IRPJ CSLL

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Tributos Diretos - IRPJ e CSLL
Lucas Siqueira dos Santos
© 2018 por Editora e Distribuidora Educacional S.A.
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Paola Andressa Machado Leal
Dados Internacionais de Catalogação na Publicação (CIP)
 Santos, Lucas Siqueira dos 
S237t Tributos diretos – IRPJ e CSLL /Lucas Siqueira dos
 Santos, Diego dos Santos Pereira, Mateus Modesto. – 
 Londrina: Editora e Distribuidora Educacional S.A., 2017.
 189 p.
 
 ISBN 978-85-522-0608-8
 
 1. Tributos diretos. 2. Deduções. 3. Lucros.
 4. Impostos. I. Santos, Lucas Siqueira dos. II. Santos,
 Diego Pereira dos. III. Modesto, Mateus. IV. Título.
CDD 330
2018
Editora e Distribuidora Educacional S.A.
Avenida Paris, 675 – Parque Residencial João Piza
CEP: 86041-100 — Londrina — PR
e-mail: editora.educacional@kroton.com.br
Homepage: http://www.kroton.com.br/
Responsável pela ficha catalográfica: Thamiris Mantovani CRB: 8/9491
SUMÁRIO
Tema 1: Lucro Real Anual e Trimestral ........................................ 6
Tema 2: Cálculo do Imposto de Renda e da Contribuição 
Social. Adições e exclusões do lucro real .................................... 16
Tema 3: Deduções do Imposto de Renda 
(Doações, PAT, Imposto Retido) ................................................... 31
Tema 4: Benefício da Inovação Tecnológica – Lei do bem ...... 45
Tema 5: Distribuição de Lucros – Dividendos x Juros 
sobre o Capital Próprio .................................................................. 63
Tema 6: Lucro presumido .............................................................. 82
Tema 7: Lucro arbitrado e percentuais de arbitramento 
do lucro ............................................................................................ 96
Tema 8: Mudanças trazidas pela lei nº 12.973/14 
(fim do regime tributário transitório) ........................................... 111
A compreensão das regras de apuração dos tributos sobre o lucro das 
empresas se mostra de extrema importância, pois a escolha do regime 
menos custoso pode auxiliar as empresas, não só a obterem melhores 
resultados, como, também, ajudar na sua própria sobrevivência, face à 
enorme carga tributária nacional.
Nesse sentido, a presente disciplina tem como principal função apre-
sentar dois dos principais regimes de apuração utilizados pelas grandes 
empresas: o Lucro Real e o Lucro Presumido. Apresentam-se, também, 
os dois tributos sobre o lucro das empresas compreendidos por ambos 
os regimes: o Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ) e a Contribuição 
Social sobre o Lucro Líquido (CSLL). São destacadas as diferenças quanto 
à periodicidade de apuração do Lucro Real, quais sejam, os regimes de 
apuração trimestral e anual. Também são apresentadas as diferentes 
modalidades de apuração do Lucro Real anual: o regime de apuração via 
Balancetes de Redução ou Suspensão e o regime de cálculo do Lucro Real 
via estimativas mensais.
Ainda, sobre o Lucro Real, demonstraremos o conceito por trás do 
cálculo, bem como as definições de adições e exclusões dessa sistemática 
de apuração. Também, são abordados os conceitos de prejuízo fiscal e base 
de cálculo negativa da CSLL, além de serem ensinadas as regras para sua 
compensação. Também, citaremos as principais deduções do Lucro Real, 
tais como as doações, o Programa de Alimentação do Trabalho e o Imposto 
de Renda Retido na Fonte. Da mesma forma, são apresentados os princi-
pais benefícios fiscais atinentes aos tributos sobre o lucro das empresas 
APRESENTAÇÃO DA DISCIPLINA
(IRPJ e CSLL). Por fim, ainda, em Lucro Real, são apresentadas as principais 
formas de distribuição dos lucros das empresas, suas respectivas cargas 
tributárias e benefícios de cada uma das opções.
Ressaltamos que esta disciplina se destina a demonstrar o cálculo e às 
principais regras de apuração a serem observadas sob o regime do Lucro 
Presumido, a modalidade de apuração dos tributos sobre o lucro das 
empresas, denominado Lucro Arbitrado e, ainda, discorrer sobre as princi-
pais alterações efetuadas no âmbito da apuração dos tributos sobre o lucro 
das pessoas jurídicas com a promulgação da Lei nº 12.973, de 13 de maio 
de 2014 que encerrou o Regime Tributário de Transição (RTT).
1
Lucro Real Anual 
e Trimestral
7
Objetivos Específicos
• Conhecer os principais regimes à disposição das empresas nacionais para apuração dos seus 
tributos sobre o lucro.
• Entender o conceito e a sistemática do Lucro Real.
• Verificar as diferenças entre os regimes de apuração anual e trimestral do Lucro Real.
Introdução
A presente disciplina denomina-se “Tributos Diretos”, haja vista que se destina ao estudo de dois dos 
principais tributos incidentes sobre o lucro das empresas: o Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ) e a 
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL). De acordo com a teoria econômica clássica, os tribu-
tos incidem sobre: (i) a renda (ou o lucro); (ii) a propriedade; (iii) o consumo. Os tributos sobre a renda 
e a propriedade são denominados tributos diretos, pois incidem sobre a riqueza percebida ou acumu-
lada dos contribuintes. Os tributos sobre o consumo incidem justamente sobre a riqueza consumida 
pelos contribuintes e são denominados indiretos, pois a carga tributária acaba sendo suportada pelo 
consumidor final (contribuinte de fato); enquanto que o contribuinte de direito, aquele que recolhe os 
tributos aos cofres públicos, acaba sendo tratado como mero depositário dos tributos que deverão ser 
recolhidos aos cofres públicos. As pessoas jurídicas podem optar por diversos regimes para apuração 
dos seus tributos sobre o lucro, quais sejam: a) Lucro Real; b) Lucro Presumido; c) Simples Nacional; e 
d) SIMEI (Regime de Tributação Simplificado do Microempreendedor Individual). Do exposto, estudare-
mos dos dois principais regimes adotados pelas grandes empresas do país, quais sejam, o Lucro Real 
e o Lucro Presumido. 
1.1 Lucro Real Anual e Trimestral
Antes de iniciarmos o estudo do Lucro Real, compete analisarmos, ainda que, brevemente, os 
principais regimes de tributação vigentes para as empresas do país.
8
1.1.1 Regimes de Tributação
Conforme apresentado na introdução, as empresas brasileiras podem optar por quatro regimes para 
apuração dos seus tributos sobre o lucro, quais sejam: a) Lucro Real; b) Lucro Presumido; c) Simples 
Nacional; e d) SIMEI (Regime de Tributação Simplificado do Microempreendedor Individual).
A opção das empresas nacionais a cada um desses regimes depende de um fator principal, qual 
seja o faturamento das empresas, conforme melhor explicado pelos tópicos que se seguem:
i. Lucro Real: regime obrigatório para as empresas com faturamento anual acima de R$ 
78.000.000,00(setenta e oito milhões de reais), salvo as atividades, expressamente, previs-
tas em lei que deverão optar obrigatoriamente pelo Lucro Real;
ii. Lucro Presumido: regime optativo para as empresas com faturamento anual até R$ 
78.000.000,00 (setenta e oito milhões de reais);
iii. Simples Nacional: regime optativo para as empresas com faturamento anual até R$ 
4.800.000,00 (quatro milhões e oitocentos mil reais) para as empresas de pequeno porte ou 
até R$ 360.000,00 (trezentos e sessenta mil) para as microempresas;
iv. SIMEI: trata-se do regime de tributação simplificado do Microempreendedor Individual. O 
regime é optativo para os microempreendedores individuais com faturamento anual até R$ 
81.000,00 (oitenta e um mil reais).
Ressaltamos que todos os regimes são optativos, à exceção do Lucro Real. Nos itens que se seguem, 
serão explicadas as hipóteses em que existe a obrigatoriedade de adoção do regime do Lucro Real.
1.1.2 Lucro Real
As pessoas jurídicas obrigadas à apuração do Lucro Real encontram-se previstas no art. 14, da Lei 
nº 9.718, de 1998, transcrito abaixo:
Art. 14. Estão obrigadas à apuração do lucro real as pessoas jurídicas:
I - cuja receita total no ano-calendário anterior seja superior ao limite de R$ 78.000.000,00 
(setenta e oito milhões de reais) ou proporcional ao número de meses do período, quando 
inferior a 12 (doze) meses; (Redação dada pela Lei nº 12.814, de 2013) (Vigência)
9
II - cujas atividades sejam de bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de 
desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e investimento, 
sociedades de crédito imobiliário, sociedades corretoras de títulos, valores mobiliários e 
câmbio, distribuidoras de títulos e valores mobiliários, empresas de arrendamento mercan-
til, cooperativas de crédito, empresas de seguros privados e de capitalização e entidades de 
previdência privada aberta;
III - que tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior;
IV - que, autorizadas pela legislação tributária, usufruam de benefícios fiscais relativos à 
isenção ou redução do imposto;
V - que, no decorrer do ano-calendário, tenham efetuado pagamento mensal pelo regime 
de estimativa, na forma do art. 2° da Lei n° 9.430, de 1996;
VI - que explorem as atividades de prestação cumulativa e contínua de serviços de assesso-
ria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção e riscos, administração de contas a 
pagar e a receber, compras de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo 
ou de prestação de serviços (factoring).
VII - que explorem as atividades de securitização de créditos imobiliários, financeiros e do 
agronegócio.(Incluído pela Lei nº 12.249, de 2010).
Os tributos abrangidos pelo regime do Lucro Real são o Imposto de Renda 
Pessoa Jurídica (IRPJ) e a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL). 
O IRPJ é regulamentado pelo Decreto nº 
3.000, de 1999, conhecido, também, como 
Regulamento do Imposto de Renda. A CSLL, 
por sua vez, restou criada através da Lei nº 
7.689, de 1988.
Embora se tratem de tributos distin-
tos, aplicam-se à CSLL as mesmas normas 
de apuração e de pagamento estabelecidas 
 
Link
Toda legislação nacional está disponível no site do 
Planalto. O inteiro teor do Regulamento do Impos-
to de Renda, Decreto nº 3.000, de 1999, pode ser 
acessado por meio do link disponível em: 
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto/
d3000.htm>. 
Fonte: Brasil([1999], on-line).
 
10
para o imposto de renda das pessoas jurídi-
cas, conforme previsão contida no art. 57, da 
Lei nº 8.981, de 1995. Em resumo, o IRPJ e a 
CSLL são apuradas sob a mesma sistemática. 
Entende-se por Lucro Real o resultado 
contábil do período base de apuração(mês, 
trimestre ou ano), ajustado pelas adições, 
exclusões ou compensações prescritas ou 
autorizadas pela legislação fiscal. As adições, 
exclusões e compensações serão objeto de 
estudo em nossa próxima unidade.
Como o lucro real é calculado a partir do 
resultado contábil de cada período, a deter-
minação do lucro real será sempre prece-
dida da apuração do lucro líquido de cada 
período, com observância das normas contábeis e comerciais.
Apurado o resultado contábil de cada período base (mês, trimestre ou ano), que pode ser positivo 
(lucro) ou negativo (prejuízo), este é ajustado mediante as adições, exclusões e compensações deter-
minadas por lei. O resultado dessa operação é denominado de Lucro Real (base de cálculo do IRPJ e 
da CSLL).
Sobre a base de cálculo (Lucro Real), são aplicadas as alíquotas de cada 
um dos tributos, quais sejam:
i. IRPJ: 15% (quinze por cento);
ii. Adicional de IRPJ: 10% (dez por cento);
iii. CSLL: 9% (nove por cento);
O adicional de IRPJ indicado, anterior-
mente, trata-se de alíquota adicional inci-
dente apenas sobre o montante (base de cálculo/Lucro Real) que ultrapassar R$ 20.000,00 (vinte mil 
 
Para saber mais
A Contribuição Social sobre o Lucro Líquido encon-
tra fundamento na Constituição Federal de 1988, 
mais especificamente em seu art. 195, inciso I, se-
gundo o qual, “A seguridade social será financiada 
por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos 
termos da lei, mediante recursos provenientes dos 
orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Fed-
eral e dos Municípios, e das seguintes contribuições 
sociais dos empregadores, incidente sobre a folha 
de salários, o faturamento e o lucro” (redação orig-
inal). A Constituição Federal é datada de 22 de ou-
tubro de 1988 e a Contribuição Social sobre o Lucro 
Líquido foi criada, originalmente, em 06 de dezem-
bro de 1988 pela Medida Provisória nº 22/1988, 
posteriormente, convertida na Lei nº 7.689, de 15 
de dezembro de 1988. Ou seja, a CSLL restou criada 
em menos de dois meses após a promulgação da 
Constituição Federal de 1988. 
Fonte: o autor.
 
 
Assimile
IRPJ e CSLL são calculados sobre as mesmas re-
gras, portanto, a base de cálculo do IRPJ e da CSLL 
são as mesmas.
 
11
reais) ao mês ou R$ 60.000,00 (sessenta 
mil reais) por trimestre.
O Lucro Real pode ser apurado a cada 
trimestre ou anualmente. Analisamos, a 
seguir, cada uma das opções de apuração.
1.1.3 Lucro Real 
Trimestral
O regime de apuração do Lucro Real trimestral exige que sejam feitas quatro apurações definitivas do 
Lucro Real durante o ano, respectivamente, em 31 de março, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro.
Realizada a apuração definitiva trimestral e sendo apurado tributo a recolher, o pagamento deverá 
ser feito em quota única no mês posterior ao encerramento do trimestre ou em três parcelas mensais, 
acrescidas da SELIC.
No Lucro Real trimestral não existe a possibilidade de recolhimento mensal por estimativa.
1.1.4 Lucro Real Anual
No regime de apuração do Lucro Real anual, as pessoas jurídicas têm a opção de escolha por duas 
modalidades de apuração distintas, conforme descrito abaixo.
i. Lucro real anual – estimativas mensais: nesta modalidade, a apuração e o pagamento do Lucro Real 
são feitos mensalmente, aplicando-se sobre a receita bruta mensal os percentuais constantes do 
artigo 15, § 1º, da Lei 9.249/1995, quais sejam, os mesmos percentuais destinados à apuração do 
Lucro Presumido, acrescidos das demais receitas (ganho de capital, juros, variação monetária ativa, 
etc.). Em 31 de dezembro de cada ano, a pessoa jurídica deverá apurar o lucro real;
ii. Lucro real anual – balancetes de suspensão ou redução: nesta modalidade, a pessoa jurídica deverá 
levantar Balancetes de Verificação Mensais (e Acumulados) apurando-se o resultado de cada período 
nos moldes do Lucro Real (ajustes das adições e exclusões), ou seja, nessa modalidade, a apuração 
do Lucro Real é feita, mensalmente,sendo o Lucro Real definitivamente apurado em 31 de dezembro.
 
Para saber mais
A apuração do resultado do exercício contábil é 
demonstrada por meio da demonstração financei-
ra/contábil denominada Demonstração do Resulta-
do do Exercício (DRE).
Fonte: o autor.
 
12
1.1.5 Opção
Conforme visto, existem algumas hipóte-
ses em que as pessoas jurídicas são obri-
gadas à apuração do Lucro Real. No mais, 
todas as pessoas jurídicas podem, livre-
mente, fazer a opção pelo regime de apura-
ção do Lucro Real. 
A opção pelo regime de tributação, seja 
ele o Lucro Real ou Lucro Presumido, é rea-
lizada, mediante o recolhimento do IRPJ do 
mês de janeiro, via DARF – Documento de Arrecadação de Receitas Federais.
Questão para reflexão
O regime de apuração do Lucro Real mostra-se conhecido como o regime mais complexo de 
apuração dos tributos sobre o lucro. De acordo com dados da Receita Federal do Brasil, no ano de 
2012, apenas 3% das empresas do país eram optantes pelo Lucro Real. De acordo com esses mes-
mos dados, essas empresas eram responsáveis por aproximadamente 80% da arrecadação federal. 
Some-se aos dados acima, ainda, o fato que a maior parte dos benefícios fiscais, na esfera fede-
ral, são concedidos às empresas optantes do Lucro Real. Voltando aos dados da Receita Federal do 
Brasil, do ano de 2012, 70,5% das empresas do país eram optantes pelo Simples Nacional. Essas 
empresas respondiam , aproximadamente, 5% da arrecadação federal. Tendo em vista as infor-
mações acima, questiona-se: haja vista a importância das empresas do Lucro Real, para a arre-
cadação federal, estas não deveriam possuir um regime muito mais simplificado de apuração dos 
seus tributos?
 
Exemplificando
Uma das informações mais importantes a serem 
formalizadas no DARF trata-se do Código de Re-
ceita. Por meio do Código de Receita, é possível a 
Receita Federal do Brasil inferir qual o tributo está 
sendo pago. Exemplos: Código de Receita 2362 – 
IRPJ - PJ obrigadas à apuração com base no lucro 
real - Estimativa mensal – Demais entidades; Códi-
go de Receita 0220 – IRPJ - PJ obrigadas à apu-
ração com base no lucro real - Balanço trimestral 
– Demais entidades.
Fonte: o autor.
 
13
Considerações Finais
• As empresas brasileiras podem optar por quatro regimes para apuração dos seus tributos sobre 
o lucro, quais sejam: a) Lucro Real; b) Lucro Presumido; c) Simples Nacional; e d) SIMEI (Regime 
de Tributação Simplificado do Microempreendedor Individual). 
• As pessoas jurídicas obrigadas à apuração do Lucro Real encontram-se previstas no art. 14, da 
Lei nº 9.718, de 1998;
• Os tributos abrangidos pelo regime do Lucro Real são o Imposto de Renda Pessoa Jurídica 
(IRPJ) e a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL);
• Entende-se por Lucro Real o resultado contábil do período base de apuração (mês, trimestre 
ou ano), ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas pela 
legislação fiscal;
• O Lucro Real pode ser apurado a cada trimestre ou anualmente;
• A opção pelo regime de tributação, seja ele o Lucro Real ou Lucro Presumido, é realizada 
mediante o recolhimento do IRPJ do mês de janeiro, via DARF.
Glossário
Faturamento: soma de todas as receitas da atividade da empresa. Em matéria tributária, o termo 
faturamento corresponde à Receita Bruta.
Lucro Líquido: o resultado da subtração “Receitas – Despesas” é o lucro líquido das empresas, ou 
seja, o lucro líquido é o resultado operacional da empresa (caso este seja positivo).
RIR/99: Regulamento do Imposto de Renda (Decreto nº 3.000, de 1999).
14
Verificação de leitura
QUESTÃO 1-São, necessariamente, obrigadas ao regime do Lucro Real as empresas que: 
a) Cuja receita bruta total no ano anterior tenha sido superior a R$ 81.000,00.
b) Cuja receita bruta total no ano anterior tenha sido superior a R$ 360.000,00.
c) Cuja receita bruta total no ano anterior tenha sido superior a R$ 4.800.000,00.
d) Cuja receita bruta total no ano anterior tenha sido superior a R$ 48.000.000.00.
e) Cuja receita bruta total no ano anterior tenha sido superior a R$ 78.000.000,00.
QUESTÃO 2-Os tributos abrangidos pelo regime do Lucro Real são:
a) IRPJ e PIS/PASEP.
b) PIS/PASEP e COFINS.
c) IRPJ e CSLL.
d) CSLL e PIS/PASEP.
e) ICMS e IPI.
QUESTÃO 3-As pessoas jurídicas optantes pelo Lucro Real poderão apurar os seus tribu-
tos devidos:
a) Anualmente ou trimestralmente.
b) Apenas anualmente.
c) Apenas trimestralmente.
d) Semestralmente.
e) Bimestralmente.
15
Referencias Bibliográficas
BRASIL. Lei nº 7.689, de 15 de dezembro de 1988. Disponível em: <http://www.planalto.
gov.br/Ccivil_03/leis/L7689.htm>. Acesso em: 27 fev. 2018.
_______. Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999. Disponível em: <http://www.
planalto.gov.br/ccivil_03/decreto/d3000.htm>. Acesso em: 27 fev. 2018.
HIGUCHI, H.; HIGUCHI, F. H.; HIGUCHI, C. H. “Imposto de Renda das Empresas - Inter-
pretação e Prática” - IR Publicações Ltda, 2009.
SIQUEIRA DOS SANTOS, Lucas. Tributos Diretos - IRPJ e CSLL. Valinhos: 2018. 
Gabarito
QUESTÃO 1-Alternativa E
De acordo com art. 14, I, da Lei nº 9.718, de 1998, estão obrigadas à apuração do lucro real 
as pessoas jurídicas “cuja receita total no ano-calendário anterior seja superior ao limite de R$ 
78.000.000,00 (setenta e oito milhões de reais)”.
QUESTÃO 2-Alternativa C
Os tributos abrangidos pelo regime do Lucro Real, também, conforme exposto na Introdução, são 
o Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ) e a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL).
QUESTÃO 3-Alternativa A.
O Lucro Real pode ser apurado a cada trimestre ou anualmente [texto]
2 Cálculo 
do Imposto 
de Renda e da 
Contribuição 
Social. Adições 
e exclusões do 
lucro real
17
Objetivos Específicos
• Compreender a sistemática de apuração do Lucro Real.
• Entender as regras relativas às adições e exclusões do Lucro Real.
• Conhecer os conceitos de Prejuízo Fiscal e Saldo Negativo de IRPJ.
Introdução
Na primeira unidade, iniciamos o estudo do Lucro Real, regime de apuração dos tributos sobre 
o lucro das pessoas jurídicas, quais sejam, o Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas (IRPJ) e a 
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL). Embora se tratem de tributos distintos, aplicam-se 
à CSLL as mesmas normas de apuração e de pagamento estabelecidas para o IRPJ. 
Assim, iniciaremos o estudo desta unidade com o cálculo do Lucro Real. Também conforme temá-
tica anterior, o Lucro Real nada mais é que o resultado contábil do período base de apuração (mês, 
trimestre ou ano), ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas 
pela legislação fiscal. Iremos verificar os conceitos e a sistemática de funcionamento das adições e 
exclusões do Lucro Real, bem como os principais conceitos e ideias envolvidas no cálculo do Lucro 
Real. Ainda, veremos algumas situações específicas, muito importantes em se tratando do regime 
do Lucro Real, quais sejam: a compensação do prejuízo fiscal e/ou base de cálculo negativa da CSLL, 
bem como a ideia por trás do conceito do saldo negativo de IRPJ/CSLL.
2.1 Cálculo do IRPJ e da CSLL
Apresentaremos o cálculo do Lucro Real em três passos simples, de forma a tornar mais fácil o 
entendimento das regras em estudo.
18
2.1.1 Primeiro Passo: Apuração do Lucro Líquido
A primeira etapa a ser observada, quando da apuração do Lucro Real, trata-se da apuração do 
cálculo do resultado contábil de cada período, com a devida observância das leis comerciais e nor-
mas contábeis. Então, o lucro real é apurado a partir do resultado contábil de cada período (que pode 
ser tanto lucro como prejuízo) informado na Demonstração do Resultado do Exercício.
Na tabela1, resta indicada a apuração do resultado contábil do período, com base na Demonstração 
do Resultado do Exercício (DRE).
TABELA 1- 1º Passo – DRE/Lucro Líquido
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO – DRE (Mensal) (em R$)
Receita Bruta 1.000.000,00
(-) Impostos sobre Serviços - ISS (50.000,00)
(=) Receita Líquida 950.000,00
(-) Custo dos Serviços Vendidos (415.750,00)
(=) Lucro Bruto 534.250,00
(-) Despesas Gerais e Administrativas (245.500,00)
(=) Lucro Líquido (antes do IRPJ/CSLL) 288.750,00
FONTE: o autor.
Na tabela anterior, o resultado contábil do período foi o Lucro Líquido de R$ 288.750,00. A conta 
é denominada “Lucro Líquido (antes do IRPJ/CSLL)”, justamente pelo fato de não terem sido calcu-
lados, ainda, os tributos sobre o lucro.
Observada essa primeira etapa, passamos ao 2º passo.
2.1.2 Segundo Passo: Apuração da Base de Cálculo
Uma vez apurado o resultado contábil do período (mais especificamente, neste caso, o lucro 
líquido do exercício antes do IRPJ/CSLL), para a apuração do Lucro Real, este deverá ser ajustado 
pelas adições e exclusões ao Lucro Real, previstas em Lei. Por adições, entendem-se as despesas 
19
contabilizadas e não aceitas pela legislação, assim como as receitas exigidas pela RFB e não conta-
bilizadas em receita. Exemplos mais comuns de adições ao Lucro Real são as despesas com brindes 
e as despesas com multas. 
As definições de adições ao Lucro Real se encontram previstas no art. 249, do Decreto nº 
3.000/1999, conforme transcrito a seguir: 
Art. 249. Na determinação do lucro real, serão adicionados ao lucro líquido do período de 
apuração (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 6º, § 2º):
I - os custos, despesas, encargos, perdas, provisões, participações e quaisquer outros valo-
res deduzidos na apuração do lucro líquido que, de acordo com este Decreto, não sejam 
dedutíveis na determinação do lucro real;
II - os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores não incluídos na apura-
ção do lucro líquido que, de acordo com este Decreto, devam ser computados na determi-
nação do lucro real.
Parágrafo único. Incluem-se nas adições de que trata este artigo:
I - ressalvadas as disposições especiais deste Decreto, as quantias tiradas dos lucros ou de 
quaisquer fundos ainda não tributados para aumento do capital, para distribuição de quais-
quer interesses ou destinadas a reservas, quaisquer que sejam as designações que tiverem, 
inclusive lucros suspensos e lucros acumulados (Decreto-Lei nº 5.844, de 1943, art. 43, § 1º, 
alíneas “f”, “g” e “i “);
II - os pagamentos efetuados à sociedade civil de que trata o § 3º do art. 146 quando esta 
for controlada, direta ou indiretamente, por pessoas físicas que sejam diretores, gerentes, 
controladores da pessoa jurídica que pagar ou creditar os rendimentos, bem como pelo 
cônjuge ou parente de primeiro grau das referidas pessoas (Decreto-Lei nº 2.397, de 21 de 
dezembro de 1987, art. 4º);
III - os encargos de depreciação, apropriados contabilmente, correspondentes ao bem já 
integralmente depreciado em virtude de gozo de incentivos fiscais previstos neste Decreto;
IV - as perdas incorridas em operações iniciadas e encerradas no mesmo dia (day-trade), 
realizadas em mercado de renda fixa ou variável (Lei nº 8.981, de 1995, art. 76, § 3º);
20
V - as despesas com alimentação de sócios, acionistas e administradores, ressalvado o dis-
posto na alínea “a” do inciso II do art. 622 (Lei nº 9.249, de 1995, art. 13, inciso IV);
VI - as contribuições não compulsórias, exceto as destinadas a custear seguros e planos de 
saúde, e benefícios complementares assemelhados aos da previdência social, instituídos em 
favor dos empregados e dirigentes da pessoa jurídica (Lei nº 9.249, de 1995, art. 13, inciso V);
VII - as doações, exceto as referidas nos arts. 365 e 371, caput (Lei nº 9.249, de 1995, art. 
13, inciso VI);
VIII - as despesas com brindes (Lei nº 9.249, de 1995, art. 13, inciso VII);
IX - o valor da contribuição social sobre o lucro líquido, registrado como custo ou despesa 
operacional (Lei nº 9.316, de 22 de novembro de 1996, art. 1º, caput e parágrafo único);
X - as perdas apuradas nas operações realizadas nos mercados de renda variável e de swap, que 
excederem os ganhos auferidos nas mesmas operações (Lei nº 8.981, de 1995, art. 76, § 4º);
XI – o valor da parcela da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – COFINS, 
compensada com a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, de acordo com o art. 8º da Lei 
nº 9.718, de 1998 (Lei nº 9.718, de 1998, art. 8º, § 4º).
Fonte: Brasil([1999], on-line).
Por exclusões, entendem-se as receitas contabilizadas e não exigidas pelo fisco e, também, as 
despesas exigidas pelo fisco e não contabilizadas em despesa. Exemplos mais comuns de exclusões 
ao Lucro Real são as receitas de dividendos.
As definições de exclusões ao Lucro Real se encontram previstas no art. 250, do Decreto nº 
3.000/1999, conforme transcrito a seguir:
Art. 250. Na determinação do lucro real, poderão ser excluídos do lucro líquido do período 
de apuração (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 6º, § 3º):
I - os valores cuja dedução seja autorizada por este Decreto e que não tenham sido compu-
tados na apuração do lucro líquido do período de apuração;
21
II - os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores incluídos na apuração do 
lucro líquido que, de acordo com este Decreto, não sejam computados no lucro real;
III - o prejuízo fiscal apurado em períodos de apuração anteriores, limitada a compensação a 
trinta por cento do lucro líquido ajustado pelas adições e exclusões previstas neste Decreto, 
desde que a pessoa jurídica mantenha os livros e documentos, exigidos pela legislação fis-
cal, comprobatórios do prejuízo fiscal utilizado para compensação, observado o disposto 
nos arts. 509 a 515 (Lei nº 9.065, de 1995, art. 15 e parágrafo único).
Parágrafo único. Também poderão ser excluídos:
a) os rendimentos e ganhos de capital nas transferências de imóveis desapropriados para 
fins de reforma agrária, quando auferidos pelo desapropriado (CF, art. 184, § 5º);
b) os dividendos anuais mínimos distribuídos pelo Fundo Nacional de Desenvolvimento 
(Decreto-Lei nº 2.288, de 1986, art. 5º, e Decreto-Lei nº 2.383, de 1987, art. 1º);
c) os juros produzidos pelos Bônus do Tesouro Nacional - BTN e pelas Notas do Tesouro 
Nacional - NTN, emitidos para troca voluntária por Bônus da Dívida 
Externa Brasileira, objeto de permuta por dívida externa do setor 
público, registrada no Banco Central do Brasil, bem assim os refe-
rentes aos Bônus emitidos 
pelo Banco Central do Brasil, 
para os fins previstos no art. 
8º do Decreto-Lei nº 1.312, de 
15 de fevereiro de 1974, com 
a redação dada pelo Decreto-
Lei nº 2.105, de 24 de janeiro 
de 1984 (Lei nº 7.777, de 19 de 
junho de 1989, arts. 7º e 8º, 
e Medida Provisória nº 1.763-
64, de 11 de março de 1999, art. 4º);
d) os juros reais produzidos por Notas do Tesouro Nacional - NTN, emitidas para troca com-
pulsória no âmbito do Programa Nacional de Privatização - PND, controlados na parte “B” 
 
Link
O inteiro teor do Regulamento do Imposto de Ren-
da, Decreto nº 3.000, de 1999, pode ser acessado 
link disponível em: <http://www.planalto.gov.br/
ccivil_03/decreto/d3000.htm>. 
Fonte: Brasil([1999], on-line).
 
22
do LALUR, os quais deverão ser computados na determinação do lucro real no período do 
seu recebimento (Lei nº 8.981, de 1995, art. 100);
e) a parcela das perdas adicionadas conforme o disposto no inciso X do parágrafo único do 
art. 249, a qual poderá, nos períodos de apuração subseqüentes, ser excluída do lucro real 
até o limite correspondente à diferença positiva entre os ganhose perdas decorrentes das 
operações realizadas nos mercados de renda variável e operações de swap (Lei nº 8.981, de 
1995, art. 76, § 5º).
Fonte: Brasil ([1999], on-line).
Ajustado o Lucro Líquido (antes do IRPJ/CSLL) pelas adições e exclusões, se chega ao Lucro Real 
(ou Lucro Ajustado), conforme demonstrado na Tabela 2. O Lucro Real (ou Lucro Ajustado) será a 
base de cálculo dos tributos em estudo, quais sejam, IRPJ e CSLL.
TABELA 2 - 2º Passo - Como Chegar ao Lucro Real – Adições e Exclusões
IRPJ – Lucro Real (Mensal) CSLL – Lucro Real (Mensal)
Lucro Líquido (antes IRPJ/CSLL)
R$ 288.750,00
Lucro Líquido (antes IRPJ/CSLL)
R$ 288.750,00
(+) Adições
Despesas com Multas R$ 85.500,00
(+) Adições
Despesas com Multas R$ 85.500,00
(-) Exclusões
Receita de Dividendos (R$ 106.200,00)
(-) Exclusões
Receita de Dividendos (R$ 106.200,00)
Lucro Real (ou Ajustado) 
R$ 268.050,00
Lucro Real (ou Ajustado) 
R$ 268.050,00
FONTE: o autor.
2.1.3Terceiro Passo: Aplicação das Alíquotas
Todo tributo devido é encontrado mediante um cálculo simples: a aplicação de um percentual (alí-
quota) sobre uma base de cálculo (valor monetário).
Conforme visto, o IRPJ é calculado utilizando-se de uma alíquota de 15%. Existe, ainda, o adicio-
nal de IRPJ, que é calculado aplicando-se a alíquota de 10% sobre a base de cálculo no ponto em 
23
que a mesma ultrapassa o montante de R$ 20.000,00 ao mês. Por fim, a CSLL é calculada utili-
zando-se a alíquota de 9%. Observa-se que, embora a base de cálculo possa ser alterada, em fun-
ção da periodicidade do cálculo do Lucro Real (mensal, trimestral ou anual), aplicam-se sempre as 
mesmas alíquotas.
Continuando nosso exemplo, na Tabela 3 encontra demonstrada a aplicação das alíquotas ao 
Lucro Real (base de cálculo), de modo a se encontrar o tributo devido.
TABELA 3 - 3º Passo – Como Chegar ao Imposto Devido – Base de Cálculo x Alíquota
IRPJ – Lucro Real (Mensal) CSLL – Lucro Real (Mensal)
Lucro Real (ou Ajustado)
R$ 268.050,00
Lucro Real (ou Ajustado)
R$ 268.050,00
(x) IRPJ – 15%
R$ 268.050,00 x 15% = R$ 40.207,50
(x) CSLL – 9%
R$ 268.050,00 x 9% = R$ 24.124,50
(x) Adicional de IRPJ – 10%
(R$ 268.050,00 – R$ 20.000) x 10% = 
R$ 248.050,00 x 10% = R$ 24.805,00
IRPJ a Recolher R$ 65.012,50 CSLL a Recolher R$ 24.124,50
FONTE: o autor.
Exemplificado o cálculo do Lucro Real, 
passamos ao estudo de duas situações espe-
cíficas de recorrente aplicação nesse regime.
2.1.4 Prejuízo Fiscal/Base 
de Cálculo Negativa da CSLL
A primeira situação especifica a ser analisada, trata-se do prejuízo fiscal e da base de cálculo 
negativa da CSLL. Contudo, antes de se falar do prejuízo fiscal e da base de cálculo negativa da 
CSLL, há que se observar a distinção entre prejuízo fiscal e prejuízo contábil. Como visto, o Lucro 
Real é calculado a partir do resultado contábil do período, que pode ser tanto lucro (resultado posi-
tivo) como prejuízo (resultado negativo).
 
Exemplificando
Observe os dados da tabela seguinte, que apresen-
ta uma empresa no cenário: empresa com prejuízo 
contábil e Lucro Real.
 
24
Assim, ainda que uma empresa tenha prejuízo contábil, ela pode ter que recolher os tributos sobre o 
Lucro Real. Essa situação aconteceria, por exemplo, se a empresa com prejuízo contábil tivesse apenas 
despesas não aceitas pelo fisco em seu resultado. Nesse caso, todas essas despesas seriam adicionadas 
ao Lucro Real, de modo que a empresa teria que recolher os tributos sobre o lucro.
TABELA 4 - Empresa com prejuízo contábil e Lucro Real
IRPJ – Lucro Real (Mensal) CSLL – Lucro Real (Mensal)
Lucro Líquido (antes IRPJ/CSLL)
(R$ 27.950,00)
Lucro Líquido (antes IRPJ/CSLL)
(R$ 27.950,00)
(+) Adições
Despesas com Multas R$ 51.300,00
(+) Adições
Despesas com Multas R$ 51.300,00
(-) Exclusões
Receita de Dividendos (R$ 1.250,00)
(-) Exclusões
Receita de Dividendos (R$ 1.250,00)
Lucro Real (ou Ajustado) 
R$ 22.100,00
Lucro Real (ou Ajustado) 
R$ 22.100,00
FONTE: o autor.
O prejuízo fiscal e a base de cálculo negativa da CSLL são calculados com 
base nas regras de apuração do Lucro Real. 
Ou seja, independente do lucro/prejuízo 
contábil, após as adições e exclusões deter-
minadas pelo Regulamento do Imposto de 
Renda, a empresa pode apresentar prejuízo 
fiscal e base de cálculo negativa da CSLL.
 
Assimile
O resultado contábil se distingue do resultado fiscal 
em razão das adições e exclusões ao Lucro Real. 
Fonte: o autor.
 
25
TABELA 5 - Prejuízo fiscal e base de cálculo negativa da CSLL
IRPJ – Lucro Real (1º Trimestre) CSLL – Lucro Real (1º Trimestre)
Lucro Líquido (antes IRPJ/CSLL)
R$ 101.900,00
Lucro Líquido (antes IRPJ/CSLL)
R$ 101.900,00
(+) Adições
Despesas com Multas R$ 5.000,00
(+) Adições
Despesas com Multas R$ 5.000,00
(-) Exclusões
Receita de Dividendos (R$ 204.200,00)
(-) Exclusões
Receita de Dividendos (R$ 204.200,00)
Prejuízo Fiscal
(R$ 97.300,00)
Base de Cálculo Negativa da CSLL
(R$ 97.300,00)
FONTE: o autor.
Como visto, não existe diferença entre o Prejuízo Fiscal e a Base de Cálculo Negativa da CSLL. As 
diferenças são apenas em relação à terminologia, sendo a primeira aplicada ao IRPJ e a segunda à CSLL. 
Assim, um outro ajuste a ser realizado na apuração do Lucro Real é a compensação do prejuízo fiscal.
De acordo com a legislação (Lei nº 8.981/1995, art. 42), o prejuízo fiscal/base de cálculo negativa 
da CSLL poderá ser compensado até o limite de 30% do lucro real do período.
Continuando nosso exemplo anterior, segue demonstrada a compensação do prejuízo fiscal apu-
rado no 1º trimestre, quando da apuração do Lucro Real no 2º Trimestre.
TABELA 6 - Compensação Prejuízo Fiscal
IRPJ – Lucro Real (2º Trimestre) CSLL – Lucro Real (2º Trimestre)
Lucro Líquido (antes do IRPJ/CSLL) ...
(+) Adições ...
(-) Exclusões ...
(=) Lucro Real antes da Compensação dos Prejuízos 
Fiscais 
R$ 108.030,00
Lucro Líquido (antes do IRPJ/CSLL) ...
(+) Adições ...
(-) Exclusões ...
(=) Lucro Real antes da Compensação dos 
Prejuízos Fiscais 
R$ 108.030,00
(-) Compensação Prejuízo Fiscal (1º Tri)
(R$ 108.030,00 x 30%) = 
(R$ 32.409,00)
(-) Compensação BC Neg. CSLL (1º Tri)
(R$ 108.030,00 x 30%) = 
(R$ 32.409,00)
(=) Lucro Real R$ 75.621,00
(x) IRPJ – 15% R$ 11.343,15
(x) Adicional – 10% R$ 1.562,10
(=) Lucro Real R$ 75.621,00
(x) CSLL – 9% R$ 6.805,89
IRPJ a Recolher R$ 12.905,20 CSLL a Recolher R$ 6.805,89
FONTE: o autor.
26
2.1.5 saldo negativo de IRPJ/saldo negativo de CSLL
A segunda situação específica a ser estudada, relacionada aos tributos em análise, trata-se do 
Saldo Negativo de IRPJ/CSLL. O Saldo Negativo de IRPJ/CSLL ocorre quando, ao final do período de 
apuração, os valores pagos em relação a tais tributos são superiores aos efetivamente devidos. 
Via de regra, os pagamentos maiores são decorrentes de retenções na fonte de IRPJ/CSLL, que 
em verdade se tratam de antecipações desse imposto.
TABELA 7- Formação de Saldo Negativo de IRPJ/CSLL
IRPJ – Lucro Real (Anual) CSLL – Lucro Real (Anual)
Lucro Real (ou Ajustado) 
R$ 268.050,00
Lucro Real (ou Ajustado) 
R$ 268.050,00
(x) IRPJ – 15%
R$ 268.050 x 15% = R$ 40.207,50
(x) CSLL – 9%
R$ 268.050,00 x 9% = 24.124,50
(x) Adicional de IRPJ – 10%
(R$ 268.050,00 – R$240.000) x 10% = 
R$ 28.050,00 x 10% = R$ 2.805,00
IRPJ a Recolher R$ 42.292,50 CSLL a Recolher R$ 24.124,50
(-) IRPJ Retido na Fonte (R$ 62.750,00)
(=) Saldo Negativo IRPJ R$ 20.457,50
(-) CSLL Retido na Fonte (R$ 40.300,00)
(=) Saldo Negativo CSLL R$ 16.175,50
FONTE: o autor.
O Saldo Negativo de IRPJ/CSLL poderá ser objeto de pedido de compensação ou de restituição.
Questão para reflexão
Os sócios de uma pessoa jurídica podem ser remunerados por diversas formas, sendo a mais 
comum delas a distribuição dos lucros. Quando o governo federal tributa os lucros de uma empresa, 
o mesmo se assemelha aos sócios das empresas, recebendo parcela dos lucros distribuídos por ela. 
Acontece que as empresas apenas distribuem lucros quando elas possuem resultado contábil posi-
tivo (ou seja, lucro). Para as empresas optantes pela sistemática do Lucro Real, funciona quase 
dessa forma: quando o resultado fiscal é de prejuízo, não há imposto a pagar. Contudo, no exercício 
27
seguinte, se essas empresas lucram, o prejuízo, apenas, pode ser compensado em 30% do lucro apu-
rado no período. Neste caso, o governo federal acaba agindo como um sócio privilegiado, ou seja, ele 
participa do prejuízo, mas apenas parcialmente. Pelo ponto de vista da justiça tributária, mostra-se 
correta a limitação da compensação do prejuízo fiscal à apenas 30% do lucro líquido das empresas?
Considerações Finais
• O lucro real é apurado a partir do resultado contábil de cada período (que pode ser tanto lucro 
como prejuízo) informado na Demonstração do Resultado do Exercício;
• Apurado o resultado contábil do período (mais especificamente, neste caso, o lucro líquido do 
exercício antes do IRPJ/CSLL), para a apuração do Lucro Real, este deverá ajustado pelas adi-
ções e exclusões ao Lucro Real, previstas em Lei;
• Por meio da aplicação das alíquotas ao Lucro Real (base de cálculo), se encontram os tributos 
devidos;
• O prejuízo fiscal e a base de cálculo negativa da CSLL são apurados, calculados com base nas 
regras de apuração do Lucro Real. Ou seja, independente do lucro/prejuízo contábil, após as 
adições e exclusões determinadas pelo Regulamento do Imposto de Renda, a empresa pode 
apresentar prejuízo fiscal e base de cálculo negativa da CSLL;
• O Saldo Negativo de IRPJ/CSLL ocorre quando, ao final do período de apuração, os valores 
pagos, em relação a tais tributos, são superiores aos efetivamente devidos.
Glossário
Demonstração do Resultado do Exercício (DRE): demonstração contábil/financeira cujo princi-
pal objetivo é demonstrar, de forma vertical e resumida, o resultado apurado com base nas normas 
contábeis e comerciais, em relação ao conjunto de operações realizadas num determinado período 
(mês, trimestre, ano etc.).
Retenções na Fonte: as retenções na fonte, quando um terceiro, responsável, deve recolher o 
tributo em nome de outra pessoa. Essa situação é muito comum com relação ao imposto de renda, 
28
seja das pessoas físicas, quando recebem seus salários e têm parcela retida na fonte pelo empre-
gador, seja das pessoas jurídicas, quando prestam serviços a outras pessoas jurídicas, e têm par-
cela das suas receitas retidas pelo tomador dos serviços, para pagamento do imposto de renda 
retido na fonte. 
Antecipações de Imposto: as retenções na fonte do imposto de renda são tidas como antecipa-
ções do imposto, pois o fato gerador ainda não ocorreu com relação às pessoas físicas, o fato gera-
dor do IR ocorre, apenas, em 31 de dezembro de cada ano e com relação às pessoas jurídicas optan-
tes do Lucro Real, este pode ocorrer trimestralmente ou anualmente.
Verificação de leitura
QUESTÃO 1-O Lucro Real é apurado a partir: 
a) Da Receita Bruta.
b) Da Receita Liquida.
c) Do resultado contábil do período.
d) Do Lucro Bruto.
e) Do IRPJ/CSLL.
QUESTÃO 2-O Lucro Real é o resultado contábil do período ajustado:
a) Pelo IRPJ e pela CSLL.
b) Pelas alíquotas dos tributos.
c) Pela base de cálculo.
d) Pelas adições e exclusões.
e) Pelo Saldo Negativo.
29
QUESTÃO 3-O limite percentual para compensação do prejuízo fiscal com o lucro real do 
período é de:
a) 10%.
b) 15%.
c) 20%.
d) 25%.
e) 30%.
Referências Bibliográficas
BRASIL. Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de 1995. Disponível em: <http://www.planalto.
gov.br/ccivil_03/leis/L8981.htm>. Acesso em: 01 fev. 2018.
______. Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999. Disponível em: <http://www.
planalto.gov.br/ccivil_03/decreto/d3000.htm>. Acesso em: 27 jan. 2018.
HIGUCHI, H.; HIGUCHI, F. H.; HIGUCHI, C. H. Imposto de Renda das Empresas - Inter-
pretação e Prática - IR Publicações Ltda., 2009.
30
Gabarito
QUESTÃO 1-Alternativa C
O lucro real é apurado a partir do resultado contábil de cada período (que pode ser tanto lucro 
como prejuízo) informado na Demonstração do Resultado do Exercício.
QUESTÃO 2-Alternativa D.
Para a apuração do Lucro Real, o resultado contábil de cada período deverá ser ajustado pelas 
adições e exclusões ao Lucro Real.
QUESTÃO 3-Alternativa E.
De acordo com a legislação (Lei nº 8.981/1995, art. 42), o prejuízo fiscal/base de cálculo negativa 
da CSLL poderá ser compensado até o limite de 30% do lucro real do período.
3
Deduções do 
Imposto de Renda 
(Doações, PAT, 
Imposto Retido)
32
Objetivos Específicos
• Conhecer as principais deduções ao Imposto de Renda.
• Compreender o conceito de despesas operacionais.
• Entender as regras para dedução do Lucro Real das participações nos lucros atribuídas aos 
empregados como despesa operacionais.
Introdução
Na presente unidade, serão apresentadas as deduções do imposto de renda, apurado com base 
na sistemática do Lucro Real e previstas no art. 229, do Regulamento do Imposto de Renda (RIR/99), 
quais sejam: o imposto de renda retido na fonte, as doações aos Fundos da Criança e do Adolescente, 
as doações e patrocínios às Atividades Culturais e Artísticas e os incentivos fiscais ao Programa de 
Alimentação do Trabalhador. 
Com efeito, após as duas primeiras aulas em que aprendemos o conceito do Lucro Real e cál-
culo do Lucro Real, a partir desta unidade, serão estudadas algumas particularidades do Regime 
dessa sistemática, neste caso, algumas das principais deduções do imposto de renda apurado nesse 
regime. Assim, além de apresentar os principais conceitos e ideias envolvidas em cada uma das 
deduções citadas, serão apresentadas, também, as respectivas legislações de regência e, conse-
quentemente, as regras de regência e limites previstos para as doações e incentivos. Ainda, den-
tro do assunto deduções, iremos discorrer sobre o conceito de despesas operacionais, de extrema 
importância ao regime do Lucro Real. Por fim, finalizando o estudo do conceito de despesas opera-
cionais, iremos compreender a possibilidade de dedução do Lucro Real das despesas como salários 
dos empregados, bem como a possibilidade de dedução do Lucro Real, como despesa operacional 
das participações nos lucros atribuídas aos empregados da empresa.
33
3.1 Deduções do imposto de renda 
(doações, pat, imposto retido)
Como exposto na introdução, apresentaremos algumas das possíveis 
deduções do Lucro Real, iniciando pelas deduções previstas no art. 229, do 
RIR/99, transcrito abaixo:
Art. 229. Para efeito de 
pagamento, a pessoa jurídica 
poderá deduzir do imposto 
apurado no mês, o imposto 
pago ou retido na fonte sobre 
as receitas que integraram a 
base de cálculo, bem como 
os incentivos de dedução do 
imposto relativos ao Programa de Alimentação do Trabalhador, doações aos Fundos da 
Criança e do Adolescente, Atividades Culturais ou Artísticas, Atividade Audiovisual, e Vale-
Transporte, este últimoaté 31 de dezembro de 1997, observados os limites e prazos previs-
tos para estes incentivos.
O art. 229, do RIR/99 prevê diversas deduções do Lucro Real, como o 
imposto de renda retido na fonte, os incen-
tivos fiscais relacionados ao Programa 
de Alimentação do Trabalhador, doações 
aos Fundos da Criança e do Adolescente e 
Atividades Culturais ou artísticas. Iniciamos 
o estudo dessas deduções e incentivos 
mediante imposto de renda retido na fonte.
 
Link
O inteiro teor do Regulamento do Imposto de Ren-
da, Decreto nº 3.000, de 1999, pode ser visualiza-
do por meio do link disponível em: Disponível em: 
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto/
d3000.htm>. 
Fonte: Brasil([1999], on-line).
 
 
Para saber mais
Conforme disposto no art. 229, do RIR/99, o incen-
tivo fiscal relacionado ao Vale-transporte era válido 
apenas até 31 de dezembro de 1997. Da mesma for-
ma, o incentivo fiscal às atividades audiovisuais era 
válido apenas até o ano-calendário de 2006 (art. 
27, IN SRF nº 267/2002).
Fonte: o autor.
 
34
3.1 Imposto de renda 
retido na fonte (IRRF)
Conforme dispõe o art. 229, do RIR/99, 
para efeito de pagamento, a pessoa jurídica 
poderá deduzir do imposto apurado no mês, 
o imposto pago ou retido na fonte sobre as 
receitas que integraram a base de cálculo.
Via de regra, há retenção na fonte do 
Imposto de Renda em relação aos rendi-
mentos pagos por serviços entre pessoas 
jurídicas, tais como os de natureza profis-
sional, serviços de corretagem, propaganda 
e publicidade (art. 647, RIR/99). Em tal situ-
ação, a própria fonte pagadora (tomadora 
do serviço) tem o encargo de apurar a inci-
dência, calcular e recolher o imposto em vez do beneficiário.
O imposto de renda retido na fonte trata-se de antecipação do imposto devido pela pessoa jurídica, 
que só irá conhecer o montante devido ao final do período de apuração (ano ou trimestre). Assim, con-
forme parágrafo único do art. 229, do RIR/99, caso o imposto retido na fonte seja superior ao devido, 
a diferença poderá ser compensada com o imposto mensal a pagar relativo aos meses subsequentes.
TABELA 1 - Dedução do imposto de renda e da CSLL retidos na fonte
IRPJ – Lucro Real (Anual) CSLL – Lucro Real (Anual)
Lucro Real (ou Ajustado) R$ 1.208.010,00 Lucro Real (ou Ajustado) R$ 1.208.010,00
(x) IRPJ – 15% R$ 1.208.010 x 15% = 
R$ 181.201,50
(x) CSLL – 9% R$ 1.208.010 x 9% = 
R$ 108.720,90
(x) Adicional de IRPJ – 10%
(R$ 1.208.010 – R$ 240.000) x 10% = 
R$ 968.010 x 10% = R$ 96.801,00
 
Exemplificando
Demonstramos um caso de dedução do imposto de 
renda e da CSLL retidos na fonte.
 
 
Para saber mais
Para Saber Mais: A retenção da CSLL em relação 
a serviços prestados por pessoas jurídicas a outras 
pessoas jurídicas encontra previsão legal no art. 30, 
da Lei nº 10.833/2003.
Fonte: o autor.
 
35
IRPJ – Lucro Real (Anual) CSLL – Lucro Real (Anual)
IRPJ Devido R$ 278.002,50 CSLL Devida R$ 24.124,50
(-) IR Retido na Fonte (R$ 18.120,15)
(=) IRPJ a Recolher R$ 259.882,35
(-) CSLL Retido na Fonte (R$ 12.080,10)
(=) CSLL a Recolher R$ 12.044,40
FONTE: o autor.
3.1.2 Doações
Também, conforme previsto no art. 229, do RIR/99, para efeitos de pagamento, a pessoa jurídica 
poderá deduzir do imposto apurado no mês, os incentivos relativos a doações aos Fundos da Criança e do 
Adolescente e as doações ou patrocínios às Atividades Culturais ou Artísticas, observados os limites e pra-
zos previstos para esses incentivos. Analisaremos, separadamente, cada uma dessas doações.
3.1.2.1 Fundos da Criança e do Adolescente (Lei nº 8.069/1990 – 
Estatuto da Criança e do Adolescente)
A possibilidade de dedução do imposto de renda relativo às doações, feitas por pessoas jurí-
dicas aos fundos da Criança e do Adolescente prevista no art. 229, do 
RIR/99 encontra sua respectiva previsão legal no art. 260, inciso I, da Lei nº 
8.069/1990 (Estatuto da Criança e do Adolescente), conforme transcrição a 
seguir:
Art. 260. Os contribuintes 
poderão efetuar doações aos 
Fundos dos Direitos da Criança 
e do Adolescente nacional, 
distrital, estaduais ou muni-
cipais, devidamente compro-
vadas, sendo essas integral-
mente deduzidas do imposto 
de renda, obedecidos os seguintes limites:
 
Assimile
as doações feitas aos fundos da Criança e do Ado-
lescente não são despesas dedutíveis para fins de 
apuração do Lucro Real. O benefício aplica-se tão 
somente ao imposto apurado e devido.
Fonte: o autor.
 
36
I - 1% (um por cento) do imposto sobre a renda devido apurado pelas pessoas jurídicas tri-
butadas com base no lucro real.
Conforme art. 260, I, da Lei nº 8.069/1990, a pessoa jurídica poderá deduzir, em relação às doa-
ções feitas aos Fundos dos Direitos da Criança e do Adolescente, até 1% do total do imposto de renda 
devido pelas empresas tributadas com base no lucro real. A dedução poderá ser feita mensal, trimes-
tral ou anualmente. Por fim, deve ser observado que a dedução das doações aos Fundos dos Direitos 
da Criança e do Adolescente aplica-se tão somente ao IRPJ e não à CSLL.
3.1.2.2 Atividades Culturais ou Artísticas e Atividade Audiovisual 
(Lei nº 8.313/1991 – Lei Rouanet
A possibilidade de dedução do imposto de renda relativo às doações ou patrocínios feitos por 
pessoas jurídicas às atividades culturais ou artísticas prevista no art. 229, 
do RIR/99 encontra sua respectiva previsão legal nos arts.18 e 26 da Lei nº 
8.313, de 1991, também, conhecida como Lei Rouanet.
As doações e patrocínios, em favor de 
projetos culturais, previamente, aprovados 
pelo Ministério da Cultura ou pela Agência 
Nacional do Cinema (Ancine), efetuados no 
período de apuração poderão ser deduzi-
das, quando da apuração do Lucro Real, 
com fundamento no art. 18 ou com funda-
mento no art. 26, da Lei nº 8.313/1991.
A doação ou patrocínio feita com fundamento, no art.18, pode ser deduzida. Integralmente, do 
IRPJ devido à alíquota de 15%, mas será despesa indedutível na apuração do IRPJ/CSLL. Por sua vez, 
a doação ou patrocínio feito com fundamento no art. 26, além de se tratar de despesa dedutível, 
 
Assimile
As deduções das doações e patrocínios da Lei 
Rouanet apenas se aplicam ao IRPJ, não se apli-
cando, portanto, à CSLL.
Fonte: o autor.
 
37
poderá ser deduzido do IRPJ devido à alí-
quota de 15%, em relação à: a) 40% do valor 
das doações; ou b) 30% do somatório dos 
patrocínios.
3.1.3 Programa de 
alimentação do trabalhador (PAT) 
Conforme dispõe o art. 229, do RIR/99, para efeito de pagamento, a pes-
soa jurídica poderá deduzir do imposto apurado no mês, os incentivos de 
dedução do imposto relativos ao Programa de Alimentação do Trabalhador, 
(...), observados os limites e prazos previstos 
para esses incentivos.
O Programa de Alimentação do 
Trabalhador (PAT) trata-se de incentivo fis-
cal instituído pela Lei nº 6.321/76 e regula-
mentado pelo Decreto nº 78.676/76. O refe-
rido incentivo fiscal é concedido aos progra-
mas de alimentação, fornecidos pelas empresas, aos seus funcionários, e devem ser aprovado pelo 
Ministério do Trabalho e Emprego.
As pessoas jurídicas que tenham PAT aprovado, além de deduzir do Lucro Real as despesas com ali-
mentação, poderão deduzir, diretamente, do imposto devido o valor equivalente à aplicação da alíquota 
do imposto à soma daqueles gastos, sendo que o valor da dedução não poderá exceder a 4% do imposto 
devido (sem considerar o adicional de 10%).
TABELA 2 - Dedução de benefícios do PAT
Lucro Bruto R$ 100.000.000,00
(-) Despesas Administrativas – Alimentação (R$ 5.000.000,00)
 
Exemplificando
Demonstramos exemplo de deduçãodos benefícios 
do PAT na apuração do Imposto de Renda.
 
 
Assimile
as deduções relacionadas ao Programa de Alimen-
tação do Trabalhador, também, se aplicam à apu-
ração do IRPJ, exceto à CSLL.
Fonte: o autor.
 
38
Lucro Contábil R$ 95.000.000,00
(+) Adições R$ 20.500.000,00
(-) Exclusões (R$ 42.200.000,00)
(=) Lucro Real (ou Ajustado) R$ 73.300.000,00
IRPJ (15%) R$ 10.995.000,00
(-) PAT (4% IRPJ) (R$ 439.800,00)
Adicional (73.300.000 – 240.000) (10%) R$ 7.306.000,00
IRPJ a Recolher R$ 17.861.200,00
CSLL (9%) R$ 6.597.000,00
FONTE: o autor.
3.1.4 Salários
Conforme dispõem os artigos 299 e 300, do 
Regulamento do Imposto de Renda (Decreto 
nº 3.000/1999), são dedutíveis, na apura-
ção do Lucro Real, as despesas operacionais 
necessárias (à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora de receitas) e usuais 
(ou normais no tipo de transações, operações ou atividades da empresa).
Dessa forma, os salários pagos pelas pessoas jurídicas aos seus funcionários são considerados des-
pesas dedutíveis na apuração do Lucro Real. Por salários, entende-se a contraprestação devida ao 
empregado pela prestação de serviços, em decorrência do contrato de trabalho. Integram o salário, 
não só a importância fixa estipulada, como, também, as comissões, percentagens, gratificações ajus-
tadas, diárias para viagens e abonos pagos pelo empregador (art. 457, § 1º, Consolidação das Leis do 
Trabalho - CLT).
3.1.5 Participação nos lucros e resultados (PLR)
A participação dos empregados nos lucros ou resultados da empresa encontra-se regulada pela 
Lei nº 10.101, de 2000. Assim como em relação aos salários, para efeito de apuração do lucro real, as 
 
Assimile
são dedutíveis do Lucro Real as despesas operacio-
nais necessárias e usuais à atividade da empresa.
 
39
pessoas jurídicas poderão deduzir como despesa operacional as participações atribuídas aos empre-
gados nos lucros ou resultados, nos termos da presente Lei, mesmo dentro do próprio exercício de 
sua constituição (art. 3º, § 1º, Lei nº 10.101/2000).
A participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação entre a empresa e seus empre-
gados, mediante comissão paritária escolhida pelas partes, integrada, também, por um represen-
tante indicado pelo sindicato da respectiva categoria ou convenção/acordo coletivo (art. 2º, Lei nº 
10.101/2000).
Por parte dos empregados, o recebimento de participação nos lucros mostra-se deveras interes-
sante, pois, sobre tal remuneração, não há incidência das contribuições ao INSS e ao FGTS. Contudo, 
há incidência do Imposto de Renda Retido na Fonte.
Deve ser observado que as participações nos lucros atribuídas aos empregados deverão observar 
os termos da Lei nº 10.101/2000, sob pena dos valores pagos sofrerem a incidência da contribuição 
previdenciária. 
Questão para reflexão
Como visto anteriormente, os incentivos fiscais concedidos às empresas optantes pelo Lucro Real 
variam muito com relação à sua aplicabilidade: em alguns casos, é possível a dedução do imposto 
devido, em outros casos, mostra-se possível a utilização de determinados gastos como despesas 
dedutíveis e, em alguns outros casos, mostra-se possível tanto a dedução do imposto devido, como 
a utilização dos gastos incentivados como despesa dedutível. Ou seja, mesmo com relação aos 
benefícios fiscais, uma das principais marcas de nosso sistema tributário, qual seja, a diversidade de 
regras para uma mesma situação, também, se aplica aos benefícios fiscais. Na prática, o que se vê 
40
é que muitos dos benefícios fiscais acabam se tornando armadilhas fiscais. Dessa forma, questiona-
se: ao menos em relação aos benefícios fiscais, não custaria ao sistema tributário nacional buscar 
uma certa integridade em relação às respectivas regras?
Considerações Finais
• O art. 229, do RIR/99 prevê diversas deduções do Lucro Real, como o imposto de renda retido 
na fonte, os incentivos fiscais relacionados ao Programa de Alimentação do Trabalhador, doa-
ções aos Fundos da Criança e do Adolescente e Atividades Culturais ou artísticas.
• O imposto de renda retido na fonte trata-se de antecipação do imposto devido pela pessoa 
jurídica, que só irá conhecer o montante devido ao final do período de apuração (ano ou tri-
mestre), de forma que se mostra possível deduzir da apuração do imposto de renda apurado 
pela sistemática do Lucro Real, o imposto de renda retido na fonte.
• A pessoa jurídica, optante pelo Lucro Real, poderá deduzir, em relação às doações fei-
tas aos Fundos dos Direitos da Criança e do Adolescente, até 1% do total do imposto de 
renda devido.
• As doações e patrocínios em favor de projetos culturais previamente aprovados pelo Ministério 
da Cultura ou pela Agência Nacional do Cinema (Ancine), efetuados no período de apuração 
poderão ser deduzidas quando da apuração do Lucro Real, com fundamento no art. 18 ou com 
fundamento no art. 26, da Lei nº 8.313/1991;
• As pessoas jurídicas, que tenham Programa de Alimentação do Trabalhador aprovado, além 
de deduzir do Lucro Real as despesas com alimentação, poderão deduzir, diretamente, do 
imposto devido, o valor equivalente à aplicação da alíquota do imposto à soma daqueles 
gastos, sendo que o valor da dedução não poderá a 4% do imposto devido (sem considerar 
o adicional de 10%).
• Para fins de apuração do Lucro Real, são dedutíveis as despesas operacionais necessárias (à 
atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora de receitas) e usuais (ou 
normais no tipo de transações, operações ou atividades da empresa).
41
• As pessoas jurídicas poderão deduzir como despesa operacional as participações atribuídas 
aos empregados nos lucros ou resultados, nos termos da Lei nº 10.101/2000.
Glossário
Incentivos fiscais: os incentivos fiscais são benefícios concedidos às empresas em trocas de des-
contos ou reduções no pagamento de tributos. Via de regra, os incentivos estão condicionados a 
alguma contraprestação por parte da empresa, a qual pode beneficiar o próprio governo, a própria 
empresa, seus empregados ou toda a coletividade.
Tomadores de Serviços: quando uma empresa presta serviços a outra empresa, distinguimos duas 
figuras, o prestador de serviços e o tomador de serviços. O conhecimento da figura do tomador de 
serviços é importante, uma vez que ele se mostra como responsável pela retenção e recolhimento 
de diversos tributos na condição de responsável.
Patrocínios: por patrocínio, entende-se a transferência definitiva e irreversível de valores ou ser-
viços em favor da pessoa física ou jurídica, que está promovendo determinada atividade, seja com 
a finalidade promocional, seja com o intuito de divulgação do patrocinador. 
Verificação de leitura
QUESTÃO 1-São deduções do Lucro Real previstas no art. 229, do Decreto nº 3.000/99, 
exceto: 
a) Imposto de renda retido na fonte.
b) Incentivos relacionados ao Programa de Alimentação do Trabalhador (PAT).
c) Doações aos Fundos da Criança e do Adolescente.
d) Doações a Atividades Culturais ou Artísticas.
e) Incentivos relacionados ao vale pedágio após 1997.
42
QUESTÃO 2-As pessoas jurídicas que tenham PAT aprovado, além de deduzir do Lucro 
Real, as despesas com alimentação poderão deduzir, diretamente, do imposto devido, o 
valor equivalente à aplicação da alíquota do imposto à soma daqueles gastos, sendo que 
o valor da dedução não poderá exceder à:
a) 3% do imposto de renda devido.
b) 3% do imposto de renda devido, sem considerar o adicional de imposto de renda.
c) 4% do imposto de renda devido.
d) 4% do imposto de renda devido, sem considerar o adicional de imposto de renda.
e) 5% do total do imposto de renda.
QUESTÃO 3-As doações e patrocínios, feitos pelas pessoas jurídicasàs atividades cultu-
rais ou artísticas, poderão ser deduzidas do Lucro Real:
a) Tanto do IRPJ como da CSLL.
b) Apenas do IRPJ.
c) Apenas do IRPJ, mas limitado à 4% do imposto devido.
d) Apenas da CSLL, mas limitado à 4% do imposto devido.
e) Apenas da CSLL.
43
Referencias Bibliográficas
BRASIL. Decreto-lei N.º 5.452, de 1º de maio de 1943. Disponível em: <http://www.
planalto.gov.br/ccivil_03/decreto-lei/Del5452.htm>. Acesso em: 17 fev. 2018.
_____. Lei Nº 8.069, de 13 de julho de 1990. Disponível em: <http://www.planalto.gov.
br/Ccivil_03/leis/L8069.htm>. Acesso em: 17 fev. 2018.
_____. Lei Nº 8.313, de 23 de dezembro de 1991. Disponível em: <http://www.planalto.
gov.br/CCivil_03/leis/L8313cons.htm>. Acesso em: 17 fev. 2018.
_____. Decreto Nº 3.000, de 26 de março de 1999. Disponível em: <http://www.
planalto.gov.br/ccivil_03/decreto/d3000.htm>. Acesso em: 27 jan. 2018.
______. Lei Nº 10.101, de 19 de dezembro de 2000. Disponível em: <http://www.
planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L10101.htm>. Acesso em 17 fev. 2018.
HIGUCHI, H.; HIGUCHI, F. H.; HIGUCHI, C. H. Imposto de Renda das Empresas - Inter-
pretação e Prática - IR Publicações Ltda, 2009.
44
Gabarito
QUESTÃO 1-Resposta: E.
O art. 229, do RIR/99, prevê diversas deduções do Lucro Real, como o imposto de renda retido na 
fonte, os incentivos relacionados ao Programa de Alimentação do Trabalhador, doações aos Fundos 
da Criança e do Adolescente e Atividades Culturais ou artísticas.
QUESTÃO 2-Resposta: D.
As pessoas jurídicas que tenham PAT aprovado, além de deduzir do Lucro Real as despesas com 
alimentação, poderão deduzir, diretamente, do imposto devido, o valor equivalente à aplicação da 
alíquota do imposto à soma daqueles gastos, sendo que o valor da dedução não poderá ser a 4% do 
imposto devido (sem considerar o adicional de 10%).
QUESTÃO 3-Resposta: D.
As deduções das doações e patrocínios da Lei Rouanet apenas se aplicam ao IRPJ, não se apli-
cando, portanto, à CSLL.
4
Benefício 
da Inovação 
Tecnológica – 
Lei do bem
46
Objetivos Específicos
• Apresentar os incentivos fiscais da Lei do Bem para as atividades de pesquisa e inovação 
tecnológica.
• Identificar quais gastos com inovação são admitidos para o incentivo fiscal.
• Identificar a forma pela qual as empresas usufruem dos incentivos e fazem a prestação de con-
tas da sua utilização.
Introdução
A Lei do Bem foi editada, em 2005, com o objetivo de promover o maior desenvolvimento de 
pesquisa e inovação tecnológica no Brasil. Para atingir esse objetivo, concede redução de impostos, 
para as empresas inovadoras, como estímulo a desenvolverem projetos de inovação tecnológica.
Dados oficiais do Ministério de Ciência e Tecnologia apontam, que, em 2006, (primeiro ano incen-
tivado) 130 empresas foram beneficiadas pela Lei do Bem, sendo que, em 2014, esse número atingiu 
1.008 empresas, um acréscimo de 675%. No entanto, ainda é pouco, considerando que a Lei incen-
tiva o desenvolvimento de inovação própria da empresa, não necessitando ser desenvolvida uma 
inovação tecnológica para todo o mercado.
Ainda, com relação ao ano de 2014, das 1.206 empresas que pleitearam os benefícios da Lei do 
Bem, 1.115 empresas eram das regiões Sudeste ou Sul, ou seja, somente 7,5% das empresas benefi-
ciadas eram das demais regiões do País. É de se supor que existam bem mais empresas que tenham 
desenvolvido um novo produto ou processo de fabricação, mas que não tenham utilizado dos incen-
tivos fiscais que seriam permitidos. Uma das possíveis razões para o baixo nível, ainda, de utilização 
da Lei do Bem é o desconhecimento do incentivo e dos requisitos para obter o benefício. 
Para contribuir na diminuição dessa lacuna de conhecimento, nesta aula, você conhecerá a sis-
temática de funcionamento da Lei do Bem, quais os requisitos básicos para utilizar os incentivos 
fiscais e o que a empresa beneficiada deve providenciar para prestar contas ao Governo sobre o 
uso dos incentivos.
47
4.1 Inovação Tecnológica na Lei do Bem
A Lei nº 11.196/2005, conhecida como Lei do Bem, concede benefícios fiscais a empresas para 
incentivar a inovação tecnológica no Brasil. O Capítulo III da Lei, composto por nove artigos (arts. 17 
a 26), dispõe dos critérios a serem observados para usufruir dos benefícios.
Não é qualquer inovação tecnológica que é beneficiada, sendo o conceito de inovação definido na 
própria Lei (art. 17, § 1º):
§ 1o Considera-se inovação tecnológica a concepção de novo produto ou processo de fabri-
cação, bem como a agregação de novas funcionalidades ou características ao produto ou 
processo que implique melhorias incrementais e efetivo ganho de 
qualidade ou produtividade, resultando maior competitividade no 
mercado (BRASIL, 2005).
São dois os tipos de inovação admitidos 
em uma primeira análise: 
• A concepção de um novo produto.
• A concepção de um novo processo de 
fabricação.
Como “novo produto” se considera 
o produto novo desenvolvido por uma 
empresa, e basta que esse produto seja 
novo, somente, para a empresa benefi-
ciada. Desse modo, não necessita ser um 
produto novador no mercado como um todo. 
Por exemplo, o aparelho de celular, do tipo smartphone, já foi uma inovação para todo o mercado 
quando o primeiro fabricante o lançou. A Lei do Bem não ficaria restrita a essa primeira empresa 
inovadora. Outra entidade que já seja fabricante de celulares, mas que ainda não produza o aparelho 
do tipo smartphone, poderá também usufruir dos benefícios fiscais da Lei para desenvolver o seu 
 
Para saber mais
De acordo com o Relatório Anual de Atividades 
de Pesquisa & Desenvolvimento do Ministério da 
Ciência, Tecnologia, Inovações e Comunicações 
para o ano-base 2014, 1.206 empresas declararam 
ter utilizado incentivos da Lei do Bem, das quais 
1.008 empresas tiveram projetos aprovados. Os 
quatro principais setores com empresas beneficia-
das foram o de Mecânica e Transporte, Software, 
Petroquímica/Química e Eletroeletrônica.
Fonte: o autor.
 
48
próprio smartphone. A Lei objetiva gerar inovação em produtos no mercado brasileiro e, também, 
depois, difundir a produção inovadora por outros fabricantes.
O mesmo é válido para inovação de processo de fabricação, bastando que seja uma inovação de 
processo dentro da própria empresa. Por exemplo, em indústria prestadora de serviços de pintura 
de automóveis para grandes montadoras de veículos, é adotado um processo de pintura bastante 
manual, sendo necessária a utilização de pessoas para realizar o trabalho de pintar. Uma inovação 
de processo seria introduzir uma sistemática de pintura robotizada, que substituísse os operadores 
por máquinas, aumentando, significativamente, a capacidade de automóveis pintados e resultando 
em maior competitividade da empresa no mercado.
A inovação tecnológica não fica restrita às indústrias, podendo, também, ser implementada por 
empresas de outros segmentos, tal como o de prestação de serviços. Uma empresa desenvolvedora 
de softwares, que venha a conceber uma nova aplicação em tecnologia da informação, para ofere-
cer ao mercado, seria uma potencial beneficiada pela Lei do Bem.
Já, em uma segunda análise, ainda, do parágrafo 1º do artigo 17 da Lei, 
nota-se que também é aceita “a agregação de novas funcionalidades ou 
características ao produto ou processo que 
implique melhorias incrementais e efetivo 
ganho de qualidade ou produtividade”. 
Nesse sentido, uma fabricante de revesti-
mentos cerâmicos, que tenha um projeto de 
desenvolvimento de um novo revestimento, 
que ofereça um período de durabilidade, signi-
ficativamente, maior a partir do assentamento 
na construção, poderá fazer esse desenvolvi-
mento com os benefíciosda Lei do Bem.
Veja que o primeiro ponto crucial na Lei 
do Bem é o enquadramento da inovação 
 
Assimile
Enquadramento da inovação para fins de benefício 
fiscal da Lei do Bem - O fundamental para usufruir 
dos benefícios da Lei do Bem é separar o que pode 
ser enquadrado como inovação daquilo que não 
pode ser considerado, em conformidade com os 
requisitos da Lei. Essa é uma tarefa que não deve 
ser atribuída, exclusivamente, às áreas fiscal ou 
contábil nas organizações, mas, sim, contar com 
a participação de profissionais de engenharia de 
produto e processo na empresa, além de eventuais 
profissionais especializados contratados no merca-
do, que auxiliarão no enquadramento dos projetos 
como inovação tecnológica ou não para fins da Lei 
de incentivo.
Fonte: o autor.
 
49
tecnológica dentro dos conceitos de inova-
ção determinados pela legislação. Assim, é 
importante mencionar o artigo 2º do Decreto 
nº 5.798/2006 do Governo Federal, o qual 
delimita a aplicação dos incentivos da Lei do 
Bem nas atividades de pesquisa tecnológica 
e desenvolvimento de inovação tecnológica, 
quais sejam:
• pesquisa básica dirigida; 
• pesquisa aplicada; 
• desenvolvimento experimental; 
• tecnologia industrial básica; 
• serviços de apoio técnico.
O enquadramento da inovação, para fins de benefício fiscal da Lei do Bem é regulamentado, tam-
bém, pela Instrução Normativa da Receita Federal do Brasil (IN RFB) nº 1.187/2011, art. 2º, que muito 
se assemelha às definições do mencionado Decreto 5.798/2006.
4.2 Gastos Beneficiados pela Lei do Bem
Os gastos passíveis de benefício fiscal na Lei do Bem são as despesas classificáveis como operacionais 
pela legislação do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) e realizados com a finalidade de promo-
ver a pesquisa tecnológica e o desenvolvimento de inovação tecnológica (art. 17, I da Lei 11.196/2005).
As despesas são classificáveis como operacionais pela legislação do IRPJ quando cumprirem os 
requisitos estabelecidos, no art. 299 do Decreto nº 3.000/1999, quais sejam:
• Não serem computadas nos custos de produção.
• Serem necessárias à atividade da empresa.
• Serem usuais e normais nas atividades da empresa.
 
Link
O “Guia da Lei do Bem: O que é inovação para a 
Lei do Bem?”, produzido pela Associação Nacional 
de Pesquisa e Desenvolvimento das Empresas In-
ovadoras (Anpei), tem por objetivo facilitar a com-
preensão dos incentivos da Lei do Bem e apresenta 
exemplos de projetos que se enquadram como ativ-
idades de pesquisa, desenvolvimento e inovação. 
Acesse o link disponível em: < https://www.mctic.
gov.br/mctic/export/sites/institucional/tecnolo-
gia/incentivo_desenvolvimento/lei_bem/arquivos/
Guia-da-lei-do-Bem-Outubro-de-2017.pdf>. Aces-
so em: 18 fev. 2018.
Fonte: ANPEI ([2018], on-line).
 
50
Além das despesas operacionais de pesquisa e desenvolvimento de inovação tecnológica, gastas 
pela própria empresa, são contemplados os dispêndios de mesma natureza quando contratados com 
determinados terceiros, sendo elegíveis: universidade, instituição de pesquisa ou inventor indepen-
dente de que trata o inciso IX do art. 2º da Lei nº 10.973/2004. Nesse caso, é exigido que a empresa 
beneficiada assuma a responsabilidade, risco empresarial, gestão e controle da utilização dos resulta-
dos dos dispêndios com os terceiros (Lei nº 11.196/2005, art. 17, § 2º).
Outra possibilidade é contratar microempresa ou empresa de pequeno porte para executar a pes-
quisa tecnológica e o desenvolvimento de inovação tecnológica a cargo da empresa beneficiada na 
Lei do Bem (art. 18 da Lei do Bem e art. 7º do Decreto nº 5.798/2006).
A regra geral, portanto, são os gastos próprios executados pela empresa beneficiada, com exce-
ção dos casos de contratação de universidade, instituição de pesquisa, inventor independente ou 
microempresa e empresa de pequeno porte. Outra regra geral é de que são beneficiados os gastos 
classificáveis como “despesas operacionais” pela legislação do IRPJ. 
Quanto a essas “despesas operacionais”, a IN RFB nº 1.187/2011, art. 5, especifica os gastos, que 
são aceitos para o incentivo da Lei do Bem, quais sejam:
• Salários, encargos sociais e trabalhistas e gastos de capacitação de pesquisadores contratados 
como empregados da empresa e de pessoal de prestação de serviço de apoio técnico previsto 
no art. 2º, III, “e” da mesma Instrução Normativa.
• Somente podem ser considerados os gastos relativos às horas efetivamente trabalhadas no 
projeto de inovação incentivado.
• Contratação de serviços técnicos, tais como exames laboratoriais e testes, desde que não fique 
caracterizada transferência de execução da pesquisa tecnológica.
• Gastos destinados a registro e manutenção de marcas, patentes e cultivares, ainda que pagos 
no exterior.
O último item anteriormente citado é uma exceção de gasto, que pode ser realizado com o exte-
rior e ser aceito para o incentivo da Lei do Bem. Nos demais casos, os gastos devem ser nacionais 
para usufruírem dos benefícios fiscais.
51
Por outro lado, não são aceitos, para fins de incentivo fiscal, conforme a mesma Instrução 
Normativa, os gastos com:
• Remuneração indireta do pessoal.
• Pessoal de serviços auxiliares, ainda que relacionados às atividades de pesquisa tecnológica 
(pessoal dos departamentos administrativo e financeiro).
• Segurança, limpeza, manutenção, aluguel e refeitórios.
4.3 Incentivos Fiscais
Uma vez caracterizada a inovação tecnológica e a empresa ter incorrido nos gastos admitidos na 
lei de incentivo, os seguintes benefícios fiscais podem ser usufruídos:
• Exclusão na base de cálculo do IRPJ e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), de 
até 60% da soma dos recursos gastos com pesquisa tecnológica e desenvolvimento de inova-
ção tecnológica, além da própria dedução normal desses gastos como despesa no Lucro Real 
(art. 19 da Lei do Bem).
• Redução de 50% no Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), incidente sobre equipamen-
tos, máquinas, aparelhos, instrumentos, acessórios e ferramentas que acompanhem esses bens, 
destinados à pesquisa e ao desenvolvimento tecnológico (art. 18, II da Lei do Bem).
• Depreciação integral, no próprio ano da aquisição, de máquinas, equipamentos, aparelhos e ins-
trumentos, novos, destinados à utilização nas atividades de pesquisa tecnológica e desenvolvi-
mento de inovação tecnológica, para efeito de apuração do IRPJ e da CSLL (art. 18, III).
• Amortização acelerada, no período de apuração em que forem efetuados, dos gastos relativos 
à aquisição de bens intangíveis, vinculados, exclusivamente, às atividades de pesquisa tecno-
lógica e desenvolvimento de inovação tecnológica, classificáveis no ativo diferido do benefici-
ário, para efeito de apuração do IRPJ (art. 18, IV).
• Redução a zero da alíquota do Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF), nas remessas efetuadas, 
para o exterior destinadas ao registro e manutenção de marcas, patentes e cultivares (art. 18, VI).
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O primeiro dos benefícios indicados, 
anteriormente, (exclusão de 60% dos valo-
res gastos com pesquisa e inovação na apu-
ração da base de cálculo do IRPJ e CSLL) 
pode ser aumentado. Esse percentual pode 
passar a ser de:
• 80%, caso a empresa beneficiada 
incremente o número de pesquisado-
res contratados em percentual acima 
de 5% em relação à média de pesqui-
sadores do ano anterior (Decreto nº 5.798/2006, Art. 8º, § 1º, I).
• 70%, caso o incremento no número de pesquisadores contratados seja 
de até 5% (Inciso II).
Em relação, ainda, a essa exclusão, a 
empresa incentivada poderá excluir mais 
20% adicionais na base de cálculo do IRPJ e 
CSLL, caso o projeto de inovação em ques-
tão seja objeto de patente concedida ou cul-