DIREITO TRIBUTARIO REGULAR 6

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Olá Colegas Concurseiros, 
 
Em primeiro lugar, desculpem-me pela demora no encaminhamento das 
aulas. Estou com um problema de coluna que tem me impedido de ficar 
muito tempo sentado ao computador. Tenho tentado me virar com o 
notebook mas ainda não consegui descobrir uma maneira confortável de 
escrever deitado! 
Sei que vocês nada têm com isto, mas senti-me na obrigação de informar 
a natureza do problema noticiado no site. Vamos tentar ir a frente. 
Hoje, ao invés das duas aulas prometidas, vai uma aula um pouco maior, 
mas não se preocupem, pois o número de aulas prometidas será mantido 
e muito provavelmente ultrapassado. 
Parte do conteúdo já havia sido disponibilizado no site, como considero 
que está bem escrito e atinge por completo o nosso objetivo resolvi 
manter sem maiores alterações. 
 
Um forte abraço 
 
Ricardo Alexandre 
 
Competência Tributária & Legislação Tributária 
 
1.0 – Competência para Legislar sobre Direito Tributário e Competência 
Tributária - Diferenças 
 
Em primeiro lugar, faz-se necessário diferenciar a competência 
para legislar sobre direito tributário da competência tributária. 
Competência para legislar sobre direito tributário é o poder 
constitucionalmente atribuído para editar leis que versem sobre tributos e 
relações jurídicas a eles pertinentes. Trata-se de uma competência genérica 
para traçar regras sobre o exercício do poder de tributar. 
Em contrapartida, competência tributária é o poder 
constitucionalmente atribuído de editar leis que instituam tributos. 
Foi exercendo a competência para legislar sobre direito tributário 
que a União Federal editou o Código Tributário Nacional, a lei de normas gerais 
sobre tal ramo de direito. 
Mas foi exercendo a competência tributária que a mesma União 
Federal instituiu, por meio de lei, o imposto de renda, o imposto territorial rural, 
o PIS a COFINS, dentre outros tributos. 
 
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1.1 – Competência para Legislar sobre Direito Tributário 
 
Os constitucionalistas, ao estudarem as técnicas de repartição 
constitucional de competências legislativas, falam em repartição horizontal e 
repartição vertical de competências. 
Para se entender com precisão a diferença entre as técnicas, 
imagine-se uma prateleira de livros. Os livros estão colocados lado a lado 
(horizontalmente dispostos) e organizados por assunto. 
O art. 22, I, da Magna Carta diz que compete privativamente à 
União legislar, dentre outras matérias, sobre direito civil. Isto significa que o 
livro de direito civil, constante da prateleira, é integralmente escrito pela União 
Federal, ressalvada a hipótese de que a própria União edite lei complementar 
autorizando os estados e DF a “escreverem” algumas disposições específicas 
sobre a matéria (CF, art. 22, parágrafo único). 
No que concerne ao livro de direito tributário, é verdade que ele 
se encontra horizontalmente disposto ao lado dos demais na imaginada 
prateleira. Todavia, a Constituição Federal optou por dividir entre União, 
Estados e Distrito Federal a competência para escrevê-lo. Neste ponto, para 
evitar conflitos optou por dividir a matéria em normas gerais, de observância 
obrigatória por todos os entes federados e específicas, editadas localmente, 
segundo as peculiaridades locais (CF, art. 24, I e §§ 1º a 4º). Como se trata 
de uma divisão entre normas gerais, que podem ser vistas como num 
patamar mais elevado e específicas, logo abaixo, devendo guardar 
consonância com as normas gerais, a doutrina optou por qualificar a 
técnica de repartição como vertical. 
Assim, no que concerne a matéria tributária, compete à União 
Federal normas gerais de observância obrigatória para todos os entes 
tributantes, restando aos Estados e DF a competência suplementar. 
Se a União Federal não editar as normas gerais, os Estados e o 
DF exercerão a competência legislativa plena para atender as suas 
peculiaridades. 
Um exemplo concreto pode ajudar a entender melhor a situação. 
Quando o CTN foi editado, a Constituição Federal então vigente (CF/1946) não 
previa a existência de um Imposto sobre a Propriedade de Veículos 
Automotores. Consequentemente o Código não trouxe as regras gerais sobre 
tal imposto, cuja previsão constitucional apenas surgiu com o advento da 
Emenda Constitucional nº 27/1985. 
O problema é que o art. 146, III, “a” da CF/88 afirma que cabe à 
lei complementar estabelecer normas gerais em matéria de legislação 
tributária, especialmente sobre definição de tributos e de suas espécies, bem 
como, em relação aos impostos discriminados na Constituição, a dos 
respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes. 
Diante da ausência de norma geral da União sobre IPVA, cada 
Estado exerceu a competência legislativa plena, com base no art. 24, §3º, da 
atual Constituição Federal. 
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Alguns autores defenderam a inconstitucionalidade de todas as 
leis estaduais instituidoras do IPVA (exercício de competência tributária) em 
face da ausência de normas gerais editada pela União (falta de exercício da 
competência para legislar sobre direito tributário). 
O Supremo Tribunal Federal deu razão aos Estados, conforme se 
pode verificar do seguinte excerto, retirado do Acórdão proferido pela Corte no 
REAgRg 206.500: 
“2.Imposto sobre a Propriedade de Veículos 
Automotores – IPVA. 3. Competência legislativa 
plena da unidade da federação, à falta de normas 
gerais editadas pela União. Art. 24, § 3º, da 
Constituição Federal. Precedentes.” 
Finalmente, Estados exerceram a competência legislativa plena 
em virtude da ausência de seguindo a regra constante no § 4º, do art. 24, da 
CF/88, nos casos em que os norma geral editada pela União, a superveniência 
de lei federal sobre normas gerais suspenderá a eficácia da leis estaduais, no 
que lhes for contrário. 
Assim, se a União vier a editar a lei de normas gerais sobre o 
IPVA, todas as normas estaduais estarão suspensas no que forem contrárias à 
lei federal (a terminologia é imprópria, pois sempre que uma lei que não tiver 
exclusiva aplicação na esfera federal, deveria ser qualificada como “nacional”, 
e não “federal” – manter-se-á, todavia, a terminologia adotada na CF/88). 
Trata-se de mera suspensão e não de revogação. Seria, 
inclusive, absurdo falar em revogação de uma lei Estadual ou Distrital por uma 
lei federal, pois não existe hierarquia entre tais leis. 
A diferença é importante, pois se posteriormente a lei federal for 
revogada, as leis estaduais imediatamente recuperam suas respectivas 
eficácias, não havendo que se falar em repristinação. 
 
1.1.1 – O Código Tributário Nacional como Norma Geral em Matéria 
Tributária – Teoria da Recepção 
 
Existem duas afirmativas freqüentes que se revelam, mediante 
uma análise mais aprofundada, como clássicos enganos. 
A primeira diz que o Código Tributário Nacional foi editado como 
lei ordinária e se transformou em lei complementar com a Constituição Federal 
de 1988. 
O erro decorre de uma incorreta compreensão do fenômeno da 
recepção normativa. 
Quando se edita uma nova Constituição, um novo Estado é 
criado. Mesmo se admitindo que geográfica, histórica e sociologicamente se 
trata do mesmo Estado, juridicamente - e este aspecto é o mais relevante para 
o presente estudo – trata-se do mesmo Estado. 
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Um novo ordenamento jurídico é inaugurado o que poderia levar 
à conclusão de que todas as normas anterioresestariam automaticamente 
revogadas. Todavia, essa conclusão geraria um verdadeiro caos. A título de 
exemplo, enquanto não editada a legislação infraconstitucional, nada seria 
crime e nenhum tributo existiria, pois a tipificação de comportamentos como 
crime ou como fato gerador de tributo depende de lei. 
Para evitar tal caos, criou-se a teoria da recepção segundo a qual 
as normas materialmente compatíveis com a nova Constituição seriam por esta 
recepcionadas e passariam a ter o mesmo status da espécie legislativa exigida 
pela nova Carta para disciplinar a matéria. 
Assim, recepcionada uma lei ordinária que trata de uma matéria 
cuja disciplina o novo ordenamento atribui à lei complementar, a lei ordinária 
não deixa de ser ordinária, mas passa a ter status de lei complementar, 
somente podendo ser revogada ou alterada por esta espécie normativa. 
Assim, é correto afirmar que as normas gerais em matéria 
tributária constantes do CTN têm, hoje, status de lei complementar, só podendo 
ser alteradas por lei complementar. Mas é errado afirmar que o CTN é lei 
complementar. 
A segunda afirmativa incorreta, porém comum, é a de que o CTN 
passou a ter status de lei complementar com o advento da Constituição Federal 
de 1988. 
Para entender o equívoco da assertiva é necessária uma 
brevíssima análise da vida jurídica (vigência) da sua edição aos dias atuais. 
O Código Tributário Nacional é a Lei 5.172, de 25 de outubro de 
1966, sendo inicialmente designado de “Lei do Sistema Tributário Nacional”. 
A lei é ordinária e já na ementa afirma que institui normas gerais 
de direito tributário aplicáveis à União, Estados e Municípios. 
À época, estava em vigor a Constituição Federal de 1946, que 
não previa a figura da lei complementar. 
Alguns meses após a edição da Lei 5.172/66, foi editado o Ato 
Complementar nº 33, de 13 de março de 1967, que denominou a Lei de 
“Código Tributário Nacional”. 
Dois dias depois (15 de março de 1967) entrou em vigor a 
Constituição Federal de 1967, criando no direito brasileiro a figura da lei 
complementar, e prevendo, no art. 19, § 1º, o seguinte: 
“Art. 19 (...) 
(...) 
§ 1º - Lei complementar estabelecerá normas gerais 
de direito tributário, disporá sobre os conflitos de 
competência tributária entre a União, os Estados, o 
Distrito Federal e os Municípios, e regulará as 
limitações constitucionais do poder tributário” 
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Por isso, o CTN tem força de lei complementar desde 15 de 
março de 1967, quando foi recepcionado pela Constituição Federal que entrou 
em vigor naquela data. 
A questão é fundamental, pois todas as normas gerais em 
matéria tributária editadas a partir de tal data devem ter como veículo 
normativo a lei complementar, sob pena de inconstitucionalidade. 
Só assim é possível entender o motivo porque os Tribunais 
brasileiros consideram inválidas as disposições constantes da Lei das 
Execuções Fiscais (Lei nº 6.830, de 22 de setembro de 1980) que entrem em 
conflito com o CTN. Ora, se o CTN somente passasse a ter status de lei 
complementar com a atual Constituição Federal (05 de outubro de 1988), ele 
poderia ter sido alterado pela LEF em 1980. A alteração só não foi possível, 
repise-se, porque à época da edição da LEF, o CTN já havia sido recepcionado 
pela CF/67 como lei complementar, mantendo o mesmo status com o advento 
da CF/88. 
Nessa linha, o seguinte excerto, extraído do Acórdão proferido 
pelo STJ, nos autos do AGRGREsp 189.150/SP: 
 “As hipóteses contidas nos artigos 2º, § 3º e 8º, § 
2º, da Lei nº 6.830/80 não são passíveis de 
suspender ou interromper o prazo prescricional, 
estando a sua aplicação sujeita aos limites impostos 
pelo artigo 174, do Código Tributário Nacional, 
norma hierarquicamente superior.” 
A matéria objeto de discussão no acórdão do STJ (prescrição) 
será discutida oportunamente. Por enquanto, perceba-se que o Tribunal não 
aceitou que a Lei Ordinária nº 6830/80 disciplinasse matéria reservada a Lei 
Complementar e constante do CTN, com tal status recebido. 
Enfim, a maneira correta de se referir ao fenômeno ocorrido com 
o CTN é afirmar que foi editado como lei ordinária (Lei 5.172/1966), tendo sido 
recepcionado com força de lei complementar pela Constituição Federal de 
1967 e mantido tal status com o advento da Constituição Federal de 1988, visto 
que tanto esta quanto aquela Magna Carta reservavam à lei complementar as 
normas gerais em matéria tributária, a regulação das limitações ao poder de 
tributar e as disposições sobre conflitos de competência. 
1.1.2 – A Regulação das Limitações Constitucionais ao Poder de Tributar 
 
O art. 146, II da CF/88 também atribui à lei complementar a 
regulação das limitações constitucionais ao poder de tributar. 
As limitações ao poder de tributar, por serem constitucionais, já 
estão, por óbvio, no próprio texto da Constituição Federal, de forma que não 
cabe à lei complementar inovar nesta seara, criando novas limitações. Cabe-
lhe, tão-somente, ser o veículo normativo utilizado para disciplinar as limitações 
que o legislador constituinte optou por submeter a regulamentação 
infraconstitucional. 
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Assim, a título de exemplo, o legislador constituinte imunizou a 
impostos patrimônio renda e serviços das instituições de educação e de 
assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei. Como a lei 
reclamada estará regulando uma imunidade (limitação constitucional ao poder 
de tributar), o STF entende que ela deverá ser necessariamente complementar 
(ADI 1.802-MC). Remete-se o leitor para a explanação feita no tópico 1.4.8.4.3, 
da aula 03. 
A mesma linha de raciocínio se aplica à previsão do art. 195, § 7º, 
da CF/88, que afirma serem “isentas de contribuição para a seguridade social 
as entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências 
estabelecidas em lei.”. 
Novamente se trata de uma imunidade (impropriamente 
denominada de isenção – ver aula 03), cuja regulamentação deve ser feita 
necessariamente por lei complementar. 
 
1.1.3 – As Disposições sobre Conflitos de Competência 
 
O art. 146 da CF também prevê que cabe à lei complementar 
dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os 
Estados, o Distrito Federal e os Municípios. 
É importante ressaltar que a Constituição Federal ao repartir em 
seu próprio texto as competências tributárias impediu, no plano lógico, a 
existência de conflitos reais de competência. Estes, quando aparecem, são 
apenas aparentes e a lei complementar apenas estipula os critérios para 
resolução do problema. 
A título de exemplo, pode haver dúvida se a impressão de 
estampas em camisetas é um serviço (sujeito ao ISS) ou um procedimento de 
industrialização (sujeito ao IPI). A lei complementar que traz a lista de serviços 
do ISS resolve o problema. 
O exemplo mais citado de aparente conflito de competência é o 
relativo ao IPTU e ao ITR. Ambos incidem sobre a propriedade de imóveis. 
Sendo estes urbanos incide o IPTU; sendo rurais o ITR. 
É lógico que não incidirão os dois impostos ao mesmo tempo 
sobre o mesmo imóvel, mas poderia surgir conflito sobre o critério para definir 
se um imóvel é ou não urbano. Seria razoável, por exemplo, estipular que o 
importante á a utilização do imóvel. Assim, se um imóvel fosse utilizado 
exclusivamente para agricultura, mesmo que localizado em área considerada 
urbana, estaria sujeito ao ITR, enquanto que uma indústria localizada em área 
rural poderia ser tributada pelo IPTU. 
O CTN, todavia, art. 32 definiu que o importante para que o 
imóvel esteja sujeito à incidência do IPTU é exclusivamente estarlocalizado na 
área urbana do município, não importando, portanto, a destinação que lhe é 
dada. 
No § 1º do mesmo dispositivo estipulou-se que como zona urbana 
a definida em lei municipal, além de um conjunto de melhoramentos que o 
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Município deve propiciar, pelo menos em número de dois para que seja 
possível definir determinada área como urbana. 
O problema está resolvido. Se o imóvel está localizado em área 
urbana, nos termos disciplinados, está a União impedida de cobrar ITR e o 
conflito não se instaura. Em qualquer caso de problema, o Poder Judiciário 
dispõe dos precisos parâmetros legais para definir a situação. 
 
1.2 - Competência Tributária 
 
Como é consabido, a Constituição Federal não cria tributos, 
apenas outorga competência para que os entes políticos o façam por meio de 
leis próprias. Assim, é correto definir competência tributária como o poder 
constitucionalmente atribuído de editar leis que instituam tributos. 
O exercício do poder atribuído é uma faculdade, não uma 
imposição constitucional. Cada ente decide, de acordo com seus critérios de 
oportunidade conveniência política e principalmente econômica, sobre o 
exercício da competência tributária. 
Nesse ponto é relevante comentar uma interessante novidade 
trazida à lume pela Lei Complementar nº 101/1999 (Lei de Responsabilidade 
Fiscal), qual seja, afirmar que constituem requisitos essenciais da 
responsabilidade na gestão fiscal a instituição, previsão e efetiva arrecadação 
de todos os tributos da competência constitucional do ente da Federação (LRF, 
art. 11). 
A previsão tem caráter principiológico, estando dentro do contexto 
do equilíbrio das contas públicas, maior objetivo da LRF. Todavia, a lei foi além, 
proibindo a realização de transferências voluntárias para os entes federados 
que deixem de instituir os impostos de sua competência. 
Trata-se de uma verdadeira sanção institucional que parece 
caminhar em sentido contrário à lição de que o exercício da competência 
tributária é facultativo. 
A regra, entretanto, decorre da lógica. Se um ente possui 
competência para criar um imposto e não o faz, a presunção é de que não 
precisa da respectiva receita. Se posteriormente procura os entes maiores em 
busca de repasse de recursos, a negativa é razoável. 
O dispositivo deve ser interpretado com cuidado. O espírito da 
LRF não é o de exigir a criação do tributo a qualquer custo, mas tão somente a 
de estimular a criação dos tributos economicamente viáveis. 
Imagine-se, a título de exemplo, um pequeno e pobre Município 
cuja economia depende quase que exclusivamente das aposentadorias das 
pessoas mais velhas. Admita-se a inexistência de empresas prestadoras de 
serviços, de forma a tornar inócua a criação de um imposto sobre serviços. 
Estaria o município obrigado a instituir formalmente o ISS e criar 
uma “máquina arrecadatória” para o mesmo? 
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A resposta deve ser negativa. Contrariaria o espírito da LRF 
obrigar a criação de um tributo cuja arrecadação seria menor que o custo 
decorrente da instituição e administração. 
Em resumo, é requisito essencial da responsabilidade fiscal a 
instituição, previsão e efetiva arrecadação de todos os tributos 
economicamente viáveis da competência constitucional do ente da 
Federação. 
Em provas de concursos públicos, todavia, deve-se seguir a 
literalidade da LRF, no sentido de que todos os tributos da competência do 
ente federado devem ser efetivamente instituídos e arrecadados. 
No concurso para Procurador Consultivo do Tribunal de Contas 
do Estado de Pernambuco, o CESPE propôs a seguinte assertiva: 
“Se determinado governante federal não instituiu o imposto sobre 
grandes fortunas, sua gestão deve ser classificada, sob a ótica da LRF, como 
irresponsável.” 
 A afirmativa é CORRETA, pois quem deixa de cumprir um 
“requisito essencial” para a responsabilidade na gestão fiscal, pode, por 
óbvio, ser considerado irresponsável. 
Mesmo assim, em provas que não se referirem direta ou 
indiretamente à regra da LRF, deve-se entender que a facultatividade do 
exercício é uma das características da competência tributária. 
Outra importante característica da competência tributária é a 
indelegabilidade, conforme se extrai do art. 7º do Código Tributário Nacional, 
abaixo transcrito: 
“Art. 7º A competência tributária é indelegável, salvo 
atribuição das funções de arrecadar ou fiscalizar 
tributos, ou de executar leis, serviços, atos ou 
decisões administrativas em matéria tributária, 
conferida por uma pessoa jurídica de direito público 
a outra, nos termos do § 3º do artigo 18 da 
Constituição.” 
Assim, não pode o ente federativo editar norma que atribua a 
outro ente a competência para criar tributo que lhe foi outorgado pela 
Constituição Federal. 
A exceção prevista no texto do dispositivo legal transcrito não se 
refere à competência tributária, mas ao que a doutrina denomina de 
capacidade ativa. 
É fundamental entender a diferença entre os dois institutos. A 
competência tributária é política e refere-se à possibilidade de editar lei 
instituindo o tributo, definindo seus elementos essenciais (fatos geradores, 
contribuintes, alíquotas e bases de cálculo). A capacidade ativa é 
administrativa referindo-se às funções de arrecadar ou fiscalizar tributos, ou de 
executar leis, serviços, atos ou decisões administrativas em matéria tributária. 
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A competência tributária (política) é indelegável, seja expressa 
(CTN, art. 7º), seja tacitamente (CTN, art. 8º). A capacidade ativa 
(administrativa) é delegável de uma pessoa jurídica de direito público a outra. 
Normalmente competência tributária e capacidade ativa estão 
reunidas na mesma pessoa que institui o tributo e pratica os atos necessários à 
sua administração. Todavia, conforme ressaltado, o ente detentor da 
competência pode delegar a capacidade ativa a outra pessoa de direito público, 
seja a um ente político (União, Estado, DF ou Município), seja a um 
administrativo (autarquia ou fundação). A título de exemplo, pode-se citar o 
longo tempo em que o INSS, autarquia federal, recebeu a delegação da 
capacidade ativa relativa a contribuições previdenciárias instituídas pela União, 
detentora da competência tributária. 
Conforme previsão expressa do § 2º, do art. 7º, do CTN, a 
delegação pode ser revogada, a qualquer tempo, por ato unilateral da pessoa 
jurídica de direito público que a tenha conferido. A título de exemplo, pode-se 
citar a Lei 11.098/2005 que trouxe de volta para a União, por intermédio do 
Ministério da Previdência Social a capacidade ativa para a cobrança das 
contribuições anteriormente delegadas ao INSS, autorizando a criação da 
Secretaria da Receita Previdenciária. Por oportuno, transcreve-se a ementa da 
citada lei: 
“Atribui ao Ministério da Previdência Social 
competências relativas à arrecadação, fiscalização, 
lançamento e normatização de receitas 
previdenciárias, autoriza a criação da Secretaria da 
Receita Previdenciária no âmbito do referido 
Ministério; altera as Leis nos 8.212, de 24 de julho 
de 1991, 10.480, de 2 de julho de 2002, 10.683, de 
28 de maio de 2003; e dá outras providências.” 
Claramente demonstrando tratar-se de uma revogação de 
delegação, a Lei autorizou o Poder Executivo a transferir do INSS para o 
Ministério da Previdência Social os acervos técnico e patrimonial, as 
obrigações e direitos, seus contratos e convênios, bem como os processos e 
demais instrumentos em tramitação, relacionados às competências e 
prerrogativasa que se referia a própria Lei (art. 8º, VI) 
 
 
1.3 - A Repartição da Competência Tributária 
 
Como visto, competência tributária é o poder de instituir o tributo, 
por lei própria e com necessária observância às limitações constitucionais ao 
poder de tributar e às normas gerais editadas pela União Federal. 
O legislador constituinte optou por repartir a competência 
tributária de maneira distinta em se tratando de tributos vinculados ou não-
vinculados. 
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Já foi analisado em item anterior que são vinculados os tributos 
cujo fato gerador é definido com base em uma atividade estatal específica 
voltada para contribuintes determinados, sendo não-vinculados aqueles que 
têm por fato gerador uma situação independente de qualquer atuação estatal. 
Nos tributos vinculados, a regra foi atribuir a competência ao ente 
que realiza a atividade com base na qual o fato gerador é definido, o que dá os 
contornos da definição de competência comum, como estudado adiante. Nos 
tributos não- vinculados, a ausência de atividade estatal na definição do fato 
gerador trouxe a necessidade de a Constituição escolher o ente a quem seria 
deferida a competência, o que traz as linhas básicas da competência privativa, 
analisada a seguir. 
 
1.3.1 – A Competência Tributária Privativa 
 
Os impostos, tributos não-vinculados por definição (CTN, art. 16), 
tiveram sua competência para instituição deferida pela Constituição Federal de 
maneira privativa. 
Ressalte-se que se se fosse seguir com precisão a lição dos 
constitucionalistas que afirmam que as competências privativas são passíveis 
de delegação, ao contrário das exclusivas, a competência tributária seria, a 
rigor, sempre exclusiva, em face da indelegabilidade já estudada no item 1.0. 
No entanto, seguindo a terminologia consagrada em direito, as 
competências tributárias constitucionalmente deferidas a ente determinado 
serão denominadas privativas. 
Assim, nos termos do art. 153 da CF/88, compete privativamente 
à União instituir impostos sobre: 
I - importação de produtos estrangeiros; 
II - exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou 
nacionalizados; 
III - renda e proventos de qualquer natureza; 
IV - produtos industrializados; 
V - operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos 
ou valores mobiliários; 
VI - propriedade territorial rural; 
VII - grandes fortunas, nos termos de lei complementar. 
Já os Estados e DF possuem competências privativas para 
instituir impostos sobre (CF, art. 155): 
I - transmissão causa mortis e doação, de quaisquer bens ou 
direitos; 
II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre 
prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de 
comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior; 
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 III - propriedade de veículos automotores. 
No art. 156, prevê-se a competência para os Municípios e o DF 
instituírem impostos sobre: 
I - propriedade predial e territorial urbana; 
II - transmissão "inter vivos", a qualquer título, por ato oneroso, de 
bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, 
exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua aquisição; 
III - serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 
155, II, definidos em lei complementar. 
No que concerne aos Estados, Distrito Federal e Municípios, as 
listas são absolutamente exaustivas, pois, ressalvada a possibilidade de 
Emenda à Constituição, em nenhuma hipótese estes entes poderão instituir 
quaisquer impostos ressalvados os que lhe foram expressamente deferidos. 
A lista dos impostos federais não é, contudo, exaustiva, uma vez 
que, conforme explicado na aula 00, 
“A União Federal pode instituir, mediante lei 
complementar, novos impostos, desde que sejam 
não-cumulativos e não tenham fato gerador ou base 
de cálculo próprios dos discriminados na CF (art. 
154, I). É a chamada competência tributária 
residual, que também existe para a criação de 
novas fontes destinadas a garantir a manutenção 
ou expansão da seguridade social (art. 195, §4º). 
Em ambos os casos, a instituição depende de Lei 
Complementar, o que impossibilita a utilização de 
medidas provisórias (CF, art. 62, §1º, III). 
Além da competência residual, a União detém a 
competência para criar, na iminência ou no caso de 
guerra externa, impostos extraordinários, 
compreendidos ou não em sua competência 
tributária (CF, art. 154, II). 
No uso dessa competência, denominada 
extraordinária, a União poderá delinear como fato 
gerador dos Impostos Extraordinários de Guerra – 
IEG praticamente qualquer base econômica não-
imune, inclusive as atribuídas constitucionalmente 
aos Estados, Municípios e DF (art. 155 e 156). 
Assim, seria possível, em caso de guerra externa 
ou sua iminência, a instituição de um ICMS 
extraordinário federal. Não seria um caso de 
invasão de competência estadual, pois a União 
estaria usando competência própria, expressamente 
atribuída pela Constituição Federal. Temos, aqui, o 
único caso de bitributação (cobrança do mesmo 
tributo, sobre o mesmo fato gerador, por dois entes 
tributantes diversos) constitucionalmente autorizado. 
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Dessa forma, podemos afirmar que, no tocante a 
impostos, somente a União possui competência 
tributária privativa absoluta, pois no caso de guerra 
externa ou sua iminência ela está autorizada a 
tributar as mesmas bases econômicas atribuídas 
aos demais entes políticos.” 
Por fim, também pode ser denominada de privativa as já 
analisadas competências para instituir Empréstimos Compulsórios (privativa da 
União – CF/88, art. 148); Contribuições Especiais (privativa da União – CF, art. 
149), ressalvada a competência dos Estados, DF e Municípios para instituírem 
a cobrança da contribuição previdenciária dos seus servidores (privativa em 
cada esfera – CF, art. 149, § 1º); Contribuição de Iluminação Pública (privativa 
dos Municípios e do DF – CF, art. 149-A). 
 
1.3.2 – A Competência Tributária Comum 
 
Os fatos geradores dos tributos vinculados (taxas e contribuições 
de melhoria) são atividades do Estado. Justamente por isso, não foi necessário 
estipular na Constituição Federal quem seria competente para instituir cada 
taxa ou cada contribuição de melhoria, visto que o ente que prestar o serviço 
público específico e divisível ou exercer o poder de polícia cobra a respectiva 
taxa; aquele responsável pela realização de obra pública da qual decorra 
valorização de imóvel pertencente a particular tem competência para instituir a 
contribuição de melhoria decorrente. 
Em virtude de a competência não ser privativamente deferida a 
ente estatal específico, é corriqueiro em sede doutrinária denominar a 
atribuição para instituir taxas e contribuições de melhoria de “competência 
comum”. 
Não se pode afirmar, contudo, que todos os entes podem cobrar 
quaisquer taxas e contribuições de melhoria, pois a Constituição Federal 
também reparte competências administrativas entre os entes federados, de 
forma a tornar correto afirmar que o ente a quem foi deferida a competência 
para prestar determinado serviço é competente para criar a respectiva taxa e 
se, na sua atuação administrativa em determinada área, acaba por ser 
responsável pela realização de determinadas obras, é também competente 
para a instituição da respectiva contribuição de melhoria. 
Alguns doutrinadores, com base no raciocínio acima adotado, 
afirmam que o fato de os Estados-membros deterem a denominadacompetência residual na divisão constitucional de competências administrativas 
(o que a Constituição Federal não atribuiu expressamente aos Municípios ou à 
União, insere-se na competência estadual), atribui aos mesmos a competência 
residual para a instituição de taxas e contribuições de melhoria. 
Na esteira deste raciocínio, não obstante algumas celeumas 
doutrinárias, pode-se afirmar que a competência residual para criar impostos é 
da União, mas a competência residual para criar taxas e contribuições de 
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melhoria é dos Estados-membros (e do DF, por conta da competência 
cumulativa adiante analisada). 
 
1.3.3 - Competência Tributária Cumulativa 
 
A competência doutrinariamente tratada por cumulativa é 
prevista no art. 147 da CF/88, nos seguintes termos: 
“Art. 147. Competem à União, em Território Federal, 
os impostos estaduais e, se o Território não for 
dividido em Municípios, cumulativamente, os 
impostos municipais; ao Distrito Federal cabem os 
impostos municipais.” 
A regra decorre das peculiaridades dos Territórios e do Distrito 
Federal como se passa a analisar. 
O art. 32 da Constituição Federal veda a divisão do Distrito 
Federal em Municípios, de forma que este ente federativo acumula as 
competências tributárias dos Estados e dos Municípios. 
O DF tem, portanto, competência para instituir seis impostos: os 
três estaduais (CF, art. 155) e os três municipais (CF, art. 156). 
Também é do DF a competência para instituir as taxas e 
contribuições de melhoria de competência dos Estados e Municípios, a 
contribuição previdenciária dos seus servidores e a contribuição de iluminação 
pública. 
A regra é semelhante nos Territórios Federais, hoje inexistentes, 
mas de criação possível conforme previsto no art. 18, § 1º, da CF/88. 
Como os Territórios não são entes políticos, não tendo status de 
membros da Federação, os impostos estaduais que lhe caberiam fazem parte 
da competência da União Federal, assim como os impostos municipais, caso o 
Território não seja dividido em Municípios. Se o for, por óbvio os impostos 
municipais caberão a cada Município. 
Novamente vale a mesma observação: os demais tributos 
estaduais (e municipais em caso de não-divisão do território em Municípios) 
também serão de competência da União. 
 
 
 
Aqui, no que se refere ao exercício da competência tributária, 
reside o ponto mais importante da análise. Apesar de a Constituição atribuir 
delimitada competência tributária para que União, Estados, DF e Municípios 
instituam seus próprios tributos, o exercício de tal competência não pode ser 
considerado inteiramente livre, pois além da sujeição aos limites 
constitucionalmente estabelecidos, os entes menores ainda dever observância 
às normas gerais editadas pela União Federal em lei complementar. 
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A limitação existe na instituição de qualquer espécie tributária, 
mas quando se trata da instituição de impostos, as restrições são ainda mais 
acentuadas, pois é a norma geral federal que estabelece os fatos geradores, 
bases de cálculo e contribuintes, de forma que a liberdade legislativa conferida 
aos entes só é ampla no que concerne à estipulação das alíquotas, ainda 
assim devendo faze-lo de maneira a não agredir o princípio constitucional da 
vedação ao confisco (CF, art. 150, IV). 
Uso de Instrumentos Tributários na Prevenção de Desequilíbrios da 
Concorrência. 
 
 
2.0 - Legislação Tributária 
 
 
O Código Tributário Nacional, no seu artigo 96, afirma que a expressão 
"legislação tributária" compreende as leis, os tratados e as convenções 
internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, no todo 
ou em parte, sobre tributos e relações jurídicas a eles pertinentes. 
Todavia, esta enumeração de normas que compõem a “legislação tributária” 
não é exaustiva, conforme demonstra o próprio CTN ao, no seu artigo 2º, 
asseverar que o sistema tributário nacional é regido pelo disposto na Emenda 
Constitucional n. 18, de 1º de dezembro de 1965, em leis complementares, em 
resoluções do Senado Federal e, nos limites das respectivas competências, em 
leis federais, nas Constituições e em leis estaduais, e em leis municipais. 
Por óbvio, a referência à EC 18/65, deve hoje ser interpretada como uma 
referência à atual Constituição Federal, todavia, o ponto mais importante a ser 
ressaltado é que, seguindo a linha de raciocínio adotada pelo legislador do 
Código Tributário Nacional, todo ato normativo que verse sobre matéria 
tributária integra a denominada “legislação tributária”. 
Neste ponto, é importante entender o exato significado da expressão “ato 
normativo”. 
Numa sociedade politicamente organizada (Estado), existem regras de conduta 
de observância obrigatória das pessoas a quem tais regras sejam destinadas. 
Assim, a título de exemplo, a legislação do imposto sobre de importação impõe 
à pessoa que promover a entrada de mercadoria estrangeira no território 
aduaneiro (território nacional), a obrigação de pagar o respectivo imposto, 
ressalvadas as exceções legais (isenção, não-incidência, alíquota-zero). Tal 
regra é geral, pois atinge a totalidade das pessoas que, no mundo concreto, se 
puserem na situação abstratamente prevista na lei. Dessa forma, por não ter 
destinatário específico, a doutrina diz que esta regra é dotada de 
generalidade. Na mesma linha, por não dispor sobre situações concretamente 
verificadas no mundo dos fatos, mas apenas sobre hipóteses (alguém importar 
uma mercadoria) a regra é dotada de abstração. 
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São estas duas características (generalidade e abstração) que diferenciam 
um ato normativo das demais regras de conduta impositivas existentes em 
direito. 
Um segundo exemplo, trazendo um caso em que os requisitos de generalidade 
e abstração não se fazem presente, pode ser útil para estabelecer, com 
precisão o “divisor de águas”. 
Suponhamos que uma equipe de fiscalização da Receita Federal auditou 
determinado contribuinte e, verificando que este não recolheu o “imposto de 
renda” relativo ao ano-calendário de 2005, exercício de 2006, vencido no dia 28 
de abril de 2006, procedeu à devida autuação cobrando-lhe o imposto 
acrescido no valor de 75% do imposto não-recolhido e fixando um prazo de 30 
dias para pagamento ou impugnação. 
Nesta situação, temos uma obrigação (pagar ou impugnar dentro de 30 dias) 
estipulada por uma regra de conduta destinada especificamente a uma pessoa 
(o contribuinte fiscalizado), portanto uma regra individual, desprovida de 
generalidade. A regra foi estipulada em face de um caso concreto, ocorrido no 
mundo dos fatos (o contribuinte não cumpriu suas obrigações legais) e não de 
uma situação abstrata. Assim, a regra é concreta, desprovida de abstração. 
Nessa linha, a primeira regra, estipulando a obrigação geral das pessoas que 
promovem a importação de mercadorias estrangeiras, é um “ato normativo” 
que integra a legislação tributária. Já o segundo preceito, estipulando que 
determinado contribuinte que não adimpliu suas obrigações promova o 
pagamento do tributo com o acréscimo da respectiva multa ou ofereça 
impugnação, não é ato normativo e não integra a “legislação tributária”. 
Assim, numa definição mais ampla, a “legislação tributária” compreende todas 
as normas gerais e abstratas integrantes do ordenamento jurídico nacional e 
que versem sobre tributos e relações jurídicas a eles pertinentes. 
Na esteira dessa definição, integram a “legislação tributária” desde a 
Constituição Federal até os mais subalternos dos atos normativos, como, por 
exemplo,uma ordem de serviço expedida por um Delegado da Receita 
Federal, trazendo as regras a serem seguidas pelos contribuintes para o 
atendimento nos “Centros de Atendimento” da sua circunscrição. 
Esclarecidos da maior abrangência da expressão “legislação tributária”, 
passemos a analisar os atos normativos por ela abrangidos, nos termos do art. 
96 do Código Tributário Nacional. 
 
2.1 – As Leis 
 
Por questões didáticas que incluímos nesta rubrica os atos normativos com 
“força de lei” (medidas provisórias, leis delegadas, resoluções do Senado 
Federal) e excluímos aqueles que, apesar de possuir “força de lei”, foram 
enumerados expressamente pelo CTN (tratados internacionais). 
Neste contexto, possuir força de lei significa ter aptidão para inovar no 
ordenamento jurídico criando novos direitos e obrigações. Relembramos que a 
Constituição Federal, enunciando o princípio da legalidade, afirma que ninguém 
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será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei 
(art. 5º, II). 
 
2.1.1 – A lei em sentido estrito 
 
Especificamente em relação à matéria tributária, a Constituição Federal veda 
que União, Estados, Distrito Federal e Municípios exijam ou aumentem tributos 
sem lei que o estabeleça (art. 150, I). 
Aqui, como já ressaltado, o legislador constituinte trilhou os caminhos da 
democracia representativa aplicada à matéria tributária. O entendimento é que, 
ao menos na teoria, como no parlamento se encontram os legítimos 
representantes do povo, a criação do tributo por meio de lei significaria uma 
autorização popular para a instituição da exação, de forma que o povo só seria 
obrigado a pagar os tributos que aceitou pagar. 
A afirmação parece teórica em excesso, visto que o povo brasileiro não tem se 
sentido representado pelo parlamento que elege. Não obstante, o CESPE já 
chegou a cobrar o raciocínio em prova, conforme demonstra o item abaixo, 
extraído da prova para Procurador do INSS, realizado em 1997 (gabarito: 
CERTO): 
No vigente regime político brasileiro, é correto afirmar, ao menos do ponto de 
vista teórico, que os cidadãos suportam tão-somente os tributos que aceitaram 
pagar. 
Ressaltamos que a banca deu pistas de que iria cobrar algo não 
obrigatoriamente condizente com a realidade prática quando intercalou a 
oração “ao menos do ponto de vista teórico’. Isso é muito comum em provas de 
concurso público, exigindo do candidato uma atenção especial. 
Criar tributo, de uma maneira simplificada, significa definir na lei seus fatos 
geradores, bases de cálculo, alíquotas e contribuintes, de forma que todos 
esses elementos se encontram na abrangência do princípio da legalidade 
tributária. 
Todavia, a literalidade do texto constitucional (art. 150, I) exige menos do que 
sua essência impõe, conforme passamos a explicar. 
Existe um princípio em direito, denominado paralelismo das formas. Tal 
princípio impõe que se um instituto jurídico foi criado por meio de uma regra 
jurídica de determinada hierarquia, para promover sua alteração ou extinção é 
necessária a edição de um ato de hierarquia igual ou superior. 
Assim, se a lei criou determinado tributo, somente a lei - ou uma Emenda 
Constitucional - pode extingui-lo, sendo irracional imaginar a extinção de um 
tributo por meio, por exemplo, de um decreto. A conseqüência imediata é que, 
no ponto em que a Constituição exige lei para a instituição de tributos, ela 
também o faz para sua extinção. 
Na mesma linha, a exigência de lei para a majoração de tributo, traz ínsito o 
mesmo requisito para a respectiva redução. 
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Relembramos que o princípio da legalidade não possui exceções quanto à 
criação de tributos, contemplando-as, todavia, para sua majoração (II, IE, IPI e 
IOF, p. ex.). Novamente nos socorrendo do paralelismo das formas, podemos 
afirmar que as mesmas exceções são válidas, também, para a redução de 
tributos. 
Por outros motivos, existem outras matérias tributárias reservadas à lei. 
Em virtude de o patrimônio público ser, por princípio, indisponível, a concessão 
de benefícios fiscais ou autorização de prática de atos que gerem impactos 
sobre o crédito tributário ou sobre sua exigibilidade somente pode ser feita por 
lei. 
Já em face da amplitude do princípio da legalidade estatuído no art. 5º, inciso 
II, da Constituição Federal, a multa tributária, por gerar uma obrigação a ser 
adimplida pelo infrator somente pode ser estatuída em lei. 
O conjunto de matérias submetidas a reserva legal se encontra resumido no 
art. 97 do Código Tributário Nacional, conforme enumeração abaixo: 
 
I - a instituição de tributos, ou a sua extinção; 
II - a majoração de tributos, ou sua redução; 
III - a definição do fato gerador da obrigação tributária principal e do seu sujeito 
passivo; 
IV - a fixação de alíquota do tributo e da sua base de cálculo; 
V - a cominação de penalidades para as ações ou omissões contrárias a seus 
dispositivos, ou para outras infrações nela definidas; 
VI - as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de créditos tributários, ou 
de dispensa ou redução de penalidades. 
De fundamental importância é conhecer as matérias que não estão sujeitas ao 
princípio da legalidade, podendo ser disciplinadas por meio de ato infralegal 
(Decreto Presidencial, por exemplo). 
O Supremo Tribunal Federal entende que o art. 97 do Código Tributário 
Nacional foi recepcionado pela CF/88 e, interpretando o dispositivo a contrario 
sensu, conclui que as matérias ali não constantes não estão abrangidas pelo 
princípio da legalidade. 
Os casos mais relevantes são a atualização do valor monetário da base de 
cálculo do tributo (expressamente ressalvada pelo § 2º do mesmo art. 97) e a 
fixação do prazo para recolhimento (jurisprudência do Supremo Tribunal 
Federal – RE 172394 / SP, RE 195218 / MG). 
Quanto à primeira exceção, devemos tomar cuidado para não confundir a 
atualização do valor monetário da base de cálculo com aumento desta mesma 
base de cálculo (este, reservado à lei). 
O exemplo mais marcante é o IPTU. Tendo por base de cálculo o valor venal 
do imóvel, o IPTU é calculado tomando por referência tabelas que estipulam o 
valor do metro quadrado de área construída do imóvel nas diversas zonas do 
município. Os valores estipulados são corroídos pelo fenômeno inflacionário e 
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quando o município, utilizando-se de índices uniformes, resolve atualiza-los, 
pode fazê-lo por meio de Decreto do Prefeito, pois não se está a aumentar a 
base de cálculo, mas apenas a se impedir que ela seja artificiosamente 
diminuída. 
Digno de nota é que, conforme já decidido pelo STF, como a legislação sobre 
direito financeiro encontra-se no âmbito da legislação concorrente, os entes 
federativos podem utilizar-se de índices locais para a correção monetária dos 
seus tributos. No âmbito do Superior Tribunal de Justiça, têm-se entendido que 
a liberdade para que os Municípios estipulem o índice de correção monetária 
para o IPTU é relativa, tendo por limite o “índice oficial de correção montaria”. 
Vejamos o teor da Súmula STJ nº 160: 
“É defeso, ao Município, atualizar o IPTU, mediante decreto, em percentual 
superior ao índice oficial de correção monetária.” 
Em provas de concurso público, têm sido cobradas questões que versam sobre 
o incontroverso: a possibilidade de correção mediante decreto. A título de 
exemplo trazemos a pedagógica questão cobrada pelo CESPE no concurso 
para Procurador do INSS, realizado em 1999 (assertiva CERTA): 
“Considere a seguinte situação hipotética: Em determinado município, foi 
promulgadalei definindo os elementos para a cobrança válida do imposto 
predial e territorial urbano (IPTU), que tinha como referência a área construída 
do imóvel. Dois anos depois da entrada em vigor, a secretaria municipal de 
finanças remeteu exposição de motivos ao prefeito, sugerindo a edição de 
decreto que atualizasse os valores do imposto devido à desvalorização da 
moeda. Concordando com a exposição de motivos, o prefeito baixou decreto 
atualizando monetariamente os valores do IPTU. Nessas circunstâncias, 
apesar do princípio da legalidade, o decreto é juridicamente válido” 
Relativamente ao prazo para o pagamento do tributo, o Supremo Tribunal 
Federal entende ser possível a fixação por decreto em virtude de não ter sido 
enumerado entre as taxativas matérias que o art. 97 do CTN submete à 
reserva de lei. 
Em provas de concurso, a matéria tem sido exaustivamente cobrada, conforme 
demonstram as seguintes questões, diferentes nas bancas e na redação, mas 
ambas ERRADAS pelos motivos aduzidos: 
(CESPE/AGU//2004) - O prazo para o recolhimento do tributo, por se tratar de 
elemento que tem repercussão na definição do montante a ser recolhido, deve 
ser definido em lei, não podendo ser estabelecido tão-somente em 
regulamento.” 
(ESAF/ AUDITOR/ MG/ 2005) Decreto que reduz o prazo de recolhimento de 
imposto é inconstitucional, porque o prazo integra as exigências do princípio da 
legalidade. 
 
2.1.2 – As Medidas Provisórias 
 
A utilização de medida provisória em matéria tributária já foi objeto de 
intermináveis controvérsias em sede doutrinária. Alegavam alguns autores que 
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Direito Tributário e Direito Penal eram ramos do direito em que o princípio da 
legalidade se mostrava mais rígido, de forma que a instituição de tributos e a 
tipificação de crimes e contravenções só poderiam ser feitas por lei em sentido 
estrito. 
Em sede jurisprudencial, todavia, o STF não demorou a definir que, em se 
tratando de matéria tributária o uso da medida provisória era plenamente 
possível, desde que observados os seus requisitos constitucionais (relevância 
e urgência). 
Com o advento da Emenda Constitucional nº 42/2001, a Constituição Federal 
passou a prever que, ressalvados II, IE, IPI, IOF e impostos extraordinários de 
guerra, a medida provisória que implique majoração de impostos só produzirá 
efeitos no exercício financeiro seguinte se for convertida em lei até o último dia 
daquele em que foi editada (CF, art. 62, §2º). Assim, estabelecidos requisitos 
para o uso da MP em matéria tributária, fica claro que a utilização é lícita. 
Ressaltamos que a restrição relativa à necessidade da conversão em lei no 
exercício da edição da MP aplica-se exclusivamente aos impostos, de forma 
que, no tocante às demais espécies tributárias, a regra da anterioridade deve 
ser observada tomando como referência a data da publicação da MP e não da 
sua conversão em lei. 
No concurso para Auditor–Fiscal da Receita Federal, realizado em 2005, a 
ESAF propôs a seguinte assertiva: 
“a medida provisória que majore contribuição para o financiamento da 
Previdência Social somente poderá surtir efeitos no exercício seguinte se 
convertida em lei até o último dia do exercício precedente”. 
Na divulgação do gabarito oficial, o item foi absurdamente considerado correto. 
O erro foi sanado após os recursos de forma que a assertiva foi, finalmente 
considerada ERRADA. 
Na mesma linha, a regra, tão freqüente em provas de concurso também foi 
objeto de cobrança pela ESAF, na prova para de Direito Constitucional do 
concurso para Analista do MPOG, realizado em 2005: 
“Majoração do imposto sobre operações de crédito, câmbio e seguro, ou 
relativas a títulos ou valores mobiliários, feita por meio de medida provisória, 
por força de disposição constitucional, só produzirá efeitos no exercício 
financeiro seguinte se a medida provisória houver sido convertida em lei até o 
último dia do exercício financeiro em que foi editada.” 
A afirmativa está ERRADA, pois, como visto, o IOF é uma das exceções 
exaustivamente previstas no art. 62, § 2º da Constituição Federal. 
Há uma outra restrição constitucional à utilização de Medida Provisória em 
matéria tributária, qual seja, os conteúdos cuja disciplina está reservada à Lei 
Complementar e que, justamente por isso, não podem ser regulados por MP, 
conforme expressa proibição constitucional (CR, art. 62, §1º, III). 
Desta forma, a título de exemplo, a Constituição Federal reserva à lei 
complementar a estipulação de normas gerais em matéria de legislação 
tributária, especialmente sobre a definição de tributos e de suas espécies, bem 
como, em relação aos impostos discriminados no seu texto, a dos respectivos 
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fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes (CF, art. 146, III, “a”). Como 
conseqüência, não é possível a utilização de medida provisória para disciplinar 
quaisquer dessas matérias, de forma a responder com um sonoro “NÃO” a 
seguinte interrogação, formulada pela ESAF na prova para AFRF, realizada em 
2003: 
“É admitida a edição de medida provisória para estabelecer, em matéria de 
legislação tributária, normas gerais sobre a definição de base de cálculo do 
imposto de competência da União sobre propriedade territorial rural?” 
Pelo mesmo motivo, os tributos cuja criação é atribuída a Lei Complementar 
(Imposto sobre Grandes Fortunas, Empréstimos Compulsórios e Impostos ou 
Contribuições da Seguridade social criados no uso da competência residual da 
União – CF, art. 154, I e art. 195, §4º) não podem ser criados via Medida 
Provisória. 
O entendimento foi cobrado pela ESAF no concurso para Auditor do Paraná, 
realizado em 2003, nos termos abaixo transcritos (assertiva ERRADA): 
“É permitida a edição de medida provisória para instituir empréstimo 
compulsório, no caso de comprovada necessidade de atendimento a despesas 
extraordinárias que decorram de calamidade pública ou de guerra externa.” 
 
2.1.3 – As Leis Delegadas 
 
Teoricamente nada impede a utilização da Lei Delegada em matéria tributária. 
Todavia, desde a edição da Constituição Federal de 1988, o Presidente da 
República só editou duas leis delegadas (as LD 12 e 13), ambas concedendo 
gratificação a servidores públicos. 
Não há dúvida que a inutilidade prática do instituto deve-se ao fato de o 
Presidente da República possuir grande liberdade na edição de Medidas 
Provisórias, cuja utilização, ao contrário das LD, independe de qualquer 
autorização do parlamento, sendo condicionado apenas à existência dos 
desmoralizados requisitos de relevância e urgência e a algumas poucas 
limitações materiais que guardam certa semelhança com as estipuladas para a 
LD. 
Todavia, na teoria, é possível que, havendo delegação do Congresso Nacional 
por meio de Resolução, o Presidente da República edite Lei Delegada, 
observados os limites estatuídos pelo parlamento, sendo possível que o ato de 
delegação preveja a apreciação parlamentar do projeto elaborado, em sessão 
única vedada qualquer emenda (delegação atípica). 
Ressalte-se que a possibilidade de autorização parlamentar para que o chefe 
do executivo elabore Lei Delegada (possível), não se confunde com a hipótese 
de o mesmo parlamento autorizar o executivo a elaborar um decreto ou 
regulamento delegado (inexistente no direito brasileiro). Essa segunda 
delegação não pode ser feita nem mesmo por meio de lei, visto que nas 
matérias reservadas a determinada espécie normativa, não se entremostra 
viável a delegação da respectiva regulamentação a outra espécie de norma 
jurídica. 
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Todavia, apossibilidade de elaboração de Leis Delegadas nas mesmas 
matérias deve-se a dois argumentos básicos. Em primeiro lugar porque a 
norma a ser elaborada possui hierarquia legal e, respeitadas as limitações 
materiais constitucionalmente estabelecidas (CF, art. 68, § 1º), pode disciplinar 
todas as matérias sujeitas a reserva de lei, até porque, mesmo delegado, o ato 
elaborado é lei. Em segundo lugar e mais importante, esse tipo de delegação é 
possível porque a Constituição a autoriza; o argumento, apesar de formal, 
encontra sustentáculo na doutrina pacífica que afirma que a delegação de 
funções típicas entre os poderes de Estado só é possível nas exaustivas 
hipóteses previstas no texto constitucional. 
 
2.1.4 – As Resoluções do Senado Federal 
 
As resoluções são editadas pelo Congresso Nacional ou pelas respectivas 
casas no uso de suas competências exclusivas e privativas (CF arts 49, 50 e 
52). Não se sujeitam à deliberação executiva (sanção ou veto) o que leva parte 
da doutrina a denominá-las, ao lado dos Decretos legislativos de “leis sem 
sanção”. 
Em matéria tributária, as resoluções mais importantes são as elaboradas pelo 
Senado Federal. Como Casa de representação dos Estados-membros, o 
Senado certamente é o melhor foro para se discutirem assuntos em que os 
interesses destes entes federativos estejam em jogo. 
Assim, o estabelecimento de alíquotas máximas, mínimas ou interestaduais de 
alguns tributos estaduais ficou a cargo do Senado Federal, atribuição que o 
torna um órgão fundamental na tentativa de evitar ou, ao menos minorar os 
efeitos das guerras fiscais que se podem tornar típicas, num estado federativo. 
Seguindo tal doutrina, no concurso para juiz federal substituto da 5ª região, 
realizado pelo CESPE – 2004, foi proposta a seguinte assertiva (gabarito: 
CERTO). 
“Para evitar a chamada guerra fiscal entre os estados em relação ao IPVA, 
visto que cada unidade da Federação pode estabelecer alíquotas mais 
atrativas para os veículos nela licenciados, a Constituição Federal estabeleceu 
que cabe ao Senado a definição de alíquota mínima de abrangência nacional.” 
Assim, é extremamente importante conhecer os casos em que o Senado 
Federal tem competência para tratar, mediante resolução, de matéria tributária 
de interesse dos estados e do Distrito Federal. São eles: 
1) Quanto ao imposto sobre a transmissão causa mortis e doação (ITCD), o 
Senado fixará (obrigatoriamente) suas alíquotas máximas (CF, art. 155, 
§1º, IV): 
2) No tocante ao ICMS, o senado detém três competências distintas: 
a) Estabelecer, com iniciativa do Presidente da República ou de um terço 
dos Senadores e aprovação da maioria absoluta deles, as alíquotas 
aplicáveis às operações interestaduais e de exportação (CF, art. 155, 
§2º, IV). O exercício da competência senatorial é obrigatório (a CF 
afirma que o SF “estabelecerá” tais alíquotas) 
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Ressaltamos que, com o advento da Emenda Constitucional nº 42/2003 a 
imunidade das exportações ao ICMS (CF, art. 155 §2º, X, “a”), que antes 
abrangia apenas os produtos industrializados, excluídos os semi-
elaborados, definidos em lei complementar, passou a abranger todas as 
mercadorias. 
Assim, salvo se, num malabarismo interpretativo, entendermos que o 
legislador constituinte derivado quis deixar como possível a tributação das 
exportações de bens (coisas com valor econômico) que não se enquadrem 
no conceito de mercadorias (bens disponibilizados para negociação no 
mercado), somos forçados a concluir que não mais faz sentido a atribuição 
do Senado de fixar as alíquotas de exportação, dada a impossibilidade 
constitucional de incidência do ICMS sobre operações que destinem 
mercadorias para o exterior. É mais uma das várias falhas da EC nº 
42/2003. 
Todavia, como o citado art. 155, §2º, X, “a” não foi expressamente alterado, 
as bancas de concurso público continuam considerando a atribuição 
senatorial existente, conforme demonstra o item abaixo, também cobrado 
na prova para juiz federal substituto da 5ª região, realizado pelo CESPE – 
2004 (Edital de 16/06/2004 - posterior à EC 42/2003): 
 
“As alíquotas de ICMS aplicáveis às exportações são definidas por 
resolução do Senado Federal.” (Gabarito definitivo: CERTO). 
 
b) Estabelecer, com iniciativa de um terço dos Senadores e aprovação da 
maioria absoluta deles, as alíquotas mínimas aplicáveis às operações 
internas (CF, art. 155, §2º, V, “a”). O exercício da competência 
senatorial, nesse caso, é facultativo. 
c) Estabelecer, com iniciativa da maioria absoluta dos Senadores e 
aprovação de dois terços deles, as alíquotas máximas aplicáveis às 
operações internas (CF, art. 155, §2º, V, “b”). O exercício da 
competência senatorial, também nesse caso, é facultativo. 
 
2.1.5 – Os Decretos Legislativos 
 
Os decretos legislativos são editados pelo Congresso Nacional no uso de sua 
competência exclusiva, não se sujeitando, à semelhança das Resoluções, à 
deliberação executiva (sanção ou veto). 
Especificamente em matéria tributária, os decretos legislativos mais 
importantes são, sem sombra de dúvida, aqueles que aprovam os tratados 
internacionais firmados pelo Presidente da República, seguindo o procedimento 
que detalharemos mais à frente, no item 10.2. 
 
2.1.6 – Os Decretos-lei 
 
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A figura do decreto-lei não foi prevista pela Constituição Federal de 1988, em 
virtude de ter sido substituído pelas malsinadas Medidas Provisórias. Todavia, 
é importante ressaltarmos que, em virtude da teoria da recepção, ainda existem 
vários decretos-lei em vigor no Brasil, alguns versando sobre matéria tributária. 
A título de exemplo, podemos citar o Decreto-lei nº 37/1966, que ainda hoje 
disciplina importantes aspectos relativos ao Imposto de Importação, e o 
Decreto-lei 288/1967, que regula a Zona Franca de Manaus e seu regime 
atípico de tributação. 
 
2.2 - Tratados e Convenções Internacionais 
 
“Tratado internacional” e “convenção internacional” são expressões sinônimas, 
ambas significando um acordo bilateral ou multilateral de vontades 
manifestadas por Estados soberanos, regularmente representados por órgãos 
competentes destinando-se a produzir efeitos jurídicos. 
No Brasil, o inciso VIII, do art. 84, da Constituição Federal atribui 
privativamente ao Presidente da República a competência para firmar tratados, 
convenções e atos internacionais, sujeitos a referendo do Congresso Nacional. 
A aprovação parlamentar (CF, art. 49, I), é manifestada por meio de decreto 
legislativo, fase imprescindível para que o ato produza efeitos no território 
nacional. Na esteira desse raciocínio, o Supremo Tribunal Federal entende 
que, enquanto não completo todo o procedimento constitucional para a 
incorporação do tratado ao direito interno, não haverá qualquer produção 
doméstica de efeitos do ato firmado pelo Presidente da República. 
Nos autos da Carta Rogatória 8.729 (AgRg), o Supremo Tribunal Federal, de 
maneira extremamente didática, resumiu as fases necessárias e suficientes 
para o efeito de ulterior execução, no plano interno, das regras contidas no 
tratado. São elas: 
1. aprovação pelo Congresso Nacional, mediante decreto legislativo; 
2. ratificação pelo Presidente da República, mediante depósito do respectivo 
instrumento; 
3. promulgação pelo Presidente da República, mediante decreto, em ordem a 
viabilizar a produção dos seguintes efeitos básicos, essenciais à sua vigência 
interna: a) publicação oficial do texto do tratado e b) executoriedade do ato de 
direito internacional público, que passa, então – e somente então – a vincular e 
a obrigar no plano do direito positivo interno. 
Nessa linha, a ESAF, na prova de direitotributário do concurso para AFRF, 
realizado em 2002 (primeiro certame) propôs a seguinte questão (item correto 
“d”): 
“O Acordo para Isenção de Impostos Relativos à Implementação do Projeto do 
Gasoduto Brasil-Bolívia, celebrado entre o Governo da República Federativa do 
Brasil e o Governo da República da Bolívia, em Brasília, em 5 de agosto de 
1996, se obedeceu aos comandos constitucionais, foi aprovado por 
a) lei ordinária. 
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b) lei complementar. 
c) lei delegada. 
d) decreto legislativo. 
e) resolução do Senado Federal.” 
 
2.2.1 – O artigo 98 do CTN 
 
O Código Tributário Nacional, no seu artigo 98, afirma que os tratados e as 
convenções internacionais revogam ou modificam a legislação tributária 
interna, e serão observados pela que lhes sobrevenha. 
A redação abre margem para um conjunto de discussões. As mais relevantes, 
com as respectivas conclusões são analisadas a seguir. 
 
2.2.1.1 – O impacto do tratado internacional sobre o direito interno 
 
Após o advento da Emenda Constitucional nº 45/2004, a Constituição Federal 
passou a prever que os tratados e convenções internacionais sobre direitos 
humanos que forem aprovados, em cada Casa do Congresso Nacional, em 
dois turnos, por três quintos dos votos dos respectivos membros, serão 
equivalentes às emendas constitucionais (CF, art. 5º, §3º) 
Como os tratados internacionais sobre matéria tributária normalmente trazem 
acordos visando a evitar a bitributação internacional e a estatuir regras de 
cooperação internacional para evitar a evasão fiscal, entendemos que 
dificilmente será possível enquadrar um tratado que verse sobre matéria 
tributária na nova regra, aplicável exclusivamente para tratados que versem 
sobre direitos humanos. Justamente por isso, a análise dos tratados e 
convenções que versem sobre matéria estritamente tributária deve ser feita 
considerando a inaplicabilidade das novidades trazidas pela EC nº 45. 
Ao afirmar que o tratado internacional revoga ou modifica a legislação tributária 
interna, o CTN incorreu numa imprecisão. Para entendermos exatamente o 
problema, vamos nos socorrer de um exemplo concreto. 
No dia 02 de outubro de 2003, foi editado o Decreto nº 4853, promulgando a 
convenção internacional entre o Brasil e o Chile estipulando, dentre outras 
coisas, uma regra segundo a qual os rendimentos do trabalho recebido num 
dos Estados contratantes só poderia ser tributado neste Estado, salvo se o 
emprego fosse exercido no outro. Essa regra, por óbvio, impede a aplicação da 
legislação brasileira do imposto de renda no tocante aos rendimentos recebidos 
por brasileiros trabalhando no Chile. Todavia, seria correto afirmar que a regra 
revogou ou modificou a legislação tributária brasileira? 
A resposta a esta questão é, por óbvio, negativa. Certamente as disposições 
do tratado, por serem especiais, com relação às da legislação de imposto de 
renda, sobre ela prevalecem. A questão resolve-se, portanto, simplesmente 
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pela aplicação da regra da especialidade, segundo a qual a regra especial deve 
ser aplicada com preferência sobre a geral sem modificá-la ou revoga-la. 
Na esteira deste entendimento, Luciano Amaro afirma que “o conflito entre a lei 
interna e o tratado resolve-se, pois, a favor da norma especial (do tratado), que 
excepciona a norma geral (da lei interna), tornando-se indiferente que a norma 
interna seja anterior ou posterior ao tratado. Este prepondera em ambos os 
casos (abstraída a discussão sobre se ele é ou não superior à lei interna) 
porque traduz preceito especial, harmonizável com a norma geral"1 
Essa linha de raciocínio, doutrinariamente superior, foi usada pelo legislador 
brasileiro na Lei 8212, que trata do financiamento da seguridade social. No seu 
artigo 85-A, acrescido pela Lei 9876/99, a Lei assim disciplina matéria: 
“Os tratados, convenções e outros acordos internacionais de que Estado 
estrangeiro ou organismo internacional e o Brasil sejam partes, e que versem 
sobre matéria previdenciária, serão interpretados como lei especial.” 
As bancas de concurso público, aparentemente seguem o entendimento, 
conforme demonstra o seguinte asserto, cobrado pelo CESPE, no concurso 
para Delegado da Polícia Federal, realizado em 1997 (item CERTO): 
“Considerando que o art. 98 do Código Tributário Nacional dispõe, ipsis verbis, 
que os tratados e as convenções internacionais revogam ou modificam a 
legislação tributária interna e serão observados pela que Ihes sobrevenha, é 
correto concluir que tal dispositivo legal deve ser interpretado no sentido de que 
os tratados internacionais prevaleçam sobre a legislação tributária interna sem, 
no entanto, revogá-la.” 
De ressaltar que a doutrina, considerando o fato de que a posterior denúncia 
do tratado pelo Brasil – o que equivale a uma revogação interna – faz com que 
a legislação tributária anterior retome imediatamente sua vigência, entende que 
os tratados na realidade apenas suspendem ou modificam a legislação anterior 
com eles incompatível, não a revogando. O próprio CESPE adotou esse 
entendimento ao considerar CERTA a seguinte afirmativa, constante de prova 
para Fiscal do Estado de Alagoas realizada em 2002: 
“Os tratados e as convenções internacionais suspendem ou modificam as 
normas tributárias internas, excetuadas as de natureza constitucional, e serão 
observadas pelas que lhes sobrevenham.” 
Todavia – e essa lição é válida não só para esse ponto do curso – devemos 
relembrar que, pela redação das questões transcritas, percebe-se que o 
examinador desejava exigir do candidato mais que a literalidade da norma. É 
importante ter em mente que quando a banca não dá sinais que deseja uma 
interpretação mais doutrinária e apenas “copia e cola” dispositivos legais na 
prova, a afirmativa deve ser considerada correta, como demonstra o simplório 
item abaixo (obviamente CORRETO), cobrado no concurso para Juiz do TJ/SP, 
realizado também em 1997: 
“Os Tratados e Convenções Internacionais revogam ou modificam a legislação 
tributária interna.” 
 
1 Luciano Amaro, obra citada, p. 171. 
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As diferenças de redação entre três itens considerados corretos podem trazer 
uma certa insegurança ao candidato. Nesse caso, vale o feeling. O 
fundamental passa a ser perceber se a banca foi doutrinária (redigindo 
assertivas que falem em suspensão da norma interna, prevalência do tratado) 
ou literal (copiando o CTN). 
 
2.2.1.2 - Os tratados internacionais e a legislação tributária superveniente 
 
Outro ponto que costuma gerar discussões é o correto entendimento da parte 
final do art. 98 do CTN, afirmando que os tratados e convenções serão 
observados pela legislação tributária que lhes sobrevenha. 
Pela redação literal do dispositivo, não seria possível ao legislador ordinário 
revogar nem ao menos alterar as regras constantes do tratado regularmente 
incorporado ao direito interno. Essa é a linha de raciocínio adotada pela maioria 
dos internacionalistas que alegam, além da previsão legal constante do CTN, 
os problemas que surgiriam para o Brasil na ordem internacional, no caso de 
revogação ou alteração unilateral de um tratado multilateral que o vincula. 
Essa linha de entendimento já foi adotada pela ESAF na primeira prova do 
concurso para AFRF, realizada em 2002. Vejamos a assertiva (resposta: SIM): 
“Segundo o Código Tributário Nacional (CTN), os tratados internacionais 
precisam ser observados pelo legislador, que, assim, não poderá alterá-los por 
normas com eles incompatíveis?” 
Todavia, ressalvadasa hipótese do §3º, do art. 5º, da CF/88, a jurisprudência 
do STF é pacífica no sentido de que, após regular incorporação ao direito 
interno, o tratado internacional adquire posição hierárquica idêntica à de uma 
lei ordinária, não podendo disciplinar, por isso, matéria reservada a lei 
complementar (ADIMC 1.480 e RE 80.004-SE), mas possibilitando que uma lei 
ordinária venha a modificá-lo ou revoga-lo internamente (o que equivaleria a 
uma denúncia no âmbito externo). 
Aliás, se entendêssemos que o Poder Legislativo, órgão, ao menos na teoria, 
composto pelos representantes do povo, não mais poderia tomar qualquer 
medida em relação ao tratado aprovado, estaríamos diante de um verdadeiro 
paradoxo da democracia, em que as gerações futuras estariam engaioladas 
por regras estatuídas por representantes das gerações passadas, dado que o 
desengaiolamento só poderia ser feito por novo tratado (dependendo da ação 
do Presidente da República, que não é representante do povo) ou do ritual 
mais dificultoso da Emenda à Constituição. 
 
 
2.2.1.3 – O Acordo Geral sobre Tarifas e Comércio (GATT) 
 
O Acordo Geral Sobre Tarifas e Comércio – GATT, tratado internacional 
multilateral do qual o Brasil faz parte, prevê a equivalência de tratamento entre 
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o produto importado, quando este ingressa no território nacional, e o produto 
similar nacional (é a famosa regra do tratamento nacional). 
Assim, a isenção concedida por lei ao produto nacional deve ser interpretada 
como aplicável a todos os casos de mercadorias estrangeiras (salvo os 
ressalvados), em virtude da extensão da isenção pelo tratado citado 
internacional. 
A regra tem também fundamento constitucional, visto que o art. 152 da 
Constituição Federal veda aos entes federativos estabelecer diferença tributária 
entre bens e serviços, de qualquer natureza, em razão de sua procedência ou 
destino. 
 
Seguindo o raciocínio, a ESAF, no concurso para AFRF realizado em 2005, 
propôs a seguinte afirmativa: 
 
“A lei instituidora da isenção de mercadorias, mesmo que nada diga a respeito, 
é extensiva às mercadorias estrangeiras, quando haja previsão da lei mais 
favorecida, porque para não ofender o disposto no art. 98 do CTN ela tem de 
ser interpretada como aplicável a todos os casos que não os ressalvados, em 
virtude de extensão de isenção pelos tratados internacionais.” 
 
Nos termos acima explicados, fica fácil afirmar que a assertiva deve ser 
considerada VERDADEIRA. 
 
Todavia a questão precisa ser analisada também sobre um outro aspecto, O 
artigo 111, inciso III do CTN afirma que, dentre outras matérias, interpreta-se 
literalmente a legislação tributária que disponha sobre... isenção. 
Toda a doutrina afirma que a redação do dispositivo não é muito boa, pois o 
que se quer afirmar é a impossibilidade de estender a isenção concedida por lei 
a casos não previstos. Isso, por óbvio, tornaria a afirmativa falsa (como, aliás, 
constava do gabarito oficial divulgado originariamente pela ESAF). 
 
No Recurso Especial Nº 460.165, a Ministra Eliana Calmon tratou a questão, 
de maneira bastante clara, afastando qualquer dúvida, conforme o demonstra o 
trecho abaixo transcrito: 
 
“Dentro deste enfoque, doutrinário e jurisprudencial, é que aplico o art. 98 do 
CTN, afasto a incidência do art. 111 do CTN, por entender que deve prevalecer 
a legislação de âmbito internacional, de maior abrangência e concluo que, 
sendo o salmão importado do Chile, País signatário do GATT, enquanto não 
sofrer processo de industrialização, deve ser isento do ICMS quando da sua 
internação no País.” 
 
Seguindo este entendimento, o STJ editou as seguintes súmulas: 
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STJ – SÚMULA 20 - A mercadoria importada de país signatário do GATT é 
isenta de ICM, quando contemplado com esse favor o similar nacional. 
 
STJ – SÚMULA 71 O bacalhau importado de país signatário do GATT é isento 
do ICM. 
 
No âmbito do STF, o entendimento é o mesmo como demonstra a sua Súmula 
575, abaixo transcrita: 
 
SÚMULA STF 575 - À mercadoria importada de país signatário do (GATT), ou 
membro da (ALALC), estende-se a isenção do imposto de circulação de 
mercadorias concedida a similar nacional. 
 
Por tudo o exposto, após os recursos a ESAF mudou o gabarito da prova 
considerando o item CORRETO. 
 
2.3 – Os Decretos 
 
A Constituição Federal, no seu artigo 84, IV, atribui privativamente ao 
Presidente da República a competência privativa para sancionar, promulgar e 
fazer publicar as leis, bem como expedir decretos e regulamentos para sua fiel 
execução. 
Interpretando o dispositivo, a imensa maioria da doutrina entendia que não 
existia no direito brasileiro a figura do decreto ou regulamento autônomo. 
O ordenamento jurídico tem sido representado por uma pirâmide em cujo topo 
aparece a Constituição, fundamento de validade para todas as demais normas 
que compõem o sistema. Logo abaixo aparecem as normas analisadas nos 
itens anteriores (leis complementares, ordinárias e delegadas, medidas 
provisórias, decretos legislativos, resoluções), consideradas primárias por 
poderem inovar no ordenamento jurídico. 
Os decretos vêm logo a seguir, simplesmente disciplinando como a lei será 
fielmente cumprida, pois encontram seu fundamento de validade exatamente 
na lei que imediatamente regulam e não diretamente na Constituição. 
Justamente por isso, o artigo 99 do CTN assevera que conteúdo e o alcance 
dos decretos restringem-se aos das leis em função das quais sejam expedidos. 
Afinal, se o decreto ultrapassar o conteúdo e o alcance das leis, será 
considerado ilegal. 
Apesar de a EC nº 32/2001 ter dado novação ao inciso VI, do art. 84, da 
Constituição Federal, permitindo a edição de decretos autônomos, nas restritas 
matérias ali enumeradas, em se tratando de matéria especificamente tributária, 
a utilização do decreto autônomo continua vedada, dada a dificuldade de se 
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enquadrar direito tributário dentro das hipóteses constantes do citado 
dispositivo constitucional. 
Assim, ainda são inteiramente aplicáveis aos decretos as restrições 
decorrentes da interpretação conjunta do artigo 99 do CTN e do artigo 84, IV, 
da Constituição Federal. 
Interessante destacar que, apesar de o decreto ser ato inequivocamente 
infraconstitucional e ser tratado pela doutrina como norma secundária, o CTN 
não o colocou entre as normas complementares, pois, além de afirmar que a 
expressão "legislação tributária" compreende as leis, os tratados e as 
convenções internacionais, os decretos e as normas complementares, ao 
enumerar estas, afirmou que elas complementam as leis, os tratados e 
convenções e os decretos (CTN, art 100). 
 
2.3 – As Normas Complementares 
 
O 100 do CTN enumera as normas complementares das leis, dos tratados e 
das convenções internacionais e dos decretos, conforme passamos a analisar. 
 
2.3.1 – Os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas 
 
Os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas são normas 
editadas pelos servidores da administração tributária que visam a detalhar a 
aplicação das normas que complementam. Expliquemos melhor. 
A atividade administrativa tributária é exercida dentro do poder executivo, poder 
hierarquizado por excelência. Tomando, a título de exemplo, a esfera federal, 
seguindo uma das linhas hierárquicas, teríamos a seguinte seqüência: 
Presidente da República?Ministro da Fazenda?Secretário da Receita 
Federal?Superintentente da Receita Federal na 4ª Região Fiscal?Delegado 
da Receita Federal em Recife?Chefe do Centro de Atendimento