Apostila Perda com Devedores Duvidosos

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PERDAS ESTIMADAS COM CRÉDITO DE LIQUIDAÇÃO DUVIDOSA
Esta provisão que poderá receber a denominação de “Perdas Estimadas em Créditos de Liquidação Duvidosa” consiste em um valor provisionado no final de cada exercício social para cobrir, no exercício seguinte, perdas decorrentes do não recebimento de direitos da empresa. O valor da provisão é obtido mediante a aplicação de um percentual sobre os direitos existentes na época do levantamento do Balanço.
As contas que devem servir de base para o cálculo dessa provisão são as que registram os direitos provenientes de vendas a prazo de mercadorias, produtos e serviços. Essas contas normalmente são denominadas Clientes ou Duplicatas a Receber.
É importante salientar que atualmente, existem dois critérios para a apuração da PECLD:
Critério das Perdas Esperadas;
Critério das Perdas Efetivas.
Critério das Perdas Esperadas
Apesar das normas internacionais “até o presente momento” só apoiarem o reconhecimento e mensuração de registro contábil de perdas já incorridas (perdas efetivas), ainda é prática comum no Brasil o reconhecimento da PECLD pelo critério das perdas esperadas (não incorridas ainda), as quais geram despesas indedutíveis do lucro tributável pelo IR e CSLL.
O percentual a ser aplicado para o cálculo dessa provisão deve resultar de estudos efetuados pela empresa com base nas perdas efetivamente ocorridas pelo não recebimento de seus direitos nos últimos anos. Pode ser utilizada a média aritmética das perdas ocorridas nos três últimos exercícios sociais.
Exemplo:
Suponhamos que uma determinada empresa, no exercício de x1, tenha deixado de receber 4% do valor das duplicatas que tinham para receber em 1º de janeiro do mesmo ano; no exercício de x2, essa perda correspondeu a 5%; no exercício de x3, a 3%. Veja:
	4% +
	5% +
	3%
	=
	12%
	3
	
	
Assim, em 31 de dezembro de x4, o percentual a ser utilizado para o cálculo desta provisão será de 4%.
Para fins de dedutibilidade da base de cálculo dos tributos incidentes sobre o Lucro Líquido, a Legislação Tributária poderá fixar os critérios para cálculo desse percentual.
É importante salientar que, a partir de 01/01/1996, por considerar a despesa com a constituição dessa Provisão como indedutível para fins de tributação, a Legislação Tributária deixou de impor regras para o seu cálculo, como até então fazia, ficando as empresas livres para adotar os critérios que mais se adaptem às suas realidades. No entanto, o valor da despesa ou custo gerado deve ser adicionado ao Lucro Líquido no LALUR, para fins de tributação.
Não se deve calcular a Provisão sobre direitos provenientes de vendas com reserva de domínio, de alienação fiduciária em garantia ou de operação com garantia real.
Notas:
Vendas com reserva de domínio: a empresa cede a posse do bem ao cliente mas reserva para si o domínio (propriedade). Enquanto o cliente não pagar a última prestação, não será dono do bem, podendo o vendedor reavê-lo e o cliente perder tudo o que pagou;
Operações com garantia real: ocorre por meio de penhor (garantia representada pela entrega de bem móvel), hipoteca (garantia de pagamento de dívida, dada a um credor e representada por um bem imóvel, que permaneça em posse do devedor) a alienação fiduciária (transferência de domínio/propriedade do bem adquirido em garantia do financiamento da compra desse bem.
Convém salientar, ainda, para fins de concurso, que essa Provisão antigamente era denominada Provisão para Devedores Duvidosos, terminologia ainda hoje adotada por alguns contabilistas.
Exemplo prático
Constituição
Suponhamos que, em 31 de dezembro de x1, uma determinada empresa possua em seu Ativo Circulante a conta Duplicatas a Receber com saldo de $ 500.000,00. Imaginemos que a perda média pelo não recebimento de direitos nos últimos três anos tenha sido de 4%. A constituição da Provisão será feita por meio do seguinte lançamento:
	 
	Despesa com CLD
	 
	
	 
	Provisão para CLD
	 
	1
	 20.000,00 
	 
	
	
	
	 
	 20.000,00 
	1
	
	
	 
	
	
	
	
	 
	
	
	
	 
	
	
	
	
	 
	
	
	 20.000,00 
	 - 
	
	
	
	 - 
	 20.000,00 
	
	
	 20.000,00 
	 
	
	
	
	
	 20.000,00 
	
Utilização
Suponhamos que, no mês de fevereiro de x2, $ 8.000,00 de duplicatas que integraram o saldo final em 31/12/x1 tenham sido consideradas incobráveis. A baixa dessas duplicatas será efetuada por meio do seguinte lançamento:
	 
	Duplicatas a Receber
	 
	
	 
	Provisão para CLD
	 
	SI
	 500.000,00 
	 20.000,00 
	2
	
	2
	 20.000,00 
	 20.000,00 
	
	
	
	 
	
	
	
	
	 
	
	
	
	 
	
	
	
	
	 
	
	
	 500.000,00 
	 20.000,00 
	
	
	
	 20.000,00 
	 20.000,00 
	
	
	 480.000,00 
	 
	
	
	
	
	 - 
	
Nota:
A baixa de uma Duplicata como incobrável somente deverá ser efetuada depois que a empresa esgotar todos os recursos necessários à sua cobrança, como cartas, telefonemas, etc., culminando com o protesto.
Destino do saldo da provisão
No último dia do exercício social, como ocorreu no exercício anterior, a empresa deverá constituir nova Provisão, com base no saldo da conta Duplicatas a Receber (Clientes).
Nesse momento, há que se considerar duas situações: poderá haver saldo remanescente na conta Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa ou poderá não existir saldo nessa conta.
Não havendo saldo remanescente, o procedimento para cálculo e contabilização da Provisão é o mesmo que apresentamos para o exercício anterior (item “a”).
Havendo saldo remanescente, isto é, se a Provisão constituída no exercício anterior não tiver sido totalmente utilizada na baixa de títulos incobráveis, para fins de constituição da Provisão, a empresa poderá optar por um dos dois métodos a seguir:
1º) Método da Reversão:
Consiste em reverter o saldo da provisão como receita e, em seguida, criar a nova provisão.
Vamos assumir que no final do exercício de x2 exista, na conta Provisão para Crédito de Liquidação Duvidosa, saldo não utilizado no valor de $ 12.000,00. A reversão será feita como segue:
	 
	Reversão de PECLD
	 
	
	 
	Provisão para CLD
	 
	
	 
	 12.000,00 
	1
	
	1
	 12.000,00 
	 12.000,00 
	SI
	
	
	 
	
	
	
	
	 
	
	
	
	 
	
	
	
	
	 
	
	
	 - 
	 12.000,00 
	
	
	
	 12.000,00 
	 12.000,00 
	
	
	
	 12.000,00 
	
	
	
	
	 - 
	
É importante salientar que, havendo preferência, a conta creditada no lançamento é uma conta que representa receita com reversão de PECLD, do grupo Outras Receitas Operacionais. Neste caso, posteriormente o saldo dessa conta de receita será transferido para a conta Resultado do Exercício, com as demais receitas realizadas no período.
Efetuada a reversão, faz-se o novo cálculo para constituição da provisão de x2, observando-se, conforme já dissemos, os mesmos procedimentos já explicados.
2º) Método da Complementação:
Consiste em complementar o saldo existente na conta de provisão para que atinja o valor obtido pela aplicação do percentual sobre o novo saldo dos direitos existentes no exercício findo.
Considerando que o saldo remanescente na conta de provisão foi de $ 12.000,00 e que o cálculo efetuado com base no novo saldo das duplicatas a receber que era de $ 1.200.000,00, tenha sido de $ 60.000,00, que corresponde a 5% do saldo das duplicatas, veja como ficará o registro contábil pelo Método da Complementação:
5% de $ 1.200.000,00 = $ 60.000,00, onde $ 60.000,00 - $ 12.000,00 = $ 48.000,00
	 
	Despesa com CLD
	 
	
	 
	Provisão para CLD
	 
	1
	 48.000,00 
	 
	
	
	
	 
	 12.000,00 
	SI
	
	
	 
	
	
	
	
	 48.000,00 
	1
	
	
	 
	
	
	
	
	 
	
	
	 48.000,00 
	 - 
	
	
	
	 - 
	 60.000,00 
	
	
	 48.000,00 
	 
	
	
	
	
	 60.000,00Com esse lançamento, a conta Provisão para Crédito de Liquidação Duvidosa que tinha saldo remanescente de $ 12.000,00, ficou com saldo de $ 60.000,00, que corresponde a 5% de $ 1.200.00,00.
Critério das Perdas Efetivas
Com base nos artigos 9º da lei 9.430/96 e 340 do decreto 3.000/99, somente serão dedutíveis da base de cálculo do IR (Imposto de Renda) e da CSLL (Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido) a contabilização da despesa com as perdas com créditos de clientes nas seguintes condições:
Art. 9º As perdas no recebimento de créditos decorrentes das atividades da pessoa jurídica poderão ser deduzidas como despesas, para determinação do lucro real, observado o disposto neste artigo.
§ 1º Poderão ser registrados como perda os créditos:
 
I - em relação aos quais tenha havido a declaração de insolvência do devedor, em sentença emanada do Poder Judiciário; 
II - sem garantia, de valor: 
a) até R$ 5.000,00 (cinco mil reais), por operação, vencidos há mais de seis meses, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento;
b) acima de R$ 5.000,00 (cinco mil reais) até R$ 30.000,00 (trinta mil reais), por operação, vencidos há mais de um ano, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento, porém, mantida a cobrança administrativa;
c) superior a R$ 30.000,00 (trinta mil reais), vencidos há mais de um ano, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento; 
III - com garantia, vencidos há mais de dois anos, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento ou o arresto das garantias; 
IV - contra devedor declarado falido ou pessoa jurídica declarada concordatária, relativamente à parcela que exceder o valor que esta tenha se comprometido a pagar, observado o disposto no § 5º.
§ 7o  Para os contratos inadimplidos a partir da data de publicação da Medida Provisória no 656, de 7 de outubro de 2014, poderão ser registrados como perda os créditos:  (Incluído pela Lei nº 13.097, de 2015)
I - em relação aos quais tenha havido a declaração de insolvência do devedor, em sentença emanada do Poder Judiciário;  (Incluído pela Lei nº 13.097, de 2015)
II - sem garantia, de valor:  (Incluído pela Lei nº 13.097, de 2015)
a) até R$ 15.000,00 (quinze mil reais), por operação, vencidos há mais de seis meses, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento;
b) acima de R$ 15.000,00 (quinze mil reais) até R$ 100.000,00 (cem mil reais), por operação, vencidos há mais de um ano, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento, mantida a cobrança administrativa; e  (Incluído pela Lei nº 13.097, de 2015)
c) superior a R$ 100.000,00 (cem mil reais), vencidos há mais de um ano, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento;  (Incluído pela Lei nº 13.097, de 2015)
III - com garantia, vencidos há mais de dois anos, de valor:  (Incluído pela Lei nº 13.097, de 2015)
a) até R$ 50.000,00 (cinquenta mil reais), independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento ou o arresto das garantias; e  (Incluído pela Lei nº 13.097, de 2015)
b) superior a R$ 50.000,00 (cinquenta mil reais), desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento ou o arresto das garantias; e  (Incluído pela Lei nº 13.097, de 2015)
IV - contra devedor declarado falido ou pessoa jurídica em concordata ou recuperação judicial, relativamente à parcela que exceder o valor que esta tenha se comprometido a pagar, observado o disposto no § 5o.  (Incluído pela Lei nº 13.097, de 2015)
Contabilização das perdas efetivas
Para a realização do registro contábil a lei 9.430/96 e seu artigo 10º estabelece duas regras, veja:
Art. 10. Os registros contábeis das perdas admitidas nesta Lei serão efetuados a débito de conta de resultado e a crédito: 
I - da conta que registra o crédito de que trata a alínea a do inciso II do § 1º do artigo anterior;
II - de conta redutora do crédito, nas demais hipóteses.
Exemplo
Imaginemos que determinada empresa no final do exercício de 2001, apresenta na conta Duplicatas a Receber um saldo de $ 100.000,00. Imagine ainda que desse valor existiam $ 12.000,00 que correspondiam a 4 títulos no valor de $ 3.000,00 cada, que se encontravam vencidos a mais de 6 meses. Além disso, $ 20.000,00 correspondia a 2 títulos no valor de $ 10.000,00 cada, vencidos a mais de um ano e em processo de cobrança judicial.
Para efetuarmos a contabilização da perda referente a tais títulos vencidos e ainda não recebidos que somam $ 32.000,00, devemos usar dois critérios diferentes, vejam:
Títulos de valor inferior a $ 5.000,00 vencidos a mais de 6 meses
	 
	Duplicatas a Receber
	 
	
	 
	Despesa com CLD
	 
	SI
	 100.000,00 
	 12.000,00 
	1
	
	1
	 12.000,00 
	 
	
	
	
	 
	
	
	
	
	 
	
	
	
	 
	
	
	
	
	 
	
	
	 100.000,00 
	 12.000,00 
	
	
	
	 12.000,00 
	 - 
	
	
	 88.000,00 
	 
	
	
	
	 12.000,00 
	 
	
Percebam que o crédito foi efetuado diretamente na conta duplicatas a receber, como orienta a lei, ou seja, o título já foi baixado definitivamente.
Vale lembrar que havendo preferência em fazer o lançamento tradicional, ou seja, o crédito passando inicialmente pela conta Provisão para CLD, não haverá impedimento algum.
Títulos de valor superior a $ 5.000,00, referidos nas demais alíneas
	 
	Despesa com CLD
	 
	
	 
	Provisão para CLD
	 
	1
	 20.000,00 
	 
	
	
	
	 
	 20.000,00 
	1
	
	
	 
	
	
	
	
	 
	
	
	
	 
	
	
	
	
	 
	
	
	 20.000,00 
	 - 
	
	
	
	 - 
	 20.000,00 
	
	
	 20.000,00 
	 
	
	
	
	
	 20.000,00 
	
É importante lembra que nesse lançamento as contas utilizadas no reconhecimento da perda, são as mesmas utilizadas na contabilização das perdas estimadas.