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UNIDADE 1
A ATIVIDADE FINANCEIRA 
DO ESTADO
OBJETIVOS DE APRENDIZAGEM
PLANO DE ESTUDOS
A partir desta unidade, você será capaz de:
•	 distinguir	como	funciona	a	atividade	financeira	do	Estado	e	qual	a	nature-
za	das	receitas	que	ele	consegue	para	manter	suas	atividades;
•	 identificar	como	e	por	que	é	realizada	a	repartição	de	receitas	de	origem	
tributária;
•	 apontar	como	entra	em	vigor	uma	lei	e	o	que	significa	a	vigência	de	um	
diploma	legal,	especialmente,	no	campo	tributário;
•	 destacar	como	é	feita	a	interpretação	e	a	integração	da	legislação	tributá-
ria;
•	 demonstrar	o	conceito	do	Direito	Tributário;	
•	 diferenciar	o	que	é	um	 tributo	e	elencar	 suas	espécies,	bem	como,	 suas	
funções;
•	 reconhecer	o	funcionamento	do	Sistema	Constitucional	Tributário,	tanto	
em	relação	à	competência	e	à	capacidade	tributárias,	quanto	em	relação	às	
limitações	constitucionais	ao	poder	de	tributar,	representadas	por	diver-
sos	princípios	constitucionais.	
Esta	primeira	unidade	está	dividida	em	três	tópicos.	No	final	de	cada	tópico,	
você	encontrará	atividades	que	possibilitarão	a	apropriação	de	conhecimentos	
na	área.
TÓPICO	1	–	ORIGEM	DO	DIREITO	TRIBUTÁRIO
TÓPICO	2	–	DIREITO	TRIBUTÁRIO	E	LEGISLAÇÃO	TRIBUTÁRIA
TÓPICO	3	–	TRIBUTO
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3
TÓPICO 1
UNIDADE 1
ORIGEM DO DIREITO 
TRIBUTÁRIO
1 INTRODUÇÃO
Esta	unidade	foi	elaborada	com	o	fim	de	mostrar	como	o	Estado	busca	
recursos	 para	 desempenhar	 o	 seu	 papel	 junto	 à	 sociedade,	 sua	 principal	
financiadora.	Estudaremos	desde	os	fundamentos	do	Direito	Tributário	até	o	seu	
principal	objeto,	o	tributo.	
Também	será	visto,	em	breves	tópicos,	como	o	Estado	obtém	suas	receitas	
e	como	elas	são	distribuídas.	Observaremos	ainda	como	se	interpreta	a	legislação	
tributária	e,	também,	o	conceito	e	classificação	dos	tributos.
Por	fim,	você	conhecerá	como	a	Constituição	de	1988	desenhou	em	linhas	
gerais	o	Sistema	Constitucional	Tributário,	onde,	de	um	lado,	previu	o	poder	do	
Estado	de	buscar	as	receitas	necessárias	para	seu	financiamento	e,	de	outro,	quais	
as	garantias	e	proteções	de	que	gozam	os	contribuintes.
Neste	 tópico	 iniciaremos	 nossos	 estudos	 sobre	 o	 Direito	 Tributário.	
Veremos	 que	 ele	 é	 um	 ramo	 do	Direito	 Financeiro,	 cujo	 objeto	 de	 estudo	 é	 o	
funcionamento	da	atividade	financeira	do	Estado.	Assim,	 torna-se	 interessante	
aprender	 como	 o	 Estado	 obtém	 as	 receitas	 de	 que	 necessita	 para	 desenvolver	
suas	atividades.	Daremos	especial	importância	às	receitas	obtidas	sob	a	forma	de	
tributos.
Também	 apresentaremos	 a	 forma	 pela	 qual	 se	 dá	 a	 interpretação	 e	 a	
integração	da	legislação	tributária,	bem	como,	o	conceito	de	Direito	Tributário.	
O	 assunto	 ora	 abordado	 é	 de	 suma	 importância,	 dado	 o	 fato	 de	 que	 toda a 
matéria tributária deve necessariamente ser prevista através de textos de lei.	A	
importância	também	cresce	se	verificarmos	que	o	Estado	costuma	editar	centenas	
e	até	milhares	de	textos	legais	todos	os	anos.
Veremos	 ainda	 os	 aspectos	 fundamentais	 do	 objeto	 de	 estudo	 por	
excelência	do	Direito	Tributário:	o	tributo.	Analisaremos	detalhadamente	o	seu	
conceito,	a	sua	classificação	e	sua	função,	com	a	finalidade	de	compreender	sua	
importância	na	manutenção	das	funções	estatais.	
Por	 fim,	 estudaremos	 o	 Sistema	 Constitucional	 Tributário,	 sistema	 de	
pesos	e	contrapesos	que	garantem,	de	um	lado,	o	poder	necessário	ao	Estado	para	
UNIDADE 1 | A ATIVIDADE FINANCEIRA DO ESTADO
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cobrar	o	tributo	e,	de	outro,	a	proteção	que	o	contribuinte	precisa	ter	para	não	ser	
espoliado	de	seu	patrimônio.
2 ATIVIDADE FINANCEIRA DO ESTADO
O	 Estado	 tem	 papel	 fundamental	 na	 atual	 estrutura	 humana.	 É	 seu	 o	
papel	de	regular	as	relações	humanas,	 tornando	possível	a	vida	em	sociedade.	
Nas	palavras	de	Vittorio	Cassone	(2007,	p.	5):
O	 Estado	 desenvolve	 atividades	 políticas,	 econômicas,	 sociais,	
administrativas,	 financeiras,	 educacionais,	 policiais,	 que	 têm	 por	
fim	regular	 a	vida	humana	em	sociedade,	por	 isso	que	a	finalidade	
essencial	do	Estado	é	a	realização	do	bem	comum.
E	na	busca	do	cumprimento	de	sua	finalidade	essencial	–	ou	seja,	o	bem 
comum	–,	o	Estado	necessita	de	receitas,	que	por	sua	vez	serão	convertidas	em	
despesas.	A	esta	busca	por	entradas	financeiras,	bem	como	a	forma	pela	qual	elas	
serão	gastas,	dá-se	o	nome	de	atividade financeira do Estado.
Desde	 sua	 invenção,	durante	 a	Revolução	Francesa,	 o	Estado	moderno	
passou	 por	 várias	 reinvenções.	 Todas	 elas	 visaram	 remodelar	 a	 sua	 face	 e	 o	
tamanho	do	seu	papel	frente	à	sociedade.
NOTA
O que é bem comum?
Segundo o Papa João XXIII, é: "conjunto de todas as condições de vida social que consistam 
e favoreçam o desenvolvimento integral da personalidade humana". 
Disponível em: <http://www.vatican.va/holy_father/john_xxiii/encyclicals/documents/hf_j-
xxiii_enc_11041963_pacem_po.html>.
TÓPICO 1 | ORIGEM DO DIREITO TRIBUTÁRIO
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Ora	o	Estado	deveria	intervir	o	mínimo	possível,	deixando	a	maior	parte	da	
regulação	das	relações	para	o	mercado	(o	chamado	Estado	liberal),	ora	deveria	ter	
um	papel	mais	atuante	nas	relações	sociais,	em	especial	nas	de	cunho	econômico	
(o	chamado	Estado	 intervencionista).	Entre	esses	dois	extremos,	o	Estado	vem	
sendo	moldado	nos	últimos	250	anos,	aproximadamente.
Entretanto,	 independentemente	 do	 seu	 tamanho,	 ele	 ainda	 precisa	 de	
receitas	para	 se	manter,	 atingir	 seus	objetivos,	 e,	portanto,	precisa	manter	 sua	
atividade	financeira,	que	segundo	Harada	(2006,	p.	33),	“está	vinculada	à	satisfação	
de	 três	 necessidades	 públicas	 básicas	 [...]:	 a	 prestação	 de	 serviços	 públicos,	 o	
exercício	regular	do	poder	de	polícia	e	a	intervenção	no	domínio	econômico”.	
Em	outras	palavras:	o	Estado	possui	despesas,	que	necessitam	de	receitas	
para	serem	quitadas.	A	busca	dessas	receitas,	bem	como	a	gestão	administrativa	
do	Estado,	passam	necessariamente	pelo	controle	do	orçamento	público	e	pelo	
planejamento	estratégico	das	ações	estatais.
ATIVIDADE FINANCEIRA DO ESTADO
 RECEITA ORÇAMENTO DESPESAS
ENTRADA R$ PLANEJAMENTO SAÍDA R$
 GESTÃO
Portanto,	é	de	fundamental	importância	que	façamos	o	estudo	da	forma	
pela	qual	o	Estado	obtém	suas	receitas.
NOTA
Revolução que tomou lugar na França, no ano de 1789 e que durou até 1799, 
e que depôs o regime monárquico então em vigor naquele país. A Revolução Francesa 
desempenhou papel fundamental no desaparecimento da antiga estrutura feudal, para dar 
lugar ao Estado moderno e à Idade Contemporânea.
ATENCAO
UNIDADE 1 | A ATIVIDADE FINANCEIRA DO ESTADO
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3 RECEITAS PÚBLICAS
3.1 CONCEITO
Podemos	 conceituar	 as	 receitas	 públicas	 como	 toda	 entrada	 efetiva	 de	
recursos	nos	cofres	estatais.	Entretanto,	nem	toda	a	entrada	pode	ser	conceituada	
de	receita	pública.	Como	nos	ensina	Hugo	de	Brito	Machado	Segundo	(2008,	p.	5):
Sempre	 que	 há	 a	 entrada	 de	 quantias	 nos	 cofres	 de	 uma	 entidade,	
diz-se	 que	 houve	 um	 ingresso.	 O	 ingresso	 pode,	 em	 alguns	 casos,	
representar	 a	 entrada	 de	 recurso	 financeiro	 que	 não	 acresce	 o	
patrimônio	 da	 entidade	 que	 o	 recebe,	 nem	 se	 incorpora	 a	 ele.	Não	
configura,	 enfim,	 riqueza	 nova.	 É	 o	 caso,	 por	 exemplo,	 que	 ocorre	
quando	 o	 Tesouro	 recebe	 quantia	 que	 havia	 emprestado	 a	 alguém,	
ou	 quando	 toma	 emprestado	 certo	 valor	 de	 um	 particular.	 Tais	
recebimentos	 não	 configuram	 receita.	 Somente	 quando	 houver	 o	
ingresso	de	uma	quantia	nova,	que	se	incorpora	ao	patrimônio	do	ente	
que	a	recebe,	acrescendo-o,	pode-se	falar	em	receita.	‘Pública’,	por	sua	
vez,	 é	 a	 qualificação	que	 é	dada	 à	 receita	 quando	 a	 entidade	que	 a	
recebe	integra	o	Poder	Público.
Receita	 é,	 portanto,	 um	 aporte	 novo	 de	 capital	 que	 entra	 no	 caixa	 do	
Tesouro,	 e	 que	 implica	 numaumento	 patrimonial	 do	 Estado.	 E	 pública,	 pois	
quem	a	recebe	é	a	Administração	Pública.	Esta,	por	sua	vez,	pode	ser	vista	de	
duas	formas:	em	sentido	amplo,	ou	em	sentido	estrito.	
Ensinam	Alexandrino	e	Paulo	(2007,	p.	13-14):
A	noção	de	Administração	Pública	pode	ser	visualizada	em	sentido	
amplo	ou	em	sentido	estrito.
No	 seu	 sentido	 amplo,	 a	 expressão	 abrange	 tanto	 os	 órgãos	
governamentais	(Governo),	aos	quais	cabe	traçar	os	planos	e	diretrizes	
de	ação,	quanto	os	órgãos	administrativos,	subordinados,	de	execução	
(Administração	Pública	em	sentido	estrito),	aos	quais	incumbe	executar	
os	 planos	 governamentais.	 A	 Administração	 Pública	 em	 sentido	
amplo,	portanto,	compreende	tanto	a	função	política,	que	estabelece	
as	diretrizes	governamentais,	quanto	a	função	administrativa	que	as	
executa.
O	 conceito	 de	 Administração	 Pública	 em	 sentido	 estrito	 não	
alcança	 a	 função	 política	 de	 Governo,	 de	 fixação	 de	 planos	 e	
diretrizes	 governamentais,	mas	 tão-somente	 a	 função	 propriamente	
administrativa,	de	execução	de	atividades	administrativas.	
Em	nosso	caso,	estamos	estudando	a	Administração	Pública	em	sentido	
estrito,	 pois	 veremos	 somente	 a	 execução	 de	 uma	 atividade	 administrativa	
específica,	ou	seja,	a	instituição,	arrecadação,	fiscalização	e	cobrança	de	tributos.
TÓPICO 1 | ORIGEM DO DIREITO TRIBUTÁRIO
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Como	já	foi	visto,	as	receitas	públicas	são	necessárias	para	que	o	Estado	
possa	cumprir	seu	papel	de	alcançar	o	bem	comum.	Entretanto,	a	origem	dessas	
receitas	pode	ser	classificada	de		várias	maneiras.	É	o	que	veremos	no	próximo	
item.
3.2 CLASSIFICAÇÃO
Conforme	a	doutrina,	existem	diversas	formas	de	classificar-se	as	receitas	
públicas,	dependendo	do	parâmetro	usado.	De	uma	maneira	geral,	elas	podem	
ser	 divididas	 quanto	 à	 periodicidade	 (ordinárias	 e	 extraordinárias),	 quanto	 à	
destinação	do	seu	gasto	(correntes	e	de	capital),	quanto	à	natureza	(orçamentária	
e	 extraorçamentária)	 ou,	 ainda,	 quanto	 à	 afetação	 patrimonial	 (efetivas	 e	 por	
mutação	patrimonial).
Entretanto,	 para	 fins	 do	 estudo	 ora	 desenvolvido,	 a	 classificação	 de	
interesse	é	quanto	à	origem	das	receitas	públicas.
3.2.1 Receitas originárias
NOTA
As receitas públicas podem ser classificadas quanto:
a) À periodicidade.
b) Destinação do seu gasto.
c) À natureza.
d) À afetação patrimonial.
e) À origem. 
Podemos	 dizer	 que	 são	 originárias	 as	 receitas	 advindas	 da	 exploração	
do	patrimônio	público,	como,	por	exemplo,	o	fruto	da	venda	de	um	imóvel	do	
Estado.
De	acordo	com	Machado	Segundo	(2008,	p.	6),	receita	pública	originária	
é	aquela:
[...]	decorrente	da	exploração	de	bens	e	empresas	do	Poder	Público,	
no	exercício	de	atividade	assemelhada	à	dos	cidadãos	em	geral.	Por	
isso	são	chamadas	de	“originárias”:	a	receita	se	origina	de	atividade	
desempenhada	pelo	próprio	Estado.	É	o	caso	dos	dividendos	recebidos	
de	uma	empresa	estatal	lucrativa,	da	receita	oriunda	do	aluguel	de	um	
bem	público,	dos	preços	públicos	etc.	
UNIDADE 1 | A ATIVIDADE FINANCEIRA DO ESTADO
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Desta	forma,	é	no	próprio	patrimônio	que	o	Estado	vai	buscar	esse	tipo	de	
receita.	Contabilmente,	não	há	variação	patrimonial,	uma	vez	que	a	entrada	da	
receita	corresponde	a	uma	baixa	no	patrimônio	público.
3.2.2 Receitas derivadas
Já	as	chamadas	receitas	derivadas	provêm	do	patrimônio	de	particulares,	
que	 abrem	mão	 compulsoriamente	 de	 parte	 dele,	 devido	 ao	 poder	 coercitivo	
que	 o	 Estado	 dispõe	 para	 buscar	 essas	 receitas.	 Neste	 caso,	 há	 uma	 variação	
patrimonial	 positiva,	 já	 que	 se	 registra	 contabilmente	 somente	 a	 entrada	 dos	
recursos	nos	cofres	públicos.
São	 exemplos	 de	 receitas	 ditas	 derivadas:	 as multas pecuniárias pelo 
descumprimento da legislação do trânsito, e os tributos.	
Nas	palavras	de	Machado	Segundo	(2008,	p.	6-7),	receita	pública	derivada	
é	aquela:
[...]	 obtida	 compulsoriamente,	 em	 função	 de	 constrangimento	 legal	
que	o	Poder	Público	exerce	sobre	o	setor	privado.	Daí	a	denominação	
“derivada”:	 a	 riqueza	não	é	originária	de	uma	atividade	econômica	
desempenhada	 pelo	 Estado,	 mas	 oriunda,	 decorrente,	 derivada	 de	
atividade	 desempenhada	 pela	 iniciativa	 privada,	 de	 cuja	 parcela	 o	
Estado	se	apropria.	É	o	caso	dos	tributos	em	geral,	e	das	penalidades	
pecuniárias	(multas).	
Os	tributos	são,	por	sua	vez,	a	maior	fonte	de	recursos	à	disposição	do	
Estado	 para	 o	 financiamento	 de	 suas	 atividades.	 E	 para	 buscar	 essas	 receitas,	
a	 máquina	 estatal	 tem	 à	 disposição	 uma	 série	 de	 aparatos	 para	 obrigar	 os	
contribuintes	a	entregar	esses	valores,	pagos	sob	a	forma	de	tributo.
Entretanto,	 para	 tornar	 a	 distribuição	 dos	 valores	 arrecadados	 mais	
homogênea	 entre	 a	 União,	 os	 estados,	 o	 Distrito	 Federal	 e	 os	 municípios,	 a	
Constituição	de	1988	impôs	a	repartição	dos	valores	arrecadados.	Dessa	maneira,	
passaremos	a	ver	como	as	receitas	tributárias	são	constitucionalmente	repartidas.
TÓPICO 1 | ORIGEM DO DIREITO TRIBUTÁRIO
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4 REPARTIÇÃO DAS RECEITAS PÚBLICAS
Como	forma	de	manter	a	harmonia	da	Federação	brasileira,	a	Constituição	
de	1988	determinou	que	as	receitas	tributárias	fossem	repartidas	entre	a	União,	os	
estados-membros,	o	Distrito	Federal	e	os	municípios.		
Conforme	 ensina	Machado	 Segundo	 (2008,	 p.	 8),	 há	 duas	maneiras	 de	
fazer-se	isso:	“ou	pela	atribuição	de	competência,	ou	pela	repartição	de	receitas”.
Continua	Machado	Segundo:
Pela	técnica	da	atribuição	de	competência	se	confere	ao	ente	tributante	
a	aptidão	de	criar	e	arrecadar	determinado	tributo,	facultando-lhe	um	
“âmbito	constitucional	de	incidência”	sobre	o	qual	o	mesmo	poderá	
ser	criado.	Já	pela	técnica	da	repartição	de	receitas,	atribui-se	ao	ente	
central	 a	 competência	 de	 instituir	 e	 arrecadar	 o	 tributo,	mas	 se	 lhe	
impõe	o	dever	de	dividir	com	os	entes	periféricos	o	resultado	dessa	
arrecadação.	Essa	receita	partilhada	–	frise-se	–	não	se	confunde	com	
as	 “transferências	 voluntárias”	 que	 um	 ente	 público	 pode	 fazer	 ao	
outro,	sendo,	em	verdade,	imposta	pela	Constituição.	(p.	8).
No	caso	do	Brasil,	a	Constituição	Federal	de	1988	adotou	as	duas	formas	
de	divisão	de	rendas.	[...]
NOTA
Carazza (2002, p. 107) explica que: “[...] Federação (de foedus, foedoris, aliança, 
pacto) é uma associação, uma união institucional de Estados, que dá lugar a um novo 
Estado (o Estado Federal), diverso dos que dele participam (os Estados-membros). Nela, os 
Estados federados, sem perderem suas personalidades jurídicas, despem-se de algumas 
tantas prerrogativas, em benefício da União. Uma delas é a soberania”. 
Aqui,	particularmente,	trataremos	da	repartição	das	receitas	arrecadadas	
e	com	transferência	compulsória.	De	acordo	com	Valdecir	Pascoal	(2008,	p.	100),	
“as	 transferências	 são	 feitas	 obrigatoriamente	 da	 União	 para	 os	 Estados	 e	 o	
Distrito	 Federal,	 referentes	 aos	 recursos	 tributários	por	 ela	 arrecadados,	 e	 dos	
Estados	para	os	Municípios	situados	em	seus	territórios,	referentes	aos	recursos	
tributários	por	eles	arrecadados”.
No	Brasil,	essa	transferência	assume	duas	formas:
a) Direta:	é	a	participação	direta	na	arrecadação	do	tributo.	A	CF/88	estabelece	
que	 parte	 da	 arrecadação	 deva	 ser	 entregue	 diretamente	 aos	 Estados	 e/ou	
UNIDADE 1 | A ATIVIDADE FINANCEIRA DO ESTADO
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aos	Municípios.	Um	 exemplo	 é	 o	 repasse	 de	 50%	 do	 ITR	 (Imposto	 sobre	 a	
Propriedade	Territorial	Rural),	de	competência	da	União,	aos	Municípios	onde	
a	propriedade	se	encontra,	e	ainda	o	repasse	de	50%	do	IPVA	(Imposto	sobre	
a	Propriedade	de	Veículos	Automotores)	para	os	Municípios	onde	os	veículos	
estejam	registrados.
b) Indireta:	é	a	participação	que	ocorre	quando	uma	parcela	da	arrecadação	de	um	
tributo	é	destinada	a	um	fundo,	que	por	sua	vez	é	repassadosegundo	os	critérios	
previstos	em	lei	complementar.	São	exemplos	o	FPE	–	Fundo	de	Participação	
dos	Estados,	composto	por	21,5%	da	arrecadação	do	IR	(Imposto	de	Renda)	e	
por	21,5%	da	arrecadação	do	IPI	 (Imposto	sobre	Produtos	 Industrializados),	
e	ainda	o	FPM	–	Fundo	de	Participação	dos	Municípios,	composto	por	23,5%	
da	 arrecadação	 do	 IR	 (Imposto	 de	 Renda)	 e	 por	 23,5%	 da	 arrecadação	 do	
IPI	 (Imposto	 sobre	Produtos	 Industrializados).	 Esses	 percentuais	 devem	 ser	
aplicados	 sobre	 a	 arrecadação	desses	 impostos,	 excluindo-se	 as	 isenções,	 os	
incentivos	e	as	restituições	do	IR.
A	 Constituição	 ainda	 determina,	 nos	 termos	 do	 artigo	 160,	 que	 esses	
recursos	não	podem	ser	retidos	a	qualquer	título.	Entretanto,	a	União	e	os	Estados	
podem	exigir	que	eles	sejam	entregues	mediante	o	pagamento	de	seus	créditos,	
inclusive	suas	autarquias,	e	ainda	mediante	o	cumprimento	do	disposto	no	artigo	
198,	§	2º,	II	e	III	da	Constituição,	que	exige	a	aplicação	de	percentuais	das	receitas	
de	impostos	estaduais	e	municipais	nas	ações e serviços públicos de saúde.
FONTE: Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constitui%C3%A7ao.
htm. Acesso em: 9 ago. 2011.
Art.	160.	É	vedada	a	retenção	ou	qualquer	restrição	à	entrega	e	ao	emprego	
dos	 recursos	 atribuídos,	 nesta	 seção,	 aos	 Estados,	 ao	 Distrito	 Federal	 e	
aos	Municípios,	neles	 compreendidos	adicionais	 e	 acréscimos	 relativos	a	
impostos.
Art.	 198.	 As	 ações	 e	 serviços	 públicos	 de	 saúde	 integram	 uma	 rede	
regionalizada	e	hierarquizada	e	constituem	um	sistema	único,	organizado	
de	acordo	com	as	seguintes	diretrizes:
I	–	descentralização,	com	direção	única	em	cada	esfera	de	governo; 
 
II	–	atendimento	integral,	com	prioridade	para	as	atividades	preventivas,	
sem	prejuízo	dos	serviços	assistenciais; 
 
III	–	participação	da	comunidade.	
FONTE: Disponível em: <www.datasus.gov.br/cns/legal.htm>. Acesso em: 6 jun. 2011.
TÓPICO 1 | ORIGEM DO DIREITO TRIBUTÁRIO
11
Como	já	vimos,	esses	recursos	são	advindos	de	parcela	do	patrimônio	de	
particulares,	que	são	obrigados	a	fazê-lo	em	virtude	do	poder	que	o	Estado	tem	
de	buscá-los.	
E	tanto	os	poderes	do	Estado	quanto	as	garantias	do	contribuinte	estão	
obrigatoriamente	 previstas	 em	 lei.	 Portanto,	 é	 importante	 entender	 como	 a	
legislação	é	aplicada,	a	fim	de	saber	até	onde	vão	os	direitos	e	deveres	de	um	e	de	
outro,	o	que	é	feito	através	da	integração	e	interpretação	da	legislação	tributária,	
que	serão	o	foco	do	estudo	do	próximo	capítulo.
DICAS
Prezado(a) acadêmico(a), para aprofundar seus estudos, leia o texto Repartição 
da Receita Tributária. Disponível em:<http://www.paraentenderdireito.org/1/post/2010/11/
repartio-da-receita-tributria.html>.
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RESUMO DO TÓPICO 1
Neste	tópico	estudamos	a	origem	do	Direito	Tributário,	que	é	um	ramo	do	
Direito	Financeiro.	Observamos	como	acontece	a	atividade	financeira	do	Estado,	
que	se	sustenta	através	do	tripé:	receitas,	que	são	as	entradas	de	recursos;	gestão,	
ou	 orçamento,	 que	 se	 desenvolve	 através	 do	 planejamento	 de	 como	 aplicar	
os	 valores	 disponíveis;	 e	Despesa,	 que	 é	 a	 efetiva	 realização	 do	 planejamento	
efetuado.
Estudamos	as	receitas	públicas	desde	a	sua	conceituação,	sua	classificação,	
até	a	sua	repartição.	Vimos	que	as	receitas	públicas	podem	ser	conceituadas,	a	
princípio,	como	toda	entrada	efetiva	de	recursos	nos	cofres	estatais.	
Compreendemos	que	a	repartição	de	receitas	pode	se	dar	de	forma	direta	
e	 indireta,	 sendo	 que	 diretamente	 acontece,	 como,	 por	 exemplo,	 no	 caso	 do	
ITR,	onde	50%	da	arrecadação	é	 	 repassada	aos	Municípios	onde	se	 localizam	
os	 imóveis;	 e	 indiretamente,	quando	um	percentual	dos	valores	arrecadados	é	
repassado	a	fundos	como	FPE	–	Fundo	de	Participação	dos	Estados.
Agora	você	já	está	apto	a	iniciar	os	estudos	sobre	o	Direito	Tributário	e	a	
Legislação	Tributária,	mas	antes	não	se	esqueça	de	fazer	os	exercícios.
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AUTOATIVIDADE
1	 O	que	se	pode	entender	como	atividade	financeira	do	Estado?
2	 Conceitue	Receita	Pública.
3	 De	 maneira	 geral,	 como	 podem	 ser	 classificadas	 as	 receitas	 públicas?	
Explique.
4	 Como	acontecem	as	transferências	públicas	no	Brasil?	Explique.
5	 Explique	Receita	Originária	e	Derivada.
14
15
TÓPICO 2
DIREITO TRIBUTÁRIO E 
LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA
UNIDADE 1
1 INTRODUÇÃO
O	 Direito	 Tributário	 é	 altamente	 regulado	 em	 nosso	 país,	 o	 que	 leva	
os	 estudiosos	 da	matéria	 –	 seja	 por	 opção,	 seja	 por	 necessidade	 de	 ofício	 –	 a	
se	 aprofundarem	 nos	 diplomas	 legais.	 Entretanto,	 principalmente,	 para	 os	
profissionais	de	 fora	da	área	 jurídica,	 este	é	um	desafio	e	 tanto,	 já	que,	via	de	
regra,	eles	não	possuem	o	instrumental	necessário	para	interpretar	corretamente	
um	texto	legal,	bem	como,	suas	implicações.
O	tópico	que	inauguramos	agora	tem	por	objetivo	trazer	os	conhecimentos	
necessários	para	que	essa	interpretação	seja	feita,	como	também,	dar	um	vislumbre	
de	como	funciona	o	sistema	legal	pátrio.
Passemos	agora	a	estudar	quais	as	fontes	de	onde	surgem	as	regras	e	os	
princípios	que	norteiam	a	matéria	tributária.	
2 FONTES DO DIREITO TRIBUTÁRIO
Segundo	a	doutrina,	há	duas	fontes	para	o	Direito	Tributário:	
a)	as	fontes	materiais	e;	
b)	as	fontes	formais.
As	fontes	materiais	são	os	fatos	que,	na	vida	real,	dão	origem	à	obrigação	
tributária.	
Já	as	fontes	formais	são	todos	os	diplomas	legais	que	transformam	esses	
fatos em fatos jurídico-tributários. 
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Nas	palavras	de	Cassone	(2007,	p.	23):
As	fontes	materiais	exprimem	situações	ou	fatos	tributários	–	tais	como	
a	 renda,	o	patrimônio,	 a	 transmissão	da	propriedade,	os	 serviços,	 a	
importação,	a	exportação,	a	circulação,	a	distribuição,	o	consumo,	que	
por	si	só	considerados	nada	representam.
Para	 surtirem	 efeitos	 no	Direito	Tributário,	 devem	 ser	 introduzidos	
nesse	 campo,	 o	 que	 exige	 uma	 forma.	 Essa	 forma	 consiste	 no	
procedimento	 do	 Poder	 Legislativo	 de	 elaborar	 uma	 lei	 tributária,	
com	base	na	 fonte	material.	Significa	dizer:	o	 legislador,	sabedor	da	
existência,	no	mundo	das	situações	ou	fatos	econômicos,	da	renda,	do	
patrimônio,	dos	serviços,	etc.,	elabora	lei	criando	o	Imposto	de	Renda,	
o	Imposto	sobre	a	Propriedade	Imobiliária,	o	Imposto	sobre	Serviços	
etc.	
É	 nas	 fontes	 formais	 e	materiais	 que	 o	 jurista	 vai	 buscar	 o	 sentido	 e	 o	
alcance	do	texto	legal,	e	assim	determinar	como	e	quando	aplicar	a	lei.
No	Direito	Tributário	impera	o	princípio	da	legalidade,	o	que	faz	com	que	
a	sua	fonte	primordial	seja	a	lei	em	seu	sentido	amplo.	
De	acordo	com	o	artigo	96	do	Código	Tributário	Nacional	(CTN),	
considera-se	 legislação	 tributária	 as	 leis,	 os	 tratados	 e	 as	 convenções	
internacionais,	 os	 decretos	 e	 as	 normas	 complementares	 que	 versem,	 no	
todo	ou	em	parte,	sobre	tributos	e	relações	jurídicas	a	eles	pertinentes.	
FONTE: Extraído de:< www.questoesdeconcursos.com.br/.../tributario-230327>. Acesso em: 6 
jun. 2011.
Portanto,	 leis,	 tratados	 e	 convenções	 internacionais,	 e	 os	 decretos,	 são	
considerados	fontes	primárias	do	Direito	Tributário.	Por	outro	lado,	as	normas	
complementares	são	consideradas	fontes	secundárias	do	Direito	Tributário.
Com	relação	à	lei,	o	CTN	estabeleceu	uma	distinção	relativa	ao	seu	alcance	
no	artigo	97,	conforme	se	vê	a	seguir:
Art.	97.	Somente	a	lei	pode	estabelecer:	
I	–	a	instituição	de	tributos,	ou	a	sua	extinção;	
II	 –	 a	majoração	 de	 tributos,	 ou	 sua	 redução,	 ressalvado	 o	 disposto	 nos	
artigos	21,	26,	39,	57	e	65;	
III	–	a	definição	do	fato	gerador	da	obrigação	tributária	principal,	ressalvado	
o	disposto	no	inciso	I	do	§	3º	do	artigo	52,	e	do	seu	sujeito	passivo;	
IV	–	a	fixação	de	alíquota	do	tributo	e	da	suabase	de	cálculo,	ressalvado	o	
disposto	nos	artigos	21,	26,	39,	57	e	65;	
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V	–	a	cominação	de	penalidades	para	as	ações	ou	omissões	contrárias	a	seus	
dispositivos,	ou	para	outras	infrações	nela	definidas;	
VI	–	as	hipóteses	de	exclusão,	suspensão	e	extinção	de	créditos	tributários,	
ou	de	dispensa	ou	redução	de	penalidades.	
§	 1º	 Equipara-se	 à	 majoração	 do	 tributo	 a	 modificação	 da	 sua	 base	 de	
cálculo,	que	importe	em	torná-lo	mais	oneroso.	
§	2º	Não	constitui	majoração	de	tributo,	para	os	fins	do	disposto	no	inciso	II	
deste	artigo,	a	atualização	do	valor	monetário	da	respectiva	base	de	cálculo.		
FONTE: Disponível em:<questoestributarias.blogspot.com/2010_05_01_archive.html>. Acesso 
em: 6 jun. 2011.
Somente	lei	pode	estabelecer	os	principais	aspectos	da	obrigação	tributária,	
estando expressamente vedado	o	uso	de	qualquer	outro	instrumento	legal.
Com	relação	aos	tratados	e	convenções	internacionais,	determina	o	CTN:	
Os tratados e as convenções internacionais revogam ou modificam a legislação 
tributária interna e serão observados pela que lhes sobrevenha.
Por	 sua	vez,	o	artigo	99	estabelece	o	alcance	dos	decretos, ao estipular 
que o conteúdo e o alcance dos decretos restringem-se aos das leis em função 
das quais sejam expedidos, determinados com observância das regras de 
interpretação estabelecidas nesta Lei.
Ou	 seja,	 os	 decretos	 não	 podem,	 em	 nenhuma	 hipótese,	 extrapolar	 os	
limites	estabelecidos	pela	lei,	sob	pena	de	nulidade.
Por	 fim,	 o	 CTN	 ainda	 estabeleceu	 as	 fontes formais secundárias do 
Direito Tributário,	no	artigo	100:
	Art.	100.	São	normas	complementares	das	leis,	dos	tratados	e	das	convenções	
internacionais	e	dos	decretos:	
I	–	os	atos	normativos	expedidos	pelas	autoridades	administrativas;	
II	 –	 as	 decisões	 dos	 órgãos	 singulares	 ou	 coletivos	 de	 jurisdição	
administrativa,	a	que	a	lei	atribua	eficácia	normativa;	
III	–	as	práticas	reiteradamente	observadas	pelas	autoridades	administrativas;	
IV	 –	 os	 convênios	 que	 entre	 si	 celebrem	 a	 União,	 os	 estados,	 o	 Distrito	
Federal	e	os	municípios.	
Parágrafo	único.	A	observância	das	normas	referidas	neste	artigo	exclui	a	
imposição	de	penalidades,	a	cobrança	de	juros	de	mora	e	a	atualização	do	
valor	monetário	da	base	de	cálculo	do	tributo.
FONTE: Extraído de:< www.dji.com.br/codigos/1966_lei_005172_ctn/100.htm>. Acesso em: 6 
jun. 2011.
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Essas	normas	são	complementares,	ou	seja,	 servem	para	dar	sentido	às	
leis	e	aos	decretos,	não	podendo	ultrapassar	seus	limites.	São	normas	menores,	
que	 servem	principalmente	 para	 dar	 orientação	 ao	 contribuinte,	 a	 respeito	 de	
algum	aspecto	específico	da	legislação	tributária.
3 LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA
3.1 LEI
Como	já	vimos	anteriormente,	a	fonte	primordial	do	Direito	Tributário	é	a	
lei.	E	a	lei,	em	seu	sentido	estrito,	é	fruto	de	um	processo legislativo.
De	uma	maneira	geral,	o	processo	legislativo	é	igual	em	todos	os	níveis	da	
Federação	(União,	estados,	Distrito	Federal	e	municípios),	tendo	início	de	duas	
maneiras:	 ou	por	 iniciativa	do	Poder	Executivo,	 que	 encaminha	projeto	de	 lei	
para	o	Legislativo,	ou	por	iniciativa	de	um	parlamentar,	que	também	elabora	e	
apresenta	projeto	de	lei.
Em	ambos	os	casos,	o	projeto	de	lei	segue	a	tramitação	interna	de	cada	
casa	legislativa,	podendo	ser	aprovado	ou	rejeitado.	Caso	seja	rejeitado,	o	projeto	
é	arquivado;	caso	seja	aprovado,	segue	para	sanção	do	Chefe	do	Executivo.		Por	
sua	vez,	o	Chefe	do	Executivo	pode	sancionar	ou	vetar	–	total	ou	parcialmente	–	o	
projeto	de	lei.	Caso	isso	aconteça,	o	projeto	volta	para	o	Legislativo,	que	pode	ou	
não	derrubar	este	veto.
Por	fim,	a	lei	é	publicada,	isto	é,	tornada	pública	através	da	veiculação	no	
Diário	ou	Boletim	Oficial,	ou	ainda	em	um	jornal	de	grande	veiculação.
NOTA
Processo legislativo é o conjunto de ações realizadas pelos órgãos do Poder 
Legislativo com o objetivo de proceder à elaboração das leis, sejam elas constitucionais, 
complementares e ordinárias, bem como as resoluções e os decretos legislativos.
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Em	sentido	amplo,	lei	é	todo	comando	legal	que	faz	parte	do	ordenamento	
jurídico.	 Entretanto,	 entre	 as	 leis	 existe	 uma	 hierarquia,	 que	 faz	 com	 que	
determinados	assuntos	possam	ser	tratados	só	por	um	tipo	específico	de	lei.	E	é	
esta	hierarquia	que	passaremos	a	estudar.
3.2 HIERARQUIA DAS LEIS
DICAS
Acesse o endereço eletrônico a seguir e aprofunde seus conhecimentos. 
<http://www.editoraferreira.com.br/publique/media/luciano_toq23.pdf>.
O	 sistema	 tributário	 brasileiro	 é	 de	 forma	 piramidal,	 ou	 seja,	 há	 uma	
hierarquia	que	deve	ser	seguida,	devendo	cada	tipo	de	lei	ser	usada	em	momentos	
específicos.	
No	 topo	desta	hierarquia	 está	 a	Constituição	Federal,	 a	 quem	 todas	 as	
demais	leis	devem	observar.	Por	este	motivo,	caso	uma	lei	inferior	estabeleça	algo	
que	vá	contra	o	que	a	Constituição	afirma,	diz-se	que	esta	lei	é	inconstitucional 
e	ela	perde	sua	validade.
O	art.	59	da	Constituição	Federal	trata	sobre	o	sistema	legislativo	brasileiro:
A) Emendas Constitucionais:	 são	 as	 alterações	 do	 texto	 da	 Constituição	
Federal.	Depois	de	incorporadas,	se	tornam	tão	importantes	quanto	a	própria	
Constituição,	estando	no	mesmo	patamar.
B) Lei Complementar:	possui	 esse	nome,	pois	 tem	a	 função	de	 complementar	
o	 texto	 constitucional.	 Só	 é	 utilizada	 quando	 houver	 	 expressa	 previsão	 na	
Constituição,	 pois	 seu	 quorum	 para	 aprovação	 é	 qualificado	 (metade	 mais	
um	dos	membros	do	Parlamento).	 	Sua	utilização	em	matéria	 tributária	está	
prevista	no	art.	146	da	CF.
C)	Lei Ordinária:	 trata	 de	matérias	 em	 geral;	 o	 quorum	 para	 sua	 aprovação,	
reduzido,	é	de	metade	mais	um	dos	votantes.
D) Medida Provisória:	 o	 Chefe	 do	 Executivo	 se	 utiliza	 desta	medida	 quando	
houver	 relevância	 e	 urgência,	 e	 pode	 tratar	 sobre	 qualquer	matéria,	 exceto	
aquelas	reservadas	para	lei	complementar.	Depois	de	aprovada,	tem	força	de	
lei	ordinária.
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E) Lei Delegada:	o	Congresso	Nacional	delega	poder	ao	Presidente	para	que	ele	
promulgue	uma	lei	sobre	determinada	matéria.	Seu	uso	é	restrito,	sendo	que	
em	matéria	tributária	não	é	utilizada.
F)	Decreto Legislativo:	 utilizado	 pelo	Congresso	Nacional	 para	 ratificação	 de	
acordos internacionais firmados	pelo	Poder	Executivo.
G) Resolução do Senado Federal:	são	transformados	em	direito	positivo	e	uma	
vez	promulgados	têm	o	mesmo	nível	de	lei	ordinária.
H)	Decreto:	ato	típico	do	Poder	Executivo,	tem	a	função	de	regular	um	dispositivo	
legal.	Ex:	regulamento	dos	tributos.
I) Normas Complementares:	são	portarias,	instruções	e	circulares	expedidas	por	
servidores	públicos.	Têm	finalidade	única	de	complementar	a	lei,	nunca	inovar.
O	princípio	da	hierarquia	das	leis	diz	que	a	norma	inferior	só	é	válida	se	
for	compatível	à	superior.
3.3 VIGÊNCIA
Estudamos	anteriormente	que	uma	lei	precisa	ser	tornada	pública para	
começar	 a	 valer.	A	 isto	 se	 dá	 o	 nome	 de	vigência.	 Entretanto,	 para	 que	 uma	
lei	tributária	passe	a	vigorar,	ou	seja,	a	irradiar	seus	efeitos,	é	preciso	respeitar	
algumas	regras	gerais	e	específicas.
No	 caso	 das	 leis	 em	geral	 (aí	 incluídas	 as	 tributárias),	 as	 regras	 gerais	
estão	previstas	na	Lei	de	Introdução	ao	Código	Civil	(LICC),	bem	como	na	Lei	
Complementar	(LC)	95/98.
Há	dois	aspectos	que	devem	ser	observados	quanto	à	vigência:	o	tempo	e	
o	espaço.	Ou	seja,	quando	e	onde	essa	lei	passará	a	vigorar.
A	regra	geral	determina	que	uma	lei	deva	ser	tornada	pública	antes	de	
passar	a	vigorar,	 já	que	ninguém	pode	alegar	desconhecimento	da	lei.	A	LICC	
também	determina	 que,	 salvo	disposiçãoem	 contrário,	 é	 necessário	 um	 lapso	
de	tempo	de	45	dias	entre	a	publicação	de	uma	lei	e	sua	vigência.	É	a	chamada 
vaccatio legis.	
TÓPICO 2 | DIREITO TRIBUTÁRIO E LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA
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DICAS
Caro(a) acadêmico(a), para saber mais sobre a vigência, aplicação, interpretação 
e integração da legislação tributária, leia o texto que se encontra disponível no site: <http://
jus2.uol.com.br/doutrina/texto.asp?id=6651>. 
Além	disso,	a	LC	95/98	estabeleceu	que	deve	haver	um	tempo	razoável	
para	que	uma	lei	passe	a	vigorar,	já	que,	devido	à	extensão	de	nosso	território,	
o	conhecimento	de	uma	nova	 lei	não	se	dá	ao	mesmo	 tempo.	Como	podemos	
observar	nos	ensinamentos	de	Alexandrino	e	Paulo	(2007,	p.	182-183):
A	 questão	 objeto	 do	 estudo	 da	 vigência	 temporal	 é	 saber	 quando	
começa	 a	 lei	 a	 viger.	 É	 uma	 questão	 importante,	 porque,	 como	 já	
afirmamos	 algumas	 vezes,	 uma	 lei	 não	 pode	 começar	 a	 produzir	
efeitos	 enquanto	 não	 houver	 iniciado	 a	 sua	 vigência.	Uma	 lei	 pode	
até	ter	aplicação	retroativa,	como	veremos	adiante,	mas	mesmo	essa	
aplicação	retroativa	somente	poderá	ocorrer	a	partir	do	 instante	em	
que	a	lei	iniciar	sua	vigência.
O	Código	Tributário	Nacional	(CTN)	traz	expressamente,	no	artigo	101,	
que	as	regras	tributárias	devem	seguir	as	normas	gerais	para	vigência	das	leis	em	
geral.	As	exceções	ficam	por	conta	das	chamadas	normas	complementares,	que	
entram	em	vigor	conforme	o	disposto	no	artigo	103,	transcrito	a	seguir:
Art.	103.	Salvo	disposição	em	contrário,	entram	em	vigor:
I	–	os	atos	administrativos	a	que	se	refere	o	inciso	I	do	artigo	100,	na	data	
da	sua	publicação;
II	–	as	decisões	a	que	se	refere	o	inciso	II	do	artigo	100,	quanto	a	seus	efeitos	
normativos,	30	(trinta)	dias	após	a	data	da	sua	publicação;
III	–	os	convênios	a	que	se	refere	o	 inciso	IV	do	artigo	100,	na	data	neles	
prevista.
FONTE: Extraído de: <www.jusbrasil.com.br/.../art-103-do-codigo-tributario-nacional-
lei-5172-66>. Acesso em: 6 jun. 2011.
As	leis	tributárias	ainda	devem	respeitar	o	princípio	da	anterioridade	e	da	
noventena,	que	serão	analisados	com	mais	profundidade	quando	observarmos	os	
limites	constitucionais	ao	poder	de	tributar.
Com	relação	ao	espaço,	ou	seja,	onde	uma	lei	vai	vigorar,	em	tese	somente	
no	território	de	quem	a	fez.	É	o	chamado	princípio	da	territorialidade,	previsto	
no	artigo	102:
UNIDADE 1 | A ATIVIDADE FINANCEIRA DO ESTADO
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Art.	 102.	 A	 legislação	 tributária	 dos	 estados,	 do	 Distrito	 Federal	 e	 dos	
municípios	vigora,	no	País,	fora	dos	respectivos	territórios,	nos	limites	em	
que	lhe	reconheçam	extraterritorialidade	os	convênios	de	que	participem,	
ou	do	que	disponham	esta	ou	outras	leis	de	normas	gerais	expedidas	pela	
União.
FONTE: Extraído de:< www.jusbrasil.com.br/.../art-103-do-codigo-tributario-nacional-lei-5172-66>. 
Acesso em: 6 jun. 2011.
Sobre	este	dispositivo	legal,	ensinam	Alexandrino	e	Paulo	(2007,	p.	182-183):
É	 extremamente	 simples.	 A	 regra	 é	 a	 legislação	 tributária	 estar	
submetida	 ao	 denominado	 princípio	 da	 territorialidade.	 Diz	 esse	
princípio	que	a	legislação	tributária	tem	vigência,	portanto	é	aplicável,	
no	território	da	pessoa	política	que	a	editou.	Como	vivemos	em	uma	
Federação,	as	leis	e	os	atos	normativos	da	União	têm	vigência	em	todo	
o	 território	nacional;	 as	 leis	 e	 atos	normativos	do	Estado	do	Rio	de	
Janeiro	 têm	vigência	e	aplicação	no	 território	desse	Estado;	as	 leis	e	
atos	normativos	do	Município	de	Curitiba	têm	vigência	e	aplicação	no	
território	desse	Município;	e	assim	por	diante.	Só	isso.	
O	CTN	ainda	prevê	a	possibilidade	de	vigência	extraterritorial	em	caso	
de	convênios,	ou	ainda	no	caso	de	leis	complementares,	que	contenham	regras	
gerais	e	que	regulamentem	dispositivos	constitucionais.
3.4 APLICAÇÃO
A	aplicação	da	lei	tributária	está	prevista	nos	artigos	105	e	106	do	CTN:
Art.	105.	A	legislação	tributária	aplica-se	imediatamente	aos	fatos	geradores	
futuros	 e	 aos	pendentes,	 assim	entendidos	aqueles	 cuja	ocorrência	 tenha	
tido	início,	mas	não	esteja	completa	nos	termos	do	artigo	116.
Art.	106.	A	lei	aplica-se	a	ato	ou	fato	pretérito:
I	–	em	qualquer	caso,	quando	seja	expressamente	interpretativa,	excluída	a	
aplicação	de	penalidade	à	infração	dos	dispositivos	interpretados;	
II	–	tratando-se	de	ato	não	definitivamente	julgado:
a)	quando	deixe	de	defini-lo	como	infração;
b)	quando	deixe	de	tratá-lo	como	contrário	a	qualquer	exigência	de	ação	ou	
omissão,	desde	que	não	tenha	sido	fraudulento	e	não	tenha	implicado	em	
falta	de	pagamento	de	tributo;
c)	quando	lhe	comine	penalidade	menos	severa	que	a	prevista	na	lei	vigente	
ao	tempo	da	sua	prática.
FONTE: Disponível em: <www.conteudojuridico.com.br/?artigos&ver=2.8049>. Acesso em: 6 
jun. 2011.
TÓPICO 2 | DIREITO TRIBUTÁRIO E LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA
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3.5 INTERPRETAÇÃO E INTEGRAÇÃO
A	regra	geral,	portanto,	é	de	que	a	lei	tributária	não	retroage	para	alcançar	
fatos	 já	ocorridos	antes	de	entrar	em	vigor,	mas	pode	ser	aplicada	a	 fatos	que	
embora	estejam	pendentes,	mas	ainda	não	estejam	concluídos.
As	exceções	para	a	aplicação	retroativa	da	lei	tributária	são	quando:
a)	Ela	 for	 expressamente	 interpretativa,	 exceto	 nos	 casos	 de	 aplicação	 de	
penalidade	à	infração	dos	dispositivos	interpretados.	Ou	seja,	caso	um	texto	
legal	tenha	por	objetivo	dar	um	sentido	a	outro	texto	legal,	pode	retroagir.	Mas	
para	aplicar	uma	punição	mais	severa	pelo	descumprimento	dessa	lei,	não.
b)	Aplique	 punição	 menos	 severa	 a	 fato	 ainda	 pendente	 de	 julgamento.	 Isso	
ocorre	 quando	 um	 lançamento	 tributário	 ainda	 esteja	 sendo	 questionado	
administrativa	 ou	 judicialmente.	 Por	 exemplo,	 o	 contribuinte	 entra	 com	
recurso	administrativo	questionando	a	aplicação	de	uma	multa,	que	deixa	de	
existir	durante	o	período	em	que	esse	recurso	está	sendo	apreciado;	nesse	caso,	
a	 lei	pode	 retroagir	para	beneficiar	o	 contribuinte,	 extinguindo	a	punição	 já	
aplicada.
Veremos	em	mais	detalhes	a	possibilidade	de	aplicação	retroativa	da	lei	
tributária	quando	estudarmos	o	princípio	da	irretroatividade.
Agora,	 passaremos	 a	 estudar	 como	 a	 lei	 tributária	 é	 interpretada	 e	
integrada.
Existe	uma	ciência	dedicada	à	interpretação	e	integração	das	normas:	é	a	
Hermenêutica	Jurídica.	Como	ensina	Amaro	(2006,	p.	205):
Interpretar	 a	 norma	 jurídica	 consiste	 em	 identificar	 o	 seu	 sentido	
e	 alcance.	 Chama-se	 hermenêutica	 à	 ciência	 da	 interpretação.	 A	
interpretação	 (ou	 exegese)	 é	 necessária	 para	 que	 se	 possa	 aplicar	 a	
lei	 às	 situações	 concretas	que	nela	 se	 subsumam.	A	aplicação	da	 lei	
(isto	é,	o	enquadramento	de	um	fato	concreto	no	comando	legal	que	
lhe	 corresponda),	 seja	 ela	 feita	 pela	 autoridade	 administrativa,	 pelo	
julgador	 ou	 pelo	 próprio	 sujeito	 passivo	 da	 obrigação	 tributária,	
supõe	que	a	lei	seja	interpretada,	vale	dizer,	que	seja	identificado	o	seu	
significado	e	o	seu	alcance.	Após	a	realização	desse	trabalho	técnico	
(interpretação)	é	que	se	concluirá	pela	aplicação	ou	não	da	lei	ao	fato	
concreto.	
No	 caso	 específico	 das	 leis	 tributárias,	 as	 regras	 hermenêuticas	 para	
interpretação	e	integração	estão	previstas	nos	artigos	108	a	112	do	CTN:
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Art.	108.	Na	ausência	de	disposição	expressa,	a	autoridade	competente	para	
aplicar	a	legislação	tributária	utilizará	sucessivamente,	na	ordem	indicada:
I	–	a	analogia;
II	–	os	princípios	gerais	de	direito	tributário;
III	–	os	princípios	gerais	de	direito	público;
IV	–	a	equidade.
	§	1º	O	emprego	da	analogia	não	poderá	resultar	na	exigência	de	tributo	não	
previsto	em	lei.
§	2º	O	emprego	da	equidade	não	poderá	resultar	na	dispensa	do	pagamento	
de	tributo	devido.
Art.	109.	Os	princípios	gerais	de	direito	privado	utilizam-se	para	pesquisa	
da	definição,	do	conteúdoe	do	alcance	de	seus	institutos,	conceitos	e	formas,	
mas	não	para	definição	dos	respectivos	efeitos	tributários.
Art.	110.	A	lei	tributária	não	pode	alterar	a	definição,	o	conteúdo	e	o	alcance	
de	institutos,	conceitos	e	formas	de	direito	privado,	utilizados,	expressa	ou	
implicitamente,	pela	Constituição	Federal,	pelas	Constituições	dos	Estados,	
ou	pelas	Leis	Orgânicas	do	Distrito	Federal	ou	dos	Municípios,	para	definir	
ou	limitar	competências	tributárias.
Art.	 111.	 Interpreta-se	 literalmente	 a	 legislação	 tributária	 que	 disponha	
sobre:
I	–	suspensão	ou	exclusão	do	crédito	tributário;
II	–	outorga	de	isenção;
III	–	dispensa	do	cumprimento	de	obrigações	tributárias	acessórias.
Art.	112.	A	lei	tributária	que	define	infrações,	ou	lhe	comina	penalidades,	
interpreta-se	da	maneira	mais	 favorável	 ao	 acusado,	 em	 caso	de	dúvida	
quanto:
I	–	à	capitulação	legal	do	fato;
II	 –	 à	 natureza	 ou	 às	 circunstâncias	materiais	 do	 fato,	 ou	 à	 natureza	 ou	
extensão	dos	seus	efeitos;
III	–	à	autoria,	imputabilidade,	ou	punibilidade;
IV	–	à	natureza	da	penalidade	aplicável,	ou	à	sua	graduação.
FONTE: Disponível em:< www.dji.com.br/codigos/1966_lei_005172.../107a112.htm>. Acesso em: 
6 jun. 2011.
Segundo	 os	 ensinamentos	 de	 Cassone	 (2007,	 p.	 158-164),	 esses	 artigos	
devem	ser	interpretados	da	seguinte	maneira.
O	artigo	108	prevê	quais	os	 instrumentos	que	deverão	 ser	usados	para	
suprir	eventuais	lacunas	da	lei	tributária.	Esses	instrumentos	deverão	ser	usados	
na	ordem	estabelecida	pelo	artigo,	conforme	disposição	expressa	do	caput.
TÓPICO 2 | DIREITO TRIBUTÁRIO E LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA
25
Analogia	 é	 a	 aplicação	da	 lei	 para	uma	 situação	 similar,	 sem	previsão	
legal.	Esse	instrumento	é	permitido,	desde	que	não	seja	usado	para	cobrar	tributo	
não	previsto	em	lei,	já	que	somente	por	disposição	legal	expressa	é	que	se	pode	
cobrar	tributo.
Equidade	é	uso	da	justiça	na	avaliação	do	caso	em	particular.	É	vedada	
em	matéria	tributária	para	dispensar	o	pagamento	de	tributo	devido.
Também	os	Princípios Gerais do Direito Tributário e do Direito Público 
(encontrados	 no	 Direito	 Administrativo	 e	 no	 Direito	 Constitucional)	 podem	
ser	 empregados	 na	 interpretação	 das	 normas	 tributárias.	 Esses	 princípios	 são	
encontrados	na	Constituição,	e	são	normas	primordiais	na	confecção	de	todas	as	
normas	jurídicas.	
Segundo	o	postulado	de	Geraldo	Ataliba	(2001,	p.	34):
Os	princípios	 são	as	 linhas	mestras,	os	grandes	nortes,	 as	diretrizes	
magnas	 do	 sistema	 jurídico.	 Apontam	 os	 rumos	 a	 serem	 seguidos	
por	toda	a	sociedade	e	obrigatoriamente	perseguidos	pelos	órgãos	do	
governo	(poderes	constituídos).
Os	princípios	são	anteriores	ao	sistema	legal	e	trazem	em	si	os	limites	e	o	
desenho	geral	desse	sistema.	Assim,	sempre	que	houver	dúvidas	com	relação	a	
uma	lacuna	na	lei	tributária,	devem	ser	buscados	esses	princípios.
Ainda	segundo	Cassone	(2007,	p.	158-164),	
os	artigos	109	e	110	estabelecem	que,	se	por	um	lado	se	deve	buscar	o	
significado	dos	institutos	privados	nos	princípios	do	direito,	por	outro	
se	deve	 respeitar	 o	 conteúdo	 e	 o	 alcance	dos	 efeitos	desejados	pela	
lei	tributária	ao	usar	esses	institutos	e	conceitos.	Isso	é	especialmente	
importante,	 já	 que	 o	Direito	Tributário	 costuma	 “emprestar”	 vários	
conceitos	 de	 diversos	 ramos	 do	Direito,	 e	mesmo	do	 conhecimento	
humano	(especialmente	da	Economia)	para	definir	seus	institutos.
O artigo 111	determina	a	interpretação	literal	dos	dispositivos	legais	que	
determinem	a	suspensão	ou	exclusão	do	crédito	tributário,	a	outorga	de	isenção	
e	a	dispensa	do	cumprimento	de	obrigações	acessórias,	já	que	esses	dispositivos	
atingem	o	direito	do	Estado	de	cobrar	tributo.	Portanto,	devem	ter	a	interpretação	
mais	 fechada	 possível,	 para,	 de	 um	 lado,	 beneficiar	 somente	 aqueles	 a	 quem	
pretende	alcançar,	e,	de	outro,	não	ampliar	a	restrição	do	direito	de	cobrança	do	
tributo.
Por	fim,	o	artigo 112	determina	a	aplicação	de	interpretação	mais	benéfica	
para	o	contribuinte.	É	a	importação	do	princípio	do	direito	penal	in dubio pro reo, 
ou,	na	dúvida,	deve-se	decidir	em	 favor	do	 réu.	Sempre	que	as	 circunstâncias	
permitirem,	deve-se	buscar	a	aplicação	mais	amena	da	lei	tributária,	em	especial	
daquela	que	determinar	a	punição	por	alguma	infração.
UNIDADE 1 | A ATIVIDADE FINANCEIRA DO ESTADO
26
4 CONCEITO DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Já	vimos	que	o	tributo	é	a	maior	fonte	de	receita	do	Estado	moderno,	que	
vai	 buscar	 no	patrimônio	de	 particulares	 –	 os	 chamados	 contribuintes	 –	 esses	
valores.	E	esta	relação	nem	sempre	amistosa	entre	Estado	e	contribuinte	é	o	objeto	
de	um	ramo	do	Direito,	chamado	Direito	Tributário.
Seu	 principal	 objetivo	 é	 estudar	 essa	 relação	 obrigacional	 nascida	 da	
vontade	da	lei,	bem	como	seu	principal	produto,	o	tributo.
De	acordo	com	Cassone	(2007,	p.	12):
O	direito	tributário	é	parte	do	direito	financeiro	que	estuda	as	relações	
jurídicas	entre	Estado	(fisco)	e	os	particulares	(contribuintes),	no	que	
concerne	à	instituição,	arrecadação,	fiscalização	e	extinção	dos	tributos.	
É	direito	autônomo,	pois	se	rege	por	princípios	e	normas	próprias.
O	principal	foco	de	estudo	do	Direito	Tributário	é	o	tributo.	E	esse	será	o	
assunto	do	nosso	próximo	tópico.
NOTA
NOTA
Os instrumentos de integração e interpretação da legislação tributária são:
1. A analogia.
2. Os princípios gerais de direito tributário.
3. Os princípios.
4. A equidade.
Para saber mais, leia o texto “DIREITO TRIBUTÁRIO E SEUS CONCEITOS 
GERAIS”, disponível no endereço: <http://www.advogado.adv.br/artigos/2005/
marcusviniciusguimaraesdesouza/direitotributarioconceitosgerais.htm>.
27
RESUMO DO TÓPICO 2
Neste	 tópico	 estudamos	 as	 fontes	 do	 Direito	 Tributário,	 que	 podemos	
dividir	em	materiais	e	formais.
Fontes materiais: são	os	fatos	que,	na	vida	real,	dão	origem	à	obrigação	
tributária.
Fontes formais:	são	todos	os	diplomas	legais	que	transformam	esses	fatos	
da	vida	real	em	fatos jurídico-tributários.
Observamos	a	legislação	tributária,	analisando	todo	o	sistema	tributário	
brasileiro,	 e	 vimos	 que	 ele	 é	 organizado	de	 forma	piramidal,	 ou	 seja,	 há	uma	
hierarquia	que	deve	ser	seguida,	devendo	cada	tipo	de	lei	ser	usado	em	momentos	
específicos.	
Aprendemos	 que	 uma	 lei,	 para	 estar	 vigente,	 deve	 se	 tornar	 pública,	
como	também,	para	que	passe	a	vigorar,	ou	seja,	a	irradiar	seus	efeitos,	é	preciso	
respeitar	algumas	regras	gerais	e	específicas.	Analisamos	também	a	interpretação	
e	 a	 integração	 da	 legislação	 tributária	 e,	 finalmente,	 conceituamos	 Direito	
Tributário	como	parte	do	Direito	Financeiro	que	estuda	as	relações	entre	o	Estado	
e	os	contribuintes.
28
AUTOATIVIDADE
1	 Quais	as	fontes	do	Direito	Tributário?
2	 O	que	vem	a	ser	uma	lei?
3	 Quais	são	as	exceções	para	a	aplicação	retroativa	da	lei	tributária?
4	 O	que	se	entende	por	analogia,	quando	aplicada	às	leis?
5	 Qual	o	conceito	de	Direito	Tributário?
29
TÓPICO 3
TRIBUTO
UNIDADE 1
1 INTRODUÇÃO
É	senso	comum	que,	sempre	que	o	estado	–	e	em	especial,	a	União	–	resolve	
aumentar	 a	 carga	 tributária,	 surjam	 manifestações	 indignadas	 de	 entidades	
empresariais	e	da	sociedade	em	geral.	
Por	 outro	 lado,	 quando	 há	 a	 (rara)	 redução	 dessa	 mesma	 carga,	
invariavelmente	existe	o	comentário	unânime	de	que	poderia	haver	uma	redução	
ainda	maior.
Quem	 nunca	 reclamou	 do	 pagamento	 do	 IPVA	 (Imposto	 sobre	 a	
Propriedade	de	Veículos	Automotores),	 que	 não	 tem	 a	 justa	 contrapartida	 em	
estradas	seguras	e	bem	pavimentadas?	Ou	que	se	indignou	contra	o	pagamento	
de	uma	taxa	para	retirar	um	documento	na	Prefeitura?
Claro	que	sempre	haverá	essa	tensão	entre	quem	arrecada	e	quem	paga,	
cada	um	querendo	melhorar	a	sua	situação	frente	ao	outro.	
Entretanto,	 pordesconhecimento,	 as	 pessoas	 costumam	 confundir	 as	
diversas	espécies	tributárias	previstas	na	Constituição,	bem	como	sua	real	função.	
E	este	é	o	assunto	sobre	o	qual	se	passa	a	discorrer.
2 CONCEITO DE TRIBUTO
O	conceito	do	que	é	tributo	está	previsto	no	artigo	3º	do	CTN:
FONTE: Disponível em: <www.viajus.com.br/viajus.php?pagina=artigos&id=1230>. Acesso em: 7 
jun. 2011.
Art.	 3°	 Tributo	 é	 toda	 prestação	 pecuniária	 compulsória,	 em	moeda	 ou	
cujo	valor	nela	se	possa	exprimir,	que	não	constitua	sanção	de	ato	ilícito,	
instituída	em	lei	e	cobrada	mediante	atividade	plenamente	vinculada.
30
UNIDADE 1 | A ATIVIDADE FINANCEIRA DO ESTADO
E	o	que	o	legislador	quis	dizer	com	isso?	Vamos	à	explicação:
Prestação pecuniária compulsória:	 significa	 dizer	 que	 o	 tributo	 é	 um	
valor	que	deve	ser	pago	obrigatoriamente,	uma	vez	surgida	a	obrigação	tributária.
Em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir:	fala	sobre	a	forma	pela	
qual	o	tributo	deve	ser	quitado,	ou	seja,	preferencialmente em dinheiro.	Porém,	
a	lei	admite	que	a	obrigação	tributária	possa	ser	satisfeita	com,	por	exemplo,	a	
entrega	de	um	imóvel.	Entretanto,	esta	é	a	exceção.
Que não constitua sanção de ato ilícito:	ato	ilícito	é	todo	aquele	proibido	
por	lei;	por	sua	vez,	esta	proibição,	para	ser	efetiva,	deve	ser	acompanhada	de	
uma	penalização	que	iniba	e	puna	o	comportamento	ilícito.	
Existem	várias	formas	de	sanção	previstas	em	lei,	sendo	a	mais	clássica	a	
pena	de	privação	de	liberdade	ou	penas	de	prisão.	Também	as	penas	pecuniárias	
ou	 em	dinheiro	 são	 largamente	usadas;	 o	 exemplo	mais	 clássico	 é	 a	multa	de	
trânsito.	O	CTN	reforça	com	essa	expressão	que	o	 tributo	não	é	uma	punição,	
e	sim	um	valor	que	deve	ser	entregue	pelo	contribuinte	obrigatoriamente,	para	
custear	as	despesas	do	Estado.
Instituída em lei:	com	relação	à	sua	instituição,	somente	a	lei	pode	obrigar	
alguém	a	pagar	um	tributo,	inclusive	contra	sua	vontade.	O	sistema	funciona	desta	
maneira	para	assegurar	que	o	Estado	não	ultrapasse	o	 limite	do	tolerável	pelo	
contribuinte.	Há	inclusive	um	princípio	constitucional	que	veda	expressamente	o	
confisco	via	tributo,	que	será	estudado	mais	adiante.
Cobrado mediante atividade plenamente vinculada:	em	relação	à	forma	
de	arrecadação,	mais	uma	vez	o	CTN	reforça	que	o	exercício	da	cobrança	de	um	
tributo	deve	ser	vinculado	à	lei.	E	mais,	que	os	agentes	estatais	encarregados	dessa	
cobrança	devem	observar	rigorosamente	o	que	a	lei	estabelece,	não	podendo	usar	
de	discricionariedade	para	aplicar	a	 lei,	ou	seja,	aplicá-la	de	acordo	com	a	sua	
vontade.
Agora	que	vimos	quais	as	características	de	um	tributo,	vamos	ver	sua	
classificação?	Vamos	lá!
TÓPICO 3 | TRIBUTO
31
3 CLASSIFICAÇÃO DO TRIBUTO
Os	 tributos	 são	 classificados	 quanto	 à	 destinação	 específica	 da	 sua	
arrecadação	e	dividem-se	em	vinculados e não vinculados.
Os tributos vinculados	 são	 aqueles	 arrecadados,	 tendo	 por	 condição	
uma	 contrapartida	 do	 Estado.	 Isso	 significa	 dizer	 que	 o	 tributo	 é	 cobrado	 do	
contribuinte	e,	em	retorno,	o	Estado	deve	prestar	um	serviço	ou	fazer	outro	tipo	
de	retribuição.	
Um	exemplo	são	as	taxas,	cobradas	em	função	de	uma	atividade	que	o	
Estado	vai	desenvolver,	 como	fiscalizar	 se	um	estabelecimento	 está	de	 acordo	
com	as	leis	de	ocupação	do	solo.	
Nas	palavras	de	Alexandrino	e	Paulo	(2007,	p.	12):
Os tributos vinculados	 são	 aqueles	 cujo	 fato	 gerador	 é	 alguma	
atividade	específica	do	Estado	relativa	ao	contribuinte.	O	fato	gerador	
do	 tributo	 é	 vinculado	 a	 uma	 atividade	 específica	 do	 Estado.	 O	
contribuinte	pagará	o	tributo	em	razão	da	existência	de	uma	atividade	
estatal	 específica	 (descrita	 na	 lei	 como	hipótese	de	 incidência)	 a	 ele	
direcionada.	 São	 exemplos	 as	 taxas,	 as	 contribuições	 de	melhoria	 e	
algumas	contribuições.
Os tributos não vinculados,	ao	contrário,	não	estão	atrelados	a	nenhuma	
contraprestação	estatal	específica	para	o	contribuinte.	
O	exemplo	clássico	são	os	 impostos,	 cujo	 fruto	da	arrecadação	é	usado	
para	custear	as	despesas	gerais	da	máquina	estatal.	
Assim,	os	valores	arrecadados	a	título	de	Imposto	de	Renda	podem	ser	
destinados,	por	exemplo,	ao	pagamento	de	fornecedores	da	União.	
Novamente	nos	socorremos	de	Alexandrino	e	Paulo	(2007,	p.	12-13):
Os	 tributos	 não	 vinculados	 são	 aqueles	 cujo	 fato	 gerador	 não	 é	
nenhuma	atividade	específica	do	Estado	direcionada	ao	contribuinte.	
A	 hipótese	 de	 incidência	 dos	 tributos	 não	 vinculados	 descreve	
algum	 fato	 econômico	 pertinente	 ao	 sujeito	 passivo:	 a	 propriedade	
de	um	bem,	uma	operação	que	ele	 tenha	 realizado,	uma	 renda	que	
ele	 tenha	auferido.	A	cobrança	do	 tributo	baseia-se	na	manifestação	
de	 capacidade	 econômica	 do	 contribuinte,	 não	 na	 realização	 ou	
disponibilização	 de	 uma	 atividade	 estatal	 específica	 e	 direcionada.	
É	o	caso	dos	impostos.	O	contribuinte	dá	surgimento	à	obrigação	de	
pagar	 o	 IPVA	 e	 o	 IR	 	 simplesmente	 em	 razão	 da	 demonstração	 de	
uma	capacidade	econômica	(ser	proprietário	de	um	veículo	e	auferir	
renda,	 respectivamente),	 independentemente	 de	 quaisquer	 outras	
considerações.
32
UNIDADE 1 | A ATIVIDADE FINANCEIRA DO ESTADO
Desta	 maneira,	 enquanto	 nos	 tributos vinculados	 espera-se	 alguma	
contraprestação	 do	 Estado,	 nos	 tributos não vinculados basta ocorrer o fato 
jurídico	tributário	para	que	nasça	a	obrigação	de	pagar.
4 ESPÉCIES TRIBUTÁRIAS
O	tributo	é	gênero,	e	possui	as	seguintes	espécies	tributárias,	previstas	na	
Constituição	Federal:	
a)	impostos;
b)	taxas;
c)	contribuição	de	melhoria;
d)	empréstimo	compulsório;	e	
e)	contribuições	parafiscais.
Todas	 essas	 espécies	 atendem	 aos	 requisitos	 previstos	 no	 artigo	 3º	 do	
CTN,	e	serão	vistas	a	seguir.	
4.1 IMPOSTO
A	definição	do	que	é	imposto	está	no	artigo	16	do	CTN,	que	reza:	imposto 
é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de 
qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte.
Por ser um tributo não vinculado,	basta	que	alguém	dê	causa	a	um	fato	
considerado como gerador da obrigação tributária	 para	que	automaticamente	
passe	à	condição	de	contribuinte.
Nos	ensinamentos	de	Amaro	(2006,	p.	30):
O	 fato	 gerador	do	 imposto	 é	uma	 situação	 (por	 exemplo,	 aquisição	
de	 renda,	prestação	de	 serviços	etc.)	que	não	 supõe	nem	se	 conecta	
com	 nenhuma	 atividade	 do	 Estado	 especificamente	 dirigida	 ao	
contribuinte.	Ou	seja,	para	exigir	 imposto	de	certo	 indivíduo,	não	é	
preciso	que	o	Estado	lhe	preste	algo	determinado.	A	atuação	do	Estado	
dirigida	a	prover	o	bem	comum	beneficia	o	contribuinte,	mas	este	frui	
das	utilidades	que	o	Estado	fornece	porque	é	membro	da	comunidade	
e	não	por	ser	contribuinte.
DICAS
Caro(a) acadêmico(a), para aprofundar seus conhecimentos, leia o texto a 
seguir: “O tributo e a sua classificação”. Disponível em: <http://www.lfg.com.br/public_
html/article.php?story=20080414105908809>.
TÓPICO 3 | TRIBUTO
33
Se	 o	 fato	 gerador	 do	 imposto	 não	 é	 um	 ato	 do	 Estado,	 ele	 deve	
configurar	uma	situação	à	qual	o	contribuinte	se	vincula.	O	legislador	
deve	 escolher	 determinadas	 situações	 materiais	 (por	 exemplo,	
aquisição	 de	 renda)	 evidenciadoras	 da	 capacidade	 contributiva,	
tipificando-as	 como	 fatos	 geradores	 da	 obrigação	 tributária.	 As	
pessoas	que	se	vinculam	a	essas	situações	(por	exemplo,	pessoas	que	
adquirem	renda)	assumem	o	dever	 jurídico	de	pagar	o	 imposto	em	
favor	do	Estado.
Os	 impostos	 estão	 previstos	 na	 Carta	 Magna,	 nos	 artigos	 153,	 154	
(impostos	de	competência	da	União),	155	(impostos	de	competência	dos	estados	e	
do	Distrito	Federal)	e	156	(impostos	de	competência	dos	municípios	e	do	Distrito	
Federal).
4.2 TAXA
A	taxa	está	prevista	no	artigo	145,	inciso	II	e	§	2º	da	CF:
FONTE:Disponível em: <www.dji.com.br/constituicao_federal/cf145a149.htm>. Acesso em:
7 jun. 2011.
Assim,	o	texto	constitucional	dá	duas	autorizações	para	a	instituição	de	
uma	taxa:	o	exercício do poder de polícia,	ou	a	utilização de serviços públicos 
postos à disposição do contribuinte.
Art.	145.	A	União,	os	estados,	o	Distrito	Federal	e	os	municípios	poderão	
instituir	os	seguintes	tributos:
[...]
II	 –	 taxas,	 em	 razão	do	 exercício	do	poder	de	polícia	 ou	pela	utilização,	
efetiva	ou	potencial,	de	serviços	públicos	específicos	e	divisíveis,	prestados	
ao	contribuinte	ou	postos	à	sua	disposição;
[...]
§	2º	As	taxas	não	poderão	ter	base	de	cálculo	própria	de	impostos.
34
UNIDADE 1 | A ATIVIDADE FINANCEIRA DO ESTADO
Art.	77.	As	taxas	cobradas	pela	União,	pelos	estados,	pelo	Distrito	Federal	ou	
pelos	municípios,	no	âmbito	de	suas	respectivas	atribuições,	têm	como	fato	
gerador	o	exercício	regular	do	poder	de	polícia,	ou	a	utilização,	efetiva	ou	
potencial,	de	serviço	público	específico	e	divisível,	prestado	ao	contribuinte	
ou	posto	à	sua	disposição.
Parágrafo	 único.	 A	 taxa	 não	 pode	 ter	 base	 de	 cálculo	 ou	 fato	 gerador	
idênticos	aos	que	correspondam	a	imposto,	nem	ser	calculada	em	função	
do	capital	das	empresas.
 
Art.	78.	Considera-se	poder	de	polícia	atividade	da	administração	pública	
que,	 limitando	 ou	 disciplinando	 direito,	 interesse	 ou	 liberdade,	 regula	
a	 prática	 de	 ato	 ou	 abstenção	 de	 fato,	 em	 razão	 de	 interesse	 público	
concernente	à	segurança,	à	higiene,	à	ordem,	aos	costumes,	à	disciplina	da	
produção	e	do	mercado,	ao	exercício	de	atividades	econômicas	dependentes	
de	concessão	ou	autorização	do	Poder	Público,	à	tranquilidade	pública	ou	
ao	respeito	à	propriedade	e	aos	direitos	individuais	ou	coletivos.
Parágrafo	 único.	 Considera-se	 regular	 o	 exercício	 do	 poder	 de	 polícia	
quando	desempenhado	pelo	órgão	competente	nos	limites	da	lei	aplicável,	
com	 observância	 do	 processo	 legal	 e,	 tratando-se	 de	 atividade	 que	 a	 lei	
tenha	como	discricionária,	sem	abuso	ou	desvio	de	poder.
Art.	79.	Os	serviços	públicos	a	que	se	refere	o	artigo	77	consideram-se:
I	–	utilizados	pelo	contribuinte:
a)	efetivamente,	quando	por	ele	usufruídos	a	qualquer	título;
b)	 potencialmente,	 quando,	 sendo	 de	 utilização	 compulsória,	 sejam	
postos	 à	 sua	 disposição	 mediante	 atividade	 administrativa	 em	 efetivo	
funcionamento;
II	–	específicos,	quando	possam	ser	destacados	em	unidades	autônomas	de	
intervenção,	de	unidade,	ou	de	necessidades	públicas;
III	–	divisíveis,	quando	suscetíveis	de	utilização,	separadamente,	por	parte	
de	cada	um	dos	seus	usuários.
Art.	 80.	 Para	 efeito	 de	 instituição	 e	 cobrança	 de	 taxas,	 consideram-se	
compreendidas	 no	 âmbito	 das	 atribuições	 da	 União,	 dos	 estados,	 do	
Distrito	Federal	ou	dos	municípios,	aquelas	que,	segundo	a	Constituição	
Federal,	as	Constituições	dos	Estados,	as	Leis	Orgânicas	do	Distrito	Federal	
e	dos	Municípios	e	a	legislação	com	elas	compatível,	competem	a	cada	uma	
dessas	pessoas	de	direito	público.
FONTE: Extraído de:< www.dji.com.br/codigos/1966_lei...ctn/077a080.htm>. Acesso em: 6 jun. 
2011.
Infraconstitucionalmente,	a	taxa	é	regulada	pelos	artigos	77	a	80	do	CTN:
TÓPICO 3 | TRIBUTO
35
Podemos	conceituar	o	poder	de	polícia	como	sendo	o	poder-dever	que	a	
Administração	Pública	tem	para	agir	preventivamente ou coercitivamente	para	
regular	e,	se	for	o	caso,	punir	atividades	ilícitas.	
Essa	ação	pode	se	dar	através	das	seguintes	maneiras:
●	 Limitação,	ou	do	disciplinamento	de	direito,	interesse	ou	liberdade.
●	 Regulamentação	da	prática	de	ato	ou	a	abstenção	(proibição)	de	fato.
●	 O	respeito	à	propriedade	e	aos	direitos	individuais	ou	coletivos.
Nas	palavras	de	Hely	Lopes	Meirelles	(apud	ALEXANDRINO;	PAULO,	
2007,	 p.	 177),	 “poder	de	polícia	 é	 a	 faculdade	de	 que	dispõe	 a	Administração	
Pública	para	condicionar	e	restringir	o	uso	e	gozo	de	bens,	atividades	e	direitos	
individuais,	em	benefício	da	coletividade	ou	do	próprio	Estado”.	
Assim,	o	poder	de	polícia	é	exercido	em	nome	da	prevalência do interesse 
público sobre o interesse privado.
Já	a	taxa	cobrada	em	função	da	prestação	de	um	serviço	somente	pode	ser	
cobrada	se	este	serviço	for	específico e divisível.	Ou	seja,	é	necessário	identificar	
quem	são	os	contribuintes	e	qual	o	valor	que	cada	um	deve	pagar,	e	que	não	é	
necessariamente	igual	para	todos.	Um	exemplo	é	a	taxa	cobrada	pela	coleta	de	
lixo.
Rocha	França	(2002)	assim	ensina	sobre	o	conceito	de	serviço público:
O	 serviço	 público,	 enquanto	 objeto	 da	 prestação,	 representa	 uma	
comodidade	ou	utilidade	material	para	o	cidadão	(ou	mesmo	outro	ente	
estatal	na	posição	de	seu	consumidor),	cuja	fruição	é	direta	e	depende	
necessariamente	de	seu	oferecimento.	São	necessidades	constitucional	
ou	legalmente	fixadas	como	bens	(num	sentido	lato)	relevantes	para	
a	coletividade.	Como,	por	exemplo,	os	serviços	de	telecomunicações.	
Contudo,	o	serviço	somente	merecerá	o	adjetivo	"público"	quando	se	
tratar	de	objeto	de	uma	prestação	somente	realizável	pelo	Estado	ou	
por	quem	tenha	recebido	delegação	hábil	para	tanto.	
E	continua	o	autor,	lecionando	sobre	serviço específico e divisível:
Outra	 proposta	 doutrinária	 é	 identificar	 os	 "serviços	 públicos	
específicos"	como	serviços	uti singuli,	por	se	referirem	a	uma	pessoa	
ou	a	número	determinado	(ou	determinável)	de	pessoas,	distintos	dos	
"serviços	públicos	gerais"	(serviços	uti universi),	que	seriam	prestados	
indistintamente	a	todos	os	cidadãos.	Seria	uma	decorrência	natural	da	
natureza	vinculada	do	tributo	sob	análise.
Já	a	divisibilidade	da	prestação	do	serviço	público,	por	sua	vez,	decorre	
do	caráter	exclusivo	e	direto	dos	efeitos	práticos	que	o	benefício	pode	assumir	
na	 esfera	 do	 cidadão	 que	 a	 solicitou.	 Sem	 a	 possibilidade	 da	 delimitação	 de	
uma	classe	de	indivíduos	que	possa	fruir	separadamente	a	prestação	do	serviço	
público,	fica	impedida	a	instituição	da	taxa.
36
UNIDADE 1 | A ATIVIDADE FINANCEIRA DO ESTADO
Uma	 taxa	 ainda	 não	 pode	 ter	 base	 de	 cálculo	 de	 imposto,	 e	 pode	 ser	
instituída	por	União,	Estados,	Distrito	Federal	e	Municípios,	desde	que	atendidos	
os	requisitos	 legais.	Em	função	de	suas	especificidades,	a	 taxa	é	um	tributo	de	
difícil	cobrança.
Existe	ainda	uma	grande	discussão	na	doutrina	a	respeito	da	diferenciação	
entre	a	taxa	e	o	preço	público.
De	 uma	maneira	 geral,	 diferenciam-se	 os	 dois	 através	 da	 natureza	 da	
cobrança	de	 cada	um	deles.	Enquanto	 a	 taxa	 é	um	 tributo	 –	 e,	portanto,	deve	
obedecer	a	todos	os	preceitos	constitucionais	a	ela	relacionadas	–,	o	preço	público	
são	cobranças	administrativas.
A	 confusão	 ocorre	 principalmente	 com	 relação	 à	 cobrança	 sobre	 os	
serviços	públicos.	Afinal,	quando	seria	taxa	e	quando	seria	preço	público?
Ensina	Amaro	(2006,	p.	40-41):
A	 taxa	 é	 um	 tributo,	 sendo,	 portanto,	 objeto	 de	 uma	 obrigação	
instituída	 por lei;	 já	 o	 preço	 é	 obrigação	 contratual.	 O	 preço	 é,	 pois,	
obrigação	assumida	voluntariamente,	ao	contrário	da	taxa	de	serviços,	
que	é	imposta pela	lei	a	todas	as	pessoas	que	se	encontrem	na	situação	
de	usuários	(efetivos	ou	potenciais)	de	determinado	serviço	estatal.
O	que	se	deve	discutir,	obviamente,	não	são	esses	conceitos	(de	taxa	e	
de	preço	público),	mas	sim	os	critérios	que	permitiriam	segregar,	de	
um	lado,	os	serviços	que	devessem	ser	taxados	e,	de	outro,	os	serviços	
que	 ensejariam	 a	 cobrança	 de	 preços públicos.	 Em	 suma,	 onde	 pode	
haver a imposição	(da	taxa)	e	onde	deve	haver	a	contratação	(do	preço	
público)?
E	continua	o	autor	(2006,	p.	45):
Assim,	o	Estado	adstringe-se	a	adotar	a	figura	da	taxa,	se	o	serviço	
(que	ele	executa)	deve ser realizado	por	imperativo	de	ordem	pública.	Por	
outro	lado,	se	o	serviço	puder	ser	remunerado	por	preço	público,	pornão	
apresentar	as	características	que	o	restrinjam	à	remuneração	por	taxas,	o	
legislador	pode optar	pela	adoção	do	regime	de	taxas.
Em	suma,	há	situações	em	que	o	legislador	(à	vista	da	execução	
pelo	Estado	de	um	serviço	divisível)	só	tem	a	via	da	taxa.	Noutros	casos,	
para os quais seja possível o preço público,	 o	 legislador	 pode	 optar	 entre	
adotar	o	regime	jurídico	das	taxas	ou	dos	preços	públicos.	Institui-se	a	
taxa	(por	opção	ou	porque	não	é	aplicável	o	regime	de	preços),	a	exação	se	
sujeita	ao	regime jurídico respectivo:	princípio	da	legalidade,	princípio	da	
anterioridade,	restrições	quanto	à	base	de	cálculo	(CF,	Art.	145,	§	2º)	etc.	
TÓPICO 3 | TRIBUTO
37
Se	adotado	o	regime	jurídico	de	preço público	(nos	casos	em	que	o	Estado	
não	esteja	adstrito	a	utilizar	a	taxa,	é	óbvio),	sua	cobrança	dependerá	do	
que	estipular	o	contrato	com	os	indivíduos	que	solicitarem	a	prestação	
do	serviço.
A	 adoção	 do	 regime	 jurídico	 das	 taxas	 permitirá,	 por	 razões	
assinaladas	anteriormente,	a	opção	do	legislador	pela	incidência	mesmo	
nos	casos	em	que	não	haja	efetiva	utilização	do	serviço	público.	Os	preços,	
evidentemente,	só	poderão	ser	cobrados	nos termos do contrato	firmado,	não	
cabendo impor	ao	indivíduo	o	pagamento,	se	ele	se	recusa	a	contratar;	nada	
impede,	por	outro	lado,	cobrar	preço	pela	simples	colocação	do	serviço	à	
disposição,	se isso tiver sido contratado.	(grifos	em	itálico	no	original)	
Há,	por	fim,	a	tarifa,	que	é	o	valor	cobrado	por	empresas	privadas	
concessionárias de serviços públicos.	As	concessionárias	desempenham,	
mediante	 concessão	 pública,	 serviços	 públicos	 remunerados,	 pelos	
quais	cobram	uma	tarifa.	O	exemplo	são	as	empresas	concessionárias	de	
transporte	público,	por	exemplo,	ônibus	ou	metrô.
Art.	81.	A	contribuição	de	melhoria	cobrada	pela	União,	pelos	Estados,	
pelo	Distrito	Federal	ou	pelos	Municípios,	no	âmbito	de	suas	respectivas	
atribuições,	 é	 instituída	 para	 fazer	 face	 ao	 custo	 de	 obras	 públicas	 de	
que	decorra	valorização	 imobiliária,	 tendo	como	 limite	 total	a	despesa	
realizada	 e	 como	 limite	 individual	 o	 acréscimo	 de	 valor	 que	 da	 obra	
resultar	para	cada	imóvel	beneficiado.
4.3 CONTRIBUIÇÃO DE MELHORIA
A	contribuição	de	melhoria	está	prevista	no	artigo	81	do	CTN:
FONTE: Disponível em: <www.ufsm.br/direito/artigos/tributario/contribuicao.htm>. Acesso em: 
7 jun. 2011.
O	fator	decisivo	para	a	cobrança	da	contribuição	de	melhoria	é	a	valorização 
patrimonial	que	o	contribuinte	obtém	depois	de	uma	obra	pública.	O	objetivo	
deste	tributo	é	nobre	e	visa	evitar	que	particulares	ganhem	vantagens	pessoais	
em	função	de	uma	obra	pública	feita	com	o	dinheiro	de	todos	os	contribuintes.
Ensinam	Alexandrino	e	Paulo	(2007,	p.	83):
É	um	tributo	de	cobrança	vinculada	a	uma	atividade	estatal	específica:	
a	realização	de	uma	obra	pública	que	beneficie	imóveis	determinados	
ou	determináveis.
38
UNIDADE 1 | A ATIVIDADE FINANCEIRA DO ESTADO
A	 doutrina,	 e	 também	 o	 STF,	 somente	 admitem	 a	 cobrança	 da	
contribuição	de	melhoria	posteriormente	à	realização	da	obra	pública	
ou,	pelo	menos,	de	parcela	da	obra	suficiente	para	justificar	a	ocorrência	
de	acréscimo	de	valor	ao	 imóvel	beneficiado.	Em	outras	palavras,	 a	
contribuição	de	melhoria	visa	a	ressarcir	parte	 (ou	a	 totalidade)	dos	
gastos	incorridos	na	realização	da	obra	e	não	a	permitir	o	levantamento	
de	obra	futura.
Entretanto,	a	grande	dificuldade	é	verificar	o	montante	desta	valorização	
patrimonial,	pois	todos os imóveis devem sofrer tributação, inclusive aqueles 
que valorizaram indiretamente. 
Digamos	que	uma	rua	muito	usada	como	via	de	tráfego	seja	pavimentada,	
depois	de	anos	de	reivindicações	dos	seus	moradores.	Não	somente	os	imóveis	
da	rua	pavimentada	em	si	sofrem	valorização,	mas	também	os	imóveis	das	ruas	
secundárias,	 que	 também	 ganham	 com	 a	 obra.	 Assim,	 todos	 aqueles	 que	 se	
beneficiarem	dessa	obra	passam	a	ser	contribuintes	do	tributo.
Sobre	a	forma	de	cálculo	da	contribuição	de	melhoria,	ensinam	Alexandrino	
e	Paulo	(2007,	p.	84):
O	CTN	estabelece	limites	à	cobrança	da	contribuição	de	melhoria.	São	
dois	os	limites:
a) limite individual,	 correspondente	 ao	 acréscimo	 de	 valor	 que	 da	
obra	resultar	para	cada	imóvel	beneficiado;	e
b) limite total,	correspondente	à	despesa	realizada.
Em	cada	caso,	o	limite	que	prevalecerá	será	o	primeiro	a	ser	atingido.
Assim,	se	uma	obra	de	custo	R$	100.000,00	beneficiou	igualmente	10	
imóveis	e	cada	imóvel	valorizou-se	em	exatos	R$	7.000,00,	o	máximo	
que	pode	ser	cobrado	de	cada	proprietário	é	R$	7.000,00.
Se	 a	 mesma	 obra	 de	 R$	 100.000,00	 tivesse	 valorizado	 cada	 imóvel	
em	exatos	R$	12.000,00,	o	máximo	que	poderia	ser	cobrado	de	cada	
proprietário	seria	R$	R$	10.000,00.	Por	quê?
Porque,	 nesse	 caso,	 o	 limite	 total	 seria	 atingido	 primeiro,	 uma	 vez	
que	 R$	 10.000,00	 multiplicados	 por	 10	 (o	 número	 total	 de	 imóveis	
beneficiados)	já	perfazem	os	R$	100.000,00,	que	é	o	custo	da	obra.
Diz-se	 que	 a	 contribuição	 de	 melhoria	 tem	 como	 fundamento	 a	
vedação	 ao	 enriquecimento	 sem	 causa.	 Como	 o	 particular	 teve	 um	
aumento	em	seu	patrimônio	que	não	resultou	do	seu	trabalho	ou	do	
emprego	de	 capital	 seu,	 é	 justo	que	 ele	devolva	 à	 coletividade,	 que	
custeou	a	obra	que	o	beneficiou,	o	acréscimo	de	patrimônio	que	ele	
obteve	sem	uma	causa	justa.
Além	da	mensuração	da	valorização	ser	por	si	só	complicada,	pois	envolve	
valores	subjetivos	de	mercado,	o	total	arrecadado	não	pode	ultrapassar	o	custo	total	
da	obra.	Isso	sem	contar	todos	os	requisitos	exigidos	para	a	cobrança,	especificados	
no	artigo	81.	Por	este	motivo,	raramente	a	contribuição	de	melhoria	é	lançada.
TÓPICO 3 | TRIBUTO
39
4.4 EMPRÉSTIMO COMPULSÓRIO
O	empréstimo	compulsório	é	cobrado	com	base	no	artigo	148	da	CF/88:
FONTE: Disponível em: <www.ufsm.br/direito/artigos/tributario/impostos.htm>. Acesso em: 7 jun. 2011.
Ao	 contrário	dos	demais	 tributos,	 neste	 caso	 a	 receita	não	 é	definitiva,	
pois	o	Estado	“pega emprestado”	o	valor	dos	contribuintes,	que	são	obrigados	a	
desembolsar	o	valor,	com	a	condição	de	devolução	posterior.
Ensina	Machado	Segundo:
Diferentemente	dos	impostos,	das	taxas	e	das	contribuições	de	melhoria,	
que	têm	no	seu	“fato	gerador”	o	principal	elemento	diferenciador,	os	empréstimos	
compulsórios	caracterizam-se	por	serem	restituíveis.	[...]
Os	 empréstimos	 compulsórios	 somente	 podem	 ser	 criados	 diante	 de	
situações	específicas	(guerra	externa	ou	sua	iminência	e	calamidade	pública,	ou	
investimento	público	de	caráter	relevante),	e	a	aplicação	dos	recursos	provenientes	
de	 sua	 arrecadação	 é	 vinculada	 à	 despesa	 correspondente,	 que	 justificou	 sua	
instituição.	Trata-se	de	exceção,	prevista	em	norma	de	superior	hierarquia	(CF/88,	
art.	148,	parágrafo	único),	e	ao	disposto	no	art.	4°,	II,	do	CTN.
O	país	testemunhou	uma	única	tentativa	de	cobrança	deste	tributo,	quando,	
na	década	de	1980,	a	União	instituiu	a	cobrança	de	empréstimo	compulsório	sob	o	
pretexto	de	investimento	público	de	caráter	relevante,	com	a	finalidade	de	aplicar	
os	valores	nas	estradas,	então	em	situação	extremamente	precária.	
Todos	os	proprietários	de	veículos	automotores	desembolsaram	um	valor	
fixo	toda	vez	que	abasteciam	seus	veículos.	Porém,	o	fato	da	União	simplesmente	
não	 ter	 devolvido	 os	 valores	 cobrados	 fez	 com	 que	milhares	 de	 contribuintes	
acionassem	o	Judiciário	em	busca	dos	valores	cobrados.
Art.	 148.	 A	 União,	 mediante	 lei	 complementar,	 poderá	 instituir	
empréstimos	compulsórios:
I	–	para	atender	a	despesas	extraordinárias,	decorrentes	de	calamidade	
pública,	de	guerra	externa	ou	sua	iminência;
II	–	no	caso	de	 investimento	público	de	caráter	urgente	e	de	 relevante	
interesse	nacional,	observado	o	disposto	no	art.	150,	III,	b.
Parágrafo	único.	A	aplicaçãodos	recursos	provenientes	do	empréstimo	
compulsório	será	vinculada	à	despesa	que	fundamentou	a	instituição.
40
UNIDADE 1 | A ATIVIDADE FINANCEIRA DO ESTADO
Como	esta	não	é	uma	 receita	definitiva,	 aliado	ao	 fato	de	 ser	de	difícil	
cobrança,	fez	com	que	a	União	não	mais	lançasse	este	tributo.	
4.5 CONTRIBUIÇÕES PARAFISCAIS
As	 contribuições	 parafiscais	 ou,	 simplesmente,	 contribuições,	 estão	
previstas	no	Artigo	149	da	Constituição:
Art.	149.	Compete	exclusivamente	à	União	instituir	contribuições	sociais,	
de	 intervenção	 no	 domínio	 econômico	 e	 de	 interesse	 de	 categorias	
profissionais	 ou	 econômicas,	 como	 instrumento	 de	 sua	 atuação	 nas		
respectivas	áreas,	observado	o	disposto	no	art.	146,	III	e	150,	I	e	III,	e	sem	
prejuízo	do	previsto	no	art.	195,	§	6º,	relativamente	às	contribuições	a	que	
alude	o	dispositivo.
FONTE: Disponível em: <www.guiatrabalhista.com.br/.../contr_sindical_empresa.htm>. Acesso 
em: 7 jun. 2011.
São	três	as	categorias	de	contribuições	previstas:
a) Contribuições sociais:	 vinculadas	 à	 seguridade	 social	 (saúde,	previdência	 e	
assistência	social).	Aqui	se	enquadram	as	contribuições	previdenciárias,	como	
a	COFINS.
b)	Contribuições de intervenção do domínio econômico:	usadas	para	fomentar	
atividades	econômicas.	O	maior	exemplo	é	o	CIDE	combustível.
c)	Contribuições de interesse de categorias profissionais:	destinadas	aos	órgãos	
de	classe	de	cada	uma	das	respectivas	categorias.	São	exemplos	deste	tipo	de	
tributo	as	anuidades	pagas	para	órgãos	reguladores	de	categorias	profissionais	
como	 CRC	 (Conselho	 Regional	 de	 Contabilidade)	 e	 a	 OAB	 (Ordem	 dos	
Advogados	do	Brasil).
Há	ainda	uma	quarta	espécie	de	contribuição,	prevista	no	art.	149-A	da	
CF/88:	a	contribuição	para	custeio	da	iluminação	pública	(COSIP),	de	competência	
dos	municípios.
ESTUDOS FU
TUROS
Caro(a) acadêmico(a), na Unidade 3 aprofundaremos nossos estudos sobre os 
diversos tributos e suas características!
TÓPICO 3 | TRIBUTO
41
Agora	que	já	vimos	as	espécies	tributárias	que	existem	em	nosso	sistema,	
veremos	que	os	tributos	podem	ser	usados	de	diversas	formas	pelo	Estado.
5 FUNÇÃO DOS TRIBUTOS
Apesar	de	terem	nascido	para	arrecadar	dinheiro	para	os	cofres	públicos,	
os	tributos	passaram,	com	o	tempo,	a	serem	usados	com	diferentes	funções	pelo	
Estado.	Vamos	a	elas.
a)	Função Fiscal:	quando	o	tributo	tem	por	papel	primordial	a	busca	de	recursos	
para	o	Estado.	Aqui	se	enquadra	a	maioria	dos	impostos,	como	o	Imposto	de	
Renda	(IR)	e	o	Imposto	Sobre	Veículos	Automotores	(IPVA).
b)	Função Extrafiscal:	aqui	o	tributo	é	usado	para	intervir	em	determinada	situação	
da	economia.	Exemplos	clássicos	são	o	Imposto	de	Exportação	(IE)	e	o	Imposto	
de	Importação	(II),	que	incidem	sobre	a	saída	e	a	entrada	de	mercadorias	no	
território	nacional.	Eventualmente	suas	alíquotas	podem	subir	ou	baixar,	para	
equilibrar	a	balança	comercial	do	país.
c)	Função Parafiscal:	 também	visa	a	geração	de	 receitas,	mas	difere	da	 função	
fiscal,	pois	visa	gerar	receitas	à	margem	do	Estado	(INSS,	OAB).	Essas	receitas	
destinam-se	 a	financiar	 órgãos	que	desempenham	um	papel	pertencente	 ao	
Estado,	 mas	 não	 desempenhado	 por	 ele,	 como	 o	 da	 OAB,	 que	 fiscaliza	 as	
atividades	dos	advogados,	no	lugar	da	União.
6 TRIBUTOS DIRETOS E INDIRETOS
DICAS
Leia e conheça “As Espécies Tributárias”. Disponível em:
<http://www.webartigos.com/articles/6457/1/as-especies-tributarias/pagina1.html>.
Apesar	de	 ser	um	 ramo	do	Direito,	 o	Direito	Tributário	vai	 buscar	 em	
várias	áreas	do	conhecimento	conceitos	para	definir	seus	estatutos.	Um	desses	
estatutos	é	a	classificação	dos	tributos	em	diretos e indiretos,	e	é	definido	por	
critérios	econômicos.
Seu	objetivo	é	buscar	quem	efetivamente	arca	com	o	custo	financeiro	do	
tributo.	Para	tanto,	dividiu	os	contribuintes	em	dois	grupos:	os	contribuintes de 
fato e os contribuintes de direito.
42
UNIDADE 1 | A ATIVIDADE FINANCEIRA DO ESTADO
Os contribuintes de fato	são	aqueles	que	efetivamente	pagam	o	tributo,	
arcando	com	seu	custo	financeiro.	
Por	 outro	 lado,	 os	 contribuintes de direito	 são	 aqueles	 indicados	
na	 lei	 como	 sendo	 os	 responsáveis	 pelo	 pagamento	 do	 tributo,	 mas	 que	 não	
desembolsam	 o	 valor,	 uma	 vez	 que	 o	 repassam	 para	 o	 consumidor	 final	 –	 o	
chamado contribuinte de fato.	
Com	 isso	 em	mente,	 essa	 classificação	 divide	 os	 tributos	 em	diretos e 
indiretos.
Nos	tributos diretos,	o	contribuinte	de	fato	e	o	de	direito	se	confundem,	
sendo	um	só.	Os	impostos	sobre	a	renda	e	sobre	o	patrimônio	(IR	e	IPVA,	por	
exemplo)	estão	nessa	categoria.
Já nos tributos indiretos,	 o	 contribuinte	 de	 direito	 é	 um,	 enquanto	 o	
contribuinte	de	fato	é	outro.	Os	impostos	sobre	o	consumo	–	como	o	ISS	(Imposto	
Sobre	Serviços	de	Qualquer	Natureza)	–	são	exemplo	clássico,	já	que	o	contribuinte	
de	direito,	nesse	caso,	é	o	prestador	de	serviço,	mas	quem	realmente	arca	com	o	
custo	do	imposto	é	o	tomador	desse	serviço,	que	o	paga	embutido	no	preço	do	final.
NOTA
TRIBUTOS DIRETOS ⇒ Contribuinte de direito = Contribuinte de fato
TRIBUTOS INDIRETOS ⇒ Contribuinte de direito ≠ Contribuinte de fato
DICAS
INDICAÇÃO DE SITES PARA PESQUISAR E CONSULTAR
1 Associação Brasileira de Direito Tributário - ABRADT
<http://www.abradt.org.br/home.asp>.
2 FISCOSoft on-Line
<http://www.fiscosoft.com.br/>.
3 Tributario.net
<http://www.tributario.net/>.
4 Jus Navegandi
<http://www.jusnavegandi.com.br>.
TÓPICO 3 | TRIBUTO
43
FLUXOS DO PROCESSO LEGISLATIVO
Esta	área	do	portal	permite	acesso	a	fluxogramas	simplificados	do	processo	
legislativo	de	um	projeto	de	lei	ordinária	(PL)	e	de	uma	proposta	de	emenda	à	
Constituição	(PEC).	O	Fluxo	Constitucional	reflete,	em	linhas	gerais,	o	conteúdo	
dos	artigos	65	e	66	da	Constituição	Federal	e	é	referente	ao	processo	legislativo	de	
um	PL,	que	ocorre	no	âmbito	das	duas	casas	do	Poder	Legislativo,	Câmara	dos	
Deputados	e	Senado	Federal,	e	se	finaliza	com	a	participação	do	Poder	Executivo.
O	item		Projeto	de	Lei	Ordinária	mostra	a	tramitação	mais	detalhada	de	um	
projeto	de	lei	ordinária	na	Câmara	dos	Deputados.	O	fluxo	se	desdobra	em	dois,	a	
partir	da	forma	de	apreciação	definida	para	o	projeto,	que	pode	ser	conclusiva	nas	
comissões	ou	em	Plenário.	O	item	Proposta	de	Emenda	à	Constituição	apresenta	
a	tramitação	de	uma	PEC	no	âmbito	da	Câmara	dos	Deputados.
Os	 fluxos	 foram	 desenvolvidos	 em	 linguagem	 simplificada	 e	 didática,	
de	modo	 a	 permitir	 uma	 compreensão	 geral	 dos	 passos	mais	 importantes	 da	
tramitação	de	um	projeto	de	lei	e	de	uma	PEC,	sem	a	pretensão	de	esgotar	ou	
detalhar	 todo	 o	 processo.	 Caso	 deseje	 conhecer	 mais	 detalhes	 do	 processo	
legislativo,	acesse	a	Constituição	Federal,	artigos	59	a	69,	e	o	Regimento	Interno	
da	Câmara	 dos	Deputados,	 Resolução	 nº	 17/89.	Alguns	 passos	 dos	 fluxos	 são	
ilustrados	 com	perguntas	e	 respostas	que	detalham	e	esclarecem	aspectos	não	
retratados	no	fluxo	em	si.	[...]
FONTE: Disponível em: <http://www2.camara.gov.br/processolegislativo/fluxo/index.html>. 
Acesso em: 24 abr. 2009.
LEITURA COMPLEMENTAR
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RESUMO DO TÓPICO 3
Neste	tópico	estudamos	os	tributos,	seu	conceito,	sua	classificação	e	sua	
espécie,	bem	como	a	sua	função.	Estudamos	que	tributo,	como	bem	disposto	no	
artigo	3°,	do	CTN,	é	toda	prestação	pecuniária	compulsória,	em	moeda	ou	cujo	
valor	nela	se	possa	exprimir,	que	não	constitua	sanção	de	ato	ilícito,	instituída	em	
lei	e	cobrada	mediante	atividade	plenamente	vinculada.
Vimos	 que	 os	 tributos	 são	 classificados	 quanto	 à	 destinação	 específica	
da	sua	arrecadação,	e	se	dividem	em	vinculados, que	são	aqueles	arrecadados,	
tendo	uma	contrapartida	do	Estado,	e	não vinculados, que não	estão	atrelados	a	
nenhuma	contraprestação	estatal	específica	para	o	contribuinte.