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TEORIA DA TRIBUTAÇÃO
Referência
OBJETO DAS FINANÇAS PÚBLICAS
• FORMAS DE OBTER RECURSOS: POLÍTICA TRIBUTÁRIA
• FORMAS DE APLICAR RECURSOS: POLÍTICA ORÇAMENTÁRIA
TRIBUTOS:
ESTRUTURA DA ANÁLISE 
I. DEFINIÇÃO DE TRIBUTO
II. FUNÇÕES DO SISTEMA TRIBUTÁRIO
III. TIPOS DE TRIBUTOS
IV. CARACTERÍSTICAS DESEJÁVEIS PARA UM SISTEMA TRIBUTÁRIO
V. CLASSIFICAÇÃO DOS TRIBUTOS
TRIBUTOS - DEFINIÇÃO
• “Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo 
valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, 
instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa 
plenamente vinculada”
• Fonte: Gadelha, Sergio. Tributação e Funções Clássicas do Estado. 
Módulo IV ENAP
• https://repositorio.enap.gov.br/handle/1/3239
Funções do Sistema 
Tributário
PRIMÁRIA:
A FUNÇÃO PRIMÁRIA DOS 
TRIBUTOS É GERAR RECEITA AO 
GOVERNO PARA FINANCIAR AS 
DESPESAS PÚBLICAS;
ALOCAÇÃO: 
A TRIBUTAÇÃO AFETA OS 
PREÇOS RELATIVOS, AFETANDO 
A ALOCAÇÃO DE RECURSOS 
(EM ALGUMAS INSTÂNCIAS, EM 
DETRIMENTO DA EFICIÊNCIA 
ECONÔMICA);
DISTRIBUIÇÃO:
OS TRIBUTOS PODEM SER 
INSTRUMENTO DE ALTERAÇÃO 
DA DISTRIBUIÇÃO DE RENDA E 
RIQUEZA NA SOCIEDADE;
Funções do Sistema 
Tributário
ESTABILIZAÇÃO:
A POLÍTICA TRIBUTÁRIA 
PODE SER UTILIZADA 
PARA SUAVIZAR OS 
CICLOS ECONÔMICOS. 
INDUÇÃO DE 
COMPORTAMENTO 
DESEJADO:
EX: REDUÇÃO DE 
EXTERNALIDADES 
NEGATIVAS 
I. TIPOS DE TRIBUTOS
Tipos de Tributos
As modalidades tributárias principais instituídas pela 
Constituição Federal de 1988 correspondem a:
• Impostos;
• Taxas;
• Contribuições;
• Empréstimos compulsórios.
IMPOSTOS
• É um tributo cobrado pelo governo, sem um fim específico pré-definido.
Exemplo: O governo arrecada o imposto de renda, por exemplo, sem 
assumir compromisso específico em usar os recursos para financiar um projeto X 
ou Y. 
• Impostos compõem uma “GRANDE CONTA” que financia as mais diversas formas 
de gasto público. 
• Existe, no entanto, um orçamento pré-aprovado a ser cumprido.
TAXAS
• Ao contrário dos Impostos, as taxas são vinculadas a uma prestação de serviço 
público, seja na esfera federal, estadual ou municipal, sendo que uma não pode 
interferir na competência da outra. 
• Assim, uma taxa de competência municipal não pode ser cobrada também pela 
União. 
• Iluminação pública, serviço de coleta de lixo e fiscalização são exemplos de serviços 
públicos taxados ao contribuinte.
CONTRIBUIÇÃO
• Uma figura legal que concede às partes tributadas o direito a alguma 
contrapartida. 
• OU SEJA, O GOVERNO SÓ PODE UTILIZAR ESSA ARRECADAÇÃO PARA 
UM FIM ESPECÍFICO.
EMPRÉSTIMOS COMPULSÓRIOS
• Os Empréstimos Compulsórios são Tributos designados a situações 
extraordinárias e urgentes de calamidade pública ou guerra eminente. 
• A aplicação de seus recursos é destinada exclusivamente para efetivar os fins para 
os quais foram criados. 
• É o caso de empréstimos para auxiliar na reconstrução de cidades acometidas por 
enchentes ou outros desastres naturais, por exemplo. 
• Teoricamente, por tratar-se de um empréstimo, a União deve restituí-lo da 
mesma forma como foi recolhido.
TRIBUTO vs IMPOSTO
• O tributo, segundo a legislação brasileira, é uma prestação pecuniária 
compulsória que deve ser paga em moeda ou em algum valor ao qual ela seja 
expressa.
• Seu pagamento deve ser in natura ou in labore e instituído em lei, sendo cobrada 
diante atividade administrativa plenamente vinculada.
• Uma exceção para isso é o art. 156 XI CTN que vincula a possibilidade do devedor 
atribuir como forma de pagamento algum bem imóvel. 
• O imposto é um tipo de tributo.
II. CARACTERÍSTICAS DESEJÁVEIS DE 
UM SISTEMA TRIBUTÁRIO
CARACTERÍSTICAS DESEJÁVEIS DE UM SISTEMA TRIBUTÁRIO
O SISTEMA TRIBUTÁRIO PODE SER AVALIADO QUANTO A UMA FORMA 
“IDEAL” CONSIDERANDO-SE OS SEGUINTES PARÂMETROS OU ATRIBUTOS:
1. EQUIDADE 
2. PROGRESSIVIDADE 
3. NEUTRALIDADE 
4. SIMPLICIDADE 
O SISTEMA TRIBUTÁRIO PODE SER AVALIADO COMO SENDO “IDEAL” QUANDO 
ATENDE ÀS SEGUINTES CARACTERÍSTICAS:
1. EQUIDADE
A distribuição do ônus tributário deve ser equitativa entre os indivíduos da 
sociedade (cada indivíduo deve contribuir com uma parcela “justa” para cobrir 
os custos do governo).
CRITÉRIOS PARA A DEFINIÇÃO DO QUE É “JUSTO”?:
PRINCÍPIO DO BENEFÍCIO: 
Cada indivíduo deveria contribuir com um valor proporcional aos benefícios gerados pelo 
consumo do bem público. 
(Exemplo clássico – imposto sobre combustível CIDE aplicado à manutenção das estradas)
PRINCÍPIO DA CAPACIDADE DE PAGAMENTO: 
(Ao contrário do critério anterior, permite formular uma regra geral) – A renda ou lucro da 
empresa podem ser referências adequadas.
Reduzir distorções significativas na incidência dos impostos sobre as empresas, 
influenciando negativamente as decisões sobre investimentos e geração de empregos;
Equidade (cont.)
2. PROGRESSIVIDADE 
PRINCÍPIO QUE SE DEVE TRIBUTAR MAIS QUEM TEM RENDA MAIS 
ALTA. 
• Ideia: quem recebe mais renda deve pagar uma proporção maior de 
impostos relativamente às pessoas de mais baixa renda. 
• Exemplo: imposto de renda com alíquotas progressivas.
CURVA DE LAFER: 
• Ilustra um limite para o aumento de alíquotas de imposto pelo governo
sem comprometer a receita com arrecadação. 
PRINCÍPIOS BÁSICOS: 
• Com alíquota tributária nula (0), a receita com imposto é nula.
• No entanto, com alíquota de 100%, a receita dos indivíduos torna-se 
nula, pois ninguém irá trabalhar para que o governo se aproprie de toda
a renda. 
• PORTANTO HÁ UM NÍVEL DE ALÍQUOTA QUE MAXIMIZA A RECEITA.
2. Progressividade – conceitos relacionados
A PARTIR DO PONTO DE MÁXIMO, NO “LADO ERRADO DA CURVA” – DIREITO – AUMENTOS NAS ALÍQUOTAS
PRODUZEM UMA EVASÃO E/OU DESESTÍMULO ÀS ATIVIDADES FORMAIS QUE SUPERAM O AUMENTO DA
ALÍQUOTA, GERANDO PERDA DE RECEITA.
3. NEUTRALIDADE
• Quando o sistema tributário não provoca 
distorção na alocação de recursos, portanto 
não prejudica a eficiência do sistema 
econômico.
3. Neutralidade (cont.)
• CASO OPOSTO – NÃO NEUTRALIDADE
O CASO DO IMPOSTO SELETIVO SOBRE O CONSUMO - NÃO HÁ NEUTRALIDADE. 
• PODE LEVAR, POR EXEMPLO, A UMA REDUÇÃO NO CONSUMO.
EX: IMPOSTO SOBRE BEBIDAS ALCOÓLICAS, CIGARROS, ETC – COMBATE ÀS 
EXTERNALIDADES NEGATIVAS.
Cumulativos não proporcionam neutralidade
• Não Neutro:
‘Diz-se de um imposto que incide em todas as etapas intermediárias dos 
processos produtivo e/ou de comercialização de determinado bem, inclusive 
sobre o próprio imposto anteriormente pago, da origem até o consumidor final, 
influindo na composição de seu custo e, em consequência, na fixação de seu 
preço de venda’. (PORTAL TRIBUTÁRIO)
http://www.portaltributario.com.br/
Cumulativos não proporcionam neutralidade
Isso significa que a empresa não terá direito a crédito do imposto pago no 
momento da aquisição de uma mercadoria. Por essa razão, são conhecidos 
como impostos em cascata.
• IMPOSTO CUMULATIVO: O PIS (Programa de Integração Social);
• * A COFINS (Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social)
• * A antiga CPMF (Contribuição Provisória sobre Movimentação Financeira)
• É necessário atentar-se que no caso do PIS e da COFINS há uma 
particularidade: O imposto é cumulativo para empresas de lucro presumido, 
porém, é não cumulativo para empresas do lucro real.
4. SIMPLICIDADE
O IMPOSTO DEVE SER SUFICIENTEMENTE SIMPLES PARA QUE:
. O GOVERNO POSSA ACOMPANHAR A ARRECADAÇÃO E TRABALHAR COM OS 
VALORES A SEREM ARRECADADOS.
. O CONTRIBUINTE COMPREENDA O SEU MECANISMO.
EXEMPLO: IMPOSTO ÚNICO NO VAREJO
Resumindo
Quatro critérios para definir um sistema tributário desejável:
1. Equidade
2. Progressividade
3. Neutralidade
4. Simplicidade
• Outros ainda podem ser úteis e mesmo essenciais em determinados contextos 
como: flexibilidade, transparência, ...
III. CLASSIFICAÇÃO DOS TRIBUTOS
III. Classificação dos Tributos
III.1. DISTRIBUIÇÃO DA CARGA 
TRIBUTÁRIA
III.2. FORMA DE INCIDÊNCIA
III.3. BASE DE CÁLCULO
III.4. FORMADE APURAÇÃO OU 
PROCEDIMENTO DE CÁLCULO 
III.1. SEGUNDO A DISTRIBUIÇÃO DA CARGA TRIBUTÁRIA
a) PROGRESSIVO 
b) REGRESSIVO 
c) NEUTRO
Do ponto de vista da DISTRIBUIÇÃO DA CARGA TRIBUTÁRIA, os tributos podem ser:
a) PROGRESSIVO: o valor ou percentual de imposto a pagar aumenta para 
níveis de renda mais elevados.
Exemplo: Imposto de renda.
b) REGRESSIVO: à medida que a renda aumenta a relação entre imposto a 
pagar e a renda decresce 
Exemplo: Valor fixo constante sobre alimentos.
Do ponto de vista da DISTRIBUIÇÃO DA CARGA TRIBUTÁRIA, os tributos 
podem ser:
c) NEUTRO: um valor percentual constante incide para todos os níveis de 
renda. 
A tributação sobre o consumo é “neutra” quando os agentes econômicos 
não levam em conta o imposto que incide sobre bens e serviços para 
tomar suas decisões (o que, quanto e para quem produzir). 
• Para termos um tributo sobre o consumo neutro, é preciso que a 
incidência do tributo se distribua de forma tal que os agentes 
econômicos sejam indiferentes ao tributo.
Do ponto de vista da DISTRIBUIÇÃO DA CARGA TRIBUTÁRIA, os tributos 
podem ser:
Neutro (cont.)
c) NEUTRO: um valor percentual constante incide para todos os níveis de 
renda.
• Isto não significa que o mercado não seja influenciado pela tributação sobre 
bens e serviços, já que os preços respectivos passam a incluir uma parcela 
representada pelo tributo. 
• O importante é que o tributo se distribua de forma a não influenciar a tomada 
de decisão dos agentes econômicos.
• O Brasil adota impostos não-cumulativos (IPI e ICMS), que permitem uma 
distribuição do ônus tributário proporcionalmente a quanto cada um 
adiciona de valor ao produto.
• Isto não significa que a “tributação é neutra”. 
• Ao contrário, à medida em que as isenções, incentivos e benefícios fiscais 
criam “vantagens fiscais” para alguns em detrimento de outros. 
• Neste caso, a tributação passa a ser um fator fundamental na tomada das 
decisões dos agentes econômicos.
Distribuição da Carga Tributária (cont.)
III.2. SEGUNDO A FORMA DE INCIDÊNCIA
Quanto à Forma de Incidência
a. IMPOSTOS DIRETOS: 
• INCIDEM SOBRE PESSOAS OU ENTIDADES LEGAIS, TAIS COMO FIRMAS (IMPOSTO 
SOBRE PESSOA FÍSICA e JURÍDICA); ESTANDO, PORTANTO, ASSOCIADOS À
CAPACIDADE DE PAGAMENTO DE CADA CONTRIBUINTE.
b. IMPOSTOS INDIRETOS: 
• INCIDEM SOBRE CONSUMO, VENDAS DE PROPRIEDADES, INDEPENDENTE DAS 
CARACTERÍSTICAS DOS INDIVÍDUOS. (PODEM SE TORNAR REGRESSIVOS)
Exemplos de Impostos Diretos
• IMPOSTO DE RENDA – IRPF (OU IRPJ)
• INCIDE SOBRE REMUNERAÇÕES GERADAS NO SISTEMA ECONÔMICO:
• SALÁRIOS, JUROS, DIVIDENDOS E ALUGUÉIS. 
• É COBRADO EM BASE PESSOAL, COM ISENÇÕES OU ALÍQUOTAS 
PROGRESSIVAS, DETERMINADAS PELAS CARACTERÍSTICAS INDIVIDUAIS 
DO CONTRIBUINTE.
IMPOSTOS INDIRETOS SOBRE O CONSUMO: 
EXEMPLOS NO CASO DA ECONOMIA BRASILEIRA
• PRINCIPAIS MODALIDADES DE TRIBUTAÇÃO SOBRE O CONSUMO:
ICMS – IMPOSTO (ESTADUAL) SOBRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E SERVIÇOS 
IPI – IMPOSTO (FEDERAL) SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS 
ISS – IMPOSTO (MUNICIPAL) SOBRE A PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS 
PIS/COFINS – CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL 
• PIS – PROGRAMA DE INTEGRAÇÃO SOCIAL
• COFINS – CONTRIBUIÇÃO PARA FINANCIAMENTO DA SEGURANÇA SOCIAL
III.3. SEGUNDO A BASE DE INCIDÊNCIA
Segundo a Base de Incidência
a) RENDA: imposto que incide 
sobre a renda gerada na 
economia.
b) PATRIMÔNIO: imposto que 
incide sobre um patrimônio 
(imóvel, por exemplo).
c) VENDAS: imposto que incide 
sobre vendas de mercadorias e 
serviços.
III.4. FORMA DE APURAÇÃO OU 
PROCEDIMENTO DE CÁLCULO
SEGUNDO A FORMA DE APURAÇÃO OU 
PROCEDIMENTO DE CÁLCULO
a. IMPOSTO EM CASCATA E SOBRE VALOR ADICIONADO (IVA) 
b. IMPOSTO “POR DENTRO” E “POR FORA”
• IMPOSTO EM CASCATA 
• QUANDO EXISTE INCIDÊNCIA DE IMPOSTO SOBRE IMPOSTO EM UMA ETAPA ANTERIOR DE 
PRODUÇÃO OU CONSUMO. 
• EXEMPLOS:
• COM BASE NO VALOR DAS VENDAS: COBRADOS EM TODOS OS ESTÁGIOS DO PROCESSO DE 
PRODUÇÃO/COMERCIALIZAÇÃO E COM BASE NO VALOR DAS VENDAS EM CADA ETAPA DO 
CICLO. 
• IVV – IMPOSTO SOBRE VENDAS AO VAREJO - COBRADOS APENAS NO ÚLTIMO ESTÁGIO DO 
PROCESSO DE COMERCIALIZAÇÃO (VAREJISTA), COM BASE NO VALOR DE VENDA AO 
CONSUMIDOR FINAL.
SEGUNDO A FORMA DE APURAÇÃO OU 
PROCEDIMENTO DE CÁLCULO
Críticas aos impostos em cascata. 
Exemplo: Pis/Cofins
• - GERALMENTE SÃO PREJUDICIAIS À EFICIÊNCIA ECONÔMICA, UMA VEZ QUE PROVOCAM 
DISTORÇÕES NOS PREÇOS RELATIVOS (AUMENTANDO OS CUSTOS) – PODE REDUNDAR EM 
PROBLEMA DE NÃO NEUTRALIDADE – “FORÇANDO UMA VERTICALIZAÇÃO DO SISTEMA 
PRODUTIVO E DE COMERCIALIZAÇÃO”.
• - IMPLICAÇÕES NA ALOCAÇÃO DOS RECURSOS, TENDO EM VISTA QUE INTRODUZ UM VIÉS: 
PRODUTOS COM MAIOR NÚMERO DE ETAPAS DE PRODUÇÃO E COMERCIALIZAÇÃO FICAM 
SUJEITOS A UMA MAIOR INCIDÊNCIA.
IMPOSTO SOBRE VALOR ADICIONADO 
• IMPOSTO SOBRE VALOR ADICIONADO (IVA) 
• COBRADO EM TODOS OS ESTÁGIOS DO PROCESSO DE PRODUÇÃO/COMERCIALIZAÇÃO, 
COM BASE NO VALOR ADICIONADO EM CADA ETAPA DO CICLO
• O IMPOSTO A PAGAR É OBTIDO A PARTIR DA APLICAÇÃO DE UMA DETERMINADA 
ALÍQUOTA SOBRE O VALOR ADICIONADO.
• CONSIDERA A SOMA DE TODOS OS PAGAMENTOS A FATORES DE PRODUÇÃO, 
INCLUSIVE OS LUCROS AUFERIDOS PELA EMPRESA.
• Caso não houvessem exceções, este poderia ser um exemplo de imposto neutro.
EXEMPLO – MÉTODO DO CRÉDITO FISCAL
• CRÉDITO FISCAL: 
• Em determinado período t, no tempo:
• IVA DAS VENDAS – IVA DAS COMPRAS = CRÉDITO 
• VANTAGEM DESSE MÉTODO:
• AUTOFISCALIZAÇÃO TRIBUTÁRIA, TENDO EM VISTA QUE O DIREITO AO USO 
DO CRÉDITO FISCAL ESTÁ CONDICIONADO AO LANÇAMENTO DO IMPOSTO 
RECOLHIDO NA NOTA FISCAL.
• ICMS – IMPOSTO SOBRE A CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E SERVIÇOS 
(Constituinte de 1988 – ICM) – abrangência da base.
IMPOSTO SOBRE VALOR ADICIONADO (IVA) 
IMPOSTO “POR DENTRO” E “POR FORA”
•No Brasil, a prática de incluir o imposto na sua 
própria base, portanto cobrar imposto sobre 
imposto (popularmente chamada de Cálculo 
“Por Dentro”) , foi introduzida na criação do 
ICM (precursor do ICMS) em 1966.
IMPOSTOS QUE PODEM SER CALCULADOS 
“POR DENTRO” E “POR FORA” :
Considerar: P = B + T
Onde: 
P = preço unitário incluindo imposto, também chamado de preço “cheio”.
B = base de cálculo do imposto ou valor líquido de imposto.
T = valor do tributo.
A definição está associada à forma de cálculo do valor de T:
“Por fora”: T = t.B (t: % imposto) exemplo:
“Por dentro”: T = t.P (t: % imposto)
SÉRGIO ZIMMERMAN (CEO DA PETZ);
CONGRESSO BRASILSHOP 2018
O Brasil tem 34% de carga tributária. E, ao contrário do que alguns acham, 
não é a taxa mais alta do mundo, é exatamente a média do que se tributa 
no mundo todo. 
Tem países que tributam 46, 47% enquanto outros tributam 15 ou 20%. 
O problema não é o tamanho da carga tributária: é a contrapartida que 
recebemos por ela. O Brasil é, com certeza, o pior país do mundo em 
contrapartida. 
Pagamos tudo isso e não temos saúde, educação e nem segurança. 
Acabamos pagando em duplicidade essas coisas quando usamos.
O segundo problema é a estrutura da carga tributária. No resto do mundo ela é 
formada, basicamente, 40% na renda e 20% em cima do consumo. 
Aqui no Brasil é 50% no consumo e 20% na renda. 
Então, isso provoca uma distorção gigante onde o mais rico paga menos imposto, 
proporcionalmente, do que o mais pobre. O mundo inteiro tem um sistema 
progressivo de renda, onde quanto mais rico você é mais você paga imposto. Aqui, 
quanto mais rico você é menos você paga.
O Brasil não tributa dividendos de empresas quando é distribuído lucro para 
pessoa física - só aqui e na Estônia que isso acontece. 
Então, o Brasil tem distorções que favorecem muito quem mais ganha. 
E o maior problema de todos é que esse imposto sobre o consumo está embutido no 
preço.
Nos EUA, quando você vê um produto na vitrine por US$ 100, no caixa você paga 
US$ 110 – 100 do produto e mais 10 dos impostos.
https://www.ospcontabilidade.com.br/blog/a-carga-tributaria-no-brasil-e-no-mundo-comparativo-e-necessidade-de-mudancas/