Processo Tributário_Plano de Aula

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FACULDADE DOM ALBERTO 
DISCIPLINA: Processo Tributário 
PROF.: Diogo de Barros Vidor 
 
 
 
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ORIENTAÇÕES PRELIMINARES 
 
a. Horários das Chamadas; 
b. Planejamento do Semestre; 
c. Material de Apoio Discente; 
d. Trabalhos Acadêmicos; 
e. Obra Literária na prova (A Revolução dos Bichos). 
 
 
SUMÁRIO 
 
01. Competência Tributária........................................................................................................02 
01.1. Capacidade Tributária Ativa...............................................................................................05 
01.2. Obrigação Tributária. Sujeição Passiva Tributária............................................ ................08 
2. Lançamento Tributário.............................................................................................................10 
3. Processo Administrativo Tributário; Princípios do Processo Administrativo...........................14 
3.1. Processo Administrativo Tributário; Ação Fiscal..................................................................23 
4. Denúncia Espontânea: cabimento e benefício........................................................................24 
5. Pedido Restituição...................................................................................................................28 
5.1. Declaração de Compensação..............................................................................................30 
5.2. Despacho Decisório.............................................................................................................32 
6. Inscrição em Dívida Ativa........................................................................................................35 
6.1. Certidões Negativa de Débito Fiscal....................................................................................37 
6.2. Privilégios e Garantias do Crédito Tributário........................................................................38 
7. Princípios do Processo Judicial Tributário...............................................................................41 
7.1. Medida Cautelar Fiscal.........................................................................................................46 
7.2. Execução Fiscal...................................................................................................................49 
8. Embargos à Execução Fiscal: Natureza jurídica e efeito suspensivo.....................................53 
9. Exercícios de consolidação dos tópicos 01 ao 08...................................................................57 
10. Embargos à Execução Fiscal: Alienação Antecipada; Prazo para oposição........................61 
11. Embargos à Execução Fiscal: Substituição dos Bens, Fraude à Execução Fiscal...............66 
12. Mandado de Segurança........................................................................................................69 
13. Tutelas de Urgência e Evidência em matéria tributária.........................................................84 
13.1. Incidente de Arguição de Inconstitucionalidade.................................................................87 
14. Ação de Consignação em Pagamento: cabimento e legitimidade........................................90 
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15. Ação Declaratória.................................................................................................................97 
16. Distinção entre Ação de Consignação e Ação Anulatória...................................................105 
16.1. Recurso Especial e Recurso Extraordinário em matéria Tributária..................................109 
17. Modulação de Efeitos em matéria Tributária.......................................................................111 
17.1. Extinção do Crédito Tributário: Decadência, Prescrição e Prescrição Intercorrente........113 
18. Exercícios de consolidação dos tópicos 10 ao 17...............................................................119 
 
 
 
 
 
 
PLANO DE AULA INTEGRAL 
 
 
 
 
A) Conteúdo Programático 
Competência Tributária; Capacidade Tributária Ativa. 
 
B) Problema 
A Constituição Federal realizou a repartição da competência tributária entre os Entes Políticos, 
definindo os limites de atuação de cada qual. Contudo, teria a Constituição Federal exaurido às 
materialidades passíveis de incidir a tributação? E como se daria o exercício dessa 
competência residual? 
 
C) Objetivos 
Demonstrar ao discente a repartição aspectos conceituais da repartição de competência 
tributária e apresentar algumas problemáticas vinculadas ao pacto federativo. Ainda, relacionar 
o direito materiais com os aspectos da legimitadade do processo judicial e do processo 
administrativo. 
 
D) Conhecimentos 
COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA 
A competência tributária significa o poder outorgado pela Constituição Federal aos 
entes políticos para que instituam tributos. A CF delimita as competências da União, dos 
Estados, DF e dos Municípios para instituir tributos, como decorrência do princípio federativo e 
da autonomia distrital e municipal. As pessoas políticas têm poder de tributar, ou competências 
tributárias, isto é, repartição de limites nos quais cada pessoa política tem aptidão para instituir 
tributos. Nem sempre quem institui o tributo é o responsável por sua cobrança. A competência 
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tributária não se confunde com o sujeito ativa capacidade tributária ativa (atuar como sujeito 
ativo). 
A competência tributária se dá no plano legislativo, ou seja, para criar/instituir tributo. Ao 
passo que a cobrança, fiscalização e lançamento do tributo poderá ser delegada a pessoa 
jurídica de Direito Público, a qual ocupará o polo ativo da relação contributiva, sendo o credor 
do crédito tributário. 
O poder de tributar decorre da Constituição Federal e é repartido entre os entes 
políticos (União, Estados, DF e Municípios). Cada um deles, então, pode criar a partir desse 
poder as suas leis instituidoras de tributos. A competência tributária é uma atribuição 
constitucional, nos termos do art. 6º do CTN. Logo, a Carta Política não cria/institui tributos 
(isso é incontroverso na doutrina), mas tão-somente outorga tal aptidão a entes públicos 
específicos, que podem ou não exercê-la. Portanto, o exercício da competência tributária trata-
se de uma faculdade, não de imposição constitucional. 
Destaca-se que a repartição da receita tributária não se confunde com repartição do 
poder de tributar: § único do art. 6º do CTN. O art. 7º do CTN revela que a competência 
tributária é indelegável, ou seja, somente o ente político previsto na CF pode instituir o tributo, 
mas isso não significa que este ente político não possa delegar à outra pessoa jurídica de 
direito público as atribuições de fiscalizar, lançar ou cobrar o tributo. 
 Assim, admite-se a delegação da administração ou fiscalização dos tributos, a exemplo 
do ITR, que é imposto de competência da União, mas que poderá ser cobrado e fiscalizado por 
Municípios (art. 153, § 4º, III da CF). Enquanto que a competência tributária é a capacidade de 
legislar, desenhando o perfil jurídico de um gravame ou regulando os expedientes necessários 
à sua funcionalidade, a capacidade tributária ativa agrega credenciais que permitem a 
integração da pessoa jurídica na relação jurídico-tributária, na qualidade de sujeito ativo. 
Ressalta-se, ainda, que o §1º do art. 7º prevê que as atribuições delegadas (função de 
fiscalizar, lançar e cobrar/exigir) compreendem as garantias e os privilégios processuais da 
pessoa jurídica que as delegou e que esta delegação de atribuições pode ser revogada a 
qualquer tempo. Justamente por ser a capacidade tributária de exercício obrigatório é que 
consta no art. 142, parágrafoúnico do CTN, a regra que prevê que a atividade administrativa 
de lançamento é vinculada e obrigatória, pena de responsabilidade funcional. 
Por ser a competência tributária indelegável, a falta do seu exercício pelo titular do 
direito previsto constitucionalmente não transfere a outro ente político a possibilidade de 
exercê-la. Podemos apresentar como exemplo o imposto sobre grandes fortunas, que é de 
competência da União (art. 153, VII da CF), até este momento foi não criada lei complementar 
para exigi-lo, sendo que outro ente da federação não tem competência tributária para fazê-lo. 
É importante mencionar que o não exercício de uma competência tributária pelos entes 
da federação ganhou contornos mais rigorosos a partir da edição da Lei de Responsabilidade 
Fiscal (LC nº. 101/00). E isso porque a lei em destaque, em seu art. 11, dispõe que constituem 
requisitos essenciais da responsabilidade na gestão fiscal a instituição, previsão e efetiva 
arrecadação de todos os tributos de competência constitucional do ente da Federação, 
prevendo sanção no que tange à inércia relativamente aos impostos: a proibição de 
receber as transferências voluntárias. Então, pode-se dizer que o exercício da competência 
tributária, a partir da LRF, é obrigatórioano que tange aos impostos. E porque a União não 
editou a LC para regulamentar o imposto sobre grandes fortunas? Por que a sua inércia não 
repercute os efeitos previstos na LRF, considerando que a União não recebe repasses 
voluntários (auxílio ou assistência financeira) de outros entes da federação. 
 
A competência tributária é revestida de certos atributos/qualidades que a definem: 
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 privatividade; 
 Irrenunciabilidade; 
 indelegabilidade; 
 incaducabilidade; 
 Facultatividade (?). 
 
Competência Tributária é a parcela constitucional do poder de tributar outorgada a 
determinado Ente Político, para que, no âmbito de sua competência, realize o exercício da 
tributação. A competência tributária decorre de outorga constitucional. 
O questionamento presente nos estudos do tema é a respeito da possibilidade de 
a Emenda Constitucional alterar a competência tributária. A resposta depende de alguns 
fatores. Se uma EC suprimir a competência tributária, esta teria sua presunção de 
constitucionalidade posta à prova. A rigor, a supressão de uma competência impositiva 
consistiria em ofensa ao pacto federativo, pois estará sendo suprimido o atributo da autonomia 
financeira do Ente Político. Caso a Emenda à Constituição altere as competências tributárias e 
aumentar o pode de tributar de um Ente Político ainda assim a constitucionalidade da norma 
deverá ser examinada caso a caso. 
O aumento do poder de tributar outorgado a um ente não pode acarretar diminuição da 
competência impositiva de outro. O aumento somente será válido caso respeite as 
competências dos demais entes da federação. Ex: O art. 153, §4º, item 3 c/c 158, II ambos 
decorrentes da EC nº42/2003 prevê que o ITR poderá ser cobrado e fiscalizado pelos 
municípios optantes. Pergunta-se: tal medida é constitucional? Sim é constitucional. Não há 
ofensa ao pacto federativo. O constituinte derivado delegou o pode para fiscalizar e cobrar, 
mas não delegou o poder de instituir, majorar ou diminuir o ITR. Daí se dizer que a EC 42/2003 
criou hipótese constitucional de capacidade tributária ativa. Isso não é supressão de 
competência da União. 
A EC 39 outorgou ao DF e aos Municípios competência impositiva para instituir a 
COSIP. Pergunta-se: trata-se de norma constitucional? A norma é constitucional. Houve sim 
alteração da competência impositiva, mas o aumento da competência do DF e dos Municípios 
não vilipendiou as competências dos demais entes da federação. O STF entendeu que a 
COSIP não se confunde com as contribuições da União Federal (art. 149 CF) porque em 
função da especialidade e da finalidade a COSIP seria uma nova modalidade de contribuição 
social. No §3º do art. 7º consta a autorização expressa para que ocorra a delegação da função 
de arrecadar às pessoas jurídicas de direito privado. Trata-se da figura do mero arrecadador, 
atribuível a qualquer pessoa jurídica de direito privado e que em hipótese alguma se confunde 
com a possibilidade de exigência do tributo. 
Sobre esse ponto, Paulsen esclarece que “A posição de arrecadador- assim 
considerada a pessoa encarregada do recebimento dos pagamentos efetuados pelos 
contribuintes para o repasse ao sujeito ativo, pode ser ocupada por qualquer pessoa jurídica. É 
o caso dos bancos, que, por força dos contratos com os sujeitos ativos das obrigações 
tributárias, estão autorizados a receber pagamentos de tributos. O arrecadador recebe os 
pagamentos e os repassa ao sujeito ativo, sendo remunerado pelo serviço que presta. Poder-
se-ia imaginar, além dos bancos, a arrecadação por casas lotéricas ou por qualquer outra 
pessoa jurídica cuja participação pudesse dar comodidade aos contribuintes e à administração 
tributária. O arrecadador não tem nenhuma ingerência na relação jurídico-tributária; dela não 
participa nem é destinatário dos recursos, não fiscaliza a regularidade dos pagamentos, não 
cobra, não normatiza, apenas recebe e repassa os pagamentos. Simplesmente presta um 
serviço ao sujeito ativo da relação tributária. Qualquer pessoa jurídica pode, pois, desempenhar 
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tal atividade, mesmo que se trate de pessoa jurídica de direito privado com finalidade de 
lucro.(PAULSEN, 2013, p.628). 
No que tange as regras de competências tributária a Constituição Federal traz a 
repartição das competências legislativas e atribuiu à União, aos Estados e ao DF a 
competência concorrente para legislar sobre Direito Tributário (art. 24, I), cabendo à União 
estabelecer as normas gerais (§1º do art. 24). Os Estados e o DF possuem competência 
suplementar, cabendo-lhes adequar a legislação às suas peculiaridades (§2º do art. 24 e §1º 
do art. 32). Os Municípios, atendido o interesse local, podem suplementar a legislação federal e 
estadual, bem como instituir e arrecadar os tributos de sua competência (I e III do art. 30). 
 Divisão de competência tributária: A divisão é feita pela própria CF. A doutrina 
classifica a repartição de competência em privativa, residual, comum e extraordinária. 
 Competência privativa: refere-se exclusivamente aos impostos que podem ser 
criados pela União, Estados, DF e Municípios. Isso porque a Constituição Federal a cada ente 
político a competência com exclusividade sobre certos impostos. Assim, a competência é 
privativa dos Estados e do DF para instituir impostos sobre transmissão causa mortis ou 
doação, de quaisquer bens ou direitos (ITDC), sobre operações relativas à circulação de 
mercadorias e prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal de 
comunicação, mesmo que as operações e as prestações se iniciem no exterior (ICMS) e sobre 
a propriedade de veículo automotor (IPVA), nos termos do art. 155, I, II e III da CF. Os 
Municípios e também o DF poderão instituir impostos sobre a propriedade territorial e urbana 
(IPTU), o imposto de transmissão inter vivos, a qualquer título, por ato oneroso, de bens 
imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos à sua aquisição (ITBI), e o 
imposto sobre serviços de qualquer natureza (ISS). Atenção: a enumeração dos impostos que 
podem ser criados pelas unidades federativas é TAXATIVA, ou seja, nenhum outro imposto, 
além daqueles previstos nos arts. 155 e 156 da CF. Poderá ser criado pelos Estados, DF e 
Municípios. À União foi prevista a possibilidade de instituir impostos sobre importação de 
produtos estrangeiros (II), exportação de produtos nacionais ou nacionalizados (IE), imposto 
sobre a renda ou proventos de qualquer natureza (IR), imposto sobre produtos industrializados 
(IPI), imposto sobre operaçõesde crédito, câmbio e seguro, ou relativo a títulos imobiliários 
(IOF), imposto sobre a propriedade territorial rural (ITR) e o imposto sobre grandes fortunas 
(IGF). Todos previstos no art. 153, I a VII da CF. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
A enumeração dos impostos que podem ser criados pelas unidades federativas é 
TAXATIVA, ou seja, nenhum outro imposto, além daqueles previstos nos arts. 155 
e 156 da CF poderão ser criados pelos Estados, DF e Municípios. 
Ao passo que à União poderá instituir outros impostos, além daqueles previstos no 
texto constitucional. Porém este imposto novo (ou inominado) deverá obedecer às 
seguintes restrições, nos termos do art. 154, II, da CF: 1- deverá ser instituído por 
LEI COMPLEMENTAR; 2- NÃO-CUMULATIVO; 3- não poderá ter fato gerador de 
imposto discriminado na CF; 4- não poderá ter base de cálculo de imposto 
discriminado na CF. A criação do imposto novo pela União é uma decorrência 
do exercício de sua competência residual. 
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 Competência Extraordinária: Poderá a União instituir o imposto 
extraordinário (que não é considerado exercício de competência residual, sendo tratada por 
parte da doutrina como competência extraordinária), no caso de guerra externa ou em sua 
iminência, nos termos do II do art. 154 da CF. Ainda, Este imposto tem a característica da 
transitoriedade, uma vez que o imposto deve ser suprimido gradativamente cessadas as 
causas que lhe deram origem. 
E, também, incide sobre ele duas importantes exceções: 
1- Não se submete ao princípio da anterioridade: MP que o instituir terá eficácia 
imediata; 
2- Não precisará necessariamente ser um imposto de competência da União, ou 
seja, admite a CF a existência de bitributação e bis in idem. 
Verifique, ainda, que a lei não exige a sua instituição por meio de lei complementar 
(como ocorre com o imposto novo), então, poderá ser veiculado por meio de lei ordinária, 
complementar ou medida provisória. Até quando o exercício da competência extraordinária é 
validamente exercido? Art. 76 do CTN: até cinco anos, contados da celebração da paz. 
Também se entende que a possibilidade de criação pela União de nova contribuição 
para a seguridade social é um exercício de competência residual (art. 195, §4º, da CF e art. 
154, I, da CF). 
 
 Competência exclusiva: A União detém competência tributária exclusiva 
para instituir contribuições de intervenção no domínio econômico - CIDE, contribuição no 
interesse de categorias profissionais e contribuições sociais (art. 149, caput, e art. 195 da CF); 
empréstimos compulsórios (art. 148, I e II) e as contribuições para a seguridade social (art. 195 
da CF), quer dizer, é exclusiva porque somente a União pode instituir estes tributos, nenhum 
outro Ente Político poderá instituir sobre a mesma espécie tributária, pena de invasão desta 
competência tributária, o que resulta em inconstitucionalidade. 
 
Os Estados e o DF e os Municípios poderão instituir contribuições previdenciárias, 
cobradas de seus servidores, cuja alíquota não poderá ser inferior a da contribuição dos 
servidores titulares de cargos efetivos da União (art. 149, §1ª da CF). Os Municípios e o 
DF podem instituir a contribuição para o custeio do serviço de iluminação pública (art. 
149-A da CF). 
 
 Competência comum: é aquela que pode ser exercida por todos os entes da 
Federação (U, E, DF, M). Isso ocorre no momento da instituição de taxas e contribuição de 
melhoria, uma vez que tais tributos estão atrelados ao desempenho de uma atividade estatal. 
Assim, sempre que o Ente Político realizar serviço público que amolde ao conceito de tributo 
poderá exigir taxa, ou quando qualquer ente político realizar obra pública que resulte em 
acréscimo patrimonial poderá exigir a contribuição de melhoria. 
 
 Competência dúplice ou tríplice (competência cumulativa): O DF, ao lado 
dos Estados, produz a própria ordem jurídica interna, e estando impossibilitado de se dividir em 
municípios, cumula também a competência própria dos Municípios (competência dúplice, art. 
147 da CF: “ao Distrito Federal cabem os impostos municipais”). A competência tríplice ocorre 
nos casos em que há Territórios Federais, não divididos em Municípios, o que não há 
atualmente no Brasil; nesse caso, a União deterá competência tributária de instituir e arrecadar 
tributos federais, estaduais e municipais. Observe que a União no exercício da competência 
tríplice poderá instituir COSIP. 
 
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Não podemos confunir a competência tributária com a capacidade tributária ativa, este 
consiste na atribuição para exigir (fiscalizar, lançar e cobrar/arrecadar) o tributo, exercida 
pelo sujeito ativo da obrigação tributária, que é o credor da obrigação. Apenas as PESSOAS 
JURÍDICAS DE DIREITO PÚBLICO (entes políticos, autarquias e fundações) ocupam a 
condição de sujeito ativo de obrigações tributárias, como revela o art. 119 do CTN. 
 
A CAPACIDADE TRIBUTÁRIA ATIVA é a aptidão para ser colocado, por lei, na 
posição de sujeito ativo da relação tributária, ou seja, na posição de credor, com as 
prerrogativas que lhes são inerentes à fiscalização, lançamento e cobrança/exigência legal 
dos créditos públicos. Presume-se que a capacidade tributária ativa é exercida pelo mesmo 
ente político que detém competência tributária, sendo que somente será diferente se a lei que 
instituiu o tributo expressamente prever que outra pessoa jurídica de direito público possui 
capacidade tributária ativa. 
Importante ressaltar o conceito atribuído pela doutrina de Casalino “a capacidade 
tributária ativa, por outro lado, consiste na obrigação de fiscalizar e cobrar o tributo. Trata-se do 
exercício de função administrativa, por meio da qual o sujeito ativo arrecada quantias de 
dinheiro a título de tributo. Deve estar sempre prevista em lei e seu exercício é obrigatório, sob 
pena de responsabilidade funcional (art. 142, parágrafo único, do CTN). 
[...] pode ser delegada de uma pessoa jurídica de direito público a outra. Existe certo 
debate doutrinário sobre se a capacidade tributária ativa poderia ser delegada a pessoa jurídica 
de direito privado. A maioria dos doutrinadores entende que sim, desde que a pessoa jurídica 
de direito privado tenha como objetivo a realização do interesse público” (CASALINO, 2013, p. 
64). 
A título exemplificativo é possível que uma determinada contribuição social de 
competência da União tenha previsão em sua lei instituidora de que o sujeito ativo é o INSS, 
tendo como destinatário da receita o SESC, e seja arrecadada através da rede bancária. 
Cumpre registro que não somente as pessoas jurídicas de direito público podem ter a 
atribuição de arrecadação fiscal, isso também pode ser delegado às pessoas jurídicas de 
direito privado (com ou sem fim lucrativo), a exemplo das instituições financeiras, como revela o 
§3º do art. 7º do CTN. Entretanto, estas pessoas são meras arrecadadoras do tributo, não 
tendo nenhuma ingerência na relação jurídico-tributária, dela não participando, nem sendo 
destinatário dos recursos, não fiscaliza a regularidade dos pagamentos, não cobra, não 
normatiza, apenas recebe e repassa os pagamentos. Simplesmente presta um serviço ao 
sujeito ativo da relação jurídica. Jamais se pode confundir a posição do sujeito ativo da 
obrigação tributária com o destinatário da arrecadação. 
 
E quem são os destinatários da arrecadação? Os beneficiários são pessoas 
jurídicas que exercem atividades de interesse público, sem fins lucrativos (entes políticos, 
autarquias, fundações e outras pessoas jurídicas, ainda que de direito privado, desde que sem 
fins lucrativos). A lei instituidora do tributo pode prever expressamente que uma pessoa jurídica 
de direito privado seja a destinatária do produto da arrecadação fiscal, desde que esta pessoa 
jurídica desenvolvaatividades sem finalidade de lucro. Exemplo do que se menciona pode ser 
extraído da própria CF, no art. 8º (contribuição aos sindicatos) e 240 (contribuições sociais 
destinadas ao SENAC e SENAI). Observe que uma pessoa jurídica de direito privado sem fins 
lucrativos pode constar como destinatária de um tributo. Porém, jamais poderá figurar 
validamente na condição de sujeito ativo da obrigação. 
 
E) Resolução De Questões 
1. (fonte desconhecida) Sobre a possibilidade de delegação da competência tributária é 
correto afirmar: 
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a) a competência tributária é indelegável, sem exceção, por expressa vedação constitucional. 
b) é possível delegar a função de arrecadação e fiscalização de tributos, além de execução de 
leis em matéria tributária. 
c) é possível delegar a função de arrecadação e fiscalização de tributos, além de extinção de 
créditos tributários. 
d) é possível delegar apenas a função de fiscalização de tributos. 
e) a competência tributária poderá ser delegada por expressa autorização constitucional. 
 
2. (VUNESP - 2007 - OAB-SP) (adaptado). Por competência tributária residual entende-se: 
 a) a faculdade de os Estados, o Distrito Federal e os Municípios também instituírem taxas e 
contribuições de melhoria. 
b) a faculdade da União de instituir, mediante lei complementar, empréstimos compulsórios e, 
mediante lei ordinária, impostos extraordinários. 
c) a faculdade de os Estados, o Distrito Federal e os Municípios também instituírem taxas e 
contribuições sociais, cobradas de seus servidores para o custeio, em benefício destes, de 
sistema de previdência e de assistência social. 
d) a faculdade da União de instituir, mediante lei complementar, impostos não expressamente 
previstos em sua competência tributária, desde que não-cumulativos e que tenham base de 
cálculo e fatos geradores diversos daqueles já discriminados pela Constituição Federal; 
e) a competência residual poderá ser exercida pelos municípios ao instituírem outros serviços 
não previsto na lei complementar 116. 
 
3. O Estado do Rio Grande do Sul, mediante lei específica, autorizou que o Instituto Rio 
Grandense do Arroz (“IRGA”) administre e cobre a Taxa de Cooperação e Defesa da 
Orizicultura (“CDO”) em face dos produtores de arroz no âmbito do Rio Grande do Sul. 
Esclarece o que segue: (i) quem detém a capacidade tributária ativa e a competência tributária; 
(i) Se houve delegação de competência tributária. 
 
F) Aplicação ENADE 
C5 - Adquirir capacidade para desenvolver técnicas de raciocínio e de argumentação jurídicos 
com objetivo de propor soluções e decidir questões no âmbito do Direito. 
P2- Capacidade de analisar e dominar conceitos da terminologia jurídica. 
 
G) Referências 
PAULSEN, Leandro. Curso Completo de Direito Tributário. Porto Alegre: Livraria do 
Advogado, 2014. 
CARRAZA, Roque. Curso de Direito Tributário Constitucional. São Paulo: Malheiros, 2005. 
ÁVILA, Humberto. Sistema Constitucional Tributário. São Paulo: Saraiva, 2015. 
VELLOSO, Andrei Pitten. Constituição Tributária Interpretada. Porto Alegre: Livraria do 
Advogado, 2013. 
 
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A) Conteúdo Programático 
Obrigação Tributária. Obrigação Principal e Acessória. Sujeição Passiva Tributária. 
Lançamento Tributário e Modalidade de Lançamento Tributário. Crédito Tributário. 
 
B) Problema 
João da Silva, no mês de abril, em observâncis à legislação tributária federal, acessou o 
sistema eletrônico da Receita Federal do Brasil e informou todos os seus rendimentos, 
despesas dedutíveis do IRPF com a indicação da fonte pagadora e realizou apuração do 
valor devido. Após inúmeras informações prestadas foi gerado boletos para que realizasse o 
pagamento do tributo devido. João da Silva, quatro dias após, recebe notificação do Estado 
do Rio Grande do Sul para que realize o pagamento do IPVA relativo ao seu veículo, no 
prazo de trinta dias, mesmo sem ter prestado nenhuma informação ao Fisco Estadual. 
 
C) Objetivo 
Expor ao discentes os sujeitos da relação jurídica-tributária. Demonstrar os requisitos da 
legislação tributária no que tange a legitimação para os pleitos de repetição de indébito, bem 
como, das consequência da responsabilidade tributária. 
 
D) Conhecimento 
 “A tributação tem como foco a arrecadação de tributos. Mas, para viabilizá-la, muitas 
relações jurídicas de naturezas distintas são estabelecidas, envolvendo tanto contribuintes 
como não contribuintes”. (Paulsen, 2012, p. 133). 
 As referidas relações jurídicas decorrem da obrigação tributária, que, nos termos do art. 
113, do CTN, pode ser principal ou acessória, consistindo a primeira numa prestação de cunho 
patrimonial (pagamento do tributo ou penalidade pecúniaria) ou prestação in pecúnia, que 
consiste num dever de pagar quantia certa. Por exemplo, quando o sujeito passivo circula 
mercadoria entre os Estados e ocorre a transferência de titularidade terá praticado o fato 
gerador do ICMS, devendo recolher tal tributo ao Estado competente. 
 Todavia, o Código Tributário Nacional prevê ainda o surgimento de outra obrigação, 
denominada de acessória, que consiste na realização de deveres instrumentais de fornecer 
informações que contribuam com a fiscalização tributária. O pagamento do tributo não é 
suficiente, é preciso ainda que o sujeito passivo preste informações ao Fisco. Este dever 
acessório pode surgir juntamente com a obrigação principal (pagamento do tributo) ou de forma 
indepentende daquela, conforme previsão do artio 113, §2º do CTN. 
Quando houver o descumprimento da obrigação acessória é possível à aplicação de 
penalidade ao sujeito passivo, que consistirá no dever de pagar alguma quantia pecuniária, 
com finalidade sancionatória. Quando tal hipótese ocorrer, a obrigação acessorária continuará 
a existir e surgir outra principal, que é o pagamento da sanção, por previsão do artigo 113, §3º 
do CTN. 
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 Já o fato gerador da obrigação acessória decorre da imposição da legislação tributária à 
prática ou à abstenção de ato que não configure obrigação principal, na qual pode ser 
convertida em caso de descumprimento, passando a ser considerada como penalidade 
pecuniária (multa), nos termos dos artigos 115 e 113 § 3º, do CTN. 
Com a ocorrência do fato gerador é estabelecido o vínculo jurídico entre sujeito passivo 
e sujeito ativo da relação jurídico tributária. 
 O sujeito ativo desta relação será é a pessoa de Direito Público, em regra, a titular da 
competência tributária, nos termos do artigo 119 do CTN. Todavia, quando houver delegação 
da capacidade tributária ativa (dever de fiscalização, arrecadação e cobrança) este será o 
sujeito ativo da obrigação, conforme prevê o artigo 7º do CTN. 
 Com relação ao sujeito passivo deve-se primeiro questionar quem possui aptidão para 
tanto. A obrigação tributária por ser de natureza ex lege, independe da vontade do sujeito, 
bastando apenas que pratique a conduta de fato ou situação jurídica necessária e suficiente 
para que ocorra o fato gerador. 
Não existe qualquer relação entre aptidão para assumir o polo passivo da obrigação 
tributária e capacidade civil, ou seja, pouco importa a condição civil (menor, impúbere ou 
incapaz) para fins tributários. Portanto, está se afirmando que uma criança com 10 anos de 
idade, que venha a ser herdeiro em uma grande fortuna deverá sofrer tributação sobre o 
patrimônio e renda que auferir, caso pratique a conduta prevista em norma tributária abstrata. 
 Superada esta condição. O CTN dispõe no artigo 122 que o sujeito passivo da 
obrigação acessória (decorre do dever de colaboração) poderá ser qualquer pessoa que tenha 
capacidade de colaborar com o Fisco. A exemplo, a empresaque realiza aluguel de máquinas 
de cartão de crédito, embora não tenha nenhuma relação com os fatos geradores práticados 
por seus clientes nos estabelecimentos comerciais, tem acesso a dados relevantes para que o 
Fisco realize à fiscalização, sendo sujeito passivo da obrigação de fazer (entregar informações 
de terceiros). 
 Além da questão do dever de colaboração, ainda existe a possibilidade de o Fisco 
imputar a obrigação principal (pagar quantia certa) não apenas ao contribuinte, mas também a 
terceira pessoa vinculada à ocorrência do fato gerador, portanto, ambos poderão assumir o 
polo passivo da relação jurídico-tributária, cujas definições são as seguintes: 
 
 Contribuinte: é a pessoa que realiza o fato gerador da obrigação principal, sendo 
indicada para realizar o pagamento do tributo devido. Este é quem manifesta 
capacidade contributiva (art. 121, inciso I, do CTN). 
 
 Responsável: é uma terceira pessoa, indicada pela lei, não é quem pratica o fato 
gerador, mas guarda alguma relação com este, de algum modo guarda um nexo de 
causalidade com a ocorrência do fato gerador. Podendo ter contribuído na realização do 
fato gerador ou sido beneficiado pela situação fática ou jurídica que o ensejou. A 
responsabilidade tributária não se presume, é sempre expressa e prevista em lei (Art. 
121, II, CTN). 
 
 
 
 
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LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO 
 A ocorrência do fato gerador faz nascer à obrigação tributária, tendo por 
consequência a possibilidade de o sujeito ativo exigir sua pretensão do sujeito passivo. Em se 
tratando de obrigação principal resultará no dever de pagar quantia certa. A consequência é o 
surgimento do crédito tributário, ou seja, a expressão econômica decorrente daquela relação 
jurídica estabelecida pela ocorrência do fato gerador. Para que a prestação seja exigível se faz 
necessário à formalização deste dever, cujo procedimento é realizado através do lançamento 
tributário, realizado pela autoridade administrativa, através de ato administrativo vinculado. 
 
 
 
 
 
 
Amaro (2000, p.315) ensina que “embora ocorrido o fato gerador, a lei tributária não 
requer do sujeito passivo nenhum pagamento se enquanto não houver, por parte do sujeito 
ativo, a prática de um específico ato jurídico, que se reflete num escrito formal (isto é, um 
documento escrito, na forma prevista em lei), do qual se deve dar ciência ao sujeito passivo, a 
fim de que este fique adstrito a, no prazo assinalado (no próprio documento ou na lei), 
satisfazer o direito do credor, sob pena de serem desencadeados os procedimentos tendentes 
à cobrança via constrição judicial”. 
 Verifica-se, assim, que o direito ao crédito tributário surge concomitantemente com a 
obrigação tributária principal, a partir da ocorrência do fato gerador. O Fisco, no entanto, só 
Sujeito ativo: pessoa jurídica de Dir. Público titular da competência 
tributária ou quem a lei delegar a capacidade tributária ativa. 
 
Sujeito passivo: a quem a lei impõe o deve de cumprir a obrigação. 
 
Obs1: quando decorrer de obrigação acessória, a lei irá determinar quem é 
o sujeito passivo. Pode ser qualquer um com capacidade de colaborar com 
fiscalização tributária. 
 
Obs2: Sujeito passivo da obrigação tributária principal é o contribuinte ou o 
responsável. O contribuinte pratica o fato gerador de forma pessoal e 
direta; Podendo ainda ser dignado o terceiro, desde que esteja envolvido 
com o fato gerador, deve haver expressa previsão de lei. 
Crédito tributário é a obrigação tributária quantificada, documentada, por meio do lançamento 
tributário, que irá manifestar em expressão econômica o quantum devido em razão da ocorrência 
do fato gerador. 
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pode exigir e cobrar esse crédito a partir da sua constituição, ou seja, da formalização da sua 
existência e liquidez, o que ocorre pelo lançamento. 
O artigo 142 do CTN ao tratar do tema enfatiza que o lançamento tributário é 
atividade privativa da autoridade administrativa de natureza vinculada (no mesmo sentido 
do artigo 3º do CTN), sob pena de responsabilidade funcional na omissão do agente público, 
cuja finalidade é verificar a ocorrência do fato gerador. Sendo este identificado, a autoridade 
deve “determinar a matéria tributária”, referindo-se à necessidade de que seja 
apresentando ao sujeito passivo a situação de fato ou de direito que originou a 
obrigação, bem como a espécie tributária aplicada. 
Em havendo qualquer conduta comissiva ou omissa por parte do sujeito passivo que 
resulte em sanção tributária, deverá a autoridade administrativa aplicar a penalidade cabível na 
formalização da obrigação principal. 
A doutrina questiona se este ato de formalização do crédito é de verdade 
exclusivo da autoridade administrativa, pois na maioria dos tributos o sujeito passivo realiza 
a apuração do valor devido, emite a guia e recolhe o tributo, surgindo a expressão 
autolançamento. Os autores desta corrente doutrinária enfatizam sua tese com invocação da 
Súmula 436 do STJ, que assim dispõe “A entrega de declaração pelo contribuinte 
reconhecendo débito fiscal constitui o crédito tributário, dispensada qualquer outra 
providência por parte do fisco”. 
O exemplo típico é a declaração do IRPF, em que o contribuinte acessa o sistema, 
preenche integralmente a declaração, confessa os valores devidos e realizada o pagamento do 
tributo devido, não havendo qualquer conduta praticada pela autoridade administrativa neste 
lançamento tributário. O que em tese, põe em xeque o enunciado do artigo 142 do CTN. 
Todavia, o adequado é entender que o ato do sujeito passivo em identificar a 
ocorrência do fato gerador e quantificar a obrigação resulta em mera facilidade ou decorrência 
do dever de colaborar com a fiscalização pela Autoridade Tributária, pois estas informações 
declaradas pelo contribuinte dependem de homologação por parte da Autoridade Tributária, 
que poderá ocorrer de forma expressa ou tácita ou ainda não homologar as declarações e 
disso resultar em lançamento de ofício suplementar. 
Neste particular, legislação tributária identificada três modalidades de lançamento 
tributário (Ofício, Declaração ou Homologação): 
Lançamento por Declaração: é modalidade em que há participação do sujeito 
passivo e do Fisco para constituição do crédito tributário, pois o contribuinte irá prestar 
informações ao Fisco, sendo deste o dever de apurar e intimar o contribuinte para realizar o 
cumprimento do dever. A título de exemplo imaginemos a apuração do ITCD no evento causa 
mortis. O inventariante informa ao Fisco Estadual todas as informações fática relevantes do 
inventário, quantos imóveis e valores, quantia em dinheiro, os destinatários dos bens deixados 
pelo de cujos e etc..com as informações o Fisco irá calcular o valor do tributo e intimar o sujeito 
passivo para que realize o pagamento no prazo legal. Caso a autoridade administrativa não 
realize a conduta o contribuinte não terá como recolher o imposto e, se o contribuinte não 
informar os fatos corretamente não será possível realizar o lançamento da exação. O ITB 
também está sujeito a esta modalidade. 
Lançamento de Ofício: Nesta hipótese se dispensa qualquer conduta do sujeito 
passivo, pois realizado exclusivamente pela autoridade administrativa, em que irá apurar o 
surgimento da obrigação e quantifica-la, sendo posteriormente intimado o contribuinte para o 
pagamento da quantia apurada. Nesta hipótese, podemos utilizar como exemplo o IPTU, o qual 
não exige nenhum comportamento do sujeito passivo para quantificar a obrigação. 
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Existe ainda a possibilidade do lançamento de ofício das espécies tributárias não 
definidas em lei como pertencentes a estamodalidade, isto ocorrerá quando o contribuinte 
deixar de realizar apuração do tributo, sendo, pois, compelido a faze-lo, assumindo caráter 
supletivo. Sendo a única forma de o Fisco obter a formalização do seu crédito tributário. A título 
exemplificativo a hipótese em que a empresa declara por homologação o ICMS e 
posteriormente, através de procedimento de fiscalização, é realizado lançamento de ofício de 
tributo que não havia sido informado pelo contribuinte. 
O Lançamento por Homologação é aquele em que o sujeito passivo pratica todos os 
atos necessários para quantificar a obrigação tributária. Neste caso, o ato da autoridade 
administrativa consiste na concordância, expressa ou tácita, com o resultado da 
apuração/quantificação da obrigação tributária declarada pelo devedor/sujeito passivo. 
 
Ainda,outro ponto de estrema relavância que permeia o lançamento tributário diz 
respeito a sua natureza jurídica, se constitutiva ou declaratória. O reconhecimento de sua 
natureza constitutiva implica em afirmar que o vínculo jurídico nasce com sua formalização, 
pois enquanto sendo ato declaratório teria o condão de declarar algo que ocorreu no passado. 
A leitura do artigo 142 do CTN afirma diz que “Compete privativamente a autoridade 
administrativa constituir o crédito tributário..” o que nos induz a afirmar a natureza constitutiva 
do crédito tributário. 
Disposição esta que vai de encontro ao que prescreve o artigo 113, parágrafo primeiro 
do Código Tributário Nacional, pois lá consta que a obrigação principal nasce com a ocorrência 
do fato gerador, ou seja, a partir daquele momento está constituída a obrigação tributária. 
Nitidamente há conflito aparente entre os preceitos normativos. 
Amaro apud Becker (2000, p. 318) afirma “quem sustenta o caráter declaratório do 
lançamento não consegue fugir ao reconhecimento de que esse ato acrescenta alguns efeitos 
substanciais à relação jurídica tributária, e quem afirma a natureza constitutiva do lançamento 
fica na contingência de negar a existência de efeitos jurídicos anteriores à sua consecução, e 
se embaraça ao vincular os efeitos ao lançamento à situação de fato à qual adere a obrigação 
tributária”. 
Amaro (2000, p. 318) realiza a seguinte consideração “parece inegável que o 
lançamento acrescenta efeitos jurídicos novos na relação entre credor e devedor do tributo. 
Essa relação (com imputação bipolar de deveres e pretensões) nasce com a ocorrência do fato 
gerador. Se e quando o lançamento se fizer necessário (o que só se dá em algumas 
situações), ele acrescenta exigibilidade..” 
Portanto, inegável que o fato gerador é ponto de partida para o nascimento da 
obrigação tributária, mas também deve ser reconhecido os importantes efeitos inseridos com o 
ato de formalização do crédito tributário. A partir destas premissas se formou uma corrente 
mista e predominante do direito brasileiro, a de que o fato gerador declara a existência do 
direito, enquanto o lançamento constitui o crédito emprestando a este certeza e exigibilidade. 
 
E) RESOLUÇÃO DE QUESTÕES 
 
1. Explique a diferença entre responsável tributário e substituto tributário, apontando ao menos 
um exemplo para cada situação. 
 
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2. Sobre os sujeitos ativo e passivo da obrigação tributária, assinale a opção incorreta. 
a) O sujeito ativo será a pessoa jurídica de direito público, titular do direito subjetivo de exigir 
a prestação pecuniária (tributo ou penalidade). 
b) A pessoa jurídica de direito público que se constituir pelo desmembramento territorial de 
outra, sub-roga-se, necessariamente, nos direitos dessa, cuja legislação tributária aplicará até 
que entre em vigor a sua própria. 
c) A pessoa natural ou jurídica, privada ou pública, de quem se exige o cumprimento da 
prestação pecuniária (tributo ou penalidade) denomina-se sujeito passivo. 
d) Compõem a obrigação tributária, nascida com a ocorrência do fato gerador, um sujeito 
ativo e um sujeito passivo. 
e) Segundo o Código Tributário Nacional, existem dois tipos de sujeito passivo da obrigação 
tributária principal: o contribuinte, também conhecido como sujeito passivo direto, e o 
responsável, também chamado de sujeito passivo indireto. 
 
3. (OAB/PR – 2007.1) Assinale a alternativa incorreta: 
a) O lançamento tributário constitui atividade administrativa vinculada e obrigatória, sob pena 
de responsabilidade funcional. 
b) O lançamento tributário regularmente notificado ao sujeito passivo pode ser alterado em 
virtude de recurso de ofício. 
c) O lançamento reporta-se à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela 
lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada. 
d) A revisão do lançamento de ofício pode ser iniciada ainda que extinto o direito da Fazenda 
Pública. 
 
F) Aplicação ENADE 
C5 - Adquirir capacidade para desenvolver técnicas de raciocínio e de argumentação jurídicos 
com objetivo de propor soluções e decidir questões no âmbito do Direito. 
P2- Capacidade de analisar e dominar conceitos da terminologia jurídica. 
 
G) Referências 
COELHO, Sacha Navarro. Curso de Direito Constitucional Brasileiro. São Paulo: Editora 
Saraiva, 2012. 
CALIENDO, Paulo. Três Modos de Pensar a Tributação: Elementos para uma teoria 
sistemática do Direito Tributário. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2009. 
CASALINO, Vinícius. Curso de Direito Tributário e Processo Tributário. São Paulo: Editora 
Revista dos Tribunais, v.1, 2012. 
AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro. 5ª ed. São Paulo: Saraiva, 2002. 
BARTINE, Caio. Direito Tributário. v.3. São Paulo: Revista dos Tribunais, 2012. 
 
 
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A) Conteúdo Programático 
Processo Administrativo Tributário; Princípios do Processo Administrativo; Noções Gerais do 
Processo Administrativo Tributário. 
 
B) Problema 
Camilo, recebe intimação da Receita Federal para prestar informações ao Fisco, sob pena de 
ter lançado o crédito tributário contra si. Após apresentar os documentos no prazo previsto pela 
Autoridade Tributária se recorda que havia outros documentos que corroborariam os 
esclarecimentos prestados ao Fisco. É possível apresentar os documentos mesmo após o 
encerramento do prazo que lhe foi concedido? 
 
C) Objetivos 
Expor ao discentes os princípios que regem a relação entre fisco e contribuinte, no que 
tange ao processo administrativo. Identificar na legislação específica as manifestações dos 
princípios do processo administrativo e suas consequência no processo. 
 
D) Conhecimentos 
Os princípios administrativos encontram-se expressos no art. 37, da Constituição 
Federal, bem como no art. 2º, da Lei nº 9.784/99, que regula o processo administrativo no 
âmbito da Administração Pública Federal, destacando-se a legalidade, a publicidade, a 
proporcionalidade e a razoabilidade, a oficialidade, o dever de fundamentação, o devido 
processo legal, a ampla defesa e o contraditório e a busca pela verdade material. 
Na esfera administrativa, os procedimentos visam um maior controle e melhor 
organização da atividade administrativa, destacando-se, no âmbito tributário, a consulta fiscal, 
a fiscalização e o pedido de restituição/compensação, além de outras atividades presentes no 
âmbito administrativo. 
O processo administrativo, em seu aspecto contencioso, por sua vez, decorre do 
princípio da autotutela, em que a própria Administração Pública pode anular os seus atos, nos 
termos das Súmulas 346 e 473, do STF, por meio do julgamento de um conflito entre esta e o 
administrado, o qual, no âmbito tributário, é o contribuinte. 
A doutrina de Eduardo Domingos Botallo (2012) estrutura os diferentes procedimentos e 
finalidade dos processos administrativos da seguinte forma: 
 Processo de Determinação e Exigência de Crédito Tributário,aqui inclui o 
procedimento de fiscalização e a exigência fiscal que pode decorrer caso 
constadada irregularidade, ou seja, o auto de infração, auto de lançamento e os 
lançamentos fiscais. 
 O Processo de Consulta Fiscal, o qual visa compreender o entendimento da 
fiscalização e aplicação da legislação tributária pela fiscalização tributária, 
incluindo, as Soluções de Consulta. 
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 Processos de Reconhecimento de Direito Creditório, tais como processos de 
compensação, de restituição, de ressarcimento, bem como o contencioso que 
decorre deste. 
 Processos de Suspensão e Concessão de imunidade e da isenção; 
 Processo de Aplicação de Pena de Perdimento. 
 
 Cabe destacar, ainda, que os procedimentos tratam-se de atividades administrativas 
típicas do Poder Executivo, motivo pelo qual estão submetidos ao poder hierárquico e 
vinculados às normas infralegais expedidas pelas autoridades superiores competentes, a 
exemplo das instruções normativas, portarias e decretos. 
 Em âmbito federal, o principal órgão responsável pela arrecadação, fiscalização e 
cumprimento da legislação tributária federal (isso se chama delegação da competência triburia 
e está prevista no artigo 7ª do CTN) é a Receita Federal do Brasil (“RFB”), a qual foi criada pela 
Lei nº 11.457/2007. A RFB está vinculada ao Ministério da Fazenda e subordinada ao Ministro 
da Fazenda. Ainda, existem outros órgãos ou entidades federais que igualmente receberam a 
delegação de competência tributária em relação a outros tributos, a exemplo do Departamento 
Nacional de Produção Mineral (“DNPM”), responsável pela arrecadação de Taxas que 
decorrem da exploração dos recursos minerais. 
 Abaixo elecamos alguns princípios administrativos que orientam à condução do 
processo administrativo fiscal, mas ressalvamos a existência de diversos outros princípios de 
igual relevância e aplicação. 
 
Legalidade e devido processo legal 
 Segundo o princípio da legalidade restrita, ou princípio da reserva legal, a Administração 
Pública só pode fazer o que a lei expressamente determina, sendo o silêncio legislativo 
interpretado como uma vedação à atividade administrativa. 
 Ademais, tem o contribuinte o direito ao controle da legalidade do ato da Administração 
Pública, por meio do processo administrativo, de modo a ensejar a suspensão dos seus efeitos 
durante o julgamento, de acordo com o princípio do devido processo legal. 
 
Razoabilidade e Proporcionalidade 
 Ambas tratam da adequação e necessidade entre os meios e os fins almejados pela 
Administração Pública, de modo que os meios escolhidos sejam os menos gravosos para o 
contribuinte e os menos onerosos para si. 
 Hugo de Brito Machado Segundo destaca a diferença entre o princípio da razoabilidade 
e o da proporcionalidade, que devem orientar, em conjunto, a interpretação e aplicação das 
normas jurídicas (SEGUNDO, Hugo de Brito Machado. Processo Tributário. 8ª Ed. Atlas: São 
Paulo, 2015, p. 23-24). 
De acordo com o autor, no primeiro os meios empregados para atingir determinada 
finalidade devem estar “em conformidade com o senso comum, o que nos conduz a uma ideia 
de consenso, de legitimidade, de compatibilidade com os valores prevalentes naquela 
comunidade na qual o princípio será aplicado”. 
Já a proporcionalidade traduz-se na ponderação entre os demais princípios que 
integram o ordenamento jurídico, seja ele expresso ou tácito, de modo que se atribua maior 
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peso, ou maior eficácia, àquele(s) que, à luz do caso concreto, cause menos prejuízo aos 
demais, com os quais está sendo ponderado. 
 
Publicidade 
 Todos os atos da Administração Pública devem ser divulgados, principalmente em 
relação aos processos que cuidam do controle da sua legalidade, o que pode ser restringido 
aos terceiros em alguns casos, a exemplo da preservação do sigilo fiscal do contribuinte, mas 
nunca às partes. 
 
Oficialidade 
 Trata-se do dever que se aplica à Autoridade Tributária em promover a impulsão oficial 
ao procedimento ou processo administrativo, bem como no dever de realizar sua conclusão, 
ainda que tenha sido inaugurado/iniciado pelo contribuinte. Em decorrência deste princípio, Os 
processos administrativos não estão sujeito, assim, à extinção em caso de inércia da parte, 
como ocorre em alguns casos no processo judicial. 
 Segundo a doutrina de James Marins (Direito Processual Tributário Brasileiro, 8ª ed., 
São Paulo: Dialética, 2015): 
[...] o princípio da Oficialidade guarda relação direta com “os princípios da 
legalidade objetiva, dever de investigação, e autotutela vinculada, pois o 
avanço do procedimento ou do processo promovido ex officio é condição para 
que o interesse público seja objetivamente realizado, cumprindo-se 
adequadamente com o dever de investigação e promovendo – 
autonomamente, mas sob estrita vinculação legal – a tutela dos interesses 
tributários do Estado. 
 
Verdade Material 
A busca pela verdade material, ou verdade real, decorre da correspondente à busca 
pela aproximação entre a realidade factual e sua representação formal, ou seja, que existe 
aproximação entre os acontecimentos econômicos e seus registros formais. Assim, no ato de 
fiscalizar a autoridade deve sempre compreender a verdade com acontecimentos,o que 
trasncente a mera verificação da formalidade adotada. 
A verdade material decorre do princípio da legalidade, no sentido de que a 
Administração deve ter o efetivo conhecimento dos fatos, para que possa aplicar ou interpretar 
corretamente a legislação, não podendo agir com base na presunção da sua ocorrência. 
 Esta noção, de dever com a verdade, se contrapõe, assim, ao princípio da verdade 
formal, que rege os processos judiciais, segundo o qual o juiz deve considerar somente os 
elementos probatórios que constam nos autos. A doutrina de James Marins (Direito Processual 
Tributário Brasileiro, 8ª ed., São Paulo: Dialética, 2015) a respeito desta contraposição entre 
verdade real (processo administrativo) versus verdade formal (processo judicial) contrapõe que: 
Isso não significa que a verdade formal não possa conter a verdade material, 
mas apenas que a liberdade investigativa, os meios próprios de averiguação 
dos eventos de interesse tributário (diligências administrativas como a 
fiscalização in loco) e as faculdades procedimentais e processuais conferidas 
à Administração se apresentam como instrumentos mais apropriados para a 
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18 
aproximação com a verdade material do que aquelas que são usualmente 
disponíveis no Processo Judicial. 
 
 Sobre o tema, destaca Hely Lopes Meireles (MEIRELLES, Hely Lopes, Direito 
Administrativo Brasileiro. 37ª edição. São Paulo: RT, 2011, p. 581): 
O princípio da verdade material, também denominado de liberdade na prova, 
autoriza a administração a valer-se de qualquer prova que a autoridade 
julgadora ou processante tenha conhecimento, desde que a faça trasladar 
para o processo. É a busca da verdade material em contraste com a verdade 
formal. Enquanto nos processos judiciais o Juiz deve cingir-se às provas 
indicadas no devido tempo pelas partes, no processo administrativo a 
autoridade processante ou julgadora pode, até o julgamento final, conhecer 
de novas provas, ainda que produzidas em outro processo ou decorrentes de 
fatos supervenientes que comprovem as alegações em tela. 
 
 Fundamentação 
 Todo procedimento administrativo está submetido ao princípio da fundamentação, 
significa afirmar o dever de estar embasado em seu aspecto fático e jurídico, sob pena de 
invalidade. No estudo dos atos administrativo se verifica que é elemento indispensável a 
prática de qualquer ato administrativo o motivo e a motivação. O artigo 2º, inciso VII, daLei nº 
9.784/99 tornou expressa a indicação dos prossuposto de fato e de direito que determinarem a 
decisão administrativa, em expressa adoção do princípio da fundamentação dos atos e 
decisões administrativas. 
A fundamentação permite, quando for o caso, que o contribuinte possa insurgir-se 
adequadamente contra os atos administrativos que lhe dizem respeito, os quais serão 
submetidos ao controle de validade. 
 
Ampla defesa e contraditório 
 Conforme já referido, não se aplicam aos procedimentos administrativos, uma vez que 
se referem ao julgamento de um litígio, que, no caso em tela, visa ao controle da legalidade do 
ato administrativo. Garantem, assim, a produção de todas as provas em direito admitidas, bem 
como a paridade entre os litigantes, devendo a eles serem dadas ciência e oportunidade de 
manifestação sobre todos os atos do processo. 
 
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL (PAF) 
Em âmbito federal existem três legislações que irão regulamentar ou disciplinar o 
processo administrativo. Inicialmente, feremos uma breve contextualização destas três 
legislações, mas ressalvamento nossa ênfase ao Decreto nº 70.235/72. 
O Decreto nº 70.235/72, conforme prevê seu artigo 1º, “rege o processo administrativo 
de determinação e exigência dos créditos tributários da União e o de consulta sobre aplicação 
da legislação tributária federal”. Em que pese seja a principal legislação que rege o Processo 
Adminsitrativo Fiscal, no âmbito federal, há diversas omissões deste diploma. Assim, sua 
compreensão deve ser realizada com a complementação de outras normas. 
Já a Lei nº 9.784/1999 regula o processo administrativo no âmbito da Administração 
Pública Federal, portanto, possui aplicação mais ampla, no sentido de norma geral, posto que 
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19 
amplica de forma ampla aos órgãos da administração Direta e Indireta da Administração 
Pública Federal, pois não se registre à esfera tributária. Nitidamente a referida lei tem a 
finalidade de estabelecer princípios a nortearem o processo administrativo, bem como 
disciplinar proteça aos Direitos dos cidadãos. Sua aplicação em relação as demais normas 
específicas do processo administrativo federal se dá de forma subsidiária em relação as 
demais legislações, entendidas como regras específicas em matéria tributária, cuja regra geral 
somente se aplica quando houver omissão, entendimento que decorre da LINDB. 
Através da Lei nº 11.457, de 16 de março de 2007 foi criada a Secretaria da Receita 
Federal Brasil, que recebeu delegação da capacidade tributária ativa em relação a alguns 
tributos de competência da União – Fazenda Nacional, conforme tratamos em momentos 
anteriores. E tal é de suma relevância neste momento para contextualizar o surgimento do 
Decreto nº 7.574, de 29 de setembro de 2011, o qual em seu artigo 1º tratou de regulamentar o 
âmbito da aplicação do referido Decreto: 
 
Art.1º - O processo de determinação e exigência de créditos tributários da 
União, o processo de consulta sobre aplicação da legislação tributária federal 
e outros processos administrativos relativos às matérias de competência da 
Secretaria da Receita Federal do Brasil serão regidos conforme o disposto 
neste Decreto. 
 
Em que pese o estudo e compreensão de todas as referidas legislações sejam 
imprescindíveis a quem pretende atuar no Direito Tributário administrativo federal, nosso 
enfoque será direcionado em alguns pontos relacionados ao Decreto nº 70.235/72, o qual 
estrutura o Processo Administrativo Fiscal (“PAF”). 
Após a Autoridade Tributária constituir o crédito tributário, pode o contribuinte insurgir-se 
contra o lançamento lavrado pela autoridade administrativa, por meio de uma impugnação, nos 
termos do art. 14, do Decreto nº 70.235/72, dando início a um processo administrativo 
contencioso contra o Fisco. Assim, inaugura o processo administrativo o ato pelo qual o Fisco 
lavra auto de infração ou notificação de lançamento, o que trará repercussão na esfera 
econômica e jurídica do contribuinte. Entretanto, o contribuinte terá como alternativa realizar o 
pagamento, ou caso se insurga contra o crédito tributário constituído poderá apresentar 
impugnação. 
Ressalvamos que tais legislações não são aplicáveis aos Entes políticos em nível 
Estadual e Municipais, os quais possuem autonomia administrativa própria para gerenciar e 
disciplinar a respeito das normas aplicáveis sobre processo administrativo fiscal. 
Por exemplo, no Estado do Rio Grande do Sul, o julgamento dos processos 
administrativos que envolvem tributos estaduais é regido pela Lei Estadual nº 6.537/73, sendo 
competente para tanto os agentes fiscais do tesouro do Estado designados pela Secretaria da 
Fazenda, nos termos do art. 36, I, e do art. 18, I, aj, da Lei Complementar Estadual nº 
13.452/10, Lei Orgânica da Administração Tributária do Estado. 
Vejamos a seguir alguns pontos relavantes do PAF. 
 
 Impugnação e Instrução 
A impugnação (defesa) deve ser formalizada por escrito e instruída com os documentos 
que a fundamentam, e apresentada em até 30 dias após a notificação da lavratura do auto de 
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lançamento na unidade local do órgão encarregado pelo tributo, e destinada à autoridade 
competente para julgamento, de acordo com os artigos 15, 16, I, e 24, do Decreto nº 70.235/72. 
 A petição deverá conter todos os pedidos e alegações do impugnante, que não podem 
fundamentar-se em questões constitucionais, bem como os documentos que os embasem e os 
quesitos para produção de prova pericial, sob pena de preclusão, salvo por motivo de força 
maior, fato ou direito superveniente, nos termos dos artigos 16, § 4º, 17 e 26-A, do Decreto nº 
70.235/72. 
 Cabe ressaltar, no entanto, que o processo administrativo rege-se pelo princípio da 
verdade material, em que a administração, visando à elucidação dos fatos, pode determinar de 
ofício a realização de provas, diligências e perícias, oportunizando ao contribuinte a formulação 
dos quesitos e indicação de assistente técnico. 
 Após 30 dias da notificação do auto de lançamento, se o contribuinte não fizer o 
pagamento e não apresentar impugnação será declarada a sua revelia, precluindo o direito de 
se opor administrativamente contra a exigência tributária, nos termos do art. 21, do Decreto nº 
70.235/72. 
O crédito tributário será, assim, definitivamente constituído, podendo ser cobrado 
amigavelmente em até 30 dias pelo órgão competente pela administração do tributo e, após, 
inscrito em dívida ativa, para ajuizamento de execução fiscal em até 5 anos, nos termos do art. 
21, § 3º, do Decreto nº 70.235/72, e art. 174, do CTN. 
 
Recursos 
Em primeira instância, a impugnação será apreciada pela Delegacia da Receita Federal 
de Julgamento, órgão administrativo, colegiado e vinculado à Receita Federal do Brasil, 
conforme prevê o artigo 25, inciso I, do PAF. 
Em sede recursal, haverá três recursos possíveis, quais sejam: 
(i) Recurso de Ofício: cabível contra decisões que exoneram o contribuinte do 
pagamento do tributo ou da penalidade aplicada, a partir de determinado valor a 
ser fixado pelo Ministério da Fazenda ou na hipótese em que deixar de aplicar 
pena de perdimento de mercadoria ou situação semelhante que caracterize 
cominação de infração à lei tributária. 
(ii) Recurso Voluntário: Este recurso será interposto pelo contribuinte, em face da 
decisão desfavorável, seja parcial ou integral, proferida pela Delegacia da 
Receita Federal. 
(iii) Recurso Especial: Será cabível em situações mais restritas, que decorrem de 
decisões não unâmimes que tenha sido proferidas pela Câmara (órgão 
fracionário de 2ª Instância) ou em razão de aplicação divergente entre as 
Câmaras. 
Vejamos melhor estas hipóteses. 
Caso a decisão da impugnação seja desfavorável ao Fisco, a depender do valor do 
crédito tributárioem discussão, a autoridade competente para julgamento na primeira instância 
deve promover o recurso de ofício, nos termos do art. 34, do Decreto nº 70.235/72, não 
cabendo contrarrazões ou qualquer outra forma de defesa pelo contribuinte, motivo pelo qual é 
entendido por Hugo de Brito Machado Segundo como um reexame de ofício da questão 
(SEGUNDO, Hugo de Brito Machado. Processo Tributário. 8ª Ed. Atlas: São Paulo, 2015, 
p.167). 
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No caso de resultado desfavorável ao contribuinte, este pode entrar com um recurso 
voluntário, dentro do prazo de 30 dias da ciência da decisão, nos termos do art. 33, do Decreto 
nº 70.235/72, o qual será analisado, da mesma forma que o recurso de ofício, por um órgão 
colegiado com composição paritária de representantes do Fisco e dos contribuintes, sendo 
estes últimos normalmente indicados por entidades de classes representativas da atividade 
econômica. 
O referido órgão de segunda instância é, em âmbito federal, o Conselho Administrativo 
de Recursos Fiscais (“CARF”), nos termos do art. 25, II, do Decreto nº 70.235/72. Em parelelo 
ao que prevê a legislação do Estado do Rio Grande, em âmbito estadual, foi criado o Tribunal 
Administrativo de Recursos Fiscais (“TARF”), nos termos do art. 44, da Lei Estadual nº 
6.537/73. 
No passado, a interposição de recurso foi concionada a realização de cauções do valor 
controvertido, ou seja, os contribuintes somente poderia se insurgir contra o lançamento fiscal 
caso fosse garantido o juízo. O tema foi analisado pelo Supremo Tribunal Federal (“STF”), o 
que resultou na criação da Súmula Vinculante nº 21, do STF, segundo a qual “é inconstitucional 
a exigência de depósito ou arrolamento prévios de dinheiro ou bens para a admissibilidade de 
recurso administrativo”. 
Em caso de empate entre o voto dos julgadores, a decisão se dá por voto de qualidade 
do presidente do colegiado, que será sempre um conselheiro representante do Fisco, nos 
termos do art. 25, § 9º, do Decreto nº 70.235/72. 
 Nas situações em resultar em decisão com divergência entre as Câmaras do CARF ou 
decisões não unâmimes que tenha sido proferidas pela Câmara será cabível interposição do 
Recurso Especial, que será direcionado ao Conselho Superior de Recursos Fiscais (“CSRF”), o 
qual é formado por Turmas (órgãos fracionários), cujo prazo de interposição é de 15 dias da 
ciência do acórdão, que terá efeito suspensivo e será analisado pela Câmara Superior de 
Recursos Fiscais (CSRF), órgão colegiado interno responsável pela uniformização da 
jurisprudência, nos termos do art. 37, § 2º, II, do Decreto nº 70.235/72. 
 O TARF também prevê a possibilidade de recurso com efeito suspensivo em caso de 
divergência entre as câmaras, sendo cabível igualmente nos casos de decisões proferidas com 
o voto desempate do seu presidente, a ser interposto no prazo de 10 dias ao plenário do 
tribunal, nos termos do art. 63, caput, § 1º e § 2º. 
 Uma vez concluído o PAF, nos termos do art. 42, do Decreto nº 8.441/2015, sendo a 
decisão final favorável ao contribuinte, ocorre a preclusão administrativa, também chamada de 
coisa julgada administrativa, que decorre do princípio da autotutela, em que a Administração 
Pública realiza o controle da legalidade dos seus atos, nos termos das Súmulas 346 e 473, do 
STF, os quais não podem ser mais modificados, salvo se forem submetidos à apreciação 
judicial por interesse do administrado, no caso em tela, do contribuinte. 
 Nesse sentido, dispõe Hely Lopes Meirelles (MEIRELLES, Hely Lopes. Direito 
Administrativo Brasileiro, 22. ed. São Paulo, Malheiros, 1997, p. 589): 
 
“(...) o que ocorre nas decisões administrativas finais é, apenas, preclusão 
administrativa, ou a irretratabilidade do ato perante a própria Administração. É 
sua imodificabilidade na via administrativa, para estabilidade das relações 
entre as partes. Por isso, não atinge nem afeta situações ou direitos de 
terceiros, mas permanece imodificável entre a Administração e o administrado 
destinatário da decisão interna do Poder Público. 
 
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Sendo definitiva a decisão desfavorável ao contribuinte, nos termos do art. 42, do 
Decreto nº 70.235/72, resta concluído o processo administrativo e definitivamente constituído o 
crédito tributário, podendo este ser cobrado amigavelmente em até 30 dias pelo órgão 
competente pela administração do tributo e, após, inscrito em dívida ativa, para ajuizamento de 
execução fiscal em até 5 anos, nos termos do art. 21, § 3º, do Decreto nº 70.235/72, e art. 174, 
do CTN. 
 A sentença que anule o lançamento pela autoridade tributária poderá ocorrer por vício 
material ou formal. Por vício material podemos entender que efetivamente o crédito tributário 
não poderia ser constituído contra o contribuinte, por exemplo, por não ter praticado o fato 
gerador, por não ser este o sujeito passivo da obrigação ou parcialmente quando a grandeza 
econômica é inferior ao que efetivamente aconteceu. A decisão administrativa que analisa a 
substância do negócio jurídico ou da operação impede que a autoridade tributária realize nova 
lançamento sobre o fato. 
 Situação diversa ocorre quando o lançamento é anulado por vício formal, a exemplo das 
situações em que não houve intimação do sujeito passivo, o auto de infração não foi firmado, 
não veio descrita a contuda praticada, ou quantidade a obrigação tributária, ou seja, não se 
discute se a situação fática aconteceu ou se é devido o tributo, mas meramente o 
preenchimento de requisitos legais. Nesta hipótese, após anulado o lançamento pelo vício 
formal é possível que a autoridade tributária realize nova lançamento, no prazo de até 5 anos, 
conforme previsão do artigo 173, inciso II, do Código Tributário Nacional, in verbis: 
 
 Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário 
extingue-se após 5 (cinco) anos, contados: 
II - da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por 
vício formal, o lançamento anteriormente efetuado. 
 
Suspensão da exigibilidade do crédito tributário 
 Importante mencionar o efeito que decorre de apresentação da impugnação ou recurso 
em âmbito administrativo, que é a suspensão da exigibilidade do crédito tributário, garantia em 
favor do contribuinte sempre que houver defesa tempestiva e com previsão legal. 
 Tal situação decorre do art. 151, II, do CTN, pois o crédito tributário constituído pelo 
lançamento terá a sua exigibilidade suspensa nas hipóteses de impugnação ou recurso 
administrativo. Este efeito é automático quando o contribuinte apresenta sua defesa ou recurso 
tempestivamente, prescindindo qualquer solicitação específica. 
A consequência da suspensão é a impossibilidade jurídica de se levar a efeito a 
cobrança, compensar o crédito com débitos tributários ou impedir a emissão de certidão 
negativa do contribuinte. 
Como há questionamento e dúvida quanto ao crédito constituído é adequado que se 
aguarde o pronunciamento administrativo em definitivo quanto aos argumentos apresentados 
pelo contribuinte, pois caso estes sejam procedentes poderá o crédito constituído ser anulado 
em parte ou todo. 
Impende destacar que a suspensão não ataca o crédito tributário, este permanece 
regularmente constituído, lhe faltando apenas o atributo da exigibilidade para que o Fisco adote 
as providências cabíveis para que a obrigação seja satisfeita. 
 
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E) Resolução de Questões 
1. (FGV – Fiscal da Receita Estadual/AP - 2010) As alternativas a seguir apresentam 
diversos princípios que norteiam o processo administrativo tributário, à exceção de uma. 
Assinale-a. 
a) Princípio da verdade formal. 
b) Princípio da verdade material. 
c) Princípio da vinculação da atividade administrativa. 
d)Princípio da ampla defesa. 
e) Princípio do contraditório. 
 
2. (CEPERJ – Oficial da Fazenda/RJ – 2010) Dentre os princípios típicos do processo 
administrativo fiscal, não se inclui: 
a) ampla defesa 
b) oficialidade 
c) verdade formal 
d) legalidade objetiva 
e) economia processual. 
 
3. Exame de Ordem SP/2004) Suspendem a exigibilidade do crédito tributário, dentre outras 
hipóteses: 
a) as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário 
administrativo. 
b) a moratória, o pagamento antecipado e a homologação do lançamento. 
c) a consignação em pagamento e o parcelamento. 
d) a concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, a compensação ou o depósito do 
montante integral. 
 
F) Aplicação ENADE 
C5 - Adquirir capacidade para desenvolver técnicas de raciocínio e de argumentação 
jurídicos com objetivo de propor soluções e decidir questões no âmbito do Direito. 
P2 - Capacidade de analisar e dominar conceitos da terminologia jurídica. 
 
 
G) Referências 
COELHO, Sacha Navarro. Curso de Direito Constitucional Brasileiro. São Paulo: Editora 
Saraiva, 2012. 
CALIENDO, Paulo. Três Modos de Pensar a Tributação: Elementos para uma teoria 
sistemática do Direito Tributário. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2009. 
CASALINO, Vinícius. Curso de Direito Tributário e Processo Tributário. São Paulo: Editora 
Revista dos Tribunais, v.1, 2012. 
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AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro. 5ª ed. São Paulo: Saraiva, 2002. 
 
 
 
 
 
 
 
 
A) Conteúdo Programático 
Processo Administrativo Tributário; Ação Fiscal; Denúncia Espontânea: cabimento e 
benefício. 
 
B) Problema 
A empresa ABC após alterar sua diretoria realiza auditoria interna e verifica que inúmeros fatos 
geradores foram omitidos da fiscalização tributária, sem que qualquer procedimento de 
fiscalização tenha sido realizado até aquele momento. Qual a medida legal e menos onerosa 
deveria ter sido recomendada pelo departamento jurídico da empresa. 
 
C) Objetivos 
Demonstrar ao discente os procedimentos previstos na legislação do processo 
administrativo referente a fiscalização tributária. Ainda, demonstrar a possbilidade do 
contribuinte em realizar a denúnca espontânea visando elidar consequências que decorrem 
da ausência da declaração do tributo, bem como, as controvérsias que existem em torna da 
matéria no âmbito judicial. 
 
D) Conhecimentos 
 O procedimento de fiscalização visa verificar se o contribuinte adimpliu com as suas 
obrigações tributárias, sejam elas principais ou acessórias, normalmente em relação ao 
lançamento por homologação. 
Nesse caso, o Fisco analisa se o contribuinte declarou e pagou corretamente o tributo, 
de modo a realizar o lançamento de ofício supletivo e aplicar as sanções pelos 
descumprimentos das obrigações tributárias caso o tributo não tenha sido declarado ou se o 
valor declarado não for pago, ou, ainda que pago, não corresponda ao valor devido. 
 Nos termos do art. 196, do CTN, a fiscalização deve ser documentada por meio da 
lavratura dos termos específicos, dos quais o sujeito passivo deve sempre ser cientificado pela 
autoridade competente. 
 Em caso de fiscalização de tributo federal, o procedimento é disciplinado pelo Decreto 
nº 70.235/72, que dispõe sobre o Processo Administrativo Fiscal e foi recepcionado pela 
Constituição Federal com status de lei ordinária. Já quando diz respeito a tributo estadual do 
Rio Grande do Sul, o procedimento é regido pela Lei nº 6.537/73. 
 
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Ação Fiscal e Autuação 
O procedimento fiscal inicia, em regra, com o primeiro ato de ofício, escrito, praticado 
por servidor competente, nos termos do art. 7º, Decreto nº 70.235/72, mas pode ainda iniciar 
com a apreensão de mercadorias ou livros ou com o despacho aduaneiro de mercadoria 
importada, em qualquer hipótese é levrado o Termo de Início da Ação Fiscal (TIAF), deve 
conter todas as informações sobre a fiscalização, de modo a determinar os seus limites e dar 
ciência ao sujeito passivo, bem como afastar a discricionariedade na sua condução, sob pena 
de nulidade (SEGUNDO, Hugo de Brito Machado. Processo Tributário. 8ª Ed. Atlas: São Paulo, 
2015, p.64-65). 
 No âmbito do Estado do RS, este ato está previsto pelo art. 16, da Lei Estadual nº 
6.537/73. 
 Uma vez lavrado o TIAF e notificado o contribuinte, está afastada a espontaneidade do 
sujeito passivo em relação aos atos anteriores, no que diz respeito ao objeto da fiscalização, de 
modo que as infrações eventualmente praticadas antes do início do procedimento fiscal não 
podem mais ser objetos do instituto da denúncia espontânea, previsto no art. 138, do CTN, e 
no art. 7º, § 1º, do Decreto nº 70.235/72, e que será mais bem explicado adiante. 
Durante a fiscalização, o Fisco pode exigir a apresentação de documentos e livros, 
fiscais e contábeis, para verificar se o contribuinte cumpriu com as suas obrigações tributárias, 
desde que a sua posse seja obrigatória por lei. Caso o contribuinte não apresente os 
elementos solicitados, estará descumprindo obrigação acessória, motivo pelo qual incorrerá em 
infração sujeita à multa. 
Ao final da fiscalização, será lavrado o Termo de Encerramento de Ação Fiscal (TEAF), 
em que deverá constar a conclusão a partir do procedimento realizado, de modo que, uma vez 
constatado que o tributo não foi declarado, ou o valor declarado não foi pago ou, ainda que 
pago, não corresponda ao devido, será realizado um lançamento de ofício supletivo e aplicadas 
as multas decorrentes do descumprimento das obrigações tributárias, por meio da lavratura de 
um Auto de Infração. 
Em decorrência da fiscalização e constata irregularidades pela fiscalização tributária 
deverá ser levrado Auto de Infação, com o requisitos definidos pelo artigo 10, do Decreto nº 
70.235/72, ou o órgão da administração poderá lavrar Notificação de Lançamento, conforme 
prevê o artigo 11 da mesma legislação. De forma comum, ambos devem conter a qualificação 
do autuado, a descrição da infração, a disposição legal infringida e a penalidade aplicável e o 
prazo para apresentar impugnação. 
 
DENÚNCIA ESPONTÂNEA EM MATÉRIA TRIBUTÁRIA 
O instituto da denúncia espontânea está regulamentado no artigo 138 do Código 
Tributário Nacional. O contribuinte ao descumprir a obrigação tributária principal imposta pela 
norma tributária terá como consequência à imposição de penalidades, cuja aplicação se dá em 
relação à obrigação tributária principal. 
O STJ firmou entendimento que não se aplica a denúncia espontânea no 
descumprimento das obrigações acessórias (REsp 1129202/SP). Essa situação ocorre quando 
a legislação prevê o prazo de envio de algum declaração e o contribuinte não transmite no 
prazo o documento, ainda que o contribuinte cumpra espontaneamente sua obrigação tributária 
e comunique o Fisco, tal medida não elidirá à aplicação da multa. 
 O contribuinte que perceba o descumprimento da obrigação principal é dado a ele a 
oportunidade de dar ciência a autoridade fazendária e adimplir com o seu dever. Para que se 
configure como denúncia espontânea e possa gozar dos benefícios desta é fundamental que a 
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ciência a autoridade administrativa se dê antes de qualquer procedimento de fiscalização ou 
procedimento que vise apurar alguma irregularidade, quer dizer, deve ser um comportamento 
praticado pelo contribuinte e independente de qualquer comissão do fisco. 
O CTN não traz em seu bojo a forma com que a denúncia deva ser instrumentalizada, 
sendo prescindível qualquer ato solene, devendo apenas dar ciência inequívoca ao Fisco antes 
de qualquer procedimento de fiscalização em relação ao tributo objeto da denúncia.