SANÇÕES, CRIMES E PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS

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SANÇÕES, CRIMES E PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
	
1. Conceituar e apresentar as principais diferenças (se existentes) entre: (i) tributo, (ii) ilícito tributário, (iii) infração tributária, (iv) multa tributária, (v) juros de mora; (vi) da correção monetária (vii) crime contra a ordem tributária e (viii) sanção penal tributária.
 O art. 3º do CTN, define tributo como: “toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.
Dito isto, e de acordo com os ensinamentos de Paulo de barros, chega-se a conclusão que Tributo engloba diversos significados, que exprimem valor de: relação jurídica, direito subjetivo, dever jurídico, quantia em dinheiro, norma jurídica, relação jurídica, o fato e a norma que jurisdiciza o fato.
Ilícito tributário ocorre devido a não-prestação do tributo ou do não cumprimento de deveres instrumentais ou formais, presente onde houver fórmula descritiva de infração. 
De acordo com Paulo de Barros Carvalho, infração tributária é difinida como toda ação ou omissão que, direta ou indiretamente, represente descumprimento dos deveres jurídicos estatuídos em leis fiscais. 
A multa tributária é oriunda de uma obrigação tributária, que em razão da violação por parte do sujeito passivo leva ao surgimento de uma norma jurídica sancionatória de ilícito tributário, cujo objetivo é punir o sujeito passivo e ao mesmo tempo ensinar(caráter pedagógico da ‘sanção’) .
 Os juros de mora são cobrados na base de 1% ao mês, quando a lei não dispuser outra taxa são tidos por acréscimos de cunho civil, são adicionados à quantia do débito, e demosntram sua caracteristica remuneratória, motivada pela circunstância de o contribuinte reter consigo importância que não lhe pertence. 
A correção monetária representa atualização do valor da dívida, tendo em vista a desvalorização da moeda, em regime político-jurídico onde atua o problema inflacionário. 
Constitui crime contra a ordem tributária:
- suprimir ou reduzir tributo, ou contribuição social e qualquer acessório, mediante as seguintes condutas:
Omitir informação, ou prestar declaração falsa às autoridades fazendárias;
Fraudar a fiscalização tributária, inserindo elementos inexatos, ou omitindo
operação de qualquer natureza, em documento ou livro exigido pela lei
fiscal;
Falsificar ou alterar nota fiscal, fatura, duplicata, nota de venda, ou
qualquer outro documento relativo à operação tributável;
Elaborar, distribuir, fornecer, emitir ou utilizar documento que saiba ou
deva saber falso ou inexato;
Negar ou deixar de fornecer, quando obrigatório, nota fiscal ou documento
equivalente, relativa a venda de mercadoria ou prestação de serviço,
efetivamente realizada, ou fornecê-la em desacordo com a legislação.
Sanção penal tributária é a relação juridica que se instala, por força do acontecimento de um ato ílicito, entre o titular do direito vilado e o agente da infração. 
2. Há limites constitucionais para a eleição de hipóteses sancionadoras? As sanções tributárias sujeitam-se aos princípios constitucionais tributários? Analisar especificamente a aplicabilidade dos princípios da legalidade, irretroatividade, não confisco, capacidade contributiva, tipicidade, segurança jurídica, proporcionalidade, razoabilidade e anterioridade.
Assim como todas as regras inerentes no ordenamento juridico Brasileiro, as hipoteses sanionadoras estão sujeitas aos limites constictucionais, haja vista, tolda e qualquer norma infraconstitucional deve respeito a Constituição Federa.
As sanções tributarias obedecem os principios constitucionais tributários nos seguintes termos: 
O princípio da legalidade estabelece que a lei traga em seu bojo os elementos descritores do fato jurídico e os dados prescritores da relação obrigacional, com isso sem lei anterior que descreva o fato imponível, a obrigação tributaria não nasce. 
O Princípio da irretroatividade que uma lei não pode abarcar os fatos jurídicos anteriores a sua publicação. 
O princípio do não confisco, deve ser respeitado uma vez que, não se pode interpretar a atribuição de um tributo com efeito de confisco, estendendo a aplicação no caso das sanções, sob pena de agressão ao direito de propriedade.
O princípio da capacidade contributiva, deve ser observado, tendo em vista que as sanções para atingirem o seu objetivo devem ser aplicadas nas devidas proporções aos iguais nas medidas das suas igualdades e desigualdades. 
A tipicidade tributaria significa a exata adequação do fato à norma, onde o surgimento da obrigação se condicionará ao evento da subsunção, correspondendo o fato jurídico e a hipótese de incidência, fazendo surgir a obrigação correspondente, nos termos da lei. 
O princípio da segurança jurídica que visa criar uma confiabilidade no sistema para que o contribuinte saiba que seus direitos serão respeitados. 
A proporcionalidade e razoabilidade devem ser respeitados na medida em que o fisco deve estabelecer sanções na medida da gravidade do ilícito, a fim de punir o infrator, bem como coibir a conduta antijurídica. 
Por fim, não se aplica o princípio da anterioridade, vez que as sanções deverem ter aplicabilidade imediata, não se aplicando a restrição do art. 150, inciso III, alínea “b” da Constituição Federal.
3. Diferençar infrações objetivas e infrações subjetivas. Qual a natureza jurídica da multa tributária aplicada em razão do não pagamento do tributo e/ou não cumprimento de dever instrumental? O descumprimento de norma tributária em decorrência de circunstâncias de força maior ou de caso fortuito excluem a antijuridicidade da conduta?
Consoante preceitua o professor Paulo de Barros Carvalho, infrações objetivas são aquelas que independem da intenção do agente, apura-se somente o resultado: cumprida a prestação, desaparce o vínculo. 
Infrações Subjetivas requerem a presença de dolo ou culpa, sem o que o resultado não sera´imputado ao agente, deve ser indicado o nexo entre a conduta do infrator e o efeito que provocou, resaltando o dolo ou a culpa. 
Caso fortuito e forla maior, não excluem a antijuridicidade da conduta, entretanto, são hipoteses de excludente de ilicitude, previstas no art. 393 do Código Civil, sendo caracterizados como ocorrencias de fatos necessarios, em que é impossivel eveitar ou impedir seus efeitos. 
Força Maior entende-se como fato extraordinario cijo acontecimento é suposto, porém inevitavel, o caso fortuito tambem advem de acontecimento extraordinario, possuindo causa desconhecida ou ato de terceiro, sendo, portanto, imprevisivel. 
A imposição de sanções, em tais casos, dependa existencia e da prova de conduta dolosa. 
4. Quanto às multas tributárias:
	a) Diferencie: (i) multa de mora, (ii) multa de ofício, (iii) multa agravada, (iv) multa qualificada e (v) multa isolada. 
Na Multa de mora, predomina-se o intuito idenizatorio, pela contingencia de o poder publico receber a destempo, com as inconveniencias, que isso normalmente acarreta, o gributo a quem tem direito. 
Multa de Oficio, é uma especie de sanção apalicada pela autoridade administrativa mediante lançamento de oficio ou auto de infração ou imposição de multa. 
A multa agravada é a especie de multa que tem por conteudo a agravação de penalidade em decorrencia de dolo, fraude ou simuação na pratica de ato juridico tributario. 
A multa qualificada é prevista no direito penal, decorre de práticas que na sua ocorrência necessariamente está presente o elemento subjetivo dolo, seja ele direto ou eventual.
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Entende-se como Multa Isolada, como o procedimento sancionatorio que, como o proprio nome indica, isoladamente exige a multa por algum motivoque a lei o determina. 
	b) O não pagamento de tributo é hipótese suficiente para a imposição de sanção ou somente para a cobrança da mora? Os juros de mora e a multa de mora podem ser exigidos simultaneamente?
A sanção e a mora possuem natureza jurídica distintas. A primeira possui caráter punitivo, repressivo, enquanto a segunda possui caráter indenizatório, sendo atribuída ao fato do contribuinte ter efetuado o recolhimento do tributo a destempo. Desta feita, considerando a natureza jurídica distinta dos dois institutos, entendo que o não pagamento do tributo é suficiente para a imposição tanto de sanção, quando da cobrança de mora. 
Ademais, os juros de mora e a multa de mora podem ser exigidos simultaneamente, haja vista que o primeiro possui caráter remuneratório pelo fato do sujeito reter para si, por um certo tempo, importância pecuniária que não mais lhe pertence e que vai se corrigindo monetariamente ao longo do tempo, enquanto que o segundo possui caráter indenizatório, que penaliza o sujeito que efetua o recolhimento do tributo a destempo, uma vez que gera dano ao erário público.
	c) É possível aplicação concomitante da multa de ofício, pelo não pagamento de tributo apurado no final do ano-calendário com a multa isolada, cobrada pelo não recolhimento da estimativa do IRPJ? Caso a resposta seja negativa, qual das multas deveria ser aplicada? Analise a jurisprudência do CARF e do STJ (anexos I e II), levando em consideração o artigo 112 do CTN.
Não é possível aplicação concomitante da multa de ofício, pelo não pagamento de tributo apurado no final do ano-calendário com a multa isolada, cobrada pelo não recolhimento da estimativa do IRPJ, tendo em vista que as duas incidem sobre a mesma base de cálculo, sendo este o posicionamento firmado no STJ. 
 Devendo, portanto, em situações como a prevista na questão, ser aplicada a multa mais benéfica ao contribuinte, respeitando o art. 112 do CTN. 
	d) Quais os critérios para aplicação da multa qualificada? Defina os conceitos de sonegação, fraude e conluio (vide anexo III). O Fisco pode requalificar uma operação realizada pelo contribuinte como ilícita, aplicando multa qualificada, sobre a justificativa de ausência de “propósito negocial”?
As multas qualificadas tem como critério para aplicação a presença do caráter subjetivo, dolo. 
Por sonegação, tem-se a ocultação ou prestação de falso testemunho e juramento sobre determinada coisa ou assunto, sendo, portanto, o ato de deixar de declarar tributo, de forma fraudulenta, para benefício próprio. 
Fraude configura-se por uma ação ou omissão, de uma simulação ou ocultação, e pressupõe, sempre, a intenção de causar dano à fazenda pública, num propósito deliberado de se subtrair no todo ou em parte a uma obrigação tributária.
Por sua vez, conluio, é caracterizado pela declaração inexata ou da falta ou pagamento menor do tributo ou da omissão de rendimentos na declaração de ajuste anual, seja ela pelos mais variados motivos que se possa alegar. 
Dessa forma, o intuito doloso, um comportamento intencional, específico, de causar dano à fazenda pública, onde, utilizando- se de subterfúgios retardam o seu conhecimento por parte da autoridade fazendária deve estar plenamente demonstrado nas três situações. 
Não podendo este intuito de fraudar, ocultar ou deixar de declarar, ser presumido, desta forma, não pode aplicar multa qualificada por simples ausência de "proposito negocial".
5. Em que constitui a denúncia espontânea? Identifique se as multas tributárias são excluídas pela denúncia espontânea prevista no artigo 138 do CTN nos seguintes casos: (i) tributo declarado integralmente e pago de forma parcial ou atrasada, antes do início de um procedimento fiscalizador; (ii) tributo declarado parcialmente e pago, depois declarado integralmente, mediante retificação, e pago; (iii) cumprimento de obrigação acessória a destempo (vide anexos IV e V).
A denúncia espontânea é um instituto previsto no CTN por meio do qual o devedor, antes que o Fisco instaure contra ele qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, confessa para a Fazenda que praticou uma infração tributária e paga os tributos em atraso e os juros de mora. Como "recompensa", ele ficará dispensado de pagar a multa. A denúncia espontânea exclui tanto as multas punitivas, como também as moratórias procedimento fiscalizatório por parte do Fisco relacionado com aquela determinada infração). Com relação ao tributo declarado integralmente e pago de forma parcial ou atrasada, antes do início de um procedimento fiscalizador, não se aplica caso o pagamento seja parcial.
O tributo declarado parcialmente e pago, depois declarado integralmente, mediante retificação, e pago, não cabe, tendo em vista assemelhar-se à espécie de parcelamento, o que é vedado.
Por fim, o cumprimento de obrigação acessória a destempo, não cabe a denúncia espontânea
Consoante o REsp 1.149.022/SP, resta configurada a denúncia espontânea na hipótese em que o contribuinte, após efetuar a declaração parcial do débito tributário (sujeito a lançamento por homologação) acompanhado do respectivo
 pagamento integral, retifica-a (antes de qualquer procedimento da Administração Tributária), noticiando a existência de diferença a maior, cuja quitação se dá concomitantemente.
Ademais, o art. 138 do CTN estabelece que: “A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo dependa de apuração.”Ainda estabelece o parágrafo único do referido artigo: “Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a infração.”
Destarte, na hipótese de declaração integral do tributo, mas paga de forma parcial, o contribuinte poderá ser agraciado com a denúncia espontânea caso efetue o recolhimento do tributo ainda dentro do prazo estabelecido para o pagamento. Este ocorrendo em atraso, não será o contribuinte beneficiado pelo art. 138 do CTN, conforme estabelece a súmula 360 do STJ.
Na segunda hipótese, constata-se que o contribuinte poderá ser beneficiado com a denúncia espontânea, uma vez que, concomitantemente realizou a declaração, mesmo que parcial, e efetuou o pagamento do tributo de forma integral, demonstrando boa-fé em regularizar sua situação.
Por fim, consoante entendimento extraído da leitura do AgRg no Resp 1.466.966/RS, a denúncia espontânea não surte efeitos quanto ao cumprimento das obrigações acessórias a destempo, tendo em vista que o art. 138 do CTN não aborda tal hipóteses. Portanto, incide multa tributária no caso de atraso de entrega de declaração do tributo. 
6. Com relação aos crimes contra a ordem tributária, pergunta-se:
	a) Qual o momento consumativo dos crimes contra a ordem tributária previstos no art. 1º da Lei 8.137/90? Há necessidade de esgotamento da esfera administrativa para a propositura da ação penal? (Vide Súmula Vinculante n. 24 do STF e anexo VI e VII).
O momento consumativo dos crimes contra a ordem tributária Lei nº 8.137/90 é
o lançamento definitivo, sendo que, enquanto estiver pendente a discussão na via administrativa não se pode falar em crime e consequentemente não há indícios suficientes de autoria e materialidade para se imputar ao sujeito passivo a ação penal correspondente.
A consumação definitiva dos crimes contra a ordem tributária previstos no art. 1º da Lei 8.137/90 ocorrem após a constituição definitiva do crédito tributário, isto é, quando houver sido esgotado todos os meios de discussão para o lançamento definitivo do tributo, consoante súmula vinculante n. 24 do STF. 
	b) A decadência e prescrição tributária são causas de extinção da punibilidade penal dos crimes contra a ordem tributária? Fundamentar. (Vide anexo IX).
Sim, nos termos do Art. 156 do CTN.
Verifica-se que ocorrendo a prescrição ou a decadência, não mais existe o créditotributário a ser tutelado pelo direito penal tributário, pela impossibilidade do contribuinte pagar o que não mais, bem como pelo fato de ser também a prescrição, uma das causas de extinção do crédito tributário.
	c) O parcelamento do tributo devido é causa de extinção da punibilidade dos crimes contra a ordem tributária? E a compensação com tributos pagos indevidamente? (vide anexo X).
Não, Tendo em vista que o Art. 156 do CTN somente prevê a possibilidade de extinção do crédito tributário pelo pagamento, compensação, transação, remissão, prescrição e a decadência; 
O parcelamento somente suspende o curso da prescrição até sua revogação ou até a extinção quando for quitado o débito de forma integral.
7. Que caracteriza as denominadas sanções políticas? Identifique se as seguintes medidas constituem-se como sanções politicas e analise sua constitucionalidade: (i) Apreensão de bens; (ii) Inscrição de créditos tributários no CADIN; (iii) Protesto de Certidão de Dívida Ativa; (iv) Cancelamento de Registro Especial de Funcionamento (vide Decreto-Lei 1.593/1977 e ADI 3.952); (v) regime especial para cumprimento de obrigações nos casos de embaraço à fiscalização e prática reiterada de infrações à legislação tributária (vide Lei 9.430/96, disciplinada pela Instrução Normativa RFB 979/09; art. 96, V da Lei n. 12.670/99 do Estado do Ceará e Decreto Estadual n. 48.494/11 do Rio Grande do Sul - vide anexos IX e X); (vi) averbação pré-executória (art. 25 da Lei n° 13.606/18, que acrescentou, dentre outros, o artigo 20-B, §3°, II à Lei nº 10.522/2002 e Portaria PGFN n° 33/2018, modificada pela Portaria PGFN n° 42/2018). 
As sanções políticas são formas enviesadas de cobrança que se vale da Administração pública para forçar o adimplemento de débitos. Referidas restrições adotam formas e são comumente utilizadas pelos agentes administrativos. 
Pelas suas características próprias, destacamos:
1. Restrição à atividade econômica – como visto, quando não as restringem, atrapalham de forma significativa; 
2. Negativa à discussão do débito – isto é, impedem o acesso ao judiciário, tanto em relação ao débito quanto à medida administrativa imposta; 
3. Falta de opção à adesão da medida imposta – ou seja, arbitrariedade excessiva de procedimento para o Fisco;
4. Aplicadas em razão de interesse do erário (em última análise, é o argumento que fulmina a validade das restrições). 
Por sua vez, afastam a aplicabilidade das Sanções Políticas:
1. Limitação, não restrição, das atividades econômicas – por não preenchimento dos requisitos legalmente previstos. 
2. Previsão Constitucional para a medida adotada – se a medida foi recepcionada pela Constituição Federal, não há como ser considerada inválida
3. Opção de aderir à imposição, ou, na escolha de não aderir, não ser prejudicado. 
4. Aplicadas em razão de interesse social (característica capaz de transformar uma sanção política em restrição válida, caso os argumentos aplicáveis à situação concreta sejam proporcionais e compatíveis com o interesse público).
3. Opção de aderir à imposição, ou, na escolha de não aderir, não ser prejudicado. 
4. Aplicadas em razão de interesse social (característica capaz de transformar uma sanção política em restrição válida, caso os argumentos aplicáveis à situação concreta sejam proporcionais e compatíveis com o interesse público). 
(i) Apreensão de bens;
Não, todavia, acerca dessa medida sancionatória, consistente na retenção de
bens para forçar o recolhimento de tributo ou de multa, já se manifestou o Supremo Tribunal Federal, entendo que “é inadmissível a apreensão de mercadoria como meio coercitivo para pagamento de tributos”
(ii) Inscrição de créditos tributários no CADIN
Não
(iii) Protesto de Certidão de Dívida Ativa
Sim
(iv) Cancelamento de Registro Especial de Funcionamento (vide Decreto-Lei
1.593/1977 e ADI 3.952)
Sim, este regime na espécie como condição essencial de competitividade,
cujo seu cancelamento unilateral é válido no caso de “não-cumprimento de obrigação tributária principal ou acessória, relativa a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal.” Desta forma, a permanência do mesmo poderia gerar uma vantagem comercial incompatível com o principio da livre concorrência.
(v) Regime especial para cumprimento de obrigações nos casos de embaraço à
fiscalização e prática reiterada de infraçõ es à leg islação tributária (vide Lei
9.430/96, disciplinada pela Instrução Nor mativa RFB 979/09; art. 96, V da Lei
n. 12.670/99 do Estado do Ceará e Decreto Estadual n. 48.494/11 do Rio
Grande do Sul - vide anexos IX e X)? 
Sim, tendo em vista estar presente todas as características listadas acima. 
8. Considerando as premissas fixadas nas questões anteriores, o não recolhimento de ICMS declarado configura crime contra a ordem tributária, tipificado no art. 2°, II, da Lei 8.137/90[footnoteRef:1]? Considerar as hipóteses de ICMS em substituição tributária e ICMS “próprio”. (Vide anexo XIII). [1: “Art. 2° Constitui crime da mesma natureza: [...] II - deixar de recolher, no prazo legal, valor de tributo ou de contribuição social, descontado ou cobrado, na qualidade de sujeito passivo de obrigação e que deveria recolher aos cofres públicos;”] 
Nenhuma importância tem a mera declaração do imposto sem o devido recolhimento. Incorre em crime de apropriação indébita, nos termos do art. 2º, II, da Lei 8.137/90, o sujeito passivo da obrigação tributária que deixa de efetuar o recolhimento do tributo, independentemente da motivação.
A descrição típica do crime de apropriação indébita tributária contém a expressão “descontado ou cobrado” o que restringe a interpretação de quem pode ser o sujeito ativo do delito. Muito se fala que, de acordo com a dogmática penal, o termo “descontado” se refere aos tributos diretos quando há responsabilidade tributária por substituição, ao passo que o termo “cobrado” alude aos tributos indiretos, ou seja, aqueles incidentes sobre o consumo, como o ICMS próprio. Contudo, entendo ser irrelevante se o tributo é próprio ou por substituição. Uma vez declarado, mas não recolhido, deve o infrator responder pelo crime de apropriação indébita tributária.