TCC (IMPLEMENTAÇÃO DE UM MÉTODO DE CUSTEIO INDUSTRIAL, O CUSTO-PADRÃO. A UMA MICROEMPRESA DO SETOR METALÚRGICO QUE ATUA NO DISTRITO FEDERAL.)

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UNIVERSIDADE ESTÁCIO DE SÁ
 
IMPLEMENTAÇÃO DE UM MÉTODO DE CUSTEIO INDUSTRIAL, O CUSTO-PADRÃO. A UMA MICROEMPRESA DO SETOR METALÚRGICO QUE ATUA NO DISTRITO FEDERAL. 
FILIPE VASCONCELOS NAZARENO
Orientador: Dr. Carlos Eduardo Varejão Marinho
Coorientador: Prof. Ricardo Karam
Taguatinga – DF
2018
UNIVERSIDADE ESTÁCIO DE SÁ
 
IMPLEMENTAÇÃO DE UM MÉTODO DE CUSTEIO INDUSTRIAL, O CUSTO-PADRÃO. A UMA MICROEMPRESA DO SETOR METALÚRGICO QUE ATUA NO DISTRITO FEDERAL. 
Filipe Vasconcelos Nazareno
Orientador: Dr. Carlos Eduardo Varejão Marinho 
Coorientador: Prof. Ricardo Karam
Trabalho de Conclusão de Curso apresentado por Filipe Vasconcelos Nazareno como Projeto final TCC do periodo academico 2018-2 do curso de Engenharia de Produção da Universidade Estácio de Sá, sob a orientação dos professores Dr. Carlos Eduardo Varejão Marinho ; Porf. Ricardo Karam.
Taguatinga – DF
2018
UNIVERSIDADE ESTÁCIO DE SÁ
 
IMPLEMENTAÇÃO DE UM MÉTODO DE CUSTEIO INDUSTRIAL, O CUSTO-PADRÃO. A UMA MICROEMPRESA DO SETOR METALÚRGICO QUE ATUA NO DISTRITO FEDERAL. 
Filipe Vasconcelos Nazareno
Aprovado em ____/____/_____.
BANCA EXAMINADORA
_________________________________________________
Prof.: Dr. Carlos Eduardo Varejão Marinho
 Orientador - Universidade Estácio de Sá
__________________________________________________
Prof.: Dr. Arthur Carlos
 Universidade Estácio de Sá
__________________________________________________
Prof.: Me Breno Peixoto Cortez 
 Universidade Estácio de Sá
CONCEITO FINAL: _________________
Taguatinga – DF
2018
AGRADECIMENTOS
Agradeço primeiro a Deus, que até aqui iluminou o meu caminho. 
Em segundo lugar, a minha família que teve paciência e sempre foi o refúgio seguro quando precisei. Sou eternamente grato aos meus professores, que foram muito importantes em todo esse processo, que desafiaram meus limites e me apresentaram um mundo novo.
Acredito que, no futuro, lembrarei de toda essa jornada árdua, porém vitoriosa. Uma coisa é certa, levarei conhecimentos e tecnologias que me farão ser agente de transformação para um novo mundo, quem sabe melhor. 
RESUMO
É de suma importância para qualquer organização o controle sobre os gastos (custos e despesas), decorrentes das várias etapas de transformação dessa empresa.
 Uma boa estimativa de todos os gastos ocorridos leva a um melhor planejamento, gerando assim uma vantagem competitiva e uma melhor estratégia para uma tomada de decisão.
O foco desse trabalho, é a implementação de um método de custeio industrial, o Custo-Padrão, que irar visar chegar aos valores dos custos de produção unitário, e na definição de Padrões de custo, para que possa ser comparado com o custo real apurado. 
Procurando um melhor entendimento do mercado que a empresa está inserida, essa pesquisa também fara uma análise de alguns pontos da cadeia de suprimento. 
Palavras-chave: Contabilidade de Custos, Custos Industriais, Custo-Padrão, Implementação, Método, Análise de Mercado.
ABSTRACT 
	Is of paramount importance to any organization control over the expenditures (costs and expenses), arising out of various stages of transformation of this company.
A good estimate of all the expenses incurred leads to better planning, thus creating a competitive advantage and a better strategy for a decision.
The focus of this work is the implementation of a costing method, standard cost, which will aim to get the values of the unit costs of production, and in setting standards of cost, so that it can be compared with the actual cost.
Looking for a better understanding of the market that the company is inserted, this research also will do an analysis of some points of the supply chain.
 
Keywords: cost accounting, Industrial Cost, standard cost, Implementation, Method, market analysis.
LISTA DE ILUSTRAÇÕES
Imagem 1 - Torre Vertical (Fonte: Pesquisa in loco)	28
Imagem 2 - Botton (Fonte: Pesquisa in loco)	29
LISTA DE GRÁFICOS
Gráfico 1 - Limites do preço de mercado	33
Gráfico 2 - Empresas de outros Estados	35
Gráfico 3 - Custo Padrão vs Real Torre Vertical	46
Gráfico 4 - Custo Padrão vs Real Botton	50
LISTA DE TABELAS
Tabela 1 - Atuação em outros Estados	31
Tabela 2 - Fábricas do Distrito Federal	32
Tabela 3 - Revendedoras do Distrito Federal	32
Tabela 4 - Fornecedores	38
Tabela 5 - Maquinas Principais necessárias	40
Tabela 6 – Custos Torre Vertical	45
Tabela 7 – Custos Botton	49
LISTA DE SIGLAS
TIG – Tungstênio inerte gás 
TCA – Nome da empresa (Um dos fornecedores)
MOD – Mão-de-obra direta
ME – Microempresa
SEBRAE - Serviço Brasileiro de Apoio às Micro e Pequenas Empresas
SUMÁRIO
1.	INTRODUÇÃO	10
2.	JUSTIFICATIVA	11
3.	OBJETIVOS	11
3.1	OBJETIVO GERAL	12
3.2	OBJETIVOS ESPECÍFICOS	12
3.3	PROBLEMÁTICA	12
4.	METODOLOGIA	12
5.	DESENVOLVIMENTO	13
5.1	GASTOS	13
5.2	TIPOS DE GASTO	14
5.2.1	INVESTIMENTO	14
5.2.2	DESPESA E CUSTO	15
5.2.3	DESPESA	15
5.2.4	CUSTO	16
5.3	CONTABILIDADE FINANCEIRA	17
5.4	CONTABILIDADE INDUSTRIAL (DE CUSTOS)	18
5.4.1	EVOLUÇÃO DA CONTABILIDADE DE CUSTOS	19
5.5	CONTABILIDADE GERENCIAL	19
5.6	CUSTO-PADRÃO	20
5.6.1	CUSTO-PADRÃO “IDEAL”	21
5.6.2	CUSTO-PADRÃO CORRENTE	21
5.6.3	CUSTO-PADRÃO BASEADO EM DADOS PASSADOS	22
5.6.4	DESENVOLVIMENTO DOS CONCEITOS DO CUSTO-PADRÃO	22
5.6.5	PADRÕES	22
5.6.6	VANTAGENS DO CUSTO-PADRÃO	23
5.6.7	CUSTO-PADRÃO E A FORMAÇÃO DO PREÇO	24
5.7	MERCADO	24
6.	ESTUDO DE CASO	25
6.1	HISTÓRICO DA EMPRESA	25
6.2	IMPLEMENTAÇÃO	29
6.3	ANÁLISE DO MERCADO	29
6.3.1	INTENSIDADE DA RIVALIDADE ENTRE OS COMPETIDORES EXISTENTES	30
6.3.2	ANÁLISE DO PODER DE NEGOCIAÇÃO DOS COMPRADORES (OS CLIENTES DO SETOR).	34
6.3.3	O PODER DE NEGOCIAÇÃO DOS FORNECEDORES	35
6.3.4	A AMEAÇA DE NOVOS ENTRANTES	38
6.4	IMPLEMENTAÇÃO DO CUSTO-PADRÃO	40
6.4.1	FIXAÇÃO DO PADRÃO, PARA A MÃO DE OBRA DIRETA POR UNIDADE PRODUZIDA	42
6.4.2	FIXAÇÃO DO PADRÃO, PARA OS MATERIAIS DIRETOS UTILIZADOS	42
6.4.3	FIXAÇÃO DO PADRÃO, PARA OS CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAÇÃO.	43
6.4.4	PADRÕES PARA A TORRE VERTICAL	45
6.4.5	FIXAÇÃO DOS PADRÕES PARA OS BOTTONS	47
7.	CONCLUSÃO	52
8.	REFERÊNCIAS	54
INTRODUÇÃO
A formação de preço representa uma das mais importantes e nobres atividades empresariais. Para que essa formação seja bem-feita é necessária uma análise profunda da organização com enfoque nos gastos (custos e despesas) incorridos em cada processo e no mercado que limita os preços praticados. 
Essa análise deve ser conduzida de forma cuidadosa. Existem hoje muitos métodos de custeio que pode ser utilizado.
Toda organização necessita da contabilidade financeira, que esteja preocupada com as leis e as normas vigentes, sua visão está voltada para o passado.
 Mas a todo momento a gestão empresarial toma decisões com impactos futuros. Assim se torna necessário adaptar as informações recebidas da contabilidade financeira para que todo o processo de tomada de decisão se torne mais seguro, criando assim uma contabilidade gerencial dentro da organização.
Na intersecção das duas contabilidades encontra-se a contabilidade de custos, que ora se preocupa em atender as normas e imposições legais e em outras ocasiões, atender à demanda de informações que sejam importantes para tomada de decisões.
E uma etapa muito difícil para qualquer fábrica é definir os custos dos produtos produzidos, para isso é necessário conhecer tudo que foi gasto na fabricação do produto.
Levando em consideração que existe um limite máximo de valor imposto pelo mercado. Se torna necessário conhecer os valores que representam o limite mínimo imposto pelos gastos e os impostos. A apuração desses dados conduzira ao analista tomar decisões referentes ao rateio dos custos indiretos de fabricação, e para isso será necessário conhecer bem a natureza das atividades da organização.
O método que foi utilizado nesse estudo de caso (Custo-Padrão – é um custo estimado, que visa a definição de padrões de eficiência), é muito utilizado nas grandes industrias em todo mundo. Para ESTEVES (2013), alguns estudos levados a cabo em países desenvolvidos mostraramtaxas elevadíssimas de utilização do sistema de Custo-Padrão no seu tecido empresarial, com valores de 73% no Reino Unido e de 86% no Japão. 
Existe muita referência de como utilizar esse método em grandes empresas, mas para a implementação em uma microempresa, não foi encontrada nenhuma menção.
O método foi aplicado a dois produtos que a empresa fábrica, podendo a organização posteriormente estender o método para toda à empresa. Com a sua utilização, a organização pôde obter informações importantes em relação aos custos de fabricação. 
Também foi conduzido uma análise do Mercado onde a empresa atua, que também forneceu informações importantes sobre o comportamento dos preços praticados, tanto pelos fornecedores, clientes e concorrentes.
Contudo, a maior contribuição foi a estipulação de Padrões, que servirá como ferramenta de análise de eficiência, gerando dessa forma, uma visualização dos pontos que “podem” ser melhorados.
JUSTIFICATIVA
Para qualquer organização, existe uma dificuldade em fazer uma estimativa do preço dos seus produtos. Estimativas malfeitas podem “iludir” a empresa, levando-a a achar que está sendo rentável quando na realidade ela está apenas sobrevivendo. 
Para as Microempresas, isso se torna uma questão crucial. A maioria das organizações que nasceram das necessidades dos seus donos, crescem de forma desorganizada. Ou a empresa não suporta os novos custos e despesas adquiridos com o crescimento da organização, ou começa a se organizar de forma interna e se deparam com outros problemas.
As organizações de micro porte, em sua maioria, enxerga apenas os valores de mercado sem levar em conta todos os custos de produção. Isso causa uma distorção dos preços do mercado, pois as empresas não tendo um cálculo apurado dos seus custos, abaixam o preço de venda sem poder, para que possam concorrer com aquelas organizações que praticam a necessária redução, ao utilizarem o controle melhor e estratégico sobre seus gastos, investimentos tecnológicos e processos operacionais. 
OBJETIVOS
OBJETIVO GERAL 
O objetivo deste trabalho é a implementação de um sistema de custeio industrial, que gere padrões que possam ser comparados com os resultados. A finalidade é a possibilidade de alcançar uma melhoria contínua em todos os pontos do resultado. 
OBJETIVOS ESPECÍFICOS 
Demostrar, com a implementação do método de custeio industrial, o custo. Levando em consideração a natureza das suas operações e o mercado inserido, o que é relevante na composição de preço de cada produto fabricado.
Apontar, os gastos de produção (custos) incorridos na fabricação dos produtos e analisar a cadeia de suprimento do setor.
PROBLEMÁTICA
A organização que vai ser estudada, é uma microempresa do Distrito Federal, que possui uma contabilização precária de seus custos. No presente momento a empresa só utiliza a apuração dos gastos referente aos materiais diretos, e estipula uma porcentagem em cima disso. A empresa tem o preço final de seus produtos limitado pelo mercado, e não tem uma visão clara se está sendo satisfatório todo o procedimento.
METODOLOGIA
O método que vai ser implementado é o de Custo-Padrão. Pelo qual pretende-se gerar padrões de eficiência que possam ser comparados com os resultados, com a finalidade de alcançar uma melhoria continua em todos os pontos do resultado. 
Será feito um levantamento, de todos os custos, na produção de dois tipos de produtos, e uma observação na forma de trabalho da organização estudada.
DESENVOLVIMENTO
É de suma importância para qualquer organização o controle sobre os gastos (custos e despesas) que são decorrentes durante as várias etapas dessa empresa. Torna-se ainda mais importante para aquelas que fabricam (bens ou serviços). Uma boa estimativa de todos os gastos ocorridos, leva a um melhor planejamento, gerando assim uma vantagem competitiva e uma melhor posição para uma tomada de decisão.
Para que se possa compreender, é necessário fazer uma breve explicação do que realmente seria gasto, custo e despesa na visão de alguns autores. Tais palavras vêm sendo largamente utilizadas como sinônimos, e convém fazer uma distinção técnica entre essas principais terminologias, objetivando simplificar os significados em sua utilização nos modelos de decisão em caráter empresarial.
Para PADOVEZE (2006), essas termologias nasceram das necessidades contábeis, legais e fiscais e, por isso, têm um significado importante e podem ser mantidas para o escopo gerencial de custos.
GASTOS
 
A terminologia “gasto”, na visão de MARTINS (2008), é um conceito extremamente amplo e que se aplica a todos os bens e serviços adquiridos. Para o autor, representa um sacrifício financeiro com que a organização arca para obtenção de um produto ou serviço. Nesse caso, é toda a entrega ou promessa de entregar ativos.
É como se dentro dos gastos estivessem todas as ocorrências de pagamento, como exemplo recebimentos de ativos, custo ou despesas. 
PADOVEZE (2006) afirma que os gastos são ocorrências de grande abrangência e generalização, que também pode ser considerado sinônimos de dispêndio. 
Ainda nesse contexto, RIBEIRO (2009), afirma que gasto se caracteriza por todo desembolso à vista ou a prazo para obtenção de bens ou serviços, independentemente da destinação que esses bens ou serviços possam ter na empresa. O mesmo autor afirma que pode haver gastos com parte despesa e parte custo. Esse tipo de gasto compreende aquele que beneficia ao mesmo tempo a área de produção quanto as áreas administrativa, comercial e financeira.
TIPOS DE GASTO
Os gastos representam todos os sacrifícios que a organização assume, com o objetivo de realizar os seus projetos, ou seja o gasto engloba tudo, por isso na visão de alguns autores é um conceito amplo. Dentro desse conceito, fica fácil visualizar como exemplo que haverá gastos com mão-de-obra, matéria prima, o escritório de contabilidade, com manutenção e assim por diante.
 Percebe-se que são tipos de gastos que têm uma natureza diferente. Por isso, conforme o grau de complexidade foi crescendo, houve uma necessidade em dividir os gastos em tipos diferentes, para que se pudesse fazer análises mais profundas.
De forma genérica, podemos afirmar de maneira simplista que o gasto se divide principalmente em três: investimento, custo e despesa.
É necessário enxergar no gasto total aquilo que foi um investimento ou custo ou despesa, para que se possa tomar decisões mais acertadas, e para isso é necessário saber as diferenças entre eles.
INVESTIMENTO
Os investimentos visam benefícios futuros, são gastos ativados em função disso ou em função de sua vida útil. PADOVEZE (2006) aponta que investimentos são os gastos efetuados em ativos ou despesas e custos que serão imobilizados ou diferidos.
Uma opinião interessante sobre essa terminologia é a de RIBEIRO (2009), quando afirma que a maioria dos investimentos compreendem basicamente os gastos com a aquisição de bens que serão inicialmente mantidos em estoque para que futuramente sejam negociados. Para o autor, no momento que uma empresa está comprando antecipadamente matéria-prima para que possa atender a demanda, está investindo em estoque. Contudo, no momento que esse investimento é absorvido pela produção, passa a se tornar custo. Ou seja, em alguns casos, o investimento tem a característica de se transformar em: ativos, custos ou despesas. 
DESPESA E CUSTO
As palavras custo e despesa são as duas terminologias mais utilizadas de forma indistinta, mas podem, na contabilidade, ser entendidas diferentemente. Dada a semelhança dos termos, são os que são mais largamente usados como sinônimos. PADOVEZE (2006) afirma que não há mal nisso. De fato, elas tendem a querer expressar as mesmas coisas. Convém, contudo, fazer uma distinção técnica.
Teoricamente parece fácil a separação de custos e despesas. Mas, na realidade não é. Uma série de problemas aparecem pelo fato de não ser possível a separação de forma clara e objetiva. A dificuldade nesse caso mora na prática. Na forma como deve ser feito o rateio dos custos indiretos,forma muitas vezes arbitrária por não existir um método cientifico de rateio. Há orientações, indicações, mas no fim vai depender da visão estratégica da empresa. Contudo, quando os custos e despesas de fabricação são diretos, nesses casos é possível fazer uma diferenciação clara. 
Para que se possa diferenciar custo de despesa em uma empresa industrial, RIBEIRO (2009) afirma que é necessário ter em mente que a despesa vai para o resultado, o custo vai para o produto. Com isso fica fácil observar que a despesa não será recuperada, enquanto o custo será recuperado no momento da venda do produto.
Esse tipo de pensamento pode ajudar no momento do rateio dos custos indiretos. Pensando em que gastos pode-se incorporar ao preço do produto ou não, dessa forma definindo-se o que é custo (incorporado ao preço) ou despesa.
Essa separação se torna mais necessária quando a organização produz os seus produtos ou serviços. Quando a organização tem uma natureza de revenda, o custo já está bem definido pelo valor de aquisição do produto a ser revendido, ficando, nessa ocasião, somente a apuração das despesas até o momento da venda.
DESPESA
De um modo geral, as despesas são os gastos ligados às áreas administrativas e comerciais. 
As despesas são os gastos necessários para vender ou distribuir os produtos. Vale ressaltar que os custos dos produtos, quando vendidos, transformam-se em despesas.
Para PADOVEZE (2006), a despesa é um gasto ocorrido em um determinado período e que é lançado contabilmente nesse mesmo período, para fins de apuração de resultado periódico da empresa. Seguindo esse raciocínio, o autor completa: a despesa é lançada diretamente na demonstração de resultados de um período e significa, no momento de sua ocorrência, uma redução da riqueza da empresa. 
RIBEIRO (2009) define despesa como os gastos decorrentes do consumo de bens e da utilização de serviços das áreas administrativas, comercial e financeira, que direta ou indiretamente visam a obtenção de receitas. 
As despesas, na visão de MARTINS (2008), são itens que reduzem o Patrimônio Líquido e que têm essa característica de representar sacrifícios no processo de obtenção de receitas.
CUSTO
Com o avanço tecnológico de informação, atualmente fica difícil uma empresa trabalhar com preços acima do mercado, ficando assim de certa forma limitado quanto ao preço final dos seus produtos. Essa dificuldade imposta pelo mercado direciona as empresas a reverem seus custos de fabricação e despesa. Já que esses são os únicos pontos que a organização tem capacidade de melhorar em busca de eficiência produtiva. 
Em alguns casos, o controle dos custos de uma organização é tão grande, que gera uma vantagem competitiva. Dificilmente outra organização conseguirá alcançar seus preços. E caso tentem sem ter feito os cálculos de rendimento, podem estar arriscando o futuro da empresa.
Por isso, é comum ver empresas gigantes investindo pesado no controle dos custos. Ser eficiente perante o mercado é o objetivo que impulsiona todo o desenvolvimento de produção atual.
Por isso essa terminologia “custo” é tão importante. MARTINS (2008) defende que o custo é também um gasto, só que reconhecido como custo, no momento da utilização dos fatores de produção (bens e serviços), para a fabricação de um produto ou um serviço. Por isso, é um gasto relativo ao bem ou ao serviço utilizado na produção de outros bens ou serviços.
De acordo com PADOVEZE (2006), os custos são gastos efetuados pela empresa, que farão nascer os seus produtos. Portanto, os custos são os gastos relacionados aos produtos, posteriormente ativados quando os produtos, objetos desses gastos, forem gerados. De um modo geral, são os gastos ligados à área industrial da empresa.
Para BRUNI (2008), os custos representam uma transição de um investimento que tem como destino o valor dos estoques. Dessa forma o salário e os encargos de um funcionário da área industrial podem ser considerados como custos, já que seu esforço produtivo pode ser armazenado nos estoques da empresa.
De modo geral, os custos “vão para as prateleiras”, sendo armazenados nos estoques. São consumidos pelos produtos ou serviços durante o seu processo de elaboração. Já as despesas estão associadas ao período, portanto não repercutem, diretamente, na elaboração dos produtos ou serviços prestados.
É importante observar que o cálculo do custo mostra os valores que compõem o preço do produto. Se o cálculo for mal feito, esse produto pode ser subestimado quanto aos seus custos, causando graves problemas para a empresa. Ao se começar a fazer uma estimativa dos gastos ocorridos, será observada a necessidade dessas separações.
CONTABILIDADE FINANCEIRA
 Até a Revolução Industrial (século XVIII) quase só existia a apuração financeira ou chamada por alguns autores como contabilidade financeira (ou geral). MARTINS (2008) aponta que na contabilidade financeira para a apuração do resultado de cada período, bem como para o levantamento do balanço em seu final, era de certa forma bastante simples: bastava o levantamento dos estoques em termos físicos, já que sua medida em valores monetários era extremamente simples: o apurador verificava o montante pago por item estocado, e assim valorava as mercadorias. 
Antes da Revolução Industrial, existia uma produção artesanal, que era muito limitada, por esse motivo era comum haver uma demanda maior que a oferta. Dessa forma, os artesãos não se preocupavam muito com os gastos, já que repassavam integralmente para os clientes. Não tendo um mercado que limitasse o preço valoravam seu produto, cobrindo assim todos os gastos e também gerando lucro.
Contudo, MARTINS (2008) aponta que com o advento das indústrias, tornou-se mais complexa essa função da contabilidade financeira que, para levantamento do balanço e apuração de resultado, já não dispunha agora tão facilmente dos dados para poder atribuir valor aos estoques.
O valor de compra na empresa comercial estava agora substituído por uma série de valores pagos pelos fatores de produção utilizados. A partir desse momento, o setor econômico de comercialização dos produtos passou a conviver com o setor econômico de produção industrial.
 Para PADOVEZE (2006), podemos dizer que a necessidade de um ramo especifico da ciência contábil para dedicar-se à questão dos custos nasceu com a Revolução Industrial, com o advento de novas invenções e dos processos automatizados, quando se iniciou a produção em massa, contrapondo-se à produção artesanal.
CONTABILIDADE INDUSTRIAL (DE CUSTOS)
Com o início da era industrial, foi necessária uma adaptação, formando critérios de avaliação de estoques no caso industrial. Essa adaptação passou a ser conhecida como Contabilidade Industrial.
Para RIBEIRO (2009), a Contabilidade Industrial ou Contabilidade de Custos é um ramo da contabilidade aplicada às empresas industriais. Quando falamos em Custo Industrial estamos no referindo aos procedimentos contábeis necessários para se conhecer o quanto custou para a empresa industrial a fabricação dos seus produtos, através do processo industrial.
 PADOVEZE (2006) afirma que a Contabilidade de Custos (Industrial) é o segmento da ciência contábil especializado na gestão econômica do custo e dos preços de venda dos produtos e serviços oferecidos pelas empresas. 
Já MARTINS (2008), defende que o valor do estoque dos produtos existentes na empresa, fabricados por ela, deveriam então corresponder ao montante que seria o equivalente ao valor de “compras” na empresa comercial. Portanto, passaram a compor o custo do produto os valores dos fatores de produção utilizados para sua obtenção, deixando-se de atribuir aqueles outros que na empresa comercial já eram considerados como despesas no período de sua ocorrência. 
Esta forma de avaliação tem sido seguida ao longo dos anos em quase todos os países, continuando em vigor com a mesma estrutura.
EVOLUÇÃO DA CONTABILIDADE DE CUSTOS
À medida em que as empresas cresciam, a Contabilidade de Custos passou a ser encarada como uma eficiente forma de auxílio no desempenhogerencial da organização. No início, foi usada como uma forma de resolver problemas de mensuração monetária do estoque e do resultado, e não para administrar. Isso fez com que a Contabilidade de Custos não tivesse uma evolução mais acentuada por um longo tempo.
Com a evolução, a Contabilidade de Custos começou a dar suporte a duas áreas importantes: o auxílio ao controle e à tomada de decisão.
No que diz respeito ao controle, MARTINS (2008) afirma que sua mais importante missão é fornecer dados para o estabelecimento de padrões, orçamentos e outras formas de previsão e, num estágio imediatamente seguinte, acompanhar o efetivamente acontecido para comparação com os valores anteriormente definidos.
Em relação à tomada de decisão, seu papel é ainda mais importante, pois consiste na alimentação de informações sobre valores relevantes que dizem respeito às consequências de curto e longo prazo sobre medidas de corte de produtos, fixação de preços de venda, opção de compra ou fabricação, entre outros. 
CONTABILIDADE GERENCIAL
Com o uso da contabilidade de custos, as organizações começaram a valorizar suas informações, principalmente no que diz respeito a decisão. E por esses motivos ela foi se tornando cada vez mais importante. Adaptando-se novamente em outra forma que alguns autores chamam de Contabilidade Gerencial. 
Resumindo, para MARTINS (2008), a Contabilidade de Custos acabou por passar, nessas últimas décadas, de mera auxiliar na avaliação de estoques e lucros globais para importante arma de controle e decisão gerenciais.
Com o grande aumento de competividade na maioria dos mercados, sejam industriais, comerciais ou de serviços, os custos tornaram-se altamente relevantes quando da tomada de decisões em uma empresa.
Isto ocorre devido à alta competição existente: as empresas já não podem mais definir seus preços de acordo com os custos incorridos, e sim com base nos preços praticados pelo mercado em que atuam.
A Contabilidade de Custos é uma importante ferramenta no auxílio ao controle. Para MARTINS (2008), controlar significa conhecer a realidade, compará-la com o que se esperava ser, localizar divergências e tomar medidas visando à sua correção.
O estudo de caso apresentado neste trabalho acadêmico aborda a implementação de um método de custeio industrial para uma Microempresa (ME) do Distrito Federal. A partir desse ponto, serão apresentados os métodos que serão implementados: que será o de Custo-Padrão, que nasceu da contabilidade de custos e a análise do mercado. 
CUSTO-PADRÃO
Para MARTINS (2008), “a mais eficaz forma de se controlar custo é a partir da institucionalização do Custo-Padrão, que tanto pode ser usado com o Absorção como com o Variável (Direto) ”. 
O Custo-Padrão, na opinião de RIBEIRO (2009), é um custo estimado, isto é, calculado antes mesmo de se iniciar o processo de fabricação. Para o autor, com base nos custos de produção de períodos anteriores, a empresa industrial pode fixar, como padrão, custos para cada produto a ser fabricado. Assim, define-se o padrão para os gastos. 
Por isso, quanto maior for o detalhamento do padrão em relação a cada elemento componente do custo, melhores resultados serão obtidos.
O modelo de mensuração natural para a situação parece ser obviamente o custo real. Nos primórdios da Contabilidade de Custos, isso era uma verdade. Contudo, PADOVEZE (2006) afirma que a consolidação dos conceitos de planejamento, orçamento, administração por metas ou objetivos, desenvolvimento de produtos trouxe a necessidade gerencial de antecipação de informação do custo futuro dos produtos e serviços.
Para calcular o custo real é necessário o uso de informações passadas, a partir do momento que se começou a fazer projeções que seriam comparadas com o custo real apurado, surgiu o conceito de Custo-Padrão. 
Para PADOVEZE (2006), o Custo-Padrão é calculado com base em eventos futuros de custos ou eventos desejados de custos, que podem ou não acontecer na realidade da empresa.
CUSTO-PADRÃO “IDEAL”
Existem diversas acepções de Custo-Padrão. Para MARTINS (2008), é muitas vezes entendido como sendo o Custo Ideal de fabricação de um determinado item.
Seria, então o valor conseguido com o uso das melhores matérias-primas possíveis, com a mais eficiente mão-de-obra viável, a 100% da capacidade da empresa, sem nenhuma parada por qualquer motivo.
Esta ideia de Custo-Padrão Ideal já está em franco desuso, nasceu da tentativa de se fabricar um custo em laboratório.
Por ser um custo muitas vezes impossível de ser alcançado, essa ideia quando colocada em prática, ocasionava uma desmotivação geral, por conta de as metas nunca serem alcançadas.
CUSTO-PADRÃO CORRENTE
Porém, há outro conceito apontado por MARTINS (2008), que em sua opinião é bem mais válido e prático. Trata-se do Custo-Padrão Corrente. Este diz respeito ao valor que a empresa fixa como meta para o próximo período para um determinado produto ou serviço. O autor afirma que a grande diferença é que esse conceito leva em conta as deficiências sabidamente existentes em termos de qualidade de materiais, mão-de-obra, equipamentos, fornecimento de energia etc.
É um valor que a empresa considera difícil de ser alcançado, mas não impossível. 
Já PADOVEZE (2006) aponta que o Custo-Padrão Corrente é um Custo-Padrão Ideal, modificado para que possa ser atingindo.
CUSTO-PADRÃO BASEADO EM DADOS PASSADOS
O Custo-Padrão também pode ser baseado em dados passados. Pressupondo-se que os dados reais anteriores tenham significância e possam servir para parâmetros futuros.
De acordo com PADOVEZE (2006), como é próprio de informações futuras baseadas em dados passados, é importante saber que o que aconteceu antes seguramente não se repetirá.
DESENVOLVIMENTO DOS CONCEITOS DO CUSTO-PADRÃO
Conforme ESTEVES (2013), o desenvolvimento dos conceitos do sistema de custeio padrão só foram se desenvolver nas primeiras décadas do século XX. Para ser mais preciso, em 1911, Frederick Taylor (engenheiro mecânico norte-americano) publica o seu “Principles of Scientific Management”. A obra demostra ideias acerca de como lidar melhor com recursos buscando uma eficiência e em especial no que diz respeito à mão-de-obra.
Nas primeiras décadas do século XX, Frederick Taylor buscou definir o tempo padrão que deveria durar cada unidade produzida, dando início, e sendo considerado o fundador dessa escola de “administração científica”. A ideia era que com base nesse tempo padrão, poderia se medir a eficiência dos trabalhadores, com base nesse tempo padrão estipulado e o comparando com o tempo real de fabricação.
Inicialmente os padrões foram estabelecidos em termos de unidades físicas, passando a outro momento posterior de uma medida padrão de produtividade para um Custo-Padrão propriamente dito.
PADRÕES
O Custo-Padrão tem como foco o custo unitário de produtos e serviços. Com isso, torna-se necessário a construção de padrões de todos os elementos de custos formadores dos preços dos produtos e serviços. Para MARTINS (2008), “Padrão” deve sempre que possível, ser fixado em quantidade físicas e valores. Para o autor, essas fixações físicas são muito mais uma tarefa da Engenharia de Produção do que da contabilidade de custos. 
Vale fazer uma ressalva: essa fixação não precisa ser imposta totalmente à empresa. Pois o Custo-Padrão é uma forma eficiente de controle, então se instala onde se julgue necessário, não obrigatoriamente em toda a fábrica. Além disso, pode ser preciso adotar uma postura de implementação gradual, para melhor sucesso do próprio sistema.
Para que se construa o custo unitário, será necessário fazer uma análise muito cuidadosa em relação a algumas variáveis: materiais diretos, mão-de-obra direta, custos variáveis e custos indiretos fixos. Com o resultado do trabalho da análise realizada, se constrói um padrão de custo para cada variável.
VANTAGENS DO CUSTO-PADRÃO
Um dos mais importantes benefícios de se adotar o Custo-Padrão, é a sua verificação junto ao custo real, que nos fornece informações importantes sobre a diferença dos dois (sehouver), pois como cada custo foi tratado individualmente, fica fácil enxergar aqueles custos que têm o maior desvio, e tomar a decisão mais racional de posse de mais informações. 
Diante de análises, verificam-se os problemas e tomam-se medidas corretivas para que os padrões possam ser alcançados.
Alguns autores afirmam que o Custo-Padrão não deixa de ser um tipo de orçamento. Por essa razão o Custo-Padrão está de certa forma intimamente ligado ao orçamento.
 E depois de ser adotar o Custo-Padrão, outro benefício que ele proporciona, é caso a organização queira fazer um orçamento de controle, esse trabalho já terá sido simplificado sobremaneira.
MARTINS (2008) afirma que o Custo-padrão serve além de arma de controle, como também instrumentos psicológicos para melhoria do desempenho do pessoal, se bem utilizado. O autor continua fazendo uma ressalva “não traz, todavia, simplificações à contabilidade de custos, já que só tem utilidade quando usada junto com o Real”.
CUSTO-PADRÃO E A FORMAÇÃO DO PREÇO
Outro fator importante é em relação à formação de preço, de acordo com a sua capacidade produtiva, levando em consideração as análises do mercado inserido.
Com tudo BRUNI (2008) relata que a compreensão dos custos e, sobretudo, dos preços e das margens de lucro, requer uma análise cuidadosa dos tributos incidentes sobre a operação, pois esses são muito importantes no processo de formação de preço. Para o autor, sob a perspectiva da empresa, o preço deve ser superior aos custos plenos incorridos, aí incluindo os tributos. 
Da diferença entre os preços e os custos plenos e impostos nascem o conceito de lucro e a manutenção das atividades empresariais. 
Muitas podem ser as técnicas quantitativas associadas ao processo de formação de preço. Assim BRUNI (2008), de modo geral, diz que essas técnicas buscam construir o preço com base em custos incorridos, que podem ser mensurados e analisados sob diferentes óticas. Porém, todo e qualquer preço de qualquer produto sempre estará limitado pelo mercado. 
O processo de formação de preços marca-se, então, pela existência de um limite inferior formado pela soma de gastos e impostos e pelo limite superior do valor percebido pelo mercado.
Falar em preço é, ao mesmo tempo, analisar custos e estimar fatores intrínsecos do mercado onde o produto e serviço será ofertado.
MERCADO
Por meio da Teoria de Mercado (na microeconomia), há de se compreender que o mercado é um local (uma unidade econômica ou, mesmo, uma convergência) onde há compradores e vendedores exercendo forças de oferta e de demanda (ou procura) por bens e/ou serviços e onde são formados os preços.
Conhecer o mercado de atuação é extremamente importante para qualquer organização. Quanto maior o seu conhecimento sobre o mercado, clientes, fornecedores e concorrentes, melhor será o desempenho do seu negócio. 
Para se conhecer em que mercado a organização está inserida será necessário realizar uma pesquisa de mercado.
De acordo com o Serviço Brasileiro de Apoio às Micro e Pequenas Empresas (SEBRAE) o primeiro passo a ser dado quando se pretende realizar uma pesquisa de mercado é identificar qual é o seu público alvo e definir quais os objetivos da pesquisa. 
Posteriormente, será necessário fazer uma investigação sobre os concorrentes e os fornecedores, entender como funciona a cadeia de suprimentos do setor inserido é fundamental. 
Os dois tipos de pesquisas mais utilizados são as qualitativas e as quantitativas.
Para o SEBRAE (2005), as pesquisas qualitativas dizem respeito à coleta de dados já existentes em diversas fontes, como sites na internet, jornais, revistas, associações de classe, entre outras. 
Já a pesquisa quantitativa é um método de pesquisa que trabalha com indicadores numéricos e segue critérios estatísticos. Esse tipo de pesquisa é indicado para medir opiniões, atitudes e preferências, estimar o potencial ou volume de vendas de um negócio e também para medir o tamanho e a importância de segmentos de mercado. 
Poderão ser utilizadas as duas juntas, dependendo do objetivo da pesquisa.
Com o conhecimento das informações alcançadas pela pesquisa de mercado, a organização poderá tomar decisões mais acertadas em relação a estratégia a ser adotada. 
ESTUDO DE CASO
HISTÓRICO DA EMPRESA
A organização a ser estudada atua na área de Metalurgia. É uma microempresa (ME) do Distrito Federal. Atualmente, a empresa conta com 6 colaboradores e 2 sócios. Todas as informações a seguir são fruto de horas de entrevistas com os sócios da empresa, e o acompanhamento de suas atividades durante 12 meses (o estágio supervisionado foi realizado nessa empresa). Durante esse tempo, tive acesso a seu histórico. A empresa sempre focou mais em sua parte operacional, e por isso as informações contábeis eram precárias, por conta da falta de conhecimento dos sócios sobre a área administrativa da empresa.
No início de sua existência, essa organização atuava mais na área de prestação de serviços, realizando a fabricação e a instalação de corrimões em aço inox.
Com o passar do tempo, a empresa procurou concentrar seus esforços na aquisição de máquinas que pudessem facilitar o seu trabalho. Essa era a visão dos seus sócios, que nesse início trabalhavam mais na área operacional da organização, e por isso sempre procuravam formas de facilitar o serviço.
Uma coisa foi levando a outra. Para os sócios, mesmo que tudo tenha sido sem planejamento, existia um desejo de fabricar tudo aquilo que era necessário a fabricação de um corrimão. Isso fez com que a organização começasse a se diferenciar de seus concorrentes no que tange a produção de todos os itens.
Contudo, como a empresa ainda atuava mais na área de serviços, essa estratégia de produzir todos itens necessários para a construção do corrimão, que inicialmente parecia uma boa ideia, se mostrou muito complicada.
Em primeiro lugar, os concorrentes, nesse setor, se concentravam mais em captação e treinamento de colaboradores, com o objetivo da criação de equipes que trabalham na rua, fazem investimentos periódicos em propaganda e, com isso, os alcances deles se tornavam cada vez maiores. 
Em contrapartida, a organização estudada que decidiu por produzir os acessórios se deparou com dificuldades técnicas, dificuldades de projeto, falta de conhecimento.
Barreiras que só seriam ultrapassadas com muito trabalho e força de vontade.
Uma grande dificuldade enfrentada por essa organização foi a de trabalhar com a transformações de materiais. Mais especificadamente em relação aos tratamentos térmicos.
Foi necessário tomar decisões cruciais sem ter certeza se era o melhor caminho. Com isso, os donos começaram a estudar e pesquisar para se inteirar cada vez mais sobre essas barreiras de conhecimento.
Um dos sócios é torneiro mecânico, então a parte estrutural das matrizes que eram feitas nunca foram um problema. Mas a fabricação, por ser muito detalhada, é trabalhosa e demorada. 
Por mais que essa etapa fosse bem-feita, se o tratamento térmico não fosse bem conduzido, colocava tudo a perder, e a organização teve que voltar à estaca zero várias vezes.
Nesse ramo não há muitas explicações de como fazer, as explicações encontradas não eram condizentes com o tamanho da empresa, nessa área de tratamentos térmicos, estamparias, os investimentos são altíssimos. 
Como no início o foco da empresa era de ter maquinário de produção, o investimento aplicado em máquinas já não justificava o trabalho de prestação de serviços. Isso porquê os concorrentes, apenas com máquinas portáteis, resolviam de forma mais eficiente a prestação de serviços. Claro que a qualidade dos serviços realizados pela organização estudada era melhor que a concorrência, mas não ao ponto de gerar uma vantagem competitiva. A produtividade dos concorrentes com suas equipes treinadas era bem maior.
Com muita dificuldade, sendo necessárias várias tentativas, que custaram os poucos recursos que a empresa dispunha. O material que era utilizado para tratamento térmico era caro, e necessário encomendar de outro Estado. 
O material era o indicadopara ser submetido ao tratamento térmico, com o objetivo de ser usado como ferramenta de corte, mas não era conduzido um tratamento térmico minimamente eficaz, que nesse caso seria cortar mais de 5.000 peças.
Houve uma dedicação de mais de 5 anos, para que nos dias atuais a última matriz produzida já fabricou mais de 15.000 peças e continua em funcionamento.
Contudo, há aproximadamente 2 anos, quando a empresa começou a conseguir produzir suas primeiras matrizes de qualidade para a fabricação de acessórios do corrimão, percebeu que para ter retorno do tempo e dinheiro investidos, seria necessário vender para os seus concorrentes, já que o forte da empresa não era a prestação de serviços.
 Com isso, a empresa começou a pensar em vender esses acessórios, mas a quantidade de matrizes necessárias e a matéria-prima que por se tratar de aço inox é um material caro, sempre foram uma barreira. 
Por falta de planejamento, houve frustração, porque apesar da organização ter superado a barreira da fabricação, essa não provocava uma mudança nos resultados. Os produtos vendidos não tinham um valor agregado grande, sendo assim necessário uma média de vendas grandes para cobrir os gastos de produção. 
Como a empresa não tinha ideia do que seriam controles de custos, só se baseava na competição dos preços do mercado. Sempre dava a impressão que estava trabalhando mais do que ganhando. Pois não conseguia enxergar todos os custos de fabricação.
A situação que parecia piorar com a chegada de uma crise econômica causada por escândalos políticos, forçou a empresa a ir para a rua à procura de clientes, já que até para os seus concorrentes o momento era difícil. Com isso, um dos sócios enxergou uma oportunidade de tentar atender outros tipos de cliente. 
Até o momento, os principais clientes eram os já atendidos, uma vez que os serviços tinham uma alta qualidade, e os concorrentes para quem vendiam todos os acessórios de corrimão. Mas esse nicho do mercado se mostrou muito restrito e afetado pela crise. 
Um olhar no mercado levou os sócios a observar um setor que estava funcionando normalmente. Como a região da empresa é uma área comercial, havia próximo algumas vidraçarias, e aquele vai e vem de carros com o logotipo de vidraçarias levantou uma curiosidade em um dos donos da empresa. Ele começou a ser perguntar que tipo de produto poderia oferecer para esse público.
Após fazer uma pesquisa, observou-se que poderiam ser oferecidos inicialmente dois tipos de produto: o primeiro produto é uma estrutura para vidro conhecida como torre vertical de aço inox que é demonstrada na imagem 1.
Imagem 1 - Torre Vertical (Fonte: Pesquisa in loco)
O segundo, um prolongador e canopla de acabamento, ambos em aço inox com preenchimento de polietileno, conhecido como botton. A imagem 2 demonstra o produto completo.
Imagem 2 - Botton (Fonte: Pesquisa in loco)
A escolha desses dois produtos se dá pelo fato de que eles, na sua composição, têm peças que a empresa já fabrica sendo necessárias poucas modificações. Nos dois produtos são necessárias canoplas de acabamento, arruelas e flanges, que a empresa fabrica com suas matrizes para acessórios de corrimão. Sendo assim difícil um concorrente local fabricar, pois esbarraria naqueles problemas que a organização passou no início.
A empresa não teve problema para entrar nesse nicho, pois faltava uma empresa local que, em parceria com os vidraceiros, fabricasse acessórios em aço inox. Atualmente, a organização mesmo sem ter feito uma divulgação na área, já tem uma boa clientela (para uma microempresa). Para se ter uma estimativa, hoje as vendas desses produtos correspondem a 80% de tudo que a organização faz.
IMPLEMENTAÇÃO
O objetivo desse trabalho é a implementação de um sistema de custeio industrial, que gere padrões que possam ser comparados com os resultados, com a finalidade de alcançar uma melhoria contínua em todos os pontos do resultado. 
Como foi relatado no referencial teórico, o método escolhido vai ser implementado de forma gradual, e inicialmente vai ser aplicado aos dois principais produtos que a empresa vende. Vale ressaltar que o método pode ser aplicado a toda a organização.
ANÁLISE DO MERCADO
Um ponto importante é analisar os preços do mercado, ou seja, aquilo que o consumidor está disposto a pagar pelo produto. É importante definir um preço de mercado que servira como um limite. O simples fato de pesquisar os preços praticados já não é suficiente, pois o resultado pode ser maquiado por empresas que futuramente não existirão e outras anomalias que ocorrem no mercado. Para que se possa fazer essa pesquisa de forma mais acurada, é necessário fazer uma análise de toda a cadeia de suprimento do setor.
INTENSIDADE DA RIVALIDADE ENTRE OS COMPETIDORES EXISTENTES
O primeiro passo é conhecer os seus concorrentes: qual o seu tamanho e seu poder?
Para a organização estudada, há poucos concorrentes (que produzem) na região do Distrito Federal. E muitos de outros Estados, sendo principalmente do estado de São Paulo. 
 Das poucas empresas que atuam no Distrito Federal, uma é muito parecida com a empresa estudada, sendo uma concorrente direta na fabricação de todos os acessórios e produtos da organização. É uma empresa que está há mais tempo no mercado, já consolidada, talvez por isso sua estratégia seja diferente. Ela foca na venda de acessórios do corrimão que precisam ser vendidos em grande quantidade. Deixando assim esse nicho de produtos com um valor agregado maior para a empresa estudada. 
Há também aquelas empresas que são novas no mercado e ainda não possuem o maquinário que suas concorrentes já dispõem. Isso gera uma queda na qualidade e na produção dos seus produtos. Tendo até que comprar alguns acessórios com os seus rivais para compor o seu produto.
Há várias empresas de outros Estados, que atendem o Distrito Federal, a maior parte concentrada no estado de São Paulo. Essa distância se torna um problema à medida que as compras devem ser feitas preferivelmente por lotes de peças, diminuindo assim o gasto com o transporte que pode chegar a inviabilizar a compra. Outro problema é o prazo de entrega que nesse caso gira em torno de 7 dias. 
A não possibilidade de se fazer peças com medidas especiais também se mostra um problema grave em relação a confiabilidade do cliente. Contudo, como essas empresas na grande maioria tem um porte maior, elas compensam essas dificuldades, na produção, reduzindo a tal ponto os seus gastos, gerando assim uma vantagem competitiva que permite praticar preços mais baixos. Uma das formas mais prejudiciais de rivalidade é a competição por preços.
 Nesse mercado há uma competição por preço?
 As organizações dos outros Estados que possuem um investimento maior, um porte maior, saem em vantagem no que se refere aos gastos de fabricação, e utilizam essa vantagem diminuindo o preço final, reduzindo assim sua margem de lucro.
Contudo, as opções de compra pelo cliente na internet se tornou grande nos dias atuais, tendo muitos concorrentes oferecendo o mesmo produto com preços variados. Após uma análise rápida, o cliente pode facilmente escolher 5 ou 10 empresas que se diferem pelo seu preço, e começar uma negociação. Isso leva a uma disputa por preço, que tende sempre para o lado do cliente, ou seja, a empresa abrirá mão de uma parte do seu lucro para concretizar a venda.
Quais os preços praticados, em São Paulo e na internet? Pelo fato da internet ter preços praticamente de todas as regiões do Brasil, essa análise citará essas empresas como empresas de outros Estados.
O preço praticado na internet e por empresas de outros Estados dos dois produtos estudados, foi coletado da seguinte maneira: foram selecionados os cinco preços mais baixos com as especificações técnicas similares aos da organização estudada do Distrito Federal. Em seguida, foi feita uma média aritmética desses valores. A tabela1 demostra os dados coletados em relação as organizações selecionadas que atuam em outros Estados e na internet.
Tabela 1 - Atuação em outros Estados 
	EmpresasValor torre vertical
	Botton
	Empresa A
	 R$ 71,99 
	 R$ 19,99 
	Empresa B
	 R$ 69,99 
	 R$ 22,00 
	Empresa C
	 R$ 75,00 
	 R$ 20,00 
	Empresa D
	 R$ 70,00 
	 R$ 18,99 
	Empresa E
	 R$ 74,99 
	 R$ 22,00 
	Média
	 R$ 72,39 
	20,596
(Fonte: Pesquisa de campo 2018)
No mercado da região do Distrito Federal os preços são mais elevados, e existem duas classes: os que produzem e vendem, e os que compram e revendem.
Os que produzem têm um preço mais acessível, mas são poucas empresas que fabricam. Foram selecionadas 04 pequenas fábricas da região do Distrito Federal. Os seus preços serão demonstrados na tabela 2. 
 A empresa 1 é a organização estudada e o preço que pratica atualmente.
Tabela 2 - Fábricas do Distrito Federal 
	Empresas
	Valor torre vertical
	Botton
	Empresa 1
	 R$ 90,00 
	 R$ 25,00 
	Empresa 2
	 R$ 80,00 
	 R$ 30,00 
	Empresa 3
	 R$ 85,00 
	 R$ 35,00 
	Empresa 4
	 R$ 100,00 
	 R$ 30,00 
	Média
	 R$ 88,75 
	 R$ 30,00 
(Fonte: Pesquisa de campo 2018)
Como no início o público alvo foi o dos vidraceiros, esses comerciantes têm uma caraterística de revenda por comprar esses produtos acabados para oferecer ao cliente final. Na maioria dos casos, esse tipo de profissional já está acompanhando a obra desde seu início, ou seja, tem um contato direto com o cliente final, e pode assim oferecer produtos e serviços. Os preços nessa situação são os mais elevados do mercado.
 A tabela 3 tenta demonstrar o comportamento desse preço, escolhendo os 05 clientes da organização estudada que mais vendem e analisando os preços praticados, que pode se dizer o limite máximo do mercado. Por se tratar da ponta final da cadeia de suprimento, o cliente final.
Tabela 3 - Revendedoras do Distrito Federal 
	Empresas
	Valor torre vertical
	Botton
	Empresa X
	 R$ 115,00 
	 R$ 35,00 
	Empresa Y
	 R$ 120,00 
	 R$ 40,00 
	Empresa Z
	 R$ 115,00 
	 R$ 38,00 
	Empresa K
	 R$ 110,00 
	 R$ 40,00 
	Empresa W
	 R$ 110,00 
	 R$ 38,00 
	Média
	 R$ 114,00 
	38,2
(Fonte: Pesquisa de campo 2018)
Pode ainda haver outros tipos de concorrência desses produtos, mas com certeza esses são os principais, e fica evidente a partir do momento que se pesquisa sobre os produtos estudados.
Como foi demonstrado, os preços são limitados pelo mercado, mas é muito interessante observar que até mesmo o preço final de mercado, também é marcado por um limite inferior e um limite superior. Um exemplo disso é que se um vidraceiro tiver um pedido do seu cliente, com um tempo grande para entrega, sendo numa quantidade razoável (que compense o gasto com o frete), e nas medidas que as empresas de fora produzam, esse vidraceiro vai poder encomendar esses produtos das empresas de outros Estados que os preços são menores, mas caso um desses pré-requisitos não seja cumprido ele fica quase que obrigado a comprar na região, diminuindo assim a sua margem de lucro. 
O Gráfico 1 tem o objetivo de demonstrar esses limites do preço do mercado. Sendo as empresas de outros Estados o limite inferior, e as revendedoras da região do Distrito Federal o limite superior. A organização estudada se encontra em uma posição intermediária.
Gráfico 1 - Limites do preço de mercado
 Fonte: Pesquisa de campo (2018)
Esse mesmo exemplo do vidraceiro pode ser usado em relação à empresa estudada, mas de uma forma diferente, ela pode definir como objetivo, ter uma eficiência produtiva próxima a das empresas dos outros Estados, sem diminuir a sua margem de lucro podendo assim reduzir seu preço final.
Mas tudo vai depender da estratégia adotada pela organização, isso mostra que o mercado é dinâmico e está sempre em movimento.
ANÁLISE DO PODER DE NEGOCIAÇÃO DOS COMPRADORES (OS CLIENTES DO SETOR).
Quando há clientes poderosos, eles utilizarão a influência que têm para forçar a queda de preços.
Em dado mercado, podem existir tipos de clientes com maior e menor poder de negociação e maior ou menor sensibilidade a preço. 
Tanto os clientes comerciais quanto os consumidores finais, ficam mais propensos a se preocupar mais com os preços quando o que estão comprando é: indiferenciado; oneroso em relação a seus custos ou receitas; irrelevante para seu desempenho.
No mercado estudado existe algumas vidraçarias grandes, um exemplo disso é a Vidralle que atua nesse segmento há mais de 20 anos. Nos dias atuais, ela se transformou em uma fornecedora de vidros na região do Distrito Federal, é um ponto de encontro de muitas pequenas vidraçarias. Caso a organização estudada queira negociar com ela, terá que oferecer algumas vantagens, pois o assédio sobre esse tipo de cliente é grande e o seu poder de compra também. A primeira demonstração de poder de negociação é exigir preços menores, no mínimo igualar o preço com as empresas de outros Estados, diminuindo assim consideravelmente sua margem de lucro (posteriormente serão demostrados os gastos de fabricação). Caso ele se torne cliente da organização, será considerado um cliente tipo “A”, tendo prioridade de atendimento em qualquer situação. Parece simples, mas dependendo da situação pode mudar completamente a produção, gerando assim uma quebra no planejamento.
Contudo a grande maioria de clientes (vidraçarias) do setor são de pequeno porte, que como dito antes atuam no mercado altamente competitivo, gerando assim uma competição por preço, que tende a sacrificar uma parcela dos seus ganhos.
Para as vidraçarias é um mercado rápido, que tem um alto grau de rivalidade. Isso faz com que esses clientes não possam esperar muito para ter os seus produtos. Outra característica é a falta de padrão em algumas medidas, fazendo com que a organização que queira atendê-los foque na produção rápida, já que será uma produção puxada. O crescimento do mercado em que a empresa atua reflete o comportamento dos seus clientes.
A margem inicial das pequenas vidraçarias, consiste na compra com as fábricas do DF e na revenda para o consumidor final. De certa forma, sob essa perspectiva, o limite inferior do mercado passa a ser as fábricas do DF, que serão pressionadas e comparadas com as empresas de outros Estados. O Gráfico 2 demonstra a variação de preço das empresas de outros Estados, para as fábricas do DF e as revendedoras do DF.
Gráfico 2 – Variação com as empresas de outros Estados
 
Fonte: Pesquisa de campo (2018)
A competição comercial consiste, principalmente, na busca por lucros, ou seja, em uma disputa acirrada sobre quem vai captar o valor criado por um setor. Para a organização estudada, existe uma preocupação com as empresas de outros Estados que já possuem uma eficiência produtiva maior que a organização. Se, em algum momento, essas empresas conseguirem quebrar as barreiras expostas antes, a organização terá que reduzir muito o preço para continuar no mercado, o que pode significar em muitos casos o fim da linha.
O PODER DE NEGOCIAÇÃO DOS FORNECEDORES
Quando os fornecedores são poderosos, eles usam o poder de negociação para cobrar preços maiores ou exigir condições mais favoráveis. Em ambos os casos, a margem de lucro é diminuída no setor. Ao analisar os fornecedores, é preciso levar em conta todos os insumos utilizados na composição de um bem ou serviço.
No ramo estudado da Metalurgia do aço inox, as principais matérias primas utilizadas são: os tubos, perfis, chapas em famílias de aço inox. 
Existem algumas empresas na região do DF, mas em uma quantidade reduzida se comparadas com as empresas que atendem aos serralheiros (Metalurgiado aço carbono) por exemplo, que tem empresas grandes no setor da região, como a Gravia ou a Pinheiro.
No mercado do DF, as empresas que vendem esse tipo de material (aço inox), são de pequeno porte, trabalham comprando em grandes quantidades das empresas grandes do setor nacional (Arcelomital, Aço Cearense, TCA e etc..) Conseguindo preços melhores e revendendo com a sua margem de lucro já embutida.
É necessário analisar se os fornecedores são grandes e concentrados em relação ao setor?
Analisando do topo da pirâmide de fornecimento, que para a empresa estudada, mostraram-se ser essas grandes empresas do cenário nacional, não se observa uma disputa por preço pelas empresas que abastecem o mercado. Chegando a ter preços muito parecidos (para não dizer iguais). O comportamento também é muito parecido, quando há qualquer aumento, é repassado imediatamente para o cliente. Todo esse poder se dar pelo fato de serem as únicas empresas com capacidade econômica para pedir contêineres fechado da China. Há outras barreiras que limitam a entrada de outras empresas nesse setor, mas pode se dizer que a principal é econômica.
Desse modo, como foi observado, a existência de um limite inferior e outro superior em relação aos preços praticados no mercado, quando se analisa os fornecedores, se observa que esse fenômeno ocorre novamente, gerando assim um limite superior e um limite inferior.
Entretanto, há uma diferença do limite inferior dos fornecedores para o limite inferior dos preços de mercado, isso porque o limite inferior do mercado é gerado a partir de boas práticas de produção, inovações tecnológicas, planejamento e controle da produção, logística planejada e assim por diante. Já o limite inferior dos fornecedores que são as empresas que abastecem o mercado nacional, esse limite é gerado pelo mercado internacional, pelos acordos de relações internacionais, pelo valor da moeda internacional, pela tributação e arrecadação de impostos. As grandes fornecedoras acrescentam seus gastos e seus lucros, e aí então, oferecem ao mercado.
Como foi mostrado são empresas grandes do setor nacional que dominam o topo do fornecimento, e exigem condições favoráveis. Por ter uma demanda alta, essas empresas exigem compras mínimas elevadas para uma pequena empresa, o seu prazo de entrega também é o mais demorado, podendo chegar a 25 dias, mas o seu preço representa o limite inferior do setor. Não há no mercado de fornecimento preço mais baixo.
O meio da pirâmide é composto por empresas, principalmente de: São Paulo, Rio de Janeiro e Ceará, é comum essas empresas terem filiais em Goiás e Minas Gerais, para ajudar na logística. Não há a exigência de compra mínima. A empresa estudada sempre tenta comprar com esses fornecedores. Nesse tipo de compra é necessário que seja feito em lotes, pois o valor do frete pode inviabilizar as compras em poucas quantidades. O prazo de entrega gira em torno de 7 dias. A diferença de preço com as maiores fornecedoras, fica em torno de 25%, o preço do frete em ambos os casos gira em torno de 6% do valor da nota fiscal. 
Na região do Distrito Federal há poucas empresas que fornecem esse tipo de material, o preço nessa situação é o mais alto do mercado, chegando em algumas situações dependendo da demanda, a 75% de diferença dos grandes fornecedores. Contudo, vale ressaltar que esse tipo de fornecedor vende em pequenas quantidades, tem o prazo de entrega de 1 dia.
Em muitos casos pela urgência da obra ou pelo fato da organização precisar comprar pouco material que a empresa não tem costume de usar, é quase que obrigada a escolher esse mercado regional, abrindo mão de uma parcela significante dos seus lucros.
Na tabela 4, serão apresentados os dados coletados de forma simplificada. Para uma melhor compreensão, os grandes fornecedores vão ser identificados como fornecedor nacional. Os fornecedores que estão no meio da pirâmide que atuam em alguns Estados serão identificados como fornecedor estadual, e os fornecedores do Distrito Federal serão identificados como fornecedor local.
Demonstração de diferenças.
Tabela 4 - Fornecedores
	TIPOS
	Fornecedor nacional
	Fornecedor estadual
	Fornecedor local
	COMPRA MINIMA
	R$ 40.000,00
	R$ 2.000,00
	 R$ -
	PREÇO (por metro)
	R$ 16,716
	R$ 20,895
	R$ 29,18
	VARIAÇÃO
	0%
	25%
	74,56%
	PRAZO DE ENTRGA
	25 dias
	7 dias
	1 dia
Fonte: Pesquisa de Campo (2018)
Outra observação é que foi estipulada uma compra mínima para o fornecedor estadual, que representa o mínimo que se pode comprar sem ter prejuízo por conta do frete.
A AMEAÇA DE NOVOS ENTRANTES
As dificuldades de todo início representam as barreiras de entrada que protegem o setor de novos competidores. As empresas já estabelecidas usam de táticas para erguer barreiras para os novos entrantes. A primeira tática utilizada é a limitação dos preços, para diminuir a atratividade do setor, a segunda tática é ter um gasto maior com objetivo de satisfazer o seu cliente. Isso desestimula novos entrantes, aumentando a barreira que eles teriam de eliminar a fim de competir.
Há diversos tipos de barreira de entrada, o importante é identificá-las e avaliá-las.
Como a organização estudada se assemelha a uma fábrica de peças, há uma indicação de se começar a fazer uma identificação e uma análise pela a produção.
Produzir em volume maior traduz-se em custos unitários menores?
Os dois produtos estudados têm muitos processos, gerando vários setups de produção. A medida que esses setups afetam o tempo de produção, é afetado o valor final dos gastos. Nesse caso, produzir em volume maior traduz-se em custos unitários menores. As despesas fixas e os custos fixos são disseminados sobre um volume maior, gerando assim uma economia.
São peças pequenas, que também não geram impacto na armazenagem e estocagem, que favorece a produção de lotes maiores.
Há o uso de tecnologias eficientes em reduzir gastos?
O uso de matrizes fabricadas de acordo com a necessidade da organização, gera uma economia em escala de fabricação que diminui os custos unitários. Uma empresa que não tem matrizes para fabricação tem que fabricar peça a peça em máquinas industriais, chegando no máximo a gabaritar as máquinas quando o serviço é repetitivo. As matrizes chegam a ser 10 vezes mais rápidas. Porém, o custo de fabricação de uma matriz e o tempo de fabricação são altos. É necessário analisar a quantidade que será produzida ou se vai ser uma peça com demanda frequente, para que se possa fazer uma matriz.
Qual o preço de admissão para uma empresa ingressar no setor?
A organização atualmente atua mais na fabricação de produtos, essa natureza obriga a empresa ter um alto valor investido em maquinário industrial, além do maquinário, foi necessário fazer alterações em algumas maquinas para que pudessem atender melhor o objetivo da produção.
Quando a organização trabalhava mais com a prestação de serviços, existia um problema recorrente. Que era o de treinar e qualificar um colaborador, e após isso, o colaborador se desligar da empresa e virar um concorrente. Isso ocorria porque o trabalho executado na rua exigia um baixo investimento em máquinas portáteis e um alto investimento em treinamento, que a empresa já tinha gasto com o colaborador.
A área de estamparia exige um alto investimento em capital e também em conhecimento. Não existe uma receita pronta de como fazer, cada organização terá que aprender com os próprios erros. A tecnologia em informação e em maquinários moldam a forma de trabalhar da empresa e impõem limites de acordo com a capacidade tecnológica e produtiva. 
Esse alto investimento reduziu drasticamente o problema antes recorrente da empresa, de treinar um colaborador e esse se desligar após obter o conhecimento. Até porque não era mais necessário um treinamento de alto grau de complexidade.
A parte tecnológica ficou por conta das matrizes. E como os funcionários não participavam da fabricação das matrizes, isso de certaforma dificultava o acesso a informações técnicas essenciais para a fabricação das matrizes. Isso porque um dos sócios fabricava as peças das matrizes em tornos mecânicos e fresadoras industriais, enquanto o outro conduzia os tratamentos térmicos necessários. Isso foi importante porque cada um focou em etapas diferentes que se completavam no fim.
Para que se possa ter uma ideia, para a fabricação desses dois produtos é necessário que a organização tenha: torno mecânico industrial, fresadora ferramenteira industrial, prensa elétrica de 50 – 100ton, forno de chama atmosférica, maquina inversora de solda tig, e matrizes para cada processo em série.
Essas são as principais ferramentas necessárias, mas ainda são necessárias várias outras ferramentas de pequeno porte como: esmeril fixo e reto, furadeiras, lixadeiras, ferramentas de acabamento e diversas ferramentas de mão. 
Com o objetivo de demonstrar os valores das máquinas principais, necessárias para a fabricação dos dois produtos estudados, foi criada a Tabela 5, que contém dados dos valores em média de tais máquinas. Deve se levar em consideração que a fabricação das matrizes exige um alto grau de precisão, por isso o ferramental tem de ser industrial e de qualidade. Outra informação importante é que a fresa e o torno têm o preço ligado ao dólar, sofrendo variações conforme a moeda internacional oscila.
Tabela 5 - Maquinas Principais necessárias
	Máquinas
	Valor
	Torno mecânico industrial
	 R$ 35.000,00 
	Fresa ferramenteira industrial
	 R$ 50.000,00 
	Prensa elétrica 50-100 ton.
	 R$ 20.000,00 
	Forno de chama atmosférica
	 R$ 5.000,00 
	Máquina de solda inversora tig
	 R$ 5.000,00 
	Matriz por processo
	 R$ 10.000,00 
 Fonte: Pesquisa de campo (2018).
	
Os produtos analisados são constituídos por algumas peças, que representam processos das matrizes. Para a fabricação das torres verticais são necessários 05 processos, e para a fabricação dos Bottons são necessários 02 processos.
Para a fabricação dos dois produtos analisados, fica evidente o alto valor investido em maquinário, e se deve levar em consideração que a organização não se planejou desde seu início para a fabricação desses produtos, a oportunidade de se fabricar esses produtos se deu justamente pela empresa já ter esse maquinário.
IMPLEMENTAÇÃO DO CUSTO-PADRÃO
Para MARTINS (2008), ao contrário do que às vezes se imagina, o Custo-Padrão não precisa ser obrigatoriamente inserido na contabilidade. Pode esta trabalhar com base apenas nos valores reais, e toda a comparação entre Padrão e Real ser feita à parte, extra contabilmente, em relatórios especiais. 
Para a fixação do Padrão em uma organização, dentro de uma situação inflacionária como a nossa, pode ela trabalhar com diversas alternativas, a que será utilizada nesse estudo não é a mais indicada, mas pode ser utilizada. Essa alternativa é a de fazer com que o período de validade seja extremamente reduzido, no caso da empresa estudada, esse padrão terá o prazo de uma sazonalidade ocorrida nesse setor, que representa um prazo de 06 meses. Após esse período, é aconselhável fazer um monitoramento dos valores obtidos no estudo de mercado, e a substituição por dados atualizados.
O grande objetivo do Custo-Padrão, é o de fixar uma base de comparação entre o que ocorreu de custo e o que deveria ter ocorrido. E essa situação leva à conclusão de que Custo-Padrão não é uma outra forma de contabilização de custos, mas sim uma técnica auxiliar.
Inicialmente, será conduzido o levantamento dos custos do primeiro produto apresentado: a torre vertical. Foi analisado o histórico de vendas desse produto, e foi observado que em menos de 1 ano foi atendida uma demanda grande desse produto, que levou a empresa a trabalhar praticamente dois meses só com esse produto, para que o pedido fosse atendido. 
Essa situação levou a empresa trabalhar quase que em sua capacidade máxima, ao analisar essa venda se retirou os dados dos 15 primeiros dias e dos 15 últimos dias, ficando apenas com os dados da segunda quinzena do primeiro mês e da primeira quinzena do segundo mês. O objetivo dessa retirada é a eliminação das anomalias que ocorrem tanto no início quanto no fim. 
Essa análise tem o objetivo de fornecer o valor da mão-de-obra direta na fabricação desse tipo de produto, levando em consideração as limitações da organização. 
Nessa ocasião citada, dentro de um mês, foram fabricadas aproximadamente 800 torres verticais e vendidas a um valor de R$ 90,00 a unidade. Ao se fazer os devidos cálculos visando o valor unitário, já inclusas todas despesas relacionadas a Consolidação das Leis Trabalhistas e os devidos tributos. Esse cálculo levou em consideração: salários e encargos; lista de EPI; alimentação; transporte; exames; cursos de capacitação. Os seis colaboradores da empresa recebem em torno de R$ 1.700,00 líquidos; os encargos giram em torno de R$ 546,84; a alimentação fica em R$ 220,00; o transporte em R$ 220,00; o exame durante o ano fica em R$ 80,00; os treinamentos necessários giram em torno de R$ 500,00 durante o ano; os EPI’S custam em torno de R$ 66,33 mensalmente. 
Após a apuração desses valores por funcionário, esse valor foi multiplicado por 06 (quantidade de colaboradores) e dividido por 800 (unidades produzidas), assim chegando ao valor de R$ 24,998775 de mão-de-obra direta por unidade produzida.
 Esse valor pode ser melhorado a partir de treinamentos e inovações ferramentais, realizados pela a empresa, gerando assim uma capacidade produtiva maior, consequentemente diminuindo o valor da mão-de-obra direta por unidade, pode ser considerado como um custo variável.
FIXAÇÃO DO PADRÃO, PARA A MÃO DE OBRA DIRETA POR UNIDADE PRODUZIDA
Para a organização estudada esse valor de R$ 24,998775 só é alcançado com um planejamento cuidadoso, mas alcançável de forma natural pela organização. Contudo, é necessário a estipulação de um padrão que force um desenvolvimento tecnológico e produtivo, mas que seja exequível. Com esse intuito, será utilizada a diferença que ocorre nos preços praticados no mercado e a diferença que ocorre nos preços dos fabricantes, que em ambos os casos giram em torno de 25%.
Para a fixação desse primeiro Padrão, será reduzido do valor final apurado, que foi de R$ 24,998775 os 25% de diferença que ocorrem em outros setores dessa cadeia de suprimento em relação ao produto analisado. Gerando assim o Custo-Padrão da MOD/unidade de R$ 18,74908125.
FIXAÇÃO DO PADRÃO, PARA OS MATERIAIS DIRETOS UTILIZADOS
A organização estudada tem o costume de comprar materiais com os fornecedores Estaduais, tendo ainda uma margem grande para melhorar seus resultados, pois esses fornecedores não representam os preços mais baixos praticados. Contudo essa empresa já está acostumada com todo o processo, e seu planejamento gira em torno dos prazos dessas fornecedoras.
Como foi mostrado na análise dos fornecedores, caso a empresa queira negociar com as fornecedoras nacionais, terá que se adaptar as novas realidades do tempo de entrega e do valor de compra mínima.
Para a fabricação da Torre Vertical é necessário: Perfil em aço inox 40x20mm, na quantidade de 0,6 metros por unidade de torre vertical; 01 canopla de acabamento em aço inox; 01 arruelas em aço inox de 2mm de espessura; 01 parafusos em aço inox, cabeça chata de ¼”; 01 flanges em aço inox de 3mm de espessura.
Utilizando o fornecedor intermediário, que a empresa tem costume de comprar, os valores unitários se apresentam da seguinte maneira: Perfil 40x20mm fica em R$ 12,537; Canopla de acabamento fica em R$ 3,00; Arruela em aço inox R$ 2,00; Parafuso em aço inox R$ 2,493; flange em aço inox R$ 4,00. Realizando o somatório desses itens, chegamos ao valor dos Materiais Diretos reais, que é de R$ 24,03.
O padrão que vai ser fixado dos materiais diretos, vai utilizar para a sua composição os fornecedores nacionais, pois esses representam o preço mais baixo do setor. 
Ao se fazer essa troca de fornecedores, se observa uma diferença de aproximadamente 18,73%, e com isso se gera um valor queserá utilizado como o Custo-Padrão de matérias diretos, que será de R$ 19,53 por torre vertical. 
Enquanto que o padrão da mão- de-obra direta tem uma característica de ser mais difícil de ser alcançado, pois será necessária a adoção de boas práticas de produção, aproveitamento satisfatório do tempo de trabalho, planejamento de volume de produção. Os padrões dos materiais diretos dependem mais da aprovação da área financeira da empresa, pois representa um alto valor investido em estoque, indo em contramão à tendência do mundo de um estoque enxuto. Essa realmente é uma decisão difícil, pois obriga a organização a aplicar mais dinheiro na produção que de certa forma sempre estará imobilizada.
FIXAÇÃO DO PADRÃO, PARA OS CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAÇÃO.
A análise está sendo feita por unidade produzida. Fica implícito dessa maneira que está sendo usado o custeio por Absorção. Por isso, é esperado que dois problemas aconteçam na diferença entre o Padrão e o Real. Primeiramente, a própria diferença entre volume considerado para o cálculo do Padrão e volume Real de unidades feitas, já que isso provoca alteração nos custos unitários devido a existência dos Custos Indiretos Fixos. E também haverá a diferença causada pela oscilação nos custos em si.
Todos os custos indiretos só podem ser alocados ao produto de forma indireta, utilizando critérios de rateio, realizando estimativas, prevendo o comportamento dos custos etc. todas essas formas de alocação contêm um certo grau de subjetivismo; portanto, a arbitrariedade sempre vai existir nessas distribuições.
O custo indireto na maioria dos casos, tem uma parte fixa e outra variável. Para MARTINS (2008), é possível estipular uma taxa de consumo dos custos indiretos de fabricação. Conforme o autor, isso só é possível na medida que a organização consegue fazer uma boa previsão dos custos que ocorrerão. São necessárias, portanto: A previsão do volume de produção; Previsão dos Custos Indiretos de Fabricação Variáveis totais, a partir da previsão do volume de produção; Previsão dos custos indiretos fixos para o período apurado; Fixação do critério de apropriação dos Custos Indiretos de Fabricação aos produtos.
Com isso é possível a previsão da Taxa de Aplicação de Custos Indiretos de Fabricação.
Como citado, que está sendo analisado o histórico da produção. O volume de produção já foi estipulado em 800 unidades em um mês. Nessa situação, foi dito que a empresa durante esse período só produziu um tipo de produto, por isso o rateio dos Custos Indiretos de Fabricação não se faz necessário.
Os sócios da empresa realizam todo o trabalho administrativo da organização, atuando também como gerente e supervisor das operações, por isso, a retirada mensal deles representa a mão-de-obra indireta na fabricação dos produtos, atualmente gira em torno de R$ 4.000,00 para cada. Considerado Custo Fixo.
Os materiais Indiretos representam todos os abrasivos e ferramentas, utilizados na produção dos produtos. É uma grande variedade de peças como: disco de corte, lixas, discos para poli corte, gás argônio, tungstênio, varetas de solda, brocas etc. O valor apurado no histórico desse período foi de R$ 885,00 no mês. Considerado Custo Variável.
Outra parte dos Custos Indiretos, são constituídas pela a Energia Elétrica consumida e a Água utilizada no mês. No mês apurado ficou a Energia Elétrica em R$ 553,47 e a Água ficou em R$ 187,25. Considerado Custo Variável.
Durante esse período foi constatado que foi gasto um valor de R$ 440,00 com a manutenção dos equipamentos. Considerado Custo Variável.
Na época, a organização arcava com um aluguel de R$ 2.000,00. Considerado Custo Fixo.
O somatório de todos esses itens representa de forma simplista os Custos Indiretos de Fabricação, pois alguns gastos se mostraram muito difícil de ser apurados e foram de certa forma estimados e englobados aos itens. Ao se dividir esse somatório pelo volume Padrão de 800 unidades, se alcança o Padrão dos Custos Indiretos de Fabricação por unidade produzida, que nesse caso ficou em R$ 15,08215.
É interessante observar que a parte fixa do Custo Indireto nesse caso representa aproximadamente 82,88%, ou seja, a medida que se consegue produzir mais do que o previsto, esse custo fixo é diluído em mais unidades, gerando uma diminuição por unidade do Custo Indireto de Fabricação.
PADRÕES PARA A TORRE VERTICAL
De posse de todos esses dados coletados, e com a fixação dos Padrões, é possível demonstrar de forma clara os custos incorridos na fabricação desse produto. A tabela 6 tem o objetivo de demonstrar o comportamento tanto do Custo-Padrão estipulado, quanto do Custo Real do período analisado.
Tabela 6 – Custos Torre Vertical
	Torre Vertical
	Custo-Padrão
	Custo Real
	Variação Total
	Mão-de-obra direta
	 R$ 18,74908125 
	 R$ 24,998775 
	 R$ 6,24969375 
	Materiais Diretos
	 R$ 19,53 
	R$ 24,03 
	 R$ 4,50 
	Custos Indiretos
	R$ 15,08215 
	R$ 15,08215 
	 R$ - 
	Totais
	R$ 53,36123125 
	R$ 64,110925 
	R$ 10,74969375 
Fonte: Pesquisa de campo (2018)
De acordo com MARTINS, o Custo-Padrão a primeira vez que for estabelecido, estará sujeito a uma série de erros e imperfeições. Com o decorrer do tempo existirão, com certeza, melhorias introduzidas, que o tornaram cada vez mais credível e útil. O gráfico 3 tenta demostrar a comparação entre o Custo-Padrão e o Custo Real apurado no período.
Gráfico 3 - Custo Padrão vs Real Torre Vertical
Fonte: Pesquisa de campo (2018)
Ao se observar o Gráfico 3, podemos observar algumas diferenças entre o Custo-Padrão e o Real, a começar pela a mão-de-obra direta, que foi determinado pela estipulação do padrão 25% menor, do que foi apurado no período, esse valor, ao se observar os meios produtivos da empresa pode ser alcançado. Isso se dá pois, durante a análise dessa venda que ocorreu há aproximadamente 1 ano, foi constatado um gargalo na produção, na parte de acabamento final. Esse gargalo define a quantidade final produzida acabada, pois se trata da última etapa de produção. Esse gargalo foi identificado pela fila que ele causava no fim do processo produtivo. 
Com um investimento de aproximadamente R$ 6.500,00 (esmeril de alta fixo) nesse gargalo, poderia aumentar a quantidade total produzida, com isso melhorando esse índice apurado no Custo Real. Também vale ressaltar que se pode melhorar esse índice com treinamento e qualificação do pessoal. Uma opção disponível é a melhoria tecnológica, que nesse caso pode ser a mudança do método produtivo adotado. 
Outro fator muito importante é o volume de produção que deve ser cuidadosamente definido. Ao se iniciar, se a organização optar por fazer um lote muito grande de produtos, a quantidade pode ultrapassar o tempo de 1 mês, ter o controle sobre esses tempos aproximados é parte crucial de uma boa previsão de produção, podendo assim extrair o máximo, com confiança, de se manter dentro do tempo previsto.
A segunda diferença se dá nos materiais diretos. Como foi mostrado na análise dos fornecedores, existe uma diferença grande entre os tipos de fornecedores. Como a empresa ainda não compra com os fornecedores mais baratos, essa diferença entre o Custo-Padrão e o Custo Real é justamente o resultado da escolha da empresa em trabalhar com organizações do meio da pirâmide de fornecimento, que representam um preço intermediário no mercado. 
Caso a organização queira reduzir esse índice, será necessário fazer um alto investimento em materiais diretos; se reorganizar para um prazo de entrega de 25 dias, com um novo planejamento de estoque e definições de limites de capacidade que suportem o tempo de entrega pedido pelos fornecedores; Análise da armazenagem e espaço físico utilizado, apesar do material não ocupar totalmente o espaço já utilizado pela empresa como o local do estoque, é necessário um cuidado redobrado por conta do seu volume