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Profº. Ms. Flawbert Farias Guedes Pinheiro
flawbert.farias@gmail.com
CONCEITO DE TRIBUTO
• Art. 3º do CTN 
Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou 
cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de 
ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade 
administrativa plenamente vinculada.
O tributo tem hoje um grande significado social, por ser o 
maior responsável pelo financiamento dos programas e 
ações do governo nas áreas da saúde, previdência, 
educação, moradia, saneamento, meio ambiente, energia e 
transporte, dentre outras. 
No entanto, é preciso zelar sempre para que os princípios 
constitucionais sejam observados e que os recursos 
arrecadados possam ser aplicados em obras e serviços que 
atendam às necessidades da população, principalmente a 
parcela mais pobre. 
 FATO GERADOR
 BASE DE CÁLCULO
 ALÍQUOTA
 
 FATO GERADOR - Definição, contida na lei, das hipóteses em 
que o tributo incide ou em que o tributo deva ser cobrado. É o fato 
ou situação que gera ou cria a obrigação tributária, que de acordo 
com a doutrina tradicional, tem dois significados: 
ELEMENTOS BÁSICOS DO FATO GERADOR
•O fato gerador tem 3 elementos básicos, a saber:
1) Legalidade, que se refere à exigibilidade do cumprimento do princípio 
constitucional da legalidade;
2) Economicidade, que se refere ao aspecto econômico do fato tributável (como 
regra geral, envolvendo a base de cálculo e alíquota do tributo) e à capacidade 
contributiva do sujeito passivo;
3) Causalidade, que corresponde à consequência ao efeito, do fato gerador; 
enfim, ao nascimento da obrigação tributária.
MOMENTO DA OCORRÊNCIA DO FATO GERADOR
•É o artigo 116 do CTN que define que, salvo disposição de lei em contrário, 
considera-se ocorrido o fato gerador e existentes os seus efeitos:
a) tratando-se de situação de fato, desde o momento em que se verifiquem as 
circunstâncias materiais necessárias a que produza os efeitos que 
normalmente lhe são próprios;
b) tratando-se da situação jurídica, desde o momento em que esteja 
definitivamente constituída, nos termos de direito aplicável.
OBS.: o artigo 117 do CTN dispor que os atos ou negócios jurídicos 
condicionais serão reputados como perfeitos e acabados, desde o momento:
— de seu implemento, sendo a condição suspensiva;
— da prática do ato ou da celebração do negócio, sendo a condição resolutória.
 QUANTO À MODALIDADE
QUANTO ÀS FIGURAS DA RELAÇÃO 
TRIBUTÁRIA
ASPECTOS DO FATO GERADOR
OBS.: 
É importante lembrar que um determinado imposto 
pode, em momentos diversos, possuir fatos 
geradores de características diferentes. 
Como exemplo, o IR foi citado como complexo ou 
complexivo, mas pode ser instantâneo como 
naquele incidente sobre o ganho de capital obtido 
em uma aplicação financeira.
Ainda a título de exemplo, o ICMS, que 
normalmente é simples ou instantâneo, pode ser 
contínuo, como no caso das microempresas que 
recolhem por estimativa uma importância fixa pelo 
período de um mês.
 OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA
• Relação Jurídica estabelecida entre o Sujeito Ativo e um 
Sujeito Passivo por Ocasião da Consolidação de um Fato 
Gerador.
• A obrigação tributária se traduz no vínculo abstrato 
existente entre o sujeito ativo e o sujeito passivo da relação 
jurídica tributária, na qual o sujeito ativo tem o direito 
subjetivo de exigir do sujeito passivo o cumprimento de 
prestação de cunho patrimonial decorrente da aplicação de 
norma jurídica tributária.
 Rege o a art. 113 do CTN que a obrigação tributária é principal ou acessória.
 §1º - A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o 
pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito 
dela decorrente.
 §2º - A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, 
positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos 
tributos.
§3º - A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-se em 
obrigação principal relativamente a penalidade pecuniária.
 OBS.: Portanto: a) obrigação principal constitui-se como o pagamento do tributo e b) 
obrigação acessória, constitui-se de prestações positivas ou negativas exigidas pela 
legislação. 
Os deveres instrumentais (ou obrigações acessórias), por seu turno, são providências 
exigidas aos sujeitos passivos pelas leis tributárias. Fazer (prestação positiva) ou deixar 
de fazer alguma coisa (prestação negativa). Exs.: Escriturar livro contábil etc.
A contrario sensu (o não cumprimento da obrigação tributária), consistente em ilícito 
tributário, cuja tipicidade reside em:
(a) não pagar o tributo devido e/ou
(b) não cumprir com os deveres instrumentais ou as obrigações acessórias expressas.
Assim, a multa pelo não pagamento do tributo se caracteriza como obrigação tributária, 
posto que dizem respeito a relações de cunho patrimonial (no caso, falta de pagamento do 
tributo) e não a deveres meramente instrumentais ou obrigações acessórias.
 SUJEITO PASSIVO DA OBRIGAÇÃO JURÍDICA TRIBUTÁRIA 
• É a pessoa que tem capacidade tributária passiva - dever jurídico de pagar tributo ou 
penalidade pecuniária (obrigação tributária principal, o devedor do tributo.); ou, ainda, a 
pessoa obrigada às prestações que constituam o objeto da obrigação tributária 
acessória. Ou seja, a pessoa de quem o sujeito ativo exige o cumprimento de uma 
obrigação de cunho patrimonial ou instrumental.
• O sujeito passivo pode figurar na relação tributária como contribuinte ou responsável.
• Art. 123. Salvo disposição de lei em contrário, as convenções particulares, relativas à 
responsabilidade pelo pagamento de tributos, não podem ser opostas à Fazenda 
Pública, para modificar a definição legal do sujeito passivo das obrigações tributárias 
correspondentes.
CONTRIBUINTE - É o realizador do fato imponível (art. 121, parágrafo único, I do CTN). 
Possui relação direta e pessoal com a situação que constitua o respectivo fato 
gerador.
RESPONSÁVEL - - Não é o realizador do fato imponível (art. 121, parágrafo único, II do 
CTN). Paga o tributo alheio em nome do contribuinte, em decorrência de disposição 
expressa em lei.
OBS.: De acordo com comando positivado no art. 128 do CTN, a lei pode atribuir de modo 
expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato 
gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a 
a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação.
 
CAPACIDADE TRIBUTÁRIA PASSIVA (Art. 126 do CTN)
Art. 126. A capacidade tributária passiva independe:
I - da capacidade civil das pessoas naturais;
II - de achar-se a pessoa natural sujeita a medidas que importem privação ou 
limitação do exercício de atividades civis, comerciais ou profissionais, ou da 
administração direta de seus bens ou negócios;
III - de estar a pessoa jurídica regularmente constituída, bastando que configure 
uma unidade econômica ou profissional.
QUESTÃO
Dona Geni Serafina, que explora uma casa de prostituição conhecida por 
“Casa das Primas”, teve rendimentos auferidos na respectiva atividade, 
submetidos à incidência do imposto de renda de pessoa física, pela 
fiscalização da Delegacia da Receita Federal. Indique o tratamento 
adequado ao caso.
a)Por configurar ilícito penal e atentado aos bons costumes, a matéria está 
fora da área de incidência tributária.
b)Por caracterizar uma atividade ilícita juridicamente, o titular é incapaz sob 
o ponto de vista tributário.
c)Tratando-se de ilícito penal, não há que se falar em incidência tributária.
d)Tratando-se de ato contra os bons costumes, repugna ao DireitoTributário considerá-lo como suscetível de submeter à incidência da norma 
tributária.
e)A matéria está dentro do campo de incidência tributária, eis que para o 
Direito Tributário é irrelevante a licitude ou ilicitude da atividade 
tributada.
 DOMICÍLIO TRIBUTÁRIO
 Art. 127 - Na falta de eleição, pelo contribuinte ou responsável, de domicílio 
tributário, na forma da legislação aplicável, considera-se como tal:
I - quanto às pessoas naturais, a sua residência habitual, ou, sendo esta incerta ou 
desconhecida, o centro habitual de sua atividade; 
II - quanto às pessoas jurídicas de direito privado ou às firmas individuais, o lugar 
da sua sede, ou, em relação aos atos ou fatos que derem origem à obrigação, o de 
cada estabelecimento;
III - quanto às pessoas jurídicas de direito público, qualquer de suas repartições no 
território da entidade tributante. 
§ 1º - Quando não couber a aplicação das regras fixadas em qualquer dos incisos 
deste artigo, considerar-se-á como domicílio tributário do contribuinte ou 
responsável o lugar da situação dos bens ou da ocorrência dos atos ou fatos que 
deram origem à obrigação.
§ 2º - A autoridade administrativa pode recusar o domicílio eleito, quando 
impossibilite ou dificulte a arrecadação ou a fiscalização do tributo, aplicando-se 
então a regra do parágrafo anterior. 
 Substituto tributário é a pessoa a quem a lei atribui a sujeição passiva de prestar o 
cumprimento de uma obrigação de cunho patrimonial (pagamento) ou instrumental 
(acessória, obrigacional) ao sujeito ativo da relação jurídica tributária.
Na substitução tributária convencional (pura e simples), o contribuinte em 
determinada operação ou prestação é substituído por outro que participa do 
mesmo negócio jurídico. Este é o caso, por exemplo, do industrial que paga o 
tributo devido pelo prestador que lhe provém o serviço de transporte.
Na Substituição tributária para frente o tributo relativo a fatos geradores que 
deverão ocorrer posteriormente é arrecadado de maneira antecipada, sobre 
uma base de cálculo presumida. Consiste, pois, na arrecadação de tributos 
relativos a fatos geradores futuros, ocorrendo nos casos em que as pessoas 
ocupantes das posições posteriores das cadeias de produção e circulação são 
substituídas no dever de pagar tributo por aquelas que ocupam posições 
anteriores nas mesmas cadeias. Exemplo.: o estabelecimento industrial que 
vende certo produto, recolhe o tributo devido por ele mesmo, e também o tributo 
que seria devido pelo distribuidor e pelo varejista.
Na substituição para trás ocorre justamente o contrário. Apenas a última 
pessoa que participa da cadeia de circulação da mercadoria é que paga o 
tributo, de maneira integral, inclusive relativamente às operações anteriormente 
praticadas e/ou seus resultados. Ou seja, o substituto, além de arcar com o 
imposto por ele devido, paga por tributos nascidos por ocasião de fatos 
geradores pretéritos. 
Art. 130. Os créditos tributários relativos a impostos cujo fato gerador seja a propriedade, o 
domínio útil ou a posse de bens imóveis, e bem assim os relativos a taxas pela prestação de 
serviços referentes a tais bens, ou a contribuições de melhoria, subrogam-se na pessoa dos 
respectivos adquirentes, salvo quando conste do título a prova de sua quitação (Certidão 
negativa de Débitos).
Parágrafo único. No caso de arrematação em hasta pública (leilão), a sub-rogação ocorre 
sobre o respectivo preço (Os tributos já se encontram incluídos no preço mínimo de 
arrematação, o que significa que o arrematante não terá de desembolsar qualquer valor além 
daquele ofertado na arrematação).
Art. 131. São pessoalmente responsáveis:
I - o adquirente ou remitente, pelos tributos relativos aos bens adquiridos ou remidos;
II - o sucessor a qualquer título e o cônjuge meeiro, pelos tributos devidos pelo de cujus até a 
data da partilha ou adjudicação, limitada esta responsabilidade ao montante do quinhão do 
legado ou da meação;
III - o espólio, pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da abertura da sucessão.
Art. 132. A pessoa jurídica de direito privado que resultar de fusão, transformação ou 
incorporação de outra ou em outra é responsável pelos tributos devidos até à data do ato pelas 
pessoas jurídicas de direito privado fusionadas, transformadas ou incorporadas.
Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica-se aos casos de extinção de pessoas jurídicas 
de direito privado, quando a exploração da respectiva atividade seja continuada por qualquer 
sócio remanescente, ou seu espólio, sob a mesma ou outra razão social, ou sob firma 
individual.
Art. 133. A pessoa natural ou jurídica de direito privado que adquirir de outra, por qualquer 
título, fundo de comércio ou estabelecimento comercial, industrial ou profissional, e continuar a 
respectiva exploração, sob a mesma ou outra razão social ou sob firma ou nome individual, 
responde pelos tributos, relativos ao fundo ou estabelecimento adquirido, devidos até à data do 
ato:
I - integralmente, se o alienante cessar a exploração do comércio, indústria ou atividade;
II - subsidiariamente com o alienante, se este prosseguir na exploração ou iniciar dentro de 
seis meses a contar da data da alienação, nova atividade no mesmo ou em outro ramo de 
comércio, indústria ou profissão.
Art. 134. Nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação 
principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com este nos atos em que 
intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis:
I - os pais, pelos tributos devidos por seus filhos menores;
II - os tutores e curadores, pelos tributos devidos por seus tutelados ou curatelados;
III - os administradores de bens de terceiros, pelos tributos devidos por estes;
IV - o inventariante, pelos tributos devidos pelo espólio;
V - o síndico e o comissário, pelos tributos devidos pela massa falida ou pelo 
concordatário;
VI - os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício, pelos tributos devidos 
sobre os atos praticados por eles, ou perante eles, em razão do seu ofício;
VII - os sócios, no caso de liquidação de sociedade de pessoas.
Parágrafo único. O disposto neste artigo só se aplica, em matéria de penalidades, às 
de caráter moratório.
Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a 
obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou 
infração de lei, contrato social ou estatutos:
I - as pessoas referidas no artigo anterior;
II - os mandatários, prepostos e empregados;
III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.
Art. 136. Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da 
legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da 
efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato.
Segundo a doutrina, a responsabilidade poderá ser excluída se o contribuinte ou 
responsável provar que não houve descuido ou negligência, nem intenção de lesar 
o Fisco (culpa ou dolo de sua parte).
A prisão administrativa só cabe nos casos de depositário infiel, ou seja, de 
responsável que deteve o tributo e não o repassou para o Fisco, como pode 
ocorrer, por exemplo, no IR retido na fonte. Ela só pode ser decretada pelo juiz 
competente (CF, art. 5º, LVI).
A penalidade pela infração administrativa só pode ser excluída por DENÚNCIA 
ESPONTÂNEA, acompanhada do pagamento devido e dos juros de mora (CTN, 
art. 138).
Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração, 
acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, 
ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o 
montante do tributo dependa de apuração.
Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o 
início de qualquerprocedimento administrativo ou medida de fiscalização, 
relacionados com a infração.
Súmula 208 do TRF: “ A simples confissão da dívida, acompanhada do seu pedido de 
parcelamento, não configura denúncia espontânea”. 
Tal posicionamento também vem sendo adotado pelo STJ, a partir de posição firmada pela 
Primeira Seção, em junho de 2002, quando do julgamento do REsp. nº 378.795/GO e do REsp. 
nº 284.189/SP, e, desde então, mantida por unanimidade tanto na 1ª quanto na 2ª Turmas. 
Art. 137. A responsabilidade é pessoal ao agente:
I - quanto às infrações conceituadas por lei como crimes ou contravenções, salvo quando 
praticadas no exercício regular de administração, mandato, função, cargo ou emprego, ou no 
cumprimento de ordem expressa emitida por quem de direito;
II - quanto às infrações em cuja definição o dolo específico do agente seja elementar (Ex.: 
Crimes cometidos por funcionários públicos, arts. 312 (peculato) a 327 do CP);
III - quanto às infrações que decorram direta e exclusivamente de dolo específico:
a) das pessoas referidas no artigo 134, contra aquelas por quem respondem;
b) dos mandatários, prepostos ou empregados, contra seus mandantes, preponentes ou 
empregadores;
c) dos diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado, contra 
estas.
A responsabilidade pela infração tributária administrativa deixa de ser objetiva e passa a ser 
pessoal e subjetiva, respondendo pelas sanções o executor material do ato, e não o devedor 
originário do tributo.
 A BASE DE CÁLCULO serve para quantificar, 
para dar a dimensão do tributo.
• Hugo de Brito Machado (Curso de Direito 
Tributário, p. 135): “Base de cálculo é a 
expressão econômica do fato gerador do 
tributo. Há de estar contida na norma que 
descreve a hipótese de incidência tributária”.
• A base de cálculo nos permite identificar a 
espécie de tributo, sobre o qual se aplica a 
alíquota para ter-se como resultado o valor do 
tributo correspondente.
 
 EXEMPLOS
 A lei que institui o IR indica o montante da 
renda ou dos proventos como base de cálculo 
desse imposto. 
 Se a lei indica como base de cálculo o 
patrimônio, está, na verdade, criando imposto 
sobre o patrimônio e não sobre a renda. 
 
 Se a lei cria o ISS, mas estabelece como base 
de cálculo do imposto algo diverso do preço do 
serviço, ela está criando outro imposto.
 ALÍQUOTA é o percentual aplicado sobre a base de 
cálculo para determinar-se o valor do tributo.
Tipos:
• Percentual ou ad valorem, percentual aplicado sobre o valor do objeto 
tributado, é a mais comum.
• Específica é aquela que leva em consideração a quantidade do objeto tributado 
e não o seu valor. Ex.: IPI sobre cervejas ou refrigerantes. A alíquota é indicada 
por uma referência ao valor Real, devido em razão de cada unidade do 
produto.
• Fixas e variáveis (ou proporcionais), variam ou não de acordo com a base de 
cálculo. As variáveis podem ser progressivas ou regressivas, utilizadas por 
razões de política tributária. As progressivas aumentam quando a base de 
cálculo aumenta. As regressivas diminuem na medida em que a base de 
cálculo aumenta.
• Alíquota Zero – Forma encontrada pelas autoridades da Administração 
Tributária para fugir ao princípio da legalidade, segundo o qual a isenção 
somente por lei pode ser concedida.
TABELA DO IRF - VIGENTE A PARTIR DE 
01.04.2011 (Reajuste de 4,5% até 2014). 
Medida Provisória 528/2011 /Lei 12.469/2011.
BASE DE CÁLCULO (R$) ALÍQUOTA (%) PARCELA A DEDUZIR DO IR 
(R$)
Até 1.566,61 - -
De 1566,62 a 2.347,85 7,5 117,49
De 2.347,86 a 3.130,51 15,0 293,58
De 3.130,52 a 3.911,63 22,5 528,37
Acima de 3.911,63 27,5 723,95
TABELA DO IRF – 2012
VIGÊNCIA DE 01.01.2012 a 31.12.2012
BASE DE CÁLCULO (R$) ALÍQUOTA (%) PARCELA A DEDUZIR DO IR 
(R$)
Até 1.637,11 - -
De 1.637,12 até 2.453,50 7,5 122,78
De 2.453,51 até 3.271,38 15,0 306,80
De 3.271,39 até 4.087,65 22,5 552,15
Acima de 4.087,65 27,5 756,53
CLASSIFICAÇÃO DOS TRIBUTOS NO BRASIL
DIRETOS 
Incidem sobre o “contribuinte de direito”, o qual não tem, 
pelo menos teoricamente, a possibilidade de repassar 
para outrem o ônus tributário. 
No Imposto de Renda da pessoa física assalariada, por 
exemplo, é o empregado quem suporta a obrigação, não 
havendo condições de ocorrer a repercussão 
(transferência do ônus tributário para outrem).
INDIRETOS 
A carga tributária cai sobre o “contribuinte de direito” 
que o transfere para outrem: o “contribuinte de fato”.
Nem sempre o contribuinte que paga é, efetivamente, 
quem suporta em definitivo a carga tributária.
O IPI e o ICMS são impostos indiretos. uma vez 
que o consumidor final é que, de fato, acaba por 
suportar a carga tributária, embora não seja 
designado pela lei como contribuinte desses 
impostos.
Assim temos:
ADICIONAL
Quando o seu fato gerador é representado pelo pagamento de outro 
imposto. Como exemplo, temos o adicional de 10% do Imposto de Renda, 
Pessoa Jurídica, que é de 15%, pago sobre parcela do lucro real que 
exceder ao valor resultante da multiplicação de R$ 20.000,00 (vinte mil 
reais) pelo número de meses do respectivo período de apuração.
 
FIXO
Quando determinado o seu quantum em quantia certa, independentemente 
de cálculos. Como exemplo, o ISS dos profissionais liberais.
 
PROPORCIONAL
Quando estabelecido em porcentagem única incidente sobre o valor da 
matéria tributável, crescendo o valor do imposto apenas quando o valor 
básico para o cálculo sofra crescimento (ICMS, IPI e o ISS, quando 
incidente sobre a receita).
 
PROGRESSIVO
 
Quando suas alíquotas são fixadas em porcentagens variáveis e 
crescentes, conforme a elevação de valor da matéria tributável - como 
exemplo, o Imposto de Renda das Pessoas Físicas.
REGRESSIVOS
 
São cobrados em porcentagens iguais sobre 
contribuintes, não levando em conta a capacidade 
econômica daquele que suportará o ônus fiscal. Isto o 
torna "regressivo", ou seja, os contribuintes com 
menores condições econômicas acabam pagando 
(proporcionalmente) maior parcela de tributos sobre 
suas rendas. O ICMS, IPI, PIS e COFINS são 
exemplos de regressivos (simultaneamente, são 
também classificados como indiretos). Atualmente, no 
Brasil, a grande maioria dos tributos é de natureza 
regressiva, o que implica em enorme injustiça social 
(ricos pagam, proporcionalmente à renda, bem menos 
tributos que a população mais pobre).
 
REAL
 
É o imposto baseado em bens reais (físicos), são os 
denominados "Impostos sobre o Patrimônio", como 
IPTU, IPVA, ITR.
 
PESSOAL
 
Pessoal  é  o  imposto  que  estabelece  diferenças  tributárias  em  função  de 
condições  inerentes  ao  contribuinte.  Tributa-se  de  acordo  com  sua 
capacidade  econômica  (Imposto  de Renda  das  pessoas  físicas  e  jurídicas), 
em decorrência do disposto no §1º do artigo 145 da CF:
 
“sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados 
segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à 
administração tributária especialmente para conferir efetividade a esses 
objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, 
o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte”.
 
EXTRAFISCAL
 
Tributo  que não  visa  só  a  arrecadação,  mas  também,  corrigir  anomalias 
econômicas. Exemplo: Imposto de Exportação. Visa o equilíbrio da balança 
comercial.
 
PARAFISCAL
 
Contribuição  cobrada  por  autarquia,  órgãos  paraestatais,  profissionais  ou 
sociais, para  custear  seu  financiamento autônomo. Exemplo:  taxa anual do 
CRC, CREA, OAB, etc.
CTN
Art. 4º A natureza jurídica específica do tributo é determinada pelo 
fato gerador da respectiva obrigação, sendo irrelevantespara 
qualificá-la:
I - a denominação e demais características formais adotadas pela lei;
II - a destinação legal do produto da sua arrecadação.
É verdade que a própria lei que institui o tributo já lhe dá um nome: 
imposto sobre serviços de qualquer natureza, taxa de coleta de lixo, 
etc. Entretanto, embora a lei dê um nome ao tributo, não podemos 
garantir que o que a lei chamou de taxa, por exemplo, é realmente 
uma taxa. O CTN define que é pelo fato gerador que se determina a 
natureza jurídica do tributo, não importando o nome que a lei lhe 
conferiu, nem a destinação do produto da arrecadação deste tributo. 
Assim, o que a lei chamou de taxa pode ser, na verdade, um imposto 
disfarçado, caso seu fato gerador seja típico de imposto. EX.: A 
antiga Taxa de Iluminação Pública (TIP), que na verdade se trata de 
imposto (Atualmente COSIP – Contribuição para o custeio do Serviço 
de Iluminação Pública).
Não obstante, parcela da doutrina defende que as contribuições 
sociais e os empréstimos compulsórios podem apresentar fatos 
geradores que, muitas vezes, se assemelham aos de impostos.
Por conseguinte, ficaria difícil determiná-los apenas pela análise 
do fato gerador. Por isso, a própria CF/88 elegeu a destinação 
legal do produto da arrecadação destas espécies como elemento 
diferenciador. É o que ocorre nos casos do empréstimo 
compulsório e das contribuições especiais.
Resumindo: Para os impostos, taxas e contribuições de melhoria, 
vale todo o art. 4º do CTN. Já para as contribuições sociais e os 
empréstimos compulsórios, deve haver uma análise, também, da 
destinação da arrecadação.
SÃO AS TEORIAS QUE EXPLICAM AS ESPÉCIES 
TRIBUTÁRIAS
•
•Teoria Bipartite: Entende haver apenas duas espécies tributárias, 
os tributos vinculados e os tributos não vinculados a uma 
ação estatal (Geraldo Ataliba).
Teoria Tripartite: Entende como tributo os impostos, as taxas e as 
contribuições de melhorias (Rubens Gomes de Sousa, Paulo de 
Barros Carvalho).
Teoria Quadripartite: Considera como tributo os impostos, as taxas, 
as contribuições de melhorias e o empréstimo compulsório 
(Bernardo Ribeiro de Moraes, Luciano Amaro).
Teoria Quimpartite ou Pentapartite: Considera como tributo os 
impostos, as taxas, as contribuições de melhoria, empréstimo 
compulsório e as contribuições especiais. (Hugo de Brito Machado, 
Ives Gandra da Silva Martins, Kiyoshi Harada, Sérgio Pinto Martins 
entre outros).
OBS.: Como é possível observar, a doutrina majoritária adota a Teoria 
Quimpartite.
O art. 5º do CTN adota a Teoria Tripartite:
Art. 5º Os tributos são impostos, taxas e contribuições de melhoria. 
A CF/88 adota a Teoria Pentapartite (arts. 145, 148 e 149):
•Impostos
•Taxas
•Contribuições de Melhoria
•Empréstimos Compulsórios
•Contribuições Sociais: contribuições de Intervenção no Domínio 
Econômico e de interesse das Categorias Profissionais e 
Econômicas.
CTN
Art. 16. Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador 
uma situação independente de qualquer atividade estatal 
específica, relativa ao contribuinte.
Art. 17. Os impostos componentes do sistema tributário nacional 
são exclusivamente os que constam deste Título, com as 
competências e limitações nele previstas.
Art. 18. Compete:
I - à União, instituir, nos Territórios Federais, os impostos 
atribuídos aos Estados e, se aqueles não forem divididos em 
Municípios, cumulativamente, os atribuídos a estes;
II - ao Distrito Federal e aos Estados não divididos em 
Municípios, instituir, cumulativamente, os impostos atribuídos aos 
Estados e aos Municípios.
CLASSIFICAÇÃO DOS IMPOSTOS
(OBJETO DE INCIDÊNCIA. ALÍQUOTA. FORMA DE PERCEPÇÃO. BASE 
ECONÔMICA. FORMA DE COBRANÇA)
Poder de polícia é o poder que o Estado possui de restringir ou tolher 
algumas atividades próprias dos particulares, por assim julgar ser 
conveniente e importante ao convívio social. Assim, podemos definir poder 
de polícia como sendo a atividade da administração pública que limita ou 
disciplina direito, interesse ou liberdade do cidadão, em razão do interesse 
público.
CTN
Art. 77. As taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal 
ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, têm como 
fato gerador o exercício regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva 
ou potencial, de serviço público específico e divisível, prestado ao 
contribuinte ou posto à sua disposição.
Parágrafo único. A taxa não pode ter base de cálculo ou fato gerador 
idênticos aos que correspondam a imposto nem ser calculada em função 
do capital das empresas. 
Art. 78. Considera-se poder de polícia atividade da administração pública 
que, limitando ou disciplinando direito, interesse ou liberdade, regula a 
prática de ato ou abstenção de fato, em razão de interesse público 
concernente à segurança, à higiene, à ordem, aos costumes, à disciplina 
da produção e do mercado, ao exercício de atividades econômicas 
dependentes de concessão ou autorização do Poder Público, à 
tranquilidade pública ou ao respeito à propriedade e aos direitos individuais 
ou coletivos. 
Parágrafo único. Considera-se regular o exercício do poder de polícia 
quando desempenhado pelo órgão competente nos limites da lei aplicável, 
com observância do processo legal e, tratando-se de atividade que a lei 
tenha como discricionária, sem abuso ou desvio de poder. 
Art. 79. Os serviços públicos a que se refere o artigo 77 
consideram-se:
I - utilizados pelo contribuinte:
a) efetivamente, quando por ele usufruídos a qualquer título;
b) potencialmente, quando, sendo de utilização compulsória, 
sejam postos à sua disposição mediante atividade administrativa 
em efetivo funcionamento;
II - específicos, quando possam ser destacados em unidades 
autônomas de intervenção, de utilidade, ou de necessidades 
públicas;
III - divisíveis, quando suscetíveis de utilização, separadamente, 
por parte de cada um dos seus usuários.
Art. 80. Para efeito de instituição e cobrança de taxas, 
consideram-se compreendidas no âmbito das atribuições da 
União, dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios, 
aquelas que, segundo a Constituição Federal, as Constituições 
dos Estados, as Leis Orgânicas do Distrito Federal e dos 
Municípios e a legislação com elas compatível, competem a 
cada uma dessas pessoas de direito público.
Art. 81. A contribuição de melhoria cobrada pela União, pelos 
Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de 
suas respectivas atribuições, é instituída para fazer face ao custo de 
obras públicas de que decorra valorização imobiliária, tendo como 
limite total a despesa realizada e como limite individual o acréscimo 
de valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado.
Art. 82. A lei relativa à contribuição de melhoria observará os 
seguintes requisitos mínimos:
I - publicação prévia dos seguintes elementos:
a) memorial descritivo do projeto;
b) orçamento do custo da obra;
c) determinação da parcela do custo da obra a ser financiada pela 
contribuição;
d) delimitação da zona beneficiada;
e) determinação do fator de absorção do benefício da valorização 
para toda a zona ou para cada uma das áreas diferenciadas, nela 
contidas;
II - fixação de prazo não inferior a 30 (trinta) dias, para impugnação 
pelos interessados, de qualquer dos elementos referidos no inciso 
anterior;
III - regulamentação do processo administrativo de instrução e 
julgamento da impugnação a que se refere o inciso anterior, sem 
prejuízo da sua apreciação judicial.
§ 1º A contribuição relativa a cada imóvel será determinada pelo 
rateio da parcela do custo da obra a que se refere a alínea c, do 
inciso I, pelos imóveis situados na zona beneficiada em função dos 
respectivos fatores individuais de valorização.
§ 2º Por ocasião do respectivolançamento, cada contribuinte 
deverá ser notificado do montante da contribuição, da forma e dos 
prazos de seu pagamento e dos elementos que integram o 
respectivo cálculo.
CONTRIBUIÇÕES
Rege o art. 149 da CF/88, que compete exclusivamente à União 
instituir três espécies de contribuições:
a)Contribuições sociais;
b)Contribuições de Intervenção no domínio econômico (CIDE’s); e
c)Contribuições de interesse de categorias profissionais ou 
econômicas (corporativas).
A exceção a essa regra é dada pelo §1º, do próprio art. 149, que diz 
que os Estados, os Municípios e o DF instituirão contribuição 
cobrada de seus servidores, para custeio, em benefício destes.
Para Ricardo Alexandre, as contribuições especiais, que recebem esse 
nome com a finalidade de serem diferenciadas das contribuições de 
melhoria, serão classificadas da seguinte forma:
CIDE COMBUSTÍVEIS
• É incidente sobre a importação e a comercialização de gasolina, 
diesel e respectivas correntes, querosene de aviação e 
derivativos, óleos combustíveis (fuel-oil), gás liquefeito de petróleo 
(GLP), inclusive o derivado de gás natural e de nafta, e álcool 
etílico combustível.
• Essa contribuição incide sobre os produtos importados e sua 
comercialização. Têm como fato gerador os combustíveis em 
geral. Os contribuintes são o produtor (refinaria), o formulador 
(laboratórios de pesquisas) e o importador (pessoa física ou 
jurídica) dos combustíveis.
• Do total arrecadado, 71% vão para o orçamento da União, e os 
outros 29% são distribuídos entre os Estados e o DF, em cotas 
proporcionais à extensão da malha viária, ao consumo de 
combustíveis e à população. Os recursos devem ser aplicados 
em: 
-programas ambientais para reduzir os efeitos da poluição 
causada pelo uso de combustíveis;
-subsídios à compra de combustíveis; ou
-infraestrutura de transportes.
CONTRIBUIÇÃO SOCIAL GENÉRICA
Entenda-se por contribuição social genérica, aquela voltada aos 
diversos setores compreendidos no conjunto da ordem social, 
como educação, habitação etc.
É um tributo vinculado, devendo ter destinação específica e, 
portanto, não pode ser de natureza diversa do tributo a que for 
adicionado.
CONTRIBUIÇÃO PARA O CUSTEIO DO SERVIÇO DE 
ILUMINAÇÃO PÚBLICA (COSIP)
O STF entendeu que este é um tributo sui generis, pois não se 
confunde com um imposto, tendo em vista que sua receita se 
destina à finalidade específica, tão pouco se confunde com uma 
taxa, por não exigir contraprestação individualizada de um serviço 
ao contribuinte.
DEBATE 2
A qual espécie tributária pertence o FUST – Fundo de Universalização das 
Telecomunicações? (Vide RE n. 146.733-9/SP e RE n. 138.284/CE no site 
www.stf.gov.br - Lei 9.998/2000)
Que é taxa? Quais as possíveis espécies de taxa? Que caracteriza o serviço 
público e o poder de polícia? 
Os serviços públicos de energia elétrica, telefone, água e esgoto, quando 
prestados diretamente pelas pessoas jurídicas de direito público, são 
remuneráveis por taxa? E no caso da concessão desses serviços? (Vide anexos 
III e IV).
O art. 79 do ADCT (introduzido pela EC 31/00) outorgou à União competência para 
criação de “adicional para financiamento do FCEP (Fundo de Combate e 
Erradicação da Pobreza)” à alíquota do IPI de 5 pontos percentuais, incidente 
sobre produtos supérfluos. Em qual espécie tributária se enquadra esse 
adicional? Pode o “adicional” de imposto ter destinação específica? E ser de 
natureza tributária diversa do tributo adicionado?
Qual a natureza jurídica do quantum cobrado para fins de permitir a participação 
em concurso público? E da taxa de “Preservação Ambiental”, cobrada pelo 
Estado do Pernambuco, nos termos da Lei nº 10.403/89, sobre a permanência na 
Ilha de Fernando de Noronha?
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