AUDITORIA FINANCEIRA Ead Newton Paiva 2016/02

Prévia do material em texto

Unidade de Educação a Distância 
 
 
 
 
AUDITORIA FINANCEIRA 
 
 
 
 
 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Belo Horizonte / 2013
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 
 
ESTRUTURA FORMAL DA UNIDADE DE EDUCAÇÃO A DISTÃNCIA 
 
REITOR 
JOÃO PAULO BARROS BELDI 
 
VICE-REITORA 
JULIANA SALVADOR FERREIRA DE MELLO 
 
EQUIPE DE PRODUÇÃO 
ANTÔNIO HENRIQUE RIBEIRO DALBEM 
LUCIANA REGINA VIEIRA 
 
ORIENTAÇÃO PEDAGÓGICA 
MARIA LUIZA QUEIROZ BRAGA 
REGINA MARCIA DE JESUS PAREDES 
 
AUXILIAR ADMINISTRATIVO 
MARILIA APARECIDA OLIVEIRA BICALHO 
 
REVISORA DE TEXTO 
MARIA DE LOURDES SOARES MONTEIRO RAMALHO 
 
SECRETARIA ACADÊMICA VIRTUAL 
LUANA DOS SANTOS ROSSI 
MARIA LUIZA AYRES 
 
ATENDIMENTO AO ALUNO 
 
POLO CARLOS LUZ 800 – BELO HORIZONTE 
MIRIÃ NERES PEREIRA 
FLÁVIA CRISTINA DE MORAIS 
JAQUELINE MARA DE VARGAS 
MARCIA DE SOUZA PARREIRAS MOREIRA 
 
 
 
 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 
 
 
Sumário 
 
Unidade 1: Introdução à Auditoria Financeira 5 
Unidade 2: Controladoria 23 
Unidade 3: Auditando os Estoques 44 
Unidade 4: Auditando o Balanço Patrimonial - Ativo 63 
Unidade 5: Auditando o Balanço Patrimonial - Passivo 86 
Unidade 6: Auditando o Resultado 106 
Unidade 7: Relatórios de Auditoria 131 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 
 
Ícones 
 
Comentários 
 
Reflexão 
 
Dica 
 
Lembrete 
 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 5| P á g i n a 
Unidade 1: Introdução à Auditoria Financeira 
 
1. Nosso Tema 
 
Vamos apresentar nosso tema de estudo, utilizando um contexto bastante conhecido: 
 
A revolução industrial. 
 
 
A revolução industrial, iniciada na Inglaterra em meados do século XVIII, modificou de forma 
estrutural os processos produtivos da época. A chamada burguesia industrial, no intuito de obter 
maiores lucros, buscou a aceleração de sua produção utilizando-se as novas tecnologias emergentes, 
resultando em grandes transformações sociais e econômicas. 
 
Essas transformações evidenciaram o papel da contabilidade nas empresas, que passou a ser alvo 
de análises de diversos grupos de interesse. A confiabilidade das demonstrações contábeis 
apresentadas pelos contadores das companhias passou a ser fundamental tanto para a gestão, 
quanto para a captação de recursos para financiamento de projetos de expansão. 
 
Os investidores ou financiadores desses projetos de expansão passaram a utilizar a análise das 
demonstrações como fator determinante para a concessão de crédito ou para investimento dos 
recursos financeiros demandados. Devido à importância que os demonstrativos passaram a ter nesse 
contexto, a certificação sobre a exatidão dos dados apresentados ganhou muita importância. 
 
Essa “certificação” é conhecida como Auditoria. 
 
Para Refletir 
 
Imagine um investidor em ações que está analisando os demonstrativos contábeis de duas empresas, 
com o intuito de optar pela compra de ações de uma delas. É óbvio que os resultados apresentados 
nos demonstrativos serão imprescindíveis para sua decisão. Considerando esse contexto, como o 
investidor poderá ter a certeza de que os demonstrativos representam a realidade da empresa? 
 
Imagine também um diretor de uma grande empresa, que regulamentou e direcionou os 
procedimentos e rotinas dos diversos departamentos. Como ele poderá se assegurar de que as 
instruções estão sendo executadas corretamente? 
 
Em ambas as situações, a resposta está relacionada ao processo de Auditoria. Quer saber como? 
Pois é exatamente isso que estudaremos nesta unidade. Vamos ao trabalho! 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 6| P á g i n a 
 
 
2. Conteúdo Didático 
 
Introdução à Auditoria Financeira 
 
 
A necessidade de ampliação estrutural e mercadológica das empresas para atender às demandas 
sociais no que diz respeito ao consumo de bens e serviços fez com que elas buscassem recursos 
financeiros em instituições financeiras (capital de terceiros) ou através da abertura de capital para 
novos acionistas (capital próprio). 
 
 
 
 
 
 
A partir do momento em que as empresas buscam novos investidores, eles necessitam de 
informações que justifiquem seus investimentos. Tais informações servem para que o investidor 
avalie aspectos referentes à segurança, à liquidez e à rentabilidade do investimento. 
 
Tais avaliações podem ser realizadas através da análise dos demonstrativos contábeis que são: 
 
Balanço Patrimonial (BP): Para Gitman (2002), o balanço patrimonial representa a demonstração 
resumida da posição financeira da empresa em determinada data. Essa demonstração confronta os 
ativos (o que a empresa possui) com os passivos (obrigações ou patrimônio líquido). 
 
No Brasil, o balanço patrimonial é representado conforme a seguir: 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 7| P á g i n a 
ATIVO PASSIVO 
Ativo Circulante Passivo Circulante 
Ativo Realizável a Longo Prazo Passivo Exigível a Longo Prazo 
Ativo Permanente Resultado de Exercícios Futuros 
Investimentos Patrimônio Líquido 
Imobilizado Capital 
Diferido Reservas de Capital 
 Reservas de Reavaliação 
 Reservas de Lucros 
 Lucros ou Prejuízos Acumulados 
 
 
Fonte: ASSAF NETO, 2003, p. 79. 
 
Demonstração do Resultado do Exercício (DRE): A DRE ou Demonstração do Resultado do 
Exercício apresenta o resultado obtido pela empresa no período, ou seja, seu lucro ou prejuízo. 
Engloba as receitas, os custos, as despesas operacionais e não operacionais, os ganhos e as perdas 
do exercício, apurados por Regime de Competência, independentemente, portanto, de seus 
pagamentos e recebimentos. Esse relatório é de suma importância, pois, através dele, pode-se 
verificar a eficiência da empresa no controle de seus custos e despesas e na geração de seus lucros. 
 
Demonstração das mutações do Patrimônio Líquido: Esta demonstração demonstra parte das 
reservas de lucros que ainda não teve seu destino final determinado. Sua análise oferece 
informações sobre a forma dos eventuais aumentos de capital e a distribuição de dividendos. 
 
Segundo Assaf Neto (2003, p. 87), “a demonstração das mutações patrimoniais é a conciliação entre 
os saldos iniciais e finais do exercício social de todas as contas que compõem o patrimônio líquido.”. 
Nesse demonstrativo, portanto, será apresentado o saldo dos lucros ou prejuízos acumulados no 
período, ou seja, a explicação do queocorreu com esta conta durante o período do exercício social. 
 
Demonstrações das origens e aplicações de recursos (DOAR): A DOAR é um relatório que 
mostra a variação do capital circulante líquido, detalhando as fontes de recursos e as aplicações que 
afetaram esse capital. 
 
Segundo Assaf Neto (2003, p. 93), 
 
tem essa demonstração (DOAR) o objetivo de evidenciar de onde se originaram os valores que 
aumentaram capital circulante líquido da empresa e para onde foram os valores que o 
diminuíram. Trata-se de um fluxo financeiro que procura ampliar a utilidade das demonstrações 
contábeis, já que a Demonstração da Mutação Patrimonial fala apenas da evolução do 
patrimônio líquido, e a Demonstração do Resultado trata dos fluxos de receitas, despesas, 
ganhos e perdas do período, e considera inclusive as que não afetaram financeiramente o 
capital circulante líquido da empresa. 
 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 8| P á g i n a 
Como a avaliação dos demonstrativos passou a ser fundamental para a decisão de investimento por 
partes dos novos investidores, eles passaram a exigir que um profissional independente, com 
reconhecida capacidade técnica, os examinasse, emitindo uma opinião a respeito deles. Esse 
profissional independente é conhecido como auditor externo. 
 
Com o crescimento do mercado mobiliário, a atuação do auditor externo no Brasil tem se expandido 
através do surgimento de diversas empresas de âmbito internacional. Investidores de outros países, 
principalmente dos Estados Unidos, ao investirem no Brasil, passaram a exigir que as empresas-alvo 
de seus investimentos fossem auditadas por profissionais independentes e qualificados. Essas 
exigências dos investidores internacionais contribuíram para o surgimento de novas parcerias entre 
empresas brasileiras e estrangeiras, resultando em uma forte mudança nas perspectivas e técnicas 
contábeis das empresas. 
 
2.1. Controle Interno 
 
Ao se iniciar um processo de auditoria, o controle interno feito pela empresa deve ser considerado. A 
qualidade dos processos de controle interno da empresa a ser auditada, reflete diretamente no 
trabalho do auditor. 
 
 
 
 
 
 
 
Ao se avaliar o controle interno de uma organização, devem-se observar as normas de trabalho, a 
organização dos controles, os processos envolvidos e principalmente a capacidade de esse controle 
identificar erros e irregularidades. 
 
Segundo Almeida (2008, p. 63), “o controle interno representa em uma organização o conjunto de 
procedimentos, métodos ou rotinas com os objetivos de proteger os ativos, produzir dados contábeis 
confiáveis e ajudar a administração na condução ordenada dos negócios da empresa.” 
 
Segundo Attie (1984), a importância do controle interno pode ser resumida considerando-se os 
seguintes fatores: 
 
 Quanto maior é a entidade social, mais complexa é a sua organização estrutural. Para 
controlar as operações eficientemente, a administração necessita de relatórios e análises 
concisos, que reflitam a situação da companhia; 
Quanto melhor o controle, mais segurança o auditor terá na 
realização do trabalho. Por outro lado, quanto menor for o 
controle, maior será o cuidado que o auditor deve ter para 
executar sua função. 
 
 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 9| P á g i n a 
 A responsabilidade pela salvaguarda dos ativos da companhia e pela prevenção ou 
descoberta de erros ou fraudes é da administração. A manutenção de um sistema de 
controle interno adequado é indispensável para a execução correta dessa 
responsabilidade. 
 Um sistema de controle interno que funcione adequadamente constitui a melhor proteção, 
para a companhia, contra as fraquezas humanas. As rotinas de verificação e revisão são 
características de um bom controle interno, que reduzem a possibilidade de que erros ou 
tentativas fraudulentas permaneçam encobertos por muito tempo e permitem à 
administração possuir maior confiança na adequação dos dados. 
No conceito de controle interno, podem-se diferenciar os controles contábeis, que são os 
procedimentos relacionados ao registro do patrimônio e dos eventos contábeis; dos controles 
administrativos, que são os procedimentos relacionados às operações da empresa, executadas de 
acordo com suas estratégias de manutenção e crescimento no mercado. 
 
Com o avanço tecnológico, os softwares ERP´s (Enterprise Resource Planning) ou SIGE (Sistemas 
Integrados de Gestão Empresarial, no Brasil) têm contribuído para a otimização dos processos de 
controle das empresas, pois facilitam a integração dos diversos setores dela (marketing, finanças, 
recursos humanos, logística, compras, produção, armazenagem, etc). 
 
Para implantar um software ERP, a empresa deve normatizar procedimentos e capacitar seus 
colaboradores para atender as exigências do software, resultando em procedimentos que devem ser 
avaliados pelo auditor, para verificação da eficácia dos controles executados. 
 
Algumas empresas necessitam de controle permanente de suas atividades, no que diz respeito a 
verificar se os procedimentos executados estão de acordo com as normas pré-estabelecidas. Nesses 
casos, está presente nelas a figura do “Auditor Interno”, que é um funcionário da empresa, 
responsável por essa verificação. 
 
No tópico 2.4 desta unidade, veremos com mais detalhes as principais 
diferenças entre o auditor interno e o auditor externo. 
 
2.2. A observância dos princípios contábeis na auditoria 
 
Imagine a dificuldade dos profissionais de auditoria externa se a cada demonstrativo contábil a ser 
analisado, ele encontrasse um padrão de registro que considerasse critérios distintos. Por exemplo, 
se em determinado período uma empresa utilizasse relatórios bienais para análise de seus dados e 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 10| P á g i n a 
em outro período passasse a utilizar relatórios semestrais. A comparação e a análise dos dados entre 
esses dois momentos da história da empresa ficariam dificultadas. 
 
Não somente o auditor, mas todos os profissionais cujas funções estão relacionadas à verificação e à 
análise dos registros contábeis das organizações devem ter a preocupação em adotar um mesmo 
critério para efetuar tais registros. Para atender a essa necessidade, são adotados os princípios 
contábeis. 
 
Os princípios contábeis têm como objetivo estabelecer critérios no registro de ocorrências nas 
organizações, para que haja um padrão de uniformidade na realização dele. 
 
A Resolução do Conselho Federal de Contabilidade, CFC Nº 750 de dezembro de 1993, dispõe sobre 
os princípios fundamentais de contabilidade. Veja, nos subtópicos a seguir, como a resolução do CFC 
apresenta esses princípios. 
 
 
Para saber mais sobre as resoluções do Conselho Federal de 
Contabilidade, acesse o link: 
 http://www.crc.org.br/publicacoes/principios_e_normas/res750.asp 
 
 
2.2.1. Princípio da Entidade 
 
O Princípio da Entidade considera que o patrimônio da organização (entidade) não se confunde como de seus sócios ou acionistas. 
 
O texto da resolução que trata deste princípio é o seguinte: 
 
Art. 4° O Princípio da ENTIDADE reconhece o Patrimônio como objeto da Contabilidade e afirma a 
autonomia patrimonial, a necessidade da diferenciação de um Patrimônio particular no universo dos 
patrimônios existentes, independentemente de pertencer a uma pessoa, um conjunto de pessoas, 
uma sociedade ou instituição de qualquer natureza ou finalidade, com ou sem fins lucrativos. Por 
conseqüência, nesta acepção, o patrimônio não se confunde com aqueles dos seus sócios ou 
proprietários, no caso de sociedade ou instituição. 
 
Parágrafo único. O PATRIMÔNIO pertence à ENTIDADE, mas a recíproca não é verdadeira. A soma 
ou agregação contábil de patrimônios autônomos não resulta em nova ENTIDADE, mas numa 
unidade de natureza econômico-contábil. 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 11| P á g i n a 
2.2.2. Princípio da Continuidade 
 
O Princípio da Continuidade considera que a organização manterá ou não suas atividades 
operacionais de forma contínua por tempo indeterminado e por isso as demonstrações financeiras de 
determinado período estão vinculadas aos períodos anteriores e subseqüentes. 
 
O artigo 5º da resolução trata deste princípio. Vejamos: 
 
Art. 5° A CONTINUIDADE ou não da ENTIDADE, bem como sua vida definida ou provável, devem 
ser consideradas quando da classificação e avaliação das mutações patrimoniais, quantitativas e 
qualitativas. 
 
§ 1° A CONTINUIDADE influencia o valor econômico dos ativos e, em muitos casos, o valor ou o 
vencimento dos passivos, especialmente quando a extinção da ENTIDADE tem prazo determinado, 
previsto ou previsível. 
 
§ 2° A observância do Princípio da CONTINUIDADE é indispensável à correta aplicação do Princípio 
da COMPETÊNCIA, por efeito de se relacionar diretamente à quantificação dos componentes 
patrimoniais e à formação do resultado, e de constituir dado importante para aferir a capacidade 
futura de geração de resultado. 
 
2.2.3. Princípio da Oportunidade 
 
O Princípio da Oportunidade considera a necessidade imediata (oportunidade) de registro dos ativos 
e passivos, mesmo que não haja uma documentação associada ao registro. A resolução do CFC trata 
deste princípio em seu 6° artigo: 
 
Art. 6° O Princípio da OPORTUNIDADE refere-se, simultaneamente, à tempestividade e à integridade 
do registro do patrimônio e das suas mutações, determinando que este seja feito de imediato e com a 
extensão correta, independentemente das causas que as originaram. 
 
Parágrafo único. Como resultado da observância do Princípio da OPORTUNIDADE: 
 
I - desde que tecnicamente estimável, o registro das variações patrimoniais deve ser feito mesmo na 
hipótese de somente existir razoável certeza de sua ocorrência; 
 
II - o registro compreende os elementos quantitativos e qualitativos, contemplando os aspectos físicos 
e monetários; 
 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 12| P á g i n a 
III - o registro deve ensejar o reconhecimento universal das variações ocorridas no patrimônio da 
ENTIDADE, em um período de tempo determinado, base necessária para gerar informações úteis ao 
processo decisório da gestão. 
 
2.2.4. Princípio do Registro pelo Valor Original 
 
O registro dos eventos, considerando o valor original de entrada dos bens e direitos, é o objeto deste 
Princípio. Esse valor deve ser mantido enquanto o item associado ao valor permanecer no patrimônio 
da organização. 
 
Cabe ressaltar o item IV deste artigo, que se refere à Correção Monetária. Veja o artigo 7° da 
resolução do CFC: 
 
Art. 7° Os componentes do patrimônio devem ser registrados pelos valores originais das transações 
com o mundo exterior, expressos a valor presente na moeda do País, que serão mantidos na 
avaliação das variações patrimoniais posteriores, inclusive quando configurarem agregações ou 
decomposições no interior da ENTIDADE. 
 
Parágrafo único. Do Princípio do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL resulta: 
 
I - a avaliação dos componentes patrimoniais deve ser feita com base nos valores de entrada, 
considerando-se como tais os resultantes do consenso com os agentes externos ou da imposição 
destes; 
 
II - uma vez integrado no patrimônio, o bem, direito ou obrigação não poderão ter alterados seus 
valores intrínsecos, admitindo-se, tão-somente, sua decomposição em elementos e/ou sua 
agregação, parcial ou integral, a outros elementos patrimoniais; 
 
III - o valor original será mantido enquanto o componente permanecer como parte do patrimônio, 
inclusive quando da saída deste; 
 
IV - os Princípios da ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA e do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL são 
compatíveis entre si e complementares, dado que o primeiro apenas atualiza e mantém atualizado o 
valor de entrada; 
 
V - o uso da moeda do País na tradução do valor dos componentes patrimoniais constitui imperativo 
de homogeneização quantitativa dos mesmos. 
 
 
 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 13| P á g i n a 
2.2.5. Princípio da atualização monetária 
 
A perda do poder aquisitivo da moeda devido a inflação deve ser considerado no trabalho de 
auditoria. A intenção deste Princípio é eliminar as distorções decorrentes do processo inflacionário. 
Vejamos: 
 
Art. 8° Os efeitos da alteração do poder aquisitivo da moeda nacional devem ser reconhecidos nos 
registros contábeis através do ajustamento da expressão formal dos valores dos componentes 
patrimoniais. 
Parágrafo único. São resultantes da adoção do Princípio da ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA: 
 
I - a moeda, embora aceita universalmente como medida de valor, não representa unidade constante 
em termos do poder aquisitivo; 
 
II - para que a avaliação do patrimônio possa manter os valores das transações originais (art. 7°), é 
necessário atualizar sua expressão formal em moeda nacional, a fim de que permaneçam 
substantivamente corretos os valores dos componentes patrimoniais e, por conseqüência, o do 
patrimônio líquido; 
 
III - a atualização monetária não representa nova avaliação, mas, tão-somente, o ajustamento dos 
valores originais para determinada data, mediante a aplicação de indexadores, ou outros elementos 
aptos a traduzir a variação do poder aquisitivo da moeda nacional em um dado período. 
 
2.2.6. Princípio da Competência 
 
Imagine uma nota fiscal de venda emitida no dia 31 de janeiro com prazo de recebimento do cliente 
para 60 dias. Qual seria a data do registro contábil? O Princípio da Competência considera que o 
evento deve ser registrado no período em que o fato gerador (nesse caso, a venda) acontece. 
Portanto, esse evento “compete” ao mês de janeiro. O artigo 9° trata deste assunto: 
 
Art. 9° As receitas e as despesas devem ser incluídas na apuração do resultado do período em que 
ocorrerem, sempre simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente de recebimento 
ou pagamento. 
 
§ 1° O Princípio da COMPETÊNCIA determina quando as alterações no ativo ou no passivoresultam 
em aumento ou diminuição no patrimônio líquido, estabelecendo diretrizes para classificação das 
mutações patrimoniais, resultantes da observância do Princípio da OPORTUNIDADE. 
 
§ 2° O reconhecimento simultâneo das receitas e despesas, quando correlatas, é conseqüência 
natural do respeito ao período em que ocorrer sua geração. 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 14| P á g i n a 
 
§ 3° As receitas consideram-se realizadas: 
 
I - nas transações com terceiros, quando efetuarem o pagamento ou assumirem compromisso firme 
de efetivá-lo, quer pela investidura na propriedade de bens anteriormente pertencentes à ENTI-
DADE, quer pela fruição de serviços por esta prestados; 
 
II - quando da extinção, parcial ou total, de um passivo, qualquer que seja o motivo, sem o 
desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior; 
 
III - pela geração natural de novos ativos independentemente da intervenção de terceiros; 
 
IV - no recebimento efetivo de doações e subvenções. 
 
§ 4° Consideram-se incorridas as despesas: 
 
I - quando deixar de existir o correspondente valor ativo, por transferência de sua propriedade para 
terceiro; 
 
II - pela diminuição ou extinção do valor econômico de um ativo; 
 
III - pelo surgimento de um passivo, sem o correspondente ativo. 
 
2.2.7. Princípio da Prudência 
 
Este Princípio visa à prudência no registro dos eventos contábeis no que diz respeito à consideração 
do menor valor para os itens do ativo e de receita e do maior valor para os itens do passivo e 
despesa. Por exemplo, se determinado ativo tem um valor de mercado diferente do valor de custo, o 
menor entre os dois valores deve ser considerado. 
 
O artigo 10 apresenta o seguinte texto: 
 
Art. 10. O Princípio da PRUDÊNCIA determina a adoção do menor valor para os componentes do 
ATIVO e do maior para os do PASSIVO, sempre que se apresentem alternativas igualmente válidas 
para a quantificação das mutações patrimoniais que alterem o patrimônio líquido. 
 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 15| P á g i n a 
§ 1° O Princípio da PRUDÊNCIA impõe a escolha da hipótese de que resulte menor patrimônio 
líquido, quando se apresentarem opções igualmente aceitáveis diante dos demais Princípios 
Fundamentais de Contabilidade. 
 
§ 2° Observado o disposto no art. 7°, o Princípio da PRUDÊNCIA somente se aplica às mutações 
posteriores, constituindo-se ordenamento indispensável à correta aplicação do Princípio da COMPE-
TÊNCIA. 
 
§ 3° A aplicação do Princípio da PRUDÊNCIA ganha ênfase quando, para definição dos valores 
relativos às variações patrimoniais, devem ser feitas estimativas que envolvem incertezas de grau 
variável. 
 
O auditor deve se certificar de que as demonstrações financeiras foram elaboradas considerando a 
observância dos princípios de contabilidade. Através dessa certificação, ficará assegurada a 
comparabilidade entre demonstrações financeiras de períodos distintos. Caso o auditor encontre uma 
situação em que foram adotados padrões distintos para registro de ocorrências, ele deve considerar 
os efeitos dessa falta de padrão em suas análises, registrando todas as distorções. 
 
Uma vez assegurado que os princípios de auditoria estão presentes no processo, o planejamento da 
auditoria deve ser realizado de forma a garantir que o trabalho será executado em um alto nível de 
qualidade e confiabilidade. Após estudar os princípios de contabilidade abordados neste tópico, faça 
uma revisão de cada um, procurando identificar como eles se aplicam à empresa em que você 
trabalha ou se relaciona profissionalmente. 
 
2.3. Planejando a auditoria 
 
A elaboração de um Plano de Auditoria (ou programa de auditoria) é responsável pelo 
estabelecimento de objetivos e metas a serem alcançadas para que se garanta que todo o trabalho 
de auditoria foi realizado com alto padrão de qualidade e o menor custo possível. 
 
Segundo Sá (1998, p. 130), um bom plano de auditoria deve ter as seguintes características: 
 
1. Clareza; 
2. Capacidade de distribuição (a fim de não acumular demasiadamente certo número de 
funcionários com prejuízo sensível para o desempenho das tarefas); 
3. Capacidade de síntese (a fim de que os trabalhos de sondagem possam apresentar 
conclusões); 
4. Segurança (contra erros e fraudes). 
 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 16| P á g i n a 
Veja, na sua aula on-line, como a elaboração do Plano de Auditoria traz 
inúmeras vantagens para o auditor e um exemplo de levantamento de horas 
e estimativa de preços para uma proposta de serviços de auditoria. 
 
Para a elaboração do plano de auditoria, o auditor externo deve procurar conhecer os processos e 
registros de todas as áreas da empresa, sendo que, em cada uma delas, as suas especificidades e 
os profissionais que farão parte da equipe devem ser identificados. Almeida (2008, p. 161) apresenta 
um quadro sobre o planejamento de horas de acordo com as características técnicas exigidas da 
equipe responsável pela auditoria. 
 
Exemplo de Planejamento de horas (ALMEIDA, 2008, p.161) 
 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 17| P á g i n a 
 
É importante ressaltar que o planejamento da auditoria deve ser adequado à realidade da empresa 
que está sendo auditada. Baseado na estrutura do trabalho e nas características do segmento de 
atuação da empresa, tanto o planejamento da equipe quanto da carga horária demandada pelo 
trabalho devem ser adequados no sentido de que a qualidade do trabalho não fique comprometida. 
 
O auditor que será responsável pelo planejamento da auditoria, deve se concentrar nesses aspectos 
e procurando executar a auditoria dentro dos limites de tempo e custos estabelecidos. No tópico 
seguinte, estudaremos os principais pontos a serem considerados pelo auditor em seu trabalho. 
 
2.4. O papel do auditor 
 
O trabalho do auditor deve estar baseado em princípios éticos, sempre sendo apoiado por dois 
aspectos essenciais para o desenvolvimento do trabalho: a confidencialidade e a independência. 
 
A confidencialidade é importante, pois o auditor tem acesso a um volume enorme de informações 
ligadas não somente à administração da empresa, mas também às suas operações e estratégias de 
expansão. As informações obtidas não podem ser divulgadas nem utilizadas pelo auditor para 
benefício próprio. 
 
A independência está relacionada à desvinculação do trabalho de auditoria a interesses pessoais que 
possam ser associados ao auditor. Todo seu trabalho pode cair em descrédito, caso fique 
comprovado que, por algum interesse próprio ou de alguma pessoa de seu relacionamento, o auditor 
inclua ou exclua fatos relevantes para a qualidade e clareza do trabalho. 
Ao contratar um serviço de auditoria, a diretoria de determinadaempresa pode optar por uma 
empresa especializada, que desenvolverá o trabalho com profissionais de sua própria equipe, 
apresentando, ao final do trabalho, relatórios que devem refletir a realidade dos registros da empresa. 
Uma outra forma de realizar o serviço de auditoria é através da contratação de um auditor interno. O 
auditor interno é um funcionário da própria empresa, que deve ter atuação independente das demais 
funções contábeis da empresa. 
 
Ao ser contratado, o auditor interno tem função de apoio ao administrador da empresa, passando a 
verificar se os procedimentos implantados pela administração da empresa estão sendo executados 
da maneira estabelecida. Ele deve atuar de forma objetiva, planejando, supervisionando e 
controlando todas as suas atividades e emitindo relatórios que atendam às expectativas da alta 
administração da organização. 
 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 18| P á g i n a 
Em termos organizacionais, não deve estar subordinado àqueles cujo trabalho irá examinar. Vejamos 
um exemplo de uma estrutura hierárquica organizacional, que mantém um departamento de auditoria 
interna: 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 19| P á g i n a 
 
 
 
 
 
Auditor Interno e Auditor Externo 
 
Enquanto o auditor interno é um funcionário da empresa, o auditor externo não tem vínculo 
empregatício com a empresa que será auditada. Segundo Attie (1984, p. 53), 
 
o auditor interno é um empregado da companhia, que tem como objetivo verificar os dados 
contábeis, revisar o sistema contábil e de controle interno, aconselhar e auxiliar a 
administração, conquanto o auditor externo é um elemento independente com firma própria que 
se coloca à disposição da companhia que deseja um exame imparcial de suas demonstrações 
financeiras. 
 
O trabalho de auditoria interna deve ser planejado e executado com as mesmas exigências técnicas e 
de qualidade existentes na auditoria externa. A existência de um departamento interno de auditoria 
não elimina uma possível necessidade de auditoria externa. O auditor externo deve visualizar o 
auditor interno como uma forma de fortalecimento do controle interno das organizações. 
 
Vá à seção Exemplos Práticos da sua aula on-line e saiba como uma 
organização procede para contratar um processo de auditoria. 
 
Vejamos o seguinte quadro sinótico apresentado por Attie (1984, p. 55) em relação às diferenças 
entre a auditoria interna e a auditoria externa: 
 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 20| P á g i n a 
 
Independentemente de ser realizado de forma interna ou externa, o sucesso da auditoria está 
diretamente ligado à atuação do auditor, no que diz respeito à sua dedicação e qualificação técnica. 
Portanto, a escolha do auditor que executará o trabalho deve ser realizada pela empresa contratante 
de forma clara e criteriosa. 
 
Sendo executada de forma interna ou externa em uma empresa, a auditoria é fundamental para que 
haja confiabilidade em relação aos demonstrativos apresentados. Sempre que essa confiabilidade for 
alcançada, resultará em maior segurança para os interesses de seus sócios, investidores, 
fornecedores, credores e demais parceiros. 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 21| P á g i n a 
 
3. Teoria na Prática 
 
 
O caso Parmalat 
 
Um caso mundialmente conhecido com grande repercussão no Brasil foi o da empresa multinacional 
italiana Parmalat. Fundada na Itália na década de 60, a partir da década seguinte passou a atuar 
internacionalmente inclusive se instalando no Brasil nesta mesma década com fábricas em diversos 
estados brasileiros e investimentos na ordem de US$ 500 milhões. 
 
Em 2003, ao passar por um processo de auditoria, teve um de seus projetos de investimento nas 
Ilhas Caimans contestado e questionado pela empresa responsável pela auditoria. Após este 
questionamento as ações da empresa sofreram queda acentuada, passando a preocupar 
intensamente os investidores e credores da empresa. 
 
Pressionada, a direção da empresa apresentou um documento que afirmava existir uma conta com 
aproximadamente 4 bilhões de Euros no Bank of América, nas Ilhas Caimans. O banco, por sua vez, 
afirmou ser falso o documento o que fez com que mais de 100 mil investidores e pequenos 
poupadores perdessem aproximadamente 11 bilhões de Euros. 
 
Considerações: 
 
Podemos perceber a importância da independência dos auditores e da qualidade do processo de 
auditoria no caso Parmalat. Essa atuação assertiva foi fundamental para que a fraude fosse 
descoberta e para evitar que o prejuízo dos investidores e credores fosse ainda maior. 
 
Tanto no Brasil quanto na Itália, a empresa passou por intervenções dos respectivos governos que 
criaram “planos de salvamento” para ela, evitando perdas de milhares de empregos. Caso a fraude 
não fosse descoberta a tempo, os problemas da empresa poderiam ter chegado a um patamar 
irreversível. 
 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 22| P á g i n a 
 
4. Recapitulando 
 
 
Nesta unidade, abordamos diversos assuntos importantes em relação ao processo de auditoria. O 
objetivo principal desta unidade é apresentar a auditoria aos leitores através da exposição do 
contexto em que ela ocorre, dos processos envolvidos, as regulamentações e as condições de 
trabalho do auditor. 
 
Após a introdução, a unidade foi dividida em quatro tópicos principais: 
 
- Controle Interno: no qual vimos a importância dos procedimentos internos das empresas 
que serão auditadas para o trabalho de auditoria. 
- A observância dos princípios contábeis na auditoria: neste tópico, abordamos 
informações importantes para que o trabalho do auditor seja realizado em conformidade com 
as exigências do Conselho Federal de Contabilidade. 
- Planejando a Auditoria: o tópico apresenta a importância do planejamento do processo de 
auditoria antes do início do trabalho. Todas as atividades, os procedimentos a serem 
executados e os responsáveis por sua execução devem ser previamente definidos. 
- O papel do auditor: A importância do papel do auditor foi abordada neste tópico. 
Aprendemos a diferença entre o auditor interno e o auditor externo, suas particularidades e 
características de atuação. 
Partimos para a unidade 2! Vamos continuar nos dedicando aos estudos! 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 23|P á g i n a 
Unidade 2: Controladoria 
 
1. Nosso Tema 
Nesta unidade, vamos estudar uma importante atividade dentro das organizações: A Controladoria. 
Ela é responsável pelo controle orçamentário, operacional, contábil e financeiro da organização. 
Exerce um papel de assessoria à alta administração da empresa, fornecendo informações sobre a 
situação atual, perspectivas e direções a serem tomadas para alcançar os planos organizacionais 
definidos no seu planejamento estratégico. 
 
O sucesso de uma organização depende em grande parte de sua eficiência e de sua eficácia em 
produzir bens e serviços. Pela visão moderna, a controladoria tem uma função ativa em relação à 
visão tradicional, pois pode influenciar os resultados da empresa. Portanto, é fundamental que 
compreendamos a sua função dentro das organizações. 
 
Para Refletir 
 
 
Trabalhando como consultor e como orientador de estágio de alunos em conclusão do curso de 
Administração de Empresas, tenho percebido uma realidade que figura na maioria das pequenas e 
médias empresas brasileiras: a falta de informações aos gestores. 
 
Na maioria dos casos, essa situação ocorre por falta de prioridade na elaboração dos relatórios por 
parte desses mesmos gestores. Muitas empresas não fecharam porque são altamente lucrativas. 
Caso contrário, fariam parte das estatísticas que indicam um alto percentual de falência em empresas 
recém-criadas. Esse contexto está relacionado ao papel da Controladoria nas organizações. 
 
Qual será, então, a importância dessa função tão abrangente e de reconhecida eficácia nas 
empresas? Estudando esta unidade, esperamos que você compreenda tanto o papel quanto a 
importância da Controladoria para o sucesso das organizações. 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 24| P á g i n a 
 
2. Conteúdo Didático 
 
 
No meio empresarial, é comum a associação entre Contabilidade e Controladoria. Ambas são 
ciências que interagem entre si, porém com papéis distintos. Essa associação deve-se ao fato de que 
a Controladoria utiliza de forma maciça as informações fornecidas pela contabilidade. Segundo 
Padoveze (2003, p.33), “a controladoria é a unidade administrativa dentro da empresa que, através 
da Ciência Contábil e do Sistema de Informação de Controladoria, é responsável pela coordenação 
da gestão econômica do sistema empresa”. 
 
Cabe à Controladoria a definição de metas e objetivos a serem alcançados pela organização, bem 
como as formas de mensuração dos resultados obtidos, ou seja, é responsável pelo processo de 
tomada de decisão e pela avaliação da eficácia das decisões tomadas. 
 
Já a contabilidade é responsável pelo controle e registro dos fatos e das ações empresariais com 
conseqüente análise dos resultados econômicos e financeiros, sendo que eles refletem a eficácia ou 
não das ações da alta administração em relação ao alcance dos objetivos predefinidos pela 
organização. 
 
A seguir, estudaremos aspectos importantes sobre a Controladoria e seu relacionamento com a 
Contabilidade, para, enfim, compreendermos a Controladoria de forma mais abrangente. 
 
2.1. Visão Sistêmica da Empresa 
 
Um conceito de Sistema utilizado em diversas áreas de conhecimento é o seguinte: um Sistema é um 
conjunto de elementos ou componentes que interagem para atingir objetivos. Os próprios 
componentes do sistema e as interações entre eles determinam o funcionamento dele. Os sistemas 
têm entradas, processamentos, saídas e feedback. Vejamos uma ilustração: 
 
Fonte: próprio autor 
 
Os sistemas podem ser classificados de acordo com suas características e interações. Veja: 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 25| P á g i n a 
 
 
Fonte: próprio autor 
 
A empresa é considerada um sistema aberto e dinâmico. Catelli (2001, p. 38-39) diz que “como um 
sistema aberto, a empresa encontra-se permanentemente interagindo com seu ambiente. Como um 
sistema dinâmico, realiza uma atividade ou um conjunto de atividades, que a mantém em constante 
mutação e requer que seja constantemente orientada ou reorientada para sua finalidade principal”. 
 
As empresas são responsáveis pela transformação dos recursos disponibilizados em produtos e 
serviços que são oferecidos à sociedade. Todos os seus processos devem estar focados no alcance 
de objetivos. A ilustração a seguir, apresentada por Catelli (2001, p. 39), mostra a relação entre a 
empresa, suas subdivisões e processos e o ambiente em que atua: 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 26| P á g i n a 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Visão sistêmica da empresa - Catelli (2001, p. 39) 
 
É imprescindível que tanto a alta administração da empresa quanto a Controladoria, que tem funções 
de assessoria a essa gestão no que diz respeito à execução de suas estratégias, tenham 
conhecimento da visão sistêmica da empresa em relação ao seu ambiente de atuação. 
 
2.2. A Controladoria nas organizações 
 
O Papel da Controladoria em uma organização é auxiliar o processo de decisão empresarial. 
Segundo Peléias (1991, p.65), “Dessa forma, podemos explicitar a missão da controladoria: dar 
suporte à gestão de negócios da empresa, de modo a assegurar que ela atinja seus objetivos, 
cumprindo assim sua missão”. 
 
A Controladoria fornece informações da situação atual da organização, ao mesmo tempo em que 
fornece um direcionamento para as ações que serão tomadas. Sua principal função é dar suporte à 
gestão dos negócios da empresa através do fornecimento de informações contábeis e gerenciais ao 
responsável pelas decisões, favorecendo a execução das estratégias organizacionais, através do 
alcance dos objetivos predeterminados. 
 
O conhecimento da visão (percepção das necessidades do mercado e de como a organização vai 
atender a elas) e da missão (declaração das intenções e aspirações) da empresa, é fundamental para 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 27| P á g i n a 
que a Controladoria consiga exercer sua função de apoio ao processo de tomada de decisões com 
eficácia. 
 
Todo processo de tomada de decisões deve ser embasado por informações gerenciais contínuas e 
em tempo real. Caggiano e Figueiredo (1992, p.30) dizem que “o ponto de partida de uma 
administração eficiente pode, desse modo, ser visto pela habilidade de especificar corretamente as 
necessidades informacionais, e essa habilidade é propriamente função da definição dos objetivos, 
traduzidos no planejamento, na capacidade de controle e nas determinações organizacionais 
satisfatórias”. 
 
As principais funções da Controladoria estão associadas ao controle financeiro, operacional, 
patrimonial e contábil das organizações, bem como o controle do sistema orçamentário. Tem o papel 
de assessorar a alta administração da empresa, disponibilizando informações atravésde relatórios 
periódicos para o processo de tomada de decisões. 
 
2.2.1. Funções da Controladoria 
 
Já aprendemos que a empresa é um sistema em contínua operação com seu ambiente e que o papel 
da Controladoria é auxiliar o processo de tomada de decisões, induzindo ou direcionando as ações 
dos gestores para que os objetivos da empresa sejam alcançados. Para exercer esse papel, é 
necessário que o departamento de Controladoria da empresa tenha uma visão clara de todo o 
ambiente, tendo uma missão específica. Catelli (2001, p. 346) define a missão da Controladoria da 
seguinte maneira: 
 
Cabe, então, à Controladoria, por ser a única área com uma visão ampla e possuidora de 
instrumentos adequados à promoção da otimização do todo, a responsabilidade pelo 
cumprimento de uma missão muito especial. A missão da Controladoria será: assegurar a 
Otimização do Resultado Econômico da Organização. 
 
Como um sistema complexo, a empresa é composta por diversos subsistemas com funções e 
objetivos específicos, sendo que todos eles devem convergir para o objetivo geral dela. A 
Controladoria é uma unidade administrativa da empresa, cujas funções estão associadas à 
adaptação da gestão empresarial às necessidades e às especificidades de seu ambiente. 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 28| P á g i n a 
 
 
 
 
 
 
 
 
 A Controladoria na Organização – Padoveze (2003, p.34) 
 
Cada um desses subsistemas tem suas funções definidas de acordo com o produto e/ou serviço 
produzido. Em relação ao departamento de Controladoria, sua principal função está ligada à 
coordenação das informações de gestão operacional, financeira, econômica e patrimonial da 
organização. Segundo Catelli (2001, p.347), “a Controladoria, ao contribuir como área de 
responsabilidade e conjuntamente com as demais para o cumprimento da missão e continuidade da 
organização, terá como filosofia de atuação: 
■ coordenação de esforços visando à sinergia das ações; 
■ participação ativa do processo de planejamento; 
■ interação e apoio às áreas operacionais; 
■ indução às melhores decisões para a empresa como um todo; 
■ credibilidade, persuasão e motivação.” 
Além do apoio ao processo de decisão da empresa, cabe à Controladoria a monitoração de todo o 
processo de Planejamento e Controle Orçamentário, tendo em vista a certificação de que o alcance 
dos objetivos mercadológicos, operacionais e financeiros previstos no orçamento irá assegurar o 
sucesso da gestão econômica da empresa. 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 29| P á g i n a 
 
2.2.2. Sistemas de Informação de Controladoria 
 
Para que consiga cumprir sua missão nas organizações, é fundamental que a Controladoria tenha à 
sua disposição um sistema de informações. Segundo Laudon & Laudon (1999, p. 4): 
 
um sistema de informação (SI) pode ser definido como um conjunto de componentes inter-
relacionados trabalhando juntos para coletar, recuperar, processar, armazenar e distribuir 
informação com a finalidade de facilitar o planejamento, o controle, a coordenação, a análise e 
o processo decisório em empresas e outras organizações. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 Atividades dos Sistemas de Informação - Laudon & Laudon ( 1999, p.4) 
 
Padoveze (2003, p. 43) define um sistema de informação como “um conjunto de recursos humanos, 
materiais, tecnológicos e financeiros agregados segundo uma seqüência lógica para o 
processamento dos dados e tradução em informações para o seu produto, permitindo às 
organizações o cumprimento de seus objetivos principais”. 
 
Sabe-se que os dados são os fatos em sua forma primária e que a informação é resultado da 
transformação deles. Em uma empresa, podemos identificar, como exemplo de dados, a quantidade 
produzida, o número de horas trabalhadas, a quantidade de produtos em estoque, os pedidos de 
vendas, as vendas efetuadas, e assim por diante. 
 
A principal finalidade do sistema de informações é transformar todos os registros de fatos e eventos 
econômicos e sociais relacionados à empresa em informações que possibilitem a análise de seus 
gestores para a conseqüente tomada de decisões, que podem ser expressas através de valores 
monetários, físicos ou de qualidade. 
 
Em nosso cotidiano, encontramos diversos sistemas de informações em funcionamento, e a maioria 
das pessoas os acessam como usuários finais, ou seja, aquele usuário que apenas insere dados nos 
sistemas para posterior processamento. Porém, em toda empresa organizada em termos de 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 30| P á g i n a 
gerenciamento de informações, encontramos profissionais responsáveis pela análise desses dados já 
processados e apresentados em forma de relatório. 
 
Conforme a origem dos dados, as informações gerenciais podem ser classificadas de duas maneiras: 
 
Informações externas 
São aquelas extraídas do contexto econômico, social e político do ambiente em que a empresa atua. 
O processo de globalização e a “diminuição das distâncias” possibilitada pelo avanço dos recursos 
tecnológicos têm alargado as fronteiras mercadológicas das empresas e, conseqüentemente, 
ampliado a abrangência das informações a serem coletadas. 
 
Como exemplo, podemos citar o fato de que, atualmente, os Estados Unidos da América (EUA) 
consomem aproximadamente um terço do Produto Interno Bruto (PIB) mundial. Uma crise econômica 
que afete o consumo nos EUA terá reflexos tanto no Brasil quanto na China e em outros países da 
Europa e África. Portanto, as tendências políticas, econômicas e sociais mundiais exercem influência 
em empresas instaladas em países de todos os continentes. 
 
Informações internas 
São resultado do processamento dos dados internos das organizações e podem ser classificadas de 
acordo com sua natureza. Segundo Ronchi (1977, p. 147), as informações gerenciais podem ser 
classificadas de acordo com os aspectos da vida empresarial: 
 
1. o aspecto financeiro: em relação aos fundos líquidos disponíveis; 
2. o aspecto econômico, em relação aos lucros e às perdas do período e aos resultados de 
determinados setores e produções; 
3. o aspecto patrimonial, em relação ao valor de vários elementos componentes do capital da 
empresa; 
4. o aspecto comercial, referente às vendas e à situação do mercado; 
5. o aspecto técnico-produtivo, referente às atividades de produção de bens e serviços pela 
empresa. 
Analisando dois dos principais relatórios contábeis utilizados pelas empresas, podemos identificar 
esses aspectos das informações apresentados, fundamentais para o processo de tomada de 
decisões. Esses dois relatórios são o Demonstrativo do Resultado em Exercício e o Balanço 
Patrimonial: 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 31| P á g i n a 
Fonte: próprio autorFonte: próprio autor 
Ainda segundo Ronchi (1977, p. 150): 
 
um sistema de escrituração identifica-se com o objetivo ao qual está dirigido (por ex. : 
consistência patrimonial ou lucro do exercício). Não obstante, cada sistema é composto de um 
conjunto de contas destinadas aos elementos que descrevem e caracterizam o objeto a ser 
acompanhado (elementos patrimoniais ou componentes do lucro). Os sistemas de escrituração 
de maior utilização são o Sistema Patrimonial e o Sistema de lucro. 
 
 
 
A seguir, é apresentada uma ilustração de um fluxo de valores na contabilidade de uma empresa 
industrial: 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 32| P á g i n a 
 
 
Fluxo dos valores no sistema patrimonial (sistema único) – Ronchi (1997, p. 153) 
 
As regras para elaboração e apresentação dos relatórios contábeis seguem orientações instituídas 
pela legislação vigente do país em que a empresa está instalada, porém existem diversos métodos de 
análise que exigem que as informações contidas nesses relatórios sejam reagrupadas, otimizando o 
processo de análise e refletindo no processo de tomada de decisões. 
 
2.2.3. O Papel do Controller 
 
Todo departamento de controladoria da empresa é liderado pelo profissional conhecido como 
Controller. Hoji (2008) diz que o Controller moderno deve ampliar seu envolvimento com atividades 
estratégicas, procurando visualizar o futuro e identificando novas oportunidades de negócios. 
Também deve passar a apoiar as atividades comerciais e industriais das empresas a partir de uma 
visão global abrangente do negócio. 
 
o controller moderno, além de exercer suas funções tradicionais, está mais envolvido em 
atividades estratégicas, procurando visualizar o futuro e identificando novas oportunidades de 
negócios. Além disso, ele passou a apoiar as atividades comerciais e industriais das empresas 
a partir de uma visão global e abrangente do negócio (aspectos financeiro, tributário, contábil e 
operacional). 
 
 
 Segundo J. B. Heckert e J. D. Wilson (apud TUNG, 1993, p. 34): 
Ao controller não compete o comando do navio, tarefa que cabe ao principal executivo; o 
controller representa na empresa o navegador que cuida dos mapas da navegação. Sua 
função é manter informado o comandante quanto à distância percorrida pela embarcação, ao 
local em que se encontra, à sua velocidade, à resistência que encontra, aos desvios da rota, 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 33| P á g i n a 
aos recifes perigosos e aos caminhos traçados nos mapas, para que todos cheguem ao 
destino final... 
 
Em suma, podemos dizer que o Controller é o principal executivo da área de contabilidade 
administrativa da empresa, sendo responsável pela elaboração de relatórios e interpretação de 
resultados, exercendo influência no processo decisório executado pela gestão das organizações. 
 
2.3. O Processo de Gestão 
 
A identificação do processo de gestão dentro da organização é fundamental para o sucesso do 
departamento de Controladoria. Os processos de gestão são julgados por diversos grupos com 
diferentes interesses, havendo, portanto, conflitos sobre a sua aprovação ou não. Diante desse 
contexto, os responsáveis pela gestão devem priorizar critérios relativos aos objetivos 
organizacionais, que, por definição, estão subordinados à missão da empresa. 
 
Catelli (2001, p. 58-59) identifica o processo de gestão da seguinte forma: 
 
 Essencialmente, o processo de gestão deve assegurar que a dinâmica das decisões tomadas 
na empresa conduzam-na efetivamente ao cumprimento de sua missão, garantindo-lhe a 
adaptabilidade e o equilíbrio necessários para sua continuidade. 
Com esse propósito, o processo de gestão deve: 
● ser estruturado com base na lógica do processo decisório (identificação, avaliação e escolha 
de alternativas); 
● contemplar, analiticamente, as fases de planejamento, execução e controle das atividades da 
empresa; 
● ser suportado por sistemas de informações que subsidiem as decisões que ocorrem em cada 
uma dessas fases 
Nesse sentido, o processo de gestão econômica estrutura-se nas fases de planejamento 
estratégico, planejamento operacional, execução e controle, contemplando um conjunto de 
definições básicas sobre os objetivos, os produtos e os requisitos de cada uma dessas fases. 
 
Já Padoveze (2003, p.27) : 
 
Também denominado de processo decisório, é um conjunto de processos decisórios e consiste 
e compreende as fases do planejamento, execução e controle da empresa, de suas áreas e 
atividades. Por processo entende-se a sucessão de estados de um sistema, que possibilita a 
transformação das entradas do sistema nas saídas objetivas pelo mesmo sistema. 
 
Processo de gestão – visão resumida – Padoveze (2003, p. 29) 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 34| P á g i n a 
De forma geral, podemos considerar que o processo de gestão é constituído por três funções 
principais: Planejamento, Execução, Controle. 
 
2.3.1. Planejamento 
 
O planejamento consiste na definição dos objetivos geral e específicos de uma organização, no 
estabelecimento das estratégias necessárias para o alcance de objetivos, e na definição dos projetos, 
ações e contratações inerentes aos processos que serão executados. 
 
O Planejamento das organizações pode ser subdividido em dois planos distintos: Planejamento 
Estratégico e Planejamento Operacional. 
 
Planejamento Estratégico: O Planejamento Estratégico expõe um direcionamento a ser seguido 
pela organização, definindo sua forma de atuação mercadológica. Todas as interações da empresa 
com o ambiente em que irá atuar devem estar previstas. Consiste na construção de cenários com 
base nas diretrizes organizacionais e na avaliação da influência das variáveis externas (ameaças e 
oportunidades) e internas (pontos fortes e pontos fracos). 
 
Planejamento Operacional: Partindo dos objetivos predeterminados pela organização, o 
Planejamento Operacional é responsável pelo dimensionamento e pela definição dos recursos que 
serão utilizados para a execução das estratégias empresariais. Como etapa final desse planejamento, 
é importante que um Plano de Metas por área seja apresentado à alta administração para aprovação, 
antes do início de sua execução. 
 
2.3.2. Execução 
 
O sucesso da execução de uma estratégia está diretamente relacionado à qualidade do planejamento 
que foi realizado. Existindo metas a serem alcançadas que não refletem a realidade da empresa, o 
alcance delas se tornará inviável. 
 
A execução consiste em colocar em prática todos os procedimentos que foram previamente definidos 
dentro dos padrões estruturais e de recursos determinados pela empresa. Tais planos devem 
considerar os seguintes fatores: 
 
Fator No Planejamento Execução 
Estrutura Definição da estrutura organizacional 
da empresa; definição de lideranças, 
cargos e funções; relações 
hierárquicas; delegações e 
responsabilidades. 
Delineação da estrutura organizacional 
da empresa; definição das lideranças, 
tarefas e açõesa executar; adequação 
da hierarquia; definição da autoridade 
formal e das alçadas para decisões. 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 35| P á g i n a 
 
Sistemas 
envolvidos 
Definição das políticas, normas e 
procedimentos formais como sistemas 
de custeio e precificação de produtos 
e/ou serviços; planejamento 
orçamentário; análise de investimentos. 
 
Aplicação das normas e procedimentos 
que serão utilizados durante as 
operações; incluindo treinamento e 
demais ações necessárias para 
implantação. 
 
 
Logística e 
Operações 
Definição de todo o processo 
operacional da empresa, incluindo a 
relação com parcerias, colaboradores, 
fornecedores e clientes, formas de 
recebimento de matérias primas e/ou 
produtos e processos de distribuição. 
 
Contratação dos recursos (humanos e 
patrimoniais) a serem disponibilizados 
para execução dos processos da 
organização; definição de parcerias e 
associações. 
 
A dimensão temporal utilizada durante o Planejamento Estratégico e Operacional deve ser 
considerada pelos responsáveis como a execução dos planos propostos. As metas a curto, médio e 
longo prazos devem ser perseguidas para que os objetivos sejam alcançados. 
 
Cabe dizer que, em todo planejamento empresarial, e, portanto, em toda execução, existem variáveis 
controláveis (internas) e não controláveis (externas). Variações nas previsões de fatores externos 
com impactos pouco significativos estão previstos em processos de planejamento elaborados 
corretamente, porém mudanças bruscas que tenham reflexos significativos nos resultados da 
organização merecem atenção especial por parte da alta gestão da empresa. Há casos em que, 
devido ao elevado grau de mudanças no ambiente externo, todo o planejamento deve ser adaptado 
para atender às novas tendências do mercado e ao ajuste das expectativas da organização. 
 
2.3.3. Controle 
 
O controle é um complemento do planejamento, pois, por mais bem elaborado que ele tenha sido, 
sem o controle e as intervenções corretivas necessárias, não terá atingido seus principais objetivos. 
 
O controle deve ser realizado paralelamente à execução das atividades, pois de que adiantaria 
descobrir que os principais objetivos da organização não foram alcançados após o encerramento do 
período previsto para o alcance das metas organizacionais. 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 36| P á g i n a 
 
Assim, de acordo com seus objetivos, a organização poderá desenvolver planos anuais e de longo 
prazo, que devem ser acompanhados e controlados. Esse processo de acompanhamento e controle 
deve fornecer feedback constante, a fim de que os gestores possam analisar o desempenho real, 
comparando-o com o previsto e fazendo as correções necessárias e, se necessário, a revisão dos 
planos originais. 
 
Caggiano e Figueiredo (1992, p.188) apresentam um panorama amplo sobre o processo de controle 
nas organizações. 
O processo de controle possibilita que as metas alcançadas sejam comparadas com as 
desejadas pela organização, decidindo assim se novas metas e objetivos devem ser 
formulados. 
O modelo de controle estabelece a natureza multidivisional do processo de controle e a 
coincidência do processo de controle com o processo de planejamento. É esta coincidência 
que possibilita que os processos de planejamento e controle sejam integrados dentro de um 
único processo, focalizando os objetivos da organização e as metas derivadas destes objetivos. 
 
O processo de controle deve envolver todos os aspectos da organização relacionados aos resultados 
esperados. Sua origem deve estar associada aos objetivos da organização, que servem de base para 
os planos desenvolvidos. Vejamos a ilustração a seguir: 
 
 
 Ciclo de Controle - Caggiano e Figueiredo (1992, p.188) 
 
A função de Controle nas organizações está diretamente associada à função de Planejamento, uma 
vez que seu principal objetivo é verificar que os processos da organização estão sendo 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 37| P á g i n a 
desempenhados conforme previstos durante o planejamento. Para que seja possível essa verificação 
contínua, é fundamental que a Controladoria se assegure de que o sistema de informações 
gerenciais esteja funcionando de forma correta e de acordo com as necessidades gerenciais da 
organização. 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 38| P á g i n a 
 
2.4 Mensuração e análise de resultados 
A controladoria tem a missão de assegurar a viabilidade econômica e financeira da empresa através 
da otimização de seus processos. Para apuração da eficácia tanto da organização quanto do papel 
da Controladoria, é necessário que sejam escolhidos indicadores econômicos e financeiros. 
 
Existem diversos modelos de avaliação de desempenho que se utilizam de índices de rentabilidade 
sobre o capital próprio da empresa, para mensurar os resultados da organização. De forma geral, 
esses resultados são analisados de forma relativa, ou seja, para se apurar a eficácia da gestão 
econômica da organização. Os ganhos de capital obtidos na empresa são comparados à 
rentabilidade de outros ativos existentes no mercado. 
Para se medir o desempenho real de uma organização, diversas fontes de informação são utilizadas, 
como observação pessoal, relatórios gerenciais e estatísticos, informes verbais. A Controladoria deve 
utilizar fontes múltiplas de informação. 
 
Como os resultados de cada um dos subsistemas existentes contribuirão para o resultado de toda a 
organização, percebe-se que a tarefa de mensuração torna-se mais árdua. Considerando esse 
contexto organizacional, para que a eficácia gerencial seja alcançada, continuamente deve ser feito 
um acompanhamento sobre o andamento de todas as metas estabelecidas para os diversos 
departamentos e, quando necessário, medidas corretivas devem ser tomadas para corrigir possíveis 
distorções. 
 
Para sobreviverem no mercado e alcançarem crescimento, as empresas necessitam obter lucros. 
Para aumentar as possibilidades de se obterem ganhos satisfatórios sobre o capital investidos, as 
organizações implantam controles financeiros que permitem tanto as projeções quanto o 
acompanhamento da posição financeira da empresa. Dentre os controles financeiros implantados, 
indubitavelmente um dos principais é o Orçamento Empresarial, também chamado por alguns autores 
de Planejamento e Controle de Resultados. 
 
O Orçamento Empresarial é um instrumento utilizado para o planejamento e controle econômico-
financeiro da organização, a curto, médio e longo prazo. É um plano de alocação de recursos para 
atividades que serão desempenhadas no decorrer do período contemplado no orçamento. 
 
Segundo Welsch (1989, p. 24-25): 
 
a geração contínua de lucros por meio da manipulaçãodos fluxos de entrada e saída pela 
administração é a essência do planejamento e controle de resultados. Essas relações são 
apresentadas de maneira simplificada na ilustração a seguir. Nessa figura é possível observar 
que os fluxos de entrada essenciais são os de recursos humanos, capital e matérias-primas, e 
que eles geralmente representam custos para a organização. Por outro lado, os fluxos de saída 
planejados são os de produtos, serviços e contribuições da empresa para a sociedade. Os 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 39| P á g i n a 
fluxos de produtos e serviços geram receitas, enquanto os de contribuições à sociedade 
tendem a implicar custos, pelo menos a curto prazo. 
 
 
A figura, a seguir, ilustra como as entradas planejadas de recursos são direcionadas para a 
maximização dos lucros da empresa, através da comercialização de produtos e serviços e demais 
contribuições à sociedade: 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 Planejamento e controle de entradas e saídas para maximizar lucros - Welsch (1989, p. 24) 
 
Como todos os empreendimentos são financiados seja por capital próprio e/ou capital de terceiros, o 
grande desafio dos gestores é criar valor o suficiente para que os custos desse financiamento sejam 
cobertos, sejam eles referentes à captação de recursos através de instituições financeiras e/ou 
referentes ao custo de oportunidade, que é definido pelas expectativas dos acionistas. 
 
Padoveze (2003, p. 428) apresenta a importância do processo de avaliação de resultado e 
desempenho da seguinte forma: 
Os conceitos de avaliação de resultados e a avaliação de desempenho podem ser 
visualizados, dentro do modelo básico de mensuração, sob o conceito de margem de 
contribuição. Além da avaliação de resultado e desempenho, cabe também à Controladoria o 
desenvolvimento de modelos de decisão, mensuração e informação para avaliação de 
qualquer investimento da empresa, bem como do valor da própria empresa. 
 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 40| P á g i n a 
 
 
 
 
 
 
 
 Processo de avaliação de resultados e desempenho - Padoveze (2003, p. 428) 
 
As organizações que desenvolvem atividades empresariais e não empresarias devem elaborar e 
perseguir metas e objetivos de acordo com suas possibilidades e com o mercado em que estão 
inseridas. A eficácia de um empreendimento sempre será mensurada através da análise dos 
resultados obtidos em relação às possibilidades da organização. 
 
A gestão de uma organização pode ser definida como esforço global em determinado 
empreendimento, envolvendo o processo de tomada de decisões, a alocação de recursos, a 
aplicação de técnicas e conceitos administrativos e a motivação dos colaboradores envolvidos com os 
objetivos da organização. Todo esse esforço deve ser satisfatório para os grupos de interesse que 
detêm expectativas em relação ao empreendimento. 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 41| P á g i n a 
 
3. Teoria na Prática 
 
 
 
Um caso que reflete a importância do Planejamento e Controle de Resultados 
 
Há alguns meses, um representante de uma indústria multinacional de medicamentos, que tinha a 
função de visitar médicos plantonistas em hospitais de Belo Horizonte (MG), recebeu a informação de 
que haveria um evento comemorativo no hospital, percebendo a importância para as aspirações 
comerciais de sua empresa, que esta participasse do evento através do patrocínio de alguns dos 
itens do evento. 
 
Imediatamente, o representante contatou seu supervisor imediato e foi surpreendido pela resposta 
obtida : “parabéns pela atuação; concordamos com sua percepção comercial do fato; mas 
infelizmente neste mês as verbas destinadas para este tipo de patrocínio já se esgotaram e, desta 
vez não poderemos participar”. 
 
Considerações: 
 
Através do Planejamento Orçamentário, é possivel que as organizações projetem suas “Entradas e 
Saídas financeiras” e, conseqüentemente, apurem seus resultados projetados. Isso implica que, se a 
empresa conseguir alcançar suas metas mercadológicas previstas no período orçamentário e 
mantiver um rigoroso controle sobre seus desembolsos, conseguirá atingir seus objetivos financeiros 
em termos de lucratividade. 
 
E foi exatamente isso que ocorreu no caso citado acima, ou seja, a indústria de medicamentos 
mantém um rigoroso controle de seus gastos, não permitindo excessos e, se as demais previsões se 
mantiverem em níveis aceitáveis de variação, ela conseguirá atingir suas metas de lucratividade. 
 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 42| P á g i n a 
 
4. Recapitulando 
 
 
Quantas informações relevantes assimilamos nesta unidade! Estudamos o papel da Controladoria 
dentro das organizações e passamos a compreender melhor a importância do Planejamento e do 
Controle para o sucesso das organizações, sejam elas comerciais ou não. 
 
Esta unidade foi dividida em quatro aspectos para a Controladoria: 
 
 Visão Sistêmica da Empresa: inicialmente, conceituamos o termo “Sistema” e, em seguida, 
abordamos a empresa como um Sistema produtivo que interage com seu ambiente de 
atuação. 
 A Controladoria nas Organizações: estudamos as funções da Controladoria dentro das 
empresas; a importância dos Sistemas de Informação para a Controladoria; e, por fim, 
estudamos o papel do Controller, que é o principal executivo da área de Contabilidade dentro 
das organizações. 
 O Processo de Gestão: abordamos aspectos importantes relacionados ao processo de 
gestão das empresas, conceituando e analisando as etapas pertencentes ao processo de 
gestão. 
 Mensuração e análise de resultados: Neste tópico da unidade, visualizamos conceitos 
importantes em relação à apuração e à análise dos resultados empresarias, sempre 
considerando a necessidade de se alcançar um grau elevado de eficiência e eficácia 
empresarial. 
Vencemos mais uma etapa de nosso curso! Vamos continuar... 
Disciplina: Auditoria Financeira 
Autor: Sérgio Rafacho 
 
Unidade de Educação a Distância | Newton 43| P á g i n a 
 
 
5. Referências 
 
 
ALMEIDA, M. C. de. Auditoria: um curso moderno e completo. São Paulo: Atlas, 1996. 
 
ASSAF NETO, Alexandre. Finanças corporativas e valor. São Paulo: Atlas, 2003. 
 
ATTIE, W. Auditoria: Conceito e Aplicações. São Paulo: Atlas, 1984. 
 
CATELLI, Armando. Controladoria – uma abordagem da Gestão Econômica – GECON. São Paulo: 
Atlas, 2001. 
 
FIGUEIREDO, Sandra; CAGGIANO, Paulo César. Controladoria: Teoria e Prática. São Paulo: Atlas, 
1992. 
 
GITMAN, Lawrence J. Princípios da administração financeira. Tradução de: Jean Jacques Silva e 
João Carlos Douat. 7ª ed. São