IBET_Módulo_I_Seminário_II

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IBET – INSTITUTO BRASILEIRO DE ESTUDOS TRIBUTÁRIOS
Módulo: Tributo e Segurança Jurídica
Seminário II: Espécies Tributárias
Aluna: Muryelle Reguengo Leite e Silva
1.         Efetue, de forma fundamentada, proposta de classificação jurídica dos tributos, evidenciando os critérios classificatórios adotados. A Destinação do produto da arrecadação tributária é relevante para a classificação jurídica dos tributos e consequente definição das espécies tributárias? Considerar, na análise da pergunta, o art. 167, inciso IV, da CF/88, e o art. 4º do CTN. (Vide anexo I). A legislação tributária pode proibir a compensação de tributos entre diferentes espécies sob a justificativa de que a destinação das receitas são diferentes? (Vide REsp 1.449.713)
 	R: Existem diversas vertentes doutrinárias e jurisprudenciais para classificação da natureza jurídica dos tributos. Inicialmente, observando os dispositivos constitucionais (Art. 145, CRDB/88) e legais (artigo 5º, CTN) e fundamentos desenvolvidos por ilustres doutrinadores, tais como Paulo de Barros Carvalho e Geraldo Ataliba, tem-se que os a classe dos tributos (gênero) é composto por três espécies, quais sejam: impostos; taxas e contribuições de melhoria.
	Neste sentido dispõem:
Art. 145, CRFB/88. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos:
I - impostos;
II - taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição;
III - contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.
(…)
Art. 5º, CTN. Os tributos são impostos, taxas e contribuições de melhoria.
A partir deste racioncínio, os empréstimos compulsórios e as contribuições sociais integram um dos supramencionados tributos a partir da utilização do critério composto pela “hipótese de incidência/base de cálculo”, veja:
 Quanto aos empréstimos compulsórios, entendo que podem revestir quaisquer das formas que correspondam às três espécies do gênero tributo. Para admiti-los como imposto, taxa ou contribuição de melhoria, basta aplicar o critério composto pelo binômio “hipótese de incidência e base de cálculo”. Do mesmo modo, as contribuições sociais não configuram, pelo ângulo intranormativo, espécie tributária autônoma, podendo assumir a feição de taxas ou impostos, consoante o fato tributado seja atividade estatal ou não. Sempre que o intérprete pretender, na análise de determinada exação, identificar sua espécie tributária, penso que deverá recorrer àquele binômio constitucional. (CARVALHO, 2011, p. 407)
A análise do Art. 167, CRFB/88 e do Art. 4º, CTN evidenciada por Paulo de Barros demonstra que para análise da natureza jurídica do tributo é desnecessário verificar sua denominação, características adotadas pela lei e destinação legal.
Art. 167. São vedados: (…)
IV - a vinculação de receita de impostos a órgão, fundo ou despesa, ressalvadas a repartição do produto da arrecadação dos impostos a que se referem os arts. 158 e 159, a destinação de recursos para as ações e serviços públicos de saúde, para manutenção e desenvolvimento do ensino e para realização de atividades da administração tributária, como determinado, respectivamente, pelos arts. 198, § 2º, 212 e 37, XXII, e a prestação de garantias às operações de crédito por antecipação de receita, previstas no art. 165, § 8º, bem como o disposto no § 4º deste artigo; (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)
Art. 4º A natureza jurídica específica do tributo é determinada pelo fato gerador da respectiva obrigação, sendo irrelevantes para qualificá-la:
I - a denominação e demais características formais adotadas pela lei;
II - a destinação legal do produto da sua arrecadação.
Não obstante, ao avaliar o posicionamento quinquipartide, e observando os dispositivos constitucionais que autorizam à União instituir empréstimos compulsórios (Art. 148, CRFB/88) e contribuições especiais (Art. 149, CRFB/88), além do detalhamento proposto pelo artigo 3º do CTN, pode-se concluir que essa metodologia de divisão das espécies tributárias está em consonância com a interpretação sistemática das normas tributárias.
Nesta linha, cabe destacar a redação dos mencionados artigos:
Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos compulsórios:
I - para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência;
II - no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional, observado o disposto no art. 150, III, "b".
Parágrafo único. A aplicação dos recursos provenientes de empréstimo compulsório será vinculada à despesa que fundamentou sua instituição.
Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º, relativamente às contribuições a que alude o dispositivo.
§ 1º Os Estados, o Distrito Federal e os Municípios instituirão contribuição, cobrada de seus servidores, para o custeio, em benefício destes, do regime previdenciário de que trata o art. 40, cuja alíquota não será inferior à da contribuição dos servidores titulares de cargos efetivos da União. 
§ 2º As contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico de que trata o caput deste artigo:
I - não incidirão sobre as receitas decorrentes de exportação; 
II - incidirão também sobre a importação de produtos estrangeiros ou serviços; 
III - poderão ter alíquotas: 
a) ad valorem, tendo por base o faturamento, a receita bruta ou o valor da operação e, no caso de importação, o valor aduaneiro; 
b) específica, tendo por base a unidade de medida adotada. 
§ 3º A pessoa natural destinatária das operações de importação poderá ser equiparada a pessoa jurídica, na forma da lei. 
§ 4º A lei definirá as hipóteses em que as contribuições incidirão uma única vez.  
Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.
Assim, observa-se que as limitações do poder de tributar previstas nos enunciados constitucionais atribuem aos empréstimos compulsórios e contribuições especiais caráter tributário (I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça; III - cobrar tributos:). Além do fato de ambos estarem abarcados pelos elementos do artigo 3º do CTN. 
Considerando o disposto na CRFB/88 (Art. 3º), destaca-se que a vinculação estatal, a destinação do produto arrecadado e a restituição como diretrizes da classificação de tributos. O tributo vinculado é aquele em tem o produto de sua arrecadação vinculado ao custeio de despesas e investimentos próprios do Estado.
A depender da teoria adotada para a classificação dos tributos, a destinação do produto da arrecadação tributária será fundamental. Por exemplo, na teoria da pentapartição os tributos de contribuições e empréstimos tributários devem ter uma destinação especifica. Critério expressamente adotado pela Carta Magna. Ressalte-se que os defensores dessa teoria argumentam que art. 4º do CTN não foi recepcionado pela Constituição Federal, uma vez que veda a destinação como critério classificatório dos tributos.
Por sua vez, utilizando-se da teoria tripartite, a destinação do produto da arrecadação é irrelevante sob a justificativa de que o Direito Tributário não se ocupa com momentos subsequentes à extinção do liame fiscal, nos termos do art. 4º do CTN.
	Por fim, a legislação não proíbe a compensação de tributos entre diferentes espécies sob a justificativa de que a destinação das receitas é diferente. A exceção era o entendimento do STF no REsp 1.449.713 que vedou a compensação de créditos de tributos que eram administrados pela antigaReceita Federal com débitos de natureza previdenciária administrados até então pelo INSS. 
	Entretanto, com o advento da Lei 13.670/18 tal compensação passou a ser permitida com a revogação do art 26 e acréscimo do art. 26-A na Lei 11.457/07, indicando que a aplicabilidade do art. 74 da Lei 9,430/96 a todas as contribuições sociais. 
2. Que é taxa? Que se entende por o “serviço público” e “poder de polícia”? (Vide anexo II). Há necessidade de comprovação da efetiva fiscalização para cobrança da taxa de poder de polícia? (vide anexos III, IV e V)
	R: Com base no disposto em lei, tem-se que as taxas são espécies tributárias exigíveis pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios e que têm como fato gerador o exercício do poder de polícia ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível prestado ao contribuinte ou colocado à sua disposição (Art, 145, II, CRVB/88 e Art. 77, CTN).
	Por sua vez, os serviços públicos são prestações decorrentes da pessoa política que instituiu o tributo, potencial ou efetivamente utilizados pelos contribuintes, as quais devem contemplar os requisitos normativos da especificidade e divisibilidade.
Art. 79. Os serviços públicos a que se refere o artigo 77 consideram-se:
I - utilizados pelo contribuinte:
a) efetivamente, quando por ele usufruídos a qualquer título;
b) potencialmente, quando, sendo de utilização compulsória, sejam postos à sua disposição mediante atividade administrativa em efetivo funcionamento;
II - específicos, quando possam ser destacados em unidades autônomas de intervenção, de utilidade, ou de necessidades públicas;
III - divisíveis, quando suscetíveis de utilização, separadamente, por parte de cada um dos seus usuários.
Entende-se também que desde que desempenhado pela pessoa política instituidora da exação, considera-se poder de polícia atividade da administração pública que, limitando ou disciplinando direito, interesse ou liberdade, regula a prática de ato ou abstenção de fato, em razão de interesse público concernente à segurança, à higiene, à ordem, aos costumes, à disciplina da produção e do mercado, ao exercício de atividades econômicas dependentes de concessão ou autorização do Poder Público, à tranquilidade pública ou ao respeito à propriedade e aos direitos individuais ou coletivos.
Nas palavras de Paulo de Barros (CARVALHO, 2011, p. 789):
Poder de polícia” consiste na possibilidade de o Estado praticar atividades condicionantes da liberdade e da propriedade dos seus administrados, em nome de interesses coletivos. Tendo o Poder Público a missão de garantir a segurança, o bemestar, a paz e a ordem coletiva, é-lhe atribuído poder de vigilância, que o autoriza a controlar a liberdade dos indivíduos para proteger os interesses da sociedade. Objetivando proteger tais interesses, o funcionamento de algumas atividades requer autorização administrativa, o que implica controle e fiscalização. E é exatamente o exercício desse poder de polícia, inspecionando e fiscalizando os particulares em nome do bem comum, que abre espaço à remuneração por meio de “taxa de polícia”.
	Após o exposto, cabe indicar que não há previsão normativa que exija a efetiva comprovação da fiscalização/poder de polícia. Além disso, com base nos princípios da Eficiência, Legalidade e Impessoalidade, o poder de polícia pressupõe uma potencial ação do ente estatal. Ainda que esta não seja efetivada, tem um caráter coativo que objetiva justamente disciplinar interesses, liberdades, regular atos/ações e principalmente garantir o interesse público.
	Vale ressaltar, entretanto, que o valor a ser cobrado com a taxa deve guardar razoabilidade com o serviço prestado pelo poder público. 
3. Que diferencia taxa de preço público? (Vide voto do Min. Carlos Veloso na ADI 447). Os serviços públicos de energia elétrica, água e esgoto, quanto prestados diretamente peças pessoas jurídicas de direito público, são remuneráveis por taxa? E no caso de concessão desses serviços (Vide anexos VI e VII). E os serviços que, embora prestados pelo Poder Público, são suscetíveis de prestação pela iniciativa privada em regime concorrencial? (Vide anexo VIII).
	R: De acordo com o posicionamento elencado no RE 556.854, com referência ao disposto na ADI 447, indicou-se que, apesar de suas semelhanças, taxa e preço público diferem quanto à compulsoriedade de seu pagamento. A taxa é cobrada em virtude de uma obrigação legal, já o preço público é de pagamento facultativo por quem pretende se beneficiar de um serviço prestado.
	Assim, caso o antecedente normativo cite o fato revelador de atividade estatal, direta e especificamente dirigida ao contribuinte, exibindo, na correspondente base de cálculo, a medida da intensidade da participação do Estado, ter-se-á a taxa, que é tributo diretamente vinculado e, portanto, compulsório. Distintamente, o preço público não possui caráter tributário e o valor nele mensurado está previsto contratualmente, porquanto associado à contraprestações de serviços de natureza comercial que objetivam ganho.
	Nas palavras de Paulo de Barros (CARVALHO, 2011, p. 789):
Taxa é a contraprestação decorrente do consumo de bens ou serviços públicos. O preço público ou tarifa consiste na remuneração decorrente da prestação de serviço de interesse público, ou do fornecimento ou locação de bens públicos, efetivada em regime contratual e não imposta compulsoriamente às pessoas, como é o caso das obrigações de caráter tributário.
Preço público é o preço contratual, que constitui contraprestação de serviços de natureza comercial ou industrial – e que, por isso mesmo, podem ser objeto de concessão para particulares –, serviços esses prestados por meio de contrato de adesão.
	Cabe ressaltar que a natureza jurídica da remuneração decorre da essência da atividade realizadora. Entendendo-se que os serviços de energia elétrica e de água e esgoto são essenciais aos interesses da sociedade, sua remuneração se dará por taxa. Esta premissa se aplica ainda que exista a concessão, uma vez que o concessionário recebe remuneração da mesma natureza daquela que o Poder Concedente receberia se prestasse diretamente o serviço (RESP n. 167.489/SP).
	Por sua vez, no caso dos serviços que, embora prestados pelo Poder Público, são suscetíveis de prestação pela iniciativa privada em regime concorrencial a natureza jurídica da remuneração é de preço público, tendo em vista que não se trata de uma atividade insuscetível de prestação pela iniciativa privada, embora o estado a faça. 
4. 4. Há necessidade do valor exigido a título de taxa referir-se ao custo do serviço prestado? Caso essa referibilidade não seja verificada, é possível restituição? No caso de excessiva dificuldade de mensurar o custo do serviço prestado, como fixar a base de cálculo da taxa? (considerar em sua resposta o exemplo das taxas judiciais – vide anexos IX, X e XI). 
R: O valor pago pelo contribuinte para pagamento da taxa deve corresponder à retribuição pecuniária pelo reconhecimento do serviço público utilizado, razão pela qual, há, sim, necessidade de que o valor tenha correspondência razoável com o valor/custo o serviço prestado. 
Neste mesmo sentido preceituam a CRFB/88 e o CTN:
Art. 145, CRFB/88. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos:
II - taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição;
Art. 77, CTN. As taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, têm como fato gerador o exercício regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição.
		Bem como preconiza o professor Paulo de Barros (CARVALHO, 2011, p.788):
(…) princípio da “retributividade”, mediante o qual o pagamento da taxa pelo sujeito passivohaveria de corresponder à retribuição pecuniária pelo reconhecimento do serviço público utilizado.
	Partindo deste pressuposto, caso fique demonstrado que houve auferição de lucro por parte do Estado, é cabível o pedido de restituição. Porém, este somente será viável a partir de provimento jurisdicional que, reconhecendo a ilegalidade, inconstitucionalidade ou irregularidade da norma jurídica, autorize o contribuinte reaver os valores tidos por recolhidos injustamente.
	Por fim, no caso de excessiva dificuldade de mensurar o custo do serviço prestado, como ocorre no caso das taxas judiciais, pode o Estado utilizar valores que guardem relação com o efetivo serviço prestado ou posto à disposição. 
	
5. Sobre a contribuição de melhoria pergunta-se: (i) Quais os requisitos e limites à cobrança da contribuição de melhoria? (ii) A Lei que a institui deve ser produzida antes do início da obra ou pode ser posterior à sua conclusão e à valorização imobiliária? Se for apresentado laudo comprovando a perspectiva de gastos, poderia ser exigido o tributo antes da conclusão da obra e da valorização imobiliária? (Vide anexos XII e XIII).
	R: As contribuições de melhoria estão aludidas no Art. 81 e seguintes do CTN e no Art. 145, III, CRFB/88. É um tributo vinculado, cuja hipótese de incidência é a atuação estatal por meio de obra pública que causa valorização imobiliária, isto é, aumenta o valor de mercado de imóveis localizados em suas imediações.
Em resumo, a exigência tributária pressupõe i) o efetivo investimento estatal em obras públicas; ii) nexo de causalidade entre as obras e a valorização do imóvel e iii) limitação do valor exigido até o teto da valorização imobiliária (a base de cálculo deve estabelecer correlação entre o valor do imóvel no momento prévio à realização da obra e no período posterior). E, pela interpretação lógica e teleológica, das disposições legais do CTN sobre as contribuições de melhoria, entende-se que a lei deve ser anterior à obra, justamente por se tratar de relação jurídica entre administrado e Administração Pública e, portanto, sujeita aos princípios da Legalidade, Impessoalidade, Moralidade, Publicidade e Eficiência, a própria lei tributária impõe a observância de procedimento para que seja possível aferir a ocorrência dos elementos da hipótese tributária da contribuição de melhoria, bem como possibilitar ao contribuinte o conhecimento e impugnação das condições propostas (Publicidade, Moralidade e Legalidade).
		Segue o disposto nos artigos 81 e 82 do CTN:
Art. 81. A contribuição de melhoria cobrada pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, é instituída para fazer face ao custo de obras públicas de que decorra valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa realizada e como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado.
Art. 82. A lei relativa à contribuição de melhoria observará os seguintes requisitos mínimos:
I - publicação prévia dos seguintes elementos:
a) memorial descritivo do projeto;
b) orçamento do custo da obra;
c) determinação da parcela do custo da obra a ser financiada pela contribuição;
d) delimitação da zona beneficiada;
e) determinação do fator de absorção do benefício da valorização para toda a zona ou para cada uma das áreas diferenciadas, nela contidas;
II - fixação de prazo não inferior a 30 (trinta) dias, para impugnação pelos interessados, de qualquer dos elementos referidos no inciso anterior;
III - regulamentação do processo administrativo de instrução e julgamento da impugnação a que se refere o inciso anterior, sem prejuízo da sua apreciação judicial.
§ 1º A contribuição relativa a cada imóvel será determinada pelo rateio da parcela do custo da obra a que se refere a alínea c, do inciso I, pelos imóveis situados na zona beneficiada em função dos respectivos fatores individuais de valorização.
§ 2º Por ocasião do respectivo lançamento, cada contribuinte deverá ser notificado do montante da contribuição, da forma e dos prazos de seu pagamento e dos elementos que integram o respectivo cálculo.
	Desta forma, sendo a lei publicada após a ocorrência da contribuição de melhoria a exigência tributária, deve ser considerada inconstitucional e ilegal, uma vez que viola os princípios da legalidade, devido processo legal, anterioridade (dependendo do caso concreto) e irretroatividade.
6. Os adicionais ao IPI, ICMS e ISS sobre supérfluos destinados ao Fundo de Combate a Erradicação da Pobreza, constantes do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias (art. 79, introduzido pela EC n. 31/00), se enquadram em qual espécie? Pode o “adicional” de imposto ter destinação específica? E ser de natureza tributária diversa do tributo adicionado? (Vide anexos XV e XVI e XVII)
R: Os adicionais do IPI, do ICMS e do ISS não tem sua natureza classificada de forma unânime na doutrina. Embora incidam sobre impostos, os seus adicionais poderiam ser classificados como contribuição especial por terem destinação específica. Isto se deve ao fato de objetivarem contribuir para o  Fundo  de  Combate  a  Erradicação  da Pobreza nos termos dos artigos 80 e 82 do ADCT.
 Assim também preconiza Paulo de Barros Carvalho ao indicar que os adicionais possuem natureza de contribuição de melhoria, tendo em vista que são tributos indiretamente vinculados e evidenciam um efeito da atividade do ente público mensurada em sua base de cálculo.
Compreensão diversa indicaria inconstitucionalidade da referida cobrança estata, considerando que os adicionais não poderiam ter destinação específica, já que, como se somam a impostos e estes possuem natureza não vinculada, isso tornaria os adicionais inconstitucionais. Nesse caso, nada impediria que a natureza dos adicionais seja distinta do tributo adicionado. 
No entanto, há entendimento aludindo que todo tributo adicional tem a mesma natureza daquele que lhe serve de referência. Tal posicionamento é reforçado pela redação do artigo 82 do ADCT ao aludir o simples acréscimo de alíquota, atestando que, fora isso, não há nenhuma diferença estrutural entre o imposto originário e o seu adicional.