Contabilidade como Ferramenta de Gestão

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Código Logístico
58179
Fundação Biblioteca Nacional
ISBN 978-85-387-6164-8
9 788538 761648
A contabilidade deve ser vista, cada vez mais, não apenas como uma área de interesse dos contadores, mas 
sim como uma ferramenta de gestão para todos aqueles que, direta ou indiretamente, estão envolvidos na 
busca dos interesses das organizações.
Os capítulos desta obra foram estruturados e dispostos para que você possa compreender desde os conceitos 
iniciais da contabilidade, como o processo contábil, até a estruturação e análise dos relatórios. Você encon-
trará, também, conceitos avançados tratados com enfoque objetivo e prático, o que facilita a sua apreensão.
Afinal, a informação é a ferramenta mais eficaz para o adequado gerenciamento de um negócio. Nesse sen-
tido, a contabilidade mostra-se como um banco de dados imprescindível para a gestão das empresas.
Contabilidade
Érico Eleutério da Luz
Contabilidade
IESDE BRASIL S/A
2018
Érico Eleutério da Luz
CIP-BRASIL. CATALOGAÇÃO NA PUBLICAÇÃO 
SINDICATO NACIONAL DOS EDITORES DE LIVROS, RJ
L994c Luz, Érico Eleutério da
Contabilidade / Érico Eleutério da Luz. - [2. ed.]. - Curitiba 
[PR] : IESDE Brasil, 2018.
158 p. : il. 
Inclui bibliografia
ISBN 978-85-387-6164-8
1. Contabilidade. I. Título
18-53175
CDD: 657
CDU: 657
© 2013-2018 – IESDE BRASIL S/A. 
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Érico Eleutério da Luz
Mestre em Controladoria e Contabilidade pela Universidade Norte do Paraná (Unopar), 
especialista em Finanças e Auditoria pela FAE/CDE. Contador e advogado, já atuou como 
contador e controller em grandes empresas. Na área acadêmica, leciona disciplinas nas áreas de 
Contabilidade e Direito, em cursos de graduação e pós-graduação e é autor de diversas obras 
na área contábil. Atualmente, é consultor empresarial e coordenador do curso de Ciências 
Contábeis da FAE – Centro Universitário.
Sumário
Apresentação 7
1 Contabilidade: aspectos introdutórios 9
1.1 Contabilidade financeira 9
1.2 Contabilidade tributária 10
1.3 Contabilidade gerencial 11
1.4 Plano de contas 17
2 Estrutura conceitual básica da contabilidade brasileira 21
2.1 Normas contábeis 21
2.2 Informações contábeis 23
2.3 Análise das características da informação contábil 23
3 Escrituração contábil e contas retificadoras do Ativo e do Passivo 29
3.1 Obrigatoriedade da escrituração contábil 30
3.2 Técnica de escrituração 32
3.3 Contas retificadoras do Ativo e do Passivo 34
4 Demonstrações contábeis: modelos de representação da 
situação econômica e financeira I 39
4.1 Estrutura dos relatórios contábeis: Balanço Patrimonial 39
4.2 Ativo: bens e direitos 40
5 Demonstrações contábeis: modelos de representação da 
situação econômica e financeira II 49
5.1 Passivo: obrigações 49
5.2 Critérios de avaliação dos Passivos 55
5.3 Diferença entre reservas e provisões 55
6 Demonstrações Contábeis: Demonstração do Resultado do Exercício 57
6.1 Modelo de representação da rentabilidade das empresas 57
6.2 Demonstração do Resultado do Exercício 57
7 Operações contábeis 65
7.1 Controle de estoques 65
7.2 Métodos de avaliação dos estoques quando da baixa das mercadorias por 
venda 66
7.3 Depreciação 71
7.4 Provisão para créditos de liquidação duvidosa 73
8 Demonstração do Resultado Abrangente e Demonstração das 
Mutações do Patrimônio Líquido 77
8.1 Demonstração do Resultado Abrangente (DRA) 77
8.2 Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL) 80
9 Demonstração dos Fluxos de Caixa e Demonstração do Valor Adicionado 93
9.1 Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC) 93
9.2 Demonstração do Valor Adicionado (DVA) 99
10 Notas explicativas e parecer de auditoria 105
10.1 Notas explicativas 105
10.2 Conceito de auditoria 107
10.3 Auditoria interna e externa 108
10.4 Programa de auditoria 113
11 Indicadores de gestão 119
11.1 Análise econômica e financeira de empresas 119
11.2 Metodologia e tipos de análise 121
11.3 Escolha de indicadores 126
11.4 Análise da gestão do caixa 132
11.5 Prazos médios 134
11.6 EBIT e EBITDA 136
12 Consolidação das demonstrações contábeis 141
12.1 Conceito e objetivo 141
12.2 Considerações gerais sobre a consolidação 142
12.3 Equivalência patrimonial 151
12.4 Juros sobre o capital próprio 152
Gabarito 155
Apresentação
Você tem em mãos um livro que se propõe a contribuir para diversos conceitos inerentes à 
contabilidade, ou seja, uma obra que está alicerçada na apreensão, avaliação e reporte de informa-
ções financeiras.
A informação é a ferramenta mais eficaz para o adequado gerenciamento de um negócio. 
Percebe-se, cada vez mais, a necessidade que os gestores têm de acompanhar o desempenho de 
suas atividades, a rentabilidade de seus ativos e a mensuração adequada do resultado empresarial. 
A contabilidade se posiciona cada vez mais como um fantástico banco de dados, cujo uso é impres-
cindível para a gestão de negócios. Está claro que grande parte dos problemas atuais das organiza-
ções é oriunda da ausência de dois produtos essenciais: controle e informação.
Os capítulos desta obra foram estruturados e dispostos para que você, caro leitor, possa 
compreender desde os conceitos iniciais, como o processo contábil (captação e registro dos fatos 
econômicos), até a estruturação e análise dos relatórios. Encontrará também conceitos avançados, 
como consolidação, demonstração do valor adicionado e fluxo de caixa, tratados com enfoque 
objetivo e prático, facilitando a leitura e compreensão para aplicação no dia a dia.
Lembremos que os executivos devem estar preparados para, no mínimo, ler e interpretar 
relatórios que contenham dados relativos ao seu negócio. Nesse sentido, a contabilidade, em sinto-
nia com a ordem econômica brasileira e mundial, experimentou, nos últimos tempos, profundas 
transformações que se traduzem em uma evolução constante, sempre com o objetivo principal de 
proporcionar aos seus usuários a possibilidade de controlar seu patrimônio, estudando sua estru-
tura e suas respectivas variações.
Embora a contabilidade financeira ou societária seja regulada por normas e leis, as altera-
ções ocorridas trouxeram uma certa aproximação entre o enfoque contábil societário e a conta-
bilidade gerencial, no intuito de aproximar cada vez mais a contabilidade da gestão empresarial. 
A tecnologia da informação fornece os meios para que isso ocorra, basta que os utilizemos da 
forma mais eficaz possível.
Apesar de os conceitos expostos nesta obra parecerem técnicos e, portanto, de uso restrito 
dos contadores, a contabilidade deve ser vista cada vez mais como uma ferramenta imprescindível 
para todos aqueles que, direta ou indiretamente, estão envolvidos na busca do objetivo maior de 
uma organização: maximizar o retorno dos investimentos.
Bons estudos!
1
Contabilidade: aspectos introdutórios
Este primeiro capítulo trata dos conceitos iniciais relativos à contabilidade, suas principais 
abordagens, finalidades e seus usuários, enfocando aspectos dos impactos tributários e gerenciais na 
estrutura dos relatórios contábeis mais tradicionais, como o Balanço Patrimonial e a Demonstração 
do Resultado do Exercício. Destaca-se, inclusive, a importância do plano de contas, pois o conheci-
mento e o uso adequados das informações contábeis – sejam elas de natureza financeira, tributária ou 
gerencial – são dependentes da estrutura e da sequência lógica das contas contábeis.
1.1 Contabilidade financeira
A contabilidade financeira é uma ciência que capta, registra, resume, analisa e interpreta to-
dos os fatos ocorridos em determinado período, que afetam o patrimônio e o desempenho (resul-
tado) de uma entidade. O art. 176 da Lei n. 6.404/1976, Leidas Sociedades por Ações, define que:
Ao fim de cada exercício social, a diretoria fará elaborar, com base na escritu-
ração mercantil da companhia, as seguintes demonstrações financeiras, que 
deverão exprimir com clareza a situação do patrimônio da companhia e as 
mutações ocorridas no exercício:
I – Balanço Patrimonial;
II – Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados;
III – Demonstração do Resultado do Exercício;
IV – Demonstração dos Fluxos de Caixa; e
V – se companhia aberta, Demonstração do Valor Adicionado. (BRASIL, 1976)
O objetivo principal da contabilidade financeira é o estudo focado no controle do patrimô-
nio e do resultado das entidades, sejam elas de fins lucrativos ou não. Assim, o patrimônio é o ob-
jeto da contabilidade e seu objetivo será alcançado quando os usuários tiverem acesso ao conjunto 
de informações financeiras que deverão estar contempladas nos relatórios contábeis, referidos no 
art. 176 da Lei n. 6.404/1976.
Quanto aos campos de aplicação, as técnicas de contabilidade aplicam-se a todas as entida-
des que necessitem de informações acerca de sua situação econômica e financeira, independente-
mente de porte, tipo de atividade ou regime tributário ao qual estão sujeitas.
A finalidade da contabilidade financeira é prestar informações, visando ao controle e ao 
planejamento de um determinado patrimônio:
• controle: por meio dos relatórios contábeis, o administrador certifica-se de que as metas 
estabelecidas para a consecução dos seus objetivos estão sendo cumpridas;
• planejamento: o sistema contábil deve integrar-se ao plano orçamentário, o que permite a 
comparação entre os valores orçados e os realizados (extraídos da contabilidade) e, dessa 
forma, garante que a administração possa agir rapidamente no caso de não atingimento 
de qualquer objetivo.
Contabilidade10
1.2 Contabilidade tributária
O enfoque tributário da contabilidade concretiza-se no registro contábil das provisões 
relativas aos tributos a recolher, em obediência aos Princípios de Contabilidade e às regras 
fiscais. A contabilidade tributária tem a responsabilidade de informar de maneira correta e 
tempestiva os valores das provisões de tributos, ocupando-se também da escrituração dos 
documentos fiscais em livros próprios ou registros auxiliares, a fim de apurar e determinar o 
montante de tributos a ser recolhido.
Entretanto, não há dúvida de que um dos objetivos mais nobres da contabilidade tributária 
é prestar orientações adequadas aos diversos setores da empresa, a respeito da legislação tributá-
ria e de suas alterações, bem como de possíveis planejamentos fiscais que possam ser feitos e que 
ofereçam, dentro da legalidade, ganhos para todos os envolvidos, sejam filiais, departamentos ou 
sociedades participantes de um grupo econômico.
Uma gestão tributária responsável compreende o cuidado com políticas e ações que visem 
reduzir o impacto dos tributos no resultado e no caixa das empresas, porém sempre com a obser-
vância dos princípios e normas fiscais. A busca constante da elisão fiscal, que compreende o plane-
jamento tributário, deve superar a visão imediatista e insensata da evasão, posto que esta é proibida 
e consiste em burlar a legislativa tributária.
O emaranhado de leis, normas, resoluções e outros tantos tipos legislativos que constituem 
a estrutura tributária brasileira por vezes dificultam o estudo e a análise dos efeitos fiscais sobre o 
patrimônio e o resultado das entidades. A contabilidade tributária deve contribuir com conceitos 
tributários e contábeis que possam, conjuntamente, auxiliar na compreensão e na definição de 
políticas responsáveis por conduzi-la a uma gestão tributária eficaz.
O controle estatal sobre a arrecadação está se aprimorando a passos largos, com a infor-
matização de controles e informações sobre contribuintes e tributos. É imprescindível, portanto, 
que o gestor tributário entenda do negócio com o qual está envolvido e tenha uma considerável 
compreensão da contabilidade financeira e dos efeitos tributários das operações. A contabilida-
de tributária é em essência a combinação adequada entre a legislação tributária e a legislação 
contábil societária.
A legislação relativa aos tributos no Brasil tem como fonte originária a Constituição Federal 
de 1988, nela estão os princípios basilares que norteiam a relação fisco/contribuinte para, quiçá, 
frear o ímpeto arrecadatório do Estado (BRASIL, 1988).
Os princípios e normas, notadamente constitucionais, são fundamentais para a compreensão 
e aplicação das regras da contabilidade tributária. Sem o conhecimento da legislação tributária e de 
seus enunciados, sua prática arrisca-se a tornar-se uma mera escrituração sem o aproveitamento 
de todo seu arcabouço teórico e, obviamente, sem a obtenção do resultado que se almeja, isto é, 
uma adequada gestão tributária que visa a uma economia com o pagamento de tributos, porém 
sem o risco de se adotar medidas fiscais que possam levar a futuras autuações por parte do fisco.
Contabilidade: aspectos introdutórios 11
As organizações de qualquer porte e atividade buscam sempre a racionalização dos gastos, 
sejam estes de qualquer natureza. O impacto tributário na estrutura de custos e no fluxo de caixa das 
empresas é alvo de constante preocupação e ações que buscam minimizá-lo. A contabilidade tribu-
tária integra-se pela junção dos aspectos contábeis com os aspectos tributários, portanto, deve-se ter 
uma compreensão adequada desses conceitos para que a gestão tributária possa ter eficácia.
1.3 Contabilidade gerencial
A contabilidade gerencial refere-se a uma abordagem diferente daquela que caracteriza a 
chamada contabilidade financeira. Teve origem na necessidade de controle que os proprietários e 
gestores tinham de seus negócios, necessidade que se mantém extremamente atual, pois verifica-se 
que sua razão de ser é o apoio ao processo decisório empresarial.
1.3.1 Histórico
Há evidências de que a contabilidade tenha surgido há mais de 10 mil anos, inicialmente 
como um rudimentar controle de patrimônio. É interessante notar que a necessidade de se con-
trolar uma riqueza é intrínseca ao homem, pois rudimentos de controle contábil surgiram antes 
mesmo do aparecimento da moeda e da escrita, destacando-se a importância dessa ferramenta 
como meio de controle de um patrimônio.
Com a evolução da sociedade, a contabilidade também experimentou grande evolução, 
cujo marco se deu com a Revolução Industrial na Inglaterra, pois foi nesse período que os gestores 
passaram efetivamente a se preocupar com o controle e gestão de custos e relatórios gerenciais.
Ricardino (2005) destaca que é difícil precisar quem criou a expressão management 
accounting, embora possamos considerar que esse termo tenha sido desenvolvido posteriormente 
à Segunda Guerra Mundial (1939-1945), no intuito de descrever o fornecimento de informações 
estatísticas para propósitos de planejamento, decisão e controle.
Kaplan e Johnson (1987, p. 18) trazem essa perspectiva quando afirmam que “a contabilida-
de gerencial surgiu pela primeira vez nos Estados Unidos, quando as organizações comerciais, em 
vez de dependerem dos mercados externos para trocas econômicas diretas, passaram a conduzir 
trocas econômicas internas”.
Padoveze (2010a, p. 29) informa que o campo da atividade organizacional abarcado pela 
contabilidade gerencial foi desenvolvido por meio de quatro estágios reconhecíveis:
• Estágio 1 – antes de 1950, o foco era na determinação do custo e controle fi-
nanceiro, através do uso das tecnologias de orçamento e contabilidade de custos.
• Estágio 2 – por volta de 1965, o foco foi mudado para o fornecimento de infor-
mação para o controle e planejamento gerencial, através do uso de tecnologias 
tais como análise de decisão e contabilidade por responsabilidade.
• Estágio 3 – por volta de 1985, a atenção foi focada na redução do desperdício 
de recursos usados nos processos de negócios, através do uso das tecnologias de 
análise do processo e administração estratégicade custos.
management 
accounting: contabili-
dade gerencial.
Contabilidade12
• Estágio 4 – por volta de 1995, a atenção foi mudada para a geração ou criação 
de valor pelo uso de tecnologias, tais como exame dos direcionadores de valor 
ao cliente, valor para o acionista, e inovação organizacional.
Observe que a ideia da contabilidade gerencial como criadora de valor para o negócio ini-
ciou-se a partir do momento em que a tecnologia da informação possibilitou a mensuração e o 
controle de variáveis que até então eram de difícil, ou impossível, mensuração e controle, como 
processos, clientes, tecnologia de produção, entre outros. A Figura 1 sintetiza os quatro estágios 
mencionados pelo autor.
Figura 1 – A evolução da contabilidade gerencial
1º estágio Determinação do custo e controle
2º estágio
Informação para planejamento de 
controle gerencial
3º estágio
Redução de desperdício de recursos 
nos processos do negócio
4º estágio
Criação de valor pelo uso efetivo 
dos recursos
Fonte: Elaborada pelo autor com base em Padoveze, 2010a.
1.3.2 Conceito
A contabilidade gerencial se ocupa de conferir um tratamento especial a objetos e eventos 
já reconhecidos pela contabilidade financeira. Seu conceito está atrelado aos relatórios que são 
produzidos e distribuídos após a transformação de dados em informações e destas em informa-
ções gerenciais que sejam úteis às tomadas de decisões. Também podemos conceituá-la como um 
processo de captação (receptação), processamento, elaboração e comunicação de relatórios e in-
formações com forma e conteúdo diferentes daqueles elaborados e distribuídos pela contabilidade 
financeira. Seu objetivo maior é proporcionar ao decisor (gestor) um conjunto de informações que 
lhe sejam úteis em suas decisões econômicas e que proporcionem a agregação de valor.
Pela importância da contabilidade gerencial, e considerando que se trata de um conceito 
que se originou na contabilidade norte-americana, é de grande valia buscar entre os doutrinadores 
americanos os principais conceitos relativos a essa forma especial de contabilidade.
Atkinson et al. (2000, p. 18) definem contabilidade gerencial como sendo o “processo de 
identificar, mensurar, reportar e analisar informações sobre os eventos econômicos das empresas”. 
Anthony (1974, p. 17) faz uma distinção clara entre a contabilidade financeira e a contabilidade 
gerencial. Segundo o autor:
a contabilidade financeira tem como objetivo primário proporcionar informa-
ção financeira a terceiros – acionistas, banqueiros, outros credores e agências 
governamentais. As técnicas, os regulamentos e as convenções segundo os quais 
os dados contábeis são coletados e relatados refletem, em grau considerável, as 
exigências desses terceiros.
Contabilidade: aspectos introdutórios 13
Já a contabilidade gerencial, para Anthony, preocupa-se com a informação contábil útil à 
administração. Útil, nesse contexto, traz sempre a conotação de algum propósito para o qual os nú-
meros devem ser usados. Li (1977), no clássico livro Contabilidade gerencial, ressalta que essa área 
é o resultado da interação da contabilidade com a administração e foi um dos primeiros autores a 
definir a contabilidade (no sentido amplo de ciência) como a “linguagem universal dos negócios”, 
pois se a linguagem é um meio de expressar e comunicar ideias em geral, a contabilidade é um 
meio de relatar os resultados da administração.
Horngren (2000, p. 4), no mesmo sentido dado à expressão por Kaplan e Johnson (1987), 
escreve que “a contabilidade gerencial é um processo de identificar, mensurar, acumular, analisar, 
preparar, interpretar e comunicar informações que auxiliem os gestores a atingir objetivos organi-
zacionais”. Já Fess, Warren e Reeve (2001, p. 3) afirmam que:
as informações da contabilidade gerencial incluem dados históricos e estimados 
usados pela administração na condução de operações diárias, no planejamento 
de operações futuras e no desenvolvimento de estratégias de negócios integra-
das, pois as características da contabilidade gerencial são influenciadas pelas 
variadas necessidades da administração.
Os mesmos autores propõem graficamente o que seria a essência da contabilidade gerencial 
comparativamente à contabilidade financeira, como podemos ver na Figura 2 a seguir.
Figura 2 – Contabilidade financeira x Contabilidade gerencial
Contabilidade gerencial
Critérios objetivos 
e subjetivos de registro 
e mensuração
Relatórios gerenciais
Administração
Contabilidade financeira
Critérios objetivos de 
registro e mensuração
Demonstrações 
financeiras
Usuários externos 
e administração
Fonte: Elaborada pelo autor com base em Fess, Warren e Reeve, 2001.
Para Jiambalvo (2002), a contabilidade tem como objetivo a disponibilização de informações 
necessárias aos usuários, no intuito de fornecer apoio aos processos de planejamento, controle e 
para as respectivas tomadas de decisões. Ela é imprescindível, segundo o autor, para que os gestores 
possam tomar decisões eficazes e proporcionar alto valor agregado aos seus negócios.
Dessa forma, podemos considerar que a contabilidade gerencial tem alguns atributos 
que sempre a acompanham e que a distinguem como uma ferramenta especial para uma efi-
caz gestão empresarial. Esses atributos ou qualidades específicas (destacados no Quadro 1 a 
seguir) permitem uma distinção clara entre a contabilidade financeira ou societária e a conta-
bilidade gerencial.
Contabilidade14
Quadro 1 – Características básicas da contabilidade financeira e da contabilidade gerencial
Contabilidade financeira Contabilidade gerencial
Clientela Externa: acionistas, credores, governo. Interna: funcionários, administradores, executivos.
Propósito
Reportar desempenho passado às partes 
externas; contratos com proprietários e 
credores.
Informar decisões internas tomadas pelos funcio-
nários e gerentes; feedback e controle sobre desem-
penho operacional.
Data Histórica, atrasada. Atual, orientada para o futuro.
Restrições
Regulamentada: dirigida por regras e prin-
cípios da contabilidade e por autoridades 
governamentais.
Desregulamentada: sistemas e informações deter-
minadas pela administração para satisfazer neces-
sidades estratégicas e operacionais.
Tipo de 
informação
Somente para mensuração financeira.
Mensuração física e operacional dos processos, 
tecnologia, fornecedores e competidores.
Natureza da 
informação
Objetiva, auditável, confiável, consistente, 
precisa.
Mais subjetiva e sujeita a juízo de valor, válida, rele-
vante, acurada.
Escopo Muito agregada; reporta toda a empresa. Desagregada; informa as decisões e ações locais.
Fonte: Padoveze, 2010b, p. 31.
A análise dos aspectos que distinguem a contabilidade gerencial da contabilidade societária 
permite a percepção da verdadeira essência da contabilidade gerencial e de seu produto fundamen-
tal, que são as informações gerenciais:
• Clientela: o cliente da contabilidade gerencial é o gestor responsável por decisões internas 
que impactam o resultado (lucro ou prejuízo) ou a geração de caixa do negócio, ou seja, 
o usuário é o gestor, aquele que utiliza a informação gerencial para suas decisões no coti-
diano da empresa. Ele deverá receber todas as informações que sejam relevantes para seu 
posicionamento em relação a uma decisão econômica. Já o cliente da contabilidade finan-
ceira é parte de um grupo de usuários externos, como sócios e acionistas, financiadores, 
fornecedores, governo, funcionários e outros.
• Propósito ou objetivo: os objetivos da contabilidade gerencial se diferenciam daqueles 
da contabilidade financeira exatamente porque seus clientes são específicos e distintos.
• Mensuração: os critérios de mensuração de objetos e eventos são diferentes para a con-
tabilidade gerencial e para a contabilidade financeira. Primeiro porque a contabilidade 
financeira, ao produzir informações para o mercado, deve observar as regras fixadas pela 
lei societária e também as normas contábeis, ou seja, a contabilidade financeirautiliza pa-
drões de mensuração definidos previamente pelas normas e pelos regulamentos da classe 
contábil. Como exemplo, podemos citar as avaliações dos estoques, que na contabilidade 
financeira são basicamente mensuradas por seus valores de aquisição (custo histórico). 
Já a contabilidade gerencial não precisa restringir seus critérios de mensuração aos dita-
mes legais, ao contrário, ela deverá utilizar os critérios que melhor representem os valores 
econômicos dos itens avaliados. Utilizando do mesmo exemplo dos estoques, podemos, 
na contabilidade gerencial, ter critérios diversos, como preço de reposição, valor de mer-
cado e outros.
Contabilidade: aspectos introdutórios 15
1.3.3 Objetivo
A contabilidade gerencial permite o uso da informação contábil como ferramenta para o 
empresário. Para uma utilização eficaz dessa ferramenta, é necessário que os usuários da infor-
mação (administradores e empresários) tenham algum conhecimento relativo aos conceitos de 
contabilidade financeira, de custos e, é claro, de contabilidade gerencial. Observe que a relação 
custo/benefício na construção da informação deve ser favorável, ou seja, o custo para obtenção da 
informação não pode ser maior do que o seu valor para a entidade.
Nesse sentido, o objetivo fundamental da contabilidade gerencial é fornecer aos interessados 
(internos à organização) relatórios gerenciais que contenham informações de natureza financeira, 
física e de produtividade, a fim de possibilitar a estes a escolha da melhor alternativa em uma de-
cisão, visando à criação de valor para o negócio. A Figura 3 demonstra de modo mais técnico esse 
pressuposto: informação para melhor decisão.
Figura 3 – Informações para a tomada de decisões
Relevância Confiabilidade
Materialidade
Limite de 
reconhecimento
Responsáveis pelas tomadas de decisões
4. Oportunidade
5. Valor Preditivo
6. Valor como feedback
1. Verificabilidade
2. Fidelidade de 
representação
3. Neutralidade
Restrição geral Benefício > Custo
Qualidades 
específicas a usuários
Compreensiblidade
Utilidade na tomada de decisões
Qualidades 
específicas a decisões
Fonte: Elaborada pelo autor.
Podemos entender pela Figura 3 que o início de um pensamento gerencial em contabilidade 
se dá pelo usuário. É ele que, agindo gerencialmente, vai necessitar de informações que subsidiem 
suas decisões. A área de controladoria, responsável pela implementação do sistema de contabilida-
de gerencial, verificará se é possível atender ao solicitado pelo usuário, observando a relação entre 
custo e benefício da informação objeto da solicitação. Mesmo diante das dificuldades que surjam 
para avaliar tal relação, é importante não perder de vista essa análise, pois se ela for desfavorável, 
devemos descartar a possibilidade de construção dessa informação.
Contabilidade16
Se o benefício da informação é maior que seu custo de processamento e distribuição, 
devemos, na sequência, avaliar sua compreensibilidade, ou seja, a condição que a informação 
proporciona de ser efetivamente compreendida pelo usuário, que poderá, nesse caso, fazer dela 
um melhor uso.
A compreensibilidade deve ser analisada também em relação ao perfil do usuário, pois se-
guidamente percebemos que a não compreensão ou uma compreensão limitada de um relatório 
gerencial ocorre em virtude de falta de preparo do usuário e não necessariamente por característi-
cas intrínsecas das informações. Nesse caso, recomenda-se um treinamento prévio para as pessoas 
que utilizarão os relatórios.
Se a informação é compreensível, considera-se que poderá ser útil nas tomadas de decisões. 
É necessário, entretanto, verificar se ela contém características que a tornam segura e eficaz para 
motivar adequadamente uma decisão.
Primeiro analisa-se sua relevância, isto é, sua importância para sugerir o melhor caminho 
entre as alternativas do decisor. A relevância é percebida quando a informação é oportuna, requisi-
to também chamado de tempestividade. É a informação que está disponível no momento adequado 
para a decisão.
A oportunidade é avaliada também com relação ao valor preditivo da informação, isto é, se 
toda a decisão tem impacto futuro, toda informação tem que observar os impactos dessas decisões 
para um dado futuro almejado. Relatórios orçamentários e relatórios que informam as margens de 
contribuição de produtos e serviços também são exemplos disso.
A confiabilidade é outro atributo que deve ser encarado como inerente a uma informação 
gerencial. Uma informação é confiável quando pode ser rastreada e testada e aí reside a importân-
cia de que as informações sejam produtos de sistemas estruturados de informações, possibilitando 
o acesso a elas e a sua reconstrução em qualquer momento desejado. A fidelidade de representação 
significa que, na medida do possível, os valores monetários – por exemplo, que representam os 
eventos e elementos informados – devem expressar o mais fielmente a essência econômica desses 
elementos. Esse aspecto fica facilitado na contabilidade gerencial por não estar sujeito a critérios 
padronizados de avaliação monetária, como ocorre com a contabilidade financeira.
Neutralidade é uma característica importante, pois recomenda-se que a informação geren-
cial auxilie a decisão do gestor pelo seu conteúdo e forma, e não por eventuais distorções motivadas 
por interesses escusos de determinada pessoa ou área.
O limite para tratamento e reconhecimento de uma informação é sua materialidade. Se o 
valor do elemento informado é imaterial, não devemos, por uma questão de objetividade e racio-
nalização de custos, dar-lhe um tratamento especial. Não podemos esquecer, entretanto, que ma-
terialidade é um conceito que deve ser verificado caso a caso, já que um determinado valor pode 
ser imaterial para uma empresa de grande porte, mas constituir grandeza considerável para uma 
pequena ou média empresa.
Contabilidade: aspectos introdutórios 17
1.4 Plano de contas
1.4.1 Estrutura e funcionamento
Conta contábil é um código alfanumérico cuja finalidade é registrar os fatos contábeis, 
identificando-os por natureza de acordo com os eventos econômicos ocorridos. Desse modo, a 
conta contábil expressa individualmente os elementos conforme suas características e particula-
ridades essenciais.
As contas contábeis representam facilmente as operações realizadas pelas entidades e estão 
dispostas em um relatório denominado plano de contas. A gestão desse relatório (inclusão, alte-
ração e exclusão de contas) deve ficar a cargo da área contábil, pois ele servirá como parâmetro 
para a geração dos relatórios contábeis, como Balanço Patrimonial, Demonstração de Resultado, 
Demonstração do Fluxo de Caixa etc.
A estruturação de um plano de contas deve ser elaborada considerando-se o porte da empresa, 
sua atividade e as necessidades de informações personalizadas que os usuários possam demonstrar. 
De acordo com Sá (2004, p. 22), “o plano de contas é uma peça na técnica contábil que estabelece 
previamente a conduta a ser adotada na escrituração, através da exposição das contas em seus títulos, 
funções, funcionamentos, grupamentos, análises, derivações, dilatações e reduções”.
O plano de contas deve ser organizado em níveis: grupo, subgrupo, contas sintéticas e contas 
analíticas. Cada nível e conta deve ser identificado com um código numérico específico:
Nível 1: ocorre a consolidação dos saldos dos subgrupos.
Ativo, Passivo, Patrimônio Líquido, Receitas, Custos e Despesas.
Nível 2: obtém-se o resumo dos saldos das contas sintéticas, ou seja, 
aquelas contas que serão desdobradas em contas analíticas para melhor 
compreensão e visualização dos valores.
Ativo: Circulante e não Circulante.
Passivo: Circulante, não Circulante e Patrimônio Líquido.
Receitas: Receita Bruta, Deduções da Receita Bruta, Outras Receitas 
Operacionais, Custos e Despesas Operacionais.
Nível 3: contas que evidenciem os grupos a que se referem. Visualizam-
-se os valores relativos às contas sintéticas, conforme explicado noitem anterior.
Nível 1 – Ativo.
Nível 2 – Ativo Circulante.
Nível 3 – Bancos conta movimento.
Contabilidade18
Nível 4: subcontas que evidenciem o tipo de registro contabilizado. Os 
lançamentos contábeis serão efetuados originalmente no Nível 4 – onde 
estão cadastradas as contas analíticas, que servirão de código inicial de 
registro das operações.
Nível 1 – Ativo.
Nível 2 – Ativo Circulante.
Nível 3 – Bancos conta movimento.
Nível 4 – Banco Ambrosiano S/A.
1.4.2 Objetivo do plano de contas
O principal objetivo do plano de contas é estabelecer regras e parâmetros para a contabiliza-
ção e evidenciação dos eventos econômicos e, se possível, atender a quatro objetivos fundamentais, 
dispostos no Quadro 2.
Quadro 2 – Objetivos fundamentais do plano de contas
Conceder informações bem estruturadas e claras aos usuários dos relatórios contábeis, no intuito de possibilitar o 
uso racional e efetivo destas.
Apresentar uma estrutura condizente com o que a legislação contábil preconiza acerca das Demonstrações 
Contábeis, atendendo ao disposto na Lei n. 6.404/1976 (Lei das Sociedades por Ações) e na Lei n. 10.406/2002 
(Código Civil).
Adaptar-se às determinações de agentes externos, facilitando a consolidação das Demonstrações Contábeis e com-
patibilizando-se, se possível, com os preceitos da legislação do Imposto de Renda.
Facilitar a integração do sistema contábil às demais áreas operacionais da entidade, como financeiro, recursos huma-
nos, produção e outros. Nesse caso, o registro contábil será feito nas áreas geradoras dos eventos, proporcionando 
rapidez e integridade no reconhecimento dos fatos contábeis.
Fonte: Elaborado pelo autor.
Ao se projetar e implementar um plano de contas, a entidade deve considerar os vários 
tipos de usuários da contabilidade (externos e internos) e visar a criação e disponibilização de 
relatórios contábeis e gerenciais, evitando a dupla entrada de dados conforme o tipo de relatório 
que se deseja.
Percebe-se que um plano de contas adequadamente estruturado é garantia de informações e 
relatórios com grande possibilidade de cumprir suas finalidades informacionais. Assim, o plano de 
contas deve conter as seguintes características:
• ser uma matriz destinada a orientar a execução de serviços contábeis, visando à padroni-
zação de procedimentos e à racionalização de tarefas;
• estabelecer previamente a conduta a ser adotada na escrituração;
• relacionar as contas em que são registrados os fatos contábeis pertinentes às atividades de cada 
empresa, contendo, além dos títulos, as respectivas funções e as regras de funcionamento;
Contabilidade: aspectos introdutórios 19
• ser estruturado por agrupamento das contas, para que se possam realizar análises seto-
riais e para que seja flexível no intuito de permitir dilatações e reduções sem prejuízo 
do conjunto.
No manual de procedimentos contábeis deve constar para cada conta contábil sintética ou 
analítica sua função e respectivo funcionamento, como no exemplo a seguir:
Conta: 1.1.1.1 – Caixa
Função: registrar a movimentação de dinheiro na empresa.
Funcionamento: debita-se pelas entradas (recebimentos) e credita-se 
pelas saídas (pagamentos e outros eventos que demandem retiradas de 
numerários da empresa).
O manual poderá acompanhar o plano de contas para que os profissionais responsáveis pela 
contabilidade consigam gerenciar o plano de contas de maneira padronizada e segura.
Atividades
1. Indique uma diferença entre a contabilidade tributária e a contabilidade financeira tradicional.
2. Qual é a importância do plano de contas para o sistema contábil?
3. Em relação ao plano de contas, pode-se afirmar que:
a) As contas sintéticas são códigos alfanuméricos que servem para recepcionar os valores 
objetos dos lançamentos contábeis.
b) As contas analíticas são códigos que servem para acumulação de valores relativos a obje-
tos de natureza semelhante.
c) O agrupamento de contas deve ser feito de maneira a permitir análises gerenciais de fácil 
visualização por parte dos usuários.
d) Em um sistema contábil descentralizado, as áreas responsáveis pelos lançamentos devem 
também ter a possibilidade de fazer alterações nas contas contábeis.
Referências
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ATKINSON, R. et al. Contabilidade gerencial. 2. ed. São Paulo: Atlas, 2000.
BRASIL. Lei n. 6.404, de 15 de dezembro de 1976. Diário Oficial da União, Poder Executivo, Brasília, DF, 17 
dez. 1976. Disponível em: www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L6404consol.htm. Acesso em: 24 out. 2018.
Contabilidade20
BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. Diário Oficial da União, Poder Legislativo, 
Brasília, DF, 5 out. 1988. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Constituicao/Constituicao.
htm. Acesso em: 24 out. 2018.
BRASIL. Lei n. 10.406, de 10 de janeiro de 2002. Diário Oficial da União, Poder Legislativo, Brasília, DF, 11 
jan. 2002. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/2002/l10406.htm. Acesso em: 24 out. 2018.
FESS, P. E.; WARREN, C. S.; REEVE, J. M. Contabilidade gerencial. São Paulo: Pioneira, 2001.
HORNGREN, C. T. Introdução à contabilidade gerencial. Rio de Janeiro: LTC, 2000.
JIAMBALVO, J. Contabilidade gerencial. Rio de Janeiro: LTC, 2002.
KAPLAN, R. S.; JOHNSON, H. T. A relevância da contabilidade de custos. 2. ed. São Paulo: Campus, 1987.
LI, D. H. Contabilidade gerencial. São Paulo: Atlas, 1977.
PADOVEZE, C. L. Contabilidade gerencial e a função de criação de valor. In: PADOVEZE, C. L. Contabilidade 
gerencial. Curitiba: IESDE Brasil S.A., 2010a.
PADOVEZE, C. L. Contabilidade gerencial: um enfoque em Sistema de Informação Contábil. São Paulo: 
Atlas, 2010b.
RICARDINO, A. Contabilidade gerencial e contabilidade societária: origens e desenvolvimento. São Paulo: 
Saraiva, 2005.
SÁ, A. L. Plano de contas. São Paulo: Atlas, 2004.
2
Estrutura conceitual básica 
da contabilidade brasileira
Como se observa na prática, a contabilidade no Brasil é fortemente regulada, seja por 
leis específicas – Lei n. 6.404/1976 (BRASIL, 1976), que dispõe sobre as sociedades por ações, e 
Lei n. 10.406/2002 (BRASIL, 2002), que institui o Código Civil –, seja por normas procedentes 
dos órgãos reguladores, que serão estudadas adiante. Mais precisamente a partir do ano de 2005, o 
Brasil optou por aderir às regras internacionais de contabilidade, denominadas IFRS – International 
Financial Reporting Standards1.
2.1 Normas contábeis
Essa nova estrutura conceitual da contabilidade brasileira tem início com a criação do 
Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) por meio da Resolução n. 1.055/2005 (BRASIL, 
2005) do Conselho Federal de Contabilidade (CFC). O CPC tem total independência em suas 
deliberações – pronunciamentos técnicos, interpretações e orientações –, embora receba suporte 
material do CFC.
A Resolução expressa a crescente internacionalização das normas contábeis, evidenciada no 
fato de muitos países estarem a caminho de uma convergência a elas. Esta convergência entende 
que o CFC geraria, entre outros benefícios, a redução dos riscos dos empreendimentos e o bara-
teamento dos custos de captação de recursos via empréstimos e financiamentos, além da melho-
ria na comunicação contábil entre países por meio de uma linguagem contábil mais homogênea 
(BRASIL, 2005). Pelos motivos expostos, e por outros que se destacam no documento, institui-se o 
Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC), composto inicialmente pelas seguintes entidades:
a) ABRASCA – Associação Brasileira das Companhias Abertas;
b) APIMEC NACIONAL – Associação dos Analistas e Profissionais de 
Investimento do Mercado de Capitais;
c) BM&F BOVESPA – Bolsa de Valores, Mercadorias e Futuros;
d) CFC – Conselho Federal de Contabilidade;
e) IBRACON – Instituto dos Auditores Independentes do Brasil;
f ) FIPECAFI – Fundação Instituto de Pesquisas Contábeis, Atuariais e 
Financeiras. (BRASIL, 2005)
O objetivo e a atribuição do Comitê estão definidos nos arts.3º e 4º da Resolução, assim dispostos:
Art. 3º – O Comitê de Pronunciamentos Contábeis – (CPC) tem por objetivo 
o estudo, o preparo e a emissão de pronunciamentos técnicos sobre procedi-
mentos de contabilidade e a divulgação de informações dessa natureza, para 
1 Normas Internacionais de Relatórios Financeiros.
Contabilidade22
permitir a emissão de normas pela entidade reguladora brasileira, visando à 
centralização e uniformização do seu processo de produção, levando sempre 
em conta a convergência da contabilidade brasileira aos padrões internacionais.
Art. 4º – É atribuição do Comitê de Pronunciamentos Contábeis – (CPC) – 
estudar, pesquisar, discutir, elaborar e deliberar sobre o conteúdo e a redação 
de Pronunciamentos Técnicos. (BRASIL, 2005)
Com a criação do Comitê de Pronunciamentos Contábeis, inúmeros pronunciamentos téc-
nicos são editados sempre com a finalidade de estabelecer a convergência da estrutura contábil 
brasileira com as melhores regras internacionais de contabilidade.
Já por meio da Resolução n. 1.374/2011 (BRASIL, 2011) foi revisada a Norma Brasileira 
de Contabilidade, que trata da estrutura conceitual para a elaboração e divulgação do relatório 
contábil-financeiro. Segundo a norma, as demonstrações contábeis elaboradas de acordo com as 
regras da estrutura conceitual satisfazem as necessidades comuns da maioria dos usuários. Isso 
porque a maioria dos usuários utiliza as demonstrações contábeis para tomar decisões econômi-
cas, dentre as quais:
a) decidir quando comprar, manter ou vender instrumentos patrimoniais;
b) avaliar a administração da entidade quanto à responsabilidade que lhe tenha sido 
conferida e quanto à qualidade de seu desempenho e de sua prestação de contas;
c) avaliar a capacidade de a entidade pagar seus empregados e proporcionar-
-lhes outros benefícios;
d) avaliar a segurança quanto à recuperação dos recursos financeiros empres-
tados à entidade;
e) determinar políticas tributárias;
f) determinar a distribuição de lucros e dividendos;
g) elaborar e usar estatísticas da renda nacional; ou
h) regulamentar as atividades das entidades. (BRASIL, 2011)
Em seu teor, a estrutura conceitual estabelece os conceitos que fundamentam a geração e 
disponibilização de demonstrações contábeis destinadas a usuários externos, com a finalidade de:
a) dar suporte ao desenvolvimento de novas normas, interpretações e comuni-
cados técnicos e à revisão dos já existentes, quando necessário;
b) dar suporte à promoção da harmonização das regulações, das normas contá-
beis e dos procedimentos relacionados à apresentação das demonstrações con-
tábeis, provendo uma base para a redução do número de tratamentos contábeis 
alternativos permitidos pelas normas, interpretações e comunicados técnicos;
c) dar suporte aos órgãos reguladores nacionais;
d) auxiliar os responsáveis pela elaboração das demonstrações contábeis na 
aplicação das normas, interpretações e comunicados técnicos e no tratamento 
de assuntos que ainda não tenham sido objeto desses documentos;
e) auxiliar os auditores independentes a formar sua opinião sobre a conformi-
dade das demonstrações contábeis com as normas, interpretações e comuni-
cados técnicos;
f) auxiliar os usuários das demonstrações contábeis na interpretação de infor-
mações nelas contidas, elaboradas em conformidade com as normas, interpre-
tações e comunicados técnicos; e
Estrutura conceitual básica da contabilidade brasileira 23
g) proporcionar aos interessados informações sobre o enfoque adotado 
na formulação das normas, das interpretações e dos comunicados técnicos. 
(BRASIL, 2011)
A estrutura conceitual, na verdade, constitui um documento técnico de orientação e fun-
damentação de aspectos contábeis relevantes a serem observados pelos contadores na execução 
da contabilidade e na divulgação das demonstrações contábeis. Nessa estrutura conceitual, os 
usuários são destacados como investidores, empregados, credores por empréstimos, fornecedores, 
clientes, governos e público em geral.
Outro documento, identificado como CPC 00 ou Pronunciamento Conceitual Básico 
(CPC, 2013), fornece as bases necessárias para a emissão dos demais pronunciamentos e dá iní-
cio ao processo de convergência brasileira às regras internacionais de contabilidade. Segundo esse 
documento:
O objetivo da elaboração e divulgação de relatório contábil-financeiro de pro-
pósito geral constitui o pilar da estrutura conceitual. Outros aspectos da estru-
tura conceitual – como o conceito de entidade que reporta a informação, as 
características qualitativas da informação contábil-financeira útil e suas restri-
ções, os elementos das demonstrações contábeis, o reconhecimento, a mensura-
ção, a apresentação e a evidenciação – fluem logicamente desse objetivo. (CPC, 
2013, p. 21)
2.2 Informações contábeis
Um dos aspectos mais importantes do CPC 00 é o destaque às qualidades da informação 
contábil, evidenciando as características que devem qualificar a informação para que esta tenha 
o potencial de cumprir com sua finalidade, ou seja, servir de conteúdo para balizar as decisões 
dos usuários.
Ao tratar das características da informação contábil, o pronunciamento ressalta a impor-
tância do usuário dessas informações, destinatário final dos relatórios contábeis e gerenciais que 
os utilizará em suas decisões econômicas. Como elemento determinante na análise e no uso da 
informação, o usuário deve ter condições de compreendê-la, isto é, a característica da compreen-
sibilidade é fundamental.
No entanto, o primeiro aspecto a ser considerado na elaboração do relatório contábil é a 
relação do custo/benefício relacionado ao uso das informações, pois se estas não promoverem um 
benefício econômico (fruto de seu uso pelo gestor) que seja superior ao seu custo de elaboração e 
divulgação, não devem ser produzidas. Neste caso (relação custo/benefício desfavorável), é prová-
vel que o usuário tome sua decisão utilizando outras informações já disponíveis e menos onerosas.
2.3 Análise das características da informação contábil
Já destacada anteriormente, a compreensibilidade é a possibilidade de o usuário entender a 
informação contábil disponibilizada, no intuito de melhor utilizá-la no processo decisório. Uma 
informação não compreensível pode induzir a decisões equivocadas e perdas financeiras.
Contabilidade24
As dificuldades em sua compreensão, portanto, seu uso inadequado ou até mesmo não uso, 
podem derivar de três situações: a) relatório confuso ou informação muito complexa e técnica; b) 
usuário sem o preparo técnico/conceitual necessário ou; c) excesso de termos técnicos utilizados 
pelo emissor da informação. Nos três casos, os problemas poderão ser solucionados por meio de 
um diálogo da contabilidade com as áreas operacionais usuárias da informação.
A informação compreensível permite seu uso nas decisões gerenciais. No entanto, é neces-
sário que se analise sua utilidade como elemento de redução de incertezas. Para isso, devem ser 
verificados dois aspectos essenciais: sua relevância e sua confiabilidade.
A tempestividade, abordada no Capítulo 1, é relevante para a decisão, uma vez que a in-
formação deve ser disponibilizada no tempo adequado para sua utilização. O gestor precisa da 
informação no momento em que vai decidir, não antes (pois pode estar desatualizada), tampouco 
depois da decisão (por absoluta irrelevância).
A confiabilidade é um atributo de importância vital para a qualidade da informação, pois 
o gestor dever ter confiança no relatório que irá utilizar em sua decisão. É outro atributo que 
determina se a informação pode ser rastreada (origem) e testada (critérios para sua formação).
Outras características, como a fidedignidade de representação – cujo enunciado expressa 
que os valores monetários que representam os eventos e objetos na contabilidade devem ser os 
mais verdadeiros possíveis – e a neutralidade – característica que privilegia a informação isenta 
de qualquer manipulação – também são qualidades fundamentais para quea informação contábil 
possa cumprir com seu objetivo: a redução da incerteza nas decisões econômicas e, consequente-
mente, a geração de valor para os negócios.
Em 23 de setembro de 2016, foi publicada a Norma Brasileira de Contabilidade (NBC 
TSP Estrutura Conceitual – Estrutura Conceitual para Elaboração e Divulgação de Informação 
Contábil de Propósito Geral pelas Entidades do Setor Público), revogando a Resolução n. 750/1993 
(BRASIL, 1993) que consolidava os princípios da contabilidade, tornando a Resolução 
n. 1.374/2011 (BRASIL, 2011) como documento único que representa a estrutura conceitual da 
contabilidade brasileira. Porém, é importante destacar que a revogação da Resolução não significa 
a revogação dos princípios, pois seus conteúdos continuam a existir, embora não necessariamente 
com as mesmas nomenclaturas.
Dessa forma, não podemos deixar de estudá-los e considerá-los ao executarmos os registros, 
mensurações e divulgações das informações contábeis.
2.3.1 Princípio da entidade
O patrimônio, a teor do princípio da entidade, é reconhecido como objeto da contabilidade. 
Afirma-se, assim, a autonomia patrimonial, a necessidade da diferenciação de um patrimônio par-
ticular em um universo de patrimônios existentes, independentemente de pertencer a uma pessoa, 
um conjunto de pessoas, uma sociedade ou instituição de qualquer natureza ou finalidade, com ou 
sem fins lucrativos.
Estrutura conceitual básica da contabilidade brasileira 25
O princípio tem como axioma que o patrimônio da entidade não se confunda com aquele 
dos seus sócios ou proprietários, no caso de sociedade ou instituição, determinando-se pelo seu 
enunciado a clara distinção entre o que pertence à entidade e o que pertence às pessoas, físicas ou 
jurídicas, que são seus sócios e acionistas.
Quando não se distingue claramente o que pertence à entidade e o que é do sócio, podem 
surgir contingências fiscais, como no caso de se considerar como despesa um recurso consumido 
exclusivamente pelo sócio.
2.3.2 Princípio da continuidade
O princípio da continuidade pressupõe que a entidade continuará em operação no futuro, 
por isso, a mensuração e a apresentação dos componentes do patrimônio levam em conta essa 
circunstância. As empresas são criadas com a intenção de operar indefinidamente e essa pre-
missa deve ser observada no registro e na avaliação das mutações patrimoniais, alterando esse 
princípio apenas caso surjam fortes evidências de descontinuidade. A regra é a perenidade dos 
negócios, essa premissa que determina os critérios para reconhecimento e avaliação de Ativos e 
Passivos pela entidade.
2.3.3 Princípio da oportunidade
O registro das operações deve ser efetuado no tempo certo e com a extensão correta. Assim, 
existindo apenas razoável possibilidade de ocorrer um evento, este deve ser considerado, por exem-
plo, nas provisões constituídas, quando um evento econômico está se potencializando.
O princípio da oportunidade refere-se ao processo de mensuração e apresentação dos 
componentes patrimoniais e objetiva produzir informações íntegras e tempestivas. A falta de 
integridade e tempestividade na produção e na divulgação da informação contábil pode ocasio-
nar perda de sua relevância, por isso é necessário ponderar a relação entre a oportunidade e a 
confiabilidade da informação.
2.3.4 Princípio do registro pelo valor original
Inicialmente, os Ativos e Passivos devem ser contabilizados pelos valores originais que re-
presentam as quantidades de moedas dos eventos. Porém, na permanência desses elementos como 
componentes de um determinado patrimônio, outros critérios de mensuração devem ser cuida-
dosamente estudados para se estabelecer os melhores parâmetros de atribuição de valores a esses 
objetos ou eventos.
Os componentes do patrimônio devem ser registrados pelos valores originais das transações, 
expressos a valor presente na moeda do país. Por exemplo, a regra como base para avaliação dos 
Ativos é o seu valor de custo ou de mercado (o que for menor). Entretanto, poderão ser utilizados 
outros critérios na mensuração quando há permanência destes no patrimônio, como custo corrente, 
valor de realização líquida, valor justo e outros, a depender do caso.
Contabilidade26
2.3.5 Princípio da competência
As receitas e despesas devem ser incluídas no resultado do período em que ocorreram, e não 
quando efetivamente foram recebidas ou pagas. O resultado (lucro ou prejuízo) de um exercício 
deve corresponder ao confronto das receitas e despesas geradas naquele exercício. Assim, os efeitos 
das transações e outros eventos são reconhecidos nos períodos a que se referem, independente-
mente do recebimento ou pagamento efetivo.
O princípio da competência, que se contrapõe ao regime de caixa, pressupõe a simultanei-
dade da confrontação de receitas e despesas que sejam correlatas. Szuster et al. (2013) afirmam que 
os fatos contábeis devem ser reconhecidos quando ocorridos os eventos econômicos, independen-
temente dos seus efeitos financeiros.
Esse princípio exige que se estabeleça claramente quando a receita é considerada realizada. 
Nesse sentido, considera-se que houve a realização efetiva da receita quando, tornando-se passível 
de registro pela contabilidade, os produtos ou serviços produzidos ou prestados pela entidade são 
transferidos para outra entidade ou pessoa física, com a anuência destas, e mediante pagamento ou 
compromisso de pagamento. Ou seja, é a transferência de propriedade ou a execução do serviço 
que comumente determina a obrigatoriedade do reconhecimento contábil da receita.
Em relação às despesas e aos custos, eles devem ser adequadamente confrontados com as re-
ceitas para que o lucro possa ser mensurado e reconhecido no momento econômico de sua geração. 
Nesse caso, toda despesa diretamente delineável deve ser confrontada com as receitas reconhecidas 
em determinado período.
Os consumos ou sacrifícios de Ativos (atuais ou futuros) realizados em determinado pe-
ríodo – e que não puderam ser associados à receita do período atual nem às receitas dos períodos 
futuros – deverão ser descarregados como despesa do período em que ocorreram.
2.3.6 Princípio da prudência ou conservadorismo
Esse princípio determina a adoção do menor valor para o Ativo e o maior valor para o 
Passivo sempre que as alternativas para a quantificação das mutações patrimoniais se apresentem 
de maneira igualmente válida.
A contabilidade deve se pautar pela escolha de critérios de mensuração de Ativos e Passivos 
que resultem no menor valor para os Ativos e Receitas e o maior valor para os Passivos e Despesas, 
sempre que se apresentem alternativas igualmente válidas de atribuição de valores diferentes a um 
elemento do Ativo ou do Passivo.
O conservadorismo ou cautela são recomendados para se evitar que as informações evi-
denciadas nos relatórios contábeis criem falsas expectativas no mercado, induzindo pessoas a efe-
tuarem transações com a empresa baseadas em eventos que tenham riscos potenciais de não se 
realizar da forma como foram divulgados. Todas as expectativas de perdas de Ativos devem ser 
reconhecidas e os seus riscos mensurados. A empresa pode experimentar perdas nos estoques, nos 
clientes, nos Ativos financeiros etc. e essas perdas potenciais devem ser contabilizadas.
A prudência também deve ser aplicada ao julgamento de Passivos que estejam surgindo, 
embora não exista naquele momento uma obrigação líquida e certeira com terceiros. As provisões 
Estrutura conceitual básica da contabilidade brasileira 27
para contingências fiscais, trabalhistas e ambientais são exemplos de Passivos que estão se poten-
cializando e devem ser reconhecidos contabilmente.
A contabilização de uma provável perda no Ativo é efetuada tendo como contrapartida uma 
conta de despesa ou ajuste na Receita. São exemplos as perdas prováveis com o não recebimento de 
créditos dos clientes. A contabilização de uma provável obrigação no Passivo deve ser reconhecida 
tendo como contrapartida uma conta de despesa,como nos casos de provisão para indenizações 
trabalhistas em ações movidas contra a empresa.
Atividades
1. O princípio da competência está ligado, de alguma maneira, ao princípio da oportunidade? 
Explique.
2. É correto afirmar, seguindo o princípio da competência, que as receitas e despesas devem 
ser incluídas na apuração do resultado do período em que ingressarem no fluxo de caixa? 
Explique.
3. O contador deverá, sempre, avaliar a influência e a materialidade da informação evidenciada 
ou negada para o usuário? Explique.
Referências
BRASIL. Lei n. 6.404, de 15 de dezembro de 1976. Diário Oficial da União, Poder Executivo, Brasília, DF, 17 
dez. 1976. Disponível em: www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L6404consol.htm. Acesso em: 24 out. 2018.
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resolução n. 750, de 29 de dezembro de 1993. Diário Oficial 
da União, Brasília, DF, 31 dez. 1993. Disponível em: http://www1.cfc.org.br/sisweb/SRE/docs/RES_750.pdf. 
Acesso em: 25 out. 2018.
BRASIL. Lei n. 10.406, de 10 de janeiro de 2002. Diário Oficial da União, Poder Executivo, Brasília, DF, 11 jan. 
2002. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/2002/l10406.htm. Acesso em: 24 out. 2018.
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resolução n. 1.055, de 7 de outubro de 2005. Diário Oficial 
da União, Brasília, DF, 24 out. 2005. Disponível em: http://www1.cfc.org.br/sisweb/SRE/docs/Res_1055.pdf. 
Acesso em: 25 out. 2018.
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resolução n. 1.374, de 8 de dezembro de 2011. Diário Oficial 
da União, Brasília, DF, 16 dez. 2011. Disponível em: http://www1.cfc.org.br/sisweb/SRE/docs/Res_1374.pdf. 
Acesso em: 25 out. 2018.
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resolução n. 2016/NBCTSPEC, de 04 de outubro de 2016. 
Diário Oficial da União, Brasília, DF, 4 out. 2016. Disponível em: http://www1.cfc.org.br/sisweb/SRE/docs/
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CPC – Comitê de Pronunciamentos Contábeis. Pronunciamentos Técnicos Contábeis 2012. Brasília: 
Conselho Federal de Contabilidade, 2013. Disponível em: http://portalcfc.org.br/wordpress/wp-content/
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SZUSTER, N. et al. Contabilidade geral: introdução à contabilidade societária. 3. ed. São Paulo: Atlas, 2013.
3
Escrituração contábil e contas retificadoras 
do Ativo e do Passivo
A escrituração é a técnica contábil utilizada para registrar os eventos econômicos ocorridos 
em determinada data que sejam relevantes para efeito contábil. Essa relevância diz respeito à in-
fluência ou não que o evento causa no patrimônio ou resultado da entidade.
Os fatos contábeis classificam-se em permutativos, modificativos ou mistos. Os fatos per-
mutativos são aqueles que não alteram o valor do Patrimônio Líquido da entidade, apenas permu-
tam (trocam) valores em uma operação envolvendo elementos patrimoniais (Ativos e Passivos). 
Por exemplo, em uma compra a prazo, a empresa adquire estoques (aumenta seu Ativo) porém, 
no mesmo instante, assume uma dívida com seu fornecedor (aumenta seu Passivo). Nesse caso, o 
valor do Patrimônio Líquido (riqueza líquida) não é alterado.
Os fatos contábeis modificativos são aqueles que modificam diretamente o valor líquido 
contábil da entidade, pois representam um ingresso de recursos via geração de uma receita ou uma 
saída de recursos por incorrência de uma despesa. O recebimento de uma receita de aluguel é um 
exemplo desse tipo de fato contábil, pois nesse caso tem-se uma receita sendo gerada e contabiliza-
da (aumentando diretamente o Patrimônio Líquido) com a respectiva contabilização da entrada de 
recursos no disponível. O pagamento de uma despesa de alimentação em dinheiro é outro exemplo 
de fato contábil modificativo, pois afeta diretamente a riqueza líquida da empresa (Patrimônio 
Líquido), diminuindo-a com a concomitante saída de numerário do disponível.
Os fatos mistos tanto podem ser aumentativos quanto diminutivos. São fatos que simultanea-
mente provocam uma permuta (fato contábil permutativo) e uma modificação (fato contábil modifi-
cativo) na situação líquida. Combinam, portanto, fatos permutativos e modificativos, determinando 
a variação qualitativa e quantitativa do patrimônio ou variação patrimonial mista. É exemplo dessa 
questão o pagamento de uma dívida com juros, pois há uma redução em conta do Passivo – pela 
baixa da obrigação quitada –, uma redução em conta do Ativo – pela saída de recursos do disponível – 
e uma redução no Patrimônio Líquido – pelo reconhecimento de uma despesa financeira, como 
uma despesa com juros sobre duplicatas. Nesse caso, houve uma permuta (valores do Ativo e do 
Passivo), porém a troca gerou uma perda (pelo pagamento da despesa financeira), combinando dois 
fatos: o permutativo e o modificativo.
Outro exemplo, agora com reflexo positivo no Resultado e no Patrimônio Líquido, é o 
recebimento com juros de uma duplicata de um cliente que a quitou com atraso. Há, portanto, uma 
permuta de valores de Ativos (baixa de um direito a realizar e entrada concomitante de um valor no 
disponível). Entretanto, nesse caso há um aumento na riqueza líquida da companhia, pois houve 
um ganho na troca dos Ativos pelo reconhecimento de uma receita de juros sobre duplicatas.
Contabilidade30
São esses fatos os objetos dos lançamentos contábeis ou da escrituração contábil, que é o 
registro dos eventos nas contas contábeis. Graficamente, pode-se representar o fluxo contábil da 
seguinte maneira:
Figura 1 – Fluxo de informações contábeis
Processo que implica 
registro (entrada) dos valores 
relativos aos eventos nas 
respectivas contas contábeis, 
por meio do mecanismo 
de débito e crédito
Lançamento ou 
escrituração contábil
Processo de escrituração 
contábil deve resultar em rela-
tórios que permitam ao usuá-
rio um entendimento preciso 
da situação da 
empresa analisada
Relatórios contábeis
Informações para 
tomada de decisões
Eventos que influenciam 
o patrimônio da entidade. 
Compra, venda, obtenção de 
empréstimos, pagamentos etc.
Fatos contábeis
Dados
Fonte: Elaborada pelo autor.
3.1 Obrigatoriedade da escrituração contábil
A escrituração contábil, não obstante ser uma necessidade indiscutível para efeito de con-
trole administrativo, contábil e gerencial de um patrimônio, é uma obrigação legal. Diversas le-
gislações tratam dessa técnica e tornam-na obrigatória, dada sua importância para o empresário, 
para o governo, para os investidores e para outros interessados no acompanhamento da situação 
econômica da entidade. Sem o registro contábil não seria possível disponibilizar relatórios contá-
beis como o Balanço Patrimonial, a Demonstração do Resultado, o Fluxo de Caixa, entre outros.
3.1.1 Legislação societária
A Lei n. 10.406/2002 (BRASIL, 2002) institui o Código Civil e, com o art. 1.179, dispõe ex-
pressamente sobre a obrigatoriedade da escrituração contábil para o empresário e para a sociedade 
empresária nos seguintes termos:
O empresário e a sociedade empresária são obrigados a seguir um sistema de 
contabilidade, mecanizado ou não, com base na escrituração uniforme de seus 
livros, em correspondência com a documentação respectiva, e a levantar anual-
mente o Balanço Patrimonial e o de resultado econômico.
[...]
§2º É dispensado das exigências deste artigo o pequeno empresário a que se 
refere o art. 9701. (BRASIL, 2002)
Cabe à técnica de escrituração contábil registrar toda a movimentação financeira, inclu-
sive bancária, em dois livros contábeis principais: o livro diário e o livro razão. No livro diário 
registram-se, em ordem cronológica de dia, mês e ano, todas as movimentações diárias relativas 
1 Assegura-se tratamento diferenciado para o empresário rural e para o pequeno empresário.
Escrituração contábil e contas retificadoras do Ativo e do Passivo 31
aos pagamentos, recebimentos, receitas, despesas e outros fatos contábeis. No livro razão esses 
fenômenos aparecem por contas contábeis. Após os lançamentoscontábeis, os eventos podem ser 
visualizados por meio de datas (utilizando-se do livro diário) e de contas contábeis (via livro razão 
de contas).
A Lei n. 6.404/1976 (BRASIL, 1976), em seu capítulo XV, determina que ao fim de cada 
exercício social a empresa deve elaborar as demonstrações financeiras com base na escrituração 
contábil. O  art. 177 da mesma Lei estabelece que a escrituração contábil deve ser mantida em 
registros permanentes, em obediência aos preceitos da legislação empresarial e aos princípios da 
contabilidade, devendo-se seguir métodos ou critérios contábeis uniformes e registrar mutações 
do patrimônio segundo o regime de competência.
3.1.2 Lei de recuperação judicial, extrajudicial e falências
Outra legislação que torna obrigatória a escrituração contábil é aquela relativa à recupera-
ção judicial, extrajudicial e falência do empresário e da sociedade empresária (Lei n. 11.101/2005). 
Nela, é determinado que, para as entidades utilizarem esse instituto legal de recuperação econômi-
ca, devem formalizar o pedido acrescentando as demonstrações financeiras e outros documentos 
contábeis, previstos em seu art. 51 (BRASIL, 2005).
3.1.3 Legislação tributária
A escrituração contábil também é fundamental para a legislação tributária, pois é por meio 
dela que o governo, nos âmbitos municipal, estadual e federal, certifica-se de que a empresa está 
cumprindo suas obrigações fiscais.
Embora exista um tratamento diferenciado, favorecido e simplificado às microempresas e 
empresas de pequeno porte, no âmbito da Lei Complementar n. 123/2006 (BRASIL, 2006) – que 
permite às empresas enquadradas nessas categorias a utilização de outros registros, que não obriga-
toriamente o contábil – não se pode desprezar o fato de que a melhor prova e o controle dos eventos 
tributários é, sem dúvida, o registro contábil e seus respectivos relatórios contábeis.
3.1.4 Legislação profissional
O Conselho Federal de Contabilidade (CFC), por meio da Resolução n. 1.330/2011, aprovou 
a interpretação técnica ITG 2000 – Escrituração Contábil –, dispondo sobre os “critérios e procedi-
mentos a serem adotados pela entidade para a escrituração contábil de seus fatos patrimoniais, por 
meio de qualquer processo, bem como a guarda e a manutenção da documentação e de arquivos 
contábeis e a responsabilidade do profissional da contabilidade” (BRASIL, 2011).
Essa norma deve ser adotada na elaboração da escrituração contábil de todas as entidades, 
observando ainda as exigências da legislação e de outras normas aplicáveis. Segundo a ITG 2000, 
a escrituração será executada:
a) em idioma e em moeda corrente nacionais;
b) em forma contábil;
Contabilidade32
c) em ordem cronológica de dia, mês e ano;
d) com ausência de espaços em branco, entrelinhas, borrões, rasuras ou emen-
das; e
e) com base em documentos de origem externa ou interna ou, na sua falta, em 
elementos que comprovem ou evidenciem fatos contábeis. (BRASIL, 2011)
Dispõe ainda que a escrituração deve observar o princípio da competência e deve conter um 
nível de detalhamento que atenda às necessidades de informações dos usuários da contabilidade. 
A forma contábil deve conter alguns requisitos mínimos:
a) data do registro contábil, ou seja, a data em que o fato contábil ocorreu;
b) conta devedora;
c) conta credora;
d) histórico que represente a essência econômica da transação ou o código de 
histórico padronizado, neste caso baseado em tabela auxiliar inclusa em livro 
próprio;
e) valor do registro contábil;
f) informação que permita identificar, de forma unívoca, todos os registros que 
integram um mesmo lançamento contábil. (BRASIL, 2011)
Uma adequada e regular escrituração contábil assegura, entre outras vantagens, melhor 
controle financeiro e gerencial do patrimônio e do resultado (lucro ou prejuízo) da entidade. 
Presta-se como prova das atividades do empresário e da sociedade empresária, assim como em 
eventuais discussões judiciais (trabalhistas, previdenciárias, tributárias etc.), e permite ainda aos 
interessados naquele patrimônio a verificação e o acompanhamento de seu desempenho, facili-
tando a inserção da empresa no mercado de capitais e na obtenção de linhas de financiamentos, 
além de outros benefícios.
3.2 Técnica de escrituração
A técnica de escrituração utiliza-se dos lançamentos contábeis para registro das operações, 
cujo método utilizado é o método das partidas dobradas.
Partida = Lançamento
Dobrada = Duplicidade
O método prevê que para todo débito haverá sempre um crédito e vice-versa. Esse método, 
desenvolvido pelo Frei Luca Pacioli, em 1494, estabelece que cada débito em uma ou mais contas 
contábeis corresponde a créditos em uma ou mais contas. Graficamente, o roteiro da escrituração 
pode ser visualizado da seguinte maneira:
Escrituração contábil e contas retificadoras do Ativo e do Passivo 33
Figura 2 – Roteiro de escrituração contábil
Evento econômico/contábil
Diário e Razão
Balanço Patrimonial 
Demonstração do Resultado 
Demonstração do Fluxo de Caixa 
Demonstração das Mutações do 
Patrimômio Líquido 
Demonstração do Valor Adicionado
Definição das contas.
Reflexo nos livros 
contábeis
Evidenciação dos 
valores nos 
relatórios contábeis
Conta(s) a débito Conta(s) a crédito
Fonte: Elaborada pelo autor.
A primeira etapa do trabalho de escrituração é a definição das contas contábeis que serão 
utilizadas. Após a escolha das contas, deve-se proceder ao lançamento em cada uma delas, confor-
me tenham de ser creditadas ou debitadas.
É importante saber o saldo normal com que se apresenta cada conta contábil – o qual será 
devedor ou credor a depender da conta – usualmente representam um bem, um direito, uma obri-
gação, uma receita ou uma despesa.
Os Ativos, que são representados pelos bens e direitos, são as aplicações de recursos efetua-
das pelas entidades, cujos benefícios esperados relacionam-se com a obtenção de resultados posi-
tivos (lucro), têm saldo devedor porque ali estão os devedores daquele patrimônio, com os quais a 
empresa tem créditos.
O Passivo (incluindo o Patrimônio Líquido) tem saldo credor, pois contempla os credores 
da entidade com os quais a empresa tem débitos (dívida). O Passivo representa o valor das obri-
gações da entidade – tanto de curto quanto de longo prazo – com os financiadores do patrimônio. 
Conceitua-se o Passivo também como as origens ou fontes de recursos, que tanto podem ser ori-
ginados de terceiros (fornecedores, bancos e governo) quanto podem ter como fonte os sócios e 
acionistas, também denominado de capital próprio.
As Receitas têm saldo credor porque concorrem para o aumento do Patrimônio Líquido, ao 
passo que as Despesas têm saldo devedor, pois diminuem o Patrimônio Líquido.
O método das partidas dobradas expressa a ideia de que, ao se movimentar um recurso, a 
operação irá envolver sempre uma origem e uma aplicação deste recurso. Por exemplo, a compra 
de um estoque a prazo tem a aplicação de um recurso no Ativo (estoque), em contrapartida ela 
tem uma fonte de financiamento (origem) desse recurso junto ao fornecedor, pelo prazo que este 
concede à empresa. O lançamento de partida será um débito na conta estoques e a contrapartida 
será representada por um crédito na conta fornecedores do Passivo.
Contabilidade34
Decorrente dessa concepção (cada um ou mais débitos em uma ou mais contas contábeis 
corresponderão a um ou mais créditos em uma ou mais contas contábeis), extrai-se a lógica 
da igualdade do Ativo e do Passivo, ou seja, os saldos credores serão sempre iguais aos saldos 
devedores. Para reforçar essa ideia, pode-se raciocinar que nas transações econômicas não existe 
devedor sem um respectivo credor.
Para facilitar a exposição, a Figura 3 apresenta os seguintes conceitos:
Figura 3 – Escrituração contábil
Ativo e despesas = Saldo devedor 
Passivo e receitas = Saldo credor
Evento
Compra, venda, 
pagamento, 
recebimento
Caixa, estoques, 
fornecedores
Conta 
Contábil
Ativo, Passivo, 
receitas, 
despesas
Grupo a quepertence
Ativo e despesas = Saldo
Devedor – aumentam pelos débi-
tos, diminuem pelos créditos
Passivo e receitas = Saldo
Credor – aumentam pelos créditos, 
diminuem pelos débitos
Reflexo da 
operação
Saldo normal 
da conta
Fonte: Elaborada pelo autor.
3.3 Contas retificadoras do Ativo e do Passivo
As contas retificadoras ou redutoras representam fatos que causaram ou poderão causar re-
duções nos valores de alguns elementos do grupo a que pertencem dentro do Balanço Patrimonial.
As contas retificadoras do Ativo comumente são representativas de provisões que expressam 
possíveis perdas em valores de bens e direitos. Sabe-se que o Ativo possui saldo devedor, portanto, 
suas contas retificadoras são de natureza credora, pois são contas que ajustam ou retificam elemen-
tos do Ativo.
Nesses casos, as contas representativas de objetos das retificações apresentam no Balanço 
Patrimonial o saldo pelo valor líquido, ou seja, o valor nominal da conta reduzido do respectivo 
ajuste. Quanto às provisões para ajustes em valores do Ativo, pode-se representar graficamente 
acerca da necessidade de sua constituição:
Figura 4 – Provisões para ajuste em valores do Ativo
Valor Contábil – VC
Valor líquido de realização é 
maior que o VC
Não há perda
Sim
Mensurar o 
montante da perda 
e contabilizar
Não
Fonte: Elaborada pelo autor.
Escrituração contábil e contas retificadoras do Ativo e do Passivo 35
3.3.1 Contas retificadoras ativas
3.3.1.1 Provisão para créditos de liquidação duvidosa
Quando as empresas vendem a prazo, não raras vezes deparam-se com créditos a receber 
que não são efetivados nos prazos contratados com os clientes. O risco de não recebimento dos 
créditos com clientes ou mesmo de atrasos no recebimento desses valores é intrínseco aos negócios 
em qualquer atividade econômica. Os créditos a receber devem ser avaliados pelo seu valor líquido 
de realização, isto é, o valor que se espera obter em moeda.
A provisão para créditos de liquidação duvidosa tem a finalidade de ajustar as contas a 
receber (créditos) para seu provável valor de realização, tendo como contrapartida uma despesa 
(comercial) no resultado. A contabilidade precisa estar sempre atenta à avaliação da carteira de 
recebíveis da empresa e, sempre em conjunto com o setor de cobrança, deve proceder mensalmente 
com uma análise dos riscos de perdas desses créditos e executar a respectiva provisão.
Tabela 1 – Contabilização na constituição da provisão
Contas contábeis Débito Crédito
Despesa com provisão para créditos de liquidação duvido-
sa – Resultado
R$ 1.000,00 –
Provisão para créditos de liquidação duvidosa – Redutora 
de contas a receber – AC
– R$ 1.000,00
Fonte: Elaborada pelo autor.
Tabela 2 – Contabilização do reconhecimento da perda efetiva, supondo uma perda no valor de R$ 100,00.
Contas contábeis Débito Crédito
Provisão para créditos de liquidação duvidosa – redutora 
de contas a receber – AC
R$ 100,00 –
Contas a receber – AC – R$ 100,00
Fonte: Elaborada pelo autor.
3.3.1.2 Provisão para ajuste do estoque ao valor de mercado
Os estoques são Ativos de grande representatividade nas empresas comerciais e industriais. 
Uma provisão deverá ser constituída quando o custo de aquisição ou produção dos bens constantes 
no Balanço for menor que o seu valor de mercado. Esse ajuste ao valor de mercado se justifica pela 
observância dos princípios registro pelo valor original e prudência, e essa provisão será classificada 
como redutora das contas de estoques.
Outro fundamento para essa provisão é o fato de que nenhum Ativo deve ser registrado e 
mantido no patrimônio por um valor que exceda o seu respectivo valor de recuperação, a teor da 
Norma Brasileira de Contabilidade – NBC TG 01 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos:
Um Ativo está registrado contabilmente por valor que excede seu valor de re-
cuperação se o seu valor contábil exceder o montante a ser recuperado pelo uso 
ou pela venda do Ativo. Se esse for o caso, o Ativo é caracterizado como sujeito 
ao reconhecimento de perdas, e a Norma requer que a entidade reconheça um 
ajuste para perdas por desvalorização. (BRASIL, 2010)
Contabilidade36
Para constituir a provisão, é necessário que os itens que comprovadamente estejam com 
preço inferior ao mercado sejam analiticamente relacionados.
Outra provisão que pode afetar os valores dos estoques é de possíveis perdas ou quebras, ou 
até mesmo itens que estejam comprovadamente obsoletos. A constituição dessa provisão para per-
das também será considerada como um ajuste no estoque e sua contrapartida será em uma conta 
de despesa ou custo.
As duas provisões constituídas referem-se a perdas esperadas em itens dos estoques, mas 
pode-se considerar que a provisão para perdas em estoque retrata um evento de maior gravidade, 
pois a perda é do valor integral do item. Por exemplo, determinada empresa pode ter em estoque 
produtos perecíveis em grande quantidade, cujos prazos de validade vencerão em período menor 
que o tempo em que se estima que serão vendidos tais itens. Nesse caso, a empresa provisiona o 
valor total dos itens, portanto, a perda estimada é do valor integral destes.
Na provisão para ajuste do estoque a valor de mercado, a perda se relaciona com a diferença 
entre o preço pago na aquisição do item e o valor pelo qual se espera realizá-lo (vendê-lo) ao mer-
cado, que nessa circunstância específica é inferior ao custo.
Tabela 3 – Contabilização da provisão para ajuste de estoque a valor de mercado
Contas contábeis Débito Crédito
Despesa com provisão para ajuste do estoque a valor de 
mercado – Resultado
R$ 1.000,00 –
Provisão para ajuste de estoque a valor de mercado – Re-
dutora de estoques
– R$ 1.000,00
Fonte: Elaborada pelo autor.
Em qualquer provisão que a contabilidade julgue prudente constituir e que cause um efeito 
no resultado, isto é, as provisões que têm como contrapartida uma conta de despesa ou custo, de-
ve-se avaliar rotineiramente a ocorrência da perda ou não. Caso a perda estimada não se realize, 
deve-se efetuar a reversão do seu lançamento utilizando-se das mesmas contas do Ativo e do resul-
tado em que foram constituídas.
Tabela 4 – Contabilização do reconhecimento da perda efetiva, supondo uma perda no valor de R$ 100,00.
Contas contábeis Débito Crédito
Provisão para créditos de liquidação duvidosa – Redutora 
de contas a receber – AC
R$ 100,00 –
Contas a receber – AC – R$ 100,00
Fonte: Elaborada pelo autor.
Tabela 5 – Contabilização de reversão de parte da provisão cuja perda não ocorreu, supondo uma perda 
efetiva no valor de R$ 90,00.
Contas contábeis Débito Crédito
Provisão para créditos de liquidação duvidosa – Redutora 
de contas a receber – AC
R$ 10,00 –
Despesa com provisão para créditos de liquidação duvido-
sa – Resultado
– R$ 10,00
Fonte: Elaborada pelo autor.
Escrituração contábil e contas retificadoras do Ativo e do Passivo 37
Nesse caso, a empresa perdeu efetivamente R$ 90,00 do total da perda esperada de R$ 100,00; 
portanto R$ 10,00 será objeto de um lançamento de reversão, debitando-se a conta redutora do 
Ativo com o crédito respectivo na conta de despesa.
3.3.2 Contas retificadoras passivas
3.3.2.1 Empréstimos e financiamentos – encargos prefixados: encargos 
financeiros a transcorrer
Nas operações financeiras relativas a empréstimos com taxa de juros pré-fixados, os encar-
gos financeiros são descontados antecipadamente. Nesses casos, a empresa recebe somente o valor 
líquido do empréstimo, representado pela diferença entre o valor a pagar – que será registrado no 
Passivo – e o valor descontado relativo aos encargos financeiros incidentes na operação.
Ao proceder a contabilização desses empréstimos, a empresa deve registrar o valor recebido 
na conta bancos, o valor total do empréstimo na conta de Passivo (Circulante ou não Circulante, 
conforme o prazo) e os encargos financeiros antecipados serão debitados em uma conta denomi-
nada encargos financeiros a transcorrer, que é redutora da conta empréstimos