AULA 04

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AULA 4 - 
ADMINISTRAÇÃO 
TRIBUTÁRIA, PROCESSO 
TRIBUTÁRIO E 
PLANEJAMENTO 
TRIBUTÁRIO
• Analisar a estrutura e o funcionamento da administração tributária;
• Entender como se dão as garantias e os privilégios conferidos ao crédito tributário;
• Compreender o funcionamento do processo tributário, desde a fase administrativa até a fase 
judicial;
• Compreender o que é o planejamento tributário, seu tratamento perante a legislação em 
vigor e como ele é realizado na prática profissional.
CONTEXTUALIZANDO A APRENDIZAGEM
Na Aula 3, prosseguimos com o estudo do direito tributário, na qual analisamos os tipos de 
tributos, as repartições das receitas tributárias, os principais impostos atualmente existentes e os 
regimes brasileiros de tributação, notadamente o Simples Nacional.
Você sabe o que são e como funcionam os procedimentos adotados pela Administração 
Tributária? Neste sentido, compreende o papel da fiscalização, da inscrição dos débitos 
tributários em dívida ativa, da cobrança extrajudicial e judicial do crédito tributário (por meio de 
atos como protesto de CDA´s e execução fiscal) e das medidas de controle e verificação da 
regularidade fiscal do contribuinte (como a emissão de certidões de regularidade fiscal)? É 
capaz de compreender como se dão as garantias e privilégios conferidos ao crédito tributário 
sobre outros créditos existentes em face de um mesmo devedor? Pode compreender o 
funcionamento do processo tributário, desde a fase administrativa até a fase judicial? Sabe o 
que é o planejamento tributário, qual seu tratamento dado pela legislação e como ocorre na 
prática?
Neste momento, podemos iniciar o estudo de outros assuntos pontuais ainda em matéria 
tributária, como Administração Tributária, garantias e privilégios atribuídos ao crédito tributário, 
processo tributário, planejamento tributário e temas, ou questões mais específicas, recorrentes e 
importantes dentro destes assuntos.
Mapa mental panorâmico
Para contextualizar e ajudá-lo(a) a obter uma visão panorâmica dos conteúdos que você estudará na Aula 4, bem como entender a inter-
relação entre eles, é importante que se atente para o Mapa Mental, apresentado a seguir:
ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA, PROCESSO TRIBUTÁRIO E PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO
1  ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
1.1 FISCALIZAÇÃO
1.2 DÍVIDA ATIVA
1.3 PROTESTO DE CDA
1.4 CERTIDÕES DE REGULARIDADE FISCAL
1.5 EXECUÇÃO FISCAL
1.6 DECADÊNCIA E PRESCRIÇÃO
1.7 DISPOSIÇÕES FINAIS E TRANSITÓRIAS DO CTN
2 GARANTIAS E PRIVILÉGIOS DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO
2.1 GARANTIAS
2.2 PREFERÊNCIAS (OU PRIVILÉGIOS) DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO
3 PROCESSO TRIBUTÁRIO ADMINISTRATIVO E JUDICIAL
3.1 PROCESSO ADMINISTRATIVO
3.2 PROCESSO JUDICIAL
3.2.1 AÇÕES E DEFESAS DO CONTRIBUINTE
4 PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO
ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA, PROCESSO TRIBUTÁRIO E PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO
1  ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
A administração tributária, fundamental para o cumprimento do objetivo do Poder Público de efetivamente obter receita tributária 
(SABBAG, 2019), consiste basicamente nos procedimentos descritos nos arts. 194 a 208 do CTN, quais sejam: fiscalização, cobrança 
judicial dos valores inscritos em dívida ativa (subitem 1.2) e medidas de controle e verificação da regularidade fiscal do contribuinte, 
que passamos a abordar em seguida.
1.1 FISCALIZAÇÃO
Pela fiscalização, a Administração verifica o cumprimento das obrigações tributárias principais e acessórias pelos sujeitos passivos. Trata-
se de um ato da Administração que, revestido de caráter público, deve observar os princípios que regem o direito administrativo, como 
legalidade, impessoalidade, moralidade, publicidade e eficiência (art. 37 da CF).
Mesmo as pessoas isentas ou imunes (que devem cumprir obrigações que não sejam especificamente de “pagar”) estão sujeitas à 
fiscalização; tanto, que todos os seus livros comerciais - que, juntamente com outros documentos importantes de uma pessoa jurídica - 
devem ser guardados (mantidos) enquanto perdurarem os créditos, conforme art. 195 do CTN.
A fiscalização, no entanto, fica limitada aos pontos que são objeto da investigação, não podendo haver usurpação (posse) da 
competência administrativa, conforme Súmula n° 439 do STF: “Estão sujeitos à fiscalização tributária ou previdenciária quaisquer livros 
comerciais, limitado o exame aos pontos objeto da investigação”.
A fiscalização é formalmente iniciada com o chamado “termo de início de fiscalização” (ou semelhante) e possui prazo de 
encerramento, para que não seja prolongada ad infinitum - isto é, para que tenha um fim, um limite; até porque, como já estudamos, o 
poder do Estado deve ser limitado.
Eduardo Sabbag (2019) aponta que os atos de início e fim da fiscalização orientam dois importantes institutos: a denúncia espontânea 
e a decadência, previstos nos arts. 138 e 173 do CTN, respectivamente.
No que tange à denúncia espontânea (já mencionada no subitem “a.4”, do item “5.2”, da Aula 2), deve ser oferecida antes de 
qualquer procedimento fiscalizatório, nos termos do art. 138 do referido Código.
E, quanto à decadência, caso a medida fiscalizatória se dê antes do primeiro dia do exercício seguinte ao que o lançamento poderia 
ter sido efetuado, é do início da fiscalização que será contado o prazo decadencial, da perda do direito do Fisco de lançar (formalizar, 
constituir) um crédito tributário para posterior cobrança (SABBAG, 2019).
Vale dizer, também, que algumas pessoas estão obrigadas a prestar informações a respeito de terceiros, após serem intimadas nos 
termos da lei, como tabeliães, escrivães, bancos, corretoras, leiloeiros, empresas administradoras de bens, síndicos, comissários. Estas 
pessoas devem prestar à autoridade administrativa todas as informações de que disponham sobre os bens, negócios ou atividades de 
terceiros, conforme dispõe o art. 197 do CTN. 
No entanto, esta regra não vale para fatos sobre os quais estas pessoas estejam obrigadas a observar segredo em razão de cargo, 
ofício, função, profissão etc. 
Assim também, alguns profissionais como médicos, psicólogos, advogados etc., mesmo intimados pela Administração, não serão 
compelidas a prestar informações abrangidas pelo sigilo da profissão.
E há, ainda, uma outra questão importante a observarmos. Pelos arts. 198 e 199 do CTN, a Fazenda Pública, ou seus servidores, após 
obter informações sobre a situação econômica ou financeira do sujeito passivo ou de terceiros, ou informação sobre a natureza e o 
estado de seus negócios ou atividades, não poderá divulgar estas informações; a não ser nos casos em que haja requisição de uma 
autoridade judiciária, ou nos casos de a solicitação da autoridade administrativa referir-se à prática de uma infração administrativa, de 
representação fiscal para fins penais (de se apurar a prática de um crime tributário); nos casos de convênios ou tratados firmados com 
a União e Estados; ou entre países, dentre outros casos previstos nos arts. 198 e 199, muitos deles dependentes de regulação por lei ou 
convênio.
Recentemente, o Supremo Tribunal Federal apreciou algumas discussões acerca da possibilidade de a Receita Federal receber dados 
bancários de contribuintes, fornecidos diretamente por bancos, sem prévia autorização judicial. O STF entendeu que seria possível esta 
troca de informações, desde que protegidas do acesso de terceiros, tendo o Fisco o dever de preservar o sigilo dos dados. 
Para entender um pouco mais sobre esse assunto, clique aqui.
Como vimos na Aula anterior, o regime do Simples Nacional, o Estatuto da Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte, em 2016, 
sofreu alterações. Dentre elas, citamos a inclusão do §1° no art. 34, que trouxe a permissão para a assistência (e, assim, à permuta de 
informações) entre a União e os demais entes federativos, relativamente às informações sobre ME´s e EPP´s, para fins de planejamento 
ou de execução de procedimentos fiscais ou preparatórios (SABBAG, 2019).
1.2 DÍVIDA ATIVA
Quando o crédito tributário não é adimplido (executado,fábricas, oficinas, ou quaisquer 
outras construções; créditos do autor (ou seus representantes) por uma obra lançada por um editor etc. Juntamente com esses 
créditos com privilégio especial, a lei de falências, no art. 83, define que estarão concorrendo igualmente outros créditos, como 
aqueles pertencentes a microempresas e empresas de pequeno porte, e outros.
Créditos com privilégio geral: possuem privilégio sobre os outros que citaremos a seguir, os quirografários, os subquirografários e os 
subordinados. Estão previstos no art. 965 do Código Civil, podendo ser, por exemplo, créditos decorrentes de despesas com o funeral 
do devedor e com o luto do cônjuge e dos filhos sobrevivos; de custas judiciais e despesas com arrecadação e liquidação de bens, 
entre outros.
Créditos quirografários: são créditos residuais, que não possuem preferência. Basicamente, são a “sobra” dos créditos que, se não se 
enquadrarem em alguma das outras classificações, serão considerados quirografários. Também serão quirografários os créditos 
trabalhistas que excederem os limites da lei (150 salários mínimos).
Créditos subquirografários: serão os créditos decorrentes de multas (sanções pecuniárias) aplicadas ao devedor, em razão do 
descumprimento de obrigações legais ou contratuais, da prática de crime ou contravenção penal, nos limites da lei.
Créditos subordinados: serão assim definidos pela lei ou pelo contrato. Geralmente são os créditos dos sócios e administradores de 
uma empresa, que a ela prestam serviços sem vínculo empregatício (não os créditos relativos à participação destes sócios no capital 
da empresa, devidos em razão de sua retirada do quadro societário, ou da dissolução da pessoa jurídica, por exemplo, e sim os 
créditos decorrentes dos serviços que estes sócios e administradores prestaram em favor desta pessoa jurídica).cumprido) pelo sujeito passivo no prazo legal, ou após decisão judicial final 
proferida em processo, será regularmente inscrito na repartição administrativa competente (art. 201 do CTN). E isto vale tanto para 
créditos tributários (acrescidos de juros e multa) como créditos não tributários (como aluguéis a serem recebidos pela União e outros 
créditos).
Não estando este crédito tributário excluído, suspenso ou extinto (como estudamos na Aula 1), e havendo a obrigação de honrá-lo, 
procede-se à cobrança administrativa contra o sujeito passivo, com o lançamento. Caso esta cobrança não surta efeitos, e persista o 
débito, passa-se à cobrança judicial (descrita no item “1.5”), que se inicia com a inscrição em dívida ativa.
http://www.stf.jus.br/portal/cms/verNoticiaDetalhe.asp?idConteudo=310670
Será lavrado um “Termo de Inscrição em Dívida Ativa”, que dará origem à Certidão de Dívida Ativa (CDA), a qual consistirá num título 
executivo extrajudicial; isto é, um documento no qual consta o direito de um credor perante um devedor e que tem força para ser 
executado de plano. Este documento irá fundamentar futura ação de execução fiscal.
Devemos ter em mente que o termo de inscrição e a CDA devem, obrigatoriamente, conter alguns requisitos previstos na lei, a saber: 
• o nome do devedor ou dos codevedores e seu(s) domicílio(s); 
• a quantia devida; 
• a forma de cálculo dos juros de mora; 
• a origem, a natureza e a legislação na qual esteja fundado o crédito (art. 202, caput e Parágrafo único do CTN); 
• a data da inscrição (bem como o livro e a folha na qual ela consta); 
• o número do processo administrativo do qual se origina o crédito (caso haja).
Estando tudo correto, regularmente inscrito, a dívida gozará de presunção de certeza e liquidez, constituindo-se como prova pré-
constituída (isto é, poderá ser executada e indicará a verossimilhança (verdade) do direito cobrado pelo credor) - o que, é claro, 
poderá ser discutido pelo devedor ou por quem quer que esteja interessado, caso consiga provar o contrário (art. 204).
Não constando todos os elementos do art. 202, ou caso haja erro, isto ensejará a nulidade da inscrição e do respectivo processo de 
cobrança, diante do que o Fisco deverá substituir a certidão nula até o prazo legal - no caso do processo judicial, até que seja 
proferida decisão de primeira instância, isto é, até a sentença do juiz de primeiro grau (art. 203).
1.3 PROTESTO DE CDA
Assim como alguns títulos podem ser protestados em cartório pelo credor, ao não receber o pagamento devido pelo devedor, as CDA
´s também têm sido submetidas a este procedimento.
Trata-se de ato extrajudicial formal e solene - a saber, subordinado a certas determinações legais com relação a algumas formalidades 
- por meio do qual é atestado um fato relevante, como falta de pagamento do título, por exemplo.
Não é obrigatório e, ademais, não se trata de ato de cobrança, nem cria novos direitos. Apenas constitui meio de prova do 
descumprimento do dever por aquele que não aceitou ou não quitou sua obrigação - meio de prova que é considerado 
especialíssimo, isto é, via de regra goza de presunção inquestionável do fato demonstrado (TOMAZETTE, 2017).
É importante consignarmos que não só os particulares podem recorrer a esta medida assecuratória de direitos, mas também o Fisco, 
em busca de incremento na arrecadação.
O Fisco protesta tanto CDA´s quanto os parcelamentos requeridos e rompidos pelo contribuinte (além de recorrer a outros atos ainda 
administrativos de cobrança).
Muito se discute a respeito da validade do protesto efetuado pelo Poder Público neste caso, mas, em 2016, após a Confederação 
Nacional da Indústria (CNI) levar a discussão ao Supremo Tribunal Federal, os ministros daquela Corte consideraram a cobrança 
extrajudicial constitucional e legítima.
Assim, a prática ganhou força desde então, o que representou ao Fisco um aumento significativo nos valores arrecadados nos últimos 
anos.
Estudaremos o ato de “protesto de títulos” e seus efeitos com 
maior profundidade em Aula específica sobre títulos de 
créditos, de tal forma que, neste momento, apenas o 
conceituaremos para fins de compreensão deste tópico.
Com a adoção desta medida na esfera administrativa, a taxa de efetividade na arrecadação passou a ser maior que a das 
cobranças por meio do Judiciário. No primeiro semestre de 2017, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN) enviou três vezes 
mais títulos a cartórios, em comparação com igual período do ano anterior, de tal forma que a arrecadação, com o protesto, passou 
de R$ 206 milhões para R$ 285 milhões. Na cobrança de dívidas com autarquias e fundações pela Procuradoria-Geral Federal, o índice 
de recuperação foi de 25%. No estado de São Paulo, mais de 6,5 milhões de títulos a partir de R$ 50,00 (cinquenta reais) foram levados 
a protesto, sendo recuperados mais de R$ 40 bilhões, o que faz com que a arrecadação de dívida ativa administrativa via protesto 
equivalha a 53% da arrecadação. De acordo com o presidente do Instituto de Estudos de Protesto de Títulos do Brasil - Seção São 
Paulo, José Carlos Alves, mais de 50% das dívidas são recuperadas em cinco dias pelo Poder Público e, em razão da eficiência da 
demanda, o crescimento da prática tem se dado de forma acelerada. De 2014 a 2017, o protesto de CDA´s, que antes representava 
8% dos protestos realizados, passou a 43% dos títulos. 
Veja mais clicando aqui.
1.4 CERTIDÕES DE REGULARIDADE FISCAL
A Constituição Federal prevê, em seu art. 5°, inc. XXXIV, alínea “b”, o direito de obtenção de certidões em repartições públicas, 
independentemente do pagamento de taxas. Geralmente, o interessado nestes documentos necessita deles para exercer algum 
direito, ou para esclarecer alguma situação que seja de seu interesse pessoal (como uma empresa que necessita de uma certidão de 
regularidade fiscal para se habilitar em processos de licitação).
No caso das certidões de débitos perante a Administração Pública, disciplinadas pelos arts. 205 a 208 do CTN, serão chamadas de 
Certidões Negativas de Débito (CND´s), caso não haja pendências do sujeito passivo; Certidões Positivas com Efeitos de Negativa 
(CPD-EN) (caso haja débitos, no entanto, com exigibilidade suspensa ou estejam garantidos por penhora); ou Certidões positivas, que 
indicam a situação de inadimplência do sujeito.
Caso haja a necessidade de quitação de determinado débito, para a emissão da certidão negativa, poderá ser exigido o 
pagamento, o qual, uma vez realizado, a certidão será expedida em até 10 (dez) dias corridos (não úteis, como finais de semana e 
feriados) da data do requerimento. No caso da pendência de débitos, terá os mesmos efeitos de negativa a certidão na qual os 
débitos constantes, não vencidos, estejam com exigibilidade suspensa ou garantidos por penhora em execução fiscal.
1.5 EXECUÇÃO FISCAL
Disciplinada pela Lei n° 6.830/80 (comumente denominada Lei de Execução Fiscal, ou “LEF”), a ação de execução fiscal é uma 
espécie de processo de execução por quantia certa, fundado em título executivo extrajudicial (CDA), por meio da qual a Fazenda 
busca a satisfação de um direito de crédito “já acertado”, devidamente constituído, vencido, exigível e não adimplido (SABBAG, 2019). 
1.6 DECADÊNCIA E PRESCRIÇÃO
Ao estudarmos as hipóteses de extinção do crédito tributário, um dos itens elencados pelo art. 156 do CTN, mencionamos as figuras da 
prescrição e da decadência (esta também denominada “caducidade”).
Falaremos mais sobre este item ao estudarmos o processo 
judicial tributário.
https://www.passeidireto.com/arquivo/65367585/silveira-henrique-suhadolnik-arbitragem-e-transacao-como-mecanismos-monografia-especializacao-usp-2017
É imperativo que, na qualidade de profissionais das searas contábil, jurídica ou áreas correlatas - como administração e gestão -, ao 
nos depararmos com um caso de cobrança administrativa ou judicial de determinados créditos, sejam eles tributários ou não, 
analisemos não só sua origem, sua validade,sua legitimidade ou sua conformidade à lei. Devemos, antes de tudo, verificar se eles se 
encontram extintos, isto é, se o direito de quem o cobra “caducou”, ou se não pode mais ser cobrado em razão da demora em sua 
requisição.
Trata-se de institutos cuja ocorrência fulmina (extingue) o direito da parte, seja o direito material (o direito ligado a bens e utilidades da 
vida de seu titular), seja o direito processual (o direito de agir para garantir este direito material).
Por vezes, é necessário que sejam colocados limites aos direitos, para que seus titulares ajam dentro dos prazos estabelecidos, até para 
que outra parte, isto é, aquela pessoa que será demandada tenha segurança jurídica de que, em algum momento, aquele direito 
reclamado poderá se extinguir. Daí é que o Direito (ciência) adota o tempo como vetor de garantia de estabilidade nas relações 
jurídicas.
É importante destacar que tanto a decadência quanto a prescrição produzem os efeitos no prazo de 5 (cinco) anos, ou seja, o Fisco, 
por vezes, terá 5 (cinco) anos para exercer seu direito material e, por vezes, terá 5 (cinco) anos para exigi-lo. E, por esta lógica, 
transcorrido o prazo quinquenal sem que tenha sido tomado alguma medida necessária, estará sujeito ou à decadência, ou à 
prescrição.
Por fim, antes de diferenciá-los, devemos esclarecer que são mutuamente excludentes (isto é, somente um ou outro se aplica em um 
caso concreto - afinal, um crédito extinto pela decadência sequer existirá, não havendo necessidade que prescreva o direito de sua 
cobrança) e, ademais, ambos os institutos só podem ser tratados por meio de lei complementar (vide Súmula Vinculante n° 8 do STF).
Vejamos algumas características de cada um destes institutos:
a)  Decadência (caducidade):
Refere-se ao primeiro prazo a ser observado. É previsto nos artigos 173 e 150, §4º, ambos do Código Tributário Nacional, e extingue o 
direito material (relativo ao fato jurídico). Caso haja demora do Fisco em efetuar o lançamento do crédito tributário (art. 42 do CTN), 
isto é, em formalizar a obrigação do sujeito passivo, poderá decair seu direito de fazê-lo posteriormente; Em outras palavras, o Estado 
não poderá lançar mais aquele crédito em face do contribuinte ou responsável. Isto vale mesmo para os casos de débitos que se 
encontrem com exigibilidade suspensa. Ou seja, mesmo diante das hipóteses do art. 151 do CTN, deverá o Fisco proceder ao 
lançamento, como forma de se prevenir da decadência. Esta pode ocorrer, portanto, antes do lançamento.
As regras sobre decadência em âmbito tributário são divididas em regra geral e regra especial, as quais se diferenciam, basicamente, 
quanto ao “dies a quo”; isto é, ao prazo inicial para a contagem dos cinco anos. A regra geral está prevista no art. 173, do CTN, e a 
regra especial, no art. 150, §4° (CAPARROZ, 2019). 
Vejamos o que determinam ambos os dispositivos:
a.1) Regra geral (art. 173, do CTN):
O prazo começa a contar ou do primeiro dia do exercício seguinte ao que o lançamento poderia ter sido efetuado (ou seja, em 1° de 
janeiro do ano seguinte àquele que seria o prazo final para o lançamento), ou, no caso de haver discussão administrativa (recursos e 
impugnações do sujeito passivo) na qual o lançamento anterior fora anulado por vício formal (vício relacionado à não observância da 
forma prevista na lei), da data em que for proferida a última decisão; não sendo passível de mais recursos administrativos.
Neste segundo caso – a anulação de lançamento por vício formal –, a decadência é “interrompida”, voltando a correr o prazo de 
cinco anos, desde o início, a partir da decisão final proferida no processo que anulou o ato. 
a.2) Regra especial (art. 150, §4°, do CTN)):
Nos casos de lançamento por homologação, nos quais o sujeito passivo antecipa o pagamento para posterior exame da autoridade 
fiscal (sobre os quais tratamos na Aula 2), a contagem se inicia com a ocorrência do fato gerador.
Só não se aplica esta regra aos casos de lançamento por homologação nos quais tenha ocorrido alguma intenção deliberada e ilícita 
por parte do sujeito passivo, a saber: dolo (vontade de praticar determinada conduta e obter um certo resultado, ou assumir os riscos 
de produzi-lo, como quem voluntariamente deseja praticar sonegação); fraude (má-fé, intuito de enganar, de ludibriar terceiros e não 
cumprir determinado dever); ou simulação (declaração de vontade distinta da vontade real, alteração nos negócios para que 
aparentem situações ou resultados diversos daqueles realmente ocorridos).
Neste caso, aplica-se a regra geral do art. 173, inc. I, de modo a conceder mais tempo ao Fisco para promover o lançamento.
Realizado o lançamento, e não ocorrendo o fenômeno da decadência, o crédito tributário poderá ser definitivamente constituído e, a 
partir daí, inicia-se o prazo prescricional (CAPARROZ, 2019).
b)  Prescrição: 
           b.1) Prescrição da pretensão:
O direito material não é extinto, mas a pretensão (o direito de buscar proteger os direitos materiais perante o Poder Judiciário), sim.
Feito o lançamento em tempo, mas não inscrito o débito em dívida ativa e/ou não cobrado judicialmente no prazo, poderá ocorrer a 
prescrição (e mesmo cobrado tempestivamente, se o Fisco não se posicionar, não tomar algum ato devido no processo pelo lapso de 
5 anos, seu direito, antes não prescrito, irá prescrever pela demora em dar prosseguimento ao processo). Ou seja, a prescrição, se 
houver, ocorrerá após o lançamento e desde a fase administrativa até a judicial.
É disciplinada pelo art. 174, do CTN, e poderá ser contada a partir da constituição definitiva do crédito, também podendo ser 
interrompida, isto é, reinicia do zero, voltando a correr o prazo de 5 anos - e não o prazo que resta - após certos fatos, como: se for 
proposta ação de execução fiscal e o juiz ordenar a citação do devedor; se houver protesto judicial e se houver qualquer ato judicial 
(no processo), no qual o devedor incorra em mora (atraso no pagamento da dívida), ou algum ato que manifeste o reconhecimento 
do débito pelo sujeito passivo demandado.
Sobre a constituição definitiva do crédito:
É imprescindível que tenhamos em mente que a constituição definitiva do crédito não se dá com o lançamento apenas. Tudo irá 
depender de algumas ocorrências e, também, do tipo de lançamento. Vejamos:
I. Lançamento de ofício: caso o sujeito passivo se insurja contra alguma exigência e apresente defesas (ou 
impugnações) e recursos administrativos, em respeito ao seu direito de defesa, a constituição só ocorrerá após 
finalizado definitivamente o processo administrativo. Não havendo esta ocorrência, o prazo se iniciará no primeiro dia 
seguinte ao vencimento para o pagamento do tributo, ou na data limite para apresentação da defesa não proposta, não 
protocolada pelo sujeito;
II. Lançamento por homologação: o prazo se inicia na entrega da declaração pelo contribuinte, caso esta data 
coincida com o início da exigibilidade do crédito. É o caso da Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais 
(DCTF) ou de uma guia utilizada na apuração do ICMS, denominada Guia de Informação e Apuração do ICMS (GIA).
 III.       Estas consubstanciam-se o modo de constituição do crédito tributário, conforme o entendimento da Súmula 436 
do STJ (CAPARROZ, 2019, p. 465-466).
b.2) Prescrição intercorrente:
Neste caso, o Fisco já ajuizou a competente ação de execução fiscal, mas permaneceu inerte no prazo de 5 (cinco) anos.
Por exemplo, se o processo foi suspenso por um prazo, ou se foi arquivado por algum motivo (como não-localização do devedor ou de 
seus bens) e, após esta decisão, a Fazenda Pública não proceder a qualquer ato ou manifestação no prazo prescricional quinquenal, 
teremos, aí, uma hipótese de prescrição intercorrente, conforme o art. 40 da Lei de Execução Fiscal e a Súmula 314 do STJ.
Mas é necessário que o Fisco tenha se mantido inerte, mesmo tendo a possibilidade de agir diferente! 
Se, por motivos alheios à sua vontade, ocorrealgum erro do Judiciário, alguma demora no processo (como a demora na citação do 
devedor por anos e anos), não se verificará a ocorrência da prescrição (até porque, de regra, o Fisco irá continuar a postular que o 
aparato judiciário continue tentando localizar e citar o devedor para que este tenha ciência da ação e tome alguma medida, como o 
pagamento ou a defesa).
1.7 DISPOSIÇÕES FINAIS E TRANSITÓRIAS DO CTN
Ao final do Código Tributário Nacional, constam algumas regras a serem observadas, quanto às nomenclaturas utilizadas, a alguns 
prazos, entre outras relativas a alguns entes federativos específicos, ou convênios entre eles realizados.
O mais importante, em nossa aprendizagem, é tratar da contagem dos prazos constantes do CTN e da legislação tributária em geral, o 
que será de forma contínua, excluindo o dia do início e incluindo-se o do vencimento.
Por exemplo, se determinado contribuinte recebe um auto de infração em 09/09/2018 (segunda-feira), o prazo para defesa (que é de 
30 dias) será contado de forma contínua, sem interrupções em fins de semana ou feriados. Além disso, iniciar-se-á no dia 10/09/2018, 
isto é, excluindo-se o dia do início e encerrará em 09/10/2018, exatamente a data do vencimento.
É óbvio que, nos casos de o prazo cair em algum feriado relevante no local onde a defesa será apresentada, ou em algum dia que 
não seja útil, o prazo final será prorrogado para o dia útil seguinte, como o próprio CTN dispõe no parágrafo único do art. 210, de 
acordo com o qual “os prazos só se iniciam ou vencem em dia de expediente normal na repartição em que corra o processo ou deva 
ser praticado o ato”.
2 GARANTIAS E PRIVILÉGIOS DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO
Vejamos, agora, algumas prerrogativas da Administração em face do sujeito passivo.
2.1 GARANTIAS
Os arts. 183 a 193 do CTN, dentre outros, tratam de prerrogativas do Poder Público em algumas situações, a fim de garantir que o sujeito 
passivo proceda ao pagamento do tributo.
Podemos citar, por exemplo, que, ressalvados os bens considerados impenhoráveis (arts. 831a 834, do Código de Processo Civil), 
todos os outros, mesmo gravados com cláusulas de inalienabilidade ou impenhorabilidade,  responderão pelo débito assumido pelo 
devedor e poderão ser executados (art. 184).
No Direito Civil, mais especificamente no direito de família, estuda-se muito os bens com cláusula de impenhorabilidade e 
inalienabilidade (e que podem ser penhorados pelo Fisco). Devemos saber que bens com estas cláusulas são aqueles cujos 
proprietários estabelecem, por liberalidade, isto é, por sua vontade, que não poderão ser alienados (transmitidos a outros) nem 
penhorados. Isto acontece muito quando aquele que elabora o testamento, ou aquele que realizada uma doação, determina que 
aqueles destinatários de seus bens não possam transmiti-los, não possam dissipar seu patrimônio. Ou que, ao menos, não aliene seu 
patrimônio em determinado prazo. No contexto desta disciplina, podemos citar a matéria tendo em vista a previsão no Código 
Tributário Nacional estudada acima, mas vale a pena conhecê-la também por dizer respeito a algo muito comum de acontecer no 
nosso dia-a-dia, que geralmente é o que é tratado pelo Código Civil. 
Outra garantia atribuída à Administração nas relações tributárias diz respeito à hipótese de o devedor utilizar meios ardilosos (com 
intuito de enganar) em face do Fisco (SABBAG, 2019).
Exemplificamos: quando o sujeito passivo sabe que deve certo crédito tributário e não paga, e o respectivo crédito é inscrito em Dívida 
Ativa e cobrado judicialmente, se o devedor, neste período, aliena ou transfere um bem (móvel ou imóvel) para o nome de outra 
pessoa, para evitar que seja penhorado, isto constitui a prática de um meio ardiloso chamado “fraude à execução”.
E, mesmo antes de inscrito o crédito, se em algum momento o devedor dilapida seus bens antes de formalizada uma dívida, seja 
administrativamente (com o lançamento e a inscrição em dívida ativa), seja judicialmente (com a cobrança, por meio da execução 
fiscal), isto pode caracterizar “fraude a credores” (que ocorre antes da fraude à execução por ainda não terem sido tomados os atos 
executórios pelo credor).
Considerando os atos fraudulentos do sujeito passivo, uma garantia que a Administração tem é a de que quem deverá provar que não 
agiu de forma ardilosa é o próprio devedor, nos termos do art. 185 do CTN (por exemplo, provando que agiu de boa-fé e que possui 
outros bens ou rendas suficientes para pagarem aquele crédito).
Podemos dizer que o ônus de provar este fato perante o direito do Fisco se inverte, ou seja, neste caso não é quem alega que deve 
provar. Este tipo de alegação, de fraude à execução em âmbito tributário, deve ser provado pelo suposto infrator.
E, quando no processo judicial, o devedor não pagar, nem apresentar bens que possam ser penhorados, para garantir o pagamento 
ao Fisco, o juiz poderá determinar que os bens do devedor fiquem indisponíveis para transferência no limite do valor exigível.
Assim, instituições financeiras e órgãos e entidades que promovam registros de transferências de bens (como registro de imóveis, 
mercado de capitais etc.) são comunicados para que cumpram esta ordem judicial e não autorizem qualquer transferência feita pelo 
devedor (seja de um automóvel, de valores mobiliários, de um imóvel, enfim, dos bens do devedor no limite do total devido).
Caso a indisponibilidade alcance muitos bens, de modo a exceder o valor do débito, o juiz deverá determinar o levantamento daquilo 
que exceder.
Ainda não se trata de uma penhora, mas é uma garantia de que aquele bem continuará “nas mãos” do devedor, para que seja 
utilizado no pagamento daquilo que deve à Fazenda Pública.
2.2 PREFERÊNCIAS (OU PRIVILÉGIOS) DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO
Caso haja concurso de créditos (num processo de falência, de inventário, ou de liquidação), é importante que saibamos que o crédito 
de natureza tributária possui preferência em relação a alguns.
Em outras palavras, se o devedor não figura como devedor apenas do Fisco, mas de outras pessoas, de trabalhadores e outros 
créditos, a lei estipula uma preferência, ou uma hierarquia entre os créditos, devendo ser dada mais importância a uns que a outros.
Como leciona Eduardo Sabbag (2019), o crédito tributário é significativo, mas não é absoluto. Em detrimento dele, serão satisfeitos (ou 
melhor, serão preferidos, considerados mais importantes) créditos de natureza trabalhista, créditos decorrentes de acidente de 
trabalho (acrescidos de férias, décimo terceiro, aviso prévio e outros reflexos nas relações trabalhistas).
Por exemplo, veremos, ao estudar o tema falência e recuperação de empresas, que, no caso de falência de uma empresa (nos casos 
em que se verificar a impossibilidade de serem pagas todas as suas dívidas), há uma ordem, estipulada tanto na legislação respectiva, 
quanto pelo art. 186 do CTN.
No caso de falência, o crédito tributário será preferido a alguns créditos, mas haverá créditos preferidos com relação a ele, conforme 
também a Lei 11.101/05, em seus arts. 83 e 84.
São eles:
1° lugar - Créditos extraconcursais
O crédito tributário, quando contraído após a falência, poderá ser classificado como “crédito extraconcursal”, que representa um 
débito contraído durante a falência, como a remuneração do administrador judicial da massa falida, atualmente denominado síndico. 
Neste caso, sendo extraconcursal, o crédito tributário adquirido após a falência terá preferência sobre os demais elencados acima, 
concorrendo apenas em igualdade com outros créditos extraconcursais porventura existentes (art. 188 do CTN).
2° lugar - Importâncias passíveis de restituição
são, basicamente, bens e direitos de terceiros que, à época da decretação da falência, estavam nas mãos do devedor).
3° lugar - Créditos trabalhistas e relativos a acidentes de trabalho
-
4° lugar - Créditos com garantia real, no limite do valor do bem gravado
créditos com garantia real são créditos que já estão acompanhadosde alguma garantia assumida pelo devedor para o cumprimento 
de outras obrigações e estão previstos no art. 1.149 do Código Civil. Por exemplo, alguns créditos do devedor podem estar gravados 
com hipoteca (garantia que, geralmente, incide sobre um imóvel do devedor, que contrai um empréstimo e coloca seu imóvel como 
garantia de pagamento); podem já ter sido objeto de penhor (que é a entrega de bem móvel ou imóvel como garantia do 
cumprimento de uma obrigação assumida); há também a anticrese (que é a entrega de um imóvel ao credor para que este perceba 
os frutos e rendimentos deste imóvel – como aluguéis – para saldar a dívida) e, também, a alienação fiduciária (outra espécie de 
transferência de bens como pagamento de uma dívida). Geralmente, são créditos de instituições bancárias, colocados em posição 
especial para fomentar o empréstimo de dinheiro e movimentar a economia (o que traz muitas discussões, pois, na falência, créditos 
bancários preferem aos créditos tributários, que são públicos, destinados à manutenção da sociedade). O crédito somente será 
considerado como integrante da categoria privilegiada até o valor do bem dado em garantia, isto é, o titular deste crédito só terá 
posição privilegiada na medida da garantia, do valor do bem (valor que será apurado conforme o montante obtido com sua 
alienação).
No entanto, se não houver algum crédito tributário extraconcursal, só após a satisfação desses créditos, é que será dada importância 
ao crédito tributário e, assim, sucessivamente, a outros créditos, na ordem dada pela lei. 
Estes outros créditos poderão ser créditos com privilégio especial , créditos com privilégio geral , créditos quirografários , 
subquirografários e créditos subordinados .
Assim, se, em face de uma empresa já em processo de falência, é ajuizada uma execução fiscal, será feita uma “penhora no rosto dos 
autos do processo”, isto é, será certificada a ação e já se garantirá uma penhora daquilo que puder ser utilizado em pagamento e que 
puder cobrir o crédito tributário na ordem de preferência.
“penhora no rosto dos autos”: antes, anotava-se a penhora atrás da capa do processo físico, literalmente - e isto ainda acontece em 
processos que não tramitam de forma eletrônica. Com o advento do processo eletrônico, as penhoras no rosto dos autos não são feitos 
de forma física, mas de uma certidão anexa no processo.
No entanto, se a penhora se realizar antes da falência (ou seja, no caso de ser proposta execução fiscal antes da ação e decretação 
de falência), os bens penhorados não se sujeitarão à arrecadação no juízo falimentar (onde tramita a falência) e não terão, portanto, 
de obedecer à ordem legal de preferência (SABBAG, 2019).
Há uma ordem, também, de preferência em relação aos entes da federação, pois, no caso, poderá haver, concomitantemente, 
débitos tributários de âmbito federal, estadual e municipal.
Nesta situação, temos que a União tem preferência aos demais; Estados, Distrito Federal e Territórios têm a mesma preferência entre si - 
a divisão é pro rata, isto é, o valor é proporcionado, dividido proporcionalmente e dividido por igual. Além disto, é dividido também de 
forma conjunta. -, mas preferem sobre o crédito municipal; e Municípios têm preferências iguais, caso sejam credores de um mesmo 
devedor, dividindo-se pro rata e conjuntamente (art. 187).
Mais especificamente ainda, outros dispositivos de lei tratam desta preferência, como o art. 29 da Lei n° 6.830/80 (Lei de Execução 
Fiscal), art. 51 da Lei n° 8.212/91 (que dispõe sobre a Seguridade Social). Estes, conjugados com o art. 187, do CTN, determinam a 
seguinte ordem de preferência:
-      1°: União, INSS e autarquias federais;
-      2°: Estados, Distrito Federal e autarquias estaduais;
-      3°: Municípios e autarquias municipais.
3 PROCESSO TRIBUTÁRIO ADMINISTRATIVO E JUDICIAL
Tratamos, anteriormente, sobre a Ação de Execução Fiscal, compreendida no tema do processo judicial. No entanto, neste momento, 
daremos atenção especial às defesas do contribuinte, e não às ações do Fisco.
O sujeito passivo que se sente lesado, ou encara como ilegal ou ilegítima algum ato ou cobrança do Poder Público, pode se insurgir 
não só perante o Poder Judiciário.
Mesmo administrativamente, existem alguns atos de defesa e recurso aos quais poderá recorrer, se assim entender devido. Vejamos!
3.1 PROCESSO ADMINISTRATIVO
Notificado do lançamento, ou autuado por uma infração à legislação tributária (se o Fisco divergir da quantia apurada e paga pelo 
sujeito e lançar as diferenças, por exemplo, ou se entender que o sujeito passivo deve pagar multa por descumprimento de alguma 
determinação legal, enfim), aquele que se sentir ameaçado ou lesado em seu direito e não concordar com o entendimento do Fisco, 
poderá se defender.
Em virtude do direito de petição, das garantias do devido processo legal, da ampla defesa e do contraditório (direitos 
constitucionalmente previstos, vide art. 5°, inc. XXXIV, alínea “a” e, também, incisos LIV e LV), o sujeito passivo poderá, no prazo previsto 
em lei (geralmente de 30 dias), provocar a Administração e o primeiro ato de defesa perante ela será a defesa administrativa (ou 
impugnação) (MACHADO SEGUNDO, 2019).
Em alguns casos, no entanto, não haverá obrigatoriedade de se garantir a defesa do sujeito passivo, nas hipóteses em que, em caso 
de lançamento por homologação, o contribuinte apura, declara e reconhece o tributo devido, mas não o recolhe. O STJ, pela Súmula 
436, firmou o entendimento segundo o qual “a entrega de declaração pelo contribuinte reconhecendo o débito fiscal, constitui o 
crédito tributário, dispensada qualquer providência por parte do Fisco”.
À decisão administrativa de primeiro grau (aquela que julga a defesa) caberá recurso e, da decisão deste (chamada “decisão de 
segundo grau”), poderá caber outro recurso (em muitas legislações denominado “recurso de revista”), podendo discutir a validade de 
algum entendimento e sua incoerência perante à lei, ou a decisões anteriores em casos semelhantes.
Inclusive, caso o sujeito passivo “vença” em primeira instância, a matéria deve ser encaminhada, ainda assim, para o segundo grau, 
para “confirmação” da decisão por um órgão superior àquele que julgou a defesa. É o chamado “recurso voluntário” ou “remessa de 
ofício”.
Em data relativamente recente, ouvimos falar sobre escândalos envolvendo algumas decisões proferidas por um órgão denominado 
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF). Trata-se do responsável pelos julgamentos de segundo grau na instância federal, 
que é composto por representantes tanto do Fisco, quanto do contribuinte.
Outras questões importantes devem ser mencionadas ainda no contexto das impugnações e defesas relativas a autuações ou 
lançamentos por parte do Fisco.
Caso o sujeito questione parte da exigência (e não sua totalidade), a parte incontroversa (não discutida) poderá ser encaminhada 
logo para cobrança (MACHADO SEGUNDO, 2019).
E, na eventualidade de a Administração, ao proferir uma decisão, indicar algum motivo “novo”, ou caso entenda pelo agravamento 
da exigência (o que é bastante discutível), deve ser garantido à parte contrária o direito de oferecer nova impugnação quanto a estes 
novos atos (MACHADO SEGUNDO, 2019).
Por fim, devemos mencionar que, se o Ministério Público entende pela ocorrência de crime contra a ordem tributária (como crime de 
sonegação), mas o débito esteja sendo discutido em processo tributário administrativo, não poderá oferecer denúncia antes que a 
Administração decida, definitivamente, pela validade (e respectiva subsistência, ou manutenção) ou não do auto de infração lavrado 
e defendido pelo sujeito passivo, a teor da Súmula Vinculante n° 24 do STF.
Vale ressaltar que, ainda em âmbito administrativo, o processo abrange outras matérias, como alguns procedimentos de 
reconhecimento de direitos.
O sujeito passivo pode requerer, por exemplo, que seja reconhecido seu direito ao deferimento de uma isenção ou imunidade 
individual,à moratória (ou “atraso de um pagamento”, suspensão de um pagamento), ao parcelamento, à compensação, ou à 
sua manutenção (não-exclusão) no regime de tributação simplificada do Simples Nacional (MACHADO SEGUNDO, 2019).
Ainda é possível, como já mencionamos em Aula anterior, que o cidadão tenha uma incerteza quanto à determinada conduta que a 
Administração entenda que deva ser adotada em um determinado caso concreto, em virtude de lacuna legal, ou caso a norma seja 
contraditória ou admita uma interpretação mais extensiva, possua mais de um sentido. 
Vale ressaltar que, neste caso, a solução dada pela Administração a vincula, não podendo penalizar o contribuinte caso este aja da 
forma descrita na resposta. 
Isto não quer dizer que o consulente (o sujeito passivo) esteja vinculado àquele posicionamento, que poderá ser discutido judicialmente 
caso dele discorde; ou até mesmo em âmbito administrativo, como na hipótese de não observar a orientação dada, aguardar 
eventual autuação e, diante disto, submetê-la à apreciação de um órgão de julgamento administrativo, buscando alterá-la em seu 
favor. (MACHADO SEGUNDO, 2019).
Enfim, em todos os casos acima, após a conclusão do processo administrativo, caso mantido o lançamento (total ou parcialmente), ou 
autuação do sujeito passivo, ou caso mantido o entendimento a ele desfavorável, passa-se à fase judicial, ou com a execução fiscal 
promovida pela Fazenda, representada por sua respectiva procuradoria jurídica, ou com as ações e remédios constitucionais 
colocados à disposição do sujeito passivo.
As matérias de discussão são inúmeras, assim como os princípios que regem o processo tributário (como Justiça, Segurança Jurídica, 
Isonomia, Legalidade, Razoabilidade, Proporcionalidade, Publicidade, Oficialidade, Inquisitoriedade, Cientificação, Busca pela 
verdade real, Subordinação hierárquica, Dever de fundamentação, Princípios inerentes aos processos em geral e princípios peculiares 
aos processos tanto administrativos quanto judiciais), mas não nos cabe, a princípio e, por questões didáticas, adentrar nestes 
aspectos, bastando ter em mente sua existência. No entanto, por sua considerável importância, não deixe de conferi-los em toda a 
legislação - principalmente a Constituição Federal e o Código Tributário Nacional - e, também, nos materiais que se encontram à 
disposição na biblioteca virtual!
3.2 PROCESSO JUDICIAL
Pois bem. Como vimos, caso o Fisco tenha algum crédito em face do sujeito passivo, poderá demandá-lo por meio da Ação de 
Execução Fiscal (Lei n° 6.830/80). 
Nesta ação, poderá tomar vários atos, como requerer o bloqueio de ativos financeiros em contas bancárias do executado via 
Bacenjud (por meio do qual é expedida ordem para que as instituições nas quais o sujeito tenha conta bloqueiem os valores que se 
encontram à disposição - respeitados os limites da lei e os bens considerados impenhoráveis”); poderá requerer a decretação de 
indisponibilidade dos bens, por meio da qual os órgãos como Detran e registros de imóveis anotem, respectivamente, nos veículos ou 
nas matrículas de imóveis em nome do executado, a existência da execução e a ordem de que tais bens não sejam transferidos a 
terceiros.
Poderá, ainda, penhorar outros bens, como créditos do executado a serem recebidos nas ações em que ele figurar como credor; 
poderá, no caso de empresa que tenha sido dissolvida irregularmente, mediante atos fraudulentos ou contrários à lei, ao estatuto ou ao 
contrato da empresa e, assim, buscar a responsabilização de seus sócios, isto é, atingir os bens das pessoas físicas componentes de seu 
quadro societário e responsáveis por sua gerência e administração, por meio de instituto determinado “desconsideração da 
personalidade jurídica”.
Inclusive, poderá manejar a denominada “cautelar fiscal”, que antecede a cobrança, para, por exemplo, assegurar o adimplemento 
do crédito tributário, ou a efetividade da execução deste crédito, tornando indisponíveis os bens do sujeito passivo, de modo que ele 
não possa se valer de certos meios para dilapidar seus bens, alienando-os ou passando-os para nome de terceiros, contraindo dívidas 
fictícias etc. (MACHADO SEGUNDO, 2019).
No entanto, a Constituição Federal, em seu art. 5°, inc. XXXV, assegura a todos a inafastabilidade do Judiciário. A saber, ela determina 
que a lei não excluirá a apreciação dos tribunais qualquer lesão ou ameaça a direito.
Assim, da mesma forma que o Fisco pode promover a execução fiscal para assegurar o crédito que entender devido, o sujeito passivo, 
independentemente de ter apresentado defesas, recursos ou consultas perante a Administração, tem seu direito de buscar a “Justiça” 
para defender-se, resguardar-se ou obter algum outro tipo de provimento jurisdicional a seu favor. 
3.2.1 AÇÕES E DEFESAS DO CONTRIBUINTE
A pessoa física ou jurídica demandada poderá, diante de uma execução fiscal (item “1.5”), defender-se judicialmente.
Esta defesa poderá ocorrer por meio de embargos à execução (que discutem o mérito da cobrança, como inexistência da obrigação, 
o valor do débito, a forma de cálculo etc. e dependem de garantia, como alguma penhora, ou com o oferecimento de bens pelo 
devedor) ou, também, de exceções (como a exceção de pré-executividade, oposta quando a alegação for relativa a eventual 
nulidade do título, ou a matérias de ordem pública - como ausência de pressupostos processuais e condições da ação - e 
reconhecíveis de ofício, como prescrição e decadência, desde que desnecessária dilação probatória).
Embora as matérias da exceção de pré-executividade devam ser cognoscíveis de plano, a jurisprudência tem entendido que é 
possível a menção ao pagamento integral da dívida na exceção de pré-executividade, desde que não demande maiores provas, 
como perícia, por exemplo.
As matérias para a oposição, isto é, para a apresentação da exceção de pré-executividade devem ser cognoscíveis de plano, isto é, 
devem ser aquelas que podem ser apreciadas pelo juiz de forma imediata, sem que se necessite recorrer à produção das mais 
variadas provas (como a apresentação de documentos).
Por exemplo, se um crédito está prescrito, não é necessário que se prove a prescrição, que poderá ser constatada pelas informações 
constantes da CDA e pela lei.
A jurisprudência dos tribunais pátrios, no entanto, tem entendido que a menção ao pagamento integral da dívida é argumento que, 
embora dependente de produção probatória (com a comprovação do pagamento), pode ser apresentado na exceção de pré-
executividade, desde que não demande provas mais complexas, como, por exemplo perícia para verificação acerca da 
autenticidade do documento comprobatório do pagamento.
 Também poderá defender-se das seguintes formas: 
• Para resguardar seu direito, se não ser tributado ou autuado, antes mesmo de algum ato por parte do Fisco (por meio de Ação 
Declaratória de Inexistência de Relação Jurídico-tributária);
• Para buscar anular algum lançamento realizado, ou alguma decisão proferida (com a Ação Anulatória de Débito Fiscal);
• Para obter CND´s ou CPD-EN´s para a participação em certames licitatórios, ou obter a liberação de mercadorias apreendidas na 
alfândega, ou prevenir e, até mesmo, reprimir atos cometidos por autoridade pública que sejam lesivos a determinado direito - 
denominado direito líquido e certo, não amparado por outros instrumentos constitucionais, nos termos da Lei n° 12.016/09 - por 
meio de Mandado de Segurança;
• Proteger seu direito de pagar uma dívida diante da resistência do credor, ou da pretensão de mais de um credor de recebê-la, 
por meio da Ação de Consignação em pagamento;
• Para assegurar seu direito à restituição total ou parcial e, assim, receber parte ou a totalidade do que pagou. Isto pode ocorrer, 
por exemplo, caso tenha efetuado pagamento de tributo em montante superior ao devido, caso tenha pago alguma cobrança 
indevida, ou caso tenha pago no lugar de outra pessoa (“erro na edificação do sujeito passivo”), ou caso uma decisão antes 
condenatóriatenha sido anulada, reformada, revogada, o que será exercido por meio de Ação de Repetição do Indébito que 
engloba juros, multa e penalidade pecuniária incidentes, exceto multa por descumprimento de alguma formalidade não 
prejudicadas pela causa da restituição (Art. 167).
 A correção, para os casos de restituição, se dá desde a data do pagamento indevido (Súmula 162 do STJ), será feita pela taxa SELIC e, 
se a lei não dispuser de modo inverso, os juros serão calculados à taxa de um por cento ao mês e a partir da data em que a sentença 
transitar em julgado (se tornar definitiva, não cabendo mais recursos a interpor), cf. Súmula 188 do STJ. O prazo prescricional, que é 
quinquenal, inicia-se a partir da extinção do crédito tributário (isto é, do pagamento), ou da decisão definitiva caso tenha havido 
processo judicial e, caso o pedido de restituição seja feito administrativamente e seja negado, caberá ação anulatória, que 
prescreverá em 2 (dois) anos. Também caberá pedido de restituição caso alguma lei que determinou o recolhimento, ou os 
parâmetros do recolhimento de algum tributo, ou de alguma penalidade pecuniária, por exemplo, seja declarada inconstitucional 
(quando o Supremo Tribunal Federal pode entender que determinado dispositivo não se coaduna com os objetivos ou com o que 
estabelece a Constituição). Neste caso, o prazo de 2 (dois) anos passa a correr da publicação do acórdão do STF que declarou a 
inconstitucionalidade (no caso de controle direto ou concentrado de constitucionalidade, com efeitos erga omnes, ou seja, para todas 
as pessoas), ou a data da publicação da resolução do Senado que suspender, para todos, o dispositivo declarado inconstitucional em 
controle difuso (exercido pelos tribunais inferiores e com efeitos inter partes, isto é, apenas para as partes envolvidas no processo).
Pode ser que toda uma coletividade seja afetada com determinado ato da Administração. Assim, algumas ações coletivas também 
são garantidas, como a Ação popular (que evita ato lesivo ao patrimônio público, à moralidade, ao meio ambiente, ao patrimônio 
histórico e cultural, a qual pode ser promovida no caso, por exemplo, caso uma isenção tenha sido concedida irregularmente).
Pode ser, inclusive, que as normas sejam falhas e prevejam regras, condutas, direitos e deveres contrários a determinações 
constitucionais. Assim, ainda haverá medidas para o que denominamos “controle de constitucionalidade”, a ser realizado em casos 
concretos pelas instâncias inferiores, ou diretamente pelos tribunais superiores. Para isto, existem, por exemplo, a Ação Direta de 
Inconstitucionalidade, a Ação Declaratória de Constitucionalidade, a Arguição de Descumprimento de Preceito Fundamental etc.
Devemos ressaltar ainda que, em vários dos casos acima, as medidas pleiteadas poderão ser antecipadas, poderão ser feitos certos 
pedidos com caráter acautelatório, assecuratório; isto é, antes mesmo de uma decisão final, o sujeito passivo poderá requerer a 
concessão de uma tutela provisória, caso demonstre que seu direito é provável e que há certos riscos caso a demanda se prolongue, 
ou caso a decisão não seja dada naquele momento - o que poderá ser deferido ou não e, se deferido, poderá ser revisto, ou 
confirmado por sentença de primeiro grau ou acórdão proferido pelos tribunais em sede de recurso.
Várias são tanto as possibilidades de defesa dos interesses e dos direitos do contribuinte diante do Fisco, quanto o regramento destas 
medidas, seja pela Constituição Federal, seja pelo Código Tributário Nacional, pelo Código de Processo Civil, por leis especiais como a 
Lei do Mandado de Segurança, a Lei de Execução Fiscal, entre outras. É fundamental consultá-las!
4 PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO
O desejo de ganhar sempre mais leva o homem, principalmente as pessoas jurídicas criadas no intuito de promover lucros, a tomarem 
certos rumos em seus negócios diante de uma carga tributária, a seu ver (ou de fato) onerosa.
Assim, seja diante de novos negócios, seja diante da reestruturação de um patrimônio, certamente havendo lacunas, falhas ou, até 
mesmo opções dadas pela lei, será escolhida a alternativa que lhes trouxerem maior segurança e economicidade (até porque 
ninguém é obrigado a escolher uma opção de conduta mais onerosa dentre outras permitidas ou não proibidas pela norma, nem está, 
pelo art. 5°, inc. II da Constituição Federal, a fazer ou deixar de fazer qualquer coisa que não seja vedada ou exigida por lei).
Há duas formas de se amenizar os encargos tributários: uma forma ilegal (sonegação fiscal) e uma maneira legal (chamada elisão 
fiscal, ou planejamento tributário, sobre a qual ainda existem muitas discussões acerca de sua natureza e, até mesmo, conformidade à 
lei, ainda que não seja ilícita).
De acordo com Ricardo Mariz de Oliveira, o planejamento tributário “se traduz exatamente como a organização do patrimônio, dos 
negócios e dos atos do indivíduo e das empresas de maneira a evitar ou reduzir o peso dos tributos” (OLIVEIRA, apud. MARTINS, 2013, p. 
456).
Trata-se do conjunto de sistemas legais que visam diminuir o pagamento de tributos, que representam importante parcela dos custos 
de empresas (senão a maior, em torno de ? do faturamento empresarial atualmente, a depender da modalidade).
A elisão fiscal pode decorrer da própria lei, ou resultar de lacunas nela existentes. 
Sua realização se dá por meio de atos ou de omissões do sujeito passivo, isto é, por meio de algumas coisas que faz e de algumas que 
deixa de fazer, anteriormente à ocorrência do fato gerador, sem o desrespeito ou a infringência à lei (por exemplo, não atos simulados, 
artificialmente arquitetados para aparentarem situações irreais e, sim, atos efetivamente realizados), no intuito de economizar tributos.
Três critérios são considerados chaves para validar o planejamento tributário: deve existir um propósito negocial, a substância deve 
prevalecer sobre a forma e não pode haver simulação do negócio praticado. 
Geralmente, considera-se a totalidade dos impostos e taxas incidentes em uma operação, faz-se uma análise individual de cada um 
deles, os reflexos de cada um nas operações e, após, um confronto com a redução da carga tributária efetiva.
São exemplos: a mudança das características de uma empresa (como estrutura de capital, localização geográfica, contratação de 
mão-de-obra, terceirização de algumas operações etc.); a escolha por algum dos diferentes regimes de tributação que for mais 
favorável; a realização de operações lícitas que podem trazer redução do pagamento de tributos; o estudo de determinados fatos que 
impactam algumas operações da empresa, como sua alienação, ou a abertura de filiais, a reestruturação societária, a aquisição de 
outra empresa etc.
Mas, atenção: quaisquer condutas neste sentido, como já afirmamos, devem respeitar a norma tributária. Seja aquele que administra 
um negócio, uma empresa, um patrimônio (próprio ou de terceiros), seja aquele que realiza a contabilidade de uma empresa, de uma 
família, qualquer profissional, ao realizar um planejamento tributário, deve observar as disposições das normas tributárias não só para 
escolher opções menos onerosas, mas para evitar o cometimento de ilícitos.
Buscar melhores formas de conduzir o planejamento financeiro e tributário pessoal ou de outras pessoas físicas ou jurídicas não 
necessariamente implica dizer se tratar de ato ilegal.
Deve-se ter em mente que há, no Código Penal brasileiro e em leis extravagantes, como a Lei n° 8.137/90, disposições que tipificam 
crimes tributários ou crimes contra a ordem tributária (relacionados a contribuintes ou responsáveis pelo recolhimento de alguns tributos 
e, também, a agentes da Administração etc.).
A lei apresenta crimes como Sonegação Fiscal; Fraude; Simulação ou Conluio; Apropriação Indébita Previdenciária; Sonegação de 
Contribuição Previdenciária; Excesso de Exação; Contrabando; Descaminho, entre outros.
Estas condutas proibidas e tratadas como ilícitos podem advir de atos do sujeito passivo,como, por exemplo, retenção ou apropriação 
indevida de tributos (impostos, contribuições, taxas); atos fraudulentos; tentativa de iludir o pagamento de impostos devidos na 
entrada, na saída ou pelo consumo de certas mercadorias importadas (crime de descaminho); pela importação de mercadorias 
proibidas (crime de contrabando).
Podem, também, decorrer de atos de agentes públicos, como a cobrança indevida de tributo por agente público ou pelo emprego, 
de parte deste, de meios gravosos ou vexatórios na cobrança de tributo devido (o que é conhecido como “excesso de exação).
Agora que concluímos a parte de direito tributário, que tal rever alguns temas de forma divertida, com quizzes e games? A seguir, 
alguns sites e aplicativos para você acessar!
APRENDENDO SOBRE DIREITO TRIBUTÁRIO 
EDUCAÇÃO FISCAL 
ENDIREITADOS 
DIREITO TRIBUTÁRIO 
Vejamos, agora, o seguinte fluxograma, no qual apontamos alguns pontos relevantes do que vimos até agora, do surgimento à 
cobrança (ou à extinção, suspensão e exclusão) do crédito tributário e alguns pontos do processo tributário.
Figura 1 : Do surgimento à extinção do crédito tributário e o processo tributário
1- HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA
- A lei define um fato cuja ocorrência ensejará a incidência da norma tributária.
- Assim que editada uma norma, poderá ter sua validade e constitucionalidade questionada.
- Antes mesmo de ocorrido o fato gerador, o sujeito passivo poderá efetuar consulta para prever qual o posicionamento do Fisco sobre 
determinado ato.
- Geralmente, a partir do que a lei definir, ou das lacunas que, porventura, existirem, é que teremos a ocorrência da elisão fiscal. Antes 
da ocorrência do fato gerador, as pessoas – físicas ou jurídicas – irão se programar, escolher a melhor opção diante de alguns atos e 
negócios, opção esta que seja menos onerosa possível em questão de tributação, ou seja, que seja mais econômica. Vale repetir: estes 
atos não podem infringir a lei, caso em que o planejamento tributário será ilícito (evasão fiscal, e não elisão fiscal)!
2 - FATO GERADOR
Este fato ocorre no plano concreto (doação, morte, compra e venda, prestação de serviços, importação, exportação, ganho de 
capital, propriedade de imóvel ou veículo automotor, circulação de bens e serviços etc.).
3 - OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA
- A partir da ocorrência do fato e da incidência da norma, surge uma obrigação tributária, principal (de pagar) ou acessória (de 
cumprir certas formalidades).
- O cumprimento das obrigações será fiscalizado pela Administração.
- Art. 173 do CTN: É aqui, antes do ato de lançamento, que poderá operar-se a decadência (a perda do direito de lançar o crédito, 
em 5 anos, a contar ou do exercício seguinte ao que o lançamento poderia ter sido efetuado, ou da data em que se tornar definitiva a 
decisão que houver anulado o lançamento anteriormente efetuado, por vicio formal).
- Também aqui poderá operar-se a exclusão do crédito tributário, vista na Aula 1, por anistia ou isenção (art. 175 do CTN).
4 - LANÇAMENTO
O lançamento (art. 142 do CTN), que poderá ser direto ou de ofício (art. 149), misto ou por declaração (art. 147), ou por homologação 
(art. 150), é o ato pelo qual o crédito tributário decorrente de uma obrigação tributária é constituído. O lançamento também se 
consubstancia ato de cobrança.
https://pt.quizur.com/tag/4r2-tributario
http://receita.economia.gov.br/acesso-rapido/direitos-e-deveres/educacao-fiscal/jogos
https://play.google.com/store/apps/details?id=com.ionicframework.endireitadosmobile467729&hl=pt_BR
https://www.goconqr.com/quiz/4955022/direito-tribut-rio
5 - CRÉDITO TRIBUTÁRIO
- Art. 139, CTN: Com o lançamento, constitui-se o crédito tributário (que possui algumas garantias em face do devedor e privilégios 
sobre alguns créditos que porventura existirem ao mesmo tempo, o que está disciplinado nos arts. 183 a 193 do CTN e arts. 83 e 84 da 
Lei 11.101/05).
- A partir daí, poderá ser suspenso (Art. 151) ou extinto (art. 156) e, se suspenso, o sujeito passivo não conseguir obter CND/CPD-EM, 
poderá ingressar em juízo.
- Antes mesmo do lançamento, o sujeito passivo poderá entrar com ação judicial buscando reconhecimento de inexistência de 
determinada relação tributária entre ele e o Fisco. Realizado o lançamento, ou lavrado um auto de infração em face do devedor 
(cobrando alguma diferença de imposto, multa etc.), este poderá se defender administrativamente, por meio de Impugnação 
Administrativa (e recorrer das demais decisões, a depender do processo de cada ente – federal, estadual ou municipal), além de 
discuti-lo também perante o Judiciário (com ação anulatória de débito etc.).
- Se foi pago “a mais”, ou cobrado indevidamente, poderá ser pleiteada a restituição.
6 - DÍDIDA ATIVA
- Arts. 201 e 202 do CTN: O crédito é inscrito em dívida ativa, para que se produza o documento hábil a cobrá-lo judicialmente.
7 - CERTIDÃO DE DÍVIDA ATIVA
- Art. 202, parágrafo único: Com a inscrição em dívida ativa, tem-se a certidão de dívida ativa, documento considerado título 
executivo extrajudicial, hábil a embasar o processo de cobrança judicial por meio de execução.
- A partir da CDA, poderá ocorrer a prescrição, que é a perda do direito da Fazenda Pública promover a execução do crédito 
tributário, caso não o faça em 5 anos da constituição definitiva do crédito (estes 5 anos serão contados a partir do lançamento ou, se 
houver processo administrativo de discussão do crédito, a partir do trânsito em julgado da última decisão proferida, isto é, a partir de 
quando não houver mais recursos e o processo for dado por encerrado).
- É possível também, a partir daí, pelo entendimento do STF, que se proceda ao protesto de CDA em cartório.
8 - AÇÃO DE EXECUÇÃO FISCAL E EMBARGOS À EXECUÇÃO 
- Lei n° 6.830/80: Judicialmente, o crédito tributário será cobrado por meio de Ação de Execução Fiscal.
- O sujeito passivo (executado) poderá defender-se por meio de exceção de pré-executividade (matérias de ordem pública, que não 
demandam produção de provas e podem ser conhecidas pelo juiz de ofício, mesmo que as partes não se manifestem), ou por meio 
de embargos à execução (caso em que o executado terá até 30 dias da garantia do processo para defender-se. A garantia pode se 
dar por meio de penhora ou se forem oferecidos bens para “garantir” o juízo). 
- A partir da execução, pode ocorrer a prescrição intercorrente (a perda do direito da Fazenda Pública de cobrar o crédito tributário 
em razão de ter ficado mais de 5 anos sem tomar algum ato necessário no processo, a depender do caso).
Fonte: Acervo do Autor.
Encerramos, neste item, nosso estudo do Direito Tributário.
Antes de avaliarmos a aprendizagem, retomarmos os itens abordados e fixá-los por meio de exercícios e, assim, partirmos para a 
segunda parte da disciplina, devemos registrar que a legislação tributária, ou melhor, a ciência do direito tributário, é 
consideravelmente extensa, senão inesgotável.
Aqui, nos limitamos a promover um encontro, uma apresentação entre o aluno e a disciplina.
Para que realmente seja efetivado o conhecimento da matéria, é imprescindível a análise de toda a sua estrutura, seus conceitos, seu 
regramento e sua interpretação jurisprudencial e doutrinária por meio do estudo de outros materiais, da realização de estágios na área 
e cursos de extensão ou de pós-graduação, dentre outras ferramentas que necessitam, principalmente, do interesse do aluno, futuro 
profissional, e sua dedicação em alcançar seus objetivos.
Esperamos que, ao menos, algumas questões fundamentais e, também, pontuais, tenham sido esclarecidas e possam guiá-lo em seus 
estudos e em sua carreira!
Neste momento da aprendizagem, pergunte a si mesmo como progrediu desde a última reflexão; se existem oportunidades ou ações 
mais adequadas à sua evolução; se seus pontos fracos e fortes continuam os mesmos (buscando sempre melhorá-los); se teve sucesso 
nas estratégias de melhoria que criou e, se não, por que e como pode adaptá-las.
Questione-se se foi possível cumpriros objetivos específicos elencados. Neste sentido, e a partir desta Aula, você é capaz de analisar a 
estrutura e funcionamento da administração tributária? Entende como se dão as garantias e privilégios conferidos ao crédito tributário? 
Pode compreender o funcionamento do processo tributário, desde a fase administrativa até a fase judicial? E o que é o planejamento 
tributário, qual seu tratamento dado pela legislação e como ocorre na prática? Faça nova leitura dos conteúdos seguintes, refletindo 
sobre o que aprendeu com cada um dos itens acima.
Também frise para si mesmo todos os conceitos, regras e exceções apresentadas e confira, no material didático, se suas respostas 
correspondem às informações apresentadas.
Respondidas tais questões, reflita se há algum tema não compreendido em sua totalidade e o que poderia fazer para melhorar seu 
estudo, bem como solucione todas as suas dúvidas.
Em seguida, utilize a Biblioteca Virtual para localizar, nas obras indicadas no Guia da Disciplina, tanto as questões que restaram 
pendentes de aprofundamento, quanto os temas abordados e verifique como eles são expostos por cada um dos autores citados, 
muitos dos quais são grandes referências na matéria.
Cumpridos os passos acima, volte a se questionar de que forma cada um dos temas abordados será importante para seu aprendizado, 
qual sua relação com o curso escolhido e como, ou quando, poderá utilizá-los na prática.
Agora, sim, você está pronto para rememorar os principais pontos da Aula e fixá-los com a resolução dos respectivos exercícios!
Chegou o momento de complementar seu conhecimento. Vá até seu Ambiente Virtual de
Aprendizagem e acesse esta aula para assistir a Video Aula
RECAPITULANDO
Vamos, agora, recordar os principais pontos abordados, para, enfim, continuar nosso aprendizado com as aulas que seguem.
Nesta Aula, vimos sobre a Administração tributária e seu funcionamento, com análise de atos e institutos como fiscalização, dívida 
ativa, protesto de CDA´s, emissão de CND´s e CNPD´s, o processo de execução fiscal, decadência e prescrição e outras disposições.
Além disso, estudamos as garantias (prerrogativas) e os privilégios (ou preferências) atribuídos ao crédito tributário, existentes com o 
objetivo de garantir a satisfação do crédito tributário, seja perante atos do credor, perante outros créditos e o concurso de credores.
Também analisamos algumas regras, exceções, ações e matérias no contexto do processo tributário, tanto em âmbito administrativo 
quanto judicial, notadamente quanto às ações e defesas do sujeito passivo.
Finalmente, examinamos o último tópico inserto na disciplina do direito tributário, o planejamento tributário, que, basicamente, constitui 
ferramenta economizarem no pagamento de tributos.
Com isto, podemos partir para a próxima Aula, na qual daremos início a uma segunda vertente do Direito: o direito empresarial, dentro 
do qual se encontra a legislação societária, que divide com a legislação tributária o título de nossa disciplina.
Nos vemos na próxima Aula!
REFERÊNCIAS
BRASIL. Súmula 436 do Supremo Tribunal de Justiça. Disponível em 
http://www.coad.com.br/busca/detalhe_16/2354/Sumulas_e_enunciados> Acesso em 21 de ago. 2019.
BRASIL. Súmula 439 do Supremo Tribunal Federal. Disponível em http://www.stf.jus.br/portal/jurisprudencia/menuSumarioSumulas.asp?
sumula=4293> Acesso em 21 de ago. 2019.
CAPARROZ, Roberto; LENZA, Pedro (coord.). Direito tributário esquematizado. 3. ed. São Paulo: Saraiva Educação, 2019.
DIREITO tributário: quiz. GoConqr. c.2019. Disponível em: https://www.goconqr.com/quiz/4955022/direito-tribut-rio. Acesso em: 22 mai. 
2019. 
ENDIREITADOS. Aplicativo. Versão: 2.0.4. Fornecedor: Keeps. atualiz. 10 mar. 2019. Disponível em: 
https://play.google.com/store/apps/details?id=com.ionicframework.endireitadosmobile467729&hl=pt_BR. Acesso em: 22 mai. 2019.
MACHADO SEGUNDO, Hugo de Brito. Manual de direito tributário. 11. ed. São Paulo: Atlas, 2019.
OLIVEIRA, Ricardo Mariz de. Planejamento tributário, elisão e evasão fiscal, norma antielisão e norma antievasão. In: MARTINS, Ives 
Gandra da Silva (coord.). Curso de direito tributário. 14. ed. São Paulo: Saraiva, 2013.
QUIZ tributário. Disponível em: https://pt.quizur.com/tag/4r2-tributario. Acesso em: 22 mai. 2019.
RECEITA FEDERAL DO BRASIL. Jogos. Disponível em: http://receita.economia.gov.br/acesso-rapido/direitos-e-deveres/educacao-
fiscal/jogos. Acesso em: 22 mai. 2019.
SABBAG, Eduardo. Direito tributário. 2. ed. Rio de Janeiro: Forense; São Paulo: Método, 2019.
SILVEIRA, Henrique Suhadolnik. Arbitragem e transação como mecanismos de solução de controvérsias no âmbito de um sistema 
tributário em crise. 144 f. Monografia (Especialização em Direito Tributário). Ribeirão Preto, SP: Universidade de São Paulo (USP). 
Faculdade de Direito de Ribeirão Preto. 2018.  Disponível em: https://www.passeidireto.com/arquivo/65367585/silveira-henrique-
suhadolnik-arbitragem-e-transacao-como-mecanismos-monografia-especializacao-usp-2017. Acesso em: 06 jun. 2019.
TOMAZETTE, Marlon. Curso de direito empresarial: títulos de crédito. 8. ed. rev. e atual. vol. 2. São Paulo: Atlas, 2017.
http://www.coad.com.br/busca/detalhe_16/2354/Sumulas_e_enunciados
http://www.stf.jus.br/portal/jurisprudencia/menuSumarioSumulas.asp?sumula=4293
https://www.goconqr.com/quiz/4955022/direito-tribut-rio.
https://play.google.com/store/apps/details?id=com.ionicframework.endireitadosmobile467729&hl=pt_BR.
https://pt.quizur.com/tag/4r2-tributario.
http://receita.economia.gov.br/acesso-rapido/direitos-e-deveres/educacao-fiscal/jogos.
https://www.passeidireto.com/arquivo/65367585/silveira-henrique-suhadolnik-arbitragem-e-transacao-como-mecanismos-monografia-especializacao-usp-2017.
Bens
Impenhoráveis
Créditos com privilégio especial
Créditos com privilégio geral
Créditos quirografários
Subquirografários
Créditos subordinados
Bens impenhoráveis: são aqueles que não podem ser atingidos para o cumprimento de alguns débitos do devedor. Sobre eles, não 
poderá recair penhora. São exemplos: os móveis ou utilidades domésticas presentes na residência do executado (desde que não 
sejam de elevado valor ou não sejam desnecessários, isto é, além das necessidades comuns correspondentes a um padrão de vida 
médio); os vestuários (salvo os de elevado valor); os vencimentos, salários, proventos de aposentadoria, pensões e outras quantias 
destinadas ao sustento do devedor e de sua família; bens destinados ao exercício da profissão do executado ou da atividade da 
empresa; seguro de vida; os materiais usados em obras em andamento, salvo se estas forem penhoradas; a pequena propriedade 
rural; determinadas quantias depositadas em caderneta de poupança (até o limite de 40 salários mínimos) dentre outros. 
Bens impenhoráveis: são aqueles que não podem ser atingidos para o cumprimento de alguns débitos do devedor. Sobre eles, não 
poderá recair penhora. São exemplos: os móveis ou utilidades domésticas presentes na residência do executado (desde que não 
sejam de elevado valor ou não sejam desnecessários, isto é, além das necessidades comuns correspondentes a um padrão de vida 
médio); os vestuários (salvo os de elevado valor); os vencimentos, salários, proventos de aposentadoria, pensões e outras quantias 
destinadas ao sustento do devedor e de sua família; bens destinados ao exercício da profissão do executado ou da atividade da 
empresa; seguro de vida; os materiais usados em obras em andamento, salvo se estas forem penhoradas; a pequena propriedade 
rural; determinadas quantias depositadas em caderneta de poupança (até o limite de 40 salários mínimos) dentre outros. 
Créditos com privilégio especial: são créditos privilegiados por escolha da lei e estão previstos no art. 964 do Código Civil. Podem ser, 
por exemplo, créditos decorrentes de benfeitorias realizadas em um bem; créditos pertencentes ao titular dos materiais, dinheiro ou 
serviços necessários à edificação, reconstrução ou melhoramento de prédios rústicos ou urbanos,