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Plano de Aula: Custeio Variável 
CONTABILIDADE E APURAÇÃO DE CUSTOS - GST1210 
Título 
Custeio Variável 
Número de Aulas por Semana 
Número de Semana de Aula 
7 
Tema 
Sistema de Custeio Variável 
Objetivos 
Ao final desta aula o aluno deverá ser capaz de: 
 Entender a problemática da alocação arbitrária dos custos indiretos fixos 
 Explicar o conceito de margem de contribuição 
 Apresentar o Custeio Variável e sua utilidade como ferramenta gerencial 
 Aplicar o conceito do Custeio Variável 
 Diferenciar o Custeio Variável do Custeio por Absorção 
Estrutura do Conteúdo 
Introdução 
 
Até agora, vimos os procedimentos da contabilidade e apuração de custos para a avaliação de estoques, 
especialmente como devem ser tratados os custos de produção de bens fabricados e/ou servi ços 
prestados. 
Contudo, também verificamos que existem diversos problemas envolvidos na alocação arbitrária de 
custos indiretos (fixos, especialmente) aos produtos, podendo assim resumi -los: 
 Elevado grau de subjetividade no rateio dos custos indiretos; 
 Grande chance de distorção no custo de determinados produtos (ou de todos); 
 Confusão para tomada de decisões gerenciais, entre outros. 
Assim, como forma de minimizar esses problemas surgiu o custeio variável. Nesse método, somente são 
alocados aos produtos os custos variáveis, ou seja, aqueles custos que variam em função do volume de 
produção, enquanto os custos fixos são considerados como despesas do período e são lançados 
diretamente para o resultado do exercício. 
Antes de tudo, vamos relembrar a diferença entre custos variáveis e custos fixos. 
Custos variáveis são aqueles que variam diretamente em função do volume produzido, como por 
exemplo, os materiais diretos. Já os custos fixos são aqueles que não têm relação direta com o volume 
produzido. É o caso do aluguel da fábrica, que não varia em função da quantidade produzida. 
Ainda nesta aula iremos utilizar um exemplo prático com o uso da ferramenta do sistema de acumulação 
de custos direto ou variável versus o sistema de custeio por absorção, a fim de de stacarmos as suas 
diferenças em relação à forma de apuração dos custos bem como o reflexo no resultado do exercício. 
7.1 Conceito de margem de contribuição 
A margem de contribuição (MC) representa a quantia gerada pelas vendas capaz de cobrir os custos fixos 
e ter como resultado o lucro. A margem de contribuição é expressa em unidades monetárias (reais (R$), 
por exemplo) e pode ser apresentada na forma unitária ou total. 
A margem de contribuição (MC) é calculada pela diferença entre a receita e os custos e despesas 
variáveis. Acompanhe: 
 UNITÁRIA TOTAL 
Receita de Vendas Unidade Unitária x quantidade 
( - ) Custos e despesas variáveis Unidade Unitária x quantidade 
( = ) Margem de contribuição (MC) Unidade Unitária x quantidade 
( - ) Custos e despesas fixas Custos e despesas fixos 
( = ) Resultado do exercício Resultado do exercício 
Podemos perceber que a margem de contribuição torna mais claro o potencial de cada produto, serviço 
ou até mesmo de departamentos, unidades etc. demonstrando como cada um contribui (daí o nome 
contribuição) para a amortização dos custos (e despesas) fixos e, depois, para a geração do resultado. 
BOX EXPLICATIVO 
Margem de Contribuição representa a potencialidade de um ou vários produtos em cobrir os gastos fixos 
(custos e/ou despesas) de uma empresa, e ainda contribuir para a geração de resultados. 
Vamos fazer um exemplo de aplicação do conceito de Margem de Contribuição. 
A Shoes SA é uma indústria de calçados responsável pela fabricação de botas e sapatos na região de 
São Paulo. O gesto da empresa apresentou a você em determinado período os seguintes dados: 
 Botas Sapatos 
Quantidade produzida e vendida 5.000 4.000 
Preço de venda $ 100/un. $ 80/un. 
Material Direto $ 40/un. $ 30/un. 
Mão-de-Obra direta $ 5,5/un. $ 5,5/un. 
Custos fixos $ 2,1/un. $ 1,5/un. 
O gestor possui uma verba para aplicar no marketing nos produtos, mas não pode aplicar nos dois, 
precisa escolher apenas um deles. Com base nos dados anteriores o gestor pediu que você lhe ajudasse 
a definir qual produto deveria ter a venda incentivada pela campanha de Marketing. Para isso, responda 
as seguintes questões: 
a) Calcule a Margem de Contribuição unitária de cada produto. 
b) Calcule a Margem de Contribuição Total de cada produto. 
c) Qual produto deve ter sua venda incentivada? Por quê? 
Seguindo a metodologia de cálculo da Margem de Contribuição, temos: 
a) Margem de Contribuição unitária de cada produto: 
 Botas Sapatos 
Preço de venda $ 100/un. $ 80/un. 
(-) Custos Variáveis $ - 45,5/un. $ - 35,5/un. 
Material Direto $ - 40/un. $ -30/un. 
Mão-de-Obra direta $ - 5,5/un. $ - 5,5/un. 
(=) Margem de Contribuição unitária $ 54,5/un. $ 44,5/un. 
b) Margem de Contribuição Total de cada produto: 
Para encontrar a Margem de Contribuição Total, basto multiplicar os valores de Margem de Contribuição 
unitária pela quantidade produzida e vendida. 
 Botas Sapatos 
Preço de venda 500.000 320.000 
(-) Custos Variáveis - 227.500 - 142.000 
Material Direto - 200.000 - 120.000 
Mão-de-Obra direta - 27.500 - 22.000 
(=) Margem de Contribuição Total. 272.500 178.000 
c) Diante dos resultados você poderia dizer ao gestor para ele incentivar a venda das Botas, pois é o 
produto com maior potencialidade para contribuir com a absorção dos custos fixos e gerar resultado 
(maior margem de contribuição!). 
 7.2 Custeio Variável 
Vimos até agora que a grande diferença com os sistemas tradicionais é a atenção voltada para a 
alocação dos custos indiretos. Na metodologia do Custeio por Absorção, os custos indiretos são alocados 
por meio de critérios de rateio subjetivos e o ABC propõe o uso do Rastreamento por meio dos 
direcionadores. O ABC surge com a idéia de reduzir a arbitrariedade dos critérios de rateio do Custeio por 
Absorção, visto como uma ferramenta importante para a gestão da empresa, mas que ainda é um critério 
criticado pelo fato de rastrear os custos fixos e que mesmo os direcionadores podem ainda conter grau de 
subjetividade. 
Contudo, para fins gerenciais eles podem não ter grande utilidade, principalmente por motivos como 
envolver a questão da alocação dos custos fixos, os quais existem independentemente da fabricação das 
unidades e pelo fato de a alocação de tais custos ser arbitrária com base em critérios de rateio o que 
pode confundir a empresa e levá-la a tomar decisões de modo errôneo. 
Em função destes aspectos surgiu o Custeio Variável, o qual filtra alguns aspectos criticados do sistema 
por Absorção e do ABC, conforme ilustração a seguir: 
Figura 16- Surgimento do Custeio Variável 
(Ver quadro em anexo) 
 
O custeio variável é o método de custeio em que somente os custos variáveis de produção são 
considerados nos custos inventariáveis (estoques). Assim, todos os custos de produção fixos são 
excluídos dos custos inventariáveis: eles são custos do período em que ocorreram. 
BOX EXPLICATIVO - REGRA DO CUSTEIO VARIÁVEL: 
Apropriar os CUSTOS VARIÁVEIS, e somente estes! 
Portanto NÃO inclui os CUSTOS FIXOS OU DESPESAS! 
Ou seja, no Custeio Variável somente os custos variáveis de produção (aqueles que variam com a 
produção) são considerados custos do produto. Isto normalmente abrange materiais diretos, mão -de-obra 
direta e a parte variável dos custos indiretos de fabricação. Nesse método, o custo indireto de fabricação 
fixo não é considerado custo do produto, mas sim custo do período e é confrontado integralmente com as 
receitas do período (como é feito com as despesas no custeio por absorção). 
BOX EXPLICATIVO: Mas e os Custos Fixos? 
São lançados totalmente no resultado do período!Algumas empresas e autores denominam este custeio como Custeio Direto, no entanto é uma 
terminologia que expressa de forma equivocada o uso desse custeio, pois o mesmo não considera todos 
os custos diretos, mas apenas os custos diretos variáveis. A literatura contábil esclarece que quaisqu er 
custos de fabricação fixos diretos e quaisquer custos diretos que não sejam de fabricação (como os de 
marketing) não são considerados para a avaliação dos estoques e o custeio variável considera como 
custos dos produtos, custos diretos e indiretos. 
O custeio variável utiliza a margem de contribuição para evidenciar resultado, que demonstra o valor que 
cada unidade do produto excede a receita e o custo que de fato provocou. 
BOX EXPLICATIVO: NÃO CONFUNDIR: 
O cálculo da Margem de Contribuição considera Custos e Despesas Variáveis; mas o conceito de Custo 
Variável considera, apenas, Custos Variáveis! 
Em outras palavras, no custeio variável só são agregados aos produtos seus custos variáveis e os custos 
fixos são tratados como despesas. É importante res saltar que este método não é aceito para fins externos 
(Fisco), porém fornece informações importantes como: 
 Margem de Contribuição: que segundo Santos (1995, p. 7): é a diferença entre as receitas e os 
custos variáveis, representa a quantia gerada pelas vendas capaz de cobrir os custos fixos e ter 
como resultado o lucro. A margem de contribuição pode ser expressa em sua forma unitária, no 
total ou em índice. 
 Ponto de Equilíbrio: Indica a capacidade mínima que a empresa deve operar para não ter 
prejuízo, por Martins (2010). 
 Margem de Segurança: conforme Martins (2010) demonstra o quanto à empresa pode reduzir 
suas receitas sem ter prejuízo. 
7.3 Exemplo de aplicação do Custeio Variável com uso da Margem de Contribuição 
Para aplicação do custeio variável, ass im como do Custeio por Absorção e ABC, podemos estabelecer 
alguns passos: 
1º Passo: Separar custos e despesas 
2º Passo: Separar o que são Custos Fixos e o que são Variáveis 
3º Passo: Os Custos Variáveis devem ser apropriados diretamente aos produtos 
4º Passo: Os Custos Fixos devem ser tratados conforme as Despesas e lançados diretamente no 
Resultado do período. 
Esquematicamente teríamos: 
Figura 17 - Esquema de aplicação do Custeio Variável 
(Ver quadro em anexo) 
Agora, vamos fazer um exemplo da aplicação do Custeio Variável. 
A ViaCouro SA. é uma empresa que produz malas. Em determinado período apresentou os seguintes 
dados: 
Quantidade produzida 1.000 un. 
Quantidade vendida 800 un. 
Couro $ 15/un. 
MOD $ 40/un. 
Custos Indiretos $ 1.000 
Despesas Administrativas $ 1.500 
Preço de Venda $ 90 
Observando os dados anteriores, vamos calcular o resultado da empresa com base no conceito do 
Custeio Variável: 
1º Passo: Separar custos e despesas 
Das informações anteriores temos: 
Couro Custo 
MOD Custo 
Custos Indiretos Custo 
Despesas Administrativas Despesa 
2º Passo: Separar o que são Custos Fixos e o que são Variáveis 
Couro Custo Variável 
MOD Custo Variável 
Custos Indiretos Custo Fixo 
3º Passo: Os Custos Variáveis devem ser apropriados diretamente aos produtos fabricados 
 Mala 
Couro R$ 15.000 
MOD R$ 40.000 
Custos Variáveis Totais R$ 55.000 
4º Passo: Os Custos Fixos devem ser tratados conforme as Despesas e lançados diretamente no 
Resultado do período. 
Um aspecto fundamental para elaborar a Demonstração de Resultados, dentro do Conceito de Custeio 
Variável, é lembrar-se de considerar, para os Custos Variáveis, apenas a quantidade de unidades 
vendidas. Assim, a Demonstração de Resultados da ViaCouro SA. é: 
Receita de Vendas $ 72.000 
(-) CPV $ 44.000 
Couro $ 12.000 
MOD $ 32.000 
(=) Resultado Bruto $ 28.000 
(-) Custos Indiretos $ 1.000 
(-) Despesas Administrativas $ 1.500 
(=) Resultado Líquido $ 25.500 
7.4 Distinção entre o custeio por absorção e custeio variável 
A grande diferença entre a utilização do custeio variável e do custeio por absorção está nos resultados 
causados pela forma de contabilização nos estoques. Quando as vendas são iguais, a única diferença 
que pode existir entre eles é o valor do custo indireto de fabricação reconhecido como despesa na 
demonstração de resultado. 
Por outro lado, quando a produção é maior que as vendas, o lucro líquido apurado pelo custeio por 
absorção geralmente será maior que o lucro líquido do custeio variável. No custeio por absorção, parte 
dos custos indiretos fixos de fabricação do período é d iferida no estoque. Contudo, no custeio variável 
todos os custos indiretos fixos são lançados contra o resultado como custo do período. 
Nesse caso, quando a produção é menor que as vendas, o lucro líquido apurado pelo custeio por 
absorção geralmente será menor do que o apurado pelo custeio variável. Isso acontece porque os 
estoques são reduzidos e os custos indiretos fixos neles previamente diferidos pelo custeio por absorção 
são baixados do estoque e levados contra o resultado, conhecido como custo indireto fixo de fabricação 
transferido do estoque. 
Assim, o custeio variável difere do custeio por absorção à medida que considera como custo do produto 
apenas os custos de produção que variam com a quantidade produzida, o que normalmente abrange 
materiais diretos, mão-de-obra direta e parte variável do custo indireto de fabricação. 
Mas vamos verificar essa diferença com números: primeiro faremos uma distinção na forma de apuração 
do custo (1) e depois vamos comparar os impactos destas diferenças no resultado do período (2). 
Acompanhe: 
(1) Apuração do custo 
Dados 
Unidades vendidas no ano 6.000 unidades 
Custos variáveis Custos Fixos 
Mão-de-obra direta 2,00 CIF´s 30.000 
Mão-de-obra indireta 4,00 Desp. Vendas e Adm 10.000 
CIF´s 1,00 
Desp. Vendas e Adm 3,00 
 
Custeio por Absorção Custeio Variável 
Custo unitário 12,00 Custo unitário 7,00 
 
Mão-de-obra direta 2,00 Mão-de-obra direta 2,00 
Mão-de-obra indireta 4,00 Mão-de-obra indireta 4,00 
CIF´s variáveis 1,00 CIF´s variáveis 1,00 
CIF´s fixos 5,00 
(2) Apuração do resultado do período 
Dados 
Preço de venda 20,00 
Unidades vendidas 5.000 
 
Custeio por Absorção Estoque inicial = - 
Vendas 100.000 (+) produção 72.000 = 6000* $12 
(-) Custo (60.000) (-) venda (60.000) = (5000)* $12 
= Lucro Bruto 40.000 Estoque final = 12.000 
(-) Despesas Operacionais 
Venda/Adm fixas (10.000) 
Venda/Adm variáveis (15.000) 
= Lucro Operacional 15.000 
 
Custeio Variável Estoque inicial = - 
Vendas 100.000 (+) produção 42.000 = 6000* $7 
(-) Custo variáveis (35.000) (-) venda (35.000) = (5000)* $7 
(-) desp. V/Adm Variáveis (15.000) Estoque final = 7.000 
= Lucro Bruto 50.000 
(-) Despesas Operacionais Desp. Variável = (5000) *$ 3 
Venda/Adm fixas (10.000) 
CIF`S fixos (30.000) 
= Lucro Operacional 10.000 
Conciliação dos resultados 
Lucro operacional pelo custeio por absorção 15.000 
(-) 1000 unid. 
(que carregam com elas $5 ativado no patrimônio e não no resultado) 
(5.000) 
(=) Lucro operacional pelo custeio variável 10.000 
Ou seja, o valor de $5.000 que, está ativado, é denominado custo fixo de fabricação diferido no estoque, 
ou seja, um custo que será adiado para o próximo período, e assim ser confrontado com a receita do 
período. Sendo essa característica do custeio por absorção é altamente criticada pelos defensores do 
custeio variável. 
A lógica desse raciocínio pode ser resumida por: 
Relação Efeito no estoque Efeito no lucro 
Produção = vendas Sem variação Lucro por absorção = Lucro pelo variávelProdução > vendas Aumento de estoque Lucro por absorção > Lucro pelo variável 
Produção < vendas Diminuição de estoque Lucro por absorção < Lucro pelo variável 
Assim, podemos listar as vantagens e desvantagens do custeio variável ou direto: 
Vantagens: 
 Lucratividade por produto, através da margem de contribuição. Que é o valor que cada unidade 
traz efetivamente à empresa de sobra entre sua receita e o custo que de fato provocou e que lhe 
pode ser imputada sem erro; 
 Potencialidade de cada produto, mostrando como cada um contribui para amortizar os gastos 
fixos, e formar o lucro propriamente dito; 
 Mais eficaz para tomada de decisão 
Desvantagens: 
 Não é aceito pelo Fisco e pela legislação do Imposto de Renda; 
 Desacordo com principio da competência e confrontação 
 
Aplicação Prática Teórica 
EXERCÍCIO - AULA 7 
01. Foram obtidas as seguintes informações sobre o processo de produção do produto BETA, fabricado 
pela Companhia Industrial, durante o mês de março: 
Produção no mês........................................45.000 unidades 
Quantidade vendida no mês........................27.000 unidades 
Custos variáveis por unidade...................................R$ 5,50 
Despesas variáveis por unidade..............................R$ 1,10 
Custos fixos no mês.........................................R$ 54.000,00 
Despesas administrativas no mês.....................R$ 19.000,00 
 
Sabendo-se que os produtos no período foram vendidos a um preço unitário de R$ 9,20, o resultado 
apurado pela companhia, no mês, utilizando-se o método de custeio direto, correspondeu a: 
 
a) lucro de R$ 16.200,00 
b) prejuízo de R$ 3.000,00 
c) lucro de R$ 67.500,00 
d) prejuízo de R$ 2.800,00 
 
 
02. A Indústria GAMA apresentou a seguinte movimentação no primeiro trimestre de 2016: 
 
PERÍODO PRODUÇÃO EM UNID. VENDAS EM UNID. ESTOQUE FINAL (UNID.) 
Janeiro 60.000 40.000 20.000 
Fevereiro 40.000 30.000 30.000 
Março 40.000 60.000 10.000 
 
 
Apresentou a seguinte planilha de custos: 
 
Preço de Venda Unitário: R$ 50,00 
Custo de Variável Unitário: R$ 25,00 
Despesa Variável Unitário: R$ 6,00 
Custo Fixo R$ 150.000,00/mês 
Despesa Fixa R$ 200.000,00/mês 
Método de Estoque PEPS 
 
Considerando exclusivamente as informações acima, pede-se o lucro operacional obtido pela empresa 
em março de 2016, pelo critério do custeio variável em reais. 
 
a) 410.000,00 
b) 640.000,00 
c) 220.000,00 
d) 570.000,00 
e) 790.000,00 
 
 
03. (CESPE - 2016) Em abril de 2016, uma empresa realizou os seguintes gastos para a produção de seu 
principal produto: 
 
- matéria-prima: R$ 25 por unidade; 
- embalagens: R$ 5 por unidade; 
- mão de obra direta: R$ 40 por unidade; 
- custos indiretos fixos totais de abril de 2016: R$ 90.000; 
- custos indiretos variáveis totais de abril de 2016: R$ 10.000. 
 
Considerando a inexistência de estoques de períodos anteriores e que a empresa produziu, em abril de 
2016, 5.000 unidades totalmente acabadas do referido produto, os valores do custo unitário de produção 
de abril de 2016 calculados de acordo com o método do custeio por absorção e com o método do 
custeio variável são, respectivamente: 
 
a) R$ 88 e R$ 32 
b) R$ 90 e R$ 32 
c) R$ 90 e R$ 72 
d) R$ 20 e R$ 70 
e) R$ 72 e R$ 90 
 
04. Supondo uma empresa industrial fabricante de um único produto, com os seguintes gastos durante o 
mês de Outubro: 
 
 
 
GASTOS R$ 
Salários e encargos sociais do pessoal da fábrica 520.000 
Depreciação do prédio utilizado na fábrica 50.000 
Comissão de vendedores 60.000 
Juros e encargos financeiros sobre empréstimos bancários 30.000 
Propaganda e publicidade 10.000 
Viagens e refeições dos vendedores 5.000 
Energia elétrica, água, gastos na fábrica 7.400 
Energia elétrica, água, gastos na administração 1.000 
Matérias-primas consumidas fábrica 350.000 
Honorários da diretoria industrial 15.000 
Seguros contra incêndio do prédio da fábrica 4.500 
Materiais auxiliares utilizados na fábrica 2.600 
Manutenção das máquinas e dos equipamentos utilizados na fábrica 3.000 
TOTAL 1.058.500,00 
 
Sabe-se que no mês de outubro foram produzidas 2.000 unidades e vendidas 1.000 unidades do produto, 
pelo preço de venda unitário de $ 980 e que não havia estoque inicial de produto acabado. 
 
Pede-se: 
 
a) Apurar o Custo Fixo e Custo Variável 
b) Apurar o custo de produção do mês de outubro em R$ e unitário. 
c) Apurar o custo dos produtos vendidos do mês e outubro; 
d) Demonstrar o resultado bruto e líquido do mês de outubro utilizando o custeio por absorção; 
e) Demonstrar o resultado bruto e líquido do mês de outubro utilizando o custeio por variável. 
f) Apurar o Estoque final dos produtos acabados pelo custeio de absorção e variável. 
 
05. Uma Indústria de calçados apresentou os seguintes dados em um período específico: 
 
 
Matéria-prima R$ 30.000 
Mão de obra direta R$ 25.000 
Custos indiretos variáveis R$ 9.000 
Depreciação relacionada à produção R$ 500 
Outros custos fixos de produção R$ 10.000 
Receita de vendas R$ 90.000 
Volume produzido 65 unidades 
 
Toda a produção foi vendida nesse período. 
 
Considerando as informações apresentadas, é correto afirmar que, segundo o método de custeio. 
a) variável, o custo variável unitário é igual a R$ 900. 
b) por absorção, o custo de transformação é igual a R$ 43.500. 
c) por absorção, o custo unitário de produção é igual a R$ 1.000. 
d) variável, a margem de contribuição é igual a R$ 26.000. 
e) variável, os custos referentes aos produtos totalizam R$ 55.000. 
 
06. No quarto bimestre de 2016, a Indústria ABC de Produtos Fabris concluiu a produção de 750 
unidades do item A, tendo logrado vender 500 dessas unidades, ao preço unitário de R$ 150,00. 
No mesmo período foram coletadas as informações abaixo: 
 
- Custo Variável unitário R$ 30,00. 
- Total de Custos Fixos R$ 25.500,00. 
- Despesas variáveis de vendas de R$ 3,00 por unidade. 
- Inexistência de Estoque Inicial de Produtos no período. 
 
Com base nas informações acima, feitas as devidas apurações, pode-se dizer que: 
o Custo dos Produtos Vendidos; o Estoque Final de Produtos e o Lucro Líquido do período, calculados, 
respectivamente, por meio do Custeio por Absorção e do Custeio Variável, alcançaram os seguintes 
valores: 
 
a) R$ 25.500,00; R$ 16.500,00; R$ 10.000,00; R$ 6.500,00; R$ 47.000,00; R$ 31.000,00. 
b) R$ 30.000,00; R$ 13.000,00; R$ 12.000,00; R$ 5.000,00; R$ 33.500,00; R$ 20.500,00. 
c) R$ 32.000,00; R$ 15.000,00; R$ 16.000,00; R$ 7.500,00; R$ 41.500,00; R$ 33.000,00. 
d) R$ 34.000,00; R$ 15.000,00; R$ 14.000,00; R$ 9.500,00; R$ 25.400,00; R$ 34.500,00. 
 e) R$ 32.000,00; R$ 10.000,00; R$ 16.000,00; R$ 8.000,00; R$ 39.500,00; R$ 30.500,00