Baixe o app para aproveitar ainda mais
Prévia do material em texto
1 Ativo Imobilizado e Ativo Intangível Neste capítulo serão abordados os seguintes assuntos: Conceito de ativo imobilizado; Conceito de ativo intangível; Valor Contábil do Ativo Imobilizado; Depreciação de bens imobilizados; Diferença entre Depreciação, Amortização e Exaustão; Cálculo da quota de depreciação; Exemplificação do cálculo da quota de depreciação; Contabilização da Depreciação; Valor residual; Gastos com Manutenção e Reparos x Gastos com Melhorias; Reavaliação de ativos; Venda de um Ativo Imobilizado. Conceito de ativo imobilizado O Ativo Imobilizado é um grupo de contas do Balanço Patrimonial onde são registrados os direitos que tenham por objeto bens corpóreos (tangíveis, elementos que possuem tangibilidade, ou seja, que podem ser tocados, palpados) destinados à manutenção das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes de operações que transfiram à companhia os benefícios, riscos e controle desses bens, isto é, todos os bens de natureza permanente, utilizados nas operações da empresa e não destinados à venda. Como exemplo de ativos imobilizados, podemos citar os terrenos, instalações, máquinas e equipamentos, móveis e utensílios, veículos e outros. O fato de não ser destinado à venda, não significa que a empresa não possa vir a vender o bem imobilizado em algum momento no futuro. Porém, a empresa deve classificar no ativo imobilizado os bens que são necessários às suas operações, e que ela não tem intenção de realizar comércio. 2 Portanto, a classificação de um bem como ativo imobilizado não depende do bem propriamente dito, mas sim da sua finalidade na empresa. Por exemplo, uma revendedora de veículos deve classificar os seus automóveis destinados à comercialização no estoque de mercadorias, no grupo do Ativo Circulante. Já o veículo utilizado pelos vendedores em visitas a clientes ou aqueles que ficam na concessionária à disposição de seus clientes enquanto estes deixam o carro na revisão, por exemplo, devem ser classificados no grupo do Ativo Imobilizado. Assim sendo, no imobilizado são registrados os ativos destinados ao uso nas operações da empresa. Os ativos de natureza permanente que a empresa não vai usar nas suas operações, tais como terrenos, imóveis, obras de arte e outros adquiridos com objetivo de venda no momento em que se valorizarem, deverão ser classificados no grupo Investimento, onde são classificadas as participações permanentes em outras sociedades e os direitos de qualquer natureza, não classificáveis no ativo circulante, e que não se destinem à manutenção da atividade da companhia ou da empresa. Conceito de ativo intangível No intangível, são classificados os direitos que tenham por objeto bens incorpóreos destinados à manutenção da companhia ou exercidos com essa finalidade, inclusive o fundo de comércio adquirido. Os bens intangíveis, são os que não podem ser tocados, pois não possuem um corpo físico. Um exemplo de ativo intangível é a marca de uma empresa. Os direitos classificados no intangível, serão registrados pelo seu custo de aquisição deduzido do saldo da respectiva conta de amortização. A amortização de um ativo começa quando o item está em condições de operar na forma pretendida pela administração e ainda que o valor residual e a vida útil, período de uso ou volume de produção de um ativo devem ser revisados, pelo menos, no final 3 Lembrando que... As contas do ativo de uma empresa são classificadas no Balanço Patrimonial em ordem decrescente de grau de liquidez, ou seja, em primeiro lugar são registradas as contas que serão convertidas em dinheiro mais rapidamente. No passivo as contas são classificadas de acordo com a sua exigência, das que ocorrem antes, até às que ocorrem por último. de cada exercício, e, quando as expectativas diferirem das estimativas anteriores, as alterações devem ser efetuadas. Porém, tanto a lei como a norma, falam em amortização de ativos com existência ou exercício de duração limitada, ou cujo objeto sejam bens de utilização por prazo legal ou contratualmente limitado, o que leva a conclusão de que ativos intangíveis com vida útil indefinida não deverão ser amortizados. Classificação no Balanço Patrimonial No Balanço Patrimonial, as contas do Ativo Imobilizado e Intangível são classificadas dentro do grupo do Ativo Não Circulante, logo abaixo do grupo investimentos, conforme representado na figura 1. ATIVO ATIVO CIRCULANTE ... ATIVO NÃO CIRCULANTE ATIVO REALIZÁVEL A LONGO PRAZO INVESTIMENTOS IMOBILIZADO Terrenos Obras Civis Instalações Máquinas, aparelhos e equipamentos Móveis e Utensílios Veículos Ferramentas Benfeitorias em propriedades arrendadas INTANGÍVEL Marcas, direitos e patentes Sistemas computacionais Figura 1 – Representação do Balanço Patrimonial com destaque para o Ativo Imobilizado 4 CUIDADO! Se a compra do bem imobilizado foi financiada junto a uma instituição financeira, por exemplo, a empresa NÃO pode acrescentar os juros e os demais encargos no valor do bem adquirido. Esses encargos devem ser lançados como despesa financeira. Além dos bens discriminados acima, a empresa pode ter vários outros ativos imobilizados e intangíveis, dependendo da natureza da sua atividade. O importante, no entanto, é a separação, no plano de contas, dos bens em operação (já em utilização) daqueles que ainda estão em andamento, ou seja, bens que ainda não estão sendo utilizados nas operações da empresa. Valor Contábil do Ativo Imobilizado Os bens do ativo imobilizado adquiridos de terceiros são registrados pelo seu preço de custo, pago na aquisição, mais todos os gastos necessários para colocar o bem em funcionamento e no local das atividades. Como exemplo desses gastos, temos: fretes, seguros de transporte, impostos, comissões, custos de montagem e outros de mesma natureza. Por fim, os bens recebidos por doação devem ser registrados no ativo permanente pelo seu valor de mercado em contrapartida a Resultado do Exercício. Depreciação de bens imobilizados O ativo imobilizado é composto por bens de natureza permanente. No entanto, esses bens, em sua maioria, sofrem desgastes com o passar dos anos, à medida que a empresa os utiliza nas suas operações. Esse desgaste faz com que o valor dos bens diminuam, à medida que os bens vão perdendo a sua capacidade produtiva ou vão se tornando obsoletos. A contabilidade deve então evidenciar esses desgastes ocorridos nos bens imobilizados, seja por uso ou por obsolescência, na medida em que o tempo for 5 ATENÇÃO! Nem todos os bens do ativo imobilizado sofrem depreciação. Terrenos e obras de arte, por exemplo, são ativos que não se desgastam com o passar dos anos e, muitas vezes, acabam até se valorizando. passando. Esse processo de reconhecimento do desgaste do ativo na contabilidade é conhecido como depreciação. O objetivo da depreciação não é reter recursos para futura reposição dos ativos. O verdadeiro objetivo da depreciação é reter recursos para recuperar o capital investido. A depreciação representa, portanto, parte do caixa desembolsado na compra de um bem que não será mais recuperado no momento da venda desse ativo. Diferença entre Depreciação, Amortização e Exaustão Apesar de o termo geral utilizado para definir o desgaste de um ativo imobilizadoser depreciação, dependendo da natura do bem, existe um nome técnico mais apropriado. De acordo com a Lei das Sociedades por Ações1, a diminuição de valor dos elementos do ativo imobilizado será registrada periodicamente nas contas de: a) Depreciação, quando corresponder à perda do valor dos direitos que têm por objeto bens físicos sujeitos a desgaste ou perda de utilidade por uso, ação da natureza ou obsolescência; b) Amortização, quando corresponder à perda do valor do capital aplicado na aquisição de direitos da propriedade industrial ou comercial e quaisquer outros com existência ou exercício de duração limitada, ou cujo objeto sejam bens de utilização por prazo legal ou contratualmente limitado. c) Exaustão, quando corresponder à perda do valor, decorrente da sua exploração, de direitos cujo objeto sejam recursos minerais ou florestais, ou bens aplicados nessa exploração. 1 Lei 6.404/76, art. 183, § 2.º. 6 Podemos observar que, de acordo com a natureza do bem imobilizado, a perda do seu valor recebe uma nomenclatura diferente. Como exemplo, podemos citar: Sofrem depreciação: máquinas, equipamentos, instalações, móveis, utensílios, veículos, edifícios, construções etc.; Sofrem amortização: marcas, patentes, fundo de comércio, direitos autorais, benfeitorias em imóveis de terceiros etc.; Sofrem exaustão: Minas, reservas florestais, poço de petróleo e outros recursos naturais. Cálculo da quota de depreciação Para calcular o valor das cotas de depreciação de determinado bem, ou seja, quanto do seu valor será perdido com o decorrer do tempo, seja por uso ou por obsolescência, a empresa precisa primeiramente conhecer o valor do bem a ser depreciado. Depois disso, necessário se faz estimar a vida útil do bem. No entanto, a determinação do tempo em que o bem será utilizado nas operações da empresa não é tarefa fácil e, para isso, a empresa deve proceder a uma análise criteriosa das especificidades técnicas de cada bem em consonância com as condições de uso a que esse bem estará sujeito. Como a estimativa da vida útil dos bens não é uma tarefa simples, muitas empresas acabam adotando a taxa de depreciação anual admitida pela legislação do Imposto de Renda. Atualmente, são admitidas as seguintes taxas: Ativo Imobilizado Taxa anual Vida de depreciação Útil Edifícios e Construções 4% 25 Máquinas e Equipamentos 10% 10 Instalações 10% 10 Móveis e utensílios 10% 10 Veículos em geral 20% 5 Softwares 20% 5 Para uma lista completa ver Instrução Normativa n.º 162 de 31/12/1998 da Secretaria da Receita Federal 7 Mas porque a legislação do Imposto de Renda interfere na determinação da cota de depreciação dos ativos imobilizados? O Fisco regulamenta os prazos mínimos de depreciação para os ativos das empresas pelo simples fato de que a despesa de depreciação é aceita na redução do lucro contábil apurado para fins de cálculo do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL). Quanto maior a cota de depreciação, menor o lucro contábil para fins fiscais e, da mesma forma, menor o valor dos impostos incidentes sobre o lucro acima citados. Vale ressaltar que a empresa pode adotar uma taxa de depreciação menor que a prevista em lei, mas, para adotar uma taxa superior à estabelecida pelo Fisco, precisará de laudo pericial emitido por uma entidade oficial aceito pelo Fisco. Um outro fator importante a ser ressaltado, é que as taxas de depreciação apresentadas acima são para uma jornada de trabalho de 8 horas diárias. Caso a empresa trabalhe em dois ou até três turnos, o Fisco aceita uma taxa depreciação maior, chamada de depreciação acelerada. De posse do valor do bem e da vida útil estimada basta escolher um método de depreciação, dentre os vários existentes. Um dos métodos mais utilizados na prática devido ao seu fácil entendimento e simplicidade de cálculo, e que será utilizado nos exemplos práticos, é o método das quotas constantes. Métodos de Depreciação Método das Cotas Constantes No método das quotas constantes (ou método da linha reta), para se determinar o valor a ser depreciado anualmente, basta dividirmos o custo total do bem pela sua vida útil estimada, de acordo com a seguinte expressão. Valor Anual da Depreciação = Custo do Bem Vida útil estimada (em anos) 8 Se divisor da expressão acima, que indica o tempo de vida estimado do bem, estiver em quantidade de anos, a quota de depreciação encontrada será anual. Para encontrar a cota mensal, basta dividir o custo total do bem pela quantidade de meses em que este deverá ser usado nas operações da empresa. Na verdade, o bem vai se desgastando minuto a minuto, à medida que for sendo utilizado pela empresa. No entanto, não faz sentido a contabilidade ficar registrando a depreciação em período tão curto de tempo. Por isso, as empresas em geral procedem ao reconhecimento da depreciação geralmente no final de cada mês. Exemplificação do cálculo da quota de depreciação Por exemplo, suponha que uma empresa adquiriu uma determinada máquina para utilizar na sua fábrica no dia 01 de janeiro de 2008. Se a vida útil da máquina for estimada em 10 anos e a empresa utiliza o método das quotas constantes, o valor a ser depreciado anualmente será de $ 1.000, como mostra a expressão abaixo, o que equivale a uma taxa de depreciação de 10% do valor do bem a cada ano. Valor da Depreciação = $ 10.000 = $ 1.000/ano 10 anos No caso do cálculo das quotas de amortização e exaustão. Contabilização da Depreciação Uma vez determinado o método e encontrado o valor anual da depreciação, basta a empresa proceder a contabilização à medida que o tempo for passando. O valor da depreciação é lançado em uma conta redutora do ativo, denominada depreciação acumulada. A contrapartida desse lançamento será em uma conta de despesa – do sub-grupo outras despesas operacionais –, denominada despesa de depreciação. A despesa de depreciação vai impactar negativamente no resultado (lucro) da empresa em determinado exercício. 9 Usando os números do exemplo anterior, ao final do primeiro ano de utilização do bem, a empresa deve proceder ao lançamento (A) da primeira cota de depreciação no valor $ 1.000 ($ 10.000 x 10%): BALANÇO PATRIMONIAL ATIVO 31/12/2008 Ativo Permanente Imobilizado ... Máquinas 10.000 (-) Depreciação Acumulada de Máquinas (1.000) – A ... A contrapartida será: Demonstração do Resultado do Exercício 31/12/2008 (-) Outras Despesas Operacionais .... Despesa com Depreciação (1.000) - A ... (=) Lucro Líquido do Exercício Observe que o saldo da conta ‘Máquinas’ não é alterado á medida que o bem se desgasta. O valor do ativo imobilizado aparece pelo seu custo e, logo abaixo, o valor da depreciação acumulada subtraindo seu valor. A depreciação acumulada representa então a diminuição do valor de determinado bem, devido ao seu desgaste. A contrapartida desse lançamento se dá na conta despesa de depreciação, que irá para a Demonstração do Resultado do Exercício(DRE), juntamente com as demais despesas do período, diminuindo o lucro da empresa. Portanto, o impacto nas demonstrações contábeis ocorrido no momento do lançamento de uma cota de depreciação é o seguinte: A T E N Ç Ã O A T E N Ç Ã O 10 Esse lançamento é realizado geralmente ao final de cada período de encerramento contábil (mês, ano ou trimestre). Ao final do segundo ano, a empresa procede novamente a contabilização da depreciação de mais um período, da mesma forma que o lançamento anterior. Supondo que nenhum lançamento tenha sido feito no decorrer do ano na conta ‘Máquinas’ seja por compra ou venda, o saldo no Balanço Patrimonial em 31/12/2009 será o seguinte: BALANÇO PATRIMONIAL ATIVO 31/12/2008 31/12/2009 Ativo Permanente Imobilizado ... Máquinas 10.000 10.000 (-) Depreciação Acumulada de Máquinas (1.000) (2.000) ... E assim sucessivamente até o final do 10º ano. Ao final de dez anos, o valor da depreciação acumulada será de $ 10.000, igualando-se ao valor de aquisição da máquina. Isso significa que o bem foi totalmente depreciado, a máquina não possui mais nenhuma condição de gerar benefícios para a empresa e, portanto, não possui nenhum valor econômico. Como todo o investimento feito na máquina foi consumido na geração de receitas, o seu valor total foi descarregado em despesa de depreciação nos períodos correspondentes. Valor residual ATIVO PERMANENTE, no valor da cota de depreciação lançada na depreciação acumulada O LUCRO DO PERÍODO pois o desgaste do bem representa uma despesa para a empresa E 11 Pode acontecer de, ao final da vida útil estimada do bem, o ativo ainda possuir algum valor de revenda, ou valor de sucata. Um veículo, por exemplo, pode ser utilizado em uma empresa durante cinco anos e, ao final desse período, ainda possuir algum valor de mercado. Esse é o chamado valor residual. No exemplo anterior, o bem foi totalmente depreciado, isso porque a empresa não tinha nenhuma expectativa de valor residual ao final da vida útil do bem (valor residual igual a zero). No entanto, a empresa pode estimar um valor residual para determinado bem. Para que o bem não seja totalmente depreciado ao final da vida útil estimada, basta a empresa depreciar um valor menor a cada ano. A fórmula de cálculo da depreciação passa a ser a seguinte: Valor Anual da Depreciação = Custo do Bem – Valor residual Vida útil estimada Por exemplo, suponha que uma empresa adquiriu um determinado veículo por $ 30.000 com vida útil estimada de 5 anos e valor residual de $ 10.000. Sabendo-se que a empresa utiliza o método das quotas constantes, o valor a ser depreciado anualmente será de: Valor da Depreciação = $ 30.000 – $ 10.000 = $ 4.000/ano 5 anos Depreciando o veículo em $ 4.000 por ano, ao final de cinco anos a empresa terá uma depreciação acumulada de $ 20.000. Como o bem custou $ 30.000, restará um valor de $ 10.000 ao final da vida útil do veículo. Esse será o seu valor residual do bem. Porém, depreciando um valor menor, a despesa de depreciação de cada período também será menor e, conseqüentemente o lucro contábil será maior. Como as empresas tributadas pelo regime tributário do lucro real recolhem impostos com base no lucro, o valor a ser recolhido ao Fisco também será maior. A legislação brasileira, obviamente, admite esse procedimento. 12 Gastos com Manutenção e Reparos x Gastos com Melhorias À medida que o ativo vai sendo utilizado nas operações, alguns gastos podem se fazer necessários para mantê-lo em boas condições de funcionamento, chamados de gastos com manutenção e reparos, ou, em outros casos, a empresa pode desejar fazer um desembolso mais significativo com o objetivo de aumentar a vida útil do bem. O tratamento contábil desses eventos é diferente de acordo com a sua natureza, a saber: Se o gasto efetuado for para realizar uma melhoria significativa no bem, aumentando sua vida útil, sua capacidade produtiva e beneficiando vários exercícios contábeis, a empresa deve incorporar esse gasto ao valor contábil do ativo imobilizado. Porém, para que o valor do ativo possa ser ajustado, o gasto deve ser significativo em relação ao valor do bem. Já no caso de os gastos serem referentes a pequenas manutenções e reparos, que objetivam apenas manter o ativo em condições normais de operação, estes gastos deverão ser lançados como despesa do período. Deve-se ressaltar, no entanto, que a decisão de ativar um gasto ou lançá-lo como despesa deve ser tomada sempre com muita cautela, para não correr-se o risco de alterar erroneamente o valor dos ativos ou comprometer o resultado de um exercício. Reavaliação de ativos Quando o valor contábil de um ativo imobilizado está muito defasado em relação ao valor de mercado, era permitido proceder a reavaliação de ativos. Atualmente não mais. Esse procedimento fere diretamente o princípio contábil do custo histórico como base de valor e por isso não é aceito em muitos países, entre eles os Estados Unidos. Além disso, ajustar o custo de um bem para deixá-lo igual ao valor de mercado, dificulta a comparação de demonstrativos contábeis, uma vez que era opcional e muitas empresas não faziam. No Brasil, com as alterações introduzidas pela Lei 11.638/2007, desaparece a opção da reavaliação espontânea de bens que antes existia. Desaparece as menções a essa possibilidade, isto é, não se pode mais efetuar reavaliações do imobilizado. 13 “LEI Nº 11.638, DE 28 DE DEZEMBRO DE 2007 (...) Art. 6º Os saldos existentes nas reservas de reavaliação deverão ser mantidos até a sua efetiva realização ou estornados até o final do exercício social em que esta Lei entrar em vigor. (...)” Os saldos atualmente existentes irão desaparecendo à medida que forem sendo realizadas mediante depreciações e outras formas de redução do valor do imobilizado reavaliado até sua extinção. Ou as empresa que quiserem efetuar a baixa completa dos saldos ainda existentes dessas reavaliações, jogando as reservas existentes contra os valores reavaliados. Venda de um Ativo Imobilizado Quando a empresa faz a venda de um dos seus bens do ativo imobilizado, o lançamento de baixa do bem deve ser feito pelo seu valor líquido, ou seja, seu custo histórico menos o valor da depreciação acumulada. O valor do lucro ou prejuízo apurando na venda do imobilizado deve figurar na demonstração do resultado do exercício no sub-grupo das outras receitas/despesas operacionais. Para exemplificar, suponha que um veículo adquirido por $ 30.000 e com uma depreciação acumulada de $ 20.000 seja vendido por $ 15.000. Nesse caso, a empresa procederá a baixa do veículo pelo valor de compra de $ 30.000 e também fará a baixa da depreciação acumulada de $ 20.000. Dessa forma, o custo líquido do imobilizado vendido será de $ 10.000 e, como o preço de venda foi de $ 15.000, a empresa apurará um ganho na venda do imobilizado no valor de $ 5.000, conforme demonstrado abaixo: Venda do Imobilizado Valor de Aquisição do Veículo (histórico) 30.000 (-) Depreciação Acumulada do veículo (20.000) (=) Valor líquido do bem 10.000 Preço de venda 15.000 Lucro na venda do Imobilizado 5.000 14 No caso de uma empresa vender um ativo por um valor menor do queo seu custo menos a depreciação acumulada, ocorrerá um prejuízo na venda do imobilizado que será da mesma forma transferido para o resultado do exercício. Teste de recuperabilidade dos ativos - impairment Deve ser realizado quando um ativo não passa no teste de recuperabilidade, isto é, quando os ativos estejam registrados contabilmente por um valor superior àquele passível de ser recuperado por uso ou por venda. Caso existam evidências claras de que ativos estão avaliados por valor não recuperável no futuro, a entidade deverá imediatamente reconhecer a desvalorização por meio da constituição de provisão para perdas. Fontes de consulta para elaboração desse material: EQUIPE DE PROFESSORES DA FEA-USP. Contabilidade Introdutória. 11ª ed. São Paulo: Atlas, 2010. FUNDAÇÃO INSTITUTO DE PESQUISAS CONTÁBEIS, ATUARIAIS E FINANCEIRAS – FIPECAFI. MANUAL DE CONTABILIDADE SOCIETÁRIA: Aplicável a todas as Sociedades de acordo com as Normas Internacionais e do CPC. 1. ed. São Paulo: Atlas, 2010. MARION, J. C. Contabilidade Básica. 7ª Edição. São Paulo: Atlas, 2004. (páginas 208 a 225) Fonte jurídica de consulta para elaboração desse material: Lei 6.404/1976 (art. 179 e 183), alterada pela Lei 11.638/2007. CPC 01 - Redução ao valor recuperável de ativos CPC 04 - Ativo Intangível CPC 27 - Ativo Imobilizado
Compartilhar