Aula 04 Sistema Tributário Nacional

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DIREITO TRIBUTÁRIO 8°
DEFINIÇÃO DE TRIBUTO
Art. 3º. Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.
Conforme ensina Ruy Barbosa Nogueira, “os tributos (...) são as receitas derivadas que o Estado recolhe do patrimônio dos indivíduos, baseado no seu poder fiscal (poder de tributar, às vezes consorciado com o poder de regular), mas disciplinado por normas de direto público que constituem o Direito Tributário”. 
Detalhando: o tributo...
– é prestação pecuniária; 
– é compulsório; 
– é instituído por meio de lei; 
– não é multa; 
– é cobrado mediante lançamento.
“O tributo, portanto, resulta de uma exigência do Estado, que, nos primórdios da história fiscal, decorria da vontade do soberano, então identificada com a lei, e hoje se funda na lei, como expressão da vontade coletiva”. 
Nessa medida, “o tributo é uma prestação que deve ser exigida nos termos previamente definidos pela lei, contribuindo dessa forma os indivíduos para o custeio das despesas coletivas”.
A prestação pecuniária 
O tributo é prestação pecuniária, isto é, a obrigação de prestar dinheiro ao Estado. O art. 3º do CTN, em sua parte inicial, dispõe que “o tributo é prestação pecuniária, em moeda (...)”. Não obstante a redundância no dispositivo, é possível asseverar que o dispositivo objetivou evitar o tributo in natura (em bens) ou o tributo in labore (em trabalho, em serviços). A pecúnia representa a prestação em dinheiro, em moeda corrente (Real, no Brasil) ou em cheque, conforme o art. 162, I, CTN. Observe o dispositivo:
Art. 162. O pagamento é efetuado: 
I – em moeda corrente, cheque ou vale postal; 
II – nos casos previstos em lei, em estampilha, em papel selado, ou por processo mecânico.
Este preceptivo dispõe que, além da moeda e do cheque, pode-se pagar o tributo por meio de vale postal (inciso I) e, havendo previsão em lei, por estampilha, papel selado ou por processo mecânico (inciso II). Quanto ao pagamento de tributo por meio de cheque, a legislação tributária pode determinar as garantias necessárias, sem que tal exigência torne impossível o pagamento ou deixe mais oneroso do que se fosse feito em moeda corrente (art. 162, § 1º, CTN). Ademais, não perca de vista que o crédito pago por cheque somente se considera extinto com o resgate deste pelo sacado, em razão do caráter pro solvendo do título (art. 162, § 2º, CTN). Observe os dispositivos:
Art. 162. (...) 
§ 1º. A legislação tributária pode determinar as garantias exigidas para o pagamento por cheque ou vale postal, desde que não o torne impossível ou mais oneroso que o pagamento em moeda corrente. 
§ 2º. O crédito pago por cheque somente se considera extinto com o resgate deste pelo sacado.
Essas formas de pagamento destacadas no CTN são antiquadas. De há muito, pagamento por meio de vale postal deixou de ser utilizado. A estampilha, mencionada pelo legislador, é o selo. O pagamento por papel selado (papel em que o selo já se encontra presente) e por processo mecânico (impressão declarada mecanicamente no papel) praticamente não são mais utilizados, estando em franco desuso. 
O caráter pecuniário é requisito inafastável para a configuração do fenômeno tributário. Não há como estabelecer associação entre tributo e a obrigação que não seja pecuniária, v.g., a de prestar serviço militar obrigatório, ou a de trabalhar no Tribunal do Júri ou nas eleições. Assim, é defeso, em princípio, o pagamento de tributos em bens distintos de pecúnia. Diz-se “em princípio”, haja vista o disposto no art. 156, XI, do CTN, inserido neste Código pela LC n. 104/2001, que delineia a Dação em Pagamento, como a mais recente causa extintiva do crédito tributário. Refere-se ela, todavia, apenas a bem imóvel. Tal comando veio abrandar a natureza do tributo como prestação exclusivamente pecuniária, devendo ser interpretado em concomitância com o art. 3º em análise. 
Por derradeiro, insta mencionar que a obrigação de pagar o tributo – ou a multa – é chamada de obrigação principal (art. 113, § 1º, CTN). Além disso, o art. 114 do CTN reza que “o fato gerador da obrigação tributária principal é a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência”. Assim, é possível correlacionar o caráter pecuniário do tributo com o princípio da legalidade tributária.
A prestação compulsória 
O tributo é prestação compulsória, logo, não contratual, não voluntária ou não facultativa. Com efeito, o Direito Tributário pertence à seara do Direito Público, e a supremacia do interesse público dá guarida à imposição unilateral de obrigações, independentemente da anuência do obrigado. 
A prestação pecuniária é dotada de compulsoriedade, não dando azo à autonomia de vontade. Traduz-se o tributo em receita derivada, uma vez cobrada pelo Estado, no uso de seu poder de império, tendente a carrear recursos do patrimônio do particular para o do Estado. 
Segundo Paulo de Barros Carvalho, “prestação pecuniária compulsória quer dizer o comportamento obrigatório de uma prestação em dinheiro, afastando-se, de plano, qualquer cogitação inerente às prestações voluntárias”. 
É importante assinalar que o traço da compulsoriedade deriva, à se melhança do caráter pecuniário, da legalidade, uma vez que, à luz do art. 5º, II, CF, “ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa, se não for por meio de lei” (grifo nosso). Ademais, o art. 150, I, CF condiciona a majoração e a instituição do tributo à lei. Esta, como se nota, a todos obriga. Na seara tributária, se a lei prevê o fato gerador alfa para o tributo beta, havendo sua concretização, tornar-se-á devido o tributo, independentemente de fatores extrínsecos ao fato imponível, que porventura desbordem da questão tributária (ver arts. 118, 123 e 126, CTN). Luciano Amaro5 conota que “o nascimento da obrigação de prestar (o tributo) é compulsório (ou forçado), no sentido de que esse dever se cria por força da lei (obrigação ex lege), e não da vontade dos sujeitos da relação jurídica (obrigação ex voluntate)”.
Assim, não há que se optar pelo pagamento do tributo, mas a ele se submeter, uma vez ínsita sua natureza compulsória. Posto isso, valendo-se de expressão neológica, tributo é prestação a-contratual .
A prestação diversa de sanção 
O tributo não é multa, e a multa não é tributo. Entretanto, sabe-se que a multa deve estar prevista em lei, uma vez que é ela componente adstrito à reserva legal, consoante se depreende da dicção do art. 97, V, do CTN:
Art. 97. Somente a lei pode estabelecer: 
[...] 
V – a cominação de penalidades para as ações ou omissões contrárias a seus dispositivos, ou para outras infrações nela definidas.
Para Ricardo Lobo Torres, “são inconfundíveis o tributo e a penalidade. Aquele deriva da incidência do poder tributário sobre a propriedade privada. A penalidade pecuniária resulta do poder penal do Estado e tem por objetivo resguardar a validade da ordem jurídica. O próprio art. 3º do CTN, ao se definir o tributo, exclui do seu conceito a prestação ‘que constitua sanção de ato ilícito’. Logo, o art. 3º estaria em aparente conflito com o art. 113, § 1º”. A multa é a reação do Direito ao comportamento devido que não tenha sido realizado. Trata-se de penalidade cobrada pelo descumprimento de uma obrigação tributária, possuindo nítido caráter punitivo ou de sanção. Em face do descumprimento de uma obrigação tributária, quer seja principal (art. 113, § 1º, CTN), quer seja acessória (art. 113, § 2º, CTN), ensejar-se-á a aplicação da penalidade (ver art. 113, § 3º, in fine, CTN). Observe o dispositivo:
Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória. 
§ 1º. A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente. 
§ 2º. A obrigaçãoacessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos. 
§ 3º. A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária.
Nessa toada, o art. 157 do CTN preconiza que “a imposição de penalidade não ilide (sic; leia-se elide, isto é, elimina, suprime) o pagamento integral do crédito tributário”. Veja-o:
Art. 157. A imposição de penalidade não ilide o pagamento integral do crédito tributário.
Tal comando vem corroborar a distinção conceitual e estrutural entre tributo e multa, indicando que a multa não suprime a obrigação de pagar integralmente o crédito tributário. Paga-se o tributo porque se realiza um fato gerador; recolhe-se a multa porque se descumpriu uma obrigação tributária. O primeiro, id est, o tributo, funda-se no poder fiscal; a multa, por sua vez, no poder de punir. São, igualmente, prestações pecuniárias, porém independentes, podendo o sujeito passivo suportar as duas consequências patrimoniais. Noutra vertente, dir-se-ia que o pagamento do tributo, se realizado a destempo, não inibe a incidência de multa, exceto no contexto de denúncia espontânea (art. 138 do CTN).
 Por fim, diga-se que o pagamento, tanto do tributo quanto da multa, é considerado obrigação principal (art. 113, § 1º, CTN). 
Vale lembrar, ainda, que o tributo não resulta de sanção por ato ilícito, ou seja,“não se paga tributo porque se praticou uma ilicitude, embora se possa ter de pagá-lo com abstração do fato de ela ter sido praticada”. 
Nesse sentido, preleciona Kiyoshi Harada: 
“A expressão não significa, necessariamente, que o tributo sempre pressupõe a licitude de ato que o gerou, como sustentado por alguns autores, mesmo porque os atos ilícitos são passíveis de tributação, sob pena de violação do princípio constitucional de isonomia. O que a expressão significa é que a cobrança de tributo não representa imposição de penalidade”.
Por oportuno, há que se atentar à distinção entre hipótese de incidência e fato gerador. Hugo de Brito Machado assevera que “o tributo se distingue da penalidade exatamente porque esta tem como hipótese de incidência um ato ilícito, enquanto a hipótese de incidência do tributo é sempre algo lícito. Não se conclua, por isto, que um rendimento auferido em atividade ilícita não está sujeito ao tributo. Nem se diga que admitir a tributação de tal rendimento seria admitir a tributação do ilícito”.
A prestação instituída por lei 
O tributo é prestação instituída por meio de lei, sendo, portanto, obrigação ex lege. Seu nascimento se dá pela simples realização do fato descrito na hipótese de incidência prevista em lei, sendo a vontade das partes de todo irrelevante (ver art. 123 do CTN). A legalidade avoca (I) o caráter pecuniário do tributo e (II) sua compulsoriedade, sendo, portanto, atributos dela decorrentes. Vale dizer que a legalidade e estes atributos se inter-relacionam, reflexamente. 
De fato, “dizer que a prestação tributária é instituída em lei, já expressa que o nascimento da obrigação tributária não tem por base a vontade dos sujeitos da relação jurídica, mas sim o comando legal”. 
Em breve revisitação na temática do princípio da legalidade, depreende-se que o tributo depende de lei (ordinária ou complementar), consoante o art. 150, I, CF c/c art. 97, I e II, CTN. Trata-se de postulado com ressalvas adstritas a tributos, cujas alíquotas poderão ser alteradas por ato do Poder Executivo – II, IE, IPI, IOF, CIDE-Combustível e ICMS- -Combustível. Recomenda-se, neste momento, a leitura do art. 153, § 1º; do art. 155, § 4º, IV, “c”; e do art. 177, § 4º, I, “b”, todos da CF. 
Ademais, é mister enaltecer que a EC n. 32/2001 derrogou (modificação parcial) o art. 3º do CTN, pois previu a possibilidade de instituição e majoração de imposto por medida provisória, ressalvados os tributos instituídos por lei complementar, conforme já estudamos (art. 62, § 1º, III, CF).
A prestação cobrada por lançamento 
Definido conceitualmente no art. 142 do CTN como atividade administrativa plenamente vinculada, o lançamento mostra-se como procedimento de exigibilidade do tributo. Consuma-se em ato documental de cobrança, por meio do qual se pode quantificar (quantum debeatur) e qualificar (an debeatur) a obrigação tributária que lhe é preexistente. 
Por ser ato vazado em documento escrito, não se admite lançamento verbal. Além disso, o lançamento é ato vinculado, logo, não discricionário. De fato, o lançamento é balizado ou regrado na lei, vedando-se ao administrador tributário, na ação estatal de exigir tributos, a utilização de critérios de oportunidade ou conveniência (discricionariedade). O tributo deve ser carreado aos cofres públicos, uma vez que a estes se mantém afetado, sob pena de responsabilização do agente público, caso tome caminho dessemelhante (ver art. 142, parágrafo único, CTN). 
Frise-se, pois, que da lei emanam (I) o caráter pecuniário do tributo, (II) o timbre de compulsoriedade da exação e, finalmente, (III) a feição documental do lançamento tributário. 
O lançamento não é ato autoexecutório, isto é, não pode ser executado de plano. Assim, o contribuinte pode costear ou desviar-se do pagamento do tributo e discuti-lo administrativa ou judicialmente, não devendo ser alvo implacável de atos autoexecutáveis de coerção, que visem compeli-lo, coativa mente, a efetuar o recolhimento do gravame.