Seminário 5

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Módulo Exigibilidade do Crédito Tributário
Seminário V
IPI E IOF
Aluna: Fernanda Rodrigues Teixeira
Questões
1.	Construir a(s) regra(s)-matriz(es) de incidência tributária do IPI.
Conforme dispõe o artigo 46 do CTN, o imposto sobre produtos industrializados pode ser cobrado em três situações: (i) no caso de industrialização de produtos; (ii) no caso de importação de produtos industrializados e (iii) no caso de arrematação de produtos industrializados levados a leilão por terem sido apreendidos ou abandonados. Esse último caso, conforme leciona Paulo de Barros Carvalho[footnoteRef:1], não é tributável no momento atual. [1: CARVALHO, Paulo de Barros. Direito tributário: linguagem e método / Paulo de Barros Carvalho. 6ª ed. - São Paulo: Noeses, 2015, p. 681.] 
Assim, diante dessas três hipóteses de incidência, torna-se possível a construção de três regras-matrizes de incidência tributária do IPI. 
a) A primeira regra-matriz de incidência tributária do IPI:
Hipótese de incidência tributária:
		Critério material: realizar operações com produtos industrializados;
		Critério espacial: qualquer lugar do território nacional;
		Critério temporal: no momento da saída do produto do estabelecimento industrial.
Consequência tributária:
		Critério pessoal: sujeito ativo é a União e o sujeito passivo é o titular do estabelecimento industrial ou que lhe seja equiparado;
		Critério quantitativo: a base de cálculo é o valor da operação, na saída do produto; a alíquota é a percentagem apresentada na TIPI. 
b) A segunda regra-matriz de incidência tributária do IPI:
Hipótese de incidência tributária: 
Critério material: realizar operações com produtos industrializados vindos do exterior;
Critério espacial: repartições alfandegárias do país;
Critério temporal: momento do desembaraço aduaneiro.
Consequência tributária:
	Critério pessoal: sujeito ativo é a União e o sujeito passivo é o importador;
	Critério quantitativo: a base de cálculo é o valor que servir de base para o cálculo dos tributos aduaneiros, acrescido do montante desses e dos encargos cambiais devidos pelo importador; a alíquota é a percentagem apresentada na TIPI.
c) A terceira regra-matriz de incidência tributária do IPI:
Hipótese de incidência tributária:
	Critério material: arrematar, em leilão, produto industrializado apreendido ou abandonado; 
	Critério espacial: qualquer lugar em que se realizem leilões de produtos industrializados apreendidos ou abandonados;
	Critério temporal: no momento da arrematação.
Consequência tributária:
	Critério pessoal: sujeito ativo é a União e o sujeito passivo é o arrematante;
Critério quantitativo: a base de cálculo é o valor arrematado e a alíquota é a percentagem apresentada na TIPI.
2.	Sobre o direito ao crédito do IPI, pergunta-se:
a) É possível o aproveitamento de créditos de IPI decorrentes da aquisição de insumos com alíquota zero ou imunes? E de operações decorrentes da Zona Franca de Manaus adquiridos sobre o regime de isenção? Se possíveis estes créditos, como quantificá-los? (Vide anexos I, II e III). 
Acredito ser possível o aproveitamento de créditos de IPI decorrentes da aquisição de insumos com alíquota zero ou imunes, bem como de operações decorrentes da Zona Franca de Manaus adquiridos sobre o regime de isenção. 
Isso, pois, a regra-matriz de incidência tributária e a regra-matriz de direito ao crédito tratam de coisas diferentes, suscitando fatos jurídicos distintos e, consequentemente, gerando obrigações e direitos diversos. 
Nesse passo, o não pagamento do IPI - decorrente da aquisição de insumos com alíquota zero, imunes ou adquiridos sobre o regime de isenção - é irrelevante para a incidência da regra-matriz de direito ao crédito, já que, como o próprio artigo 118 do CTN dispõe, a validade do fato gerador independe da validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes e dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos. Nesse sentido, leciona Paulo de Barros Carvalho[footnoteRef:2]: [2: CARVALHO, Paulo de Barros. Direito tributário: linguagem e método / Paulo de Barros Carvalho. 6ª ed. - São Paulo: Noeses, 2015, p. 697.] 
É despiciendo saber se houve ou não cálculo do IPI embutido no valor do produto para justificar o direito ao crédito. Este não decorre da cobrança, nem da incidência, nem do pagamento do imposto; nasce da percussão da regra de direito ao crédito. Mesmo que os insumos oriundos da Zona Franca de Manaus, em face da isenção, entrassem na empresa sem a carga impositiva de IPI, haveria o direito ao crédito. Simetricamente, enquanto este direito deflui do princípio da não-cumulatividade, aquele é o resultado da norma isentiva.
Por fim, a respeito da quantificação do crédito, acredito que este deve ser calculado com a aplicação da alíquota relativa ao produto final sobre o valor da operação para a aquisição do insumo. 
b) Os materiais consumidos no processo de produção, mas que não são agregados diretamente ao produto final, geram créditos do IPI? E os bens adquiridos para ativo permanente? E os materiais de teste ou protótipos? (Vide anexo IV) 
Entendo que os materiais consumidos no processo de produção, mesmo quando não agregados diretamente ao produto final, bem como os materiais de teste ou protótipo geram crétido do IPI, pois inexiste vedação constitucional para tanto. Além disso, tal conduta gera, por consequência, a desoneração do consumidor final, cumprindo o IPI, dessa forma, com sua função extrafiscal, auxiliando na regulação da política econômica. Pela mesmo argumento,. 
Por outro lado, acredito que os bens adquiridos para ativo permanente não poderiam gerar créditos do IPI, tendo em vista que os gastos decorrentes de seu desgaste no processo produtivo já encontram-se abargados pelo valor do produto final. 
3.	Qual a relevância das classificações fiscais para a determinação da incidência do IPI? Discorrer sobre os seus critérios de solução para efeitos de problemas de classificação fiscal. Com base nessa resposta, comente: 
As classificações fiscais para a determinação da incidência do IPI são de extrema relevância, eis que atua não só no critério quantitativo, mas também no critério material, ao dispor quais são os produtos alcançados pelo imposto e quais seriam as alíquotas. 
E, por disporem sobre o percentual das alíquotas de cada produto, as classificações ficais cumprem com o mandamento constitucional da essencialidade, previsto no artigo 153, I, da Carta Magna, definindo alíquotas menores aos produtos mais essenciais e alíquotas maiores aos supérfluos. 
As soluções para os problemas de classificação fiscal encontram-se dispostas nas Regras Gerais para a Interpretação do Sistema Harmonizado. Caso um produto possa ser classificado em duas ou mais posições, a posição mais específica deve prevalecer sobre as mais genéricas. Não sendo possível aplicar tal regra, o produto deverá ser classificado pela matéria ou artigo que lhes confira a característica essencial, quando esse puder ser constatada. Por fim, no caso das regras anteriores não serem possíveis de aplicação, o produto deverá ser classificado na posição situada em último lugar na ordem numérica, dentre aquelas classificações consideradas. 
a) qual a classificação correta para Tablets (se 8471.30.12 ou 8471.3019), justificando com base nos critérios de solução identificados. (Vide anexo VI).
Os Tablets, por não possuírem teclado alfanumérico, não poderiam ser classificados como 8471.30.12. Assim, pelo critério da especificidade, entendo que a classificação correta para Tablets seria a 8471.30.19, definida como “outras”. 
b) Contribuinte sediado no Estado de São Paulo, realiza importação de sabonetes “antiacne”. Sucedendo empasse segundo o qual a ANVISA define a mercadoria como cosmético, e a legislação tributária, à classe dos medicamentos e tratando-se de termo não definido pela Constituição Federal, qual definição deve prevalecer: a fixada pela agência reguladora ou aquela prescrita pela legislação tributária? (Vide Anexo XV)
Entendo que a definição fixada pela agênciareguladora deverá prevalecer no presente caso, pois a situação exige conhecimento técnico-específico do qual apenas a ANVISA dispõe. Por isso, a autoridade aduaneira é incompetende para a classificação do produto. 
Nesse sentido encontra-se ainda o artigo 8º da Lei 9.872/99, ao determinar ser competência da ANVISA controlar e fiscalizar os produtos e serviços que envolvam a saúde pública, tais como medicamentos e cosméticos, retratados no caso em comento. 
4.	Que é produto industrializado? O processo de salga do bacalhau constitui aperfeiçoamento do produto para consumo ou é mero modo de conservação para fins de transporte? Em outros termos, o bacalhau (seco e salgado) é tido produto industrializado para fins de incidência do IPI? Caso o bacalhau seja de espécie não contemplada na tabela do IPI (TIPI), mesmo que seja seco, salgado ou em salmoura ou, ainda, defumado, pode-se falar em incidência do IPI? (Vide anexo VII) 
Nos termos do artigo 46, parágrafo único, do CTN, produto industrializado é aquele que “tenha sido submetido a qualquer operação que lhe modifique a natureza ou a finalidade, ou o aperfeiçoe para o consumo”. Conforme explica Fábio Soares de Melo[footnoteRef:3], a industrialização pode ocorrer através da transformação, beneficiamento, montagem, acondicionamento ou recondicionamento e renovação ou recondicionamento. [3: MELO, Fábio Soares de. Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) Panorama Jurisprudencial Atual, p. 3.] 
Ao meu ver, a salga do bacalhau constitui aperfeiçoamento do produto para consumo, modificando seu sabor e sua aparência. Assim, diante do disposto na parte final do parágrafo único do artigo 46, do CTN, o bacalhau (seco e salgado) é tido como produto industrializado para fins de incidência do IPI. 
Caso o bacalhau seja de espécia não contemplada na tabela do IPI (TIPI), mesmo que seja seco, salgado, em salmoura ou defumado, não há que se falar na incidência do IPI, diante do caráter taxativo da TIPI. Isso, pois, o artigo 153, § 3º, I, da Carta Magna, determina a aplicação do princípio da essencialidade, incidindo o IPI apenas naqueles produtos selecionados pela referida tabela. 
5.	Qual a base de cálculo do IPI? Você entende que os seguintes valores podem ser incluídos em sua BC: (i) valores relativos juros das vendas financiadas? (ii) os descontos incondicionais ou de produtos bonificados? (iii) o valor do frete? (iii. a) O frete integra o ciclo de produção? (iii. b) Há diferença se houver sido estipulada cláusula FOB (free on board) ou CIF (cost, insurance and freight)? Fundamente suas respostas.
Conforme disposto no artigo 47 do CTN a base de cálculo do IPI terá três hipóteses: (i) será o valor da operação de que decorrer a saída do produto, no caso de realização de operações com produtos industrializados; (ii) será o valor que servir de base para o cálculo dos tributos aduaneiros, acrescido do montante desses e dos encargos cambiais devidos pelo importador, no caso de operações com produtos industrializados vindos do exterior e (iii) será o preço da arrematação, no caso de arrematação, em leilão, de produtos industrializados apreendidos ou abandonados. 
Os valores relativos a juros de vendas financiadas não podem ser incluídos na base de cálculo do IPI. A hipótese de incidência do referido imposto diz respeito à realização de operações com produtos industrializados, devendo ser considerada como base de cálculo apenas o “valor real” dessas operações, não incluindo os juros, que apenas remuneram o capital. 
Igualmente, os descontos incondicionais ou de produtos bonificados não podem ser incluídos na base de cálculo do IPI, pois, conforme dito anteriormente, a base de cálculo a ser observada é o “valor real” da operação realizada, consubstanciado no preço de saída da mercadoria. A inclusão de descontos incondicionais ou produtos bonificados na base de cálculo do IPI seria tributar riquezas inexistentes, já que não foram consideradas na operação efetivamente realizada. 
O frete não pode ser incluído na base de cálculo do IPI, pois não integra o ciclo de produção da mercadoria. Na realidade, o frete constitui negócio jurídico autônomo, com objeto diverso daquele presente na operação de produto industrializado. Conforme já observado, a base de cálculo do IPI deve considerar tão somente o valor real de saída da mercadoria, o que não inclui o frete, pouco importando a estipulação de cláusula FOB ou CIF. 
6.	A empresa Tudex Ltda é uma indústria que produz máquinas e equipamentos. No meio de seu processo de produção, envia seus produtos a outra empresa, Galvanomix Ltda, para que esta efetue a galvanização desses produtos. Feita a galvanização, os produtos voltam à linha de produção da Tudex, onde esta concluirá seu processo de produção e, posteriormente os venderá aos consumidores finais. Pergunta-se: a atividade realizada pela Galvanomix é uma industrialização por encomenda ou prestação de serviço? Incidirá ISS, IPI ou ISS e IPI? Justifique (vide anexos VIII, IX e X).
Entendo que a atividade realizada pela Galvanomix é uma industrialização por encomenda, sendo aplicável apenas o IPI. Apesar de a Lei Complementar n. 116/2003 elencar a galvanização como atividade sujeita ao ISS, acredito que tal situação não afaste a incidência do IPI. 
Isso, pois, no presente caso a galvanização constitui atividade-meio, etapa do processo produtivo, cujo objetivo final é a produção e circulação de máquinas e equipamentos. E, por constituir mera etapa, incide o IPI, e não o ISS, apenas aplicável aos casos em que a prestação de serviço constitua atividade-fim. 
7.	Construir as regra(s)-matriz(es) de incidência tributária do IOF. Por que a utilização da nomenclatura “IOF’” pode ser considerada como equivocada? De forma ampla, qual a previsão constitucional para a incidência dessa exação?
Conforme determina o artigo 2º do Decreto n. 6.306/2007 (RIOF), o IOF incide sobre operações de crédito; operações de câmbio; operações de seguro; operações relativas a títulos ou valores mobiliários e operações com ouro, ativo financeiro ou instrumento cambial. Assim, diante dessas cinco hipóteses de incidência, torna-se possível a construção de cinco regras-matrizes de incidência tributária do IPI. 
a) A primeira regra-matriz de incidência tributária do IOF:
Hipótese de incidência tributária: 
		Critério material: a realização de operações de crédito, que compreende operações de empréstimo, de alienação e de mútuo. 
		Critério espacial: qualquer lugar do território nacional;
		Critério temporal: (i) na data da efetiva entrega, total ou parcial, do valor que constitua o objeto da obrigação ou sua colocação à disposição do interessado; (ii) no momento da liberação de cada uma das parcelas, nas hipóteses de crédito sujeito, contratualmente, a liberação parcelada; (iii) na data do adiantamento a depositante, assim considerado o saldo a descoberto em conta de depósito; (iv) na data do registro efetuado em conta devedora por crédito liquidado no exterior; (v) na data em que se verificar excesso de limite, assim entendido o saldo a descoberto ocorrido em operação de empréstimo ou financiamento, inclusive sob a forma de abertura de crédito; (vi) na data da novação, composição, consolidação, confissão de dívida e dos negócios assemelhados; (vii) na data do lançamento contábil, em relação às operações e às transferências internas que não tenham classificação específica, mas que, pela sua natureza, se enquadrem como operações de crédito.
Consequência tributária:
		Critério pessoal: sujeito ativo é a União e o sujeito passivo é o tomador do crédito ou o alienante, no caso de alienação de direitos creditórios. O responsável pela cobrança e recolhimento do tributo será a instituição financeira que efetuar operações de crédito; empresa de factoring adquirente do direito de crédito; ou a pessoa jurídica que conceder o crédito, no caso de mútuo de recursos financeiros;
		Critério quantitativo: a base de cálculo é o valor da operação, mas existem formas específicas de composição da base previstas no artigo7º do RIOF. As alíquotas também são específicas, indicadas conforme o tipo de operação, no RIOF. 
b) A segunda regra-matriz de incidência tributária do IOF:
Hipótese de incidência tributária: 
		Critério material: realizar operação de câmbio, constituída na entrega de moeda nacional ou estrangeira, ou de documento que a represente, ou sua colocação à disposição do interessado, em montante equivalente à moeda estrangeira ou nacional entregue ou posta à disposição por este;
		Critério espacial: qualquer lugar do território nacional;
		Critério temporal: no ato da liquidação da operação de câmbio.
Consequência tributária:
		Critério pessoal: o sujeito ativo é a União e o sujeito passivo é o comprador ou vendedor de moeda estrangeira. O responsável pela cobrança e recolhimento do tributo é a instituição autorizada a operar em câmbio;
		Critério quantitativo: a base de cálculo é o montante em moeda nacional, recebido, entregue ou posto à disposição, correspondente ao valor, em moeda estrangeira, da operação de câmbio. As alíquotas são específicas, determinadas pela RIOF, e variam entre 25% e 0%. 
c) A terceira regra-matriz de incidência tributária do IOF:
Hipótese de incidência tributária:
		Critério material: realizar operações de seguro, que compreendem seguros de vida e congêneres, seguro de acidentes pessoais e do trabalho, seguros de bens, valores, coisas e outros não especificados.
		Critério espacial: qualquer lugar do território nacional;
		Critério temporal: no ato de recebimento total ou parcial do prêmio.
Consequência tributária:
		Critério pessoal: o sujeito ativo é a União e o sujeito passivo são as pessoas físicas ou jurídicas seguradas. Os responsáveis pela cobrança e recolhimento do tributo são as seguradoras ou instituições financeiras a quem estas encarregarem da cobrança do prêmio;
		Critério quantitativo: a base de cálculo é o valor dos prêmios pagos e a alíquota depende dos casos especificados no RIOF, variando de 25% a 0%. 
d) A quarta regra-matriz de incidência tributária do IOF:
Hipótese de incidência tributária: 
Critério material: realizar operações relativas à títulos ou valores mobiliários, compreendendo sua aquisição, cessão, resgate, repactuação ou pagamento para liquidação;
Critério espacial: qualquer lugar do território nacional;
Critério temporal: ato da realização das operações.
Consequência tributária:
		Critério pessoal: o sujeito ativo é a União. O sujeito passivo pode ser (i) o adquirente, no caso de aquisição de títulos ou valores mobiliários, e os titulares de aplicações financeiras, nos casos de resgate, cessão ou repactuação; ou (ii) a instituição financeira ou outra instituição autorizada a funcionar pelo Banco Central do Brasil. Os responsáveis pela cobrança e recolhimento do tributo são (i) as instituições autorizadas a operar na compra e venda de títulos e valores mobiliários; (ii) as bolsas de valores, de mercadorias, de futuros e assemelhadas, em relação às aplicações financeiras realizadas em seu nome, por conta de terceiros e tendo por objeto recursos destes; (iii) a instituição que liquidar a operação perante o beneficiário final, no caso de operação realizada por meio do SELIC ou da Central de Custódia e de Liquidação Financeira de Títulos - CETIP; (iv) o administrador do fundo de investimento; (v) a instituição que intermediar recursos, junto a clientes, para aplicações em fundos de investimentos administrados por outra instituição, na forma prevista em normas baixadas pelo Conselho Monetário Nacional e (vi) a instituição que receber as importâncias referentes à subscrição das cotas do Fundo de Investimento Imobiliário e do Fundo Mútuo de Investimento em Empresas Emergentes.
		Critério quantitativo: a base de cálculo poderá ser o valor (i) de aquisição, resgate, cessão ou repactuação de títulos e valores mobiliários; (ii) da operação de financiamento realizada em bolsas de valores, de mercadorias, de futuros e assemelhadas; (iii) de aquisição ou resgate de cotas de fundos de investimento e de clubes de investimento ou (iv) do pagamento para a liquidação das operações referidas no inciso I, quando inferior a noventa e cinco por cento do valor inicial da operação. A alíquota dependerá dos casos especificados no RIOF, variando de 1,5% a 0%.
e) A quinta regra-matriz de incidência tributária do IOF:
Hipótese de incidência tributária: 
Critério material: realizar operações com ouro, ativo financeiro ou instrumento cambial;
Critério espacial: qualquer lugar do território nacional;
Critério temporal: na data da primeira aquisição do ouro, ativo financeiro, efetuada por instituição financeira, integrante do Sistema Financeiro Nacional.
Consequência tributária:
		Critério pessoal: sujeito ativo é a União. Sujeito passivo são as instituições autorizadas pelo Banco Central do Brasil que efetuarem a primeira aquisição do ouro, ativo financeiro, ou instrumento cambial.
		Critério quantitativo: a base de cálculo é o preço de aquisição do ouro e a alíquota é de 1% sobre o preço da aquisição. 
A utilização da nomenclatura “IOF’” pode ser considerada como equivocada, pois é termo insuficiente e vago, em dissonância com a Carta Magna, que não dispôs sobre a competência da União para a instituição de “imposto sobre operações financeiras”, mas sim sobre “operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores mobiliários” (artigo 153, V, da CF). 
A generalidade do termo “IOF” não elucida as operações que o tributo incide, já que nem todas as operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores mobiliários podem ser qualificadas como “operação financeira”. 
8.	A alteração de alíquotas do “IOF” prescinde de motivação do Governo Federal? A justificativa para aumento do tributo pode se dar sem relação comprovada com a necessidade de manipulação na política regulatória do mercado de crédito, cambial, securitário ou de títulos e valores mobiliários? Há algum tipo de inconstitucionalidade no caso de alteração imotivada?
O artigo 153, § 1º, da CF, ao definir a possibilidade de modificação das alíquotas do IOF pelo Poder Executivo, estabeleceu a função predominantemente extrafiscal do referido tributo, servindo de instrumento de política monetária. E, diante desse caráter extrafiscal, entendo que o tributo em questão não poderia possuir finalidade unicamente arrecadatória, sob pena de infringir o comando constitucional. 
Assim, para tornar possível a fiscalização dos atos do Poder Executivo, que devem sempre estar de acordo com a função extrafiscal do IOF, entendo que a alteração de alíquotas depende de motivação do Governo Federal, comprovando a relação do aumento do tributo com a necessidade de manipulação na política regulatória do mercado de crédito, cambial, securitário ou de títulos e valores mobiliários. 
A alteração imotivada do tributo deve ser considerada inconstitucional, por atacar a determinação de extrafiscalidade prevista no artigo 153, § 1º, da CF.
9.	Determinada pessoa jurídica “X”, pertencente a um grupo de empresas “Y”, celebra contrato de mútuo com outras empresas desse mesmo grupo, com a finalidade de obter dinheiro sem recorrer ao mercado financeiro. Pergunta-se: o empréstimo decorrente desse contrato de mútuo configura fato jurídico tributário que enseja a exigência do IOF? É legítima a cobrança de IOF sobre a venda de direitos creditórios realizada por empresas de factoring? E sobre o direito de crédito entre empresa controlada e sua controladora? Se sim, em que momento haverá a incidência? (Vide anexos XI, XII, XIII e XIV). 
Sim, o empréstimo decorrente do contrato de mútuo entre pessoas jurídicas configura fato jurídico tributário que enseja a exigência do IOF, pois, nos termos do artigo 13 da Lei n. 9.779/99, tal operação de crédito está sujeita as mesmas normas aplicáveis às operações de financiamento e empréstimos praticadas pelas instituições financeiras. Ainda nesse sentido encontra-se o artigo 3º, § 3º, III, do Decreto n. 6.306/2007, ao dispor que a expressão “operações de crédito” compreende as operaçõesde mútuo de recursos financeiros entre pessoas jurídicas. 
Por outro lado, entendo ser legítima a cobrança de IOF sobre a venda de direitos creditórios realizada por empresas de factoring. O artigo 153 da CF, ao atribuir a incidência do IOF, não restringe sua aplicação às operações de crédito praticadas por instituições financeiras, tornando-se possível estendê-la às operações praticadas por empresas de factoring. 
Da mesma forma, incide o IOF obre o direito de crédito entre empresa controlada e sua controladora. O artigo 13 da Lei n. 9.779/99 determina a incidência desse imposto nas “operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros entre pessoas jurídicas”, gênero esse do qual são espécies tanto o contrato de mútuo como o contrato de conta corrente entre empresas coligadas – hipótese do caso em comento. Nos termos do Ato Declaratório SRF n. 007, de 22/01/1999, o IOF incidirá no primeiro dia útil do mês subsequente àquele a que se referir, relativamente a cada valor entregue ou colocado à disposição do interessado durante o mês.