Exclusões
Ganho na equivalência patrimonial
(janeiro a março ................................................................... 90.000,00)
Lucro real ................................................................................ 175.000,00
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Com relação à apuração do lucro real mensal, os resultados decorrentes de investimentos no exterior 
em filiais, sucursais, coligadas ou controladas devem ser considerados no balancete do mês de dezembro 
de cada ano‑calendário (art. 7º da Instrução Normativa SRF 213 de 07 de outubro de 2002). Isso quer 
dizer que as exclusões ou inclusões, conforme as disposições da legislação tributária, devem ser aplicadas 
ao balancete do mês de dezembro. Exemplificando:
A empresa tem por hábito, e em observância ao regime de competência, contabilizar o resultado da 
equivalência patrimonial mensalmente.
Dados (NEVES, 2007):
Tabela 5
Data
31/12/X8 Investimento em US$ 100.000,00
31/12/X8 Taxa de câmbio 1,20
31/12/X8 Investimento em reais 120.000,00
Taxa de câmbio vigente em:
Tabela 6
Data
31/01/X9 1,25
30/06/X9 1,50
31/12/X9 2,00
Lucros acumulados no período em dólar:
Tabela 7
Data US$
31/01/X9 15.000,00
30/06/X9 22.000,00
31/12/X9 30.000,00
Contabilização controladora no Brasil em 31/01/X9:
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Tabela 8
Data Histórico Reais
Saldo em 31/12/X8 100.000 US$ a 1,20 120.000,00
31/01/X9 100.000 US$ a 1,25 125.000,00
31/01/X9 Variação cambial ativa 5.000,00
31/01/X9 Lucro de US$ 15.000 a 1,25 18.750,00
Conta de investimentos:
Tabela 9
Data Histórico Reais
Saldo em 31/12/X8 Saldo inicial 120.000,00
31/01/X9 Variação cambial ativa 5.000,00
31/01/X9 Equivalência patrimonial 18.750,00
31/01/X9 Saldo final 143.750,00
Os R$ 143.750,00 correspondem aos US$ 115.000,00 em 31/01/X9 com taxa de 1,25.
Tabela 10
Data Histórico Reais
Saldo em 31/12/X8 100.000 US$ a 1,20 120.000,00
30/06/X9 100.000 US$ a 1,50 150.000,00
30/06/X9 Variação cambial ativa 30.000,00
30/06/X9 Lucro de US$ 22.000 a 1,50 33.000,00
Conta de investimentos:
Tabela 11
Data Histórico Reais
Saldo em 31/12/X8 Saldo inicial 120.000,00
30/06/X9 Variação cambial ativa 30.000,00
30/06/X9 Equivalência patrimonial 33.000,00
31/01/X9 Saldo final 183.000,00
Os R$ 183.000,00 correspondem aos US$ 122.000 com taxa de 1,50. 
Nesse exemplo, os resultados parciais de janeiro e junho não devem ser considerados na apuração 
do lucro real dos respectivos meses, mas somente no final do ano, em dezembro/X9.
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Tabela 12
Data Histórico Reais
Saldo em 31/12/X8 100.000 US$ a 1,20 120.000,00
31/12/X9 100.000 US$ a 2,00 100.000,00
31/12/X9 Variação cambial ativa 80.000,00
31/12/X9 Lucro de US$ 30.000 a 2.00 60.000,00
Conta de investimentos:
Tabela 13
Data Histórico Reais
Saldo em 31/12/X8 Saldo inicial 120.000,00
31/12/X9 Variação cambial ativa 80.000,00
31/12/X9 Equivalência patrimonial 60.000,00
31/12/X9 Saldo final 260.000,00
Os R$ 260.000,00 correspondem aos US$ 130.000 com taxa de 2,00.
Observe	que,	de	acordo	com	os	dispositivos	legais	da	Medida	Provisória	nº	243	de	31	de	março	de	
2005, somente são acrescidos ao lucro real ou ao Lalur o ganho na equivalência patrimonial de R$ 
60.000,00. Se a atualização cambial for positiva terá isenção de tributação, se for negativa não terá 
dedução. Isso se dá por ausência de dispositivo na legislação tributária, ainda que, durante os últimos 
anos, a União tenha feito diversas tentativas para torná‑la tributável.
Vale ainda acrescentar que, de acordo com as recentes alterações na legislação societária (Lei 
nº 11.638/07 e Lei nº 11.941/09), a variação cambial ativa deve ser lançada em conta específica do 
patrimônio líquido (ajustes de avaliação patrimonial) e somente se converterá em receita ou despesa 
quando da baixa ou venda do investimento (NBC T 7 – item 41).
Os ajustes decorrentes da adoção obrigatória de preços de transferência também devem ser 
considerados somente no balancete do mês de dezembro do período‑base de apuração.
O preço de transferência foi instituído pela Lei nº 9.430/96, artigos 18 a 24, cujo objetivo principal 
foi evitara remessa de recursos para o exterior sem a incidência do Imposto de Renda. O preço de 
transferência é adotado para empresas domiciliadas no exterior e vinculadas às empresas sediadas em 
nosso país.
Exemplo: a remessa para o exterior sem a incidência do Imposto de Renda pode ocorrer nas 
importações superfaturadas, o que implica um pagamento maior para o fornecedor do exterior, e, nas 
exportações subfaturadas, transferindo bens, por meio da venda ao exterior, por valores inferiores, com 
preços notadamente superiores.
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 Saiba mais
A Secretaria da Receita Federal disponibiliza um site para consulta de 
toda a legislação sobre a tributação do Imposto de Renda. Acesse: <www.
receita.fazenda.gov.br/legislacao> e fique atualizado.
6 COntRIBUIçãO SOCIAL SOBRE O LUCRO LíqUIDO (CSLL)
Além do IRPJ, as empresas também estão sujeitas ao recolhimento da CSLL, instituída pela Lei nº 
7.689/1988, destinada ao financiamento da seguridade social.
As mesmas normas de apuração e de pagamento estabelecidas para o IRPJ serão aplicadas, a base 
de cálculo e as alíquotas previstas na legislação são mantidas, ou seja, se a empresa optou pelo IRPJ por 
lucro presumido, a CSLL será calculada com base nos percentuais de presunção e trimestralmente. Se 
for por lucro real, o cálculo será trimestral ou mensal por estimativa conforme for o caso, e a base de 
cálculo será o lucro apurado com os ajustes legais.
A empresa optante pelo lucro presumido deverá recolher a Contribuição Social sobre o Lucro 
Presumido (CSL), também pela forma presumida. Não é aceitável, por exemplo, que uma empresa que 
optou por recolher IRPJ pelo lucro real e a CSLL pelo lucro presumido. Escolhida a opção, o IRPJ e a CSLL 
deverão ser tributados pela forma escolhida.
6.1 Alíquotas
A CSLL será determinada mediante a aplicação da alíquota de 9% sobre o resultado ajustado, 
presumido ou arbitrado.
A partir de 1 de maio de 2008, a alíquota da CSLL é de 15%, no caso das pessoas jurídicas de 
seguros privados, instituições financeiras, das de capitalização e das referidas nos incisos I a VII, IX 
e X do § 1º do art. 1º da Lei Complementar nº 105, de 10 de janeiro de 2001. A Instrução Normativa 
RFB nº 810, de 21 de janeiro de 2008, que “dispõe sobre a alíquota da Contribuição Social sobre o 
Lucro Líquido aplicável aos fatos geradores ocorridos a partir de 1º de maio de 2008”, detalha os 
procedimentos a serem adotados para a correta aplicação das alíquotas da CSLL às bases de cálculo 
apuradas a partir de 1 de maio de 2008.
6.2 Base de cálculo
Serão aplicadas as mesmas normas de apuração e de pagamento estabelecidas para o IRPJ, mantidas 
a base de cálculo e as alíquotas previstas na legislação em vigor.
6.2.1 Lucro real
A base de cálculo da contribuição social das empresas tributadas pelo lucro real, com base no 
balancete de suspensão ou redução, é o resultado do período ou do mês anterior à compensação da 
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própria provisão para a contribuição social sobre o lucro e a provisão para o Imposto de Renda, ajustado 
pelas adições e exclusões prescritas na legislação do Imposto de Renda.
Exemplo:
1) Resultado do exercício antes das provisões do Imposto de Renda e da Contribuição Social sobre o 
Lucro.
2) (+) Adições.
3) (‑) Exclusões.
4) = Base de cálculo antes da compensação.
5) (‑) Base de cálculo negativa de períodos anteriores (limitada a 30% do item 4).
6) = Base de cálculo da Contribuição Social.
Para as empresas tributadas pelo lucro real, a base de cálculo da contribuição é o valor do resultado 
do exercício antes da provisão para o imposto de renda. Para efeito, no artigo 2o. da referida Lei (nº 7.689):
a) será considerado o resultado do período‑base encerrado em 31 de 
dezembro de cada ano;
b) no caso de incorporação, fusão, cisão ou encerramento de atividades, 
a base de cálculo é o resultado apurado no respectivo balanço;
c) o resultado do período‑base, apurado com observância da legislação 
comercial, será ajustado pela:
1. exclusão do resultado positivo da avaliação de investimentos pelo 
valor de patrimônio líquido;
2. exclusão dos lucros e dividendos derivados de investimentos 
avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computado 
como receita;
3. (Revogado pela Lei nº 7.856, de 1989);
4. adição do resultado negativo da avaliação de investimentos pelo 
valor de patrimônio líquido.
 § 2º No caso de pessoa jurídica desobrigada de escrituração contábil, 
a base de cálculo da contribuição corresponderá a dez por cento da 
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receita bruta auferida no período de 1º janeiro a 31 de dezembro de 
cada ano, ressalvado o disposto na alínea b do parágrafo anterior.
A base de cálculo da CSLL para pagamento mensal estimado foi alterada pelos arts. 29 e 30 da 
Lei nº 9430, de 1996. A partir de 01/01/97, a base de cálculo da contribuição estimada passou a ser 
o somatório do resultado da aplicação de 12% sobre a receita bruta de vendas de bens e serviços, 
somados aos ganhos de capital, dos rendimentos e ganhos de aplicações financeiras e das demais 
receitas e resultados positivos. Ou seja, o percentual da receita bruta mensal, excluídas as vendas 
canceladas, as devoluções de vendas e os descontos incondicionais concedidos, correspondente a 
12% para as pessoas jurídicas em geral ou a 32% para as pessoas jurídicas que desenvolvam as 
atividades citadas no inciso III do § 1 do artigo 15 da Lei nº 9.249, de 1995, com a redação dada pela 
Lei nº 10.684, de 2003, art. 22.
6.2.2 Lucro presumido
Conforme art. 22 da Lei nº 10.684/2003 (BRASIL, 2003), a partir de 01/09/2003, a base de cálculo da 
CSLL devida pelas pessoas jurídicas optantes pelo lucro presumido passou a corresponder a:
•	 12%	da	receita	bruta	nas	atividades	comerciais,	 industriais,	serviços	
hospitalares e de transporte;
•	 32%	(art.	22	da	Lei	nº	10.684,	de	2003)	para:
a) prestação de serviços em geral, exceto a de serviços hospitalares e 
de transporte;
b) intermediação de negócios;
c) administração, locação ou cessão de bens imóveis, móveis e direitos 
de qualquer natureza.
Para melhor entendimento, destacamos o exemplo da base de cálculo de uma empresa comercial. 
Em determinado mês, teve receita bruta da venda de mercadorias no montante de R$ 500.000,00, 
ganhos na venda de uma máquina do ativo permanente no valor de R$ 1.000,00 e recebeu rendimentos 
de aplicação financeira no valor de R$ 800,00. A empresa apurará o imposto de renda e a contribuição 
social sobre o lucro estimado, sendo a base de cálculo da CSLL feita da seguinte forma:
Contribuição social sobre o lucro:
R$ 500.000,00 x 12% ..................60.000,00
Ganho de capital ..............................1.000,00
Rendimentos financeiros ........... 800,00
Base de cálculo ........................R$ 61.800,00
Se a empresa utiliza a tributação do IRPJ pelo lucro presumido e pelo sistema de caixa, deverá 
calcular a CSLL também pelo regime caixa. Se a empresa utiliza o regime de competência, o IRPJ e a CSLL 
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serão pelo regime de competência. Ou seja, a escolha entre o regime caixa e o de competência no IRPJ 
vincula a forma de apuração da CSLL.
6.2.3 Dedução da receita bruta
Da mesma forma como na apuração da base de cálculo do IRPJ, da receita bruta poderão ser deduzidas 
as vendas canceladas, os descontos incondicionaisconcedidos e os impostos não cumulativos cobrados 
destacadamente do comprador ou contratantes e que o vendedor do bem ou o prestador do serviço 
seja	meramente	o	depositário	(IPI	e	ICMS	substituição	tributária).	A	receita	poderá	ser	considerada	pelo	
regime de caixa em virtude da IN nº 104/989 de 26/08/1998.
6.2.4 Adições à base de cálculo
Segundo orientações da Receita Federal, deverão ser ainda somadas à base de cálculo os ganhos de 
capital e demais receitas decorrentes de receitas que não estão relacionadas com a atividade da pessoa 
jurídica, os rendimentos obtidos nas operações de mútuos entre as pessoas jurídicas controladas, coligadas 
ou interligadas, não se aplicando para a mutuaria que for instituição que tenha seu funcionamento 
autorizado pelo Banco Central.
Também serão adicionados os ganhos de capital na alienação e de participações de participações 
de sociedades permanentes em coligadas e controladas que permaneçam no ativo da pessoa jurídica 
até o final do ano‑calendário seguinte ao das suas aquisições; os ganhos obtidos em operações de 
coberturas hedge realizados em bolsas de valores e de mercadorias de futuros ou mesmo no mercado 
de balcão.
Se locação de imóveis não for o objeto social da sociedade, as receitas de locação de imóveis deverão 
ser adicionadas, deduzindo os encargos relacionados. Também deverão ser adicionados os juros relativos 
a impostos e às contribuições que deverão ser restituídos ou compensados; as variações monetárias 
ativas.
A partir de janeiro de 2006, a base de cálculo da CSLL é determinada mediante a aplicação de 
12% sobre a receita financeira da pessoa jurídica que tenha como atividade a imobiliária relativa a 
loteamento de terrenos, incorporação, construção de prédios para fins de comercialização ou revenda 
quando decorrente de comercialização de imóveis e for apurada por meio de índices ou coeficientes 
previstos em contrato.
6.3 Algumas alterações na legislação para o ano de 2015
A	 Lei	 nº	 12.973/2014,	 objeto	 de	 conversão	da	Medida	 Provisória	 nº	 627/2013,	 que	 traz	 algumas	
alterações (dentre elas: a alteração da legislação tributária federal relativa ao “Imposto sobre a Renda 
das Pessoas Jurídicas – IRPJ; à Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL; à Contribuição para o 
PIS/PASEP; e à Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – COFINS) e revoga o Regime 
9 Disponível em:<http://www.receita.fazenda.gov.br/legislacao/ins/ant2001/1998/in10498.htm>. Acesso em: 14 jan. 2012.
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Tributário de Transição – RTT, um novo conceito de receita bruta e alteração da base de calculo dos juros 
sobre capital próprio.
 Saiba mais
Procure analisar a seguinte lei na íntegra:
BRASIL. Lei nº 12.973, de 13 de maio de 2014. Altera a legislação 
tributária federal relativa ao Imposto sobre a Renda das Pessoas 
Jurídicas ‑ IRPJ, à Contribuição Social sobre o Lucro Líquido ‑ CSLL, à 
Contribuição para o PIS/Pasep e à Contribuição para o Financiamento 
da Seguridade Social ‑ Cofins; revoga o Regime Tributário de Transição 
– RTT e dá outras providências. Brasília, 2014. Disponível em: <http://
www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2011‑2014/2014/Lei/L12973.htm>. 
Acesso em: 26 maio 2015.
 Resumo
A tributação com base no lucro real para muitas empresas pode ser 
opção. Conforme o artigo 246 do RIR/1999, são obrigadas à apuração do 
lucro real as pessoas jurídicas determinadas no art. 14 da Lei nº 9.718 de 
1998 e a redação dada pela Lei nº 12814/2013, entre elas aquelas cuja 
receita total do ano calendário anterior seja superior ao limite de R$ 
78.000.000,00. O lucro real é o lucro ou prejuízo contábil do período de 
apuração, após os ajustes feitos pelas adições, exclusões e compensações 
autorizadas pela legislação tributária ou pela legislação do Imposto de 
Renda. A legislação fiscal informa que aquelas despesas não reconhecidas 
como dedutíveis devem ser adicionadas ao lucro líquido do período, assim 
como as receitas que não sejam tributáveis devem ser excluídas, para que 
o lucro real seja apurado.
A empresa poderá optar pela tributação do lucro real anual. A empresa 
deverá pagar mensalmente o Imposto de Renda calculado pela forma 
estimada, por meio das aplicações de percentuais de presunção da mesma 
forma que no lucro presumido, ou mesmo com base em balancete, e em 
determinados momentos poderá efetuar a suspensão ou redução do imposto. 
Se a pessoa jurídica optar pela apuração trimestral, o pagamento do Imposto 
de Renda deverá ser com base nos balancetes trimestrais. Na apuração do 
lucro real trimestral, a compensação do prejuízo está limitada a 30% do 
lucro do trimestre, mesmo que esse lucro tenha sido menor que o prejuízo 
dos trimestres anteriores, sendo que, no caso do lucro real anual, poderá ter 
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sua compensação integral no mesmo anocalendário. Assim, caso a empresa 
obtenha lucro num determinado mês, poderá compensar o prejuízo do outro 
mês. Por exemplo, no caso de se obter lucro no mês de março, esse lucro 
poderá ser compensado com o prejuízo de quaisquer outros meses.
Para a apuração do lucro real, as empresas deverão escriturar o Livro 
Lalur, em que deverão ser registradas as adições e exclusões.
A alíquota estabelecida para o Imposto de Renda é de 15% e o adicional 
é de 10% sobre o lucro apurado que exceder o valor de R$ 60.000,00, para 
a tributação baseada no lucro real trimestral, ou R$ 20.000,00 por mês, 
para a tributação no lucro real anual, que deverá recolher mensalmente 
por estimativa. O imposto e a contribuição social devidos em cada trimestre 
poderão ser pagos em quota única no mês seguinte ao trimestre da 
apuração, sem qualquer acréscimo, ou se preferir em três quotas mensais, 
sendo que, neste caso, com os juros calculados pela Selic até o mês anterior 
ao do efetivo pagamento e 1% no mês do efetivo pagamento.
Além do IRPJ, as empresas também estão sujeitas ao recolhimento 
da CSLL. As mesmas regras para o IRPJ serão aplicadas para a CSLL. Se a 
empresa optou pelo IRPJ por lucro presumido, a CSLL será calculada com 
base nos percentuais de presunção e trimestralmente. Se for por lucro real, 
o cálculo será trimestral ou mensal por estimativa conforme for o caso, e a 
base de cálculo será o lucro apurado com os ajustes legais. Para a empresa 
optante pelo lucro presumido, deverá recolher a CSL, também pela forma 
presumida. Escolhida a opção, o IRPJ e a CSLL deverão ser tributados pela 
forma escolhida. A CSLL será determinada mediante a aplicação da alíquota 
de 9% sobre o resultado ajustado, presumido ou arbitrado.
A base de cálculo da contribuição social das empresas tributadas pelo 
lucro real, com base no balancete de suspensão ou redução, é o resultado 
do período ou do mês anterior à compensação da própria provisão para 
a contribuição social sobre o lucro e a provisão para o Imposto de Renda, 
ajustado pelas adições e exclusões prescritas na legislação do Imposto de 
Renda. Para as empresas tributadas pelo lucro real, a base de cálculo da 
contribuição é o valor do resultado do exercício antes da provisão para o 
Imposto de Renda.
A base de cálculo da contribuição estimada será o somatório do 
resultado da aplicação de 12% sobre a receita bruta de vendas de bens 
e serviços excluídos as vendas, devoluções, descontos incondicionais e 
somados aos ganhos tributáveis e capital dos rendimentos e ganhos de 
aplicações financeiras e das demais receitas e resultados positivos, ou a 2% 
para atividade de prestação de serviços.
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 Exercícios
Questão 1. (Enade, 2009) Leia as afirmativas a seguir:
I ‑ O prejuízo fiscal compensável é aquele apurado na demonstração do lucro real de determinado 
período e controlado na Parte B do Lucro de Apuração do Lucro Real (LALUR).
Porque
II ‑ Existem dois tipos de prejuízos distintos: o contábil, apurado pela contabilidade na Demonstração 
de Resultado do Exercício (DRE), e o fiscal, apurado na demonstração do lucro real, por meio 
do LALUR. Em relação ao prejuízo contábil, sua absorção segue as determinações da legislação 
societária, enquanto as regras de compensação de prejuízos fiscais são determinadas pela 
legislação do Imposto de Renda.
Com base na leitura dessas frases, é correto afirmar que: 
A) A primeira afirmativa é falsa, e a segunda é verdadeira.
B) A primeira afirmativa é verdadeira, e a segunda é falsa.
C) As duas afirmativas são falsas.
D) As duas afirmativas são verdadeiras, e a segunda é uma justificativa correta da primeira.
E) As duas afirmativas são verdadeiras, mas a segunda não é uma justificativa correta da primeira.
Resposta correta: alternativa E.
Análise das afirmativas
Afirmativa I: verdadeira. 
Justificativa: o prejuízo contábil é apurado com base na DRE, conforme a legislação societária. Esse 
relatório parte das receitas brutas operacionais e não operacionais da empresa, deduzidos os custos, as 
despesas e os impostos no referido exercício social.
Afirmação II: verdadeira, mas não justifica a primeira.
Justificativa: existem determinados lançamentos em contas de despesas e de receitas, durante o 
exercício social da empresa, que não são considerados para efeito de apuração do resultado fiscal/
tributário, o que implica controle individualizado no Livro de Apuração do Lucro Real (LALUR).
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Questão 2. (ESAF, 2009) Sobre a Contribuição Social para o Lucro Líquido (CSLL), instituída pela Lei 
nº 7.689/88, julgue os itens seguintes, classificando‑os como verdadeiros (V) ou falsos (F). Em seguida, 
escolha a opção adequada às suas respostas:
I – A sua base de cálculo é a mesma do imposto de renda das pessoas físicas, sendo que as deduções 
e compensações admissíveis para a apuração de um correspondem àquelas admitidas para fins de 
apuração da base de cálculo do outro.
II – A sua base de cálculo é o valor do resultado do exercício antes da provisão para o imposto de 
renda.
III – A CSLL poderá incidir sobre o resultado presumido ou arbitrado, quando tal seja o regime de 
apuração a que a pessoa jurídica se submete relativamente ao imposto de renda.
Está correto apenas o que se afirma em:
A) I e II.
B) I e III.
C) II e III.
D) I, II e III.
E) III.
Resolução desta questão na plataforma.