3 Obrigação tributária

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Obrigação tributária
Prof. Gabriel Quintanilha
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Descrição
A obrigação tributária como elemento ensejador da responsabilidade e
do dever fundamental de pagar tributos.
Propósito
O conhecimento acerca da obrigação tributária permite ao operador do
Direito compreender o nascimento da relação entre o fisco e o particular,
possibilitando identificar em cada relação a responsabilidade de cada
indivíduo e a extensão ou não desta responsabilidade a terceiros, em
virtude da prestação exigida.
Preparação
Antes de iniciar os estudos deste conteúdo, tenha em mãos a
Constituição Federal e o Código Tributário Nacional.
Objetivos
Módulo 1
Fato gerador
Identificar a formação da obrigação tributária.
Módulo 2
Sujeitos da relação tributária
Reconhecer os sujeitos da relação tributária.
Módulo 3
Responsabilidade tributária
Distinguir os efeitos e a extensão da responsabilidade tributária sobre
os sujeitos.
1 - Fato gerador
Ao �nal deste módulo, você deverá ser capaz de identi�car a formação da obrigação
tributária.
A compreensão acerca da formação da obrigação tributária é
fundamental para o desenvolvimento e o avanço nos temas de
Direito Tributário, visto que essa relação obrigacional existe para
todo indivíduo de acordo com a sua capacidade de contribuição.
Dentro desse conteúdo, será possível compreender que a partir da
prática de um fato gerador nasce para o Estado o direito de exigir o
tributo, e para o particular se revela o dever de contribuir com a
respectiva prestação pecuniária, que será o motor da máquina
estatal.
O funcionamento da responsabilidade tributária de igual modo é
fundamental, pois a partir de sua compreensão é possível entender
o alcance sobre os sujeitos da obrigação tributária, a existência de
solidariedade e subsidiariedade nas relações e a sua extensão
sobre terceiros e substitutos.
Introdução
A obrigação tributária
No vídeo a seguir, o professor Gabriel Quintanilha discorre sobre a
obrigação tributária, seus elementos e sobre obrigações principais e
acessórias.
A obrigação tributária possui caráter compulsório que decorre da lei,
ponto crucial para que seja diferenciada da obrigação civil, que é
proveniente da vontade das partes.
O fato gerador é a conduta imponível, estado de fato ou
status jurídico descrito na lei como motivo de incidência
do tributo.
Assim, teremos o fato gerador como uma materialização da hipótese de
incidência; e essa hipótese é a descrição prevista em norma legal, de
uma situação que, se concretizada, dará ensejo à relação tributária,
vínculo que compulsoriamente fará a imposição da obrigação principal,
a saber: pagar o tributo.
A prática do fato gerador é autorizada pelo ordenamento jurídico,
todavia, é devida uma prestação compulsória pela prática dessa
atividade. Nota-se, de alguma forma, que a incidência está relacionada à

prática de ilícito, a conduta é juridicamente aceita, porém sob a situação
fática é devida a prestação pecuniária ao Fisco.
Exemplo
O ordenamento jurídico não impõe qualquer restrição ao cidadão ter a
propriedade de um imóvel, porém o fato de ser proprietário lhe torna
contribuinte do Imposto Predial e Territorial Urbano ou Imposto
Territorial Rural.
O fato gerador é descrito de forma abstrata, apenas produzindo a
obrigação tributária se aquela conduta descrita em lei for verificada na
realidade fática.
Aproveitando o exemplo anterior, a previsibilidade da norma se encontra
disponível, porém, sem a prática do fato gerador, não há a obrigação
tributária principal, de modo que, enquanto não for proprietário,
possuidor ou titular do domínio útil do bem imóvel, inexiste o dever de
pagar o tributo.
Obrigação tributária principal e
obrigação acessória
A obrigação tributária principal é pagar ao Fisco. Podemos extrair essa
razão do próprio conceito de tributo, previsto no artigo terceiro do
Código Tributário Nacional:
Tributo é toda prestação pecuniária
compulsória, em moeda ou cujo
valor nela se possa exprimir, que
não constitua sanção de ato ilícito,
instituída em lei e cobrada mediante
atividade administrativa plenamente
vinculada.
(Artigo 3º do Código Tributário Nacional)
Desse conceito podemos reconhecer que tributo é prestação pecuniária
compulsória.
Prestação compulsória é a obrigação principal, que consiste no
pagamento ao fisco, pagamento este que independe da vontade
das partes por ter caráter compulsório e que não está
relacionado à prática de ato ilícito, mas sim ao enquadramento
de uma situação descrita em lei.
Exemplo
Ter a propriedade de um veículo automotor, por si só, dá ensejo à
obrigação de pagar o imposto de propriedade de veículo automotor.
Nota-se, é uma situação necessária e suficiente descrita em lei que, ao
ser verificada, gera a obrigação.
Por outro lado, de forma independente, existe a obrigação tributária
acessória, que está ligada a uma obrigação de fazer ou não fazer
descrita na legislação tributária. Essa independência entre as duas
espécies de obrigação tributária é mais uma característica que traz
diferença com a obrigação civil.
A obrigação tributária acessória não está presa à
obrigação principal por força de gravitação jurídica. Elas
são completamente autônomas.
Podemos demonstrar essa ideia pela imunidade das entidades
beneficentes, que estarão dispensadas da obrigação principal de pagar
ao Fisco o imposto sobre patrimônio e renda, na forma do artigo 150,
inciso VI, alínea “c” da Constituição Federal de 1988.
Atenção!
Hipótese de não incidência da obrigação principal não libera da
obrigação acessória do imposto de renda que consiste na declaração.
Devemos observar que, a teor do que dispõe o artigo 113, parágrafo
terceiro do Código Tributário Nacional, o descumprimento da obrigação
acessória a transformará em obrigação principal. Isto ocorre porque o
descumprimento da obrigação acessória dará origem a uma multa que
O que seria essa prestação compulsória? 
deverá ser paga, ou seja, teremos ao final a obrigação principal de pagar
ao Fisco.
Por essa razão, podemos notar que somente a obrigação principal tem
caráter patrimonial, visto que diferentemente da obrigação acessória,
aqui existe a responsabilidade do patrimônio pessoal do sujeito passivo
pelo inadimplemento.
Elisão/planejamento tributário
O tributo é uma obrigação que independe da vontade das partes dado
seu caráter compulsório que decorre da lei. Já afirmamos que basta ser
verificada a situação descrita na lei como motivadora, necessária e
suficiente para que ocorra a incidência do tributo, gerando a obrigação
tributária.
Com esse cenário, a busca dos contribuintes por redução da carga
tributária ganha relevância.
Afinal, se a prestação é obrigatória a partir da ocorrência do fato
gerador, não praticar o fato necessário e suficiente para incidência do
tributo permitiria uma redução de custos, que para muitos contribuintes
será a oportunidade de ofertar seus serviços em melhores condições,
aumentar suas margens de lucro e ainda se tornar mais competitivo no
mercado.
A elisão tributária ocorre pelo planejamento tributário, que
consiste em adoção de alternativas legais para reduzir, ou
mesmo para afastar a incidência do tributo, antes da
ocorrência do fato gerador que traz a obrigação principal.
Saiba mais
Planejamento tributário é organização do empreendimento, de forma
que não seja praticado o fato gerador. O planejamento terá o
fundamento na legalidade tributária e representará direito fundamental
do contribuinte, que não pode ser compelido ao pagamento de tributo
quando não verificada a hipótese legal para tanto.
A licitude da prática do planejamento tributário é clara, pois não há
violação da norma legal. Há, na verdade, um verdadeiro estudo e o
planejamento para que a operação do contribuinte se dê de tal forma
que não se verifique a hipótese de incidência do tributo, reduzindo a
carga tributária final que deverá suportar.
Elusão �scal e evasão �scal
Elisão, sinônimo de planejamento tributário,não pode ser confundido
com elusão fiscal ou evasão. A elusão fiscal é o abuso de forma, que
está ligado à prática de negócios com objetivo de dissimular o fato
gerador da obrigação tributária.
Nesse contexto, é simulada a prática de negócio jurídico não tributável
para ocultar a prática do ato verdadeiro que merece ser tributado.
Elusão é ato ilícito que se aproveita de simulação para
fugir da tributação.
A consequência da prática simulada na elusão é aquela descrita no
artigo 167 do Código Civil:
É nulo o negócio jurídico simulado,
mas subsistirá o que se dissimulou,
se válido for na substância e na
forma
(Artigo 167 do Código Civil)
Deste modo, não haverá produção de qualquer efeito face ao Fisco, ante
a ilicitude lançada.
De volta ao planejamento tributário, a solução adotada pelo Fisco, por
vezes, será a tributação com base em analogia que até mesmo é
permitida pelo disposto no artigo 108, inciso I do CTN.
Porém, a analogia encontra limite em razão da proibição contida no
parágrafo primeiro do artigo supramencionado, que indicará que o uso
da analogia não pode dar ensejo à exigência de tributo não previsto em
lei, resultando em perfeita adequação uma vez que é vedado pela
Constituição Federal, em razão do princípio da legalidade tributária.
Ampliar a previsão do fato gerador acarreta uma inconstitucionalidade.
A evasão fiscal, por outro lado, é prática ilegal, descrita como crime,
evidenciada a partir da fraude da lei, acarretando um ilícito tributário. O
contribuinte incide em conduta criminosa ao omitir ou mesmo entregar
informações falsas ao Fisco, o que está relacionado à prática de fato
gerador do tributo, objetivando o não pagamento.
Norma geral antielisão e vedação ao
planejamento abusivo
A norma geral antielisão, prevista no artigo 116, parágrafo único do
Código Tributário Nacional, não vem proibir o planejamento tributário,
mas impedir que ocorra abuso da forma jurídica e a simulação de
negócios jurídicos.
O entendimento nos tribunais administrativos leva em consideração a
motivação do planejamento tributário. Esse motivo deve ser negocial e
não somente com intuito de conduzir a um menor pagamento de
imposto.
Atente-se para a situação em que o Fisco desconsidera a operação por
verificar a ocorrência de ato elusivo que abusa da estrutura negocial:
O objetivo do Fisco é a tributação e a arrecadação,
produzindo receita para a entrega das prestações que o
Estado se obrigou.
 Nessa situação, o contribuinte será compelido ao
recolhimento de tributo, multas, juros e correção
monetária.
 Neste caso, o negócio não é declarado nulo, mas
sim requalificado como hipótese de incidência do
tributo.
 Aqui haverá um enquadramento de abuso do direito,
em que, como já exposto, não será necessária a
declaração de nulidade do ato praticado, uma vez
que não terá qualquer proveito ao Fisco a não
produção de efeito jurídicos desse negócio, sendo
muito mais interessante que seja requalificado o
ato abusivo, possibilitando a cobrança do tributo
sobre o negócio que submerge da anulação do ato
simulado.
Falta pouco para atingir seus objetivos.
Vamos praticar alguns conceitos?
Questão 1
A obrigação tributária principal tem por objeto:
Parabéns! A alternativa B está correta.
A obrigação tributária principal consiste em pagar ao fisco, ao
passo que a obrigação acessória consiste em uma obrigação de
fazer ou não fazer. As obrigações acessórias quando
descumpridas, geram penalidades pecuniárias que devem ser
pagas. Em virtude dessa necessidade de pagamento, é dito que a
obrigação acessória se transforma em principal.
Questão 2
Preencha as lacunas abaixo, escolhendo a melhor alternativa para
tornar o enunciado verdadeiro:
Obrigação tributária é toda obrigação que surge quando se
consuma um fato _______ previsto na legislação tributária. É
considerado como um ____________ que une o credor (ativo) e o
devedor (passivo) para o pagamento de alguma dívida. Também
pode ser considerada como obrigação tributária a própria
______________ que o devedor tem que cumprir. Sendo assim,
A A escrituração de livros contábeis.
B O pagamento de tributo ou penalidade pecuniária.
C
A prestação de informações tributárias perante a
autoridade fiscal competente.
D
A inscrição da pessoa jurídica junto ao Cadastro
Nacional de Pessoa Jurídica (CNPJ).
E Obrigação de fazer ou não fazer.
ocorrido o __________, sempre decorrente de lei, nasce a obrigação
tributária (nascimento compulsório).
Parabéns! A alternativa C está correta.
Obrigação tributária é toda obrigação que surge quando se
consuma um fato imponível (que se deve tributar) previsto na
legislação tributária. É considerado como um vínculo que une o
credor (ativo) e o devedor (passivo) para o pagamento de alguma
dívida. Também pode ser considerada como obrigação tributária a
própria prestação que o devedor tem que cumprir. Sendo assim,
ocorrido o fato gerador, sempre decorrente de lei, nasce a obrigação
tributária (nascimento compulsório).
A
verdadeiro – acontecimento – obrigação – fato
gerador
B econômico – documento – prestação – tributo
C Imponível – vínculo – prestação – fato gerador
D Disponível – documento – obrigação – imposto
E Determinado – escrito – obrigação – tributo
2 - Sujeitos da relação tributária
Ao �nal deste módulo, você deverá ser capaz de reconhecer os sujeitos da relação tributária
Sujeitos da relação tributária
No vídeo a seguir, o professor Gabriel Quintanilha discorre sobre a
relação tributária e os principais aspectos relativos aos seus sujeitos.
Vamos assistir!
A relação tributária carece da existência de sujeitos ativos e passivos.
Nesta relação, o sujeito ativo será o Ente Federado detentor do poder de
tributar, o titular do crédito devido.
Podemos extrair essa informação do artigo 119 do Código Tributário
Nacional, que dispõe: “sujeito ativo da obrigação é a pessoa jurídica de
direito público, titular da competência para exigir o seu cumprimento.”
Precisamos atentar que o referido artigo fala sobre a competência que
está relacionada à instituição do tributo e que não poderá ser
confundida com a capacidade tributária, diretamente ligada à
possibilidade de exercer os poderes de fiscalizar e arrecadar, estas

últimas passíveis de delegação a teor do que dispõe o artigo sétimo do
Código Tributário Nacional que diz:
A competência tributária é
indelegável, salvo atribuição das
funções de arrecadar ou fiscalizar
tributos, ou de executar leis,
serviços, atos ou decisões
administrativas em matéria
tributária, conferida por uma pessoa
jurídica de direito público a outra,
nos termos do parágrafo terceiro do
artigo 18 da Constituição.
(Artigo 7º do do Código Tributário Nacional)
Por lógica, há uma má-técnica no dispositivo legal, visto que o sujeito
ativo poderá, sim, ser quem é titular do crédito tributário, mas não ser o
ente competente para instituição do tributo.
Exemplo
Quando o município, na forma da lei, faz opção por fiscalizar e realizar a
arrecadação do ITR que é de competência da União, verificaremos que o
município exerce a capacidade tributária e figurará como sujeito ativo da
relação tributária, exigindo do contribuinte a prestação à qual está
obrigado pela ocorrência do fato gerador.
Embora a competência, isto é, o poder outorgado pela Constituição
Federal para instituir, majorar, reduzir e extinguir o tributo seja
indelegável, a capacidade tributária que consiste no exercício da
fiscalização e arrecadação poderá ser delegada a outro ente, de modo
que a interpretação do artigo 119 do Código Tributário Nacional deve ser
“sujeito ativo da obrigação é a pessoa jurídica, detentor da capacidade
para exigir o seu cumprimento”.
Importante dizer que a partir da análise da súmula nº 396 do Superior
Tribunal de Justiça, o sujeito ativo não será necessariamente pessoa
jurídica de direito público, uma vez que o referido enunciado conferiu à
Confederação Nacional da Agricultura legitimidade para operar a
cobrançade contribuição sindical rural.
Vejamos:
A Confederação Nacional da
Agricultura tem legitimidade ativa
para a cobrança da contribuição
sindical rural.
(Súmula nº 396 do Superior Tribunal de Justiça)
Deste modo, vejamos quem são o sujeito ativo e o sujeito passivo da
relação tributária:
Sujeito ativo
É o detentor da capacidade tributária, seja ele pessoa jurídica de direito
público ou privado, com atribuição de exigir o cumprimento da
obrigação.
Sujeito passivo
É a pessoa natural ou jurídica, que tem o dever fundamental de adimplir
com as obrigações tributárias, seja ela principal ou acessória.
A teor do que dispõe o artigo 121 do Código Tributário Nacional, o
sujeito passivo poderá ser tanto o contribuinte quanto o responsável
tributário. Neste caso, é evidente que sujeito passivo não é sinônimo de
contribuinte, uma vez que contribuinte é gênero, e responsável é
espécie.
Assim, a distinção se faz completamente necessária:
Contribuinte
É aquele que tem relação direta e pessoal com o fato gerador da
obrigação tributária. É ele quem irá praticar a conduta descrita
como necessária e suficiente para emergir a obrigação principal.
Responsável
É aquele que, embora não tenha relação direta com o fato
gerador, nem mesmo pratique a conduta descrita em lei, é, por
força da lei, enquadrado como indicado a figurar no polo passivo
da relação tributária.
Considerando que o contribuinte é compreendido como aquele que
pratica a conduta descrita como suficiente e necessária para incidência
do tributo, devemos observar que, em razão da existência de tributos
indiretos, encontraremos a figura do contribuinte de direito e do
contribuinte de fato.
Vejamos:
 Contribuinte de direito
É aquele que tem elo efetivo com o sujeito ativo da
relação tributária, é quem realmente pratica o fato
gerador e possui a obrigação de realizar o
recolhimento do tributo.
 Contribuinte de fato
É aquele que, ao final, irá suportar o encargo
tributário. Um exemplo claro de contribuinte de fato
é id fi l t á t d ô
Saiba mais
Na venda de um produto ao consumidor final (contribuinte de fato), o
contribuinte de direito que está do outro lado do polo da relação face ao
Fisco, transfere no preço final, de forma destacada na nota, o ônus
financeiro que teve com o ICMS.
O consumidor/contribuinte de fato não tem nenhuma
relação com a Fazenda, porém, é quem irá pagar o tributo.
Convém mencionar que a responsabilidade tributária é matéria que deve
ser regulada em lei complementar. Embora formalmente o Código
Tributário Nacional tenha origem como lei ordinária, a Constituição
Federal fez sua recepção como lei complementar, razão pela qual o
artigo 128 do CTN pode regular a matéria sem que seja acometida de
qualquer vício formal.
Nesse sentido, o artigo mencionado dispõe que:
Sem prejuízo do disposto neste
capítulo, a lei pode atribuir de modo
expresso a responsabilidade pelo
crédito tributário à terceira pessoa,
vinculada ao fato gerador da
respectiva obrigação, excluindo a
responsabilidade do contribuinte ou
atribuindo-a a este em caráter
supletivo do cumprimento total ou
parcial da referida obrigação.
(Artigo 128 do Código Tributário Nacional)
é o consumidor final, que suportará todo o ônus
financeiro do tributo. A exemplo, devemos observar
o ICMS que é uma espécie de imposto que incide
sobre a circulação de mercadorias.
Pela responsabilidade tributária decorrente da lei, contratos particulares
não podem ser opostos ao Fisco. Tal situação está disposta de igual
modo no artigo 123 do Código Tributário nacional, aduzindo que “salvo
disposições de lei em contrário, as convenções particulares, relativas à
responsabilidade pelo pagamento de tributos, não podem ser opostas à
Fazenda Pública, para modificar a definição legal do sujeito passivo das
obrigações tributárias correspondentes”.
Por essa razão, as cláusulas contratuais não alteram o polo passivo da
relação tributária e não produzirão efeitos nestas relações.
A questão da relação contratual deverá ser discutida no âmbito cível,
entre as partes que convencionaram os termos do contrato.
Exemplo
A locação é um tipo de contrato em que o locador convenciona que a
responsabilidade pelo pagamento do IPTU competirá ao locatário,
todavia, em eventual execução fiscal, a percussão se dará face ao
proprietário, que é quem pratica o fato gerador. O direito em decorrência
do descumprimento da cláusula contratual deve ser discutido no âmbito
do Direito Civil, não sendo oponíveis no âmbito da relação fiscal.
Assim, finalizamos este tópico, concluindo que o sujeito ativo é aquele
que tem o direito de exigir o cumprimento do adimplemento do crédito
tributário, enquanto o passivo é aquele que detém o dever de adimplir
com a obrigação tributária.
Solidariedade
A solidariedade está ligada à pluralidade de pessoas unidas por um elo
obrigacional de relação de crédito ou débito. Logo, para haver
solidariedade, a relação deve possuir mais de um credor, na qual
teremos uma solidariedade ativa ou devedor, sendo evidenciada a
solidariedade passiva na relação instalada.
Atenção!
No Direito Tributário, não há admissão da solidariedade ativa, dada a
distribuição da competência tributária descrita na Constituição Federal,
aliada ainda à vedação do fenômeno da bitributação que consiste na
efetivação de cobrança de dois ou mais tributos sobre o mesmo fato
gerador por dois entes distintos.
Quanto à solidariedade passiva, esta é perfeitamente cabível, em que
haverá mais de um sujeito passivo obrigado na mesma relação
tributária, sem que haja a incidência do benefício de ordem.
A solidariedade é composta por todas as pessoas com
interesse comum no objeto do fato gerador. Essas pessoas
terão o encargo de suportar o débito tributário de forma
igual, não havendo hipótese de benefício de ordem.
O benefício de ordem é incompatível com a relação tributária, tornando
a obrigação solidária pura, na qual o Fisco exercerá o poder de exigir o
total do crédito tributário face a qualquer dos codevedores sem que seja
necessário o esgotamento face a um devedor principal, como prevê o
parágrafo único do artigo 124 do CTN.
Como exemplo da solidariedade, um imóvel sobre o qual recaem débitos
relativos a IPTU e que tem como proprietárias duas ou mais pessoas,
independentemente do percentual que caiba a cada um dos
proprietários, o Fisco poderá direcionar sua pretensão, objetivando a
integralidade do crédito tributário face a qualquer um dos proprietários
interessados.
Neste exemplo, o interesse comum é claro, haja vista que, dada a
natureza propter rem da obrigação, pelo inadimplemento, haverá a perda
do bem para fazer frente ao crédito tributário, resultando em prejuízo
comum a todos os codevedores.
Os percentuais e a discussão sobre o prejuízo de ter suportado além de
sua parte da dívida, ou mesmo de suportar a integralidade do débito,
não terão vez na relação tributária, devendo ser acordados entre os
proprietários/codevedores no âmbito cível.
A obrigação poderá sofrer com os efeitos da isenção que, em regra,
exonerará todos os obrigados. No entanto, devemos notar, na hipótese
de haver isenção de caráter pessoal para algum dos codevedores, o
percentual relativo a esse devedor isento, que deve ser descontado,
sendo solidária a obrigação para os demais devedores sobre o saldo
remanescente, como dispõe o artigo 125 do CTN.
Propter rem
As obrigações reais são também denominadas por obrigações propter rem,
ob rem ou ambulatórias. A especificidade das obrigações reais é a
vinculação de uma pessoa em decorrência de uma situação dessa mesma
pessoa com um bem ou uma coisa. São obrigações que recaem sobre uma
pessoa em razão da titularidade de um direito real.
Caso não exista o interesse comum e não decorra
expressamente da lei, não haverá de se falar em
solidariedade passiva.
Os grupos econômicos são exemplos desta relação de falta de
interesse. A composição de empresas independentes que têm uma
mesma controladora comumpor si só não atrai o interesse, de modo
que não existirá solidariedade.
Por fim, destaca-se que a solidariedade é atingida pelos efeitos da
prescrição e sua interrupção. Dispõe assim o artigo 125, inciso III do
CTN: “a interrupção da prescrição, em favor ou contra um dos obrigados,
favorece ou prejudica aos demais.”
Capacidade tributária passiva
Capacidade tributária está diretamente ligada à compatibilidade da
parte com aquisição de direitos e obrigações tributárias perante os
sujeitos ativos. A capacidade passiva está para todas as pessoas,
jurídicas ou físicas, que realizem conduta descrita como caracterizadora
do fato gerador do tributo.
A capacidade tributária é independente da capacidade civil; logo
maioridade ou menoridade; capazes; relativamente incapazes; e
absolutamente capazes são conceitos indiferentes para legitimar-se a
participação na relação tributária, de igual modo, a regularidade da
pessoa jurídica.
Esse tratamento que independe das exceções pessoais é fundamental
para que o Fisco venha a lograr êxito na sua função precípua de
arrecadar, visto que assim são evitadas fraudes e evasão fiscal.
A restrição à capacidade civil não produzirá efeitos na
relação e na capacidade tributária passiva, que
permanecerá plena.
Exemplo
Um imóvel de propriedade de um incapaz irá torná-lo contribuinte do
IPTU; o incapaz que aufere renda se sujeitará ao Imposto de Renda sem
qualquer limitação.
Domicílio tributário
O domicílio tributário é o local onde o sujeito passivo da relação
tributária irá se relacionar com o Fisco. O domicílio tributário é regulado
no artigo 127 do Código Tributário Nacional, no qual será aduzido o
tratamento dispensado às pessoas naturais e às pessoas jurídicas.
O Código Tributário Nacional determina, como regra, que o sujeito
passivo escolha o seu domicílio tributário. Para as pessoas naturais, se
não for eleito o domicílio e sendo desconhecido o local de residência
habitual, o Fisco irá considerar como domicílio o centro em que a
pessoa exerce sua atividade habitual.
Ainda, caso não seja possível o reconhecimento do centro de suas
atividades, o parágrafo primeiro do referido artigo reconhecerá como
domicílio o lugar da situação dos bens ou o local da ocorrência dos
fatos que dão ensejo à obrigação.
É neste local, eleito ou não, que as comunicações com o
Fisco irão se operar. Atos, avisos, intimações e
noti�cações, serão dirigidos para aquele local.
Com relação às pessoas jurídicas de direito, vejamos:
Saiba mais
A propósito da eleição do domicílio, a pessoa jurídica de direito privado
sofre restrições, de modo que, havendo vários estabelecimentos, a
escolha deve seguir requisitos impostos.
Assim, a escolha não pode ser de local que esteja fora do território da
entidade que está no exercício da atividade tributária; também haverá
restrição quanto à escolha do domicílio se o fato gerador estiver
relacionado à atividade de cada um dos estabelecimentos.
Vale mencionar que a autoridade administrativa poderá recusar o
domicílio escolhido pelo contribuinte caso esta escolha dificulte a
fiscalização e a arrecadação do tributo.
Nesse sentido, impossibilitada a escolha em razão dos domicílios, este
será o lugar da situação dos bens ou da ocorrência dos fatos que
ensejam a obrigação tributária, a critério do Fisco.
 Pessoas jurídicas de direito público
Quanto às pessoas jurídicas de direito público, o
domicílio será considerado como todas as suas
repartições existentes no território da entidade que
exige o cumprimento da obrigação tributária.
 Pessoas jurídicas de direito privado
Das pessoas jurídicas de direito privado, o artigo
127, inciso segundo do Código Tributário Nacional
fixa como domicílio tributário, quando não for eleito,
a sede, e, na hipótese de existência de vários
estabelecimentos comerciais, cada um destes
estabelecimentos, que serão considerados como
domicílio responsável pelos fatos que dão ensejo à
obrigação tributária.
Atualmente, é possibilitado o domicílio tributário eletrônico, que acaba
por tornar mais eficaz a fiscalização e evita condutas que visam retardar
o aperfeiçoamento da atividade tributária.
Falta pouco para atingir seus objetivos.
Vamos praticar alguns conceitos?
Questão 1
Considere que Luís é um andarilho civilmente capaz que não elegeu
nenhum lugar como seu domicílio tributário, não tem domicílio civil,
nem residência fixa, e não desempenha habitualmente atividades
em endereço certo.
A partir da hipótese apresentada, de acordo com o Código
Tributário Nacional e no silêncio de legislação específica, assinale a
afirmativa correta.
Parabéns! A alternativa B está correta.
O artigo 127, parágrafo primeiro, do Código Tributário Nacional, diz
que na hipótese de a pessoa natural não realizar a eleição de seu
domicílio tributário e não for possível verificar sua residência
habitual e o centro habitual de sua atividade, o domicílio tributário
A Luís nunca terá domicílio tributário.
B
O domicílio tributário de Luís será o lugar da
situação de seus bens ou da ocorrência do fato
gerador.
C
O domicílio tributário de Luís será, necessariamente,
a sede da entidade tributante.
D
O domicílio tributário de Luís será a residência de
seus parentes mais próximos ou o lugar da situação
dos bens de Luís.
E No lugar onde for encontrado.
será aquele do lugar da situação dos bens ou da ocorrência do fato
gerador.
Questão 2
João e Maria celebraram entre si contrato de locação, sendo João o
locador e proprietário do imóvel. No contrato, eles estipularam que
a responsabilidade pelo pagamento do Imposto sobre a
Propriedade Predial e Territorial Urbana (IPTU) do imóvel será de
Maria, locatária.
Com base nessas informações, assinale a afirmativa correta.
Parabéns! A alternativa B está correta.
Cláusulas contratuais não alteraram o polo passivo da relação
tributária e não produzirão efeitos nas relações tributárias. A
A
O contrato será ineficaz entre as partes, pois
transferiu a obrigação de pagar o imposto para
pessoa não prevista em lei.
B
O contrato firmado entre particulares não poderá se
opor ao Fisco municipal, no que tange à alteração
do sujeito passivo do tributo.
C
O contrato é válido e eficaz, e, por consequência
dele, a responsabilidade pelo pagamento do tributo
se tornará solidária, podendo o Fisco municipal
cobrá-lo de João e/ou de Maria.
D
No caso de o Fisco municipal cobrar o tributo de
João, ele não poderá ajuizar ação regressiva em
face de Maria.
E
Se ajuizada a execução fiscal face ao locador,
deverá ocorrer a substituição da Certidão de Dívida
Ativa da União - CDA para constar a locatária.
questão da relação contratual deverá ser discutida no âmbito cível,
entre as partes que convencionaram os termos do contrato. A
responsabilidade é situação que deve ser prevista e regulada por lei
complementar, não surtindo efeito pactuações particulares.
3 - Responsabilidade tributária
Ao �nal deste módulo, você deverá ser capaz de distinguir os efeitos e extensão da
responsabilidade tributária sobre os sujeitos.
Introdução à responsabilidade
tributária
A responsabilidade tributária é a sujeição passiva, que tem o condão de
atrair a terceiros a obrigação tributária, sem que este seja o contribuinte
direto que pratica o fato gerador. O responsável tributário terá uma
relação que decorre da lei, ainda que não haja relação direta com a
prática da conduta suficiente e necessária que dará ensejo à incidência
do tributo.
A responsabilidade tributária decorre sempre da lei, não
cabendo a modi�cação da sujeição passiva por meio de
contratos e pactuações entre particulares, visto que essas
não poderão ser opostas ao Fisco.
Neste sentido, o Código Tributário Nacional dispõe em seu artigo 123:
Salvo disposições de lei em
contrário, as convenções
particulares, relativas à
responsabilidade pelo pagamento
de tributos, não podem ser opostas
à Fazenda Pública, para modificar a
definição legal do sujeito passivo
das obrigaçõestributárias
correspondentes.
(Artigo 123 do Código Tributário Nacional)
Logo, a Fazenda exercerá sua pretensão de exigir o cumprimento da
obrigação face ao sujeito passivo definido por lei. Assim, podemos
conceituar responsável tributário como aquele a quem a lei atribui a
responsabilidade pelo pagamento da obrigação principal (artigo 121,
parágrafo único, II do Código Tributário Nacional), ainda que não
estivesse na condição de contribuinte.
Por essa razão, a cláusula comumente descrita nos contratos de
locação que atribui a responsabilidade pelo pagamento do IPTU ao
locatário não traz repercussão no direito tributário, no qual eventual
execução fiscal se dará face ao proprietário, que é quem pratica o fato
gerador.
O direito em decorrência do descumprimento da cláusula contratual
deverá ser perseguido pelo locador no âmbito do direito civil não sendo
oponíveis no âmbito da relação fiscal.
Como podemos observar, a responsabilidade tributária decorre da lei e,
conforme dispõe o art. 146, III da Constituição Federal, a
responsabilidade tributária é matéria reservada à lei complementar, por
estar contida dentro das normas gerais de direito tributário. Por esse
motivo, os entes estaduais e municipais não podem inovar prevendo em
suas normas outras hipóteses de responsabilidade tributária.
Responsabilidade subsidiária,
substituição tributária e
responsabilidade por transferência
Responsabilidade subsidiária
Vejamos a seguinte diferença:
Responsabilidade
solidária
É aquela em que há
pluralidade de
devedores e todos
podem suportar a
integralidade da dívida,
sem que subsista um
benefício de ordem.
Responsabilidade
subsidiária
É aquela na qual o
responsável só sofrerá
os efeitos da
persecução e
responderá com seu
patrimônio após o
exaurimento do
patrimônio do
contribuinte.
Logo, primeiro o contribuinte (devedor originário que praticou o fato
gerador) será cobrado e com o exaurimento da cobrança face ao seu
patrimônio, o Fisco passará a cobrar o responsável tributário.
Substituição tributária
Por outro lado, com previsão constitucional no artigo 150, parágrafo
sétimo da CF/88, encontramos a figura da substituição tributária, onde

a responsabilidade por substituição é aquela em que a conduta
suficiente e necessária para incidência do tributo é praticada pelo
contribuinte.
A responsabilidade pelo pagamento do tributo, porém, surge para o
substituto tributário, que deverá absorver a totalidade do débito e, em
plenitude, os deveres daquele que figura como sujeito passivo da
relação tributária, suportando a obrigação principal e a obrigação
acessória. Essa relação afasta o contribuinte do elo jurídico e não lhe
atribui qualquer dever de recolher o tributo.
Essa substituição pode se dar por duas formas:
Progressiva
Reconhecida também por substituição subsequente.
Regressiva
Também chamada antecedente.
Na substituição progressiva, as relações pós-cadeia produtiva são
substituídas, de forma que o substituto tributário irá realizar a
antecipação do pagamento dos tributos relacionados à cadeia de
produção.
Neste caso, o tributo é recolhido em função de fato gerador que será
realizado futuramente por aquele que é substituído. Logo, o
recolhimento do tributo se dá face a um fato gerador presumido, visto
que a conduta necessária e suficiente para a incidência do tributo ainda
não ocorreu.
Na hipótese da não ocorrência do fato gerador, ou mesmo em caso de
ocorrência, mas com atribuição de valor inferior àquele em que se deu a
apuração e o recolhimento do tributo, a restituição da quantia paga será
assegurada para que não seja dado ensejo ao enriquecimento sem
causa por parte da Fazenda.
A via adequada para se obter a restituição será a ação de repetição de
indébito, com fundamento no artigo 165 do Código Tributário Nacional,
guardando observação ao conteúdo do artigo 166 do CTN c/c súmula nº
546 do Supremo Tribunal Federal, que tratam da legitimidade e do
cabimento da referida ação de repetição de indébito.
A legitimidade para a repetição de indébito é do contribuinte substituído,
por suportar o ônus financeiro na hipótese de não concretização do fato
gerador presumido.
Este é também o contribuinte de direito, que só teve o afastamento da
obrigação de recolher o tributo por força da substituição imposta pela
lei.
Exemplo
O exemplo claro de imposto que está sujeito a substituição tributária é o
imposto sobre circulação de mercadorias e serviços (ICMS), por ser um
imposto que incidirá em todas as fases da cadeia de produção, desde
que ocorra a circulação da mercadoria.
Deste modo, cada vez que a mercadoria circular se dará o fato gerador
do ICMS. Para facilitação da fiscalização, é imposta por lei a
substituição tributária, possibilitando que somente um dos relacionados
na cadeia produtiva recolha o tributo.
Sem dúvidas, é muito mais tranquilo para o Fisco a realização da
fiscalização face a um contribuinte, do que em relação a vários
compreendidos na cadeia de produção. Deste modo, a fórmula se
adequa para perfeito enquadramento à praticidade tributária.
Avançando os estudos, chegamos à substituição regressiva, em cuja
modalidade a substituição prevê que o último contribuinte de direito
será o responsável por todos os fatos geradores ocorridos na cadeia
produtiva, de modo que todos os relacionados na cadeia produtiva são
substituídos por esse contribuinte.
Não há, neste caso, fato gerador presumido, pois já houve a prática da
conduta suficiente e necessária para incidência do tributo e nascimento
da obrigação de efetuar o recolhimento, bem como já é possível verificar
o valor devido.
Vejamos o que Quintanilha (2021) diz a respeito:
“Tal modalidade de substituição é largamente utilizada com
relação a produtos agrícolas. Nessas hipóteses, o legislador
presumiu que os produtores rurais não possuem uma boa
escrituração contábil para efetuar o recolhimento do ICMS.
Nesse sentido, a empresa que adquirir o leito do produtor rural,
por exemplo, deverá recolher o ICMS quando da entrada da
mercadoria, na condição de responsável tributário, substituindo
os elos anteriores da cadeia produtiva, no caso, o pequeno
produtor rural, que não terá a obrigação de recolher o ICMS na
venda do seu produto.” (p. 207)
Temos ainda a figura da substituição tributária concomitante, em que a
obrigação de recolhimento do tributo está a cargo do substituto e não
do contribuinte, sem que ocorra o repasse na cadeia de produção.
Haverá, nesta situação, a substituição da obrigação de recolhimento do
tributo, sendo muito evidente no Imposto de Renda, no qual o
empregador fará a retenção do imposto na fonte, quando realizar o
pagamento do salário ao seu empregado.
Essa retenção é imposta ao empregador por lei, sendo certo que o
empregado que auferiu renda dá ensejo à prática do fato gerado.
QUINTANILHA (2021) 
No entanto, por força da lei, seu empregador irá realizar o recolhimento
mediante retenção do quantum extraído a partir da alíquota à qual está
relacionada a base de cálculo.
Com a retenção, o recolhimento só poderá ser, e será, exigido do
empregador que é o substituto, visto que, pela retenção, o único que
tiraria proveito seria o próprio substituto. Por outro lado, não havendo a
retenção, a exigência do recolhimento poderá se dar de forma solidária
face ao substituto e substituído.
Responsabilidade por transferência
Disposta nos artigos 128 ao 137, o Código Tributário Nacional prevê
ainda a responsabilidade tributária por transferência, hipótese em que é
gerada a obrigação tributária face ao contribuinte e logo é transferida
para o responsável tributário que cuidará de realizar o recolhimento do
tributo.
Atenção!
É importante notar que a diferença do instituto da transferência para
substituição reside no fato de que, na transferência, há participação do
contribuinte na relação tributária, diferente da situação da substituição,
na qual o contribuinte é completamente afastado e substituído.O CTN prevê a responsabilidade por sucessão e por terceiros. Vejamos:
Responsabilidade por sucessão
A responsabilidade terá nascido para o contribuinte e em seguida é
passada ao responsável que assumirá sua posição na relação tributária.
Responsabilidade por terceiros
Inicia-se com o contribuinte e é transferida ao responsável o encargo de
recolher o tributo conjuntamente com o contribuinte, que não será
afastado da relação.
Responsabilidade por sucessão
Os sucessores têm sua responsabilidade tratada no Código Tributário
Nacional, a partir do artigo 129, que cuidará de estabelecer as balizas
temporais que separam a condição de contribuinte e responsável por
meio da data do evento que deu origem à responsabilidade.
Atenção!
É importante esclarecer que não importará a condição em que se
encontra o crédito, seja ele lançado ou em processo de lançamento.
Ocorrendo a sucessão, o contribuinte será a pessoa que possuía o bem
ou o direito no momento da alienação, e o responsável será quem o
sucedeu pela ocorrência do negócio jurídico. Dessa situação, decorre a
legitimidade, na condição de sucessor responsável tributário, para que
integre o polo ativo para impugnação do crédito tributário.
Nesta modalidade de responsabilidade, serão
compreendidos todos os fatos geradores ocorridos antes
da ocorrência da sucessão, sendo certo que o Superior
Tribunal de Justiça entende ser cabível, ainda, a
transferência das penalidades ao sucessor.
Neste sentido, dispõe o enunciado da súmula nº 554 do Superior
Tribunal de Justiça:
Pelo exposto, podemos verificar que sucessão se dará de forma total,
sendo compreendida na transferência não somente os tributos, mas
também as penalidades decorrentes de fatos geradores anteriores à
sucessão.
Responsabilidade tributária do adquirente na
alienação de bens imóveis
Uma hipótese de responsabilidade alocada no Código Tributário
Nacional relaciona-se à transmissão onerosa de bens imóveis. A regra
prevê que, ao adquirir um bem imóvel, aquele que o adquiriu se tornará o
responsável pelos créditos tributários relacionados a tributos propter
rem que anteriormente deveriam ser recolhidos pelo antigo proprietário.
O artigo 130 do Código Tributário Nacional trará a disposição acerca da
sub-rogação, face aos adquirentes, nos casos em que são devidos
impostos incidentes em razão da propriedade imobiliária.
Logo, a Fazenda poderá perseguir os créditos tributários face ao
adquirente/responsável. Verifica-se que a persecução se dá face a
créditos tributários, integrando, neste gênero, os impostos, as taxas e as
contribuições de melhoria.
Uma forma de não ser surpreendido com a
responsabilização por tributos anteriores à aquisição é
exigir que conste no título de transmissão a prova de que
os tributos foram devidamente recolhidos, posto que
mediante a quitação não haverá o que se falar em
transferência.
O bem imóvel adquirido em hasta pública merece atenção, dispõe o
artigo 130 do Código Tributário Nacional, que o valor da dívida será
vinculado a quitação do preço, deste modo, as dívidas estarão sub-
rogadas no preço pago pelo adquirente, liberando de qualquer dívida
gravada.
Atenção!
É importante observar que o arrematante não terá qualquer relação
jurídica com o antigo proprietário do bem. O arrematante terá relação
com o juízo que promoveu a hasta pública, tão somente.
Devemos registrar uma ressalva, já que que o entendimento do Superior
Tribunal de Justiça é no sentido de que, havendo previsão no edital, o
adquirente poderá ser responsável pelos tributos, mitigando o teor do
artigo 130, parágrafo único do Código Tributário Nacional.
Uma questão procedimental interessante é o fato de que, antes de
entregar o resultado da praça, o juízo procederá ao abatimento dos
valores relativo aos tributos incidentes sobre o bem e fará a entrega ao
fisco competente, sendo entregue às partes o valor remanescente.
Os débitos posteriores à arrematação são de responsabilidade do
adquirente, porém, se ajuizada a execução fiscal antes da transferência,
a Certidão de Dívida Ativa da União (CDA) não poderá ser substituída
para fins de incluir ao polo passivo o adquirente, por força da súmula nº
392 do Superior Tribunal de Justiça.
Responsabilidade tributária do adquirente e do
remitente de bens móveis ou direitos e dos
herdeiros a qualquer título
Uma hipótese de sucessão está disposta no artigo 131 do CTN, que
prevê que o remitente, pessoa que realizar o pagamento da dívida para
evitar a praça do imóvel, poderá ser considerando responsável pelos
tributos que recaem sobre o bem remido, em razão da existência de
débitos tributários no momento em que se opera a remição.
Bem remido
A remição, neste caso, é um benefício de caráter familiar, pois permite que
o cônjuge do executado, seus descendentes e ascendentes adquiram para
si os bens adjudicados ou vendidos, pelo valor da adjudicação ou do preço
da praça ou leilão.
A regra irá se aplicar de igual modo aos bens móveis, ou seja o
adquirente de um veículo deve ter atenção, pois será o sucessor do
contribuinte quando ocorrer a transferência do bem, ocasião em que, se
houver dívidas de IPVA, o pagamento destas dívidas passará a ser
obrigação daquele comprador, uma vez que o débito seguirá o bem.
Outra hipótese de responsabilidade por sucessão é daquele que adquire
bens em decorrência do falecimento do contribuinte.
Nessa situação, poderemos verificar que o cônjuge meeiro e os
herdeiros serão responsáveis pelos tributos que eram devidos pelo de
cujos até a data da partilha ou adjudicação. Entretanto, é correto afirmar
que as obrigações não poderão ultrapassar o quinhão, o legado ou a
meação, residindo, neste ponto, o limite da responsabilidade.
Meação
Meação é o termo que designa a metade ideal do patrimônio comum do
casal, sobre a qual tem direito cada um dos cônjuges.
Não operada a transmissão para os sucessores, será o espólio que
responderá pelos débitos oriundos de obrigações tributárias, figurando
na condição de contribuinte na ocorrência de fatos geradores no curso
do inventário, bem como na situação de responsável pelas dívidas
havidas antes da morte.
Por este motivo, não poderia, por exemplo, o Fisco realizar a cobrança
de IPTU inerente ao imóvel que pertencia ao falecido, face aos herdeiros,
caso o fato gerador tenha ocorrido no curso do inventário, pois o
contribuinte será o espólio, pessoalmente responsável de acordo com
artigo 131 do Código Tributário Nacional.
Após o inventário e realizada a partilha, os herdeiros permanecem
responsáveis no limite de seu quinhão, tendo cabimento a execução
fiscal frente aos herdeiros.
Responsabilidade por transformação
empresarial
Introduz o Artigo 132 do CTN que a pessoa jurídica de direito privado
que for constituída mediante transformação, incorporação ou fusão será
a responsável pelo Débito Tributário face às empresas envolvidas na
operação até o momento da transformação.
Convém esclarecer os seguintes termos:
Transformação
É o processo pelo qual, sem que ocorra a dissolução e liquidação,
há alteração do tipo societário.
Incorporação
É a operação pela qual uma ou mais sociedades são absorvidas
por outra que será sua sucessora em direitos e obrigações.
Fusão
É a união de sociedades que fará submergir nova sociedade, que
será a sucessora em direitos e obrigações.
Saiba mais
Nota-se que, na incorporação e na fusão, a transferência de direitos e
obrigações acarreta o recebimento não só dos débitos tributários, mas
também ocorre a transferência das penalidades, como dispõe a súmula
nº 554 do Superior Tribunal de Justiça, que diz: “Na hipótese de
sucessão empresarial, a responsabilidade da sucessora abrange não
apenas os tributos devidos pela sucedida, mas também as multas
moratórias ou punitivas referentes a fatos geradores ocorridos até a
data da sucessão.”
Chamamos a atenção que em decorrência da sucessão com
fundamento no artigo 132 do CTN, passivo e ativos são transferidos,
incluindo oscréditos decorrentes de cobranças indevida de tributos.
Também em decorrência de sucessão, em eventual execução fiscal, o
Fisco não necessitará substituir a CDA para prosseguimento da
execução, visto que houve apenas a transferência das obrigações para a
empresa remanescente.
Embora não encontre previsão expressa no artigo 132 do Código
Tributário Nacional, a cisão também é modalidade que altera a estrutura
empresarial, sendo, neste caso, a companhia que irá transferir parcelas
de seu patrimônio para uma ou mais sociedades, operando a extinção
da sociedade alvo da cisão no caso de divisão da totalidade de seu
patrimônio ou dividindo o capital na ocasião de divisão parcial.
A responsabilidade na cisão será solidária entre a empresa cindida e
aquelas que receberam a parcela de seu patrimônio, independentemente
de vinculação direta do sucessor com o fato gerador da obrigação.
Responsabilidade na alienação de
estabelecimento empresarial
Do artigo 133 do Código Tributário Nacional, podemos verificar que
existe responsabilidade tributária por transferência do fundo de
comércio ou do estabelecimento empresarial, hipótese que acarretará a
sucessão face ao adquirente.
Não se pode confundir ponto comercial com estabelecimento
empresarial. Vejamos a diferença:
Atenção
O artigo 133, do Código Tributário Nacional, somente incide para essa
última hipótese, na qual todos os elementos são transferidos, ocasião
em que haverá a sucessão.
A operação de alienação do estabelecimento comercial possui o nome
de trespasse, previsto no artigo 1.142 do Código Civil. A produção de
efeitos do contrato de trespasse só ocorre a partir de sua averbação
perante a junta comercial, conforme disposição do artigo 1.144 do
Código Civil que diz:
 Ponto comercial
Onde a atividade é exercida.
 Estabelecimento empresarial
Composto por todo o complexo de bens que estão
compreendidos como elementos integrantes da
atividade empresária.
O contrato que tenha por objeto a
alienação, o usufruto ou
arrendamento do estabelecimento,
só produzirá efeitos quanto a
terceiros depois de averbado à
margem da inscrição do empresário,
ou da sociedade empresária, no
Registro Público de Empresas
Mercantis, e de publicado na
imprensa oficial.
(Artigo 1.144 do Código Civil)
Convém mencionar que, pela regra do artigo 133 do Código Tributário
Nacional, a sucessão só estará caracterizada quando o adquirente do
estabelecimento comercial permanecer explorando o mesmo ramo de
atividade empresarial. Não havendo continuidade, a responsabilização
do adquirente poderá ser solidária ou subsidiária de acordo com o rumo
tomado pelo alienante. Vejamos:
Na hipótese de o alienante não dar prosseguimento à atividade
empresarial, o alienante do estabelecimento responderá pela
integralidade dos débitos tributários até a data do trespasse, não
excluindo a responsabilidade do alienante, formando hipótese de
solidariedade (artigo 133, inciso I do CTN).
A hipótese de responsabilidade subsidiária do adquirente será
possível quando o alienante der prosseguimento à atividade
empresarial ou mesmo se retomar as atividades dentro de um
prazo de seis meses e atuando no mesmo ramo.
Responsabilidade solidária 
Responsabilidade subsidiária 
Em razão da subsidiariedade, deverá ser perseguido o patrimônio do
alienante para posteriormente avançar sobre o adquirente (artigo 133,
inciso II do CTN).
Por fim, deve ser comentado que, em caso de alienação judicial, aquele
que adquire o estabelecimento comercial não poderá ser considerado
responsável pelas dívidas anteriores à data da alienação por força do
artigo 133, parágrafo primeiro do CTN.
Atenção
Essa regra tem exceção contida no parágrafo do artigo 133 do CTN, no
caso de o adquirente ser agente da falida ou parente até o quarto grau,
oportunidade em que a responsabilidade será aplicada na forma do
artigo 133, caput, do CTN. A referida norma tem o objetivo de evitar
fraudes.
Os valores obtidos com a alienação judicial devem permanecer
depositados em conta vinculada ao juízo da falência pelo prazo de um
ano e, neste período, o valor poderá ser movimentado para o pagamento
dos credores extraconcursais e demais credores que tenham
preferência ao crédito tributário.
Responsabilidade tributária de
terceiros
No vídeo a seguir, o professor Gabriel Quintanilha discorre sobre a
responsabilidade tributária de terceiros e suas diferentes espécies.
Vamos assistir!
O Código Tributário Nacional regula a responsabilidade de terceiros
dentro dos artigos 134 e 137. A responsabilidade de terceiro decorre da
prática do fato gerador pelo contribuinte, que gera a obrigação tributária
que será transferida ao responsável, sendo hipótese em que tanto o
contribuinte quanto o responsável irão permanecer no polo passivo da

relação tributária, não ocorrendo absorção do contribuinte pelo
responsável, como no caso das sucessões.
Responsabilidade subsidiária
A responsabilidade subsidiária é espécie de responsabilidade de
terceiro. O artigo 134 do CTN determina que a obrigação de pagamento
dos tributos será transferida aos responsáveis quando o Fisco não
conseguir exigir e obter a satisfação do crédito tributário em face do
contribuinte.
Nessa situação, a execução do débito tributário passará a ser
direcionada ao responsável após esgotadas as tentativas de se obter o
pagamento pelo contribuinte.
Para ser responsável, é necessária a participação no fato gerador, sendo
inadmissível que a responsabilização se dê face a quem não praticou
conduta suficiente e necessária para incidência do tributo. Isto porque o
artigo exige que a responsabilidade ocorra “nos atos que intervierem ou
pelas omissões que forem responsáveis”.
O artigo 134 do Código Tributário Nacional aduz que “nos casos de
impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal
pelo contribuinte, respondem solidariamente com este nos atos em que
intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis.” Então,
passará a dispor sobre cada um dos responsáveis que estarão listados
do Inciso I ao VII.
Chamamos a atenção para o caráter subsidiário, pois aduz o dispositivo
legal que respondem solidariamente nos casos de impossibilidade de
exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte.
Responsabilidade pessoal e solidária
O artigo 135 do Código Tributário Nacional dá tratamento à
responsabilidade pessoal e solidária, em que haverá o responsável de
suportar os débitos em razão de prática de atos com excesso de
poderes ou infringindo a lei.
As pessoas passíveis dessa responsabilização a teor do que dispõe o
artigo 135, inciso I, do Código Tributário Nacional, são aquelas que
estão listadas no artigo 134, compreendendo:
 Os pais em razão dos débitos tributários de seus
filhos menores;
 Tutores por decorrência dos tributos devidos por
seus curatelados ou tutelados;
 Os administradores de bens de terceiros em razão
de débitos devidos pelos administrados;
 O síndico e o comissário, pelos débitos tributários
da massa falida ou pelo concordatário;
 Tabeliães, escrivães e serventuários pelos tributos
devidos por atos praticados por ou perante estes;
 Os sócios na liquidação da sociedade de pessoas.
Saiba mais
Além dessas pessoas, o artigo 135, incisos II e III do Código Tributário
Nacional prevê que os mandatários, prepostos e empregados, além dos
diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito
privados, são pessoalmente responsáveis, na hipótese de excesso ou
infração a lei, contrato social ou mesmo estatutos.
Para �ns do artigo 135 do Código Tributário Nacional, os
atos praticados devem ter a aptidão de acarretar a não
tributação que caracteriza a fraude.
Com a relação à infração a lei, a caracterização da responsabilidade se
dá quando há o dolo de descumprir ou de violar a lei, porém, ainda que o
não pagamento seja uma violação, por si só não dá razão à
responsabilização pessoal.
Nesse sentido, caminha a súmula nº 430do Superior Tribunal de
Justiça:
O inadimplemento da obrigação
tributária pela sociedade não gera,
por si só, a responsabilidade
solidária do sócio-gerente.
(Súmula nº 430 do Superior Tribunal de Justiça)
Com relação à responsabilidade tributária, nunca é demais lembrar que
se trata de assunto reservado à lei complementar, razão pela qual
outras espécies normativas não podem regular a matéria.
Por certo, da análise do artigo 135 do CTN, é extraída a responsabilidade
solidária entre contribuinte e responsável; entre os responsáveis
solidários, devemos nos atentar à responsabilidade tributária dos
administradores quando encerradas as operações de sociedade de
forma irregular.
Nestas hipóteses, haverá uma presunção de que sócios-gerentes,
administradores e diretores se apropriam dos bens da sociedade,
devendo, neste caso, responder pelos débitos tributários. O
entendimento da jurisprudência é que a conduta representaria infração à
lei, tendo ainda o enunciado de súmula nº 435 do STJ consolidado que a
mudança de endereço da empresa sem a devida comunicação ao Fisco
caracteriza irregularidade capaz de atrair a responsabilidade pessoal:
“presume-se dissolvida irregularmente a empresa que deixar de
funcionar no seu domicílio fiscal, sem comunicação aos órgãos
competentes, legitimando o redirecionamento da execução fiscal para o
sócio-gerente”.
Responsabilidade pela prática de infrações
Na responsabilização pela prática de infrações, o CTN prevê, no artigo
112, que a interpretação da lei tributária que define infrações e comina
pena deve se dar de forma mais benéfica ao acusado quando houver
dúvidas quanto a:
capitulação do fato;
natureza e circunstâncias materiais do fato, natureza e extensão
dos seus efeitos;
autoria, imputabilidade e punibilidade;
natureza da penalidade a ser aplicada e sua graduação.
O Direito Tributário apresenta a possibilidade de responsabilização
objetiva, não analisando para aplicação de pena pecuniária o elemento
subjetivo do dolo ou da culpa.
No entanto, a boa-fé deve ser analisada, visto que o contribuinte poderá
sofrer em decorrência de ato de terceiros que, ao fim, lhe acarretará
impactos tributários negativos, por situações em que não detém o
controle.
Falta pouco para atingir seus objetivos.
Vamos praticar alguns conceitos?
Questão 1
De acordo com o Código Tributário Nacional, é certo dizer que o
espólio, pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da abertura
da sucessão, será:
Parabéns! A alternativa A está correta.
Conforme dispõe o artigo 131, inciso III do Código Tributário
Nacional, o Espólio é pessoalmente responsável pelos tributos
devidos pelo de cujus até a data de abertura da sucessão.
Questão 2
Pedro tem três anos de idade e é proprietário de um apartamento.
Em janeiro deste ano, o Fisco notificou Pedro para o pagamento do
Imposto Predial e Territorial Urbano (IPTU), por meio do envio do
carnê de cobrança ao seu endereço. Os pais de Pedro, recebendo a
A Pessoalmente responsável.
B Subsidiariamente responsável.
C Apenas garantidor, mas não responsável.
D Isento da responsabilidade.
E Solidariamente responsável.
correspondência, decidiram não pagar o tributo, mesmo possuindo
recursos suficientes para tanto.
Diante da impossibilidade de cumprimento da obrigação por Pedro,
assinale a afirmativa correta.
Parabéns! A alternativa C está correta.
A capacidade tributária passiva não se confunde com a capacidade
civil, havendo legitimidade para ser contribuinte independentemente
da idade. No entanto, observa-se que é impossível que Pedro efetue
o pagamento, nesse sentido estaremos diante da hipótese do artigo
134 do Código Tributário Nacional, que prevê os pais como
responsáveis na qualidade de terceiros, visto que não participaram
do fato gerador.
A
Os pais de Pedro devem pagar o tributo, na
qualidade de substitutos tributários.
B
O Fisco deverá aguardar Pedro completar 18 anos
para iniciar o processo de execução da dívida.
C
Os pais de Pedro responderão pelo pagamento do
tributo, uma vez que são responsáveis tributários na
condição de terceiros.
D
O Fisco deve cobrar o tributo dos pais de Pedro, já
que são contribuintes do IPTU.
E
O ajuizamento da execução fiscal poderá ocorrer a
partir dos 16 anos, quando Pedro será considerado
relativamente incapaz.
Considerações �nais
Como vimos ao longo do conteúdo, o fato gerador é o marco para
incidência do tributo. Praticada conduta descrita na lei, nasce a
obrigação tributária principal, que consiste no pagamento da prestação
pecuniária.
Também foi possível compreender que, de forma autônoma, existem
para o contribuinte as obrigações acessórias, que consistem no
cumprimento de uma obrigação de fazer prevista na legislação
tributária; e ainda que, pelo seu descumprimento, há o nascimento de
nova obrigação principal.
A partir da compreensão dos sujeitos da relação tributária, foi possível
identificar a responsabilidade existente sobre a obrigação, a modalidade
da responsabilidade com distinções entre pessoal, solidária e
subsidiária, e a possibilidade de substituição e transferência da
responsabilidade a terceiros, possibilitando, ainda, identificar que a
atividade fiscal deve incidir sobre o contribuinte segundo a sua
capacidade tributária.
Podcast
Agora, com a palavra o especialista Gabriel Quintanilha, Doutor em
Direito, vamos relembrar os principais tópicos do nosso estudo sobre
obrigação tributária.

Explore +
Deixamos aqui para você, dois livros importantes para sua leitura
complementar:
CARRAZZA, R. A. Reflexões sobre a obrigação tributária. São
Paulo: Noeses, 2010.
TORRES, H. T. Teoria geral da obrigação tributária. São Paulo:
Malheiros, 2005.
Referências
AMARO, L. Direito Tributário Brasileiro. 20. ed. São Paulo: Saraiva, 2014.
CARVALHO, P. de B. Curso de Direito Tributário. 16. ed. São Paulo:
Saraiva, 2004.
QUINTANILHA, G. S. Manual de Direito Tributário. Vol. Único. 1. ed. Rio
de Janeiro: Método, 2021.
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