Fundamentos da Contabilidade

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CONTABILIDADE
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Cátia Duizith
Setor de Processamento Técnico da Biblioteca Martinho Lutero - ULBRA/Canoas
Dados Internacionais de Catalogação na Publicação (CIP)
Editoração: Rodrigo Saldanha de Abreu
Supervisão de Impressão Gráfica: Edison Wolf
Gráfica da ULBRA
Dados técnicos do livro 
Fontes: Palatino Linotype, Franklin Gothic Demi Cond 
Papel: offset 90g (miolo) e supremo 240g (capa) 
Medidas: 15x22cm
ISBN 978-85-7528-460-5
I58f Imperatore, Simone Loureiro Brum
Fundamentos da contabilidade. / Simone Loureiro Brum Imperatore. 
– Canoas, 2012. 
136 p.
1. Contabilidade – fundamentos. I. Título.
 CDU 657
APRESENTAÇÃO
O conteúdo desta obra foi desenvolvido especialmente para você, acadêmico da 
ULBRA, com uma linguagem fácil e acessível. 
A sequência das seções foi estruturada de forma a tornar o estudo interessante:
No capítulo 1, você estudará a base conceitual da Contabilidade, estudo • 
importantíssimo para darmos nossos primeiros passos;
No capítulo 2, apresentam-se os fundamentos científicos da ciência contábil, • 
ou seja, os princípios e convenções contábeis;
No capítulo 3, por sua vez, temos o estudo introdutório aos relatórios • 
contábeis;
Na sequência, nos capítulos 4 e 5, aprofundamos o estudo acerca do Balanço • 
Patrimonial e da Demonstração do Resultado do Exercício – DRE;
No capítulo 6, temos a introdução ao ciclo contábil, com ênfase no Plano de • 
Contas e livros contábeis;
Os capítulos 7, 8 e 9 aprofundam as etapas do ciclo contábil, de forma a • 
proporcionar-lhe uma visão sistêmica de como se concretiza o fluxo de 
informações na Contabilidade de forma a se concretizar em instrumento 
para a tomada de decisões.
Para facilitar a compreensão dos conteúdos, em cada capítulo você encontrará 
exercícios, atividades de pesquisa e indicação de leituras complementares. Boa 
leitura!
SOBRE O AUTOR
Simone Loureiro Brum Imperatore
É graduada em Ciências Contábeis, especialista em Controladoria pela Universidade 
Regional Integrada (URI/RS) com a temática “Sistemas de informação com foco 
no CRM” e mestra em Desenvolvimento Regional pela Universidade de Santa 
Cruz do Sul (Unisc/RS) com aprofundamento do tema “Lei de Responsabilidade 
Fiscal: estudo da execução orçamentária nos municípios da Região Metropolitana 
de Porto Alegre no período de 2000 a 2005”. Tem vasta experiência em qualificação 
e gestão pública e privada e – além de ser docente na Universidade Luterana do 
Brasil (ULBRA) nos cursos de Ciências Contábeis e Administração de Empresas 
– é diretora de Consultoria em Projetos e Gestão Públicos e Privados (PGPP), 
instituição onde responde pelos programas de Planejamento Estratégico, Políticas 
e Estratégias Gerenciais e Desenvolvimento Regional. 
SUmáRIO
1 A Contabilidade ........................................................................................................9
1.1 Conceito de Contabilidade .................................................................................10
1.2 Objeto, objetivos e finalidade da Contabilidade ...................................................10
1.3 Técnicas utilizadas pela Contabilidade para atingir seus objetivos ........................11
1.4 Patrimônio ........................................................................................................12
1.5 Patrimônio Líquido .............................................................................................14
1.6 Aspectos qualitativo e quantitativo do patrimônio ................................................18
1.7 Investimentos patrimoniais e as origens de recursos ............................................18
Exercícios ..............................................................................................................21
2 FUNDAmENTOS CIENTÍFICOS DA Contabilidade ........................................................27
2.1 Princípios Fundamentais de Contabilidade ..........................................................27
2.2 Convenções Contábeis .......................................................................................31
2.3 Regimes Contábeis ............................................................................................33
Exercícios ..............................................................................................................36
3 OS RELATÓRIOS CONTáBEIS ....................................................................................39
3.1 O processo decisório ..........................................................................................39
3.2 Conceito de relatório contábil .............................................................................41
3.3 Demonstrações financeiras obrigatórias .............................................................41
3.4 Demonstrações contábeis não obrigatórias .........................................................46
Exercícios .............................................................................................................. 47
4 BALANÇO PATRImONIAL ..........................................................................................53
4.1 O que é Balanço Patrimonial? .............................................................................53
4.2 Os grupos de contas do Balanço Patrimonial .......................................................54
4.3 Principais deduções do Ativo e do Patrimônio Líquido...........................................60
4.4 Investimentos patrimoniais e as origens de recursos ............................................63
Exercícios ..............................................................................................................66
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a 5 DEmONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO (DRE) .............................................73
5.1 Receitas e despesas ..........................................................................................73
5.2 Despesa e custo ................................................................................................75
5.3 Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) ..................................................75
5.4 Reservas ...........................................................................................................81
5.5 DRE Inovada ......................................................................................................82
Exercícios ..............................................................................................................84
6 CICLO CONTáBIL: ASPECTOS INTRODUTÓRIOS ..........................................................89
6.1 Plano de Contas .................................................................................................90
6.2 Sistemas contábeis ...........................................................................................94
6.3 Livros de escrituração ........................................................................................94
6.4 método de escrituração .....................................................................................96
6.5 Balancete de Verificação....................................................................................97Exercícios ............................................................................................................100
7 ESCRITURAÇÃO CONTáBIL .....................................................................................101
7.1 Conceito de Escrituração ..................................................................................101
7.2 Lançamento ....................................................................................................102
7.3 Erros de escrituração .......................................................................................109
Exercícios ............................................................................................................113
8 APURAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO .............................................................119
8.1 Conceito .........................................................................................................120
8.2 Exemplo prático ...............................................................................................120
Exercícios ............................................................................................................125
9 INVENTáRIO ..........................................................................................................129
9.1 Classificação do inventário ...............................................................................129
9.2 Fases do inventário ..........................................................................................130
9.3 Critérios de avaliação dos ativos .......................................................................132
9.4 Critérios de avaliação de passivos .....................................................................134
Exercícios ............................................................................................................135
REFERÊNCIAS ...........................................................................................................136
1 A CONTABILIDADE
Simone Loureiro Brum Imperatore
A Contabilidade é tão antiga quanto a civilização e está ligada à necessidade social 
de proteção à posse, ao controle e à interpretação das variações patrimoniais. Desde 
os primórdios da história da humanidade observa-se o homem inventariando (de 
forma bem rudimentar) seu rebanho. Com a evolução da agricultura, do comércio 
e, na sequência, da industrialização, foram pensadas e estudadas as várias formas 
de registrar os fatos contábeis que ocorriam na gestão patrimonial, formatando-se 
relatórios que evidenciassem o resultado dessa gestão.
Sua evolução deu-se de forma gradativa, e, hoje, a Contabilidade é tida como a 
linguagem dos negócios, uma bússola que orienta os gestores (públicos e privados) 
na tomada de decisão. Seu estudo parte do entendimento e da apreensão de sua 
base conceitual. O objetivo deste capítulo é darmos nossos primeiros passos (de 
mãos dadas, não se preocupe) para que você vá descobrindo a ciência contábil e 
vendo o quanto ela faz parte da sua vida.
E, partindo-se da máxima de que “ninguém ama o que não conhece”, vamos 
conhecê-la melhor. Tenho certeza de que você vai se surpreender... 
Neste primeiro capítulo, estudaremos:
conceito de Contabilidade;• 
usuários;• 
objeto, objetivos e finalidade da Contabilidade;• 
técnicas contábeis;• 
Patrimônio Líquido;• 
aspectos qualitativo e quantitativo do patrimônio;• 
investimentos patrimoniais e fontes de recursos.• 
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a 1.1 Conceito de Contabilidade
A Contabilidade é uma ciência social, um sistema de informação e avaliação 
destinado a prover seus usuários com relatórios, demonstrações e análises de 
natureza econômico-financeira da empresa em determinado momento e sua 
evolução em determinado período. 
Há na literatura alguns conceitos de Contabilidade. Para Marion, a “ciência contábil 
é o instrumento que fornece o máximo de informações úteis para a tomada de 
decisões dentro e fora da empresa”. Já segundo Ribeiro, a “Contabilidade é uma 
ciência que permite, através de suas técnicas, manter um controle permanente do 
patrimônio da empresa”. De acordo com Franco, Contabilidade é “a ciência (ou 
a técnica, segundo alguns) que estuda, controla e interpreta os fatos ocorridos 
no patrimônio das entidades, mediante o registro, a demonstração expositiva e 
a revelação destes fatos, com o fim de oferecer informações sobre a composição 
do patrimônio, suas variações e o resultado econômico decorrente da gestão da 
riqueza patrimonial”.
A partir dos conceitos apresentados, fica compreendido o motivo do estudo da 
Contabilidade: você (enquanto gestor, gerente, investidor, funcionário, fornecedor, 
cidadão ou analista) necessita de informações que demonstrem a situação da 
empresa (e de seu patrimônio). Através da Contabilidade torna-se possível coletar, 
processar e estruturar essas informações. 
Também é necessária a deposição de preconceitos, como o senso comum de que a 
Contabilidade somente atende às exigências do governo (fisco); muito além disso, 
ela é feita para auxiliá-lo na tomada de decisão através de um fluxo contínuo de 
informações sobre os mais variados aspectos da gestão econômico-financeira da 
empresa.
Ora, se a Contabilidade é um sistema de informação, quem são os usuários 
desse sistema? Conforme destaca Marion, “são as pessoas que se utilizam 
da Contabilidade, que se interessam pela situação da empresa e buscam na 
Contabilidade as suas respostas”. É óbvio que não só os administradores se 
utilizam da Contabilidade, vamos citar outros usuários: investidores, fornecedores, 
bancos, governo, sindicatos, empregados, concorrentes, analistas, órgãos públicos 
e consultores.
1.2 Objeto, objetivos e finalidade da Contabilidade
O objeto delimita o campo de abrangência de uma ciência. Na Contabilidade, o 
objeto de estudo é o patrimônio de uma entidade. 
No que se refere aos objetivos da Contabilidade, ressaltamos:
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aapresentar corretamente o patrimônio;• 
apreender e analisar as causas das suas mutações (mudanças);• 
prover os diferentes usuários com informações sobre aspectos de natureza • 
econômica, financeira e física do patrimônio (registros, diagnósticos, 
demonstrações, análises, prognósticos, relatos, pareceres, planilhas, entre 
outros).
Sua finalidade, segundo Ribeiro, é permitir o estudo e o controle dos fatos 
decorrentes da gestão do patrimônio das entidades econômico administrativas. 
Entende-se como entidades econômico-administrativas as organizações que reúnem 
pessoas, patrimônio, titular, capital, ação administrativa e fim determinado, e que 
são classificadas como:
entidades com fins econômicos (empresas comerciais, agrícolas, industriais);• 
entidades com fins socioeconômicos (associações de classe, clubes sociais, ONGs, • 
cooperativas, etc.);
entidades com fins sociais (União, estados, municípios).• 
1.3 Técnicas utilizadas pela Contabilidade para atingir seus 
objetivos
Os meios utilizados pela Contabilidade para atingir seus objetivos compreendem 
o conjunto de técnicas denominadas de técnicas contábeis, quais sejam:
Escrituração – registro em livros próprios (Diário Razão, Caixa, Contas Correntes) 
de todos os fatos administrativos que ocorrem no dia a dia das empresas.
Demonstrações Contábeis – confecção de quadros técnicos que apresentam 
dados extraídos dos registros contábeis das empresas. As mais importantes são o 
Balanço Patrimonial (BP) e a Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) que 
estudaremos mais adiante;
Auditoria e Perícia – verificação da exatidão dos dados contidos nas demonstrações 
contábeis, através de um exame minucioso dos registros e dos documentos que 
deram origem a esses registros;
Análise e Interpretaçãodas Demonstrações Contábeis – exame e interpretação 
dos dados contidos nas demonstrações contábeis, transformando estes dados em 
informações (indicadores) úteis para os diversos usuários da Contabilidade.
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a 1.4 Patrimônio
Se o objeto de estudo da Contabilidade é o Patrimônio, precisamos conceituá-lo 
para darmos prosseguimento ao nosso estudo.
O termo patrimônio significa o conjunto de bens de uma pessoa (pessoa física) 
ou de uma empresa (pessoa jurídica). Compõe-se também de direitos (valores a 
receber) e de obrigações (valores a pagar).
Assim, patrimônio significa, de um lado, o conjunto de bens e direitos pertencente 
a uma pessoa ou empresa; e, de outro, inclui as obrigações a serem pagas, o que 
é representado a seguir.
PATRIMÔNIO (de uma pessoa ou empresa)
Bens
Direitos (valores a receber) Obrigações (valores a pagar)
1.4.1 Bens
Segundo Ribeiro, bens são as coisas capazes de satisfazer as necessidades humanas, 
suscetíveis de avaliação econômica. Sob o ponto de vista contábil, podemos definir 
como bem tudo aquilo que a empresa possui para venda, troca ou consumo. Por 
exemplo:
bens de uso: balcões, prateleiras, computadores, impressora fiscal;• 
bens de troca: mercadorias, dinheiro, etc.;• 
bens de consumo: material de expediente (embalagens, bobinas, cartuchos, A4, • 
etc.), material de limpeza, etc.
Os bens podem, ainda, ser classificados em tangíveis e intangíveis: 
a. Bens tangíveis (também chamados de bens materiais): possuem corpo, matéria 
física, são palpáveis. Exs.: veículos, imóveis, estoques de mercadorias, dinheiro, 
móveis e utensílios (móveis do escritório), ferramentas, etc. 
b. Bens intangíveis (imateriais): não têm matéria, não são palpáveis. Por exemplo: 
marcas, patentes de invenção, benfeitorias em imóveis de terceiros, “ponto”, 
gastos de organização, etc.
Em relação aos bens tangíveis, podem ser classificados em móveis e imóveis como 
segue:
Bens imóveis: são aqueles vinculados ao solo, que não podem ser retirados • 
sem destruição ou danos. Por exemplo: edifícios, construções, etc.
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aBens móveis: são aqueles que podem ser removidos. Por exemplo: máquinas, • 
equipamentos, veículos, equipamentos, estoques de mercadorias, etc.
1.4.2 Direitos
Segundo Ribeiro, constituem direitos para a empresa todos os valores que ela tem 
a receber, a recuperar, a restituir. Esses direitos são registrados nos livros contábeis 
da empresa, seguido da expressão a receber. Em relação às empresas, o direito 
mais comum decorre de vendas a prazo, o pagamento não é feito no ato, mas no 
futuro, o qual se denomina clientes, duplicatas a receber, títulos a receber, contas 
a receber, etc. Outros direitos: aluguéis a receber, promissórias a receber, banco 
conta movimento (depósitos), impostos a restituir ou a recuperar, etc.
Bens e direitos são representados como componentes positivos do patrimônio, 
dinâmicos, que produzem ganho para a empresa, daí estarem representados no 
grupo patrimonial ATIVO.
1.4.3 Obrigações
São dívidas com outras pessoas e ou empresas. Em Contabilidade, tais dívidas 
são denominadas exigíveis (pagamento na data do vencimento). São obrigações 
exigíveis: salários a pagar, impostos a pagar, encargos sociais a recolher, aluguéis 
a pagar, contas a pagar, fornecedores, empréstimos bancários, etc.
Obrigações são representadas como componentes patrimoniais negativos, 
representando capitais de terceiros investidos na empresa, daí estarem 
representados no grupo patrimonial PASSIVO. Esses recursos, por sua vez, provêm 
de duas fontes:
a. débitos de funcionamento: obrigações que surgem em decorrência da gestão 
normal da empresa. Por exemplo: fornecedores, obrigações fiscais, trabalhistas, 
etc.;
b. débitos de financiamento: recursos obtidos pela empresa mediante terceiros 
em forma de empréstimos.
Observe que os direitos e obrigações são fáceis de se reconhecer:
Direitos – são seguidos da expressão a receber, a recuperar, a restituir;
Obrigações – são seguidos da expressão a pagar, a recolher.
Mas, preste atenção: Clientes (direito) e Fornecedores (obrigação) são exceções a essa regra. 
Da mesma forma que os compromissos que a empresa tem com entidades governamentais 
(impostos e encargos sociais, por exemplo) poderão ser contabilizados com a expressão a pagar 
ou a recolher.
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a 1.4.4 Representação gráfica do Patrimônio
Na representação gráfica patrimonial, colocamos no lado esquerdo os bens e direitos 
e no lado direito as obrigações. Trata-se de uma convenção contábil, conforme é 
demonstrado a seguir:
BENS + DIREITOS OBRIGAÇÕES
Bens
Dinheiro
Mercadorias em estoque
Veículos
Imóveis
Máquinas
Ferramentas
Móveis e utensílios
Marcas e patentes
Direitos
Depósitos em bancos - Banco 
Conta Movimento
Clientes (duplicatas a receber)
Títulos a receber
Aluguéis a receber
Ações
Aplicações Financeiras
Obrigações
Empréstimos a pagar
Salários a pagar
Fornecedores (duplicatas a 
pagar)
Financiamentos
Impostos a pagar
Encargos sociais a recolher
Aluguéis a pagar
Títulos a pagar
Promissórias a pagar
Contas a pagar
Outra convenção é chamar o lado positivo de Ativo (bens + direitos) e o lado 
negativo de Passivo (obrigações): 
Cia dos Doces 
(Valores em R$)
ATIVO
BENS + DIREITOS
PASSIVO
OBRIGAÇÕES EXIGÍVEIS
Bens 1.950 Obrigações 4.450
Direitos 2.800
Total 4.750 Total 4.450
1.5 Patrimônio Líquido
Definimos como Patrimônio Líquido (PL) a diferença entre os bens e direitos e 
as obrigações de uma entidade, em determinado momento. Assim, é possível 
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aapurar a riqueza líquida da empresa, também denominada Patrimônio Líquido 
ou situação líquida. 
Por exemplo, tomando-se os dados do quadro anterior, temos: 
PL = (total dos bens + direitos) – obrigações
PL = 4.750 – 4.450 = 300
O quadro a seguir indica que, se a Cia dos Doces recebesse todos os seus direitos 
e vendesse todos os seus bens, daria para pagar suas dívidas e sobraria R$ 300,00, 
o que corresponde ao seu Patrimônio Líquido.
Cia dos Doces 
(Valores em R$)
ATIVO PASSIVO
Bens 1.950 Obrigações 4.450
Direitos 2.800 Patrimônio Líquido 300
Total 4.750 Total 4.750
Como podemos observar na representação gráfica patrimonial da Cia dos Doces, o 
Patrimônio Líquido está representado junto com as obrigações (Passivo). O correto, 
então, seria chamar a coluna da direita como Passivo e Patrimônio Líquido, tendo em 
vista que ele completa a equação patrimonial. No Brasil, entretanto, convencionou-
se chamá-la apenas de Passivo. 
1.5.1 Situações líquidas patrimoniais
Os elementos patrimoniais equacionados poderão apresentar três situações líquidas 
patrimoniais diferentes:
situação líquida patrimonial ativa, positiva ou superavitária;• 
situação líquida patrimonial passiva, negativa ou deficitária;• 
situação líquida patrimonial nula, compensada ou inexistente.• 
Para compreender cada situação, observe os exemplos apresentados nos quadros 
a seguir:
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a Situação líquida patrimonial ATIVA, POSITIVA ou SUPERAVITÁRIA (valores 
em R$):
ATIVO PASSIVO
Bens 100 Obrigações 80
Direitos 30 Situação líquida 50
Total 130 Total 130
Este balanço evidencia uma situação em que o total do Ativo (bens + direitos = 130) 
é maior que o total do Passivo (obrigações = 80), configurando-se uma situação 
líquida ativa, positiva ou superavitária (= 50). Suponha que se deseje liquidar a 
empresa nesse momento, realizando-se todos os direitos, vendendo-se todos os 
bens e quitando-se as obrigações, ainda sobraria para os sócios da empresa o valor 
de R$ 50,00.Situação líquida patrimonial PASSIVA, NEGATIVA ou DEFICITÁRIA (valores 
em R$):
ATIVO PASSIVO
Bens 100 Obrigações 180
Direitos 20 (-) Situação líquida (60)
Total 120 Total 120
Neste balanço, verificamos que o total das obrigações (R$ 180,00) é maior do que 
a soma dos bens e dos direitos (R$ 120,00), configurando-se uma situação passiva, 
negativa ou deficitária (-R$ 60,00). Se a empresa for liquidada nesse momento, o 
valor referente à realização dos direitos e da venda dos bens será insuficiente para 
a quitação das obrigações, e faltaria R$ 60,00 para cobrirmos o total do Passivo 
(obrigações). Essa situação é conhecida como PASSIVO A DESCOBERTO, porque 
o total do Ativo não é suficiente para cobrir o total do Passivo.
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aSituação líquida patrimonial NULA, COMPENSADA ou INEXISTENTE (valores 
em R$):
ATIVO PASSIVO
Bens 100 Obrigações 120
Direitos 20 Situação líquida 0
Total 120 Total 120
No balanço apresentado, verificamos que a soma de bens e direitos é igual ao 
total das obrigações (R$ 120,00), tratando-se de uma situação nula ou inexistente. 
Se liquidarmos a empresa nesse momento, o montante apurado com a venda dos 
bens e o recebimento dos direitos será usado para cobrir apenas as obrigações, não 
restando nada para os sócios.
Nas três situações líquidas apresentadas, ATIVA, PASSIVA e NULA, Ativo e Passivo 
sempre são maiores do que zero. Em raras ocasiões, eles podem ser iguais a zero. 
Nesse caso teremos duas possibilidades, conforme exemplificado nos quadros 
que seguem.
O Passivo é igual a zero (valores em R$):
ATIVO PASSIVO
Bens 100 Obrigações 0
Direitos 20 Situação líquida 120
Total 120 Total 120
A constituição da empresa é um dos momentos em que a situação ilustrada pelo 
balanço acima poderá ocorrer, caracterizando uma situação líquida patrimonial 
ativa, positiva ou superavitária.
O Ativo é igual a zero (valores em R$):
ATIVO PASSIVO
Bens 0 Obrigações 40
Direitos 0 Situação líquida (40)
Total 0 Total 0
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a O encerramento das atividades da empresa é um dos momentos em que a situação 
exemplificada poderá ocorrer, configurando-se uma situação patrimonial passiva, 
negativa ou deficitária.
1.6 Aspectos qualitativo e quantitativo do patrimônio
Todos os relatórios elaborados a partir da Contabilidade e de sua escrituração 
devem ressaltar dois aspectos:
a. Qualitativo: consiste em qualificar, nominar os elementos componentes do 
respectivo relatório, permitindo que se conheça a natureza de cada um (o 
quê).
b. Quantitativo: consiste em atribuir aos respectivos elementos seus valores em 
moeda (R$).
As informações quantitativas que a Contabilidade produz, quando aplicadas a uma 
empresa, devem possibilitar ao usuário avaliar a situação e as tendências desta com 
o menor grau de dificuldade possível. Devem, portanto, permitir ao usuário:
observar e avaliar o comportamento;• 
comparar seus resultados com o de outros períodos e/ou empresas;• 
avaliar seus resultados à luz dos objetivos estabelecidos;• 
obter subsídios para o planejamento das operações da empresa.• 
1.7 Investimentos patrimoniais e as origens de recursos
Todos os recursos que entram numa empresa passam pelo Passivo e pelo 
Patrimônio Líquido (PL). Os recursos (financeiros ou materiais) são originados 
dos proprietários (ingresso de recursos e reinvestimento de lucros), fornecedores 
(vendas a prazo), governo (impostos e encargos a pagar), bancos e financeiras 
(empréstimos, financiamentos, adiantamentos de recebíveis, etc.), representando 
origens de recursos. Através do PASSIVO e do PATRIMÔNIO LÍQUIDO, portanto, 
identificam-se as ORIGENS DE RECURSOS investidos na empresa.
O ATIVO, por sua vez, evidencia todas as APLICAÇÕES DE RECURSOS: aplicação 
no caixa, em estoque, em máquinas, em imóveis, etc. A empresa só pode aplicar 
(Ativo) aquilo que tem origem (Passivo e Patrimônio Líquido); dessa forma, fica 
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abastante simples entender por que o Ativo será sempre igual ao Passivo (recursos 
de terceiros) mais o Patrimônio Líquido (recursos próprios representados pelo 
capital social, reservas, lucros, outros).
Figura 1.1 – Origens e aplicações de recursos
Fonte: adaptado de Marion, 2006, p.56.
Sem dúvida, as principais origens de recursos para a empresa são o capitala investido 
pelos sócios e o lucro obtido no negócio (PL), lembrando que o lucro obtido pela 
empresa não pertence a ela, mas a seus proprietários (sócios ou acionistas), pois 
são eles que assumem o risco do negócio. O lucro é, portanto, a remuneração do 
capital investido na empresa pelos proprietários, o qual é adicionado à conta do 
proprietário, ou seja, no Patrimônio Líquido. 
Empréstimos, financiamentos, factoring, crédito direto ao consumidor, ações, 
debêntures, incentivos fiscais, etc. constituem outras fontes de recursos importantes 
para a empresa (capitais de terceiros).
Ponto final
Conhecer a base conceitual da Contabilidade – conceito, usuários, objeto, objetivos, 
finalidade, Patrimônio Líquido, aspectos qualitativo e quantitativo do patrimônio, 
investimentos patrimoniais e fontes de recursos – é muito importante para que o 
estudante possa compreender conceitos mais complexos que são exigidos no seu 
dia a dia. A seguir, um breve resumo dos tópicos abordados:
a O termo capital significa “recursos”. Capital próprio significa “recursos dos proprietários” (sócios ou 
acionistas) aplicados na empresa. Capital de terceiros, por outro lado, significa “recursos de outras 
pessoas” aplicados na empresa (fornecedores, bancos, etc.).
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a
Contabilidade: ciência social que estuda o patrimônio das entidades, fornecendo 
informações para a tomada de decisão.
Patrimônio: objeto de estudo da Contabilidade, consiste no conjunto de bens, direitos 
e obrigações pertencentes a uma pessoa física e/ou jurídica.
Bens: do ponto de vista contábil, significa os itens de que dispõe a empresa ou 
entidade para a obtenção de seus fins. Em outras palavras, bem é tudo aquilo que a 
empresa possui para venda, troca ou consumo. Pode ser tangível e intangível, móvel 
ou imóvel.
Direitos: representam o valor da dívida de terceiros para com a empresa; o poder de 
exigir alguma coisa (ou ter em “haver”): valores a receber, contas a receber, títulos 
a receber, etc. Junto com os bens, formam a parte positiva do patrimônio e estão 
representadas no Ativo.
Obrigações: dívidas exigíveis, isto é, compromissos que serão reclamados, exigidos 
(pagamento na data do vencimento): duplicatas a pagar (ou fornecedores), títulos a 
pagar, impostos a pagar, financiamentos a pagar, etc. Estão representadas no Passivo.
Ativo: grupo patrimonial que representa os investimentos ou aplicações do patrimônio 
ou do capital das empresas; conjunto de bens e direitos de propriedade da empresa; 
são os itens positivos do patrimônio, trazem benefícios, proporcionam ganho para a 
empresa (representam a aplicação dos recursos).
Passivo: grupo patrimonial que representa as fontes dos valores aplicados no 
Ativo; obrigações exigíveis da empresa, ou seja, dívidas que serão cobradas em seus 
respectivos vencimentos. Representa a parte negativa do patrimônio (representa, junto 
com o Patrimônio Líquido, a origem dos recursos da empresa).
Patrimônio Líquido: valor resultante da diferença entre os valores do Ativo e as 
dívidas da empresa; riqueza líquida da empresa, composta pela diferença entre os bens 
e direitos (Ativo) e suas obrigações exigíveis (Passivo), em determinado momento. 
Também chamado de situação líquida patrimonial.
Situação líquida patrimonial ATIVA, POSITIVA ou SUPERAVITÁRIA: situação em 
que a somados bens e direitos é maior do que a soma das obrigações.
Situação líquida patrimonial PASSIVA, NEGATIVA ou DEFICITÁRIA: situação em 
que a soma dos bens e direitos é maior do que a soma das obrigações.
Situação líquida patrimonial NULA, INEXISTENTE ou COMPENSADA: situação 
em que a soma dos bens e direitos é igual à soma das obrigações.
Aspecto qualitativo do patrimônio: natureza dos itens que compõem o patrimônio 
(o quê).
Aspecto quantitativo do patrimônio: avaliação monetária dos itens patrimoniais 
(quanto).
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aReferências
Livros-base utilizados neste capítulo:
Contabilidade Básica – José Carlos Marion – Ed. Atlas.
Contabilidade Fácil – Osni Moura Ribeiro – Ed. Saraiva.
Curso de Contabilidade para não contadores – Sérgio de Iudícibus e José Carlos Marion 
– Ed. Atlas.
Nestas obras encontraremos um estudo introdutório, base da ciência contábil, bem 
como exercícios que nos ajudam a compreendê-la melhor.
Como leitura complementar, sugerimos a leitura do artigo “A História da 
Contabilidade” disponível em <http://www.portaldeContabilidade.com.br/
tematicas/ historia.htm>. 
Exercícios
1) Com suas palavras, conceitue Contabilidade.
2) Classifique os elementos em Bem, Direito ou Obrigação, Ativo ou Passivo:
ELEMENTO
BEM, DIREITO OU 
OBRIGAÇÃO ATIVO OU PASSIVO
Computador Bem Ativo
Duplicatas a Receber
Impostos a Recolher
Caixa (ou dinheiro)
Clientes
Salários a Pagar
Empréstimos a Pagar
Fornecedores
Mercadorias em Estoque
Veículo
Aluguéis a Pagar
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a 3) Escolha a alternativa correta:
 O objeto da Contabilidade é:
 a) o Balanço Patrimonial.
 b) a escrituração.
 c) o patrimônio.
 d) os fatos administrativos.
4) São usuários da Contabilidade:
a) Administradores e sindicatos.
b) Fornecedores e bancos.
c) Governo e investidores.
d) Todas as alternativas anteriores.
5) Constituem objetivos da Contabilidade:
a) Apresentar corretamente o patrimônio. 
b) Evidenciar e analisar as mutações patrimoniais.
c) Prover os diferentes usuários com informações sobre aspectos de natureza 
econômica, financeira e física do patrimônio (registros, diagnósticos, 
demonstrações, análises, prognósticos, relatos, pareceres, planilhas, 
outros).
d) Todas as alternativas estão corretas.
6) A finalidade da Contabilidade é:
a) o patrimônio.
b) permitir o estudo e o controle do patrimônio.
c) registrar os fatos administrativos visando à elaboração do Balanço 
Patrimonial.
d) verificar a autenticidade das operações. 
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a7) São técnicas contábeis:
a) Auditoria, princípios contábeis, atos administrativos e escrituração.
b) Balanço Patrimonial, DRE, Patrimônio Líquido e Análise de Balanços.
c) Escrituração, demonstrações contábeis, auditoria e perícia, análise das 
demonstrações contábeis.
d) Escrituração, demonstrações contábeis, atos administrativos e Balanço 
Patrimonial.
8) Identifique a alternativa que contém o conceito mais correto de patrimônio:
a) Conjunto de bens e direitos.
b) Conjunto de direitos e obrigações.
c) Conjunto de bens e obrigações.
d) Conjunto de bens, direitos e obrigações, avaliado em moeda e pertencente 
a uma pessoa ou empresa.
9) Enquanto o aspecto qualitativo do patrimônio refere-se à espécie de cada 
elemento que o compõe, o aspecto quantitativo refere-se:
a) à quantidade física dos bens e dos direitos.
b) aos valores em moeda dos componentes do patrimônio.
c) à quantidade de estoques existentes.
d) ao total dos valores existentes em caixa.
10) A diferença entre Ativo (bens e direitos) e Passivo (obrigações) denomina-se:
a) situação líquida patrimonial.
b) Balanço Patrimonial.
c) situação líquida patrimonial positiva.
d) situação líquida patrimonial negativa.
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a 11) A situação líquida em que o Ativo é menor que o Passivo chama-se:
a) situação líquida nula.
b) situação líquida passiva.
c) situação líquida positiva.
d) situação líquida superavitária.
12) A equação Ativo maior que Passivo evidencia:
a) situação líquida passiva.
b) situação líquida nula.
c) situação líquida negativa.
d) situação líquida superavitária.
13) A equação Ativo igual a Passivo chama-se:
a) situação líquida passiva.
b) situação líquida nula.
c) situação líquida negativa.
d) situação líquida superavitária.
14) Todos os recursos que entram numa empresa passam pelo Passivo e pelo 
Patrimônio Líquido (PL). São recursos de terceiros (Passivo):
a) Fornecedores.
b) Impostos a recolher.
c) Empréstimos a pagar.
d) a, b e c estão corretas.
15) Constituem recursos próprios aplicados na empresa:
a) Capital, reservas e lucros acumulados.
b) Fornecedores, empréstimos e capital social.
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ac) Fornecedores, impostos a recolher e empréstimos a pagar.
d) Capital social. 
Gabarito:
1) Leia com atenção os conceitos apresentados no texto e formule o seu conceito 
de Contabilidade.
2) Classifique os elementos em Bem, Direito ou Obrigação, Ativo ou Passivo:
ELEMENTO
BEM, DIREITO OU 
OBRIGAÇÃO
ATIVO OU 
PASSIVO
Computador Bem Ativo
Duplicatas a Receber Direito Ativo
Impostos a Recolher Obrigação Passivo
Caixa (ou dinheiro) Bem Ativo
Clientes Direito (o mesmo que 
Duplicatas a Receber)
Ativo
Salários a Pagar Obrigação Passivo
Empréstimos a Pagar Obrigação Passivo
Fornecedores Obrigação (o mesmo que 
Duplicatas a Pagar)
Passivo
Mercadorias em Estoque Bem Ativo
Veículo Bem Ativo
Aluguéis a Pagar Obrigação Passivo
3) c; 4) e; 5) e; 6) b; 7) c; 8) e; 9) b; 10) a; 11) b; 12) d; 13) b; 14) e; 15) a.
2 FUNDAmENTOS CIENTÍFICOS DA CONTABILIDADE
Simone Loureiro Brum Imperatore
Existem regras de aplicação geral que orientam a prática do profissional contábil 
no exercício de sua atividade. Tais regras, conceitos ou princípios, segundo Marion 
(2003), visam a um tratamento contábil padronizado e servem como guias para 
a auditoria examinar a qualidade dos relatórios contábeis. No presente capítulo, 
estudaremos:
os Princípios Fundamentais de Contabilidade;• 
as Convenções Contábeis;• 
os Regimes Contábeis.• 
2.1 Princípios Fundamentais de Contabilidade
A Contabilidade tem um conjunto de regras que pode ser chamado de Estrutura 
Básica da Contabilidade. Ao pensarmos em estrutura, podemos relacionar a 
um prédio com alicerces, paredes e telhado. A parte mais importante do prédio 
é o alicerce, as colunas, os pilares que sustentam os demais componentes da 
construção. 
Os princípios são, portanto, a forma, o meio e a estrutura de que a Contabilidade 
se utiliza para chegar a seus objetivos ou, às vezes, para compreender a prática 
contábil. Em outras palavras, são como placas de direção, são guias que “sinalizam” 
a direção do trabalho do contador.
A Resolução do CFC nº 750/93 dispõe sobre os Princípios Fundamentais de 
Contabilidade e é composta dos seguintes princípios: 
a. Princípio da Entidade; 
b. Princípio da Continuidade;
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a c. Princípio da Oportunidade;
d. Princípio do Registro pelo Valor Original;
e. Princípio da Atualização Monetária;
f. Princípio da Competência;
g. Princípio da Prudência.
O estudo destes princípios é de extrema importância para a execução de trabalhos 
que envolvam a Contabilidade, pois todas as empresas que sofreram algum tipo 
de autuação certamente deixaram de obedecer a um ou mais dos Princípios 
Fundamentais de Contabilidade.
2.1.1 Princípio da Entidade
O Princípio da Entidade faz referênciaao patrimônio que será administrado, 
estudado, avaliado, constituindo-se em elemento autônomo em relação aos 
detentores do capital aplicado nesse mesmo patrimônio, e, como se diz com 
frequência, o patrimônio dos sócios não se confunde com o da empresa 
(entidade).
Reconhece o patrimônio como objeto da Contabilidade, afirma a autonomia 
patrimonial, a necessidade de diferenciação de um patrimônio particular no 
universo dos patrimônios existentes. É por este motivo que a Receita Federal solicita 
aos contribuintes duas declarações de renda: uma da pessoa física e outra da pessoa 
jurídica. Desse primeiro conceito deduz-se que a Contabilidade é mantida para a 
entidade como pessoa distinta de seus sócios.
A moderna teoria contábil amplia o conceito do Princípio da Entidade num sentido 
econômico, organizacional e de controle. Evidencia que não há necessidade 
de apego tão somente à conotação jurídica (pessoa física/pessoa jurídica) para 
identificar-se uma entidade contábil, admitindo a ideia da formação de entidades 
nos sentidos macro (consolidado) e micro (divisões da empresa). 
Assim, pode-se afirmar que, para a Contabilidade, qualquer indivíduo, empresa, 
grupo de empresas, setor ou divisão, desde que efetue atividade econômica, e que 
seja tão importante, a critério dos stakeholders (segmentos de pessoas interessadas 
como acionistas, credores, empregados, governo, etc.), que justifique um relatório 
separado e individualizado de receitas e despesas, de investimentos e de retornos, 
de metas e realizações, pode tornar-se uma ENTIDADE CONTÁBIL.
O conceito de entidade contábil, portanto, pode incluir o conceito jurídico (CNPJ/CPF), 
uma divisão da empresa ou uma superempresa, tal como a consolidação de várias firmas 
correlacionadas. A escolha da entidade contábil apropriada, em cada caso, depende dos objetivos 
dos demonstrativos e dos interesses dos usuários da informação.
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a2.1.2 Princípio da Continuidade
Os procedimentos contábeis devem considerar a continuidade dos negócios da 
entidade, uma vez que esses negócios se renovam por meio de seu ciclo de operações 
e investimentos. Esse segundo pilar é baseado no pressuposto de que a empresa é 
algo em andamento, em continuidade, que funcionará por prazo indeterminado, 
até forte evidência em contrário (prejuízos sucessivos por exemplo).
Saliente-se que os princípios da ENTIDADE e da CONTINUIDADE constituem 
os alicerces sobre os quais se baseia o edifício dos conceitos contábeis. De forma 
combinada, poderíamos afirmar:
A Contabilidade é mantida para as entidades como pessoas distintas dos sócios que as integram 
e que, se supõe, continuarão operando por um período indefinido de tempo.
Os demais princípios constituem as paredes e a cobertura da construção contábil. 
Vamos a eles:
2.1.3 Princípio da Oportunidade
A integridade dos registros é de fundamental importância para a análise dos 
elementos patrimoniais, pois todos os fatos contábeis devem ser registrados, 
incluindo os das filiais, sucursais e demais dependências de uma mesma 
entidade.
Este princípio tem muito a ver com o da tempestividade, pois implica registrar os 
fatos contábeis quando eles acontecem.
2.1.4 Princípio do Registro pelo Valor Original
Este princípio reza que os elementos patrimoniais devem ser registrados pelo valor 
originado nas transações com os agentes externos à entidade e em moeda corrente 
do país, não se levando em conta os valores futuros de entradas ou de saídas.
Qualquer variação patrimonial deverá ser reconhecida no momento de sua 
ocorrência e não no momento da entrada dos elementos patrimoniais. Quando as 
transações forem realizadas em moedas estrangeiras, estas deverão ser convertidas 
para a moeda corrente em nosso país, para a efetivação de seu registro contábil.
O custo inicial, além dos provisionamentos normais que devem atender à perda de 
valor econômico (depreciação, amortização, exaustão), precisa ser “conservado”, 
durante o tempo necessário, mantendo o poder aquisitivo inalterado. A tendência 
corrente dos princípios contábeis é CONSERVADORA, no sentido de não correr 
riscos na avaliação, a cada momento, sobre a potencialidade do ativo em gerar 
serviços futuros, o que poderia levar a erros de julgamento. A Contabilidade 
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a contenta-se em resguardar o valor original do Ativo (com amortizações respectivas), 
pelo menos como indicador de um valor econômico aproximado, na data da 
transação.
2.1.5 Princípio da Atualização monetária
Deverão ser reconhecidas as variações do poder aquisitivo da moeda nacional 
nos registros contábeis das entidades e por consequência nas demonstrações 
contábeis.
A legislação fiscal veio coibir esta atualização a partir de 1/1/1996 por meio do 
artigo 4 da Lei nº 9.249 de 26/12/1995.
“Fica vedada a utilização de qualquer sistema de correção monetária de demonstrações 
financeiras, inclusive para fins societários.” A falta de aplicação do Princípio da Atualização 
Monetária traz uma perda na qualidade e utilidade das demonstrações contábeis, ainda que 
estando a inflação estável. Certamente, os índices de rentabilidade em relação ao Patrimônio 
Líquido estarão irremediavelmente prejudicados.
A resolução do CFC nº 900/01 estabelece a aplicação deste princípio quando a 
inflação acumulada no triênio atingir 100%, índice este calculado com base no 
IGPM – Índice Geral de Preços do Mercado. Esta resolução também determina 
que o IGPM será usado compulsoriamente e deverá ser amplamente divulgado 
nas demonstrações contábeis.
2.1.6 Princípio da Competência
Por este princípio entende-se que as receitas e as despesas devem ser consideradas 
para a apuração do resultado do período a que se referirem e no momento de sua 
ocorrência.
Não importa o momento em que a receita foi recebida ou o momento em que a 
despesa foi paga. Para a determinação do resultado do período, a realização da 
receita deve ser reconhecida quando bens ou serviços são transferidos a terceiros. 
As despesas, da mesma forma, devem ser registradas dentro do período e quando 
são consumidas (neste capítulo vamos estudar os regimes contábeis – caixa e 
competência – e você entenderá melhor este princípio, não se preocupe).
2.1.7 Princípio da Prudência
O Princípio da Prudência deve ser observado quando surgirem dúvidas sobre a 
correção dos valores a serem registrados. Devemos reconhecer o menor valor para 
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ao Ativo e o maior valor para o Passivo, em outras palavras, havendo mais de um 
critério de avaliação válido, prima-se sempre pelo menor resultado.
2.1.8 Princípio da Essência sobre a Forma
Este princípio não está na Resolução do CFC nº 750/93, porém é adotado pelo 
IBRACONb e pela CVMc. Tal princípio pode ser assim enunciado:
Sempre que possível, a Contabilidade, ao contemplar o registro de uma transação, deverá 
observar sua forma legal e essência econômica. Entretanto, se a forma, de alguma maneira, 
dissimular ou não representar claramente a essência econômica da transação, esta última 
deverá ser a base de registro para a Contabilidade. (MARION, 2003, p.141)
Uma empresa vende um ativo, uma máquina, por exemplo, e assume o compromisso 
de recomprá-la por um valor e uma data já determinados. Esta formalidade deve 
ensejar a contabilização de uma operação de financiamento (essência) e não de 
compra e venda (forma jurídica).
Um contrato pode, juridicamente, estar atribuindo a forma de arrendamento 
mercantil (leasing), mas a análise da operação evidencia tratar-se, na prática, de um 
operação de compra e venda financiada. Assim, consciente do conflito essência/
forma, a Contabilidade registra como financiamento.
2.2 Convenções Contábeis
As convenções são mais objetivas e têma função de indicar a conduta adequada 
que deve ser observada no exercício profissional da Contabilidade. São: Convenção 
da Objetividade, da Materialidade, da Consistência e do Conservadorismo.
A Resolução CFC nº 750/93 não faz referência às Convenções Contábeis. Entretanto, 
é pertinente que conheçamos tais convenções, universalmente aceitas, dada a 
importância que elas representam para os registros contábeis como um todo.
2.2.1 Convenção da Objetividade
Refere-se ao sentido de neutralidade que se deve atribuir à Contabilidade nos 
registros dos fatos que envolvem a gestão do patrimônio das entidades. Os 
registros contábeis, sempre que possível, devem ser baseados em documentos que 
comprovem as respectivas transações. Segundo Marion (2003, p.141), para que não 
b Instituto Brasileiro de Contabilidade
c Comissão de Valores Mobiliários
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a haja distorções nas informações contábeis, o contador deverá escolher, entre vários 
procedimentos, o mais objetivo para descrever um fato contábil.
Assim, por exemplo, toda vez que um profissional contábil tiver mais de uma opção 
de valores para atribuir a um dado bem, como um documento original de compra 
e um laudo pericial de avaliação do bem, deverá optar pelo mais objetivo – no 
caso, o documento de compra. Já na ausência do documento original de compra, 
utilizar-se-ão laudos de avaliação, que fornecerão um valor objetivo para o contador 
desenvolver, de forma imparcial, a Contabilidade.
É importante a impessoalidade (neutralidade) do contador (em relação aos usuários 
dos informes contábeis), que, quanto mais objetivo for, mais imparciais serão estes 
informes.
2.2.2 Convenção da materialidade
Por meio da materialidade, define-se o que é material (relevante) e o que o contador 
deve informar em seus relatórios. Tal convenção estabelece que não se deve perder 
tempo com registros irrelevantes do ponto de vista contábil; registros cujos controles 
podem se tornar mais onerosos que os próprios valores a serem registrados. A 
aplicação dessa convenção é relativa à natureza da empresa e seus registros, por 
isso exige bom senso. Há situações em que, embora os valores sejam irrelevantes, 
a respectiva importância em relação a um todo exige o registro.
Como exemplo, podemos citar os materiais de expediente utilizados no escritório, 
como lápis, papéis, etc. Esses materiais, embora consumidos diariamente, 
podem ser contabilizados apenas ao final do período por diferenças de estoques, 
considerando os seus pequenos valores unitários.
Em resumo, há determinadas informações contábeis cujo custo para evidenciá-las 
(tempo do pessoal da Contabilidade, material, computador, etc.) é maior que o 
benefício que trará aos usuários dessas informações. Portanto, para valores irrisórios 
em relação ao todo, a “materialidade” desobriga a um tratamento mais rígido que 
os itens de cifras relevantes.
2.2.3 Convenção da Consistência
De acordo com essa convenção contábil, os critérios adotados no registro dos atos 
e fatos administrativos não devem mudar frequentemente. No caso de necessidade 
de mudanças em tais critérios, devem ser informadas em notas explicativas.
A quebra da consistência na escrituração provoca influências nos demonstrativos 
contábeis, o que prejudica a análise clara e eficiente em comparação com os 
demonstrativos de exercícios anteriores.
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a2.2.4 Conservadorismo ou Prudência
Estabelece que o profissional da Contabilidade deve manter uma conduta mais 
conservadora (precaução) em relação aos resultados que serão apresentados, 
evitando que projeções distorcidas sejam feitas pelos usuários. Assim, se houver 
duas opções igualmente válidas deve-se optar sempre por aquela que acusa um 
menor valor para os ativos e para as receitas e o maior valor para os passivos e 
para as despesas. 
Em outras palavras, o conceito do conservadorismo tem como premissa não dar 
uma imagem otimista em uma situação alternativa que, com o passar do tempo, 
poderá reverter-se.
2.3 Regimes Contábeis
A Contabilidade, dependendo da necessidade do usuário da informação, pode 
utilizar diferentes regimes para contabilização das receitas, custos e despesas. Os 
chamados Regimes Contábeis referem-se à forma de reconhecimento das receitas, 
custos e despesas das entidades. São três os regimes contábeis: Caixa, Competência 
e Misto. Vejamos cada um deles:
a. Regime de Caixa: baseia-se em reconhecer (registrar) as receitas, custos e 
despesas no ato do efetivo recebimento (receitas) ou pagamento (despesas 
e custos). Seu reflexo está diretamente relacionado ao caixa. É aplicável às 
entidades sem fins lucrativos e facultado às micro e pequenas empresas optantes 
pelo SIMPLES;
b. Regime de Competência: reconhece as receitas e despesas por ocasião do fato 
gerador. Assim, receitas e despesas são reconhecidas no momento em que foram 
geradas ou incorridas, independentemente se foram recebidas ou pagas. É o 
regime adotado e aceito pela legislação do Imposto de Renda.
Ponto final
Conhecer a estrutura conceitual (científica) da Contabilidade é muito importante 
para você compreender melhor a ciência contábil e seus relatórios/informações. 
Para não esquecer, apresentamos um quadro-resumo do que estudamos neste 
capítulo:
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PRINCÍPIOS FUNDAMENTAIS DE Contabilidade
ENTIDADE
Indivíduo, empresa, grupo de empresas ou entidades que 
efetue atividade econômica, e que seja tão importante, a 
critério dos stakeholders (segmentos de pessoas interessadas 
como acionistas, credores, empregados, governo, etc.), 
que justifique um relatório separado e individualizado 
de receitas e despesas, de investimentos e de retornos, de 
metas e realizações
CONTINUIDADE
Contabilmente, as empresas são consideradas 
empreendimentos em operação, em continuidade, em 
andamento.
OPORTUNIDADE Refere-se à tempestividade e à integridade do registro do patrimônio e das suas mutações.
REGISTRO PELO 
VALOR ORIGINAL
Os registros contábeis são efetuados com base no valor de 
aquisição do bem ou pelo preço de fabricação (incluindo 
todos os gastos necessários para colocar o bem em 
condições de gerar benefícios para a empresa).
ATUALIZAÇÃO 
MONETÁRIA
Reconhecimento das variações do poder aquisitivo da 
moeda nacional nos registros contábeis das entidades e, 
por consequência, nas demonstrações contábeis (prática 
coibida desde 01/01/1996).
COMPETÊNCIA
Reconhecimento da receita e da despesa de acordo com 
seu fato gerador, independentemente de recebimento 
(receita) e/ou pagamento (custo/despesa).
PRUDÊNCIA
Havendo mais de um critério de avaliação válido, prima-
se sempre pelo menor resultado, quer seja, maior valor 
para passivos e despesas e menor valor para receitas e 
ativos. 
CONVENÇÕES
OBJETIVIDADE Escolha de procedimentos objetivos (baseados em documentação) para descrição de um fato contábil.
MATERIALIDADE Avaliação do custo/benefício para evidenciação da informação contábil.
CONSISTÊNCIA
Adotado um critério de contabilização, o mesmo não deve 
ser mudado para que não prejudique a comparabilidade 
dos resultados, a não ser que seja absolutamente 
necessário (neste caso, deve ser informada a mudança de 
critério via nota explicativa)
PRUDÊNCIA
Sempre que se defrontar com alternativas igualmente 
válidas para atribuição de valores ao ativo e ao passivo, 
deve-se optar pelo valor mais baixo para o ativo e o mais 
alto para o passivo (menor resultado possível).
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REGIMES CONTÁBEIS
CAIXA
Registram-se as receitas quando de seu recebimento e 
as despesas quando de seu pagamento (acompanha-
se o fluxo do caixa). Aplicável às entidadessem fins 
lucrativos e facultado às micro e pequenas empresas 
optantes pelo SIMPLES.
COMPETÊNCIA
Registram-se as receitas e despesas quando de sua 
ocorrência, observando o mês (ou período) a que se 
referem, independentemente do seu efetivo recebimento 
e/ou pagamento. Aplicável às empresas com fins 
lucrativos.
Referências
Livros-base utilizados neste capítulo:
Contabilidade Empresarial – José Carlos Marion – Ed. Atlas.
Curso de Contabilidade para não Contadores – Sérgio de Iudícibus e José Carlos 
Marion.
Contabilidade Fácil – Osni Moura Ribeiro – Ed. Saraiva.
Você vai encontrar nestes livros os fundamentos da Contabilidade: princípios, 
convenções, tipos de regimes contábeis. Tais informações permitem um melhor 
entendimento da ciência contábil e, consequentemente, o aprofundamento de seu 
estudo. 
Sugerimos a leitura do artigo “Contribuição para o estudo da origem e evolução 
dos princípios contábeis geralmente aceitos no Brasil”, de autoria de José Aparecido 
Moura Aranha, Professor da Faculdade Estácio de Sá de Campo Grande e do Centro 
Universitário de Campo Grande – UNAES, Mestre em Ciências Contábeis e Atuária 
pela Pontifícia Universidade Católica de São Paulo – PUCSP, disponível em www.
fes.br/revistas/agora/ojs/include/getdoc.php?id=116&article=41&mode=pdf.
Referido artigo tem por objetivo evidenciar como se deram a origem e a evolução 
dos Princípios Contábeis Geralmente Aceitos no Brasil. Através de revisão 
de literatura, os autores descrevem como se deu essa evolução até os atuais 
documentos conceituais de Contabilidade. Bons estudos!
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a Exercícios
1) Um dos sócios da empresa paga suas contas residenciais através da retirada 
do caixa da empresa. Este procedimento fere o princípio contábil da(o):
a) entidade.
b) continuidade.
c) oportunidade.
d) atualização monetária.
2) Quais dentre os princípios contábeis citados pela Resolução nº 750/93 
reconhecem o patrimônio como objeto da Contabilidade:
a) Oportunidade.
b) Competência.
c) Entidade. 
d) Atualização Monetária.
3) Casas Prestígio Ltda. encerra seu exercício social nos finais de ano, ou seja, em 31 
de dezembro e os salários são sempre pagos no 5º dia útil do mês seguinte, sendo 
contabilizada a despesa de salários no mês de dezembro, independentemente 
de seu pagamento efetivo ocorrer em janeiro. Quando a empresa utiliza este 
regime de reconhecimento da despesa, podemos afirmar que a empresa está 
seguindo o regime:
a) de caixa.
b) de competência.
c) de oportunidade.
d) nenhuma das alternativas anteriores.
4) Adotar maior valor para o passivo e menor valor para o ativo são conceitos do 
princípio:
a) objetividade.
b) oportunidade.
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ac) prudência.
d) competência.
5) O princípio que não é tratado na resolução CFC nº 750/93, embora tenha sido 
considerado implicitamente no contexto de tal resolução, é:
a) prudência.
b) oportunidade.
c) essência sobre a forma.
d) entidade.
6) Marque a alternativa correta:
a) Os Princípios Fundamentais de Contabilidade são conceitos básicos que 
constituem o núcleo essencial que deve guiar a profissão na consecução dos 
objetivos da Contabilidade.
b) Os Princípios Fundamentais de Contabilidade, por guiarem a profissão na 
consecução dos objetivos da Contabilidade, se confundem com os próprios 
objetivos da Contabilidade.
c) Com relação aos Princípios Fundamentais de Contabilidade, podemos 
afirmar que eles se confundem com o objeto da Contabilidade.
d) Nenhuma das alternativas está correta.
7) Ao adotar o regime de caixa, a empresa deverá considerar, para apuração do 
resultado do exercício:
a) todas as despesas incorridas e as receitas realizadas no respectivo 
período.
b) somente as despesas incorridas e as receitas recebidas no referido 
período.
c) somente as receitas recebidas e as despesas pagas no respectivo período.
d) as receitas quando de seu recebimento e as despesas quando de sua 
ocorrência.
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a 8) Ao adotar o regime de competência, a empresa deverá considerar:
a) todas as despesas incorridas e as receitas realizadas (isto é, as que tiverem 
seus fatos geradores ocorridos no respectivo período).
b) somente as despesas pagas e as receitas recebidas no respectivo período.
c) todas as despesas pagas e as receitas realizadas.
d) somente as despesas incorridas e as receitas recebidas.
9) O único que não é convenção contábil:
a) Consistência.
b) Materialidade.
c) Objetividade.
d) Continuidade.
10) Há situações em que os registros de certos fatos contábeis são irrelevantes, e 
não devem ser objeto de escrituração individual, por apresentarem valores 
irrisórios. Essa interpretação provém do (a):
a) Princípio da Prudência.
b) Princípio da Materialidade.
c) Convenção da Importância.
d) Convenção da Materialidade.
 
Gabarito: 
1) a; 2) c; 3) b; 4) c; 5) c; 6) a; 7) c; 8) a; 9) d; 10) b
3 OS RELATÓRIOS CONTáBEIS
Simone Loureiro Brum Imperatore
Para continuarmos nosso estudo, neste capítulo veremos um pouco mais sobre as 
técnicas contábeis, com ênfase nas demonstrações financeiras (ou demonstrações 
contábeis). É um estudo precioso, preliminar ao estudo detalhado de cada 
uma das demonstrações; podemos dizer: um “tur” geral. Essas demonstrações 
fornecerão a você as informações necessárias para a tomada de decisão (percebeu 
a importância?), e, como queremos sempre tomar a melhor decisão, vamos nos 
deter com carinho a esse estudo. Combinado?
Neste capítulo veremos os seguintes tópicos:
Processo decisório;• 
Tomadores de decisão externos à empresa;• 
Conceito de relatório contábil;• 
Principais demonstrações financeiras;• 
Complementação às demonstrações financeiras;• 
Requisitos para publicação das demonstrações financeiras;• 
Demonstrações contábeis não obrigatórias.• 
3.1 O processo decisório
A nossa vida é uma sequência de decisões e escolhas. A cada instante, para 
vivermos, temos que tomar decisões em graus variados de importância. Algumas 
são essenciais (papel social, religião, opção profissional), outras são operacionais 
(o que vestir hoje, onde almoçar, por qual caminho ir à aula). Nessa dinâmica, 
em muitos casos, temos respostas prontas para as situações, mas, via de regra, a 
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a vida sempre se apresenta com situações novas, para as quais temos que elaborar 
alternativas de ação e escolher entre elas.
Dentro de uma empresa, isso não é diferente. Frequentemente, os gestores estão 
tomando decisões, todas elas importantes para a continuidade e o sucesso do 
negócio. Como definir o preço de venda de um produto, contratar (ou não) um 
funcionário, financiar uma máquina ou pagá-la à vista, que quantidade de estoque 
manter de determinada mercadoria, como reduzir custos e produzir mais, entre 
outras, são decisões que fazem parte da rotina dos administradores.
Para que possam tomar tais decisões, eles necessitam de dados, informações 
e subsídios que embasem tais escolhas e, é claro, minimizem os riscos. A 
Contabilidade é o instrumento que auxilia a administração em suas decisões. 
Na prática, ela coleta todos os dados econômicos e financeiros, registrando-os e 
sintetizando-os em forma de relatórios.
Além dos administradores e gerentes (principais usuários da Contabilidade), 
outros segmentos, externos à empresa também se utilizam dos relatórios contábeis 
(lembram dos usuários das informações contábeis?) em seu processo decisório, 
quais sejam: investidores, fornecedores, bancos, governo, sindicatos, analistas de 
mercado, entre outros.
Vejamos o que cada usuário busca nos relatórios contábeis:1. Investidores: é através dos relatórios contábeis que se identifica a situação 
econômico-financeira da empresa, sendo que dessa forma o investidor tem 
em mãos os elementos necessários para decidir sobre as melhores alternativas 
de investimentos. Ressalte-se que tais relatórios evidenciam a capacidade da 
empresa em gerar lucros (principal interesse de quem quer investir), além de 
outras informações.
2. Fornecedores de bens e serviços: usam os relatórios para avaliar a liquidez da 
empresa, ou seja, sua capacidade de pagamento.
3. Bancos: utilizam os relatórios/demonstrações contábeis para aprovar 
empréstimos e definir o limite de crédito de uma empresa.
4. Governo: não só usa os relatórios com a finalidade de controle da arrecadação 
de impostos, como também para dados estatísticos, no sentido de melhor 
redimensionar a economia (IBGE, por exemplo).
5. Sindicatos: utilizam os relatórios para determinar a produtividade do setor, 
fator fundamental para reajuste de salários.
6. Outros interessados: colaboradores, órgãos de classe, concorrentes, analistas de 
mercado, consultores, etc. Avaliam as demonstrações contábeis com o intuito 
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ade apurar o desenvolvimento econômico-financeiro das entidades, bem como 
sua performance socioambiental.
3.2 Conceito de relatório contábil
Marion conceitua relatório contábil como a exposição resumida e ordenada de 
dados colhidos pela Contabilidade. Seu objetivo é relatar às pessoas que se utilizam 
da Contabilidade (os usuários) os principais fatos registrados em determinado 
período.
Tais relatórios devem ser elaborados de acordo com as necessidades dos usuários. 
Por exemplo: o relatório sobre o resultado anual de uma floricultura apresentará 
muito menos detalhes do que o de um banco, que normalmente tem muitos 
acionistas e grande volume de negócios, entre outros.
Dentre os inúmeros relatórios (ou informes) contábeis, destacam-se aqueles que 
são obrigatórios de acordo com a legislação brasileira. Estes são conhecidos como 
demonstrações financeiras, ou ainda, demonstrações contábeis.
3.3 Demonstrações financeiras obrigatórias
A Lei nº 6.404/76 (retificada pela Lei nº 11.638/2007) estabelece que, ao final de cada 
exercício social, a empresa elabore, com base nos registros contábeis, demonstrações 
financeiras que exprimam com clareza a situação do patrimônio da empresa e as 
variações ocorridas.
O tratamento dessas demonstrações varia de acordo com o tipo de constituição da 
sociedade empresarial. Há dois tipos principais: as sociedades anônimas (S.A.) e 
as sociedades limitadas (Ltda.). Vamos entender um pouco mais sobre elas antes 
de prosseguirmos.
A sociedade anônima (ou companhia) caracteriza-se por ter seu capital dividido em 
partes iguais chamadas ações (os proprietários, geralmente em grande número, são 
denominados de acionistas) e tem a responsabilidade de seus sócios ou acionistas 
limitada ao preço de emissão das ações subscritas ou adquiridas. Segundo a Lei nº 
6.404/76, as S.A. devem publicar as demonstrações financeiras no Diário Oficial e em 
outro jornal de grande circulação editado na localidade onde se situa a empresa.
A sociedade limitada caracteriza-se por seu capital dividido em quotas (os 
proprietários, geralmente em pequeno número, são denominados sócios ou 
quotistas). Não é preciso publicar as demonstrações financeiras em jornal, mas 
se deverá apresentá-las ao Imposto de Renda (IR), através do preenchimento da 
declaração do IR ou para atender ao novo Código Civil.
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a As demonstrações financeiras obrigatórias segundo a Lei nº 6.404/76 eram as 
seguintes:
a. Balanço Patrimonial (BP);
b. Demonstração do Resultado do Exercício (DRE);
c. Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL) – para as empresas 
que negociam ações na Bolsa de Valores e a Demonstração dos Lucros ou 
Prejuízos Acumulados (DLPA) – para as Sociedades Anônimas de capital 
fechado;
d. Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos (DOAR).
A Lei nº 11.638, sancionada em 31/12/2007, no intuito de adotar normas 
internacionais a partir de 2008, trouxe as seguintes alterações:
a. Além das demonstrações financeiras anteriormente previstas (BP, DRE e 
DLPA), a lei passa a requerer a Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC) – em 
substituição à DOAR – e a Demonstração do Valor Adicionado (DVA) – somente 
para as companhias abertas;
b. Saliente-se que a Sociedade anônima fechada (que não negocia ações na bolsa 
de valores) com Patrimônio Líquido inferior a R$ 2 milhões não será obrigada 
à elaboração e à publicação da DFC.
Assim, a partir de 2008, as demonstrações contábeis obrigatórias passaram a ser 
as seguintes: Balanço Patrimonial, Demonstração do Resultado do Exercício, 
Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido, Demonstração dos Fluxos 
de Caixa e Demonstração do Valor Adicionado.
A seguir, vejamos um pouco mais sobre cada uma das demonstrações financeiras 
ou contábeis:
DEMONSTRAÇÃO 
CONTÁBIL FORMATO
Balanço Patrimonial
Representa a fotografia da empresa em determinado 
período (seus bens, direitos, obrigações e Patrimônio 
Líquido).
Demonstração do 
Resultado do Exercício 
(DRE)
Como o próprio nome já diz, evidencia a formação 
do resultado da empresa (lucro ou prejuízo), a sua 
distribuição (no caso de lucro). 
Demonstração das 
Mutações do Patrimônio 
Líquido (DMPL)
Evidencia a movimentação de todas as contas do 
Patrimônio Líquido (não somente do lucro líquido do 
exercício).
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Demonstração dos Fluxos 
de Caixa
Indica a origem de todo o dinheiro que entrou no 
caixa, bem com a aplicação de todo o dinheiro que 
saiu do caixa em determinado período e, ainda, o 
resultado do fluxo financeiro. Assim como a DRE, 
a DFC é uma demonstração dinâmica. Ela vem 
esclarecer situações controvertidas na empresa, como, 
por exemplo, na comparação com o DRE, o porquê 
da empresa ter um lucro considerável e estar com o 
caixa baixo, não conseguindo liquidar todos os seus 
compromissos. A DFC propicia ao gerente financeiro 
a elaboração de um melhor planejamento financeiro, 
sabendo-se o momento certo de buscar recursos para 
cobrir a insuficiência de fundos, bem como quando 
aplicar no mercado financeiro o excesso de dinheiro, 
proporcionando maior rentabilidade à empresa. 
Também serve a outros usuários, apresentando a 
forma como gerou caixa e como utilizou os recursos e 
os valores equivalentes ao caixa. A instituição, quando 
utiliza essa demonstração com as demais, supre de 
forma completa os usuários e, principalmente, os 
habilita à avaliação das mudanças de ativos líquidos 
de uma empresa e sua estrutura financeira, que 
podem ser explicadas nas questões de liquidez e 
solvência. Além disso, tem a melhora significativa 
no conhecimento dos prazos inerentes aos fluxos de 
caixa, proporcionando adaptação às circunstâncias 
e às oportunidades. É obrigatória para todas as 
companhias abertas e as fechadas com Patrimônio 
Líquido superior a R$ 2 milhões.
Demonstração do Valor 
Adicionado (DVA)
Obrigatória somente para as Sociedades Anônimas 
de Capital Aberto, desenvolve conceitos puramente 
econômicos, evidenciando quanto de valor a empresa 
agrega durante seu processo produtivo, ampliando 
os horizontes de seus usuários. As entidades devem 
utilizar-se da DVA para identificar, analisar e 
comunicar o montante de recursos adicionais gerados 
para a economia (local, regional, nacional, setorial, 
etc.) bem como para relacionar quais as fontes e quais 
as aplicações dessa riqueza, ou seja, para quem ela 
foi distribuída. Segundo alguns autores, a DVA vem 
sendo considerada um dos melhores critérios para 
indicar a medida da eficácia dagestão empresarial. 
Tudo isso dentro da concepção de que a missão 
moderna na empresa representa um papel econômico 
e social.
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a Em resumo, os relatórios contábeis obrigatórios, segundo os diferentes modos 
como as empresas podem ser constituídas, são:
a. Sociedade Anônima (Lei nº 6.404/76, retificada pela Lei nº 11.638/2007) – Balanço 
Patrimonial, Demonstração do Resultado do Exercício, Demonstração dos 
Fluxos de Caixa (obrigatória para todas as companhias de capital aberto e 
para as de capital fechado com Patrimônio Líquido superior a R$ 2 milhões) 
e, além destas, especificamente as companhias de capital aberto requerem a 
Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido e a Demonstração do Valor 
Adicionado.
b. Ltdas. e outras (Lei nº 10.406/2002 – Novo Código Civil) – Balanço Patrimonial e 
o Balanço do Resultado Econômico – equivale à Demonstração do Resultado do 
Exercício e a Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados (esta última 
evidencia a movimentação da conta Lucros ou Prejuízos Acumulados).
Importante ressaltar que o exercício social ou período contábil terá duração de um 
ano, não havendo necessidade de coincidir com o ano civil (de 1º de janeiro a 31 de 
dezembro), embora na maioria das vezes isso aconteça. Para fins de IR considera-se 
que o ano civil é igual ao exercício social.
As sociedades anônimas de capital aberto (as que negociam suas ações na bolsa 
de valores) e as instituições financeiras (bancos, financeiras, etc.) devem publicar 
suas demonstrações financeiras semestralmente para melhor informar ao público 
interessado.
Apesar de a legislação definir a periodicidade anual para a publicação das 
demonstrações (salvo as exceções supracitadas), para atender às necessidades 
gerenciais, a Contabilidade deve apresentar aos usuários relatórios contábeis com 
períodos mais curtos (semanal, quinzenal, mensal, etc.).
3.3.1 Complementação às demonstrações financeiras
Quando da publicação das demonstrações financeiras, as S.A. também devem 
informar aos usuários desses relatórios dados adicionais. Isso ocorre por meio de 
um relatório da diretoria (logo após a identificação da empresa), que dará ênfase 
a essas informações, normalmente de caráter não financeiro, destacando-se:
a. dados estatísticos diversos;
b. indicadores de produtividade;
c. desenvolvimento tecnológico;
d. contexto socioeconômico da empresa;
e. políticas diversas: recursos humanos, exportação, gestão ambiental, etc.;
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af. expectativas em relação ao futuro;
g. dados do orçamento de capital;
h. projetos de expansão;
i. desempenho em relação aos concorrentes, etc.
Além do relatório da diretoria, há, ainda, as notas explicativas ou notas de 
rodapé, que são complementos às demonstrações, destacadas após as referidas 
demonstrações. A publicação de notas explicativas às demonstrações financeiras 
está prevista no § 4º do artigo 176 da Lei nº 6.404/1976, visando fornecer as 
informações necessárias para esclarecimento da situação patrimonial. As principais 
notas explicativas referem-se a:
a. principais critérios de avaliação dos elementos patrimoniais;
b. investimentos em outras sociedades;
c. aumento de valores de elementos do Ativo referentes a reavaliações;
d. garantias prestadas a terceiros e outras obrigações eventuais ou contingentes;
e. taxas de juros, datas de vencimento e as garantias das obrigações a longo 
prazo;
f. ajustes de exercícios anteriores;
g. eventos subsequentes à data de encerramento do balanço que tenham ou possam 
vir a ter efeito relevante sobre a situação financeira ou os resultados futuros da 
companhia.
O parecer da auditoria complementa as demonstrações financeiras, sendo quesito 
obrigatório para as demonstrações das S.A, instituições financeiras e de outros 
casos específicos. Trata-se de parecer de auditor externo informando se as referidas 
demonstrações representam adequadamente a situação patrimonial e financeira 
da empresa, se foram levantadas de acordo com os Princípios Fundamentais de 
Contabilidade e se há uniformidade em relação ao exercício anterior.
3.3.2 Requisitos para publicação das demonstrações financeiras
São dados fundamentais na publicação das demonstrações:
a. denominação da empresa;
b. título de cada demonstração financeira (BP, DRE, DLPA, DMPL, DFC e 
DVA);
c. data do exercício social;
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a d. indicação dos valores correspondentes ao exercício anterior (duas colunas: ano 
atual e ano anterior);
e. assinatura dos diretores e do profissional contábil após as notas explicativas.
3.4 Demonstrações contábeis não obrigatórias
Além das demonstrações financeiras obrigatórias, há relatórios contábeis não 
obrigatórios, mas igualmente importantes para a administração da empresa. O 
Balanço Social é um demonstrativo não obrigatório, reunindo um conjunto de 
informações sobre os projetos, benefícios e ações sociais dirigidos aos empregados, 
investidores, analistas de mercado, acionistas e à comunidade. É também um 
instrumento estratégico para avaliar e multiplicar o exercício da responsabilidade 
social corporativa. 
Além do Balanço Social, outros relatórios podem ser formatados para que você 
tenha as informações de que necessita para a gestão da empresa: orçamentos 
(vendas, matéria-prima, investimentos, mão de obra, estoques, etc.), relatório de 
vendas realizadas, contas a receber e a pagar, controle de estoques, por exemplo. 
Juntamente com o contador você pode formatar o tipo de relatório de que necessita 
e estabelecer sua periodicidade.
Ponto final
No capítulo 3, estudamos as demonstrações contábeis e entendemos o quanto elas 
são importantes para a tomada de decisão. Por meio das demonstrações contábeis, 
são evidenciadas informações aos acionistas (investidores), administradores, 
governo, fornecedores e sociedade em geral sobre a situação patrimonial e 
financeira da empresa.
Há demonstrações obrigatórias (constituídas pelo Balanço Patrimonial (BP), 
Demonstração do Resultado do Exercício (DRE), Demonstração das Mutações 
do Patrimônio Líquido (DMPL), Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC) e a 
Demonstração do Valor Adicionado (DVA)) e demonstrações não obrigatórias, estas 
últimas podendo ser formatadas de acordo com a necessidade de informação do 
gestor. Este estudo é precioso para que você faça a leitura das informações contidas 
nos relatórios contábeis com facilidade, transformando os dados apresentados em 
informações estratégicas. Nos capítulos 4 e 5, estudaremos, em detalhes, o BP e 
a DRE, consideradas as duas demonstrações contábeis mais importantes. Antes 
de prosseguirmos, realize as atividades propostas, elas vão te ajudar muito na 
compreensão da teoria apresentada. Bons estudos!
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aReferências
Livros-base que utilizamos na elaboração deste capítulo:
Contabilidade Básica – José Carlos Marion – Ed. Atlas.
Contabilidade: ensino e decisão – Osni Hoss et al. – Ed. Atlas.
Contabilidade Fácil – Osni Moura Ribeiro – Ed. Saraiva.
Referidos livros aprofundam o estudo acerca dos relatórios contábeis, evidenciando 
sua importância para os diferentes usuários e, assim, justificando a relevância deste 
estudo. Para complementar seus estudos, sugerimos a leitura do texto “Balanço 
Social” do Instituto Brasileiro de Análises Sociais e Econômicas, disponível em: 
<http://www.balancosocial.org.br>.
Exercícios
1) Recorte as demonstrações de resultados de uma S.A. publicadas em jornais e 
siga as orientações a seguir:
 I. Observe como estão dispostos os grupos de contas no Balanço Patrimonial 
(BP) – Ativo (do lado direito) e Passivo, do lado esquerdo. Veja ainda 
os subgruposdo Ativo: Ativo Circulante, Realizável a Longo Prazo, 
Permanente (investimentos, imobilizado, intangível e diferido) e do Passivo; 
Passivo Circulante, Exigível a Longo Prazo, Patrimônio Líquido). Saliente 
estes subgrupos.
II. No Passivo, identifique as obrigações exigíveis (recursos de terceiros, a 
pagar/recolher curto e longo prazos) e o Patrimônio Líquido (recursos 
próprios). 
III. Olhe com atenção para a DRE e observe seu caráter dedutivo: receita bruta, 
impostos incidentes sobre vendas, receita líquida (receita bruta – impostos); 
custo da mercadoria vendida (ou serviço prestado), despesas operacionais 
(vendas, administrativas e financeiras), as receitas/despesas não 
operacionais, o lucro bruto (antes dos impostos), as provisões de impostos 
sobre o lucro, o lucro líquido e a distribuição dos lucros. Caso o resultado 
seja negativo (prejuízo), você observará o valor entre parênteses. 
IV. Observe a DLPA e/ou a DMPL. No caso da DLPA, evidencia a destinação do 
lucro apurado na empresa. Normalmente, uma parte do lucro é distribuída 
aos donos da empresa (acionistas ou sócios) em dinheiro, remunerando o 
capital investido. Esta remuneração é conhecida como Dividendos. Outra 
parcela visa o reinvestimento na empresa com o objetivo de fortalecer o 
capital próprio, a qual é conhecida como lucro retido (não distribuído) e, 
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a mais cedo ou mais tarde, irá ser incorporada ao capital social no Patrimônio 
Líquido. No caso da DMPL, a técnica é a mesma, no entanto, por ela ser 
mais abrangente do que a DLPA, mostra as mutações de todas as contas 
do Patrimônio Líquido (não somente do lucro ou prejuízo), da seguinte 
forma:
a) indica-se uma coluna para cada conta do Patrimônio Líquido 
(preferencialmente indicando o grupo de reservas a que pertence). Se 
houver a conta dedutiva capital a realizar, subtrai-se da conta capital 
social e será utilizada a conta capital realizado;
b) nas linhas (horizontais), indicam-se as movimentações das contas no 
mesmo estilo como ocorre com a DLPA.
V. Agora é a vez da DFC, destaque as origens e aplicações dos recursos da 
empresa tais como: das atividades operacionais, de financiamento e de 
investimento. Observe a evolução do capital circulante líquido (CCL), ou 
capital de giro da empresa. 
Guarde este recorte, ele será útil para nossos próximos capítulos.
2) Uma das relações contém todas as demonstrações financeiras obrigatórias pela 
Lei das Sociedades Anônimas (11.638/2007):
a) Balanço Patrimonial, Demonstração do Resultado do Exercício, Demonstração 
das Origens e Aplicação dos Recursos e Demonstração dos Lucros ou 
Prejuízos Acumulados
b) Balanço Patrimonial, Demonstração do Resultado do Exercício, Demonstração 
dos Lucros ou Prejuízos Acumulados e Orçamento.
c) Balanço Patrimonial, Demonstração do Resultado do Exercício, Demonstração 
dos Fluxos de Caixa, Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados 
(ou Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido), Demonstração 
do Valor Adicionado
d) Balanço Patrimonial, Fluxo de Caixa, Orçamento e Demonstração dos Lucros 
ou Prejuízos Acumulados.
3) O Balanço Patrimonial (BP) apresenta:
a) A receita da empresa e as despesas de forma dedutiva, bem como os custos 
e despesas agrupados por categorias.
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ab) O resultado da empresa (lucro ou prejuízo) em determinado período.
c) As compras de mercadorias para venda, bem como os custos e despesas.
d) O patrimônio da empresa e suas variações em determinado período.
4) A Sociedade Anônima (S.A.) se caracteriza:
a) Por seu capital dividido em quotas (os proprietários, geralmente em pequeno 
número, são denominados sócios ou quotistas).
b) Pelo número ilimitado de associados; variabilidade do capital social, 
representado por quotas-partes; limitação do número de quotas-partes do 
capital social para cada associado (facultado o critério da proporcionalidade); 
impossibilidade de cessão de quotas-partes do capital social a terceiros, 
estranhos à sociedade; singularidade de voto; quorum para realização da 
assembleia geral.
c) Por ter seu capital dividido em partes iguais chamadas ações (os proprietários, 
geralmente, em grande número são denominados de acionistas) e ter a 
responsabilidade de seus sócios ou acionistas limitada ao preço de emissão 
das ações subscritas ou adquiridas.
d) Constitui a reunião de diversas pessoas para a obtenção de um fim ideal, 
podendo este ser alterado, adaptado e melhorado pelos associados; ausência 
de finalidade lucrativa; o patrimônio é constituído pelos associados e filados; 
reconhecimento de sua personalidade por parte da autoridade competente, 
eleita por maioria de votos em eleição interna dos associados.
5) Leia com atenção:
I. A Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC) – indica a origem de todo 
o dinheiro que entrou no caixa, bem com a aplicação de todo dinheiro 
que saiu do caixa em determinado período e, ainda, o resultado do fluxo 
financeiro.
II. O Balanço Patrimonial (BP) evidencia a formação do resultado do exercício 
da empresa (lucro ou prejuízo).
III. A Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL) evidencia 
a movimentação de todas as contas do Patrimônio Líquido (não somente 
do lucro líquido do exercício).
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a IV. A Demonstração do Valor Adicionado é obrigatória para as Cias Abertas e 
as Fechadas com Patrimônio Líquido superior a 2 milhões.
a) Todas estão corretas.
b) Apenas I e II estão corretas.
c) Nenhuma das afirmativas está correta.
d) Apenas I e III estão corretas.
6) A Demonstração do Resultado do Exercício é um relatório contábil que 
reflete:
a) A variação da situação financeira entre dois momentos diferentes.
b) O Patrimônio Líquido em um determinado momento e sua distribuição.
c) As despesas pagas e as receitas recebidas entre dois momentos diferentes e 
consecutivos e sua distribuição.
d) O resultado do exercício, apresentando a receita da empresa e as despesas 
de forma dedutiva, bem como os custos e despesas agrupados por 
categorias.
7) Leia as afirmativas:
I. Gestores, bancos, investidores, fornecedores, governo, colaboradores, são 
usuários dos relatórios contábeis.
II. Relatório Contábil é a exposição resumida e ordenada de dados colhidos 
pela Contabilidade.
III. Complementa as demonstrações contábeis: o Balanço Social.
IV. São requisitos obrigatórios das demonstrações contábeis: denominação da 
empresa, título da demonstração; data do exercício social; indicadores aos 
valores correspondentes ao exercício anterior; assinatura dos diretores e do 
contador.
a) Todas estão corretas.
b) I e II estão corretas.
c) I, II e IV estão corretas.
d) Nenhuma está correta.
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a8) Em relação aos relatórios contábeis das S.As., é correto afirmar:
I. O Balanço e a DRE são relatórios obrigatórios, sendo elaborados em cada 
período de 12 meses.
II. Existem relatórios contábeis não obrigatórios como a Demonstração das 
Mutações do Patrimônio Líquido e a Demonstração dos Fluxos de Caixa.
III. As notas explicativas, relatório de diretoria e parecer de auditoria 
complementam os relatórios contábeis.
IV. Com a vigência da Lei nº 11.638/07, a Demonstração das Origens e Aplicações 
de Recursos (DOAR) foi substituída pela Demonstração dos Fluxos de Caixa 
(DFC). sendo obrigatória para todas as S.A. de capital aberto e para as de 
capital fechado com Patrimônio Líquido superior a 2 milhões.
a) Todas estão corretas.
b) I, II e IV estão corretas.
c) I, III e IV estão corretas.
d) Nenhuma está correta.
9) Com o advento da Lei nº 11.638/07, a Demonstração do Valor Adicionado (DVA) 
passou a ser obrigatóriapara as S.As. de capital aberto. Sobre a DVA é correto 
afirmar:
a) Evidencia quanto de valor a empresa adiciona durante o seu processo 
produtivo, sendo considerada um dos melhores critérios para indicar a 
medida da eficácia da gestão empresarial.
b) Indica a origem de todo o dinheiro que entrou no caixa, bem com a aplicação 
de todo o dinheiro que saiu do caixa em determinado período e, ainda, o 
resultado do fluxo financeiro.
c) Evidencia a formação do resultado da empresa.
d) Evidencia a movimentação das contas do Patrimônio Líquido.
10) Qual a importância das demonstrações contábeis para o processo decisório da 
empresa?
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a Gabarito: 
1) Estudo exploratório com demonstrações publicadas nos jornais ou disponibilizado 
no ambiente virtual de aprendizagem.
2) c; 3) d; 4) c; 5) d; 6) d; 7) c; 8) c; 9) a
10) Opinião pessoal.
4 BALANÇO PATRImONIAL
Simone Loureiro Brum Imperatore
Neste capítulo, vamos aprofundar a nossa compreensão da Contabilidade, 
dedicando-nos ao estudo do Balanço Patrimonial (BP), assim, aos poucos iremos 
“descobrindo” as faces e nuances da demonstração contábil mais importante. 
Nosso objetivo é, ao final do estudo, montarmos nosso primeiro balanço. Você 
aceita o desafio? 
Antes disso, abordaremos os seguintes conteúdos:
Balanço Patrimonial – conceito;• 
grupos de contas;• 
quadro sintético do Balanço Patrimonial;• 
principais deduções do Ativo e Patrimônio Líquido;• 
estrutura básica do Balanço Patrimonial segundo a Lei nº 6.404/76, alterada • 
pelas Leis nº 11.638/07 e nº 11.941/09.
4.1 O que é Balanço Patrimonial?
É uma demonstração contábil que apresenta, resumidamente, o patrimônio da 
empresa em um dado momento, ou seja, a situação financeira e patrimonial de uma 
entidade numa determinada data. O Balanço apresenta os Ativos (bens e direitos), 
os Passivos (exigibilidades e obrigações) e o Patrimônio Líquido, que é resultante 
da diferença entre o total de ativos e passivos. O Balanço Patrimonial é uma das 
peças extraídas dos livros contábeis que faz parte do conjunto das demonstrações 
financeiras, e é elaborado segundo os princípios contábeis geralmente aceitos. 
Segundo Matarazzo (2003, p.43), o Balanço Patrimonial é a demonstração que 
apresenta todos os bens e direitos da empresa (Ativo), assim como as obrigações 
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a (Passivo Exigível) em determinada data. A diferença entre Ativo e Passivo é 
chamada Patrimônio Líquido e representa o capital investido pelos proprietários 
da empresa, quer através de recursos trazidos de fora da empresa, quer gerados 
por esta em suas operações e retidos internamente. 
Assim, temos a chamada EQUAÇÃO PATRIMONIAL BÁSICA, conforme 
apresentado a seguir.
ATIVO = PASSIVO + PATRIMÔNIO LÍQUIDO
OU
ATIVO - PASSIVO = PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Assaf Neto (2002, p.58) menciona que o balanço apresenta a posição patrimonial 
e financeira de uma empresa em dado momento. A informação que esse 
demonstrativo fornece é totalmente estática e, muito provavelmente, sua estrutura 
se apresentará relativamente diferente algum tempo após seu encerramento.
É a principal demonstração contábil usada por bancos, governo, fornecedores, 
sindicatos, sócios, acionistas. Reflete a posição financeira em determinado momento, 
normalmente no fim do ano (exercício social) ou de um período prefixado. É como 
se tirássemos uma foto da empresa e víssemos de uma só vez todos os bens, valores 
a receber (direitos) e valores a pagar (obrigações) em determinada data.
Iudícibus e Marion (2006, p.19) explicam a expressão Balanço Patrimonial:
O termo balanço decorre do equilíbrio ATIVO = PASSIVO + PATRIMÔNIO LÍQUIDO, ou 
da igualdade APLICAÇÕES = ORIGENS DOS RECURSOS. Parte da ideia de uma balança 
de dois pratos, onde sempre encontramos a igualdade. Só que, em vez de denominarmos de 
balança (como a Balança Comercial) denominamos no masculino: Balanço. A expressão 
patrimonial origina-se do Patrimônio Global da empresa, ou seja, o conjunto de bens, direitos 
e obrigações. Daí origina-se a expressão Patrimônio Líquido, a riqueza líquida da empresa 
num processo de continuidade, a Situação Líquida. Compondo as duas expressões, teremos a 
expressão Balanço Patrimonial, o equilíbrio do Patrimônio, a igualdade patrimonial.
4.2 Os grupos de contas do Balanço Patrimonial
O Balanço Patrimonial é uma demonstração simples e fácil de ser entendida, 
pois visa mostrar a situação econômico-financeira da empresa para leigos, 
sendo constituído de duas colunas, conforme convenção da Lei nº 6.404/76, que 
regulamenta as Sociedades por Ações:
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aa) a coluna do lado direito chama-se PASSIVO (obrigações e Patrimônio 
Líquido);
b) a coluna do lado esquerdo chama-se ATIVO (bens e direitos).
Para facilitar a leitura, análise e interpretação do Balanço, Ativo e Passivo dividem-
se em grupos de contas que apresentam as contas de mesmas características 
(prazo e grau de liquidez). Duas regras básicas orientam a distribuição de contas 
no Balanço Patrimonial:
a) Prazo (vencimento): em Contabilidade CURTO PRAZO significa, normalmente, 
o período de até um ano, e LONGO PRAZO, o período superior a um ano. 
Assim, na data de elaboração do Balanço, 31/12/2008, por exemplo, todas 
as contas a receber até 31/12/2009 (um ano da elaboração do balanço) serão 
agrupadas num mesmo título do Ativo (Ativo Circulante), assim como todas as 
contas a pagar até o final do ano seguinte serão agrupadas num mesmo título 
no Passivo (Passivo Circulante). O mesmo ocorre com as contas de LONGO 
PRAZO que são classificadas em Ativo Não Circulante, no subgrupo Realizável 
a Longo Prazo (direitos realizáveis num período superior a um ano) e no Passivo 
Não Circulante, subgrupo Exigível a Longo Prazo (obrigações vencíveis num 
período superior a um ano).
b) Grau de LIQUIDEZ: liquidez vem do verbo liquidar, pagar os compromissos, 
assim, os itens mais rapidamente conversíveis em dinheiro são classificados em 
primeiro plano. Assim, temos caixa, bancos, duplicatas a receber, mercadorias 
em estoque, etc.
A seguir, vamos conhecer os grupos de contas do Balanço Patrimonial.
4.2.1 Ativo
No ativo, as contas devem ser dispostas em ordem decrescente de liquidez, 
ou seja, de acordo com a facilidade de conversão em dinheiro, assim, os itens 
patrimoniais de maior liquidez (caixa, bancos, contas a receber, mercadorias) são 
classificados em primeiro plano. Os de menor liquidez (valores a receber no longo 
prazo, máquinas e equipamentos, veículos, terrenos, etc.) aparecem num segundo 
plano – é só pensar que até vender e receber é mais demorado.
Os elementos registrados estão estruturados nos seguintes subgrupos (de acordo 
com o parágrafo 1º do artigo 178 da Lei nº 6.404/76, alterado pelas Leis nº 11.638/07 
e nº 11.941/09):
a) Ativo Circulante; 
b) Ativo Não Circulante: compreende Ativo Realizável a Longo Prazo, 
Investimentos, Imobilizado e Intangível.
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IMPORTANTE: Para ser Ativo, é preciso preencher quatro requisitos:
a) ser classificado em bens e ou direitos;
b) ser de propriedade da empresa;
c) ser avaliável monetariamente (R$);
d) representar benefícios presentes ou futuros.
4.2.1.1 Ativo Circulante
O Ativo Circulante engloba contas que constantemente estão em giro, em 
movimento (daí a expressão circulante). Constitui o capital de giro da empresa, 
onde estão dispostas as contas Caixa, Bancos e outros itens que serão transformados 
em dinheiro, consumidos ou vendidos a curto prazo, ou seja, dentro de um ano 
(contas a receber, bens de consumo, investimentos temporários, mercadorias para 
revenda, etc.). 
De acordo com a Lei nº 6.404/76,o Ativo Circulante subdivide-se em: 
a) Disponível: refere-se às contas onde são registrados os valores que representam 
o dinheiro em caixa, os saldos disponíveis em contas de movimento bancário, 
os saldos de contas relativas aos ativos imediatamente liquidáveis.
b) Direitos Realizáveis no Exercício Seguinte: saldos relativos a aplicações 
em valores mobiliários, operações no mercado aberto; contas a receber, com 
vencimentos para o exercício seguinte, tais como: contas ou duplicatas a 
receber por vendas mercantis (inclusive cheques pré-datados); adiantamentos 
a empregados, e outros; 
c) Estoques – incluem três contas: 
estoque de mercadorias, matérias-primas, embalagens e materiais • 
secundários empregados em processo de produção, materiais de consumo 
e produtos em trânsito, subprodutos e resíduos;
estoque de imóveis prontos para a venda ou em construção com prazo de • 
entrega até 12 meses (no caso de construtora);
estoque de materiais em poder de terceiros para beneficiamento.• 
d) Despesas Apropriáveis no Exercício Seguinte (ou Despesas Antecipadas): 
registram-se neste subgrupo os valores das despesas antecipadas, devendo ser 
apropriado como:
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aPrêmios de Seguros a Apropriar (ou a Vencer):• 
Despesas Financeiras a Apropriar (ou a Vencer);• 
Aluguéis a Apropriar (ou a Vencer).• 
 O termo “a Apropriar” refere-se ao Princípio da Competência, no qual se deve 
reconhecer e classificar as contas de resultado (receitas e despesas) no período 
a que se referem, independentemente do seu efetivo recebimento (receitas) ou 
pagamento (despesas). Assim, se pago o aluguel da empresa antecipado, com 
vigência para 18 meses, preciso registrar o valor pago antecipadamente como 
despesa apropriável e, mês a mês, fazer o “reconhecimento” da despesa no mês 
correto (aluguel de janeiro de 2008 contabilizado no mês de janeiro de 2008).
4.2.1.2 Ativo Não Circulante
a) Realizável a Longo Prazo
Neste subgrupo são registrados os direitos realizáveis após o encerramento • 
do Exercício Seguinte (mais de 360 dias após o encerramento do Balanço 
Patrimonial): Duplicatas a Receber, Adiantamentos ou Empréstimos a 
Fornecedores ou a Sociedade Coligada ou Controlada, Adiantamentos ou 
Empréstimos a Diretores.
Também são registradas as despesas apropriáveis após o encerramento do • 
Exercício Seguinte referentes a encargos financeiros exigíveis após o exercício 
seguinte ao do encerramento do Balanço. 
b) Investimentos – em que podem ser registrados: 
as participações permanentes em outras sociedades;• 
os empreendimentos relativos ao plantio de florestas destinados à proteção • 
do solo ou à preservação do meio ambiente, sem que se destinem à 
manutenção da atividade da empresa; 
as importâncias aplicadas na aquisição de imóveis, desde que não sejam • 
para revenda ou destinadas à manutenção das atividades da empresa (ex.: 
imóveis para aluguel); 
as aplicações em ouro, quando não constarem do objeto social da pessoa • 
jurídica.
c) Imobilizado
Registram-se neste subgrupo os bens e os direitos que tenham por objeto bens 
destinados para a manutenção das atividades da empresa ou exercidos com essa 
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a finalidade. Exemplos: máquinas, equipamentos, construções, veículos, móveis e 
utensílios, etc.
d) Intangível
Registram-se neste grupo os direitos correspondentes à propriedade industrial e 
comercial da empresa, as patentes de invenção, as marcas, fórmulas e processos 
de fabricação, valor do ponto comercial e outros de idêntica natureza;
4.2.2 Passivo
Em ordem decrescente de exigibilidade (vencimento), as contas do passivo são 
estruturadas nos seguintes grupos:
4.2.2.1 Passivo Circulante
São registradas as obrigações da empresa que serão pagas no prazo de um ano 
(curto prazo). As principais contas do passivo circulante são:
Fornecedores: origina-se das operações de compra a prazo, no mercado nacional • 
ou exterior, de matérias-primas destinadas ao processo produtivo, mercadorias 
com a finalidade de revenda ou outros materiais ou insumos;
Tributos a Pagar/Recolher: compreende as obrigações relativas a impostos, • 
taxas e contribuições;
Salários e Encargos Sociais: compõe-se das obrigações da empresa para com seus • 
empregados e aos agentes arrecadadores de contribuições sociais, bem como as 
obrigações conhecidas como previsíveis e calculáveis na data do balanço;
Empréstimos e Financiamentos de Instituições Financeiras: compreende os • 
recursos obtidos pela empresa junto a instituições financeiras do País com a 
finalidade de financiar imobilizações ou o próprio giro do negócio;
Além das contas descritas acima, podemos encontrar muitas outras contas • 
no passivo circulante, tais como: adiantamentos, contas a pagar, dividendos, 
gratificações e participações, empréstimos em moeda estrangeira, etc.
4.2.2.2 Passivo Não Circulante
Compreende o Passivo Exigível a Longo Prazo no qual registram-se as contas que 
representam as obrigações vencíveis após o prazo de um ano (encerramento do 
exercício seguinte). Classificam-se neste grupo as seguintes contas: 
Financiamentos;• 
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aParcelamentos de Débitos Fiscais e Sociais; • 
Créditos de Empresas Coligadas e Controladas, etc.• 
Em sentido restrito, poderíamos considerar como PASSIVO apenas o Passivo 
Exigível (Circulante e Não Circulante). Em sentido amplo, porém, esse termo é 
utilizado como o total das exigibilidades (dívidas com terceiros) e dos recursos 
próprios (Patrimônio Líquido), a saber.
4.2.2.3 Patrimônio Líquido
Conforme já estudamos, o Patrimônio Líquido é a diferença entre o Ativo e o 
Passivo. Representa os investimentos dos proprietários (Capital Social), mais os 
lucros reinvestidos (reservas).
Para sua melhor compreensão, apresentamos a seguir um resumo dos grupos e 
subgrupos do Balanço Patrimonial:
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a Quadro sintético do Balanço Patrimonial
BALANÇO PATRIMONIAL
ATIVO PASSIVO
CIRCULANTE
São contas que estão constantemente em 
giro – movimento –, sendo que a conversão 
em dinheiro ocorrerá, no máximo, no 
próprio exercício social.
CIRCULANTE
São obrigações exigíveis que serão 
liquidadas nos próximos 365 dias após o 
levantamento do Balanço Patrimonial.
NÃO CIRCULANTE
a) Realizável a Longo Prazo:
São bens e direitos que se transformarão 
em dinheiro um ano após o levantamento 
do BP.
b) Investimentos: 
São as inversões financeiras de caráter 
permanente que geram rendimentos e 
que não são necessárias à manutenção da 
atividade fundamental da empresa.
c) Imobilizado:
São itens de natureza permanente que 
serão utilizados para a manutenção da 
atividade básica da empresa.
d) Intangível:
Bens e direitos que tenham por objeto bens 
incorpóreos destinados à manutenção da 
empresa ou exercidos com essa finalidade.
NÃO CIRCULANTE
Exigível a Longo Prazo
São as obrigações (dívidas de longo prazo) 
que serão liquidadas com prazo superior 
a um ano após o levantamento do Balanço 
Patrimonial.
PATRIMÔNIO LÍQUIDO 
São os recursos dos proprietários 
aplicados na empresa. Tais recursos 
significam o Capital mais o seu 
rendimento (lucros) e reservas.
4.3 Principais deduções do Ativo e do Patrimônio Líquido
A seguir, são apresentadas as principais deduções (contas redutoras ou de ajuste) 
relacionadas ao ativo circulante, ao ativo não circulante e ao patrimônio líquido.
4.3.1 Deduções do Ativo Circulante
No item Duplicatas a Receber (ou contas a receber) encontram-se duas 
deduções:
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aa) A parcela estimada pela empresa que não será recebida (inadimplência), com 
o título Provisãopara Devedores Duvidosos (o cálculo é feito de acordo com 
a média considerada incobrável em exercícios anteriores);
b) Parcela das duplicatas a receber negociadas com as instituições financeiras 
(antecipação de recebíveis), com o título de Duplicatas Descontadas.
4.3.2 Dedução do Ativo Não Circulante
No Imobilizado, como dedução do valor bruto, encontram-se as contas Depreciação, 
Amortização e Exaustão A perda de valor dos bens do Ativo Não Circulante em 
virtude da ação do tempo, uso, da evolução técnica (obsolescência), ou exaustão, 
será registrada periodicamente nas contas de:
a) Depreciação – corresponde à perda do valor dos bens que têm por objeto bens 
físicos sujeitos a desgaste ou perda de utilidade por uso, ação da natureza ou 
por obsolescência técnica. A taxa anual de depreciação é determinada em função 
da vida útil do bem, isto é, do prazo durante o qual se possa esperar a utilização 
econômica dele na produção. A Secretaria da Receita Federal estabelece e publica 
as taxas de depreciação conforme o prazo de vida útil admissível para cada 
item do Ativo Imobilizado.
b) Amortização – quando corresponder à perda do valor do capital aplicado 
na aquisição de direitos de propriedade industrial ou comercial e quaisquer 
outros com existência ou exercício de duração limitada. São amortizáveis: 
fundo de comércio, custo das benfeitorias em imóveis de terceiros, despesas 
pré-organizacionais, pesquisas científicas ou tecnológicas, etc. A taxa anual 
de amortização é fixada considerando-se: o número de anos restantes da 
existência do direito amortizável; número de períodos-base nos quais deverão 
ser usufruídos os benefícios decorrentes das despesas registradas no Ativo 
Diferido; legislação do Imposto de Renda (prazos mínimos e máximos).
c) Exaustão – corresponde à perda do valor decorrente da exploração de direitos 
cujo objeto sejam recursos minerais ou florestais, ou bens aplicados nessa 
exploração. As mineradoras poderão considerar como custo ou despesa, em cada 
exercício, o valor correspondente à percentagem extraída de minério no período 
sobre o custo de aquisição ou prospecção dos recursos minerais explorados. 
O valor da quota de exaustão florestal em cada exercício é apurado através da 
identificação do percentual entre o volume de recursos florestais explorados 
em relação ao volume da floresta no início do período-base.
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a 4.3.3 Dedução do Patrimônio Líquido
O Patrimônio Líquido pode ser reduzido quando há prejuízo no exercício 
evidenciado pela conta Prejuízos Acumulados.
Na sequência, apresentamos a estrutura do Balanço Patrimonial segundo a Lei nº 
6.404/76, alterada pelas Leis nº 11.638/2007 e nº 11.941/09.
Estrutura básica do Balanço Patrimonial
ATIVO PASSIVO
CIRCULANTE CIRCULANTE
DISPONIBILIDADES
Caixa
Bancos Conta-Corrente
Aplicações de Liquidez Imediata
CRÉDITOS
Clientes
(-) Provisão para Devedores Duvidosos
(-) Duplicatas Descontadas
Títulos a Receber
Bancos Conta Vinculada
Adiantamentos a Terceiros
Adiantamentos a Funcionários
Impostos a Recuperar
ESTOQUES
Mercadorias para Revenda
Matérias-primas
Materiais de Embalagem
Materiais de Limpeza
DESPESAS ANTECIPADAS
Prêmios de Seguros a Apropriar
Encargos Financeiros a Apropriar
Aluguéis a Apropriar
Empréstimos
Fornecedores
Obrigações Fiscais e Sociais
Adiantamento de Clientes
Utilidades e Serviços a Pagar
Gratificações a Empregados, Diretores, 
Administradores
Salários, Férias e 13º Salário a Pagar
Títulos a Pagar
Debêntures a Pagar
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ATIVO PASSIVO
NÃO CIRCULANTE NÃO CIRCULANTE
REALIZÁVEL A LONGO PRAZO
Clientes
Bancos Conta Vinculada
Títulos a Receber
Créditos de Acionistas
Créditos de Diretores
Créditos de Coligadas e Controladas
Adiantamentos a Terceiros
Impostos a Recuperar
Investimento
Participação em Sociedades (controladas 
e coligadas)
Participações em Outras Empresas
Obras de Arte
Imóveis Não de Uso – de Renda
Direito de Exploração de Recursos 
Naturais (minerais e vegetais)
(-) Exaustão Acumulada
Imobilizado
Terrenos
Instalações
Máquinas, Aparelhos e Equipamentos
Móveis e Utensílios
Veículos
Ferramentas
(-) Depreciação Acumulada
Obras em Andamento
Intangível
Marcas, Direitos e Patentes Industriais
(-) Amortização Acumulada
EXIGÍVEL A LONGO PRAZO
Empréstimos e Financiamentos
Títulos a Pagar
PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Capital Social
(-) Capital Social a Integralizar
(-) Ações em Tesouraria
(-) Prejuízos Acumulados
Reservas
4.4 Investimentos patrimoniais e as origens de recursos
Todos os recursos que entram numa empresa passam pelo Passivo e Patrimônio 
Líquido (PL). Os recursos (financeiros ou materiais) são originados dos 
proprietários, fornecedores, governo, bancos, financeiras, etc., que representam 
origens de recursos. Através do PASSIVO e do PATRIMÔNIO LÍQUIDO, portanto, 
identificam-se as origens de recursos.
O ATIVO, por sua vez, evidencia todas as APLICAÇÕES DE RECURSOS: aplicação 
no caixa, em estoque, em máquinas, em imóveis, etc. A empresa só pode aplicar 
(ATIVO) aquilo que tem origem (PASSIVO e PATRIMÔNIO LÍQUIDO), dessa 
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a forma, fica bastante simples entender por que o ATIVO será sempre igual ao 
PASSIVO (recursos de terceiros) e PATRIMÔNIO LÍQUIDO (recursos próprios 
representados pelo Capital Social, reservas e lucros acumulados). 
Fonte: adaptado de Marion, 2006.
Sem dúvida, as principais origens de recursos para a empresa são o capital investido 
pelos sócios e o lucro obtido no negócio (PL), lembrando que o lucro obtido pela 
empresa não pertence a ela, mas a seus proprietários (sócios ou acionistas), pois 
são eles que assumem o risco do negócio. O lucro é, portanto, a remuneração do 
capital investido na empresa pelos proprietários, assim, é adicionado à conta do 
proprietário, ou seja, no Patrimônio Líquido. 
Empréstimos, financiamentos, factoring, crédito direto ao consumidor, ações, 
debêntures, incentivos fiscais, etc. constituem outras fontes de recursos importantes 
para a empresa.
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IMPORTANTE:
No lado do PASSIVO, como você já sabe, são representados dois grupos de elementos 
patrimoniais:
Obrigações: corresponde à parcela do patrimônio que a empresa deve a terceiros, 
por isso denominada de Capitais de Terceiros. No desenvolvimento normal de 
suas atividades, sua empresa efetua diariamente uma série de operações que 
poderão acarretar obrigações, as quais serão representadas por duplicatas a pagar, 
empréstimos a pagar, fornecedores, impostos e encargos a recolher, etc. Essas 
obrigações deverão ser pagas a fornecedores, bancos governos, etc.
Patrimônio Líquido: é a parcela do patrimônio que pertence aos proprietários da 
empresa. São os chamados Capitais Próprios que podem se originar de duas fontes:
 recursos dos proprietários: é o caso do capital inicial e dos aumentos posteriores • 
(quando estes se originarem de recursos dos proprietários, oriundos de fora da 
empresa);
 evolução normal da empresa: é o caso dos lucros e das reservas. Os lucros, como • 
você já sabe, decorrem da gestão do patrimônio, enquanto que as reservas são 
parcelas desses lucros que ficam retidas para investimentos futuros ou finalidades 
específicas.
Ponto final
Neste capítulo estudamos o Balanço Patrimonial: conceito, grupos de contas e 
modelo segundo a Lei nº 6.404/76, alterada pelas Leis nº 11.638/07 e nº 11.941/09. 
Saliente-se que a Contabilidade, enquanto instrumento que auxilia a administração 
da empresa a tomar decisões, coleta todos os dados econômicos, mensura-os 
monetariamente, registra-os e sintetiza-os no formato de relatórios financeiros. Os 
relatórios contábeis obrigatórios sãoos exigidos por lei, sendo o Balanço Patrimonial 
um desses relatórios obrigatórios (considerado o mais importante, dada a sua 
facilidade de leitura e interpretação pelos diferentes usuários). Bons estudos!
Texto complementar
Origens dos recursos
No desempenho de suas atividades, as pessoas jurídicas podem contar com recursos 
provenientes de duas origens ou fontes: recursos (ou capitais) próprios e recursos 
(ou capitais) de terceiros.
A constituição de uma sociedade se dá por meio de recursos fornecidos pelos sócios 
para a formação do patrimônio da pessoa jurídica. Trata-se do capital inicial, que 
representa recursos próprios. Igualmente, são recursos próprios os originários 
de aumentos de capital mediante o ingresso de novos recursos. Os resultados 
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a positivos apurados nas atividades empresariais, reinvestidos na empresa, também 
representam recursos próprios.
No decorrer de suas operações, a empresa utiliza recursos de terceiros, oriundos 
de empréstimos e financiamentos. Empréstimos concedidos por sócios à sociedade 
representam recursos de terceiros, pois não são destinados à formação de 
capital.
Os recursos próprios são representados pelo Patrimônio Líquido.
Os recursos de terceiros são representados pelo Passivo Exigível.
A soma dos capitais próprios e os de terceiros formam o capital total à disposição 
da entidade, ou seja, o Passivo Total.
Aplicações de recursos
O Ativo representa as aplicações ou usos dos recursos obtidos.
A análise do Ativo evidencia de que maneira os recursos obtidos estão sendo 
utilizados.
Exercícios
1) O que evidencia o Balanço Patrimonial? No seu entender, qual a importância 
desta demonstração contábil no processo de gestão?
2) Ao olhar o Balanço Patrimonial, você visualiza os recursos de que a entidade 
dispõe. O que mostra cada um dos lados do Balanço Patrimonial?
3) Quais os grupos de contas que compõem o Ativo? Explique-os.
4) Quais os grupos de contas que compõem o Passivo? Explique-os.
5) Cite três exemplos de contas retificadoras de Ativo que normalmente aparecem 
nos balanços.
Assinale a resposta certa:
6) O Passivo representa:
a) a origem de capitais/recursos.
b) a aplicação de capitais/recursos.
c) somente obrigações com terceiros.
d) somente obrigações para com os proprietários.
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a7) Capitais de terceiros são:
a) somente obrigações de curto prazo.
b) as obrigações e o Patrimônio Líquido.
c) somente obrigações decorrentes de compras a prazo.
d) as obrigações de curto e de longo prazo. 
8) Todas as obrigações vencíveis durante o exercício seguinte ao do Balanço são 
classificadas:
a) no Passivo Circulante.
b) no Passivo Não Circulante.
c) no Patrimônio Líquido.
d) Nenhuma das anteriores.
9) Todas as obrigações cujos vencimentos ocorram após o término do exercício 
social seguinte ao do Balanço serão classificadas:
a) no Passivo Circulante.
b) no Passivo Não Circulante.
c) no Patrimônio Líquido.
d) no Ativo Circulante.
10) Capitais próprios são:
a) Passivo Circulante mais Patrimônio Líquido.
b) Patrimônio Líquido.
c) Passivo Circulante.
d) Nenhuma das anteriores.
11) As disponibilidades, os direitos realizáveis durante o exercício social seguinte 
ao do balanço, os estoques e as despesas antecipadas, serão classificados:
a) no Ativo Circulante.
b) no Ativo Não Circulante – Realizável a Longo Prazo.
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a c) no Ativo Não Circulante – Imobilizado.
d) no Passivo Circulante.
12) As contas que representam bens destinados à manutenção das atividades 
da companhia, como Móveis e Utensílios, Veículos, Instalações, etc., são 
classificadas:
a) no Ativo Não Circulante – Investimentos.
b) no Ativo Não Circulante – Imobilizado.
c) no Ativo Não Circulante – Intangíveis.
d) no Ativo Circulante.
13)A Indústria de Produtos Alimentícios Bolachas Maria S.A. adquiriu um 
imóvel com o intuito de locá-lo a terceiros. Neste caso, o referido imóvel será 
classificado:
a) no Ativo Circulante.
b) no Ativo Não Circulante – Investimentos.
c) no Ativo Não Circulante – Imobilizado.
d) no Ativo Não Circulante – Intangíveis.
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a14) Considerado o Balanço Patrimonial abaixo, responda as questões de I a VI.
CIA. SOLUÇÃO EMPREENDIMENTOS
BALANÇO PATRIMONIAL
ATIVO PASSIVO
Caixa 10.000 Fornecedores a Pagar 200.000
Duplicatas a Receber 40.000 Empréstimos a Pagar 40.000
Estoques 50.000 Salários a Pagar 60.000
Máquinas 100.000 Capital Social 200.000
Terrenos 200.000
Títulos a Receber
100.000
TOTAL 500.000 TOTAL 500.000
I. Tanto as origens quanto as aplicações são:
a) 300.000 
b) 500.000 
c) 1.000.000 
d) 200.000 
II. O capital de terceiros é de:
a) 500.000
b) 200.000
c) 300.000
d) 100.000
III. O capital próprio é de:
a) 200.000
b) 100.000
c) 500.000
d) 300.000
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a IV. O total de direitos é:
a) 200.000
b) 300.000
c) 50.000
d) 140.000 
V. O total de bens é:
a) 360.000
b) 200.000
c) 300.000
d) 500.000 
VI. Podemos dizer que o disponível é:
a) 50.000 
b) 10.000
c) Capital Social 
d) Estoques a vendas
15) Estruture os Balanços Patrimoniais de duas companhias cujos dados são 
apresentados a seguir. DICA: não se esqueça de classificar as contas de acordo 
com os grupos (Ativo e Passivo) e respectivos subgrupos (Circulante e Não 
Circulante e seus respectivos subgrupos), além do Patrimônio Líquido.
I. Cia. Futura. Balanço Patrimonial levantado em 31/12/2008 (valores em 
mil). Caixa: 1.800; Fornecedores: 4.000; Capital Social: 10.000; Máquinas e 
Equipamentos: 3.000; Estoques: 6.500; Financiamentos a Pagar (+ 360 dias): 
7.320; Investimentos: 200; Reservas: 3.400; Duplicatas a Receber: 3.400; 
Salários a Pagar: 6.500; Participações em outras Empresas: 7.320; Contas a 
Pagar: 200; Prédios: 4.000; Impostos a Pagar: 1.800; Títulos a Pagar (mais de 
360 dias): 3.000; Títulos a Receber (+ 360 dias): 10.000.
II. Cia. Eficiência. Balanço Patrimonial levantado em 31/12/2008 (valores em 
mil). Equipamentos: 14.500; Capital Social: 50.000; Títulos a Pagar (+ 360 dias): 
5.000; Bancos Conta-Corrente: 12.000; Títulos a Receber: 6.000; Fornecedores: 
10.000; Salários a Pagar: 2.000; Clientes: 30.000; Empréstimos a Pagar: 4.900; 
Estoques: 23.000; Dividendos a Pagar: 2.763; Despesas Antecipadas de 
Aluguel: 1.000; Imposto a Recolher: 4.155; Reservas 7.682.
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aIII. Cia. Sucesso: Caixa: 2.000; Capital Social: 95.000; Fornecedores: 18.000; Contas 
a Receber: 28.000; Edifícios: 30.000; Material de Consumo: 2.000; Contas a 
Pagar: 11.000; Clientes: 20.000; Terreno: 18.000; Máquinas e Equipamentos: 
44.000; Móveis e Utensílios: 3.000; Mercadorias: 32.000; Salários a Pagar: 
30.000; Veículos: 15.000; Empréstimos: 40.000.
IV. Empresa ABC: Clientes: R$ 700.000; Duplicatas Descontadas: R$ 200.000; 
Provisão para Devedores Duvidosos: R$ 21.000; Prêmios de Seguros a Vencer: 
R$ 1.200; Caixa: 26.000; Bancos Conta Movimento: R$ 245.000; Estoque de 
Mercadorias: R$ 281.000; Estoque de Material de Embalagem: R$ 2.000; 
Participações em Outras Empresas: R$ 50.000; Imóveis: R$ 310.000; Veículos: 
90.000; Móveis e Utensílios: R$ 120.000; Depreciação Acumulada: R$ 96.600; 
Fornecedores: R$ 315.000; Impostos a Recolher: 96.100; Contribuições de 
Previdência a Recolher: R$ 20.500; Empréstimos aos Sócios: 30.000; IR a 
Pagar: R$ 210.070; Capital Social: R$ 420.000; Financiamentos Bancários: 
(longo prazo) R$ 310.000; Reserva para Investimento: R$ 13.353; ReservaLegal: R$ 31.691; Salários a Pagar: 20.886, Empréstimos: 100.000.
Gabarito:
1) Evidencia a situação patrimonial e financeira da entidade em determinada 
data.
2) O Ativo mostra as aplicações de recursos (bens e direitos). O Passivo, por sua 
vez, apresenta as obrigações exigíveis (valores a pagar/obrigações de curto e de 
longo prazo). Ainda no lado do Passivo, temos o Patrimônio Líquido, composto 
pelos recursos próprios da entidade (valores investidos pelos sócios/acionistas 
e retenções de lucros).
3) Os grupos que compõem o Ativo são CIRCULANTE e NÃO CIRCULANTE. 
Ambos apresentam subdivisões. Leia e sintetize a seção 4.2.1 – Ativo
4) Os grupos que compõem o Passivo são CIRCULANTE e NÃO CIRCULANTE. 
Ambos apresentam subdivisões. Complementando as origens de recursos, 
temos o PATRIMÔNIO LÍQUIDO. Leia e sintetize a seção 4.2.2 – Passivo
5) São contas dedutivas ou retificadoras de Ativo: Provisão para Devedores 
Duvidosos, Duplicatas Descontadas, Exaustão, Amortização e Depreciação. 
Leia mais em 4.3: Principais Deduções de Ativo e de Patrimônio Líquido.
6) a; 7) d; 8) a, 9) b; 10) b; 11) a; 12) b; 13) b.
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a 14) I. 500.000 (b) Referente ao total do Ativo (Aplicações) e do Passivo (Origens de 
Recursos).
II. 300.000 (c) Montante das Obrigações (Valores a Pagar).
III. 200.000 (a) Referente ao Patrimônio Líquido (neste caso representado pela 
conta Capital Social).
IV. 140.000 (d) Valores a Receber.
V. 360.000 (a) Itens de propriedade da empresa para uso, troca ou consumo
VI. 10.000 (b) Valor disponível (Caixa)
15) De acordo com a estrutura básica do Balanço Patrimonial apresentada neste 
capítulo, monte os balanços das empresas. Dica: total do ativo = total do 
passivo.
 Questione seu tutor em caso de dúvidas e/ou poste no fórum de dúvidas da 
disciplina.
5 DEmONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO (DRE)
Simone Loureiro Brum Imperatore
A cada exercício social (normalmente um ano) a empresa apura o resultado de seus 
negócios (lucro ou prejuízo). Para saber se obteve lucro ou prejuízo, a Contabilidade 
confronta as receitas com as despesas. Se o total da receita for maior que a despesa, 
a empresa obteve lucro, se a receita for menor que a despesa, ela teve prejuízo.
A apuração do resultado do exercício é evidenciada pela Demonstração do 
Resultado do Exercício – DRE. Esta se apresenta como um resumo das receitas e 
despesas do período, facilitando-se a avaliação da gestão patrimonial. 
Antes de estudarmos a DRE propriamente dita, estudaremos os seguintes 
tópicos:
Receitas;• 
Despesas;• 
Despesas e custos.• 
Na sequência, estudaremos:
Demonstração do Resultado do Exercício;• 
Distribuição do lucro;• 
DRE inovada.• 
5.1 Receitas e despesas
As receitas são valores que a empresa gera como fonte de recursos financeiros, para 
atender a seus gastos e manter as suas atividades. Constituem ingressos (entradas) 
de recursos, correspondendo, em geral, a vendas de mercadorias ou prestação de 
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a serviços. A receita sempre aumenta o Ativo. Exs.: Vendas à vista; Aluguéis ativos; 
Vendas a prazo; Juros ativos; Receitas de serviços; Descontos obtidos.
Se as receitas são entradas de recursos, as despesas constituem saídas, desembolsos 
de recursos (R$). Segundo Marion, despesa é todo o sacrifício, todo o esforço da 
empresa para obter receita. Em outras palavras, é o consumo de bens ou serviços 
utilizados pela empresa para a manutenção de suas atividades. As despesas deverão 
ser registradas por ocasião do consumo dos bens ou dos serviços utilizados pela 
empresa para a manutenção, independentemente de seu efetivo pagamento. 
As despesas constituem saídas de recursos e se refletem no Balanço Patrimonial 
através da redução do saldo de caixa (ou banco conta-corrente) quando são pagas 
no ato (à vista), ou mediante o aumento de uma obrigação, quando são contraídas 
no presente para serem pagas no futuro (a prazo). 
São exemplos de despesas: água e esgoto, material de expediente, aluguéis passivos, 
juros passivos, café e lanches, luz, descontos concedidos, salários, despesas 
bancárias, encargos sociais, fretes, prêmios de seguros, impostos, telefone.
Não esqueça:
Receita aumenta o Patrimônio Líquido
Despesa diminui o Patrimônio Líquido, referentes a valores 
investidos para produzir receitas
Receitas e despesas são contas de resultado. Aparecem durante o exercício social 
(normalmente de 1º de janeiro a 31 de dezembro), encerrando-se ao final desse 
período. Não fazem parte do Balanço Patrimonial, mas permitem apurar o resultado 
do exercício (estão na DRE).
Existem contas de resultado que podem aparecer tanto no grupo das despesas 
quanto das receitas (é o caso de aluguéis, juros e descontos). Desse modo, como 
saber quando representam despesas e quando representam receitas? A diferença 
está nos adjetivos empregados. 
 
 
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a5.2 Despesa e custo
Precisamos diferenciar despesa e custo. Quando a matéria-prima é adquirida 
(comprada), constitui um gasto, ou seja, um desembolso (saída de dinheiro, 
pagamento) para a aquisição de um bem, sendo “estocada” no Ativo. No instante 
em que essa matéria-prima entra em produção, a reconhecemos como custo.
Assim, todos os gastos no processo de industrialização que contribuem com a 
transformação da matéria-prima (fabricação) em produto são dados como custos: 
mão de obra, energia elétrica, desgaste de máquinas utilizadas para a produção 
(depreciação), embalagens, aluguel da fábrica, etc. 
Já os gastos referentes ao escritório e à administração são classificados em despesas. 
Pela Lei das Sociedades Anônimas, identificamos três tipos de despesas: de vendas, 
administrativas e financeiras.
PARA NÃO ESQUECER:
Custos Gastos da fábrica: custo dos produtos, serviços prestados, mercadorias vendidas
Despesas Gastos do escritório e administração: vendas, administrativas e financeiras.
Numa empresa comercial, o gasto da aquisição de mercadoria a ser revendida 
será tratado como custo; já numa empresa de prestação de serviços, a mão de 
obra aplicada no serviço prestado mais o material utilizado nesse serviço serão 
considerados custos. Para ambas as empresas, todos os gastos na administração, 
assim como na indústria, serão tratados como despesas.
5.3 Demonstração do Resultado do Exercício (DRE)
Segundo o Pronunciamento Técnico CPC 26 - Apresentação das Demonstrações 
Contábeis, a DRE é um resumo ordenado das receitas e das despesas da empresa 
em determinado período (12 meses). É apresentada de forma dedutiva (vertical), ou 
seja, das receitas subtraem-se as despesas e, em seguida, indica-se o resultado (lucro 
 
 
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a ou prejuízo). É apresentada de forma a destacar o resultado líquido do período 
(exercício social), incluindo o que se denomina receitas e despesas realizadas.
A DRE pode ser simples para micro e pequenas empresas que não requeiram dados 
pormenorizados para a tomada de decisão, e deve evidenciar o total de despesa 
deduzido da receita, apurando-se, assim, o lucro, sem destacar os principais grupos 
de despesas.
A DRE completa, exigida por lei, fornece maiores minúcias para a tomada de 
decisão: grupos de despesas, vários tipos de lucro, destaque dos impostos, etc. 
Assim:
DRE (simples)
RECEITA
(-) DESPESA
Lucro ou prejuízo
↓
DRE (completa)
RECEITA
(-) DEDUÇÕES
(-) CUSTOS
(-) DESPESAS
(-) _________
(-) _________
Lucro ou prejuízo
IMPORTANTE:
A DRE é elaborada a partir da conta lucros e perdas. Ela é uma demonstração financeira 
imprescindível para a elaboração do Balanço Patrimonial (deve, inclusive, preceder o seu 
levantamento). Normalmente,o resultado do exercício das empresas é apurado no final do 
ano civil. Sua finalidade é melhor evidenciar o ganho, tendo em vista as necessidades de 
informações do usuário externo, bem como fornecer os dados essenciais à análise da formação 
do resultado do exercício.
Como já vimos, para se apurar o resultado do exercício de uma empresa, basta 
confrontar o total de despesas com o total das receitas ocorridas em um determinado 
período.
A DRE é elaborada a partir do resultado líquido do exercício, a partir de um 
conceito básico:
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aAssim:
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO: 
RECEITAS
( - ) DESPESAS
= LUCRO/PREJUÍZO
Se tivermos Receitas > Despesas então teremos lucro / superávit 
Se tivermos Receitas < Despesas então teremos prejuízo / déficit 
Como se vê, o objetivo da Demonstração do Resultado do Exercício é fornecer 
aos usuários os dados básicos e essenciais da formação do resultado (lucro ou 
prejuízo).
O artigo 187 da Lei das Sociedades por Ações disciplina a apresentação desta 
Demonstração. Visando atender este objetivo, a DRE é iniciada com o valor total da 
receita apurada em suas operações de vendas (ou prestação de serviços), da qual 
são deduzidos os tributos incidentes sobre vendas, as devoluções e abatimentos e os 
descontos incondicionais, apurando-se a receita líquida. Da receita líquida deduz-
se o custo total correspondente a estas vendas/prestação de serviços, obtendo-se a 
margem bruta, ou seja, o lucro bruto.
São então apresentadas as despesas operacionais segregadas por subtotais, 
conforme a sua função: despesas com vendas; despesas gerais e administrativas; 
e despesas financeiras deduzidas das receitas financeiras. A partir do lucro bruto, 
e deduzindo-se as despesas operacionais, apresenta-se o resultado operacional, 
dado importante para a análise das operações da empresa. 
Na sequência, a DRE apresenta as outras receitas e despesas, apurando-se o 
resultado antes dos tributos (IR e CSLL).
Deduz-se a CSLL e o IR e, finalmente, as participações de terceiros calculáveis 
sobre o lucro (debêntures, empregados, administradores, partes beneficiárias, 
contribuições para fundos de benefícios a empregados, entre outros), chegando-se 
ao lucro (ou prejuízo) do exercício, que é o valor final da DRE.
A legislação exige, ainda, a apresentação do montante do lucro por ação.
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a O quadro a seguir apresenta a estrutura básica da DRE.
ESTRUTURA BÁSICA DA DRE 
Empresa exemplo 
DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADOS 
Período de 01.01 a 31.12.x1
RECEITA BRUTA 
( - ) Tributos incidentes sobre vendas 
( - ) Devoluções e abatimentos 
( - ) Descontos incondicionais 
 = RECEITA LÍQUIDA
( - ) Custo das mercadorias vendidas (se comércio) 
ou ( - ) Custo dos produtos vendidos (se indústria) 
ou ( - ) Custo dos serviços prestados (se empresas de serviços) 
 = RESULTADO BRUTO
 ( - ) Despesas operacionais 
 - Vendas 
 - Administrativas 
 - Financeiras líquidas (despesas - receitas financeiras) 
 ( - ) ou ( + ) Outras despesas e receitas operacionais
 = RESULTADO OPERACIONAL
 ( + ) ou ( - ) Outras receitas/despesas
 = RESULTADO ANTES DA CONTRIBUIÇÃO SOCIAL
 ( - ) Provisão para a contribuição social 
 = RESULTADO ANTES DO IMPOSTO DE RENDA
 ( - ) Provisão para o Imposto de Renda 
 = RESULTADO DEPOIS DO IMPOSTO DE RENDA
 ( - ) Provisão para participação de debenturistas 
 ( - ) Provisão para participação dos empregados 
 ( - ) Provisão para participação dos administradores 
 ( - ) Provisão para participação de partes beneficiárias 
 = RESULTADO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO (lucro ou prejuízo)
Fonte: Lei 6404/76 e CPC 26
Destaque-se que a preocupação na elaboração de um relatório contábil é a riqueza 
de detalhes, sem complicação, no sentido de propiciar um maior número de 
informações para a tomada de decisões. Entendamos melhor:
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a. Receita Bruta – Inclui o total geral das vendas, sem nenhuma dedução. 
b. Receita Líquida – Resulta da receita bruta deduzida dos tributos incidentes sobre 
vendas – e, se for o caso, de eventuais vendas canceladas (devoluções) e abatimentos 
(descontos). Esses tributos são os impostos e as taxas decorrentes da venda/
prestação de serviços e que variam proporcionalmente às vendas/faturamento 
efetuadasd. Cumpre destacar que eles pertencem ao governo, e a empresa é apenas 
uma intermediária que arrecada tributos junto ao consumidor e recolhe do governo 
o resultado dessa arrecadação. Por isso, eles não devem ser considerados como 
receita da empresa, mas como recursos que transitam pelo caixa, razão pela qual 
são deduzidos da receita bruta da empresa.
c. Resultado ou Lucro Brutoe – É o valor que resulta da dedução dos custos no período 
sobre a Receita Líquida. Os custos incluem somente os gastos da fábrica (gastos 
de produção), incluindo matéria-prima, mão de obra, depreciação de bens da 
fábrica, aluguel da fábrica, energia elétrica da fábrica, etc. No caso de uma empresa 
comercial, conforme já vimos, consideramos o custo das mercadorias vendidas; em 
uma empresa de prestação de serviços, o valor da mão de obra, acrescido do valor 
dos materiais utilizados na prestação do serviço.
RECEITA LÍQUIDA
( - ) CUSTO DAS MERCADORIAS VENDIDAS 
ou ( - ) Custo dos produtos vendidos 
ou ( - ) Custo dos serviços prestados 
= RESULTADO BRUTO
Lucro Bruto é a diferença entre a venda de mercadorias e o custo da mercadoria vendida, 
sem considerar as despesas administrativas, de vendas e financeiras. Para uma empresa 
prestadora de serviços o raciocínio é o mesmo: lucro bruto é a diferença entre a receita 
e o custo do serviço prestado sem considerar as despesas administrativas, de vendas e 
financeira.
A expressão custo das vendas é bastante genérica, devendo, por essa razão, ser 
especificada por setor na economia:
empresas industriais: Custo do Produto Vendido (CPV)• 
empresas comerciais: Custo da Mercadoria Vendida (CMV)• 
empresas prestadoras de serviços: Custo dos Serviços Prestados (CSP)• 
d Os Tributos Incidentes sobre as Vendas mais comuns são: o Imposto sobre Produtos Industrializados 
(IPI), a Contribuição para Financiamento da Seguridade Social (Cofins) e o Programa de Integração 
Social (PIS) – que são de competência federal –; o Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços 
(ICMS) – de competência estadual –; bem como o Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS) 
– de competência municipal.
e O lucro bruto, após cobrir o custo de fabricação do produto (ou custo da mercadoria adquirida para 
revenda ou o custo do serviço prestado), é destinado à remuneração das despesas operacionais 
– comerciais (vendas), administrativas e financeiras – bem como ao pagamento de impostos e à 
remuneração dos proprietários das empresa (lucro líquido).
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d. Resultado ou Lucro Operacional – Ao resultado bruto são somadas Outras Receitas 
Operacionais e, desse montante, são diminuídas as Despesas Operacionais, 
encontrando-se o Resultado Operacional. Quando ele é positivo, denomina-se 
Lucro Operacional.
RESULTADO BRUTO ( + )
OUTRAS RECEITAS OPERACIONAIS
( - ) DESPESAS OPERACIONAIS
= RESULTADO OPERACIONAL
Despesas Operacionais são aquelas necessárias para vender mercadorias, produtos • 
ou serviços, bem como administrar a empresa e financiar as operações. Portanto, são 
todas as despesas que contribuem para a manutenção da atividade operacional da 
empresa. Os principais grupos de despesas operacionais são: 
Despesas de vendas (ou comerciais): salários do pessoal de vendas, marketing e • 
pesquisa de mercado, distribuição, comissão sobrevendas, propaganda e publicidade, 
despesas com garantia, promoções de bonificações, fretes, etc.
Despesas administrativas: salários do pessoal administrativo, encargos sociais, • 
assistência médica, aluguéis, energia elétrica, condomínio, seguros, despesas de 
viagens, material de escritório, depreciação, impostos, remuneração da diretoria, 
etc.
Despesas financeiras: juros passivos, descontos concedidos, despesas bancárias, etc. • 
Das despesas financeiras, deduzimos as receitas financeiras, a saber: juros ativos, 
descontos obtidos.
e. Resultado antes da Contribuição Social – A Contribuição Social incide sobre o 
Lucro da Empresa. Quando se apura o Exercício Social, declaram-se e recolhem-
se aos cofres públicos 9% sobre o lucro real apurado. Portanto, o Resultado antes 
da Contribuição Social refere-se ao resultado (lucro) antes de calculado o referido 
tributo.
f. Resultado antes do Imposto de Rendaf – O Imposto de Renda incide sobre o lucro 
da empresa. Quando se apura o exercício social, declaram-se e recolhem-se aos 
cofres públicos 15% sobre o lucro apurado ou presumido. Portanto, calcula-se o 
valor do IR a pagar e deduz-se do Lucro antes do Imposto de Renda.
f Antes do IR é calculada a Contribuição Social, que é uma taxa sobre o lucro (9%) para atender ao 
auxílio-desemprego e outras finalidades sociais.
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g. Resultado depois do Imposto de Renda – refere-se ao resultado antes do IR deduzido 
do valor do Imposto de Renda calculado.
h. Resultado ou lucro líquido do exercício – Consiste na sobra pertencente aos 
proprietários ou à entidade. Após a dedução do IR devido, faz-se as deduções das 
participações previstas nos estatutos: de empregados, de administradores, etc. A 
sobra líquida é a parcela à disposição dos sócios ou acionistas.
5.4 Reservas
Conceito de reservas...
Os proprietários decidem qual o montante da parcela do lucro líquido que ficará 
retida na empresa (reservas) e a parte que será distribuída aos donos do capital 
(dividendos). A distribuição do lucro será evidenciada na Demonstração dos Lucros 
ou Prejuízos Acumulados. A indicação do montante do lucro ou prejuízo líquido por 
ação é obrigatória por força do disposto no art. 187, inciso VII, da Lei nº 6.404/76.
Como regra geral, a administração tem ampla liberdade quanto à destinação dos 
resultados apurados, desde que aprovada pelos sócios ou acionistas. O lucro do 
exercício pode ser utilizado para aumentar o capital social da empresa (reserva 
de capital), constituir as reservas de lucros, compensar prejuízos acumulados ou 
ser distribuído (dividendos). Nas sociedades anônimas, entretanto, parte do lucro 
terá como destinação obrigatória a constituição da reserva legal e a distribuição 
de dividendos.
Segundo Marion, as reservas de lucros são acréscimos ao Patrimônio Líquido 
que, quase sempre, são utilizados para aumento de capital social. São reservas 
constituídas pela apropriação de lucros da companhia (conforme a Lei nº 6.404/76), 
podendo assumir as seguintes características:
a. Reserva legal: do lucro líquido do exercício 5% serão aplicados, antes de qualquer 
outra destinação, na constituição da reserva legal (que não poderá exceder o 
valor de 20% do capital social). Essa reserva tem por finalidade assegurar a 
integridade do capital social e somente será utilizada para compensar eventuais 
prejuízos ou aumentar o capital social.
b. Reservas estatutárias: são aquelas previstas no estatuto, sendo que a empresa 
pode prevê-las ou criá-las, desde que:
identifique, de modo preciso e correto, a sua finalidade; • 
fixe os critérios de determinação da parcela anual do lucro líquido que será • 
destinada à sua constituição; e 
estabeleça o limite máximo da reserva. • 
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a Existem várias modalidades de reservas estatutárias, e entre elas podemos citar 
as constituídas para aumento de capital social, reembolso de ações a acionistas 
dissidentes, resgate ou amortização de ações.
c. Reserva para contingências: refere-se à destinação de parte do lucro líquido 
apurado no exercício para a formação de uma reserva cuja finalidade é 
compensar, futuramente, a diminuição do lucro decorrente de perdas prováveis 
e mensuráveis monetariamente.
d. Reserva para plano de investimentos: constituída pela retenção de parcela do 
lucro líquido do exercício, para suportar os investimentos discriminados no 
orçamento de capital da companhia. 
e. Reserva de lucros a realizar: com a Lei nº 10.303/01, fica assegurado o 
cálculo da reserva de lucros a realizar apenas para pagamento de dividendo 
obrigatório.
5.5 DRE Inovada
É comum observarmos atualmente relatórios contábeis com a expressão Ebitda. 
Ebtida em inglês é identificado como Earning Before Interest, Taxes, Depreciation and 
Amortization. Em português é chamado popularmente de Lajida – Lucro antes dos 
juros, impostos, depreciação e amortização.
De certa forma, Ebitda é o lucro operacional ajustado. Observe a comparação de uma 
DRE tradicional e uma DRE inovada com Ebitda de uma empresa comercial.g
DRE TRADICIONAL DRE INOVADA
Receita 1.600.000
(-) CMV (800.000)
Lucro bruto 800.000
(-) Despesas operacionais
Vendas (200.000)
Administrativasg (350.000)
Financeiras (50.000)
Lucro operacional 200.000
(-) IR e Contr. Social (48.000)
Lucro líquido 152.000
Receita 1.600.000
(-)CMV (800.000)
Lucro bruto 800.000
(-) Desp vendas (200.000)
(-) Desp administrativas (290.000)
EBITDA 310.000
(-) Depreciação (60.000)
(-) Desp financeiras (50.000)
Lucro operacional 200.000
(-) IR e Contr. Social (48.000)
Lucro líquido 152.000
g Incluída depreciação.
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aSegundo Marion, o Ebitda abrange todos os componentes operacionais (despesa e 
receita financeira não são operacionais) e os componentes com potencial de afetar 
o caixa (depreciação não afeta o caixa), evidenciando a capacidade da empresa em 
gerar recursos considerando seu negócio.
Ponto final
A DRE pode ser considerada a mais importante demonstração da dinâmica patrimonial, 
pois é capaz de mostrar a receita bruta da entidade (vendas ou serviços prestados), o 
custo dessas receitas e demais despesas operacionais, evidenciando o lucro bruto e 
o lucro operacional. Demonstrar, ainda, outras receitas e despesas não operacionais, 
para evidenciar o lucro obtido em determinado período de tempo, normalmente um 
exercício social, em função da exploração das atividades da empresa. Sua finalidade 
básica, portanto, é descrever a formação do resultado gerado no exercício, mediante 
especificação das receitas, custos e despesas por natureza dos elementos componentes, 
até o resultado líquido final – lucro ou prejuízo. 
RECEITAS: As receitas são valores que a empresa gera como fonte de recursos 
financeiros, para atender a seus gastos e manter as suas atividades. Constituem 
ingressos (entradas) de recursos correspondendo, em geral, a vendas de mercadorias 
ou prestação de serviços. 
DESPESAS: são os gastos referentes ao escritório e à administração. Pela Lei das 
Sociedades Anônimas, identificamos três tipos de despesas: de vendas, administrativas 
e financeiras.
CUSTOS: todos os gastos no processo de industrialização que contribuem com a 
transformação da matéria-prima (fabricação) em produto são dados como custos: 
mão de obra, energia elétrica, desgaste de máquinas utilizadas para a produção 
(depreciação), embalagens, aluguel da fábrica, etc. 
Referências
Livros-base:
Contabilidade: ensino e decisão – Osni Hoss et al. – Ed. Atlas.
Contabilidade Empresarial – José Carlos Marion – Ed. Atlas.
Curso de Contabilidade para não contadores – Sérgio de Iudícibus e José Carlos Marion 
– Ed. Atlas.
As obras referenciadas possibilitam um “tur”geral na ciência contábil, trazendo 
casos práticos, questionamentos e ilustrações que auxiliam o entendimento do 
conteúdo estudado.
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a Exercícios
1) Responda às questões a seguir.
a) Qual a finalidade da DRE?
b) O que você entende por despesas? Dê 3 exemplos.
c) Diferencie despesas e custos.
d) O que você entende por receitas? Dê 3 exemplos.
e) Como podemos saber quando as contas aluguéis, juros e descontos 
representam receitas ou despesas?
f) O que são reservas? Dê exemplos.
2) Complete as lacunas:
a) As contas patrimoniais são aquelas que representam o _______________ da 
empresa num dado momento, através do Balanço Patrimonial, e se dividem 
em ______________, ____________, _______________ e ________________.
b) As contas de resultado são aquelas que permitem apurar o ___________ do 
exercício e se dividem em _____________ e _____________.
3) Assinale a resposta certa:
 A Demonstração do Resultado do Exercício é um relatório contábil que reflete:
a) a variação da situação financeira entre dois momentos diferentes.
b) o Patrimônio Líquido em um determinado momento e sua distribuição.
c) as despesas pagas e as receitas recebidas entre dois momentos diferentes e 
consecutivos e sua distribuição.
d) o resultado do exercício, apresentando a receita da empresa e as despesas 
de forma dedutiva, bem como os custos e despesas agrupadas por 
categorias.
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a4) O encerramento de todas as contas de receitas e despesas tem por finalidade a 
determinação:
a) do aumento do Ativo.
b) do aumento do Passivo. 
c) do resultado do Exercício. 
d) do aumento de capital.
5) Atividade prática:
Elabore a DRE da empresa Imperatore & Brum Ltda, dezembro/2007, cujos dados 
estão transcritos a seguir (valores em reais). Observe a estrutura da DRE que 
estudamos no capítulo 5.
Vendas: 2.500.000; ICMS sobre vendas: 450.000.• 
PIS sobre faturamento: 16.000; Cofins sobre faturamento: 75.000.• 
Devoluções: 24.000; Custo das mercadorias vendidas: 1.350.000.• 
Fretes: 30.000; Comissões: 12.000; Propaganda e publicidade: 20.000.• 
Juros passivos: 5.000; Juros ativos: 1.100.• 
Aluguéis passivos: 12.000; Salários: 36.000; Encargos sociais: 14.400.• 
Material de expediente: 4.100; depreciação: 6.000.• 
Provisão para a Contribuição Social (9%): 40.194.• 
Provisão para o Imposto de Renda (15%): 66.990.• 
Provisão para participação dos empregados: 20.000.• 
Provisão para participação dos administradores: 20.000.• 
Gabarito:
1)
a) A finalidade da DRE é melhor evidenciar o ganho, tendo em vista as necessidades 
de informações do usuário externo, bem como fornecer os dados essenciais à 
análise da formação do resultado do exercício. 
b) Despesas são sacrifícios da empresa para obter receitas, constituem saídas de 
recursos (R$) da empresa. Exemplo: salários, juros passivos, aluguéis passivos, 
fretes, propaganda e publicidade, etc. 
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a c) Despesas são gastos relacionados à administração, vendas e finanças. Custos 
estão relacionados à produção (industrialização). No caso de uma empresa 
comercial, considera-se o custo da mercadoria vendida; no caso de uma empresa 
prestadora de serviços, considera-se custo o valor da mão de obra acrescido 
do material utilizado. 
d) Receitas são valores que a empresa gera como fonte de recursos financeiros, para 
atender a seus gastos e manter as suas atividades. Constituem entradas de recursos, 
correspondendo, em geral, a vendas de mercadorias ou prestação de serviços. Exs.: 
vendas à vista, vendas a prazo, juros ativos, descontos obtidos, etc.
e) Devemos verificar as expressões que os seguem. Se for ativo ou obtido, refere-se 
a ganhos, então, são receitas. Se for passivo ou concedido, refere-se a perdas, 
então, são despesas. 
f) Reservas são valores retidos na empresa (normalmente parte do lucro) com 
finalidade específica. Exs.: Reserva para aumento de Capital; Reserva de 
Reavaliação; Reserva para Plano de Investimento, etc.
2)
a) As Contas Patrimoniais são aquelas que representam o PATRIMÔNIO 
da empresa num dado momento, através do BALANÇO PATRIMONIAL, 
e se dividem em BENS, DIREITOS, OBRIGAÇÕES e PATRIMÔNIO 
LÍQUIDO. 
b) As Contas de Resultado são aquelas que permitem apurar o RESULTADO do 
Exercício e se dividem em RECEITAS e DESPESAS.
3) d
4) c
5)
DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADO DO EXERCÍCIO
 IMPERATORE & BRUM LTDA. 31/12/2007
RECEITA BRUTA 2.500.000 
 ( - ) Tributos Incidentes sobre Vendas (541.000) 
 ( - ) Devoluções e Abatimentos (24.000) 
= RECEITA LÍQUIDA 1.935.000
 ( - ) Custo das Mercadorias Vendidas (se comércio) (1.350.000)
= RESULTADO BRUTO 585.000
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 ( - ) Despesas Operacionais
 - Vendas (62.000) 
 - Administrativas (72.500) 
 - Financeiras Líquidas (despesas - receitas financeiras) (3.900) 
= RESULTADO OPERACIONAL 446.600
 ( - ) Provisão para a Contribuição Social (40.194) 
= RESULTADO ANTES DO IMPOSTO DE RENDA 406.406
 ( - ) Provisão para o Imposto de Renda (66.990)) 
= RESULTADO DEPOIS DO IMPOSTO DE RENDA 339.416
 ( - ) Provisão para Participação dos Empregados (20.000) 
 ( - ) Provisão para Participação dos Administradores (20.000) 
= RESULTADO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO 299.416
6 CICLO CONTáBIL: ASPECTOS INTRODUTÓRIOS
Simone Loureiro Brum Imperatore
O ciclo contábil engloba desde a escrituração até a elaboração das demonstrações 
contábeis e sua análise. Em outras palavras, consiste no caminho que a Contabilidade 
percorre até chegar ao seu produto final: os relatórios (ou demonstrações) contábeis. 
A figura abaixo evidencia as etapas que o compõem:
1. Formatação do Plano de Contas; definição de softwares e equipamentos; livros 
contábeis (obrigatórios e auxiliares);
2. Escrituração;
3. Ajustes (cálculo das provisões, depreciação, outros);
4. Relatórios ou demonstrações contábeis.
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a Nosso objetivo neste capítulo é apresentar conceitos complementares à escrituração, 
de forma que você tenha uma visão geral do ciclo contábil. Comecemos com o 
Plano de Contas.
6.1 Plano de Contas
Segundo Ribeiro (2006, p.63), conta é o nome técnico que identifica um componente 
patrimonial (bem, direito, obrigação ou Patrimônio Líquido) ou um componente 
de resultado (despesa, custo ou receita).
Todos os acontecimentos que ocorrem diariamente na vida da empresa (compras, 
vendas, pagamentos, recebimentos, outros) são registrados pela Contabilidade em 
contas próprias através dos lançamentos em livros próprios (Diário, Razão, Caixa, 
Contas a Pagar, Contas e Receber, etc.). Assim, toda a movimentação de dinheiro 
efetuada na empresa é registrada numa conta chamada Caixa; as mercadorias 
compradas e vendidas pela empresa são registradas na conta denominada Estoque 
de Mercadorias; movimentações bancárias (conta-corrente) são registradas na conta 
Banco Conta Movimento e assim por diante.
As contas exercem importante papel no processo contábil. É através delas que 
a Contabilidade registra e controla os fatos decorrentes da gestão patrimonial, 
evidenciando seus resultados. Tais contas estão organizadas no Plano de Contas. 
Conforme Iudícibus e Marion (2006, p.223), “Plano de Contas é um agrupamento 
ordenado de todas as contas que são utilizadas pela Contabilidade dentro de 
determinada empresa”. O Plano de Contas é um instrumento de grande importância 
no desenvolvimento do ciclo contábil, pois uniformiza os registros contábeis.
Cada empresa deverá elaborar o seu Plano de Contas tendo em vista suas 
particularidades e observando:
a. Os Princípios Fundamentais de Contabilidade;b. As normas estabelecidas pela Lei nº 6.404/76 (retificada pelas leis nº 
11.638/07);
c. A legislação específica do ramo de atividade exercido pela empresa.
Um Plano de Contas deve registrar as contas que serão movimentadas pela 
Contabilidade em decorrência das operações da empresa ou, ainda, contas que, 
embora não movimentadas no presente, poderão ser utilizadas no futuro. Assim, 
quando um contador planeja o agrupamento de contas para uma indústria de 
eletrodomésticos, por exemplo, no que tange a impostos, incluirá as contas ICMS 
a Recolher, IPI a Recolher e, se houver expectativa da empresa, prestar serviços de 
assistência técnica num futuro próximo, ainda, o ISS a Recolher.
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aNa prática, o Plano de Contas sistematiza e padroniza os registros contábeis, 
uniformizando a nomenclatura a ser utilizada nos registros – um único título para 
cada conta evita que pessoas ligadas ao setor contábil registrem um mesmo fato e 
operação de formas diferentes. Ele é codificado de forma racional, o que facilita a 
contabilização por meio de processos eletrônicos ou mecânicos. 
É um guia que norteia os trabalhos contábeis de registro de fatos e atos inerentes 
à entidade, além de servir de parâmetro para a elaboração das demonstrações 
contábeis, constituído de um elenco de contas, manual das contas (comentários e 
indicações do funcionamento de cada conta – para que serve, o que deve conter e 
outras informações sobre critérios gerais de contabilização) e Modelos Padronizados 
de Demonstrações Contábeis. Entretanto, de acordo com os interesses de cada 
empresa, o Plano de Contas poderá conter outras informações complementares.
6.1.1 modelo simplificado de um Plano de Contas
a. Contas patrimoniais
BALANÇO PATRIMONIAL
ATIVO PASSIVO
CIRCULANTE
Caixa
Bancos Conta Movimento
Duplicatas a Receber (ou Clientes)
(-) Provisão para Devedores Duvidosos
(-) Duplicatas Descontadas
Aplicações Financeiras (bancos)
Estoque de Mercadorias
Estoque de Material de Expediente
Estoque de Material de Embalagem
Estoque de Material de Limpeza
Despesas do Exercício Seguinte
CIRCULANTE
Fornecedores (duplicatas a pagar)
Impostos a Recolher
Salários a Pagar
Encargos Sociais a Recolher
Empréstimos a Pagar
Contas a Pagar
Títulos a Pagar
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BALANÇO PATRIMONIAL
ATIVO PASSIVO
NÃO CIRCULANTE
Realizável a Longo Prazo
Empréstimos a Empresas Coligadas e 
Controladas
Empréstimos a Diretores
Duplicatas a Receber (+ 360 dias)
Investimentos
Aplicações em Cias. Coligadas e 
Controladas
Imóveis para Renda (aluguel)
Terrenos
Imobilizado
Imóveis em Uso
Veículos
Móveis e Utensílios
Máquinas e Equipamentos
Computadores e Periféricos
Instalações
(-) Depreciação Acumulada
Intangível
Marcas e Patentes Industriais
Franquias
(-) Amortização Acumulada
NÃO CIRCULANTE
Financiamentos
PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Capital Social
(-) Ações em Tesouraria
(-) Prejuízos Acumulados
(- +) Ajustes de Avaliação Patrimonial
Reservas
Reservas de Capital
Reservas de Lucros
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ab. Contas de Resultado
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO
Vendas Brutas
(-) Deduções
 IPI
 ICMS
 ISS
 Devoluções
 Abatimentos
(-) Custos dos Produtos Vendidos
 Matéria-prima
 Mão de obra Direta
 Aluguel da Fábrica
 Energia Elétrica
 Depreciação de Equipamentos
(-) Despesas com Vendas
 Comissão de Vendedores
 Propaganda
 Salários do Pessoal de Vendas
 Devedores Duvidosos
(-) Despesas Administrativas
 Aluguel de Escritório
 Honorários da Diretoria
 Material de Escritório
 Salário do Pessoal Administrativo
 Encargos Sociais
 (...)
(-) Despesas Financeiras
 Juros
 Comissão bancária
 Variação Cambial
 Receita Financeira (+)
 Provisão para Imposto de Renda e CSLL
 Participações
Saliente-se que o Plano de Contas compõe-se de três partes:
a. Elenco de Contas (relação de contas);
b. Manual de Contas (quadro explicativo do uso de cada uma das contas: função, 
funcionamento e natureza do saldo);
c. Modelo das demonstrações contábeis e lançamentos especiais.
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a 6.2 Sistemas contábeis
Segundo Marion (2006, p.194),
Entende-se por sistema de Contabilidade o conjunto de atividades contábeis que engloba a 
compreensão da atividade empresarial (necessária para elaborar um plano de contas adequado), 
a análise e interpretação de cada fato contábil isoladamente, a contabilização e a elaboração 
das Demonstrações Financeiras, sua análise, interpretação e recomendações para aperfeiçoar 
o desempenho da empresa.
Os sistemas contábeis podem ser:
a. Manual: instrumentos simples: canetas, livros ou fichas a serem escrituradas, 
máquina de calcular;
b. Sistema Maquinizado: máquina de datilografar, máquina de calcular, formulário 
denominado Ficha Tríplice (três vias);
c. Sistema Mecanizado: máquina específica para se fazer Contabilidade (Ruf, 
Nacional, Olivetti, outras), slips, livros a serem escriturados, outros;
d. Sistema Eletrônico: computador, software.
Com o avanço da informática, o trabalho do contador passou a ser feito com maior 
rapidez, segurança e credibilidade. O sistema eletrônico dos registros contábeis 
possibilitou o acesso quase que imediato às informações de que necessitam os 
usuários da Contabilidade, tornando desnecessárias tarefas repetitivas realizadas 
nos sistemas manual, maquinizado e mecanizado, os quais, praticamente, caíram 
em desuso.
Segundo Ribeiro (2006, p.158):
Hoje, as informações extraídas dos documentos comprobatórios da ocorrência de Fatos 
Administrativos são processadas por meio de programas de Contabilidade instalados no 
computador da empresa. Esses programas – também conhecidos por softwares – fornecem 
informações em forma de relatórios, demonstrações, notas explicativas, as quais podem 
vir acompanhadas por uma infinidade de gráficos, mapas, quadros ou outros documentos 
(sintéticos ou analíticos). O acesso rápido a tais informações tende tanto às necessidades dos 
administradores e proprietários da empresa como às dos demais usuários.
6.3 Livros de escrituração
São muitos os livros de escrituração utilizados pelas entidades. A quantidade e 
a espécie variam em função do porte, da forma jurídica e do ramo de atividade 
exercido por elas. Exs.: Livro Diário, Razão, Contas Correntes, Livro Caixa, Livro 
Registro de Duplicatas, Livro de Apuração do Lucro Real (LALUR), Registro de 
Entradas, Registro de Saídas, Registro de Inventário, Registro de Apuração do 
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aICMS, Registro de Apuração de ISS, Atas do Conselho de Administração, Pareceres 
do Conselho Fiscal, Atas das Assembleias Gerais, etc.
Vamos estudar os dois principais livros, utilizados para o registro de todos os 
eventos do dia a dia das entidades, os livros: Diário e Razão.
6.3.1 Livro Diário
O Livro Diário é um livro obrigatório (exigido por lei) em todas as empresas. 
Registra os fatos contábeis em ordem cronológica (dia, mês e ano). A legislação 
determina que ele deverá ser encadernado com folhas numeradas, conter termos 
de abertura e encerramento e ser submetido à autenticação do órgão competente 
do Registro do Comércio (Junta Comercial). 
Os requisitos básicos de um Livro Diário são:
a. Data da operação (transação);
b. Título da conta de débito e da conta de crédito;
c. Valor do débito e do crédito;
d. Histórico (dados fundamentais sobre a operação registrada).
Observe o exemplo de Livro Diárioh:
Data Títulos das Contas e 
Histórico
Código da 
Contai
Débito Crédito
2007
Dez.
02 Banco Conta-CorrenteCaixa
Depósito no Banco do 
Brasil conforme recibo 
7544.
XXXXXX
XXXXXX
500,00
500,00
6.3.2 Livro Razãoi
O Razão também é um livro obrigatório (que foi durante muito tempo facultativo). 
Consiste no agrupamento de valores em contas individualizadas. Por exemplo: 
abre-se uma conta Banco Conta-Corrente e nela se registram todas as operações 
que lhe afetem (abre-se subcontas para cada banco em que a empresa tiver conta), 
debitando-se ou creditando-se esta conta e, a qualquer momento, verificando seu 
h Não se preocupe em entender o registro, teremos tempo para isso. A ilustração do modelo de Livro 
Diário é só para facilitar a sua compreensão.
i De acordo com o Plano de Contas da empresa.
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a saldo. A mesma coisa para cada um dos elementos patrimoniais: caixa, mercadorias, 
duplicatas a receber, etc.
Observe o exemplo de Livro Razão:
Conta: Caixa Código: (Plano de Contas)
Data Histórico Débito Crédito Saldo
D/C Valores
02/01/2008 Saldo anterior D 4.300,00
02/01/2008
Pagamento 
Duplicatas 1.100,00 D 3.200,00
03/01/2008
Compra 
Computador 1.800,00 D 1.400,00
03/01/2008
Recebimento 
de Duplicatas 2.500,00 D 3.900,00
Começamos a entender o funcionamento das contas, no caso da conta Caixa, a 
cada saída de dinheiro (desembolso) a conta é creditada (coluna do crédito) e 
seu saldo diminui; a cada ingresso (entrada) de dinheiro, a conta é debitada e seu 
saldo aumenta. Mas não se preocupe, em breve estudaremos o funcionamento das 
contas patrimoniais (bens, direitos, obrigações e Patrimônio Líquido) e das contas 
de resultado. Inicialmente, vamos nos deter um pouco mais na conceituação de 
Contas e Plano de Contas.
6.4 método de escrituração
O método utilizado para o registro dos fatos contábeis chama-se Método das 
Partidas Dobradas. Ele foi desenvolvido pelo Frei Luca Pacioli, na Itália, no século 
XV, e até hoje é universalmente aceito. Sua adoção permite o controle de todos os 
componentes patrimoniais bem como das variações do Patrimônio Líquido, que 
poderão resultar em lucro ou prejuízo. 
O método consiste no fato de que para qualquer operação (registro), débito(s) 
e crédito(s) têm igual valor. Em outras palavras, não há débitos sem créditos 
correspondentes, ou seja, aplicações e origens. Por meio desse método, as operações 
são registradas inicialmente no Livro Diário e, posteriormente, no Livro Razão. 
No capítulo seguinte, estudaremos na prática a mecânica do débito e crédito na 
Contabilidade.
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a6.5 Balancete de Verificação
O Balancete de Verificação é uma relação de contas extraídas do Livro Razão, com 
seus saldos devedores ou credores. A Norma Brasileira de Contabilidade, NBC 
T.2.7, dispõe:
1. O Balancete de Verificação do Razão é a relação de conta, com seus respectivos saldos, 
extraídos do razão em determinada data.”
2. O grau de detalhamento do Balancete deverá ser consentâneo com sua finalidade.
3. Os elementos mínimos que devem constar no Balancete são:
a) Identificação da entidade;
b) Data a que se refere;
c) Abrangência;
d) Identificação das contas e seus respectivos grupos;
e) Saldos das contas, indicando se devedores ou credores;
f) Soma dos saldos devedores e credores.
4. O Balancete que se destinar a fins externos à entidade deverá conter nome e assinatura do 
contador responsável, sua categoria profissional e o número de registro no Conselho Regional 
de Contabilidade – CRC.
5. O Balancete deve ser elaborado, no mínimo, mensalmente.
BALANCETE DE VERIFICAÇÃO 
Cia. Exemplo 31/01/2008
CONTAS SALDOS
DEVEDOR CREDOR
ATIVO
Caixa 1.500
Estoque de Mercadorias 8.000
Clientes (ou duplicatas a receber) 2.000
Móveis e Utensílios 3.000
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CONTAS SALDOS
DEVEDOR CREDOR
Subtotal 1 14.500
PASSIVO e PL
Fornecedores (ou duplicatas a pagar) 4.500
Impostos a Pagar 2.000
Capital Social 8.000
Subtotal 2 14.500 14.500
RECEITAS
Vendas à Vista 16.000
Subtotal 3 14.500 30.500
DESPESAS (e custos)j
CMV (Custo da Mercadoria Vendida) 9.000
Comissões 1.200
Aluguel 3.400
Propaganda e Publicidade 1.100
Salários 1.300
TOTAL 30.500 30.500
Observe que o Balancete de Verificação se assemelha ao Balanço Patrimonial 
(digamos que é um “balanço simplificado”), sem o rigor da classificação em grupos 
patrimoniais, contendo TODAS as contas movimentadas no período que possuem 
saldo no final de um período qualquer (contas patrimoniais e contas de resultado). 
A apresentação do balancete deve destacar as contas patrimoniais e as contas de 
resultado (receitas e despesas) e seus respectivos subtotais, de forma a contribuir 
para o processo decisório da empresa.j
Dependendo da necessidade da empresa, o balancete pode ter duas, quatro, seis e 
até oito colunas. Quanto maior o número de colunas, maior a quantidade de dados 
fornecida ao usuário do balancete. Veja o exemplo de seis colunas (salientamos 
j Pode-se detalhar: despesas com vendas, administrativas e financeiras, fica a critério do usuário o 
“desenho” mais adequado do Balancete de Verificação.
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aque esta não é uma “demonstração oficial” podendo ser formatada de acordo com 
a necessidade do gestor):
BALANCETE DE VERIFICAÇÃO
Cia Exemplo 31/01/2008
CONTAS SALDOS DO
MÊS ANTERIOR
MOVIMENTOS
DO MÊS
SALDOS DO
FINAL DO MÊS
DEVEDOR CREDOR DEVEDOR CREDOR DEVEDOR CREDOR
Caixa 1.800 16.000 14.300 3.500
As micro e pequenas empresas elaboram o Balanço Patrimonial apenas uma vez 
por ano, daí a importância do Balancete de Verificação como fonte de informação 
para decisões. Através de Balancetes (mensais, quinzenais...) a administração terá 
um resumo de todas as operações e conhecerá o resultado financeiro e econômico 
da empresa sem a necessidade de estruturar um balanço completo.
Ponto final
A seguir a síntese dos principais tópicos estudados no presente capítulo:
CICLO CONTÁBIL: engloba desde a escrituração até a elaboração das 
demonstrações contábeis e sua análise. Em outras palavras, consiste no caminho 
que a Contabilidade percorre até chegar ao seu produto final: os relatórios (ou 
demonstrações) contábeis.
PLANO DE CONTAS: agrupamento ordenado de todas as contas que são utilizadas 
pela Contabilidade dentro de determinada empresa.
LIVRO DIÁRIO: é um livro obrigatório (exigido por lei) em todas as empresas. 
Registra os fatos contábeis em ordem cronológica (dia, mês e ano).
LIVRO RAZÃO: também é um livro obrigatório (que foi durante muito tempo 
facultativo) que individualiza a movimentação das contas (como um extrato 
bancário, só que de cada uma das contas utilizadas nos registros contábeis).
BALANCETE DE VERIFICAÇÃO: é um relatório não obrigatório que consiste 
na relação de contas extraídas do Livro Razão, com seus saldos devedores ou 
credores.
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a Referências
Contabilidade Básica Fácil – Osni Moura Ribeiro – Ed. Saraiva.
Contabilidade Básica – José Carlos Marion – Ed. Atlas.
Curso de Contabilidade para não contadores – Sérgio de Iudícibus e José Carlos Marion 
– Ed. Atlas.
As três obras apresentam as entrelinhas do ciclo contábil até a formatação das 
demonstrações financeiras que subsidiam a tomada de decisão dos diferentes 
usuários. Evidenciam como a Contabilidade se equipara a uma “indústria”, 
processando informações numa metodologia própria (escrituração) e sintetizando-
as no formato de relatórios.
Exercícios
Contatar empresas do seu município e solicitar-lhes o Plano de Contas e o último 
balancete (*). 
1. Observe a estruturação das contas do referido Plano de Contas e comparecom 
a proposta simplificada de Plano de Contas constante no presente capítulo. 
Verifique as principais diferenças entre empresas de ramos diferentes (indústria, 
comércio, serviços, agropecuária, etc.). Em relação ao balancete, observe com 
atenção sua estrutura, as contas utilizadas (de acordo com o Plano de Contas) 
e o nível de detalhamento apresentado. 
2. Analise os dados e verifique como está o resultado da empresa através da 
confrontação das receitas e despesas (e custos). Se possível, compare o valor 
das despesas operacionais (vendas, financeiras e administrativas) em relação 
ao montante das vendas no período.
3. Aproveite o contato com a empresa e converse com seu dirigente acerca 
da importância da Contabilidade na gestão: a) Como está estruturada a 
Contabilidade? b) Quais os principais relatórios utilizados? c) Como a empresa 
calcula seu preço de venda?
(*) Caso a empresa não queira identificar-se, omita seus dados no cabeçalho do 
Plano de Contas e do Balancete
7 ESCRITURAÇÃO CONTáBIL
Simone Loureiro Brum Imperatore
Lembras das técnicas da Contabilidade?
São elas: Escrituração, Demonstrações Contábeis, Auditoria e Perícia, Análise 
e Interpretação das Demonstrações Contábeis. Neste capítulo, estudaremos 
a Escrituração, técnica contábil que consiste no REGISTRO de todos os fatos 
administrativos que acontecem no dia a dia das empresas em livros próprios (Razão, 
Diário, Caixa, Contas Correntes, etc.). Nosso estudo centra-se nos dois principais 
livros: Diário e Razão. Bons estudos!
Neste capítulo abordaremos os seguintes assuntos:
Conceito de Escrituração;• 
Atos e Fatos Administrativos;• 
Livros utilizados na Escrituração;• 
Contas;• 
Plano de Contas;• 
Método de Escrituração;• 
Lançamentos;• 
Erros de Escrituração.• 
7.1 Conceito de Escrituração
Conforme já dissemos, Escrituração é uma técnica que consiste em registrar nos 
livros próprios todos os fatos administrativos que ocorrem na empresa. Mas e o 
que são fatos administrativos?
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a 7.1.1 Atos e Fatos Administrativos
Atos Administrativos são aqueles que ocorrem na empresa e que não provocam 
alterações em seu Patrimônio, por exemplo: assinatura de um contrato de compra 
e venda, assinatura de um contrato de seguros, admissão de um empregado, fiança 
em favor de terceiros, etc. Por não provocarem modificações no patrimônio, os atos 
administrativos não precisam ser registrados. 
Entretanto, alguns atos administrativos poderão provocar alterações futuras 
no patrimônio da empresa. Por esse motivo, devem ser registrados através das 
chamadas Contas de Compensação (exs.: seguros contratados, bens recebidos em 
comodato, avais concedidos, etc.).
Os Fatos Administrativos são aqueles que provocam modificações no patrimônio, 
sendo, portanto, objeto de contabilização através das contas patrimoniais e ou das 
contas de resultado, podendo ou não alterar o Patrimônio Líquido. Podem ser 
classificados em três grupos:
a. Fatos permutativos, qualitativos e compensativos: representam trocas entre os 
elementos Ativos, Passivos, ou entre ambos simultaneamente, sem provocar 
variações no Patrimônio Líquido. Exs.: compra de mercadoria para revenda à 
vista; pagamento de duplicata; depósito em conta-corrente; compra a prazo de 
um computador;
b. Fatos modificativos ou quantitativos: provocam variações no Patrimônio 
Líquido (aumentam ou diminuem, portanto envolvem contas de resultado – 
receitas e despesas). Exs.: recebimento de aluguéis (aluguéis ativos); pagamento 
de seguro; pagamento de condomínio;
c. Fatos mistos: envolvem, ao mesmo tempo, fatos permutativos e modificativos 
(contas patrimoniais e de resultado). Exs.: pagamento de duplicatas com juros; 
recebimento de duplicatas com desconto; pagamento de empréstimo com 
juros.
7.2 Lançamento
Lançamento é o meio pelo qual se processa a escrituração contábil. É a forma de 
se processar o registro dos fatos no Livro Diário. Tem como elementos essenciais 
(os mesmos do Livro Diário):
a. Local e data de ocorrência do fato;
b. Conta(s) a ser debitada;
c. Conta(s) a ser creditada;
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ad. Histórico;
e. Valor.
7.2.1 Débito e Crédito
Débito na linguagem comum significa dívida, situação negativa, estar em débito 
com alguém, estar devendo para alguém, etc. Crédito significa ter crédito com 
alguém, situação positiva, poder comprar a prazo.
a. Na terminologia contábil, o significado NÃO é esse. Vejamos:
b. Na representação gráfica do Balanço Patrimonial (em forma de T), no lado 
esquerdo é apresentado o DÉBITO e, no lado direito, o CRÉDITO;
Em relação às contas de resultados, despesas (e custos) são apresentadas do 
lado esquerdo (portanto, do DÉBITO) e receitas, do lado direito (portanto, do 
CRÉDITO).
A representação gráfica do balancete fica assim: 
DÉBITO CRÉDITO
Bens e Direitos (ATIVO)
Despesas (e custos)
Obrigações (PASSIVO)
Patrimônio Líquido
Receitas
Para entender melhor, você precisa saber que todo fato administrativo ocorre 
em forma de troca, sendo envolvidos pelo menos dois elementos que possuem 
valores idênticos (débito e crédito). Assim, um dos recursos representa a origem 
dos recursos (crédito) e o outro a aplicação do recurso (débito), ou seja, onde a 
empresa investiu esse valor. Dessa forma, temos:
Aplicação dos recursos = Débito;• 
Origem dos recursos = Crédito.• 
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Regras gerais:
a. Todo aumento de Ativo e despesas: DEBITA-SE;
b. Todo aumento de Passivo, Patrimônio Líquido e receitas: CREDITA-SE;
c. Toda diminuição de Ativo: CREDITA-SE;
d. Toda diminuição de Passivo e Patrimônio Líquido: DEBITA-SE;
e. Despesas são creditadas apenas para correção de erros de lançamentok e ou quando 
da apuração do resultado do exercício;
f. Receitas são debitadas apenas para correção de erros de lançamento e ou quando 
da apuração do resultado do exercício.
Como elaborar um lançamento
Vejamos o seguinte exemplo: Compra de um automóvel, FIAT, modelo UNO 1.0, 
ano 2007, conforme Nota Fiscal nº 2.345, de AUTOMÓVEIS LTDA, no valor de R$ 
18.000,00, pago com cheque nº 353.012, do Banco do Brasil S/A.
Para registrarmos tal fato no Livro Diário, precisamos identificar os cinco elementos 
essenciais que irão compor o lançamento. Para tanto, siga os passos:
1º passo: identificar o local e a data da ocorrência do fato. O local é a cidade em que 
a empresa está estabelecida, e a data é a constante no documento comprobatório 
da ocorrência do fato (no caso, a Nota Fiscal). Para fins didáticos, considere 
sempre a sua cidade e a data em que estiver estudando. 
2º passo: identificar os elementos envolvidos. Os elementos envolvidos no 
lançamento são: automóvel e banco (pagamento com cheque).
3º passo: identificar as contas que serão utilizadas para registrar os elementos 
envolvidos no fato. Para tanto, teremos que definir as CONTAS a serem usadas 
e, para isso, você deverá procurá-las no Modelo Simplificado de um Plano 
de Contas (capítulo 6). Observe que, se o elemento for um bem ou direito, 
será encontrado no ATIVO, se for uma obrigação ou Patrimônio Líquido, no 
PASSIVO, e, se for despesa ou receita, nas contas de resultado.
 A empresa está comprando um automóvel (no Plano de Contas do capítulo 
6 você encontrará a conta VEÍCULO) e pagando com cheque do Banco do 
Brasil (Banco Conta Movimento). Esses são as duas contas envolvidas: Veículo 
(aplicação) e Banco Conta Movimento – Banco do Brasil (origem).
k A correção de erros de lançamento chama-se ESTORNO e estudaremos no próximo tópico.
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a4º passo: identificar a conta que será debitada e a conta que será creditada. Depoisde identificadas as contas a serem utilizadas no lançamento, precisamos saber 
qual delas será debitada e qual será creditada. Para isso, precisamos seguir as 
REGRAS GERAIS estudadas anteriormente. Assim:
a. Veículo, conta de ATIVO, aumentou o saldo (compra), DEBITA-SE;
b. Banco Conta Movimento – Banco do Brasil, conta de ATIVO, diminuiu o 
saldo (quando se emite um cheque, diminui o saldo), CREDITA-SE.
5º passo: preparar o histórico do lançamento. O histórico consiste na narração do 
fato ocorrido, devendo conter ao menos o número e a espécie de documento que 
comprova a operação, o nome da pessoa ou empresa com quem se transaciona e 
a identificação da “coisa” transacionada. Admite-se a utilização de abreviaturas 
no histórico contábil. Algumas mais comuns são:
Cfe. = Conforme
Ch. = Cheque
Dep. = Depósito
Dp. = Duplicata
Fat. = Fatura
NF = Nota Fiscal
N/ = Nosso, nossa, nesse
Pg. = Pago
Ref. = Referente
Transf. = Transferência
Vl. = Valor
Assim, o lançamento deve ser escriturado no Livro Diário:
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Data Títulos das Contas e Histórico Código da Conta Débito Crédito
2008
Jan.
10 Veículo
Banco Conta Movimento 
Banco do Brasil S/A
Valor referente compra de um 
veículo FIAT, modelo UNO 1.0, 
conforme Nota Fiscal 2345, de 
AUTOMÓVEIS LTDA, pago 
com cheque número. 353.012
1.3.2.04
1.1.1.02.001
18.000,00
18.000,00
Mais um exemplo? Vamos lá: Compra de um computador DELL, de Byte On Ltda., 
no valor de R$ 1.600,00, conforme Nota Fiscal nº 3.458. Referido computador foi 
financiado pelo Banco do Brasil em 10 meses.
Data Títulos das Contas e Histórico Código da Conta Débito Crédito
2008
Jan.
10 Máquinas, Equipamentos e 
Ferramentas
Financiamentos a Pagar
 Banco do Brasil S/A
Valor referente compra de um 
computador, marca DELL, número 
de série ISR122344, de Byte e On 
Ltda, conforme Nota Fiscal 3.458, 
financiado pelo Banco do Brasil S/A – 
PROGER URBANO em 10 parcelas 
mensais e sucessivas.
1.3.2.03
2.1.1.1
1.600,00
1.600,00
7.4.2 Fórmulas de lançamentos
Há fatos que envolvem mais de duas contas, daí a existência de quatro fórmulas 
de lançamentos. Preste atenção:
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a1ª fórmula: esse você já conhece, envolve uma conta no débito e uma conta no 
crédito.
Data Títulos das Contas e Histórico Código da Conta Débito Crédito
2008
Jan.
10 Imóveis
Banco Conta Movimento
 Banco do Brasil
Compra de uma sala comercial, de 
Imobiliária Bons Negócios Ltda, conforme 
escritura pública número 887.655, lavrada 
no 1º Tabelionato. Pagamento cheque 
353.013
1.3.2.01
1.1.1.02
32.000,00
32.000,00
2ª fórmula: aparecem, no mesmo lançamento, uma só conta no débito e mais de 
uma no crédito:
Data Títulos das Contas e Histórico Código da Conta Débito Crédito
2008
Jan.
10 Veículo
Caixa
Financiamentos a Pagar
 Banco do Brasil S/A
Valor referente compra de um veículo 
FIAT, modelo UNO 1.0, conforme 
Nota Fiscal 2.346, de AUTOMÓVEIS 
LTDA, entrada de R$ 1.800,00 e o 
restante financiado pelo Banco do 
Brasil S/A em 12 parcelas mensais e 
sucessivas
1.3.2.04
1.1.1.01
2.1.1.1
18.000,00
1.800,00
16.200,00
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a 3ª fórmula: aparecem no lançamento mais de uma conta no débito e uma só no 
crédito:
Data Títulos das Contas e Histórico Código da Conta Débito Crédito
2008
Jan.
10 Caixa
Banco Conta Movimento
Banco do Brasil S/A
Depósito em dinheiro conforme recibo 123
Fornecedores
Pagamento duplicata 3.456 de Vicente 
Dutra LTDA
1.1.1.01
1.1.1.02
2.1.3
1.100,00
2.000,00
3.100,00
4ª fórmula: aparecem no lançamento mais de uma conta no débito e mais de uma 
conta no crédito:
Data Títulos das Contas e Histórico Código da Conta Débito Crédito
2008
Jan.
10 Móveis e Utensílios
Compra de uma mesa para computador 
de Byte On Ltda, Nota Fiscal 34.567
 
Material de Expediente
Compra de Papel e Cia. Ltda
Caixa
Pagamento em dinheiro Nota Fiscal 
34.567 de Byte On Ltda
Fornecedores
Papel e Cia. duplicata 345.796, com 
vencimento para 02/02
1.3.2.02
1.1.5.02
1.1.1.01
2.1.3
180,00
250,00
180,00
250,00
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a7.3 Erros de escrituração
A escrituração deve ser completa, realizada em moeda e idioma correntes nacionais, 
com individualização e clareza, em ordem cronológica de dia, mês e ano, sem 
intervalos em branco, nem entrelinhas, borraduras, rasuras e emendas. Erros 
cometidos são corrigidos por meio de lançamento de ESTORNO que retificam 
sem apresentar rasuras no Diário.
Os erros mais comuns são erros de valores lançados a maior ou a menor, troca de 
uma conta por outra, inversão de contas, omissão de lançamentos e lançamentos 
duplicados. Os modos de correção são: estorno do lançamentol, lançamento 
complementar, lançamento retificativo. Veja os exemplos a seguir.
7.3.1 Valores lançados a menor
Considere que uma empresa pagou a Duplicata de Irmãos Andrés Ltda. nº 8.765, no 
valor de R$ 700,00. Ao registrar o referido pagamento o contador, inadvertidamente, 
registrou o valor de R$ 600,00. As correções podem ser feitas da seguinte forma:
a. estornar o lançamento e registrar corretamente;
b. efetuar um lançamento complementar.
Lançamento errado:
Data Títulos das Contas e Histórico
Código 
da Conta Débito Crédito
2008
Jan.
7 Fornecedores
Caixa
Pagamento Duplicata 
8.765 de Irmãos 
Andrés Ltda.
600,00
600,00
l Estornar significa lançar ao contrário, anulando o lançamento errado.
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a Correção 1: estornar o lançamento e registrar corretamente. Fazendo o Livro Razão dessas 
duas contas – do lançamento errado e do estorno –, você perceberá que ANULOU o 
lançamento errado. Cabendo, após isso, realizar o registro corretamente.
Data Títulos das Contas e Histórico Código da Conta Débito Crédito
2008
Jan.
8 Fornecedores
Caixa
Pagamento Duplicata 8.765 de Irmãos 
Andrés Ltda.
Estorno do lançamento efetuado a 
menor em 07/01/2008, referente ao 
pagamento de duplicata nº 8.765, de 
Irmãos Andrés Ltda.
600,00
600,00
2008
Jan. 8
Fornecedores
Caixa
Registro correto pagamento duplicata 
8.765 de Irmãos Andrés Ltda. paga em 
07/01/2008
600,00 600,00
Correção 2: lançamento complementar.
Data Títulos das Contas e Histórico Código da Conta Débito Crédito
2008
Jan.
8 Fornecedores
Caixa
Complemento do lançamento efetuado 
a menor em 07/01/2008 referente ao 
pagamento duplicata 8.765 de Irmãos 
Andrés Ltda.
100,00
100,00
7.3.2 Valores lançados a maior
Considere que uma empresa pagou impostos no valor de R$ 758,00 e, ao registrar, 
o contador lançou R$ 785,00. Podemos corrigir esse erro com um lançamento de 
estorno ou um lançamento retificativo (apenas pela diferença). Já sabemos fazer 
estorno total, então veremos somente o exemplo do lançamento retificativo.
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aLançamento errado:
Data Títulos das Contas e Histórico
Código da 
Conta Débito Crédito
2008
Jan.
7 PIS a Pagar
Caixa
Pagamento PIS 
785,00
785,00
Correção: lançamento retificativo. Veja, o valor registrado a maior é de R$ 27,00 (785,00 
- 758,00), então basta fazer um estorno parcial, pela diferença, para não precisar fazer 
dois novos lançamentos (estorno total e registro correto). Faça o livro razão das contas e 
verifique se o saldo fica correto.
Data Títulos das Contas e Histórico Código da Conta Débito Crédito
2008
Jan.
8 Caixa
PIS a Pagar
Estorno de parte do lançamento 
efetuado a maior em 07/01/2008, 
referente a pagamento de PIS27,00
27,00
7.3.3 Troca de uma conta por outra
A empresa compra um veículo e na hora do registro o contador registra Móveis 
e Utensílios. A correção pode ser feita através de estorno e registro correto ou 
estorno parcial (apenas da conta lançada incorretamente). Vamos fazer um estorno 
parcial:
Lançamento incorreto:
Data Títulos das Contas e Histórico Código da Conta Débito Crédito
2008
Jan.
7 Móveis e Utensílios
Caixa
Compra de um veículo FIAT 
UNO, ano 2005, nota fiscal 
6.543 de Seminovos Ltda.
15.000,00
15.000,00
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a Estorno parcial:
Data Títulos das Contas e Histórico
Código da 
Conta Débito Crédito
2008
Jan.
8 Veículos
Móveis e Utensílios
Transferência entre contas 
tendo em vista lançamento 
indevido em 07/01/2008, 
referente à compra de um 
automóvel, Nota Fiscal 
6.543 de Seminovos Ltda.
15.000,00
15.000,00
7.3.4 Inversão de contas, duplicidade e omissão de lançamentos
Outros erros comuns são inversão de contas (debita-se a conta que deveria ser 
creditada e vice-versa) e duplicidade de lançamentos (lança-se duas vezes o mesmo 
fato contábil). Em ambas as situações, procede-se o estorno total do lançamento 
incorreto, seguido do lançamento correto no caso da inversão de contas. 
No que se refere à omissão de lançamentos (não registro de um fato contábil na data 
correta), procede-se o registro na data em que se verificou a omissão, mencionando 
no histórico o motivo e a data correta do evento. Quando a omissão implicar 
falta de recolhimento de impostos, a empresa deverá providenciar os respectivos 
recolhimentos, espontaneamente, acrescidos dos encargos correspondentes.
Ponto final
Muitos detalhes? Não se assuste, encare a escrituração como um “jogo”, lembrando-
se sempre da regra principal:
ORIGEM = crédito (receitas, obrigações e Patrimônio Líquido)
APLICAÇÃO = débito (bens, direitos e despesas)
Tenha sempre em mãos o Plano de Contas e siga os passos da escrituração:
1º passo: identificar o local e a data da ocorrência do fato. 
2º passo: identificar os elementos envolvidos. 
3º passo: identificar as contas que serão utilizadas para registrar os elementos 
envolvidos no fato.
4º passo: identificar a conta que será debitada e a conta que será creditada. Depois 
de identificadas as contas a serem utilizadas no lançamento, precisamos saber 
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aqual delas será debitada e qual será creditada. Para isso, precisamos seguir as 
REGRAS GERAIS estudadas anteriormente. 
5º passo: preparar o histórico do lançamento.
Referências
Contabilidade Básica – José Carlos Marion – Ed. Atlas.
Curso de Contabilidade para não contadores – Sérgio de Iudícibus e José Carlos Marion 
– Ed. Atlas.
Contabilidade Fácil – de Osni Moura Ribeiro – Ed. Saraiva.
Nas obras citadas você encontra em detalhes a mecânica da escrituração e suas 
regras, bem como uma série de exercícios que o auxiliarão a fixar o conteúdo 
estudado. 
Para aprofundar seu estudo, sugerimos a leitura do Texto Estornos e Retificação 
de Lançamentos, disponível em <http://www.portaldeContabilidade.com.br/guia/
estornoseretificlanc.htm>.
Exercícios
Registre os seguintes fatos contábeis (não se preocupe com o código das contas):
1) Compra de três armários de aço, à vista, conforme Nota Fiscal 213, de Byte On 
Ltda., no valor de R$ 730,00.
2) Saque no Banco do Brasil, para reforço de caixa, no valor de R$ 500,00.
3) Pagamento de Duplicata nº 8.769 de Cia da Luz, no valor de R$ 330,00, com 
juros de R$ 6,00 pelo atraso. 
4) Recebimento de Duplicata nº 653 de Diniz Alfredo, no valor de R$ 650,00, com 
juros de R$ 23,00 pelo atraso.
5) Pagamento de financiamento no Banco do Brasil S/A, no valor de R$ 1.300,00.
6) Pagamentos diversos (em dinheiro) conforme recibos:
a) Salários: R$ 1.400,00
b) INSS: R$ 420,00
c) Aluguel de Imóveis: R$ 1.000,00
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a 7) Depósito no Banco do Brasil S/A conforme recibo nº 23.456, R$ 3.000,00.
8) Compra de móveis para uso, a prazo, de Comercial de Móveis Ltda., Nota Fiscal 
nº 230, no valor de R$ 3.000,00. Entrada de R$ 1.000,00 com cheque nº 353.014, 
do Banco do Brasil S/A.
9) Compra à vista de mercadorias, de Atacadista Bom Princípio no valor de R$ 
1.000,00, Nota Fiscal nº 125.678, cheque nº 123.126;
10) Compra de mercadorias a prazo, no valor de R$ 2.500,00, Nota Fiscal Fatura nº 
19.876, de Atacadista Varejão Ltda.
11) Venda de Mercadorias à vista (clientes diversos conforme cupons fiscais) no 
valor de R$ 1.800,00. Preço de custo das mercadorias vendidas R$ 880,00.
12) Venda de Mercadorias a prazo a Lins Ltda. no valor de R$ 2.100,00. Houve 
aceite, no ato, de três duplicatas no valor de R$ 700,00 cada, nºs 765, 766 e 767, 
com vencimento para 30, 60 e 90 dias, respectivamente. Preço de custo das 
mercadorias vendidas R$ 900,00.
13) Recebimento em dinheiro de duplicata nº 654, de Martins Viana, no valor de 
R$ 540,00, com desconto de R$ 23,00 pelo pagamento antecipado.
14. Pagamento de duplicata 897, de Tarrago Nunes Ltda., no valor de 1.000,00, com 
desconto de R$ 18,00 pelo pagamento antecipado. A referida duplicata foi paga 
com cheque do Banco do Brasil S/A, nº 353.020.
15. Compra de Mercadorias à vista de Mercedes e Cia Ltda., no valor de R$ 1.800,00, 
com desconto de R$ 60,00. Pagamento com cheque nº 353.021, do Banco do 
Brasil S/A.
16. Recebimento de aluguel de sala comercial de Calçados Bom Passo Ltda., no 
valor de R$ 700,00.
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aGabarito:mn
Data / número 
lançamento Títulos das Contas e Histórico Débito Crédito
2008
Mês:
Dia:
01 Móveis e Utensílios
Caixa
Compra de três armários de aço, à 
vista, conforme Nota Fiscal 213, de 
Byte On Ltda.
730,00
730,00
2008
Mês:
Dia:
02 Caixa
Banco Conta Movimento
Banco do Brasil S/A
Saque para reforço de caixa
500,00
500,00
2008 03 Caixa 
Fornecedores
Cia da Luz Ltda., duplicata 8769
Juros Passivosm
Pelo atraso duplicata 8.769
330,00
6,00
336,00
2008 04 Caixa
Clientes
Recebimento Duplicata 653 de 
Diniz Alfredo
Juros Ativosn
Ref Duplicata 653
673,00
650,00
23,00
2008 05 Financiamento a Pagar
Banco Conta Movimento
Banco do Brasil S/A
Pagamento parcela financiamento
1.300,00
1.300,00
2008 06 Caixa
Salários
Pagamento Folha de Pagamento 
mês _____
INSS
Pagamento INSS sobre Folha de 
Pagamento
Aluguéis Passivos
Pagamento Aluguel sala comercial
1.400,00
420,00
1.000,00
2.820,00
m Lembre-se, Juros PAGOS são Juros PASSIVOS (despesas).
n Juros RECEBIDOS são receitas, portanto Juros ATIVOS.
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Data / número 
lançamento Títulos das Contas e Histórico Débito Crédito
2008 07 Banco Conta Movimento
Banco do Brasil S/A
Caixa
Depósito conforme recibo 23.456
3.000,00
3.000,00
2008 08 Móveis e Utensílios
Banco Conta Movimento
Banco do Brasil S/A
Ref Cheque 353.014
Fornecedores
Compra de móveis para uso de 
Comercial de Móveis Ltda, Nota 
Fiscal 230.
3.000,00
1.000,00
2.000,00
2008 09 Banco Conta Movimento
Estoque de Mercadorias para 
Revenda
Compra de mercadorias de 
Atacadista Bom Princípio, 
conforme Nota fiscal 125.678, pago 
cheque 123.126
ICMS a Recuperaro
ICMS destacado na Nota Fiscal 
de 12%
880,00
120,00
1.000,00
2008 10 Fornecedores
Atacadista Varejão
Estoque de Mercadorias para 
Revenda
Compra de mercadorias, Nota 
Fiscal Fatura 19.876
ICMS a Recuperar
ICMS destacado na Nota Fiscal
2.200,00
300,00
2.500,00
2008 11 Caixa
Venda à VistaP
Diversos conforme cupons fiscais
1.800,00
1.800,00
o Aqui consideramos o valor do ICMS da compra(no caso 12%) que a empresa compensa quando da 
venda de mercadorias. Na verdade, o ICMS não é considerado no custo da mercadoria, motivo pelo 
qual deve ser registrado em separado.
p Neste primeiro lançamento, registramos a receita gerada pelas vendas e seu ingresso no caixa da em-
presa (venda à vista). Na sequência, daremos baixa no estoque de mercadorias (que está contabilizado 
pelo preço que a mercadoria foi adquirida). Os impostos incidentes sobre as vendas (ICMS, PIS e 
COFINS) são calculados ao final do mês sobre o total das vendas, não faremos esta contabilização.
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aq r
Data / número 
lançamento Títulos das Contas e Histórico Débito Crédito
2008 11-2 Custo das Mercadorias Vendidas
Estoque de Mercadorias para 
Revenda
Referente vendas à vista, clientes 
diversos.
880,00
880,00
2008 12 Clientes
Venda a Prazo
Venda a Lins Ltda, duplicatas 765, 
766 e 767.
2.100,00
2.100,00
2008 12-2 Custo das Mercadorias Vendidas
Estoque de Mercadorias para 
Revenda
Baixa de estoque venda a prazo
 900,00
900,00
2008 13 Duplicata a Receber
Martins Viana
Caixa
Recebimento duplicata 654
Descontos Concedidos
Pelo recebimento antecipado
517,00q
23,00
540,00
2008 14 Fornecedores
Tarrago Nunes Ltda
Banco Conta Movimento
Banco do Brasil S/A
Pagamento duplicata cheque 
353.020
Descontos Obtidosr
Pelo pagamento duplicata 897
1.000,00
982,00
18,00
q Preste atenção: o valor que “entra” no caixa é o valor da duplicata menos o desconto concedido 
(dado). A duplicata deve ser baixada pelo valor nominal (de registro).
r Aqui a empresa GANHOU um desconto (lembre-se: ao fazer um lançamento, coloque-se sempre no 
lugar da empresa). Assim, o valor efetivamente pago (que saiu do Banco) é menor do que o valor 
nominal da duplicata paga, a diferença é contabiliza na receita descontos obtidos (ganhos)
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a s
Data / número 
lançamento Títulos das Contas e Histórico Débito Crédito
2008 15 Estoque de Mercadorias para 
Revendas
ICMS a Recuperar
ICMS destacado na Nota Fiscal 
1.245 de Mercedes e Cia Ltda
Banco Conta Movimento
Banco do Brasil S/A
Referente cheque 353.021
Descontos obtidos
Referente compra à vista
1.584,00
216,00
1.740,00
60,00
2008 16 Caixa
Aluguéis Ativos
Recebimento aluguel de Calçados 
Bom Passo, recibo 4.567
700,00
700,00
s Neste lançamento precisamos contabilizar o valor do estoque, do ICMS, o valor que efetivamente foi 
pago e o desconto ganho.
8 APURAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO
Simone Loureiro Brum Imperatore
Nos capítulos anteriores, você aprendeu a registrar os fatos administrativos. Neste 
capítulo, você aprenderá a apurar o Resultado do Exercício de forma simplificada. 
Saliente-se que a apuração do resultado das empresas/entidades envolve uma série 
de procedimentos:
a. elaboração do balancete de verificação;
b. inventários;
c. conciliação de saldos de contas;
d. apuração do resultado bruto e líquido;
e. cálculos e contabilizações de provisões, participações, reservas e dividendos;
f. elaboração das demonstrações financeiras.
Assim, diante da complexidade de procedimentos envolvidos, adotamos o 
procedimento simplificadot para que você, acadêmico do curso de Administração, 
compreenda a essência da apuração do resultado.
Assim, neste capítulo nos dedicaremos aos procedimentos práticos de apuração 
do resultado do exercício, mãos à obra!
t Cabe salientar que nesta apuração simplificada desconsideramos os cálculos e contabilizações de lucro 
bruto, Provisão para pagamento da Contribuição Social sobre Lucro Líquido e Imposto de Renda, 
da Distribuição de Lucros, além de outros procedimentos que são comuns na apuração do resultado 
do exercício. Justifica-se esta metodologia, pois o objetivo do presente capítulo é instrumentalizá-lo 
a dominar o mecanismo da apuração do resultado. 
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a 8.1 Conceito
Ao final de cada exercício social (período normalmente compreendido entre 01 
janeiro e 31 de dezembro), as contas de resultado (receitas, despesas, custos) 
têm seus saldos encerrados (zerados). Mas o que significa apurar o resultado do 
exercício?
Apurar o resultado do exercício, segundo Ribeiro (2009, p.171), “consiste em verificar, 
por meio das Contas de Resultado (receitas e despesas), se a movimentação do 
Patrimônio da empresa apresentou lucro ou prejuízo durante o exercício social”.
O referido autor apresenta um roteiro para apuração do resultado, a saber:
1º. Elaborar um Balancete de Verificação, composto por contas cujos saldos serão 
extraídos do Livro Razão;
2º. Transferir os saldos das contas de despesas/custos para a conta transitória 
RESULTADO DO EXERCÍCIO (credita-se as contas de despesas/custos e debita-se a 
conta Resultado do Exercício);
3º. Transferir os saldos das contas de receitas para a conta transitória RESULTADO 
DO EXERCÍCIO (debita-se as contas de receitas e credita-se a conta Resultado do 
Exercício);
4º. Apurar, no Livro Razão, o saldo da Conta Resultado do Exercício. Lembre-se de 
que esta conta recebe a crédito o valor de todas as receitas e a débito o montante das 
despesas/custos, assim, se seu saldo final for credor significa dizer que o total das 
receitas supera o total de despesas/custos e, portanto, o resultado do exercício foi 
superavitário, portanto a empresa obteve lucro. Caso o saldo seja devedor, a empresa 
obteve déficit/prejuízo no exercício, tendo em vista que as despesas/custos superam o 
valor da receita do período;
5º. Transferir o saldo da Conta de RESULTADO DO EXERCÍCIO para Reservas, se for 
lucro, e para Prejuízos Acumulados, se for prejuízo (contas do Patrimônio Líquido 
conforme estudado anteriormente);
6º. Apurar o Balanço Patrimonial.
8.2 Exemplo prático
Observe o Balancete da Cia Progresso em 31/12/20XX (1º passo para apuração do 
Resultado do Exercício):
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aCia Progresso Data: 31/12/XX
CONTAS Saldo devedor Saldo credor
Ativo
Caixa 11.500
Banco Conta Movimento 8.000
Estoque de Mercadorias 18.000
Clientes 13.000
Móveis e Utensílios 25.000
Subtotal 1 75.500
Passivo e PL
Fornecedores 18.800
Empréstimos 12.300
Impostos a Recolher 7.000
Aluguel a Pagar 1.200
Capital Social 20.000
Reservas 2.000
Subtotal 2 61.300
Receitas
Vendas à Vista 36.000
Vendas a Prazo 33.000
Subtotal 3 69.000
Despesas e Custos
CMV 31.400
Comissões 2.800
Aluguel 4.000
Impostos Incidentes sobre 
Vendas
 5.000
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a
CONTAS Saldo devedor Saldo credor
Salários e Encargos 11.600
Subtotal 4 54.800
Subtotal 5 130.300 130.300
Na sequência (2º e 3º passos), vamos transferir os saldos das contas de despesas 
para a conta Resultado do Exercício, como segue:
DATA TÍTULOS DAS CONTAS E 
CONTAS/HISTÓRICO
CÓDIGO 
DA 
CONTA
DÉBITO CRÉDITO
31/12
31/12
20XX
20XX
Resultado do Exercício
CMV
Comissões
Aluguel
Impostos Incidentes s/vendas
Salários e Encargos
Valor que transferimos pela 
apuração do Resultado do 
Exercício
Resultado do Exercício
Vendas à Vista
Venda a Prazo
Valor que transferimos pela 
apuração do resultado do 
exercício
54.800
36.000
33.000
31.400
2.800
4.000
5.000
11.600
69.000
Importante:
O que significa transferir o saldo de uma conta para outra, quer seja de despesas 
para Resultado do Exercício? Significa zerar o saldo da conta de despesa (conta 
de origem) e lançar o respectivo saldo na conta de destino, no caso Apuração do 
Resultado do Exercício. Assim, se o valor da conta estiver no débito (como nas 
despesas), será lançadoa débito na conta Resultado do Exercício (conta de destino); 
se o saldo da conta estiver no crédito (como nas receitas), será lançado a crédito 
na conta Resultado do Exercício (conta de destino).
4º passo: apurar no Livro Razão o saldo da Conta Resultado do Exercício.
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aAgora transferimos os total das receitas e despesas para a conta Resultado do 
Exercício:
Conta: Resultado do Exercício Código: 
Data Histórico Débito Crédito Saldo
D/C Valores
31/dez/20XX
Saldo transf. 
receitas 69.000 C 69.000
31/dez/20XX
Saldo transf. 
despesas 54.800 C 14.200
Veja bem, agora que todas as contas de resultado (receitas e despesas/custos) estão 
zeradas e seus respectivos saldos foram transferidos para a conta Resultado do 
Exercício, necessária se faz a apuração do saldo desta conta (credor ou devedor) 
para sabermos se a empresa apresentou lucro ou prejuízo em suas atividades no 
referido período.
Como o saldo apurado é de R$ 14.200,00 credor, este saldo corresponde a lucro 
(pois o total das receitas (R$ 69.000,00) é superior ao total das despesas/custos (R$ 
54.800,00).
5º passo: transferir o saldo da conta Resultado do Exercício para a conta Reservas 
(se for lucro) ou Prejuízos Acumulados (se prejuízo).
Saliente-se que, na prática, o resultado do exercício, quando positivo (lucro), tem 
várias destinações: uma parcela vai para o governo (Contribuição Social para o 
Lucro Líquido e Imposto de Renda); uma parte para remuneração de dirigentes 
e colaboradores (participação nos lucros); uma parte poderá ser destinada à 
constituição de reservas (lucros retidos com finalidade específica: reserva legal, 
reserva de contingências, reservas estatutárias, reservas de lucros a realizar, etc.); 
e uma parte será destinada aos titulares ou acionistas na forma de dividendos.
Caso no Balanço Patrimonial constem prejuízos acumulados em exercícios 
anteriores, estes deverão ser compensados com parte ou total dos lucros apurados. 
No presente estudo, apenas para caracterizar o aumento do Patrimônio Líquido 
em decorrência do lucro apurado, vamos transferir todo o saldo credor da conta 
Resultado do Exercício para a conta Reservas.
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DATA TÍTULOS DAS CONTAS 
E CONTAS/HISTÓRICO
CÓDIGO DA 
CONTA
DÉBITO CRÉDITO
31/12 20XX Resultado do Exercício
Reservas
Transferência que se 
processa referente ao 
lucro líquido apurado 
no período.
14.200
14.200
6º passo: apurar o Balanço Patrimonial.
Cia. Progresso Data: 31/12/XX
CONTAS Saldo devedor Saldo credor
Ativo
Caixa 11.500
Banco Conta Movimento 8.000
Estoque de Mercadorias 18.000
Clientes 13.000
Móveis e Utensílios 25.000
TOTAL 75.500
Passivo e PL
Fornecedores 18.800
Empréstimos 12.300
Impostos a Recolher 7.000
Aluguel a Pagar 1.200
Capital Social 20.000
Reservas 16.200
TOTAL 75.500
Observe que na conta reservas tínhamos um saldo anterior de R$ 2.000,00, que, 
acrescido aos R$ 14.200,00 apurados do resultado do exercício, resultou em R$ 
16.200,00.
Ponto final
Você já aprendeu que ao final de cada exercício social, o que normalmente 
coincide com o final de cada ano, o setor de Contabilidade da empresa realiza 
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auma série de procedimentos visando à apuração do resultado do exercício. Tais 
procedimentos têm por finalidade verificar se a empresa obteve lucro ou prejuízo 
em suas operações.
Para se apurar o Resultado do Exercício, o primeiro procedimento é o levantamento 
do Balancete de Verificação, composto por todas as contas utilizadas durante o 
ano, com seus respectivos saldos extraídos do Livro Razão. De posse do Balancete 
de Verificação, a apuração do resultado envolve levantamentos físicos (inventário 
de mercadorias, de materiais e de documentos), apuração do resultado bruto 
(conta mercadorias), apuração do resultado líquido (cálculos e contabilizações de 
depreciações, amortizações, provisões para créditos de liquidação duvidosa; ajustes 
em contas de despesas e receitas em atendimento ao Princípio da Competência); 
cálculos e contabilizações das deduções, participações e destinações do resultado 
do exercício, concluindo com a elaboração das demonstrações financeiras.
Referências
FERREIRA, Ricardo J. Contabilidade Básica. 7ed. Rio de Janeiro: Editora Ferreira, 
2009.
RIBEIRO, Osni Moura. Contabilidade Básica Fácil. 26ed., ampl. e atual. São Paulo: 
Saraiva, 2009.
Exercícios
1) No levantamento de balanço para apuração do resultado do exercício, as 
contas de:
a) despesas serão debitadas em contrapartida de uma conta transitória.
b) receitas serão creditadas em contrapartida de uma conta transitória.
c) despesas serão creditadas e receitas debitadas em contrapartida de uma 
conta transitória.
d) receitas serão creditadas em contrapartida da conta Lucros ou Prejuízos 
Acumulados.
2) Na apuração do resultado do exercício:
a) as contas patrimoniais são alteradas;
b) as contas de resultado são encerradas;
c) as contas de despesas são debitadas e de receitas creditadas;
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a d) a conta Resultado do Exercício é debitada e creditada em contrapartida, 
com as contas de despesa e receita.
3) O balancete levantado no final do período apresenta a seguinte posição:
Caixa 100
Fornecedores 300
Fornecedores 200
Clientes 200
Móveis e Utensílios 700
Banco Conta Movimento 50
Receitas de Serviços 1.400
Despesas Antecipadas 50
Salários e Ordenados 200
Capital 500
Reservas 100
Impostos 200
Material de Expediente 200
Despesa de Energia 100
Despesas Diversas 300
Receitas Financeiras 100
Descontos Concedidos 100
Instalações 400
Juros ativos 80
Juros passivos 120
 No encerramento de contas de receitas e despesas, constantes deste balancete, 
apura-se que houve, no período, um lucro líquido de:
a) 320
b) 360
c) 420
d) 440
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a4) A empresa Flores e Frutas Ltda apresenta os seguintes saldos extraídos do Livro 
Razão em 31/12/XX:
Contas Saldos
Clientes 90
Bancos Conta Movimento 75
CMV 135
Fornecedores 240
Salários 45
Máquinas e Equipamentos 180
Empréstimos 145
Receitas de Vendas 320
Prejuízos Acumulados 30
Juros Ativos 60
Impostos a Recolher 120
Veículos 150
Capital Social 225
Promissórias a Receber 150
Estoque de Mercadorias 230
Alugueis Passivos 25
 Considerando exclusivamente os saldos apresentados, sem nenhuma 
implicação de ordem tributária ou qualquer distribuição de resultados, pode-
se afirmar que:
a) o resultado do exercício foi lucro líquido de R$ 145;
b) o Balanço Patrimonial tem passivo exigível no valor de R$ 530;
c) o Capital próprio tem valor de R$ 690;
d) o balancete de verificação fecha no valor de R$ 1.110.
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a 5) Atividade prática:
Relação das Contas Extraídas do Livro Razão em 31 de dezembro de 20XX:
Caixa 100.000
Clientes 20.000
Estoque de Material de Expediente 10.000
Imóveis 200.000
Fornecedores 50.000
Móveis e Utensílios 50.000
Promissórias a Pagar 20.000
Capital Social 270.000
Água e Esgoto 1.000
Alugueis Passivos 10.000
Descontos Concedidos 500
Fretes e Carretos 500
Material de Expediente 2.000
Receitas de Serviços 54.000
 Pede-se:
a) Elabore o Balancete de Verificação;
b) Elabore os razonetes (para facilitar a apuração do resultado, separe as contas 
patrimoniais e as de resultado);
c) Apure o resultado do exercício (transfira as contas de receitas e despesas 
para a conta de Resultado do Exercício);
d) Apure o saldo daconta Resultado do Exercício e transfira o saldo para 
Reservas (se lucro) ou Prejuízos Acumulados (se prejuízo);
e) Elabore o Balanço Patrimonial.
Gabarito:
1) c; 2) d; 3) b; 4) d
9 INVENTáRIO
Simone Loureiro Brum Imperatore
Ainda sob o enfoque do ciclo contábil, cabe-nos estudar o inventário, função 
administrativa e contábil que consiste no levantamento dos elementos patrimoniais, 
sua classificação e seus valores. O inventário é a determinação e a contagem, 
amostral ou total, dos elementos que integram o patrimônio de uma entidade 
(física ou jurídica).u
9.1 Classificação do inventário
Considerando-se a importância que o inventário representa na vida econômica, 
financeira e patrimonial de uma entidade, é necessário observar-se e seguir alguns 
critérios quanto à sua classificação:
a. Segundo os fins:
Inventário de Exercício ou de Gestão (levantado no período normal da • 
empresa, cuja avaliação dos bens obedece ao seu custo ou ao preço de 
reposição (raramente), ou ao preço médio ponderado;
Inventário de Instalação ou de Constituição (formação do capital social • 
inicial);
Inventário de Fusão ou Aquisição (reunião dos patrimônios das empresas; • 
o critério de avaliação obedece ao interesse das partes);
u A noção de que as expressões balanço e inventário têm o mesmo significado é equivocada. Inventário 
refere-se à contagem de todos os elementos patrimoniais, enquanto balanço é a representação gráfica 
do patrimônio. Pode-se fazer inventário sem se fazer balanço, entretanto, não se pode fazer balanço 
sem se fazer o inventário.
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a Inventário de Consignação e Transferência (passagem de gestão de um • 
diretor para outro e ou quando da entrega de algum componente patrimonial 
à guarda de alguém);
Inventário de liquidação (extinção da entidade, por falência ou vontade • 
própria dos sócios).
b. Segundo a extensão:
Completo, total ou geral (todos os elementos);• 
Parcial ou especial (abrange apenas parte do patrimônio da entidade – • 
determinado grupo de elementos patrimoniais e ou uma amostra de todos 
os grupos).
c. Quanto à forma:
Analíticos ou descritivos (descrevem todas as características do elemento • 
patrimonial);
Sintéticos ou genéricos (reunidos em grupo conforme a natureza do item).• 
d. Quanto à periodicidade
Ordinário (realizados em datas pré-fixadas);• 
Extraordinário (em casos especiais, auditoria, por exemplo).• 
e. Quanto ao aspecto legal
Obrigatório ou legal (levantamento do estoque de mercadorias por ocasião • 
do Balanço Patrimonial);
Estatutário (periodicidade, forma; extensão, fins definidos pelo estatuto) • 
Contratual;• 
Facultativo.• 
f. Quanto às Fontes de Obtenção dos Dados
Contábil (baseados em documentos e registros de origem contábil);• 
De fato (contagem física);• 
Misto (ambos os critérios).• 
9.2 Fases do inventário
O Inventário constitui-se de fase pré-inventarial, execução do inventário e registro 
de inventário.
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a9.2.1 Fase pré-inventarial
Consiste no estabelecimento de regras que nortearão a execução do inventário:
a. Fixação das datas de início e término do inventário;
b. Designação das pessoas que irão trabalhar no inventário;
c. Instruções detalhadas sobre a tarefa e sua importância (critérios de mensuração 
a serem observados, forma de registro dos dados coletados, procedimentos 
para análise das diferenças encontradas, providências objetivando as correções, 
roteiro do inventário, etc.);
d. Formulários especiais a serem utilizados (listas dos materiais a inventariar, 
formulários de coleta de dados);
e. Relatório do trabalho.
9.2.2 Execução do inventário
Após a preparação da unidade a ser inventariada (e dos agentes envolvidos no 
inventário) dá-se início ao levantamento físico dos itens patrimoniais. Atenção 
especial a algumas informações úteis:
a. Materiais obsoletos devem ser destacados com antecedência e inventariados 
separadamente;
b. Materiais de contagem impraticável devem ser mensurados por estimativa 
(areia e brita, por exemplo, devem ser quantificadas por m3);
c. Materiais com embalagem-padrão, de manuseio inconveniente e geralmente 
delicado, toma-se o número de embalagens e multiplica-se pelo número de 
unidades (pregos, por exemplo).
9.2.3 Registro de inventário
O Decreto nº 21.032, de 27/2/1971, instituiu o modelo especial de livro para registro 
de inventário de estoques. Em seu artigo 8º, estabelece que o Livro de Registro de 
Inventário, modelo 7, destina-se a arrolar, pelos seus valores e com especificação 
que permita sua perfeita identificação, as mercadorias, as matérias-primas, os 
produtos intermediários, os produtos manufaturados e os em fabricação existentes 
na época do balanço. Hoje, através da informatização, usa-se folhas avulsas que 
são posteriormente encadernadas.
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a 9.3 Critérios de avaliação dos ativos
Avaliação, segundo Ferreira (1986, p.205), é o “ato ou efeito de avaliar; apreciação; 
análise; valor determinado pelos avaliadores”, dando uma noção mais restrita a 
itens monetários, enquanto mensuração, Ferreira (1986, p.119) coloca que é o “ato 
de medir ou mensurar; medição; determinar a medida de...” enfatizando algo mais 
amplo englobando os itens monetários e não monetários.
Sendo assim, Mock & Grove, apud Guerreiro (1989, p.80), destacam que sistema 
de mensuração é o “conjunto de procedimentos que atribui números a objetos e 
eventos com o objetivo de prover informações válidas, confiáveis, apropriadas e 
econômicas para as tomadas de decisões.” 
A Lei nº 11.638/07 trouxe importantes e significativas alterações no que diz respeito 
aos critérios de classificação e avaliação dos ativos, aplicáveis tanto ao ativo 
circulante quanto ao não circulante.
No que diz respeito aos critérios de avaliação, a nova lei introduziu o conceito 
de fair value, ou em português, valor justo, que corresponde ao montante pelo 
qual determinado item poderia ser transacionado em um mercado ativo entre 
participantes dispostos e conhecedores do assunto, em uma transação sem 
favorecimento. Embora valor justo e valor de mercado sejam conceitos diferentes, 
é possível assumir, em determinadas circunstâncias, que ambos possuem valor 
igual ou próximo.
A Lei nº 11.941/09 determinou que instrumentos financeiros, inclusive derivativos, 
direitos e títulos de crédito classificados no circulante ou realizável a longo prazo 
a serem avaliados a valor justo são aqueles destinados à negociação imediata ou 
disponíveis para venda futura. Tal critério implica ajustar o valor desses ativos 
(para maior ou para menor) cada vez que houver necessidade de publicar as 
demonstrações financeiras. Tais ajustes terão como contrapartida o resultado do 
período para aqueles destinados à negociação imediata e uma conta de Patrimônio 
Líquido denominada AJUSTES DE AVALIAÇÃO PATRIMONIAL para aqueles 
disponíveis para venda futura.
Para efeito de avaliação, o valor justo será:
a. para as matérias-primas e bens do almoxarifado, o preço de reposição, mediante 
compra no mercado;
b. para os bens ou direitos destinados à venda, o preço líquido de realização 
mediante venda no mercado, deduzidos os impostos e demais despesas 
necessárias para a venda e a margem de lucro;
c. para os investimentos, o valor pelo qual possam ser transferidos a terceiros;
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ad. para os instrumentos financeiros, a definição de valor justo, apresentada 
anteriormente. 
IMPORTANTE: caso não haja mercado ativo, a avaliação se fará por comparação 
a um instrumento financeiro similar.
Os investimentos que se pretende resgatar apenas na data de seu vencimento 
continuarãoa ser registrados por seu valor original, ajustado por correções, juros, 
variações de câmbio ou outras formas contratadas. Se o valor de mercado na data 
de publicação inferior ao custo, deve-se provisionar a perda contra resultado.
Os ativos não classificáveis como destinados à negociação imediata ou disponíveis 
para venda futura serão avaliados ao valor de custo ou emissão, ajustados pelo 
provável valor de venda (se este for inferior). No caso do imobilizado, o ajuste se fará 
se o valor de aquisição, deduzido da respectiva conta de depreciação, amortização 
ou exaustão for superior ao valor de realização.
9.3.1 Outros critérios de avaliação de estoques
O custo das mercadorias estocadas é determinado com base no valor de aquisição 
constante das Notas Fiscais de compra, acrescido das despesas acessórias (frete, 
por exemplo) e dos impostos, taxas e contribuições que não forem recuperados 
pela empresa no momento da venda das mercadorias (notem bem, no caso do 
ICMS NÃO É CUSTO).
A empresa poderá adquirir os mesmos tipos de mercadoria em datas diferentes, 
de fornecedores diversos, pagando por elas preços variados. Assim, adota-se como 
critério para determinação do custo dessas mercadorias: Custo Específico, PEPS 
(Primeiro a Entrar, Primeiro a Sair); UEPS (Último a Entrar, Primeiro a Sair) e Custo 
Médio Ponderado, a saber:
a. CUSTO ESPECÍFICO: consiste em atribuir a cada unidade do estoque o 
preço efetivamente pago por ela. É um critério que só pode ser utilizado por 
mercadorias de fácil identificação física, como imóveis para revenda, veículos 
usados etc.;
b. PEPS; adotando este critério para avaliação dos estoques, a empresa atribuirá 
às mercadorias estocadas os custos (preços de aquisição) mais recentes;
c. UEPS: neste caso, a empresa considera os custos (preços de aquisição) mais 
antigos. Não é utilizado pela dificuldade de aplicação e pela não aceitação da 
legislação do Imposto de Renda;
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a d. CUSTO MÉDIO PONDERADO: segundo este critério, as mercadorias são 
avaliadas pela média dos custos de aquisição, atualizados a cada compra 
efetuada.
O critério mais utilizado é o custo médio, porque espelha maior realidade nos 
Custos, no Lucro e no Estoque Final. Cabe ressaltar que na elaboração do Balanço 
Patrimonial a avaliação de estoques obedecerá aos critérios estabelecidos no artigo 
183 da Lei nº 6.404/76, ou seja, custo de aquisição deduzido da provisão para ajustá-
lo ao valor de mercado, quando este for inferior.
9.4 Critérios de avaliação de passivos
Para efeito de avaliação de passivos, observa-se:
a. as obrigações, encargos e riscos, conhecidos ou calculáveis, inclusive IR a pagar 
com base no resultado do exercício, serão computados pelo valor atualizado 
até a data do balanço;
b. as obrigações em moeda estrangeira serão convertidas em moeda nacional à taxa 
de câmbio em vigor na data de elaboração das demonstrações financeiras;
c. as obrigações, encargos e riscos classificados no Passivo Não Circulante serão 
ajustados ao seu valor presente (valor atual, descontando-se a taxa de juros 
implícita).
Ponto final
No final de cada exercício, as empresas devem inventariar seus estoques de 
materiais (matérias-primas, materiais de embalagem, etc.), produtos acabados e 
em elaboração, serviços em andamento e mercadorias para revenda. Tal inventário 
deve ser escriturado no “Livro de Registro de Inventário”, sendo que devem 
ser observadas as prescrições fiscais exigidas (ICMS, IPI e Imposto de Renda). 
Além do inventário dos estoques, as empresas devem (re)avaliar os seus bens, 
considerando-se a legislação vigente (Lei nº 11.638/07 e Lei nº 11.941/09) abordada 
no presente capítulo.
Referências
LEI nº 11.638/07. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-
2010/2007/lei/l11638.htm>.
LEI nº 11.941/09. Disponível em: <http://www.receita.fazenda.gov.br/legislacao/
Leis/2009/lei11941.htm>.
CPC 12. Disponível em: <http://www.cpc.org.br/pdf/CPC_12.pdf>.
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aExercícios
1) Pesquise sobre:
a) critérios de reconhecimento de ativos;
b) atributos básicos da avaliação de ativos;
c) mensuração de ativos a valores de entrada;
d) mensuração de ativos a valores de saída;
e) avaliação de ativos intangíveis.
2) A partir da pesquisa realizada, elabore um texto sucinto e poste-o no fórum de 
Conteúdo 2 da Disciplina.
 
REFERÊNCIAS
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8 ed. São Paulo: Atlas, 2006.
BOLETIM MAPA FISCAL. Modelo de plano de contas. n. 2, 2002. Disponível em: <http://www.
nydus.com.br/artigos/ct_modeloplano.htm>. Acesso em: 1 abr. 2008.
BRASIL. Lei 11.638 de 28 de dezembro de 2007. Altera e revoga dispositivos da Lei 6.404. Diário 
Oficial – Seção Extra, Poder Legislativo, Brasília, DF, 28 dez. 2007. Disponível em: <http://www.
planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2007/Lei/L11638.htm>. Acesso em: 31 mar. 2008.
______. Lei 10406 de 10 de janeiro de 2002. Institui o Código Civil. Diário Oficial da União, 
Poder Legislativo, Brasília, DF, 11 jan. 2002. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/
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2008.
______. Lei 6.404 de 15 de dezembro de 1976. Dispõe sobre as sociedades por ações. Diário 
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MARION, José Carlos. Contabilidade básica. 8 ed. São Paulo: Atlas, 2006.
MATARAZZO, Dante C. Análise financeira de balanços: abordagem básica e gerencial. 3 ed. 
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