Processo tributário

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Processo	Tributário	
 
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PROCESSO TRIBUTÁRIO 
NOÇÕES GERAIS 
 
A administração tributária coloca-se como uma das principais 
funções do Estado e, apesar de indesejada pela grande maioria das 
pessoas, é fundamental para a própria existência do Estado/Socie-
dade já que é condição de ordem econômica na realização dos mais 
variados fins para qual o Estado é criado. 
Ao tributar, o Estado exerce o chamado poder tributário, atua-
ção que representa gravíssima restrição à propriedade particular. 
Em função disto, em modernos Estados de Direito, cabe à Consti-
tuição delimitar o uso de referido poder, definindo regras e princí-
pios orientadores da atuação do legislador tributário além de outras 
normas que orientarão a administração tributária, enquanto ativi-
dade própria do Poder Executivo, afinal, ilegalidades e abusos ra-
ramente se encerram com a mera positivação de uma lei. 
Para Kiyoshi Harada , a “administração tributária é a atividade 
do poder público voltada para a fiscalização e arrecadação tributária. 
É um procedimento que objetiva verificar o cumprimento das obri-
gações tributárias, praticando, quando for o caso, os atos tendentes 
a deflagrar a cobrança coativa e expedir as certidões comprobatórias 
da situação fiscal do sujeito passivo”. (HARADA, Kiyoshi. Direito 
financeiro e tributário) Noutras palavras, administração tributária 
refere-se ao agir do Estado no sentido de realizar a norma tributária 
no mundo concreto. 
Dessa forma se insere o processo tributário enquanto meio – 
judicial ou administrativo – de garantir em favor do particular o 
respeito aos mais variados mandamentos constitucionais ou legais 
	
 
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por parte do Estado legislador e administrador, afastando incons-
titucionalidades, ilegalidades e abusos eventualmente cometidos no 
exercício do poder tributário. O processo tributário é, portanto, o 
modo de agir do poder tributário em uma sociedade democrática. 
Em um Estado democrático o processo, enquanto relação jurí-
dica instrumental orientada a princípios e destinada a um fim, se 
coloca como o mais adequado meio para a solução participativa de 
eventuais controvérsias. 
No entanto, ao se afirmar a existência de amplo conjunto de re-
gras e princípios orientadores do processo tributário, tanto numa 
via administrativa como na judicial, faz-se necessário esclarecer 
uma importante questão já bastante tratada e superada pela dou-
trina, porém, cuja discussão é relevante para nosso estudo: existe de 
fato um processo administrativo? Qual a diferença entre processo e 
procedimento? 
 
PROCESSO E PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO 
 
Definir a existência de uma relação de natureza processual no 
âmbito administrativo nem sempre foi fácil. Tradicionalmente a 
concepção do agir administrativo vinculava-se exclusivamente à no-
ção de subordinação do administrado ao interesse público. A preo-
cupação do administrador público resumia-se à observância da le-
galidade que definia competências e etapas a serem seguidas. Todo 
o atuar administrativo resumia-se ao agir conforme o procedi-
mento. 
Felizmente o atual entendimento é distinto. Entre o adminis-
trado e o administrador público pode-se instaurar uma relação pro-
cessual bastante similar àquela ocorrida em um processo judicial, 
daí afirmar-se a existência de um processo administrativo. 
Processo	Tributário	
 
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No âmbito do direito administrativo, aponta Maria Sylvia Zan-
ella di Pietro que “não se confunde processo com procedimento. O 
primeiro existe sempre como instrumento indispensável para o 
exercício de função administrativa; tudo o que a Administração Pú-
blica faz, sejam operações materiais ou atos jurídicos, fica docu-
mentado em um processo; [...] executar uma obra, celebrar um con-
trato, editar um regulamento; [...]. O Procedimento é o conjunto 
de formalidades que devem ser observados para a prática de certos 
atos administrativos; equivale a rito, a forma de proceder; o proce-
dimento se desenvolve dentro de um processo administrativo.” 
Ou seja, não se abandona a ideia de procedimento, o que verifica 
na realidade é a necessária absorção deste conceito pela noção mais 
ampla de processo administrativo. 
Tal discussão é encarada ainda hoje pelo direito tributário, po-
dendo-se identificar tanto um conceito relativo à procedimento fis-
cal como a processo fiscal. 
Em rápida análise da doutrina tributária, verifica-se a coexistên-
cia de duas correntes doutrinárias que divergem sobre a expressão 
procedimento administrativo fiscal: a) uma primeira, que afirma 
que procedimento administrativo fiscal é todo e qualquer conjunto 
de atos que precede à fase contenciosa da cobrança de tributo ou 
multa; e b) uma segunda corrente indica que por procedimento ad-
ministrativo fiscal entende-se somente o lançamento (por qualquer 
de suas modalidades) não impugnado pelo sujeito passivo, exau-
rindo-se com o pagamento do montante do tributo e seus acrésci-
mos legais. Ou seja, qualquer que seja a corrente adotada, a noção 
fiscal de procedimento indica a atuação da administração tributária 
relativa à prática de atos anteriores à participação do sujeito passivo 
(contribuinte ou responsável). Assim, advoga a doutrina contem-
porânea que na medida em que o sujeito passivo formaliza uma re-
lação dialógica com a administração tributária passa-se a afirmar a 
	
 
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existência de uma verdadeira relação processual, ou seja, ultrapassa-
se a concepção de um agir procedimental para um agir processual. 
Para Hugo de Brito Machado, o processo administrativo Fiscal 
compreende, em sentido amplo, o conjunto de atos administrativos 
tendentes ao reconhecimento, pela autoridade competente, de uma 
situação jurídica pertinente à relação fisco-contribuinte. Portanto, 
o processo administrativo Fiscal abarcaria todas as fases compre-
endidas na chamada dinâmica da relação fisco-sujeito passivo, isto 
é, desde os atos preparatórios ao lançamento até a solução do con-
tencioso administrativo. 
Celso Antônio Bandeira de Mello sintetiza a controvérsia e as 
distintas posições doutrinárias de forma precisa, nos seguintes ter-
mos: 
“Temos, até o presente, nos referido a procedimento ou pro-
cesso porque os autores e até as leis mencionadas divergem a ter-
minologia adequada para batizar tal fenômeno. Não há negar que a 
nomenclatura mais comum no direito administrativo é procedi-
mento, expressão que se consagrou entre nós, reservando-se, no 
Brasil o nomen juris processo para os casos contenciosos, a serem 
solutos por um “julgamento administrativo”, como ocorre no “pro-
cesso tributário” ou nos “processos disciplinares dos servidores pú-
blicos”. Não é o caso de armar-se um “cavalo de batalha” em torno 
de rótulos. Sem embargo, cremos que a terminologia adequada para 
designar o objeto em causa é “processo”, sendo o “procedimento” a 
modalidade ritual de cada processo”. 
Ressalta-se, dessa forma, a distinção de procedimento tributá-
rio/fiscal e processo tributário/fiscal, sendo o primeiro usado para 
designar ora a atuação unilateral do fisco, ora para designar o rito a 
ser adotado em uma determinada relação processual. Sendo que por 
processo tributário entende-se a relação jurídico processual que se 
instaura entre fisco-sujeito passivo em torno de um dado interesse 
de ordem fiscal. 
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PRINCÍPIOS GERAIS DO PROCESSO 
TRIBUTÁRIO 
 
ISONOMIA 
 
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contri-
buinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos 
Municípios: 
[...] 
II - instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encon-
trem em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão 
de ocupação profissional ou função por eles exercida, independen-
temente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou di-
reitos; 
 
PRINCÍPIODA AUTOTUTELA VINCULADA AO ENTE 
TRIBUTANTE 
 
Trata-se da necessidade que o Estado reúna meios céleres para a 
atuação da norma tributária. 
Esta autotutela comporta dois momentos distintos: 
• O acertamento da obrigação tributária; 
• Julgamento de eventual resistência deduzida pelo contribu-
inte (conflito de interesses deduzido pelo cidadão ante o 
órgão administrativo com funções julgadoras); 
	
 
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E deve haver a conformação da atuação do julgador administrativo 
ao devido processo legal; 
 
 
PRINCÍPIO DA DUALIDADE DE COGNIÇÃO 
 
Princípio que advém da necessidade política dos governantes em 
trazer para si a solução dos problemas tributários. 
A lide tributária deve passar por uma etapa de julgamento adminis-
trativo. 
Portanto, coaduna com o princípio do Estado de Direito a proces-
sualização dos trâmites administrativos. 
 
 
PRINCÍPIO DA HARMONIZAÇÃO PROCESSUAL 
 
É princípio derivado do princípio da dualidade de cognição. 
Este princípio destina-se a evitar e corrigir os desacertos tão fre-
quentes no confronto entre as duas etapas processuais tributárias, a 
administrativa e a judicial. 
É princípio racional que busca evitar a superposição de “esferas cog-
nitivas”, com evidente e desnecessário desgaste do aparelho estatal. 
 
 
PRINCÍPIO DA TUTELA EFETIVA 
 
Trata-se do fortalecimento dos poderes judiciais em sua função de 
controle dos atos administrativos em matéria tributária. 
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• Através de procedimentos céleres (através de remédios 
constitucionais como o mandado de segurança ou medidas 
cautelares ou mesmo antecipatórias), logra-se obter a pro-
teção aos eventuais desvios na atividade administrativa, 
seja de fiscalização, lançamento ou mesmo de solução de 
conflitos tributários deduzidos administrativamente. 
 
PRINCÍPIO DA JUSTIÇA TRIBUTÁRIA 
 
A busca pela justiça no âmbito do processo tributário é elemento 
de aproximação e harmonização entre a etapa administrativa e a 
judicial, ainda cada qual com seu método próprio. 
E quando o fim administrativo específico vem a colidir com o fim 
genérico de justiça este último deve prevalecer. 
 
 
 
 
	
 
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PROCESSO ADMINISTRA-
TIVO TRIBUTÁRIO 
NOÇÕES GERAIS 
 
Processo Administrativo Tributário ou Fiscal é todo aquele que se 
destina à determinação, exigência ou dispensa do crédito tributário, 
bem como a fixação do sentido e alcance de normas de tributação 
em casos concretos ou hipotéticos. 
• Visa disciplinar dentro da esfera administrativa as relações 
entre o fisco e o contribuinte; 
• É disciplinado por lei; 
• Devido ao principio federativo que prevê a autonomia e in-
dependência de cada entidade tributante, cada qual cria 
seus tributos e estabelece as formalidades para sua fiscali-
zação e arrecadação. 
• O processo administrativo federal é regido pelo Decreto 
Federal n° 70.235/1972, que disciplina tanto a fase conten-
ciosa quanto não contenciosa; 
• Ainda contamos com as normas contidas no Código Tri-
butário Nacional nos arts. 142, 149, 151 e 194 a 200, e, o 
art. 2º § 3º da Lei nº 6.830/80, além de inúmeros disposi-
tivos pertinentes do regulamento do imposto de renda. 
 
INICIO DO PROCESSO ADMINISTRATIVO TRIBU-
TÁRIO 
 
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LANÇAMENTO FISCAL 
 
Com a finalização dos atos fiscalizatórios e apurado o crédito tri-
butário sua exigência será formalizada pela lavratura do Auto de 
Infração e Imposição de Multa – AIIM, ou a Notificação de Lan-
çamento (instruídos de documentos indispensáveis para a compro-
vação do ato). 
Com a notificação do lançamento, tem-se por definitivamente 
constituído o crédito tributário, cessando, portanto, a cogitação de 
decadência para iniciar a de prescrição. 
Tem por objetivo formalizar o crédito tributário em decorrência da 
concretização do fato gerador (fato imponível) que se apresenta 
como ato ilícito, possibilitando o recolhimento do tributo. 
 
AUTO DE INFRAÇÃO 
 
O Auto de Infração e Imposição de Multa – AIIM – é o documento 
forma no qual a Fazenda Pública aponta o ilícito praticado pelo 
sujeito passivo da obrigação tributária, impondo-lhe a respectiva 
penalidade, possibilitando o recolhimento da multa fiscal. 
Elementos: 
i. A qualificação do autuado; 
ii. O local, a data e a hora da lavratura; 
iii. A descrição do fato; 
iv. A disposição legal infringida e a penalidade aplicável; 
v. A assinatura do agente público que está realizando o auto 
de infração, além da indicação de seu cargo ou função e o 
número de matrícula. 
 
• Concordando com o lançamento notificado, o contribuinte 
efetiva o pagamento; 
	
 
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• Caso discorde do auto de infração ou do lançamento noti-
ficado, o contribuinte: 
– Pode ofertar a Defesa (ou Reclamação ou Impug-
nação) prevista no art. 151, III, CTN., em regra, 
no prazo de 30 dias. 
• Antes de efetuado o lançamento ou qualquer outro ato ten-
dente à apuração ou fiscalização do tributo pela adminis-
tração tributária pode ainda o sujeito passivo provocar o 
início do PAT por iniciativa própria através da Consulta 
ou da Denúncia. 
 
Afirma-se, desta forma que o PAT abrange a impugnação, a con-
sulta e a denúncia espontânea. 
 
 
 
PRINCÍPIOS DO PROCESSO ADMINISTRATIVO TRI-
BUTÁRIO 
 
PRINCÍPIO DA LEGALIDADE OBJETIVA 
 
O processo administrativo deve ser instaurado com base na lei e 
para a preservação dela. 
A administração compele o contribuinte a cumprir a lei, ao passo 
que a autoridade administrativa também será obrigada a atuar den-
tro dos limites legais 
 
 
PRINCÍPIO DA OFICIALIDADE 
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A Administração Pública pode instaurar por iniciativa própria, pro-
cedimentos tendentes à realização de sua atividade. 
A movimentação do processo caberá à Administração pela autori-
dade tributária, dispensando o impulso das partes. 
 
PRINCÍPIO DA INFORMALIDADE 
No processo administrativo não são necessárias formas rígidas para 
o trâmite processual, devendo a norma reguladora exigir apenas as 
formalidades que sejam necessárias para assegurar a certeza e a lici-
tude do procedimento. 
Não é obrigatória a representação por advogado. 
 
 
PRINCÍPIO DA VERDADE MATERIAL 
No processo administrativo serão consideradas todas as provas e fa-
tos novos, ainda que desfavoráveis a Fazenda Pública, mesmo que 
não tenham sido alegados ou declarados, desde que sejam provas 
lícitas. 
Interessa à Administração que seja apurada a verdade real dos fatos 
ocorridos. 
 
PRINCÍPIO DA REVISIBILIDADE 
Ao contribuinte é dado o direito de submeter às autoridades hie-
rarquicamente superiores à revisão de decisões administrativas. 
Tal princípio não encontra previsão legal expressa, mas derivam de 
normas que tratam do devido processo legal e da ampla defesa. 
 
PRINCÍPIO DO DEVIDO PROCESSO LEGAL 
	
 
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É previsto em nosso ordenamento jurídico no art.5º, inciso LIV, 
este assegura que ninguém será privado de sua liberdade ou de seus 
bens sem que haja um processo regulado por normas legais previa-
mente estabelecidas que garantam a igualdade das partes envolvidas 
no conflito. 
 
PRINCÍPIO DO CONTRADITÓRIO E AMPLA DEFESA 
O princípio do contraditório garante à parte adversa o direito de se 
manifestar e, impõe exposição de motivos como requisito de vali-
dade do processo. 
A ampla defesa consiste na oportunidade para contraditar e se ma-
nifestar. 
 
 
 
IMPUGNAÇÃO 
 
Deverá conter: 
I. A autoridade julgadora a quem é dirigida; 
II. A qualificação do impugnante; 
III. Os motivos de fato e de direito em que se fundamenta os 
pontos de discordância e as razões e provas que possuir; 
 
 
“O processo administrativo tributário na área federal é regido pelo 
Decreto nº 70.235 de 06/03/1972, baixado pelo Executivo por de-
legação do Decreto Lei nº822/69, e com fundamento no poder de 
regular inscrito, atualmente no art. 84 inciso IV da Constituição 
Federal.” (HARADA, Kiyoshi Harada. Direito Financeiro e Tribu-
tário. 9ª ed. São Paulo: Atlas.2002, p. 473.) 
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O Decreto nº 70.235/1972 tanto define os atos e termos a que estão 
sujeitos a Administração para se instaurar um procedimento fiscal, 
como também estabelece os mecanismos a serem adotados pelo 
Contribuinte para que, no caso de algum equívoco cometido pela 
Fazenda Pública, possa opor suas alegações contra o lançamento, 
mediante impugnação ou recurso voluntário. 
O Decreto nº 70.235/1972, que dispõe sobre o Processo Adminis-
trativo Fiscal federal possui vários elementos que podem servir de 
orientação para os Processos Administrativos Fiscais das três esfe-
ras de governo. 
 
A exigência tributária decorre de uma relação jurídica, que nasceu 
por conta da ocorrência de fato gerador de um tributo ou em razão 
de obrigação acessória não cumprida, surge a figura do lançamento 
tributário. 
Até que ocorra o lançamento, os atos que o antecedem configuram 
mero procedimento, isto é, uma sequência ordenada de atos, com 
vistas a atingir um fim: a constituição do crédito tributário. 
 
Na forma do art. 7º do Decreto nº 70.235/1972 o procedimento 
fiscal tem inicio com: 
I. o primeiro ato de oficio, escrito, praticado por servidor 
competente, cientificado o sujeito passivo da obrigação tri-
butária ou seu preposto; 
II. a apreensão de mercadoria, documentos ou livros; 
III. o começo de despacho aduaneiro de mercadoria importada. 
 
Iniciado o procedimento fiscal: 
i. exclui-se a espontaneidade do sujeito passivo em relação 
aos atos anteriores; 
ii. torna ineficaz eventual consulta que venha a ser formulada 
diante do objeto de fiscalização; 
	
 
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iii. obsta a retificação da declaração de rendimentos, sem au-
torização da autoridade competente. 
 
A impugnação É dirigida à autoridade de primeira instância do 
ente federativo; 
No processo federal é dirigida às Delegacias da Receita Federal de 
Julgamento, conforme o órgão que administra a receita. 
 
Efeitos: 
• Com a apresentação da impugnação instaura-se a fase liti-
giosa do procedimento; 
• Suspende a exigibilidade do crédito tributário impedindo o 
ajuizamento da execução fiscal; 
• O impugnante deverá formular as diligências ou pericias 
que pretenda sejam efetuadas, expostos os motivos que as 
justifiquem com a formulação dos quesitos, referentes aos 
exames desejados, assim como, no caso de pericia, o nome, 
o endereço e a qualificação profissional de seu perito 
 
Julgado procedente: em regra, a autoridade fiscal, de ofício, reme-
terá o expediente à autoridade superior para reexame. 
Julgado improcedente: caberá recurso voluntário ao órgão de se-
gunda instância, observado o prazo da legislação específica 
 
Órgãos preparadores: São	as	autoridades	locais	dos	órgãos	encar-
regado	da	administração	do	tributo	a	quem	é	atribuída	a	função	
de	preparar	o	processo,	isto	é,	instruir	e	promover	o	andamento	
do	processo.		
 
Órgãos julgadores: Conforme	dispõe	o	art.	25	os	órgãos	julgado-
res	são:		
Primeira Instância: 
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a) Delegacias da Receita Federal de Julgamento, órgãos de 
deliberação interna e natureza colegiada da Secretaria da 
Receita Federal, ligadas ao tributo questionado; 
b) As autoridades mencionadas na legislação de cada um dos 
demais tributos, ou na falta dessa indicação aos chefes de 
proteção regional ou local da entidade que administra o tri-
buto; 
c) Segunda Instância: 
d) Os Conselhos de Contribuintes (são em número de três, 
subdivididos em câmaras, cada uma com oito membros, 
quatro representante do fisco e os outros quatro represen-
tante dos contribuintes, indicados por entidades de classe) 
do Ministério da Fazenda a quem cabe julgar recursos, de 
ofício e voluntário, de decisões de primeira instância. 
Segunda Instância: 
Das decisões proferidas pelas câmaras dos conselhos de contribuin-
tes cabe interposição de recurso especial ao Conselho Administra-
tivo de Recursos Fiscais – CARF: 
a) pela Procuradoria da Fazenda Nacional nos casos de deci-
são não unânime da Câmara, quando for contraria à lei ou 
evidência de prova; 
b) pelo contribuinte ou pela Procuradoria da Fazenda Nacio-
nal, nos casos de decisão que der à lei interposição diversa 
da que lhe tenha dado outra Câmara ou o próprio CARF. 
CARF: É	órgão	colegiado,	paritário;	integrante	da	estrutura	do	
Ministério	da	Fazenda,	com	atribuição	de	julgar	recursos	de	ofí-
cio	e	voluntários	de	decisão	de	primeira	instância,	bem	como	re-
cursos	de	natureza	especial.	
 
Depósito para recurso Administrativo 
A exigibilidade, por lei, de depósito ou arrolamento prévios de di-
nheiro ou outros bens para que o recurso administrativo pudesse ser 
	
 
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admitido foi muito contestado e criticado pela doutrina e exami-
nado pelo Supremo Tribunal Federal em várias oportunidades. 
ADI 1.976/DF (Joaquim Barbosa, 28-03-2007), Dje-018 public. 
18-05-2007) 
Súmula Vinculante nº 21 – É inconstitucional a exigência de depósito 
ou arrolamento prévio de dinheiro ou bens para admissibilidade de re-
curso administrativo. 
Súmula Vinculante nº 28 – É inconstitucional a exigência de depósito 
prévio como requisito de admissibilidade de ação judicial na qual se pre-
tenda discutir a exigibilidade de crédito tributário. 
 
 
Decisões Definitivas 
Nos termos do art. 42. São definitivas as decisões: 
I. de primeira instância esgotado o prazo para recurso volun-
tário sem que este tenha sido interposto; 
II. de segunda instância de que não caiba recurso ou, se cabí-
vel, quando decorrido o prazo sem sua interposição; 
III. de instância especial. 
Parágrafo único. Serão também definitivas as decisões de primeira 
instância na parte que não for objeto de recurso voluntário ou não 
estiver sujeita a recurso de ofício. 
1. Em caso de decisões favoráveis ao contribuinte, e em caso 
de desfavoráveis o mesmo será intimado para dar cumpri-
mento, sob pena de encaminhamento do processo respec-
tivo à autoridade competente para promover a cobrança 
executiva. 
2. Nas decisões desfavoráveis cabe ainda ao contribuinte se 
socorrer do judiciário questionando o referido crédito tri-
butário. 
 
 
Processo	Tributário	
 
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CONSULTA TRIBUTÁRIA 
 
A consulta é o meio de que dispõe o sujeito passivo para dirimir 
dúvidas acerca da interpretação e aplicação da legislação tributária. 
Durante o período de análise, isto é, enquanto não houver decisão, 
a Fazenda Pública está impedida de adotar quaisquer medidas co-
ercitivas com o objetivo de exigir o tributo sobre o qual versa a con-
sulta formulada. 
Em âmbito federal, os artigos 48, 49 e 50 da Lei nº 9.430, de 27 de 
dezembro de 1996, dispõe sobre os processos administrativos de 
consulta tributária. 
 
LEGITIMIDADE ATIVA 
 
Art. 2º da Instrução Normativa RFB nº 1.396, de 16 de setembro 
de 2013: 
• Sujeito passivo da obrigação tributária; 
• Órgão da Administração Pública; 
• Entidade representativa de categoria econômica ou profis-
sional. 
REQUISITOS 
• -deve ser formulada nos limites das competências tributá-
rias constitucionalmente fixadas; 
• poderá versar unicamente sobre a interpretação e aplicação 
da lei tributária; 
• deve existir real interesse do consulente, haja vista sua di-
reta ligação com a possível exação fiscal; 
	
 
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• não pode ter sido iniciado procedimento administrativo 
tributário ou processo judicial sobre o fato ou situação. 
EFEITOS 
• Impedir o Fisco de adotar quaisquer medidas coercitivas 
com o objetivo de exigir o tributo sobre o qual versa a con-
sulta formulada; 
• Suspensão da exigibilidade do tributo, enquanto não apre-
ciada a consulta;• Enquanto pendente de resposta, evita a cobrança de juros 
moratórios, a imposição de penalidades ou a aplicação de 
medidas de garantia (art. 161, § 2º, do CTN); 
• A consulta não afasta a atualização monetária do eventual 
débito existente. 
 
 
DENÚNCIA ESPONTÂNEA 
 
A denúncia espontânea da infração é espécie de privilégio ou favor 
legal fixado pela lei, no art. 138 do CTN. 
Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea 
da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo 
devido e dos juros de mora, ou do depósito da importância arbi-
trada pela autoridade administrativa, quando o montante do tri-
buto dependa de apuração. 
Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apre-
sentada após o início de qualquer procedimento administrativo ou 
medida de fiscalização, relacionados com a infração. 
 
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O instituto se revela como pagamento espontâneo, pelo contribu-
inte, do seu débito tributário. Da leitura do dispositivo supraci-
tado, verifica-se que, para que o mesmo reste caracterizado, é in-
dispensável que a conduta do contribuinte se antecipe a qualquer 
ato fiscalizatório ou administrativo por parte da autoridade com-
petente. 
 
Em razão da denúncia espontânea, o contribuinte se beneficia 
com o pagamento do montante devido, acrescido apenas de juros 
de mora, restando excluída a multa. 
 
• O STJ tem o entendimento no sentido de que não se 
aplica o benefício da denúncia espontânea às obrigações 
tributárias acessórias autônomas, não excluindo a multa 
moratória. 
• Súmula 30 do STJ: O benefício da denúncia espontânea não 
se aplica aos tributos sujeitos a lançamento por homologação 
regularmente declarados, mas pagos a destempo. 
 
• Parcela da doutrina (Hugo de Brito Machado, Leandro 
Paulsen) sustenta o entendimento no sentido de que o 
instituto da denúncia espontânea é aplicável tanto para 
obrigação principal como para a acessória. 
 
"TRIBUTÁRIO. AUTO-LANÇAMENTO. TRIBUTO SE-
RODIAMENTE RECOLHIDO. MULTA. DISPENSA DE 
MULTA (CTN , ART. 138). 
Contribuinte em mora com tributo por ele mesmo declarado não 
pode invocar o art. 138 do CTN para se livrar da multa relativa ao 
atraso (RESP 180.918 /HUMBERTO)" (RESP 402.706/SP , 1ª 
Turma, Min. Humberto Gomes de Barros, julgado em 
18.11.2003). 
	
 
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SOLUÇÃO DE CONSULTA INTERNA COSIT Nº 8, DE 
30 DE MAIO DE 2016 
Publicada no sítio da RFB na internet em 02/06/2016. 
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁ-
RIO 
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. PENALIDADES PECUNIÁ-
RIAS ADMINISTRATIVAS. 
Somente é possível admitir denúncia espontânea, tributária ou ad-
ministrativa, se não for violada a essência da norma, suas condi-
ções, seus objetivos e, consequentemente, se for possível a repara-
ção. 
Inadmissível a denúncia espontânea para tornar sem efeito norma 
que estabelece prazo para a entrega de documentos ou informa-
ções, por meio eletrônico ou outro que a legislação aduaneira de-
terminar. 
Dispositivos Legais: Art. 138 da Lei nº 5.172, de 25 de outubro 
de 1966 (Código Tributário Nacional), art. 102, § 2º, do De-
creto-Lei nº 37, de 18 de novembro de 1966, com redação dada 
pelo art. 40 da Lei nº 12.350, de 2010, e art. 683, § 2º, do De-
creto nº6.759, de 5 de fevereiro de 2009, com redação dada pelo 
Decreto nº 8.010, de 2013. 
 
Tributo lançado por homologação: obrigação acessória vinculada à 
apuração do quantum: admissão da denúncia espontânea.