Aula 5 - EST DEMONST CONT Estrutura da Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido

Prévia do material em texto

Aula 5: Estrutura da Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido
A entidade deve apresentar na Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido:
O resultado abrangente do período, apresentando separadamente o montante total atribuível aos proprietários da entidade controladora e o montante correspondente à participação de não controladores;
Para cada componente do Patrimônio Líquido, os efeitos das alterações nas políticas contábeis e as correções de erros;
Para cada componente do Patrimônio Líquido, a conciliação do saldo no início e no final do período, demonstrando-se separadamente as mutações decorrentes:
(i) Do resultado líquido;
(ii) De cada item dos outros resultados abrangentes; e 
(iii) De transações com os proprietários realizadas na condição de proprietário, demonstrando separadamente suas integralizações e as distribuições realizadas, bem como modificações nas participações em controladas que não implicaram perda do controle.
DMPL publicada pela Cia Ambev, para o exercício de 2010, como forma de exemplificar o modelo que poderá ser utilizado para a elaboração dessa demonstração.
Vamos abordar, a seguir, cada um dos integrantes do Patrimônio Líquido.
CAPITAL SOCIAL
É formado com contribuições em dinheiro ou em qualquer espécie de bens suscetíveis de avaliação em dinheiro e, na sociedade anônima, pode ser subscrito ou integralizado. 
O capital social subscrito é a parcela em que o sócio se compromete no futuro a entregar para a formação da sociedade.
A formação do capital social, de quanto será a parcela de cada sócio, como esses recursos serão tornados disponíveis para a sociedade, valor das ações ou das quotas de capital, no caso de sociedade por quotas de responsabilidade limitada, valor nominal, ágio, prazo para a entrega dos recursos e o valor do capital subscrito, e outras decisões relativas ao patrimônio social da pessoa jurídica, será deliberado entre os sócios. 
Há três formas de integralizar o capital social em uma sociedade anônima: dinheiro; bens ou crédito.
O artigo 182, da Lei nº 6.404/76, determina que a conta capital social discriminará o montante subscrito e, por dedução, a parcela ainda não realizada. Assim, a conta “capital a realizar” é retificadora da conta “capital subscrito”, surgindo, por dedução, o valor do capital realizado.
RESERVAS DE CAPITAL
Acréscimo patrimonial que não transita pelo resultado.
Referem-se a valores recebidos pela companhia ou empresa e que não são registrados como receita, por não se referirem à entrega de bens ou serviços por elas. Desta forma, os valores registrados em reservas de capital são ganhos que não transitam pelo resultado.
Os elementos classificados como reserva de capital são aqueles que constam do § 1°, artigo 182, da Lei nº 6.404/76, com redação dada pela Lei nº 11.638/07. 
Assim, serão classificadas como reservas de capital:
A contribuição do subscritor de ações que ultrapassar o valor nominal e a parte do preço de emissão das ações sem valor nominal que ultrapassar a importância destinada à formação do capital social, inclusive nos casos de conversão em ações de debêntures ou partes beneficiárias; e
O produto da alienação de partes beneficiárias e bônus de subscrição.
Desta forma, podemos ter como reserva de capital:
Ágio na emissão de ações; 
Alienação de partes beneficiárias;
Alienação de bônus de subscrição.
Ágio na emissão de ações
Na conta relativa ao capital social, as ações devem figurar somente pelo seu valor nominal. O excedente, ou seja, a diferença entre o preço que os acionistas pagam pelas ações à companhia e o seu valor nominal, deve ser registrado em conta de reserva de capital, que será denominada Ágio na Emissão de Ações.
Vamos analisar um exemplo: suponha que uma dada companhia tenha as suas ações emitidas com um valor nominal de R$10,00 e faça uma emissão de 100.000 novas ações, colocando-as ao preço de R$11,50, totalmente recebida em dinheiro e depositada na conta corrente da empresa. 
Nesse caso, o registro contábil desse aumento de capital seria:
Registro Contábil
D BANCOS – CONTA MOVIMENTOR$ 1.150.000,00 *
C CAPITAL SOCIALR$ 1.000.000,00 **
C ÁGIO NA EMISSÃO DE AÇÕES R$ 150.000,00 ***
Colocação de bônus de subscrição
Os bônus de subscrição são valores mobiliários previstos no artigo 75, da Lei n º 6404/76, que conferem aos seus titulares, nas condições constantes do certificado, direito de subscrever ações do capital social, o qual será exercido mediante apresentação do título à companhia e pagamento do preço de emissão das ações.
Os bônus, além de outros elementos, deverão conter o número, a espécie e a classe das ações que poderão ser subscritas, o preço de emissão ou os critérios para sua determinação, a época em que o direito de subscrição poderá ser exercido e a data do término do prazo para esse exercício.
registro contábil de sua emissão, quando da colocação onerosa, se assemelha ao das partes beneficiárias. 
Veja no exemplo a seguir...
Suponha que foram colocados, onerosamente, 1.000.000 de bônus de subscrição ao preço unitário de R$2,00 cada um, totalizando a quantia de R$2.000.000,00, que foi recebida no ato da emissão dos títulos. 
D BANCOS – CONTA MOVIMENTO
C RESERVA DE CAPITAL – Colocação de Bônus de Subscrição 
R$ 2.000.000,00
Ajustes de avaliação patrimonial
Como já mencionado, quando tratamos da estrutura do balanço patrimonial, em nossa terceira aula, a Lei nº 11.638/07 extinguiu a reserva de reavaliação que estava prevista no artigo 182, § 3º, da Lei nº 6.404/76, criando por outro lado o instituto do ajuste de avaliação patrimonial. 
No entanto, o ajuste de avaliação patrimonial não é sinônimo de reavaliação de ativos, pois não está relacionado com o mercado, mas sim com um valor justo e, além disso, diferentemente da reserva de reavaliação, essa conta poderá ter natureza credora ou devedora, nesse caso, redutora do Patrimônio Líquido.
São classificados como ajustes de avaliação patrimonial, enquanto não computadas no resultado do exercício em obediência ao regime de competência, as contrapartidas de aumentos ou reduções dos valores atribuídos a elementos do ativo e do passivo, em decorrência da sua avaliação a valor justo, nos casos previstos na lei ou em normas expedidas pela CVM.
Exemplo:
Reservas de Lucros
As Reservas de Lucros, conforme previsão contida no § 4º, do artigo 182, Lei nº 6404/76, são constituídas pela apropriação do lucro líquido do exercício com finalidades diversas e não se confundem com as despesas do exercício, vez que sua formação se dá com a destinação de parcela do lucro do exercício, obtido após a confrontação de todas as receitas e despesas do período. As reservas de lucros se diferenciam, por sua vez, das reservas de capital pelo fato destas não terem origem no resultado do exercício.
A Lei nº 6.404/76, artigos 193 a 197, reconhece a existência das seguintes reservas, constituídas pela apropriação de lucros da companhia:
a) Reserva legal (artigo 193);
b) Reservas estatutárias (artigo 194);
c) Reservas para contingências (artigo 195);
d) Reserva de incentivos fiscais (artigo 195-A);
e) Reservas de retenção de lucros (artigo 196); e
f) Reservas de lucros a realizar (artigo 197).
A formação das reservas de lucro – exceto as reservas para contingências, de incentivos fiscais e de lucros a realizar – não poderá exceder o valor do capital social e, nos termos do artigo 199, atingido esse limite, a assembleia de acionistas deverá deliberar sobre a aplicação do excesso na integralização ou aumento do capital social ou, ainda, na distribuição de dividendos.
RESERVA LEGAL
Essa reserva, obrigatória nos termos do artigo 193 da Lei nº 6404/76, tem por finalidade assegurar a integridade do capital social, tornando-se, então, um fator de proteção ao credor. Sua constituição é feita com a apropriação de 5% do lucro líquido do exercício, antes de qualquer outra destinação, exceto a compensação do prejuízo acumulado, se houver. 
Vale ressaltar que esta é a única reserva a qual acompanhia está obriga a constituir, mas o seu saldo não poderá ultrapassar 20% do capital social realizado.
A reserva legal tem a sua utilização limitada à compensação de prejuízos e ao aumento do capital social. A sua incorporação ao capital social da empresa pode se dar a critério exclusivo da companhia, ao passo que a compensação de prejuízos é obrigatória quando estes suplantarem os saldos das demais reservas de lucros.
A seguir, desenvolveremos um exemplo para tornar alguns aspectos relativos à constituição dessa reserva mais claros.
Vamos supor inicialmente que a Companhia Salve&Kana distribuidora de bebidas apresente ao fim do exercício, antes da destinação do lucro do exercício para a formação das reservas, a seguinte composição do patrimônio:
4
Consideremos, ainda, que no exercício a empresa tenha obtido um lucro líquido no valor de R$235.400,00 e, então, deveria a empresa destinar 5% desse lucro que atinge o valor de R$11.770,00 (5% de 235.400,00). No entanto, como o capital social realizado da empresa assume o valor de R$3.321.195, a reserva legal estará limitada a R$664.239, ou seja, 20% de R$3.321.195. 
Assim, somente poderá ser acrescida de R$4.139, que é a diferença entre o saldo antes da destinação do resultado do exercício R$660.100 e o limite de 20% do capital social.
Desta forma, devemos acrescer à reserva legal apenas a quantia de R$4.139 que fará com que o saldo da reserva legal atinja o limite legal de 20% do capital social realizado. O registro contábil será: 
D LUCROS OU PREJUÍZOS ACUMULADO
C RESERVA LEGAL R$ 4.139  
A Lei nº 6404/76 possibilita a empresa que, no exercício que a reserva legal, somada com o montante das reservas de capital, exceder a 30% do capital social realizado, deixe de constituí-la.
Neste exemplo, o somatório das reservas de capital com a reserva legal alcança o valor de R$1.064.385 e o limite de 30% do capital realizado é de R$996.359. Assim, a empresa pode optar por não destinar qualquer recurso para a formação da reserva legal, que então permanecerá com o saldo de R$660.100 ou destinar os R$4.139, calculado anteriormente.