CONTABILIDADE E GESTÃO TRIBUTÁRIA II O ICMS E A GUERRA FISCAL

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Nicollas Martins de Souza 
Raquel Marcelina Silva 
Wesley Alves Rocha 
 
 
 
CONTABILIDADE E GESTÃO TRIBUTÁRIA II 
O ICMS E A GUERRA FISCAL 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Vila Velha 2017 
 
 
 
Nicollas Martins de Souza 
Raquel Marcelina Silva 
Wesley Alves Rocha 
 
 
 
CONTABILIDADE E GESTÃO TRIBUTÁRIA II 
O ICMS E A GUERRA FISCAL 
 
 
Trabalho apresentado á 
disciplina de CONTABILIDADE 
E GESTÃO TRIBUTÁRIA II do 
curso de ciências contábeis da 
faculdade Estácio de Sá de 
Vila Velha – ES, Ministrada 
pelo professor Rodrigo 
Rampazo. 
 
 
 
 
 
 
Vila Velha 2017 
1. INTRODUÇÃO 
O Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços - ICMS possui papel 
fundamental na arrecadação dos Estados da Federação. 
Nesse sentido, o ICMS, em alguns estados menos desenvolvidos em que a arrecadação 
de outros tributos é diminuta, constitui uma fatia importante do orçamento financeiro da 
região, sendo o tributo de maior arrecadação no país. 
Regulando tal imposto, a Lei Complementar n° 24/75 aduz que a concessão de 
benefícios fiscais relativas ao ICMS dependerá sempre da decisão unânime dos Estados 
representados, o que torna tal concessão um ato difícil de ocorrer. 
Diante de tal cenário, muitos Estados passaram a conceder benefícios unilaterais, ou 
seja, incentivos fiscais para a instalação de indústrias que proporcionam o 
desenvolvimento local, com o fomento ao trabalho e distribuição de renda, sem respeitar 
o disposto na legislação. 
Entretanto, o excesso de concessão de benefícios culminou em uma política exacerbada, 
chamada “Guerra Fiscal”, verdadeiro leilão de incentivos fiscais para o estabelecimento 
de empreendimentos empresárias no solo estatal, em que os atrativos aumentam à 
medida que a guerra acirra-se. 
2. CONCESSÃO DE BENEFÍCIOS FISCAIS E GUERRA FISCAL ENTRE OS 
ESTADOS DA FEDERAÇÃO ATRAVÉS DO ICMS 
2.1 Lei Complementar 24/75 e o CONFAZ 
O direito tributário é ramo do direito público e como tal é baseado no princípio da 
indisponibilidade do interesse público. Com isso, o administrador público só pode 
praticar atos que causem impactos negativos em tal patrimônio quando é autorizado por 
lei. 
Nesse sentido, a concessão de benefícios fiscais que excluam (remissão), ou diminuam 
(redução da base de cálculo, concessão de crédito presumido) o crédito tributário não 
podem ser concedido mediante ato infralegal, como uma portaria, mas apenas através de 
lei. 
O art. 155, §2°, XII,g, da Constituição Federal de 1988, positivou a regra ao afirmar 
que: 
Art.155 (…) 
§2° (…) 
XII – cabe à lei complementar: 
g) regular a forma como, mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal, 
isenções, incentivos e benefícios ficais serão concedidos e revogados; 
A deliberação conjunta a que a parte final da mencionada regra faz alusão é realizada 
através de convênio celebrado no âmbito do Conselho Nacional de Políticas Fazendárias 
– CONFAZ, que é um órgão inserido no Ministério da Fazenda e com assento garantido 
a todos os Secretários Estaduais da Fazenda ou cargo equivalente. 
A matéria está regulada pela Lei Complementar n° 24/1975, segundo a qual a concessão 
de benefícios fiscais relativas ao ICMS dependerá sempre da decisão unânime dos 
Estados representados, enquanto a revogação total ou parcial dependerá de aprovação de 
quatro quintos, pelo menos, dos representantes presentes. 
Pelo exposto, percebe-se que a exigência de aprovação por todos os membros do 
CONFAZ acaba por choca-se com os princípios da democracia, em que se assentam as 
estruturas do Estado Brasileiro. Pautar-se na democracia é obedecer à vontade 
da maioria e não a vontade de todos. 
No entanto, a razão da exigência de celebração de convênio para a concessão de 
benefícios fiscais decorre da intenção de combater as disparidades socioeconômicas e 
evitar a guerra fiscal entre os Estados. 
Na prática o que se vê é que tal convênio serve apenas para imprimir um caráter mais 
burocrático ao sistema tributário, não tendo tanta influência no combate a guerra fiscal, 
tendo em vista que acaba por se verificar na prática a desobediência do aludido 
regramento pela maioria dos Estados, o que, inversamente do que se planejava, 
acarreta o aumento da guerra fiscal, contexto que só prejudica a harmonia e o uniforme 
desenvolvimento da nação. 
Os efeitos observados no cenário nacional são danosos aos entes federados menos 
favorecidos, que perdem as empresas instaladas em seus territórios para os entes mais 
ricos e estruturados que concedem substanciais (e injustos) incentivos e isenções. A 
redução da oferta de emprego e a diminuição da movimentação de capital em 
determinadas regiões são apenas dois dos profundos impactos que a guerra fiscal gera 
no já desequilibrado contexto brasileiro. 
2.2 Concessão de benefícios fiscais à revelia do CONFAZ. 
A dificuldade para se conceder benefícios fiscais e a enorme desigualdade regional 
acaba por levar muitos Estados a conceder tais benefícios sem respeitar o dispositivo 
constitucional e a Lei 24/1975, aprovando-os à revelia do CONFAZ. 
No entanto, no âmbito dos Tribunais do Judiciário, a necessidade de convênio para a 
concessão de benefícios fiscais do ICMS sempre foi considerado um dogma inafastável 
na jurisprudência, de forma que todos os casos em que o benefício foi concedido sem a 
previa aprovação do CONFAZ, o resultado final foi a declaração de 
inconstitucionalidade da lei concessiva. 
Porém, em decisão de maio de 2010, o Supremo Tribunal Federal, surpreendentemente, 
ratificou um benefício fiscal do ICMS que foi concedido sem a celebração do convênio 
autorizativo. O caso objeto da decisão foi uma lei do estado do Paraná que concedeu 
isenção do ICMS nas contas de água, luz, telefone e gás utilizados por templo de 
qualquer culto. Insta salientar que nesse caso não haveria a imunidade religiosa, tendo 
em vista que o contribuinte de direito seria as concessionárias e não a igreja , que seria 
mera contribuinte de fato. Com isso, a hipótese era de incidência do ICMS, mas com a 
dispensa, por lei, do pagamento, de forma a beneficiar os templos de qualquer culto. 
Analisando a questão, o STF entendeu inexigível a celebração de convênio, porque a 
concessão de isenção a templo de qualquer culto não teria a aptidão de deflagrar a 
guerra fiscal. Nessa decisão o STF deixou clara a interpretação da do art. 155,§2°, 
XII,g, o qual serve para coibir a guerra fiscal entre os Estados. 
Nesse sentido, percebe-se que a intenção do Estado do Paraná não era atrair todas os 
templos religiosos para o seu território, em detrimento dos demais Estados e do Distrito 
Federal, mas sim a desoneração dos cultos, que prestam serviços de relevante valor 
social. 
Adotando esse raciocínio, o Ministro Marco Aurélio, relator do processo, entendeu que: 
“a proibição de introduzir-se benefícios fiscais, sem o assentimento dos demais estados, 
tem como móvel evitar competição entre as unidades da federação e isso não acontece 
na espécie”. 
Consolidando o referido entendimento do Ilustre Magistrado, o Acórdão teve o seguinte 
posicionamento: 
“longe fica de exigir consenso dos Estados a outorga de benefício a igrejas e templos de 
qualquer crença para excluir o Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços nas 
contas de serviço público de água, luz, telefone e gás”(ADI 3.421/PR) 
Por todo o exposto, percebe-se que, a despeito de algumas raras decisões, o judiciário 
brasileiro não tem admitido a concessão de benefícios em detrimento do disposto na 
constituição que obriga a celebração de convênio no CONFAZ, pois, tais decisões 
ocorrem com o intuito de combater a guerra fiscal entre os Estado da Federação pela 
busca de empresas que se instalem nos seus territórios e, com isso, tragam renda para 
toda apopulação. 
Tais benefícios concedidos à revelia do CONFAZ acabam por serem declaradas 
inconstitucionais pelo STF e, com isso, acabam por gerar graves prejuízos para as 
empresas que tem o dever de devolver o imposto não pago. 
2.3 Guerra Fiscal e seus benefícios e prejuízos. 
A guerra fiscal pode ser conceituada como a prática exacerbada de políticas fiscais para 
a atração de investimentos particulares, em que os Entes Federados disputam, através da 
concessão de benefícios fiscais, a instalação de empresas que acabam por permitir o 
desenvolvimento local e a geração de emprego e renda. 
Nesse sentido, Tramontin conceitua guerra fiscal como: 
“Denomina-se guerra fiscal porque existe inequívoca situação de conflito entre os 
Estados federados. Fala-se em guerra, porque se trata de ações não harmônicas entre os 
Estados, pois cada um está agindo sem levar em consideração os efeitos que suas 
concessões de incentivos podem gerar em outros.” 
Deve-se ressaltar que a guerra fiscal pode ocorrer entre todos os entes da 
Federação, tanto de forma horizontal (entre os próprios Estados ou só entre os 
Municípios) quanto vertical (entre a União e os Estados, União e Municípios e Estados 
e Municípios). No presente trabalho ressaltaremos a guerra fiscal entre os Estados, 
tendo em vista o ICMS ser um imposto estadual. 
Na década de 1990, a guerra fiscal começou aparecer de forma mais nítida no cenário 
brasileiro, quando a política do Estado Liberal ganhou maior evidência nacional, 
sobretudo com a maior autonomia dos estados em matéria tributária. 
A política do Estado Liberal acarretou na chegada de multinacionais e no fluxo 
crescente de investimentos internacionais. Com isso, os estados passaram a concorrer 
entre si para atrair tais investimentos, sobretudo no que diz respeito à indústria 
automobilística. 
Dessa forma, a concessão de benefícios fiscais pelos Estados visa gerar emprego e renda 
para toda a população do Estado e o aumento do valor adicionado ao longo das cadeias 
produtivas, devido à maior transformação industrial, e ainda, ao aumento da receita 
tributária futura. 
Todavia, da mesma forma que a concessão de benefícios fiscais gera efeitos positivos, 
ela também desencadeia efeitos negativos aos entes da Federação, na medida em que 
gera conflitos na Federação, aumentando a concorrência entre os estados. 
Hugo de Brito Machado, em sua obra “Aspectos Fundamentais do ICMS”, ressalta os 
aspectos positivos da disputa fiscal entre os Estados através da concessão de benefícios 
fiscais: 
O incentivo fiscal para empreendimentos novos é a melhor forma de promover o 
desenvolvimento econômico das regiões pobres do país, e assim reduzir as 
desigualdades econômicas regionais. A Constituição Federal, todavia, não obstante 
preconize com eloquência a redução das desigualdades sociais e econômicas regionais, 
terminou por inviabilizar tal incentivo, ao impor aos Estados a supra-indicada limitação 
ao poder de isentar. 
Percebe-se que o ilustre doutrinador pretende garantir a efetividade da redução das 
desigualdades sociais e econômicas regionais que ainda imperam no Brasil, mantendo 
hígido o princípio do interesse público. Para ele, o meio a ser utilizado para tal intuito 
seria o incentivo fiscal que, no fundo, é uma das formas de guerra fiscal. 
A ideia principal é a manutenção do interesse público o qual se efetiva, no caso em tela, 
pela diminuição de desigualdades regionais que ainda persistem em nosso país. Nesse 
sentido, a guerra fiscal se mostra como algo saudável e com inegável importância para 
os Estados menos desenvolvidos. 
Nesse mesmo sentido, Ricardo Resende, explicando as desigualdade regionais e o 
método de transferência de recursos, afirma que: 
Em federações marcadas por elevadas desigualdades regionais e sociais, como a 
brasileira, a cooperação intergovernamental no atendimento das responsabilidades do 
Estado requer um ajuste periódico nos mecanismos de transferências de recursos 
financeiros que conformam o modelo de federalismo fiscal, de forma a ajustá-los à 
dinâmica espacial do País. (…) A rigidez dos orçamentos e os antagonismos na 
federação explicam a enorme resistência a mudanças. O medo de que reformas 
estruturais no sistema tributário afetem a arrecadação e comprometam as metas fiscais 
põe o governo federal na defensiva. De outra parte, os estados, [...], pressionados a 
reformar o caótico regime que governa a cobrança do ICMS, só se une para demandar 
maiores compensações do governo federal para cobrir buracos em seus orçamentos. 
Assim, percebe-se que a diminuição das desigualdades socioeconômicas da Federação 
somente ocorrerá se houver uma melhor distribuição de receitas para todos os entes. 
A competição tributária pode se tornar um mecanismo para melhorar o cenário de 
desigualdade que existi hoje no Brasil. Ela poderia manter a autonomia como prescreve 
a CF e, ao mesmo tempo, dar um efeito educativo para os entes na parte das finanças. 
A regra principal na educação financeira começa quando o ente gasta o que arrecada 
com o seu próprio esforço e não quando tem uma enorme dependência financeira dos 
recursos provenientes da União. 
Nesse sentido, é necessário que a União desconcentre a sua arrecadação e, ao mesmo 
tempo, permita que os entes aprendam a arrecadar e a melhor gastar seus próprios 
recursos, para que haja uma verdadeira Federação cooperativa. Em relação a isso, 
Ricardo Rezende afirma: 
A revisão do federalismo fiscal brasileiro é fundamental para recompor o equilíbrio 
federativo, estabelecer mecanismos eficazes para a cooperação intergovernamental na 
promoção e implementação de políticas nacionais de desenvolvimento e instituir novas 
regras voltadas para a redução das desigualdades regionais. 
Ante o exposto, percebe-se que a competição tributária cumpre pelo menos três 
objetivos: reforça o caixa dos entes, ensina como esses devem gastar seus próprios 
recursos arrecadados e diminui a dependência da União. Objetivos que visam a manter 
um federalismo cooperativo e harmônico, já que haverá respeito ao pacto 
federativo. Além disso, ela alimenta outras vantagens explícitas, principalmente no 
campo da industrialização, favorecendo o desenvolvimento e surgimento de tecnologia 
de ponta, melhorando a qualidade do produto nacional. 
3. CONCLUSÃO 
Percebe-se que a concessão indiscriminada de benefícios fiscais relativos ao ICMS 
acaba por gerar o fenômeno da “guerra fiscal”, onde o excessivo número de incentivos e 
benefícios interferem diretamente no cenário político nacional, aumentando as disputas 
estatais pela atração de investimentos internacionais. 
Assim como a política de concessão de benefícios traz efeitos negativos e desequilíbrio 
do Pacto Federativo, auxilia na redução das desigualdades regionais e geração de 
emprego e renda, principalmente nas regiões menos favorecidas. 
Tendo em vista os benefícios e prejuízos da concessão de benefícios fiscais e da disputa 
fiscal entre os Estados, deve-se buscar uma forma de adequar a concessão de benefícios 
fiscais relativos ao ICMS aos anseios dos Estados menos desenvolvidos, que vêem em 
tais concessões uma maneira de buscar o desenvolvimento e a melhoria de sua condição 
social. 
REFERÊNCIAS. 
ALEXANDRE, Ricardo. Direito Tributário Esquematizado. Editora Método,7° ed, 
2013. 
MACHADO, Hugo de Brito.Aspectos fundamentais do ICMS. São Paulo: Malheiros 
Editores Ltda. 1999 
REZENDE, Fernando; LIMA, Edilberto Pontes; BOUERI, Rogério; PIANCASTELLI, 
Marcelo. Desafios do Federalismo Fiscal. 1ª ed. Rio de Janeiro: FGV, 2006, 
TRAMONTIN, Odair. Incentivos Públicos a Empresas Privadas e guerra fiscal. 
Curitiba: 1ª ed. Curitiba: Juruá, 2002