IBET - Módulo IV - Seminário I

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IBET – INSTITUTO BRASILEIRO DE ESTUDOS TRIBUTÁRIOS 
Módulo IV: Controle da Incidência Tributária 
Seminário I: Regra Matriz de Incidência, Obrigação Tributária e Sujeição Passiva 
Aluno: Gabriel de Sousa Lopes 
 
1. Que é norma jurídica? E regra-matriz de incidência tributária (RMIT)? Qual a função do 
consequente normativo? E da base de cálculo? 
 
Conforme a explicação de Aurora Tomazini de Carvalho (em seu "Curso de Teoria Geral do 
Direito", página 285), as normas jurídicas constituem elementos do direito positivo, 
apresentando enunciados prescritivos. São construídas a partir de enunciados que, no que 
tange às significações, também podem ser considerados proposições jurídicas. Essas normas 
mantêm entre si relações de coordenação e subordinação, delineando o direito como um 
conjunto de significados com base na deontologia. 
 
Em outras palavras, representam o mínimo deôntico expresso como proposição prescritiva, 
surgindo da interpretação de enunciados jurídicos por um sujeito, que agrega significado. 
Vale destacar que a norma jurídica completa resulta da união da norma primária, emergente 
de um evento que combina com a prescrição de conduta, com a norma secundária, esta 
última determinando sanções a serem aplicadas caso a conduta prescrita na norma primária 
não seja realizada após a ocorrência do evento descrito. 
 
A conceituação da regra-matriz de incidência tributária pode levar a duas interpretações, 
suscitando o desafio da ambiguidade, comum em termos jurídicos. 
 
De acordo com Aurora Tomazini de Carvalho (em seu "Curso de Teoria Geral do Direito", 
página 384, 2014), a regra-matriz de incidência tributária pode ser compreendida como (i) 
uma estrutura lógica, um esquema sintático que guia o intérprete na organização de 
significados para construir a norma jurídica. Essa estrutura é abstrata, mas a regra-matriz de 
incidência tributária também pode ser entendida como (ii) a norma jurídica em seu sentido 
estrito, quando todos os seus campos sintáticos são preenchidos semanticamente, formando 
uma estrutura completa. 
 
Assim, a regra-matriz de incidência tributária emerge como uma ferramenta que expõe a 
estrutura lógica e estrutural fundamental para a compreensão da norma jurídica. Essa 
ferramenta se desdobra ao se construir os conceitos conotativos da norma, que abrangem, 
no antecedente, critérios materiais, temporais e espaciais, e no consequente, critérios 
pessoais e prestacionais. 
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A funcionalidade prática da regra-matriz de incidência tributária no contexto do direito 
positivo reside em permitir uma análise mais aprofundada das proposições normativas, 
expondo os componentes da hipótese e do consequente das normas jurídicas. 
 
O consequente normativo tem como principal finalidade estabelecer critérios pessoais e 
quantitativos, criando um vínculo de obrigações entre o Estado e o contribuinte. 
 
A base de cálculo, além de delimitar a magnitude sobre a qual uma alíquota específica será 
aplicada para determinar o valor a ser recolhido (mensurando as proporções econômicas), 
também serve para confirmar ou refutar o critério material subjacente à hipótese tributária. 
 
2. É possível admitir a constitucionalidade da base de cálculo arbitrada, considerando 
que nela não identificamos a necessária correspondência entre a base e a riqueza 
manifestada pelo fato jurídico tributário? Se sua resposta for positiva, em quais condições? 
 
Compreendo que, mesmo considerando que a base de cálculo desempenhe o papel de reafirmar o 
critério material do tributo e estabelecer as proporções econômicas do tributo a ser recolhido, com 
destaque para o princípio da capacidade contributiva (que destaca as capacidades financeiras 
individuais que viabilizam o pagamento do tributo), há situações em que, devido à ausência de critérios 
conclusivos, se faz necessário o estabelecimento da base de cálculo por meio de arbitragem, sendo 
essa medida, portanto, em conformidade com a Constituição. 
 
A arbitragem nesse contexto deve ser adotada de modo excepcional, sendo viável somente nos casos 
em que o contribuinte se abstém ou se recusa a fornecer informações cruciais para determinar a base 
de cálculo, ou quando tais informações, mesmo se fornecidas, não podem ser consideradas confiáveis 
devido à falta de documentação adequada. Nesses casos, a utilização do arbitramento é admissível, 
com a observação de que, em situações de contestação, uma avaliação contraditória, seja 
administrativa ou judicial, é permitida conforme estipulado no artigo 148 do Código Tributário Nacional. 
 
3. Distinguir: obrigação tributária e deveres instrumentais. Multa pelo não pagamento 
caracteriza-se como obrigação tributária? Justifique analisando criticamente o art. 113 do 
CTN. 
 
Bem, de acordo com o disposto no artigo 113, §1º, do Código Tributário Nacional, a obrigação tributária 
é caracterizada como a obrigação pecuniária que o sujeito passivo da obrigação tributária deve 
cumprir, ou seja, o dever de pagamento. 
 
Os deveres instrumentais, também conhecidos como deveres de suporte, por cercarem a obrigação 
principal, são constituídos por ações a serem realizadas ou evitadas, necessárias para que a autoridade 
fiscal possa determinar e recolher o montante referente à obrigação principal. Essa compreensão 
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decorre do §2º do mesmo artigo mencionado. Esses deveres não constituem um objetivo em si, mas sim 
meios para garantir a efetivação do pagamento da obrigação principal. 
 
Além disso, em relação à segunda indagação levantada, entendo que a multa decorrente do não 
pagamento também é considerada uma obrigação tributária, porém, não se classifica como um tributo, 
pois constitui uma penalidade por infração legal. Essa interpretação está embasada no §3º do 
mencionado artigo. 
 
Vale ressaltar uma observação crítica em relação ao artigo 113, §3º do CTN, que iguala o pagamento 
de tributo e a penalidade pecuniária no que diz respeito à determinação da obrigação principal. Essa 
equiparação é questionável, uma vez que o "art. 3º do CTN estabelece como um dos requisitos que a 
prestação pecuniária não seja uma sanção por ato ilícito" ao definir tributo. 
 
4. Que é sujeição passiva? Definir os conceitos de: (i) sujeito passivo; (ii) contribuinte; (iii) 
responsável tributário; e (iv) substituto tributário – distinguindo: substituição tributária para trás, 
para frente e convencional (concomitante); agente de retenção e substituição para frente. O 
responsável (art. 121, II, do CTN) é: (i) sujeito passivo da relação jurídica tributária; (ii) de 
relação de dever instrumental; ou (iii) de relação jurídica sancionatória? 
 
A respeito da sujeição passiva, que é abordada no âmbito do critério pessoal do consequente da regra-
matriz de incidência tributária (RMIT), é possível conceituá-la como a condição de estar vinculado ao 
pagamento de tributo ou penalidade pecuniária. 
 
1 - O sujeito passivo é o participante da relação tributária que é encarregado de cumprir a obrigação 
tributária principal e os deveres instrumentais; 
 
2 - O contribuinte corresponde ao sujeito passivo que possui uma relação pessoal e direta com a 
situação que originou a concretização da hipótese de incidência tributária do referido tributo; 
 
3 - O responsável tributário é o sujeito passivo indicado pela lei para cumprir a obrigação tributária, 
mesmo que não seja o contribuinte real. 
 
4 - A partir da explicação anterior, entende-se que o substituto tributário é uma das categorias possíveis 
de responsáveis tributários. O substituto pode ser enquadrado em uma das seguintes modalidades de 
substituição: substituição para trás, que ocorre quando o pagamento do tributo é adiado pelo fisco e, 
consequentemente, recai sobre o próximo participante da cadeia de produção do bem tributado; 
substituição para frente, que ocorre com a tributação antecipada,antes mesmo da ocorrência da 
hipótese de incidência tributária; além disso, a substituição pode ser concomitante, ocorrendo no 
mesmo momento da hipótese de incidência tributária, mas com a obrigação atribuída ao responsável 
tributário. 
 
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Além disso, de acordo com as disposições dos artigos 121 e 122 do Código Tributário Nacional, o 
responsável tributário se apresenta como sujeito passivo da relação jurídica tributária em relação ao 
pagamento da obrigação principal, e também como sujeito passivo da relação jurídica sancionatória 
no tocante ao pagamento da penalidade pecuniária. 
 
5. Quanto à Responsabilidade Tributária, pergunta-se: 
 
a) Qual a natureza jurídica da norma de responsabilidade: norma jurídica tributária ou 
não-tributária; dispositiva ou sancionadora? 
 
Conforme destacado por Maria Rita Ferragut no livro "Responsabilidade Tributária e o Código Civil de 
2002", perspectiva com a qual estou em acordo, a norma que trata da responsabilidade tributária possui 
uma natureza de cunho tributário. Essa norma pode ser categorizada tanto como uma disposição 
normativa primária, quanto como uma disposição normativa primária sancionatória. 
 
b) Qual a espécie de responsabilidade prevista no artigo 135 do CTN? Poderia o fiscal 
lavrar auto de infração contra o contribuinte e, posteriormente, executar o sócio de forma 
solidária à empresa? (Vide anexos IV e V). 
 
A modalidade de responsabilidade prevista no artigo 135 do CTN é caracterizada por ter um 
enfoque sancionatório. 
 
O fiscal não tem a prerrogativa de emitir uma autuação contra o contribuinte e, 
subsequentemente, executar o sócio de maneira solidária à empresa. Isso ocorre porque, 
para esse tipo específico de imputação de responsabilidade tributária, o artigo 135 do CTN 
demanda a ocorrência de "ações realizadas com excesso de poderes ou violação de leis, 
contrato social ou estatutos". Esses elementos, evidentemente, devem ser devidamente 
comprovados no processo ou procedimento administrativo tributário que precede a inclusão 
do débito na dívida ativa. 
 
c) A dissolução irregular da sociedade caracteriza infração à lei apta a ensejar a 
responsabilidade do(s) sócio(s) pelas dívidas da pessoa jurídica? Em caso positivo, qual sócio 
ou administrador pode ser alcançado: o da época do inadimplemento do tributo ou do 
momento em que ocorre a dissolução irregular? (VI e VII e VIII). 
 
A dissolução irregular da sociedade, de fato, constitui uma violação da lei capaz de justificar 
a imputação de responsabilidade ao(s) sócio(s) em relação às obrigações financeiras da 
entidade jurídica. Essa situação configura um cenário em que a exigência do cumprimento 
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da obrigação tributária do verdadeiro contribuinte se torna inviável. Considerando que tal 
dissolução foi executada de maneira irregular, sem seguir os procedimentos de liquidação 
estabelecidos para a pessoa jurídica, é apropriado que o sócio administrador seja 
responsabilizado solidariamente pelo débito tributário. 
 
É minha interpretação que o sócio ou administrador que pode ser afetado pela 
responsabilidade é aquele vinculado à data em que ocorre a dissolução irregular. Isso se 
justifica pelo fato de que essa pessoa é responsável pela execução do ato ilícito que 
fundamenta a imputação de responsabilidade. 
 
d) O mero inadimplemento da obrigação de pagar o tributo pode ser justificativa para 
aplicação do artigo 135 do Código Tributário Nacional? Justifique sua resposta para além da 
aplicação da Súmula n° 430 do STJ. (Vide anexos IX e X) 
 
Não, o simples não cumprimento da obrigação de efetuar o pagamento do tributo não pode, 
de maneira alguma, ser considerado uma justificativa para aplicar o disposto no artigo 135 
do Código Tributário Nacional. O artigo 135 do CTN prevê somente a possibilidade de atribuir 
responsabilidade pessoal às pessoas mencionadas em casos nos quais tenham praticado 
ações com excesso de autoridade ou tenham infringido leis, contrato social ou estatutos. No 
que se refere à primeira circunstância que autoriza a imposição de responsabilidade, a 
expressão "excesso de autoridade" refere-se à ação individual e arbitrária dos representantes 
da pessoa jurídica mencionados nos incisos I a III, ultrapassando os poderes conferidos pela 
legislação em vigor, pelo contrato social ou pelo estatuto. Quanto à segunda maneira de 
justificar a imputação, "infração de leis, contrato social ou estatutos" se refere a atos 
cometidos de maneira intencional ou com a finalidade de enganar por parte dos 
representantes da pessoa jurídica, com o objetivo de evitar o cumprimento da obrigação 
tributária. Essa situação não se relaciona necessariamente com o simples não pagamento do 
tributo, pois a existência de débitos e obrigações financeiras de uma empresa para com o 
fisco, assim como com terceiros, é parte intrínseca das atividades empresariais, sendo o não 
pagamento uma consequência previsível tanto quanto o pagamento. 
 
Nesse contexto, é essencial entender que a falta de pagamento do débito tributário é um 
evento que se insere na gama das possibilidades, é algo esperado dentro do espectro entre 
cumprimento e não cumprimento, a ponto de o legislador ter estabelecido procedimentos 
específicos para o órgão fiscal perseguir a satisfação do seu crédito tributário. Responsabilizar 
pessoalmente o representante legal da pessoa jurídica sem a ocorrência de qualquer uma 
das situações delineadas no artigo 135 do Código Tributário Nacional não é uma das formas 
legais de assegurar o recebimento do crédito fiscal. 
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6. Quanto à caracterização de grupo econômico, pergunta-se? 
 
a) Que é grupo econômico? Quais são os requisitos para a aplicação da 
desconsideração da personalidade jurídica, prevista no art. 50 do CC? Ela pode ser aplicada 
ao direito tributário para fins de caracterização de grupo econômico? Há dispositivos 
específicos na legislação tributária que fundamentam a responsabilização do grupo 
econômico? A caracterização implica reconhecimento de responsabilidade solidária? (Vide 
anexo XI e XII). 
 
Podemos conceituar grupo econômico como a união de duas ou mais pessoas jurídicas, para 
atuação de forma coordenada, com objetivos em comum e com relação de subordinação 
entre si, caracterizando controle de uma sobre as demais. 
 
Para aplicação da desconsideração da personalidade jurídica prevista no artigo 50 do 
Código Civil, é necessária a ocorrência de abuso da personalidade jurídica, que se 
caracteriza pelo desvio de finalidade ou pela confusão patrimonial. E tal dispositivo legal 
pode ser aplicado sim ao direito tributário para fins de caracterização de grupo econômico, 
pois o “abuso da personalidade jurídica” carrega o caráter de ação dolosa que possuí a 
finalidade de lesar credores. 
 
Apesar de ser um dispositivo genérico, o artigo 124, I, do Código Tributário Nacional pode ser 
considerado como um dispositivo da legislação tributária que fundamenta a 
responsabilização do grupo econômico. 
 
Como fundamento nas questões anteriores, pessoalmente, entendo que a caracterização do 
grupo econômico não implica necessariamente reconhecimento de responsabilidade 
solidária, pois, a princípio, pode haver um grupo econômico que não atue de forma dolosa 
para lesar credores, não sendo legítima a responsabilização solidária diante disso. 
 
b) Uma vez instaurado o incidente de desconsideração da personalidade jurídica, nos 
termos dos arts. 133 e seguintes do NCPC (Lei nº 13.105 de 2015), a defesa apresentada pela 
pessoa jurídica responsabilizada pela obrigação tributária de outra empresa integrante do 
mesmo grupo econômico pode versar sobre o mérito da cobrança (inexigibilidade do crédito 
tributário), ou apenas sobre a ilegitimidade de sua inclusão no polo passivo da execução 
fiscal? 
 
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Entendo que, no específico caso de instauraçãode incidente de desconsideração da 
personalidade jurídica, a defesa apresentada pela pessoa jurídica responsabilizada pela 
obrigação tributária pela obrigação tributária de outra empresa integrante do mesmo grupo 
econômico deve versar, a princípio, somente sobre a ilegitimidade de sua inclusão no polo 
passivo da execução fiscal. Todavia, se o juízo optar por desconsiderar a personalidade 
jurídica e efetivamente incluir o novo devedor, a este deve ser oportunizada a apresentação 
de defesa sobre o mérito da cobrança.