A GESTAO ESTRATEGICA DE CUSTOS COMO AUXILIO A REDUCAO DO DESPERDICIO pdf

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UNIVERSIDADE FEDERAL DE SANTA MARIA
CENTRO DE CIÊNCIAS SOCIAIS E HUMANAS
CURSO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS
A GESTÃO ESTRATÉGICA DE CUSTOS COMO 
AUXÍLIO À REDUÇÃO DO DESPERDÍCIO: UM 
ESTUDO DE CASO.
TRABALHO DE CONCLUSÃO DE CURSO
Cléber Pires Félix
Fernando Morgental de Oliveira
Santa Maria, RS, Brasil
2011
A GESTÃO ESTRATÉGICA DE CUSTOS COMO AUXÍLIO À 
REDUÇÃO DO DESPERDÍCIO: UM ESTUDO DE CASO.
por
Cléber Pires Félix
Fernando Morgental de Oliveira
Trabalho de Conclusão de Curso apresentado ao Curso de Ciências 
Contábeis, da Universidade Federal de Santa Maria (UFSM, RS), 
como requisito parcial para a obtenção do grau de Bacharel em 
Ciências Contábeis.
Orientador: Professor Sérgio Rossi Madruga
Santa Maria, RS, Brasil
2011
Universidade Federal de Santa Maria
Centro de Ciências Sociais e Humanas
Curso de Ciências Contábeis
A Comissão Examinadora, abaixo assinada,
aprova o Trabalho de Conclusão
A GESTÃO ESTRATÉGICA DE CUSTOS COMO AUXÍLIO À 
REDUÇÃO DO DESPERDÍCIO: UM ESTUDO DE CASO.
elaborado por
Cléber Pires Félix
Fernando Morgental de Oliveira
como requisito parcial para obtenção do grau de
Bacharel em Ciências Contábeis
Comissão Examinadora:
Sérgio Rossi Madruga
( Presidente/Orientador)
Prof. Luis Antônio Rossi de Freitas
Prof. Gilberto Brondani
Santa Maria, 10 de novembro de 2011.
Agradecimentos
Primeiramente a Deus, nosso criador, pelo dom da vida, pela sabedoria e pela 
proteção concedida em todos os dias de nossa caminhada;
Aos nossos pais que nos proporcionaram nascer e chegar até aqui;
Às nossas esposas, por compreenderem as nossas faltas e o nosso cansaço, 
acompanhado-nos com carinho e dedicação ao longo desses cinco anos;
Aos nossos filhos por entenderem nossas ausências;
Ao nosso orientador Prof. Sérgio Rossi Madruga, pelo direcionamento das 
atividades durante a realização deste trabalho;
Ao Senhor Odone Romeu Denardin, diretor do RU, por proporcionar a 
realização da parte prática deste trabalho naquela Unidade de Alimentação e 
Nutrição;
Por fim, agradecemos aos nutricionistas, auxiliares administrativos, 
cozinheiros, chefes de cozinha, encarregados da limpeza, enfim, todo pessoal 
daquela UAN, pela atenção e colaboração com que nos acolheram durante a coleta 
de dados e informações, que deram sustento a este estudo.
RESUMO
Trabalho de Conclusão de Curso
Curso de Graduação em Ciências Contábeis
Universidade Federal de Santa Maria
A GESTÃO ESTRATÉGICA DE CUSTOS COMO AUXÍLIO À 
REDUÇÃO DO DESPERDÍCIO: UM ESTUDO DE CASO.
AUTORES: CLÉBER PIRES FÉLIX; FERNANDO MORGENTAL DE OLIVEIRA
ORIENTADOR: SÉRGIO ROSSI MADRUGA
Data e Local da Defesa: Santa Maria, 10 de novembro de 2011.
No contexto atual, ao mesmo tempo em que se produz a quantidade 
necessária para suprir a demanda mundial de alimentos, também verifica-se que há 
milhares de pessoas passando fome. Isso é causado principalmente pelo mau uso 
dos gêneros produzidos. Em detrimento disso realizou-se um estudo de caso no 
Restaurante Universitário (RU) da Universidade Federal de Santa Maria, onde se 
verificou os fatores que poderiam estar influenciando nas sobras de refeições 
produzidas e não distribuídas. Para isso efetuou-se uma abordagem quantitativa 
para verificar os custos envolvidos no objeto deste estudo, assim como se utilizou do 
método comparativo, a fim de verificar se os índices utilizados pelo RU 
aproximavam-se da literatura. Além disso, através da pesquisa documental, 
analisou-se a sazonalidade da demanda. Na análise destacou-se a grande variação 
do número de comensais, cujo montante não se consegue prever corretamente. No 
período de 03 a 14 de outubro de 2011, mensurou-se o custo e a quantidade das 
matérias-primas utilizadas na produção, assim como de suas sobras, onde pode-se 
verificar que a quantidade e o custo das sobras se mostraram relativamente 
pequenos, girando em torno de 5,5% e 3,5% do total produzido, respectivamente. 
Contudo, se verificado isoladamente, o custo estimado das sobras totalizaram em 
R$ 7.675,57, o que é significante. Logo, na avaliação dos dados apurados pode-se 
comprovar que dos fatores analisados a variação da demanda é a principal causa 
das sobras e por isso é imperioso que se tomem medidas a fim de reduzi-las.
Palavras-chave: Gestão. Desperdício. Custo.
ABSTRACT
STRATEGIC MANAGEMENT OF COSTS AS AID
REDUCING WASTE: A CASE STUDY
In the current context, while the amount that produces needed to meet the 
global demand for food, it also checks that there thousands of people starving. This is 
mainly caused by misuse gender produced. Instead it was held in a case study at 
University Restaurant (RU), Federal University of Santa Maria, where there could be 
factors influencing the leftover meals produced and not distributed. For this it was 
conducted a quantitative approach to check the costs involved in the object of this 
study, the comparative method was used in order to verify that the indices used by 
RU approached the literature. In addition, through documentary research, was 
analyzed the seasonality of demand. The analysis pointed to the wide variation the 
number of dinners, the amount of which can not correctly predict. On period of 03 to 
14 October 2011, measured the cost and quantity of raw materials used in 
production, as well as their waste, which can be verify that the amount and cost of 
leftovers have proven relatively small, revolving around 5,5% and 3,5% of total 
production, respectively. However, if found alone, the estimated cost of the surplus 
amounted to R$ 7.675,57, which is significant. Thus, in evaluating the data collected 
can prove that of the analyzed factors, studied the variation of demand is the main 
cause the remains and it is therefore imperative that measures be taken to reduce 
them.
Keywords: Management. Waste. Cost.
14
LISTA DE ILUSTRAÇÕES
Figura 01 – Modelo conceitual...........................................................................37
Gráfico 01 – Refeições consumidas em 2010 (RU Centro)......….....................50
Gráfico 02 – Variação refeições consumidas em abril de 2008.........................51
Gráfico 03 – Variação refeições consumidas em abril de 2009.........................52
Gráfico 04 – Variação refeições consumidas em abril de 2010.........................53
Gráfico 05 – Variação refeições consumidas em abril de 2011.........................54
Gráfico 06 – Variação refeições consumidas em Outubro 2009........................56
Gráfico 07 – Variação refeições consumidas em Outubro 2010........................57
Gráfico 08 – Variação refeições consumidas em Outubro 2011........................57
Gráfico 09 – Quantidade de sobras limpas........................................................62
LISTA DE TABELAS
Tabela 01 – Relação de alguns alimentos e seus fatores de correção.............31
Tabela 02 – Índice de Cocção dos alimentos....................................................33
Tabela 03 – Ficha técnica de preparação..........................................................36
Tabela 04 – Distribuição aproximada de refeições no RU diariamente.............42
Tabela 05 – Comparação dos fatores de correção de alguns alimentos..........44
Tabela 06 – Comparação do índice de cocção de alguns alimentos.................45
Tabela 07 – Comparação do per capita utilizado e o consumido......................47
Tabela 08 – Quantidade de refeições estimadas x consumidas..........…..........58
Tabela 09 – Quantificação do custo da matéria-prima.................................…..60
Tabela 10 – Comparação da quantidade produzida x sobras limpas................61Tabela 11 – Itens do cardápio com percentual acima de 10% em relação a 
produzido.......................................................................................64
LISTA DE ANEXOS
Anexo 1 – Planilha de quantificação do custo da matéria-prima.......................70
Anexo 2 – Planilha com o número de comensais no período analisado...........75
SUMÁRIO
1 INTRODUÇÃO....................................................................................................10
2 REVISÃO DA LITERATURA..........................................................................12
2.1 Unidade de Alimentação e Nutrição (UAN).......................................................12
2.1.1 Desperdício de alimentos em UANs..................................................................13
2.1.2 Sobras e Restos.................................................................................................14
2.1.3 Tipos de desperdícios segundo a contabilidade................................................15
2.1.4 Ferramentas da contabilidade para identificação dos desperdícios..................16
2.2 Contabilidade Gerencial.....................................................................................17
2.2.1 Auxílio ao controle..............................................................................................18
2.2.2 Auxílio à tomada de decisões............................................................................20
2.3 Gestão estratégica de custos............................................................................21
2.3.1 Contabilidade de Custos....................................................................................21
2.3.1.1 Princípios de custeio.......................................................................................23
2.3.1.2 Métodos de custeio.........................................................................................24
2.3.2 As aplicações da Gestão de Custos..................................................................27
2.3.3 Técnicas de gestão............................................................................................29
2.4 Preparando as informações para o custo numa UAN.....................................30
2.4.1 O fator de correção dos alimentos.....................................................................30
2.4.2 O índice de cocção dos alimentos.....................................................................32
2.4.3 O fator de correção total dos alimentos.............................................................33
2.4.4 O per capita dos alimentos.................................................................................34
2.4.5 A ficha técnica de preparação............................................................................35
3 METODOLOGIA ................................................................................................37
4 APURAÇÃO E ANÁLISE DOS DADOS......................................................40
4.1 Conhecendo o Restaurante Universitário (RU)................................................40
4.1.1 Instalações.........................................................................................................41
4.1.2 Funcionamento do RU.......................................................................................42
4.2 Análise dos fatores que podem estar influenciando no desperdício............44
4.2.1 Comparação entre os Fatores de Correção......................................................44
4.2.2 Comparação entre os Índices de Cocção..........................................................45
4.2.3 Comparação entre os valores Per Capita..........................................................46
4.2.4 Definição do número de comensais...................................................................48
4.3 Análise da demanda............................................................................................49
4.3.1 Análise histórica do número de comensais........................................................49
4.4 Cálculo do custo das matérias-primas.............................................................59
4.4.1 Cálculo dos custos unitários e totais..................................................................60
4.4.2 Mensuração do custo das sobras......................................................................61
4.4.3 Análise das sobras limpas com percentuais acima de 10%..............................63
5. CONCLUSÕES..................................................................................................65
REFERÊNCIAS......................................................................................................67
ANEXOS..................................................................................................................70
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1 INTRODUÇÃO
Quando se analisa a grande fatia da população mundial que vive em situação 
de miséria absoluta, principalmente em países subdesenvolvidos, cuja fome é o 
principal problema social, pode-se inferir que isso não é causado pela baixa 
produção de alimentos, haja vista a produção ser suficiente para suprir essa 
demanda; e sim, pelo restrito acesso a esses alimentos, já que a dinâmica capitalista 
instalada no mundo moderno e o grande índice de desperdício diminuem essa 
oferta.
Para resolver este problema social diversos governos tentam de alguma 
forma fazer com que a população tenha acesso ao mínimo necessário à sua 
sobrevivência, através de políticas públicas de distribuição de renda. Entretanto, isso 
só não basta, uma vez que a cultura do desperdício de alimentos encontra-se 
inserida na maioria dos povos, acontecendo em todas as suas etapas, desde a 
colheita até o seu consumo final.
Além deste enfoque social, no Brasil, veio à tona a internacionalização da 
contabilidade aplicada ao setor público com a introdução de novos conceitos e o 
reforço de alguns já existentes. Por isso, deve ser enfatizada a maior transparência 
aos gastos do governo, bem como a obediência aos princípios constitucionais e 
orçamentários da eficiência, da eficácia e da efetividade na aplicação destes 
recursos.
Ressaltando a necessidade de redução de custos dos serviços públicos, man-
tendo-se e/ou aperfeiçoando-se a sua qualidade, faz-se necessária a redução do 
desperdício para o cumprimento da finalidade do gasto público que é atender de ma-
neira eficiente a maior parcela possível da população.
Tendo em vista que a proposta de redução de custos abrange, principalmente, 
a busca pela eliminação do desperdício no processo produtivo surgiu o questiona-
mento de quais fatores poderiam estar relacionados às sobras de alimentos confec-
cionados e não distribuídos no Restaurante Universitário (RU) da Universidade Fe-
deral de Santa Maria (UFSM)?
Justifica-se o estudo de caso através dos números absurdos do que se perde, 
que fizeram do Brasil o campeão mundial deste tipo de desperdício. Segundo dados 
da Organização das Nações Unidas, o Brasil manda para o lixo o equivalente a 160 
bilhões de dólares por ano, que poderiam aliviar a fome de mais de 8 milhões de 
11
famílias. Num país onde mais de 30 milhões de pessoas estão abaixo da linha da 
pobreza, desperdiçar é acima de tudo um desrespeito à cidadania.
Propôs-se com o presente trabalho, confundindo-se com o próprio papel da 
contabilidade de custos, auxiliar o gestor no controle e na tomada de decisões, a fim 
de que fossem cumpridos os princípios da eficiência, da eficácia e da efetividade no 
uso dos recursos públicos. Utilizou-se para isso algumas ferramentas de gestão 
estratégica de custos; bem como, alguns conceitos de contabilidade gerencial, os 
quais foram revisados nesta pesquisa. 
Para tanto, objetivou-se apuraro volume, as causas e as consequências 
geradas pelo desperdício de alimentos. Para o alcance deste objetivo geral, 
necessitou-se:
a) Investigar os fatores que influenciam na sobra limpa de alimentos 
confeccionados;
b) Dispor de padrões estatísticos per capita e compará-los;
c) Mensurar e correlacionar a quantidade produzida e as sobras;
d) Quantificar os custos das matérias-primas utilizadas na produção;
e) Analisar a sazonalidade da demanda.
Com o intuito de alcançar os objetivos delineados, inicialmente foi realizada 
uma revisão da literatura, a fim de esclarecer os conceitos relacionados ao tema em 
questão, bem como orientar a aplicação prática dos mesmos.
Na sequência, tem-se a metodologia adotada para realização deste estudo; 
assim como, o levantamento dos dados necessários a sua execução e análise e, por 
conseguinte, a conclusão.
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2 REVISÃO DA LITERATURA
Para a realização deste estudo foi importante conhecer algumas informações 
a respeito das Unidades de Alimentação e Nutrição, assim como explorar o que 
diziam alguns autores acerca de temas como a contabilidade gerencial, a gestão 
estratégica de custos, a contabilidade de custos e a gestão gastronômica.
2.1 Unidade de Alimentação e Nutrição (UAN)
As UANs são espaços voltados para preparação e fornecimento de refeições 
equilibradas em nutrientes, segundo o perfil da clientela. Sob o aspecto conceitual 
são consideradas como uma unidade ou setor de trabalho de uma empresa, que 
desenvolvem atividades relacionadas à alimentação e nutrição (RICARTE et al., 
2008).
Partindo-se desta definição, constata-se que essas unidades tanto podem 
desempenhar atividades fins quanto atividades meios. No primeiro caso, 
desempenhando atividades fins, estão as UAN de hospitais e centros de saúde, que 
colaboram diretamente para o alcance do objetivo principal da entidade, uma vez 
que sua atuação interfere diretamente na prevenção, manutenção e/ou recuperação 
da população que atendem. No segundo caso, podem ser citadas as UAN de 
indústrias, escolas, universidades, creches, asilos, abrigos, Forças Armadas, que 
desenvolvem atividades visando um melhor desempenho da população atendida, 
além da prevenção e manutenção do estado nutricional de seus clientes 
contribuindo, assim, para que sejam realizadas, da melhor forma possível, as 
atividades fins da instituição.
No gerenciamento de uma UAN o desperdício é um fator de grande 
relevância, que inserido à cadeia alimentar tem causas econômicas, políticas, 
culturais e tecnológicas, que abrangem as principais etapas da cadeia de 
movimentação: produção, transporte, comercialização, sistema de embalagem e 
armazenamento.
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2.1.1 Desperdício de alimentos em UANs
Em uma UAN, o desperdício é sinônimo de falta de qualidade e deve ser 
evitado por meio de um planejamento adequado, a fim de que não existam excessos 
de produção e consequentes sobras. Este planejamento deve ser realizado por um 
profissional qualificado, com capacidade para prever o rendimento final de cada 
alimento, considerando, para tanto, as preparações mais consumidas e o per capita 
de cada alimento (ABREU et al., 2003).
De acordo com Hirschbruch (1998), para o controle do desperdício, também é 
importante se considerar a padronização de processos e serviços, por meio da 
elaboração de rotinas e procedimentos técnicos operacionais; treinamento das 
equipes; monitoramento das atividades, através de check-list, análises 
microbiológicas, conferência de temperaturas dos alimentos e equipamentos; e 
manutenção de registros.
O desperdício envolve perdas que variam desde alimentos que não são 
utilizados, até preparações prontas, que não chegam a ser servidas; e ainda, as que 
sobram nos pratos dos clientes e têm como destino o lixo. Algumas preparações 
podem ser guardadas para o dia seguinte, como carnes que não foram servidas. Em 
alguns casos, as preparações são obrigatoriamente descartadas, por envolverem 
substratos altamente contamináveis, como preparações que utilizam maioneses e 
peixes (RICARTE et al., 2008).
O armazenamento de mercadorias é uma importante etapa do controle de 
qualidade de uma UAN, na qual as matérias-primas devem permanecer em 
condições cujo controle garanta a proteção contra contaminação; a redução, ao 
mínimo, das perdas da qualidade nutricional; e a não deterioração do produto 
(ABERC, 2003). Para isso, devem ser observadas e mantidas as condições 
satisfatórias de controle de temperatura, de limpeza, de rotatividade dos estoques e 
de ventilação, para garantir a manutenção de bons padrões de higiene, evitando 
perdas econômicas e prevenindo intoxicações e infecções alimentares.
Para Vieira (2007) os principais problemas encontrados no armazenamento 
de alimentos são falta de ventilação; temperatura inadequada dos freezers, 
geladeiras e câmaras; presença de insetos e roedores e falta de treinamento dos 
funcionários. Com a refrigeração adequada, diminuem-se os custos de produção, 
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reduz-se o desperdício e mantêm-se as características naturais e nutricionais dos 
alimentos.
O controle do desperdício deve ser monitorado também durante o pré-preparo 
dos alimentos. Na otimização das técnicas envolvidas nesta etapa, deve-se levar em 
conta critérios econômicos, utilizando o fator de correção, que é um índice que 
determina a relação entre o peso bruto (alimento in natura) e o peso líquido 
(alimento depois de limpo e pronto para o preparo), denotando assim o percentual 
de perdas dos alimentos. Cada serviço de alimentação deve estabelecer sua tabela 
de fator de correção de acordo com o tipo de alimento que adquire para maior 
segurança a respeito das quantidades a comprar, permitindo diagnosticar algum tipo 
de desperdício no momento do pré-preparo desses alimentos (RIBEIRO, 2002).
O desperdício ocorre também quando não há planejamento adequado do 
volume de refeições a ser preparado. O número de comensais, o cardápio do dia e 
até mesmo a estação climática, devem ser considerados antes de ser definida a 
quantidade de alimento a ser preparada, a fim de evitar sobras. Mas, se a sobra de 
alimentos for inevitável, devem-se seguir rigorosamente alguns critérios técnicos, de 
forma a poder aproveitá-las seguramente (SILVA JÚNIOR & TEIXEIRA, 2007). Aqui 
se faz necessário destacar que “sobras” e “restos” possuem significados diferentes, 
apesar de parecerem ser termos equivalentes.
2.1.2 Sobras e Restos
Definem-se sobras limpas como alimentos prontos que não foram distribuídos 
na linha de servir, sendo que a avaliação diária destas é uma medida utilizada no 
planejamento da quantidade a ser produzida e permite inferências quanto à 
qualidade e aceitabilidade do cardápio. O excedente de alimentos distribuídos não é 
considerado sobra e sim resto. Este excedente comporta tanto o resto de alimento 
que sobra na bandeja do comensal, quanto o resto de alimento que sobra nos bufês 
e não é consumido. É importante salientar que o reaproveitamento de sobras é feito 
com alimentos prontos não distribuídos, os quais devem ser monitorados quanto ao 
tempo e temperatura de armazenamento, evitando o crescimento microbiano até o 
consumo e a ocorrência de doenças provocadas por alimentos mal conservados 
(SILVA JÚNIOR & TEIXEIRA, 2007). O procedimento descrito é o adotado pela 
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Agência Nacional de Vigilância Sanitária (ANVISA), pois ela proíbe a doação dos 
restos e sobras de alimentos para consumo humanopara evitar contaminações. 
Outro ponto importante é o registro adequado de sobras, restos, devoluções e 
queixas, que podem interferir na adequação e aceitação do produto oferecido ao 
cliente. Por isso deve ser verificado, periodicamente, se o índice de resto ingestão 
está dentro do aceitável e sempre que possível tentar reduzi-lo. Resto ingestão é a 
relação entre o resto devolvido nas bandejas pelo comensal e a quantidade de 
alimentos e preparações alimentares oferecidas, expressa em percentual. O controle 
do resto ingestão visa avaliar a adequação das quantidades preparadas em relação 
às necessidades de consumo, o porcionamento na distribuição e a aceitação do 
cardápio. São aceitáveis como percentual de resto ingestão, em coletividades 
sadias, taxas inferiores a 10% (MAISTRO, 2000; TEIXEIRA, 2000).
Como ressalta Mezomo (2002), quando o resultado da operacionalização do 
percentual de resto ingestão se apresentar superior a 10% em coletividade sadia, e 
20% em coletividade enferma, pressupõe-se que os cardápios estão inadequados 
por serem mal planejados e/ou mal executados.
Então, para que haja parâmetros de comparação e análise deve haver o 
controle das sobras e restos de alimentos produzidos nas UAN. É aí que emerge a 
contabilidade com a finalidade de mensurar, controlar e analisar essas sobras, e 
consequentemente agir para redução dos custos através da diminuição do 
desperdício. 
2.1.3 Tipos de desperdícios segundo a contabilidade
A grande maioria dos processos produtivos gera algum tipo de desperdício, 
que, indubitavelmente, influenciará no custo final do produto e em consequência no 
seu preço final. Por isso torna-se necessário analisar os possíveis tipos de 
desperdícios que poderão ocorrer na transformação de diferentes produtos e 
serviços.
Bornia (2002) classifica as perdas em oito tipos: 
a) Por superprodução: referem-se à produção de itens acima do necessário 
ou antecipadamente. São consideradas como sendo as mais importantes, 
porque mascaram as outras perdas, pois aumentam os estoques, e 
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escondem eventuais imperfeições do processo; portanto, este tipo de 
perda deve ser eliminado completamente.
b) Por transporte: referem-se basicamente às atividades de movimentação 
de materiais, as quais usualmente não adicionam valor ao produto.
c) No processamento: correspondem às atividades de transformação 
desnecessárias para que o produto adquira suas características básicas 
de qualidade. 
d) Por fabricação de produtos defeituosos: originam-se na confecção de 
itens fora das especificações de qualidade.
e) No movimento: relacionam-se à movimentação inútil na consecução das 
atividades.
f) Por espera: são formadas pela capacidade ociosa, quer dizer, por 
trabalhadores e instalações parados. 
g) Por estoque: a existência de estoques gera perdas, ou seja, custos 
financeiros para a manutenção dos estoques, custos devidos à 
obsolescência dos itens estocados...
h) Desperdícios de matéria-prima: são as matérias-primas despendidas de 
maneira anormal ou acima do estritamente necessário à confecção do 
produto. Historicamente, esta perda foi provavelmente a primeira a ser 
atacada pelas empresas, por causa da facilidade em ser localizada e 
trabalhada através da comparação de padrões com o realmente ocorrido.
A partir dessas definições verifica-se que o acompanhamento sistemático das 
possíveis causas dos desvios faz-se importantíssimo. Isto porque os desvios 
desfavoráveis poderiam estar influenciando significativamente no custo final de 
produção; e, portanto, devem ser realizadas ações a fim de corrigi-los, partindo-se 
da descoberta das suas causas o que pode ser feito por instrumentos 
disponibilizados pela contabilidade.
2.1.4 Ferramentas da contabilidade para identificação dos desperdícios 
De acordo com Bornia (2002, pág. 32) “as informações necessárias para o 
efetivo auxílio ao controle e à avaliação da empresa moderna, sem dúvida a 
mensuração dos desperdícios e das atividades que não agregam valor aos produtos 
é das mais importantes”.
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Com tal informação é possível visualizar o montante que, despendido no 
sistema produtivo, não colabora para a fabricação dos produtos, tendo-se condições 
de priorizar e dirigir os esforços de melhoria para os produtos em que existe maior 
potencial de retorno.
Por essas razões “todas as empresas (inclusive de serviços) estão sendo 
obrigadas a se adaptar à nova realidade do mercado e a se aperfeiçoar de forma 
contínua e eficiente.” (BORNIA, 2002, pág. 32).
As principais tarefas da gerência da empresa moderna é, portanto, a 
identificação e eliminação dos desperdícios ocorridos durante suas atividades, pois a 
grande concorrência exige especialização e competência nas atividades da 
empresa, se esta quiser manter-se no mercado. Neste sentido um sistema que 
permita a identificação e quantificação sistemática dos desperdícios de uma 
empresa, é, sem dúvida, útil para auxiliar o processo de análise e melhoria da 
eficiência interna dos processos produtivos, tornando-se uma poderosa ferramenta 
de apoio gerencial.
Disto depreende-se a importância da mensuração do desperdício para que 
sejam tomadas decisões acertadas, a fim de possibilitar a continuidade da empresa 
em seu mercado altamente competitivo.
Assim surgiu a necessidade de se ocupar da contabilidade gerencial, com 
suas definições e técnicas, para auxiliar no controle dessas sobras e em 
consequência prestar apoio ao gestor em suas tomadas de decisões, através de 
informações coletadas junto a produção e analisadas em relatórios de custos 
específicos.
2.2 Contabilidade Gerencial
A Contabilidade Gerencial surgiu com o crescimento das empresas e a 
competitividade global, passando a contabilidade de custos a ser encarada como 
uma eficiente forma de auxílio no desempenho dessa nova missão, a gerencial.
Assim, a contabilidade está evoluindo e integrando-se a outras ciências para 
o aperfeiçoamento de seus métodos e técnicas, criando sistemas de informações 
que permitam melhor gerenciamento de custos, a fim de contribuir para efetivação 
do controle e para auxiliar na tomada de decisões.
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2.2.1 Auxílio ao controle
A crescente expansão das empresas, juntamente com as inúmeras mudanças 
em seu ambiente, têm provocado uma necessidade de maior acompanhamento das 
atividades por parte dos gestores, que em função dessas alterações passaram a 
realizar suas tarefas buscando sempre a verificação simultânea dos resultados 
provenientes destas atividades.
A fim de gerar credibilidade e eficiência, as empresas têm buscado aprimorar 
seus instrumentos de controle, para mensurar desempenho de pessoas e 
processos, e verificar se os procedimentos são realizados de acordo com os 
padrões definidos para o negócio.
Martins (2006, pág. 305) afirma que controlar significa “conhecer a realidade, 
compará-la com o que deveria ser; tomar conhecimento rápido das divergências e 
suas origens e tomar atitudes para sua correção”, ou seja, ao se ter conhecimento 
de que estão ocorrendo desvios, deve-se verificar suas causas e agir com o intuito 
de corrigi-los.
O controle tem como principal papel:
a) Assegurar a integridade da informação financeira relativa às atividades 
e aos recursos da empresa;
b) Monitoramento e medição de desempenho e indução a qualquer ação 
corretiva exigida para retornar a atividade a seu curso intencional;
c) Fornecimento de informações aosexecutivos que operam em áreas 
funcionais que possam usá-las para alcançar o desempenho desejável 
(ATKINSON, 2000, pág. 67).
Por sua vez, Oliveira (1999) define o controle como: 
A função do processo administrativo que, mediante a comparação com 
padrões previamente estabelecidos, procura medir e avaliar o desempenho 
e o resultado das ações, com a finalidade de realimentar tomadores de 
decisões de forma que possam corrigir ou reforçar esse desempenho ou 
interferir em funções do processo administrativo, para assegurar que os 
resultados satisfaçam aos desafios e aos objetivos estabelecidos 
(OLIVEIRA apud MOSIMANN e FISCH, 1999, pág. 71).
Nessa mesma linha, Catelli (2001) ressalta que o controle está diretamente 
ligado à função de planejamento, pois o sistema de informação utilizado pela 
empresa irá comparar o desempenho obtido com o plano preestabelecido, 
considerando o planejamento tanto a curto quanto a longo prazo.
Catelli (2001) explica também, que no planejamento de longo prazo, o 
feedback oferecido pela informação fornece aos gestores a possibilidade de avaliar 
o progresso conseguido em relação ao planejado, permitindo o reajuste das metas e 
19
a revisão dos objetivos de longo prazo, considerando novas circunstâncias que 
possam indicar que os objetivos já existentes não são realistas.
Para Blocher et al. (2006, pág. 5) no controle gerencial e operacional: “a 
informação de gestão de custos é necessária para proporcionar uma base justa e 
eficaz para a identificação das operações ineficientes e para recompensar e motivar 
os gestores mais eficazes”.
Um eficiente controle gerencial e operacional permite avaliação constante dos 
rumos do negócio, bem como o conhecimento das receitas e custos envolvidos no 
mesmo, facilitando o domínio das atividades dos diferentes departamentos, a 
adequada administração dos gastos e investimentos, e a realocação de recursos 
humanos e financeiros em atividades que resultem numa maior lucratividade para a 
empresa.
Analisando-se sob a ótica da contabilidade pública Carvalho (2009, pág. 215) 
ensina que a fase de controle e avaliação da despesa pública, exercida pela 
sociedade e pelos órgãos de controle, tem por finalidade “(...) avaliar os resultados, 
quanto à eficácia e à eficiência da gestão orçamentária, financeira e patrimonial nos 
órgãos e entidades da Administração Pública (...)”. Além disso, ressalta a 
importância do controle social, que é exercido pela sociedade com participação no 
planejamento, na implementação, no acompanhamento e na verificação das 
políticas públicas, avaliando objetivos, processos e resultados alcançados.
Neste sentido a Constituição Federal de 1988, além de se preocupar com a 
legalidade, também evidencia a necessidade de controle, tanto interno como 
externo, e a avaliação de resultados quanto à eficiência e à eficácia, como está 
demonstrado na redação dos seus art. 70 e 74:
Art. 70. A fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e 
patrimonial da União e das entidades da administração direta e indireta, 
quanto à legalidade, legitimidade, economicidade, aplicação das 
subvenções e renúncia de receitas, será exercida pelo Congresso Nacional, 
mediante controle externo, e pelo sistema de controle interno de cada 
Poder.
Art. 74. Os Poderes Legislativo, Executivo e Judiciário manterão, de forma 
integrada, sistema de controle interno com a finalidade de:
II - comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto à eficácia e 
eficiência, da gestão orçamentária, financeira e patrimonial nos órgãos e 
entidades da administração federal, bem como da aplicação de recursos 
públicos por entidades de direito privado (Constituição Federal de 1988).
Pode-se inferir, portanto, que em se tratando de controle, independente do 
ramo de empresa, a informação de custos reveste-se de grande importância, pois 
20
como elucidado por Santos (2005, pág. 23) “o controle dos custos está para a vida 
da empresa, assim como o coração está para a vida do corpo”.
Todavia, apenas o controle não basta, se não houver decisões acertadas 
capazes de levar a empresa a cumprir suas metas de maneira eficiente.
2.2.2 Auxílio à tomada de decisões
Seguindo a tendência das empresas modernas, de reduzir custos para 
continuar competindo, é de grande valia que se utilize para tomada de decisões das 
mesmas informações de custos que auxiliaram no controle, propiciando importante 
ajuda no processo de planejamento da empresa. Entretanto, as informações 
necessárias à tomada de decisões são mais abrangentes e requerem um melhor 
conhecimento de toda a empresa.
Blocher et al. (2006, pág. 5) ressalta que no planejamento e tomada de 
decisão “a informação de gestão de custos é essencial para apoiar as decisões 
recorrentes com respeito à substituição de equipamentos, gestão do fluxo de caixa, 
orçamento das compras de matérias-primas, programação da produção e 
determinação de preço”. 
Bornia (2002, pág. 54), também afirma que as “decisões como terceirização 
de itens, retirada de produtos do mercado e compra de equipamentos, entre 
inúmeras outras, encontram grande apoio em informações sobre custos”.
Ainda, nesta mesma linha de raciocínio, tem-se a seguinte afirmativa:
Com o significativo aumento de competitividade que vem ocorrendo na 
maioria dos mercados, sejam industriais, comerciais ou de serviços, os 
custos tornam-se altamente relevantes quando da tomada de decisões em 
uma empresa. Isto ocorre, pois devido a alta competição existente, as 
empresas já não podem mais definir seus preços apenas de acordo com os 
custos incorridos, e sim, também, com base nos preços praticados no 
mercado em que atuam. O conhecimento dos custos é vital para saber se, 
dado o preço, o produto é rentável; ou, se não rentável, se é possível 
reduzir os custos (MARTINS, 2006, pág. 22).
Neste ínterim Perez Jr., Oliveira e Costa (2010) ressaltam que “no moderno 
ambiente empresarial e de produção, deve-se evoluir do objetivo de se avaliar para 
incriminar, para o de auxiliar na melhoria do desempenho”. Isso se verifica 
importante, haja vista a primeira afirmação ser uma forma já ultrapassada de se 
conseguir levar uma empresa ao caminho do sucesso. 
21
Adotando-se essa referência, parte-se então para a gestão, de maneira 
estratégica, daqueles mesmos custos coletados para o controle e considerados pelo 
gestor na sua tomada de decisões, com o intuito de levar a empresa ao alcance de 
seus objetivos.
2.3 Gestão estratégica de custos
Martins (2006, pág. 297) aduz que “a expressão Gestão Estratégica de 
Custos vem sendo utilizada nos últimos tempos para designar a integração que deve 
haver entre o processo de gestão de custos e o processo de gestão da empresa 
como um todo”. Entende-se que essa integração faz-se necessária para que as 
empresas possam sobreviver num ambiente de negócios crescentemente 
globalizado e competitivo.
Neste contexto a contabilidade de custos tem duas funções relevantes:
No auxílio ao controle e na ajuda às tomadas de decisões. No que diz 
respeito ao controle, sua mais importante missão é fornecer dados para o 
estabelecimento de padrões, orçamentos e outras formas de previsão e, 
num estágio imediatamente seguinte, acompanhar o efetivamente 
acontecido para comparação com os valores anteriormente definidos 
(MARTINS, 2006, pág. 21).
Para sobreviver nesses mercados a empresa precisa perseguir e alcançar 
altos níveis de qualidade,eficiência e produtividade, eliminando desperdícios e 
reduzindo custos. Assim é preciso que os gestores disponham de informações de 
custos precisas, tempestivas, confiáveis e atualizadas para apoiá-lo eficazmente no 
processo decisório (MARTINS, 2006, pág. 298).
2.3.1 Contabilidade de Custos
A contabilidade de custos emergiu em meio a Revolução Industrial com o 
papel de subsidiar os empresários e investidores através de informações e 
relatórios, primeiramente necessários ao controle de estoques e em segundo 
momento para auxílio à tomada de decisões. Expandiu-se rapidamente a outras 
áreas acompanhando a modernização do sistema capitalista e a crescente 
necessidade de apuração de custos por outros setores da economia.
22
Na área industrial, a contabilidade de custos é utilizada para definição do 
valor do estoque dos produtos existentes na empresa, ou seja, dos insumos 
utilizados na fabricação dos produtos, que compõem o custo do produto e 
direcionam os valores da produção. Estes custos industriais são formados por:
a) Custos de matéria-prima (MP): relacionam-se com os principais 
materiais integrantes do produto que podem ser convenientemente 
separados em unidades físicas específicas.
b) Custos de mão de obra direta (MOD): são aqueles diretamente 
relacionados com o trabalho humano em atividades de transformação 
do produto.
c) Custos indiretos de fabricação (CIF): são todos os demais custos de 
produção (BORNIA, 2002, pág. 39).
Para Martins (2006), com o advento da nova forma de se usar contabilidade 
de custos, ocorreu seu maior aproveitamento em outros campos que não o 
industrial, como em instituições financeiras, empresas comerciais, firmas de 
prestação de serviços, etc., passando a ser explorado o potencial de custos para o 
controle e até para as tomadas de decisões.
Esta relevância reside hoje em restaurantes, onde a determinação dos preços 
de seus produtos está fortemente ligada ao mercado de atuação, aos concorrentes, 
bem como às necessidades e expectativas dos clientes. E, diante da necessidade 
de contabilização dos custos em restaurantes faz-se necessário analisar os sistemas 
e métodos de custos existentes para definir qual atenderá melhor a necessidade 
desta unidade específica, uma vez que eles podem ajudar a gerência, auxiliando no 
controle e nas tomadas de decisões.
De acordo com Bornia (2002) a relevância das informações, diante de suas 
finalidades, apontará o melhor sistema, uma vez que um sistema de custos 
primeiramente irá decidir o que deve ser considerado, qual informação é importante 
para, em seguida, analisar como a informação será obtida ou de que forma será a 
operacionalização do sistema. A distinção das informações importantes oferece a 
análise do sistema e a obtenção destas informações determinará o método do 
sistema. Portanto, um sistema de custos é composto por um princípio geral, o qual 
norteia o tratamento das informações, e métodos que viabilizam a operacionalização 
daquele princípio.
Contudo, para identificação do princípio de custeio, faz-se necessário analisar 
qual é a parcela de custos que deve ser considerada, diferenciando-os em custos 
fixos e variáveis e separando os desperdícios da parcela ideal dos mesmos.
23
No Setor Público tem-se a introdução da contabilidade de custos, com o 
advento da Lei de Responsabilidade Fiscal (Lei Complementar 101, de 04 de maio 
de 2000), cujo seu parágrafo 3º do seu Art. 50 estabelece que “a Administração 
Pública manterá sistema de custos que permita a avaliação e o acompanhamento da 
gestão orçamentária, financeira e patrimonial”.
Ainda neste sentido o Conselho Federal de Contabilidade, por meio da 
Resolução nº 1.129/08, que aprovou a NBCT 16.2 – Patrimônio e Sistemas 
Contábeis, estabeleceu o Subsistema de Custos que tem como objetivo registrar, 
processar e evidenciar os custos dos bens e serviços, produzidos e ofertados à 
sociedade pela entidade pública. 
Segundo essa resolução, o subsistema de custos, integrado com os demais – 
orçamentário, financeiro, patrimonial e compensação – deve subsidiar a 
Administração Pública na “avaliação dos resultados obtidos com a execução dos 
programas de trabalho em relação à economicidade, à eficiência, à eficácia e à 
efetividade”; assim como na “avaliação das metas estabelecidas pelo planejamento”.
Entretanto, na prática não se verifica a implantação integral deste sistema, 
pois há uma grande lacuna a ser preenchida – criação de uma cultura de custos – já 
que até mesmo as atividades de controle são realizadas com tendência a observar a 
legalidade dos atos praticados, deixando de lado a avaliação dos resultados.
Com o referido estudo sendo dirigido para a área pública e se dispondo de 
pouca bibliografia sobre a contabilidade de custos nesta área, haja vista este ser um 
assunto recente e ainda pouco explorado, tentou-se adotar os mesmos conceitos 
utilizados pela contabilidade empresarial. Para isso se descreveu os princípios de 
custeio que nortearam a mensuração dos custos na UAN.
2.3.1.1 Princípios de custeio
Os princípios de custeio, segundo Bornia (2002, pág. 55), “são filosofias 
básicas a serem seguidas pelos sistemas de custos, de acordo com o objetivo e/ou 
o período de tempo no qual se realiza a análise”. 
Para Martins (2006) e Bornia (2002) são três os princípios de custeio: 
variável, por absorção integral e por absorção ideal. No custeio variável, ou direto, 
consideram-se custos dos produtos apenas os custos variáveis, quer diretos ou 
indiretos, ficando os custos fixos separados e lançados como despesas do período, 
24
indo diretamente para o resultado. Este custeio é preferencialmente usado para 
apoio a decisões de curto prazo. 
No custeio por absorção integral ou total de acordo com Bornia (2002, pág. 
55) “a totalidade dos custos (fixos e variáveis) são alocados aos produtos”. No 
custeio por absorção ideal, os custos fixos também são computados como custos 
dos produtos. Porém, os custos relacionados à capacidade da empresa não usada 
(ociosidade) ou mal usada (ineficiência), são lançados como perdas do período. 
Adapta-se ao auxílio do controle de custos e apoio ao processo de melhoria 
contínua da empresa.
A partir da definição dos princípios partiu-se para abordagem dos métodos 
utilizados, para que fosse possível a sua operacionalização.
2.3.1.2 Métodos de custeio
Os métodos de custeio são a parte operacional do sistema de custos. Eles 
determinam o tratamento dado aos custos indiretos e sua alocação aos processos e 
produtos da empresa. Tendo-se em vista os objetivos deste trabalho foi revisado 
apenas o método de custeio padrão, conforme abaixo se discorre.
Este método tem como objetivo principal fornecer suporte para o controle dos 
custos da empresa, fixando uma base de comparação entre o que ocorreu de custo 
e o que deveria ter ocorrido.
Para Perez Jr., Oliveira e Costa (2010, pág. 166) “em princípio, todos os 
funcionários devem participar da determinação e implantação de um sistema de 
custo-padrão, devido ao envolvimento de quase todos os departamentos produtivos 
e não produtivos”. 
De acordo com Neves e Viceconti (2003, pág. 187) “ a maior utilidade do 
Custo Padrão é servir como parâmetro para o controle dos Custos Reais e como 
instrumento para a empresa detectar suas ineficiências”. 
Desta forma, em relação ao cálculo e a alocação dos custos, Bornia (2002) 
afirma que este “precisa ser processado por outro sistema que não o do custopadrão, uma vez que apenas guia o processo de detecção dos desvios e aponta 
para a direção das causas”, sendo este método considerado por Martins (2006) 
como “uma técnica auxiliar na contabilização dos custos”, e o padrão uma base de 
25
comparação com o real, tendo utilidade apenas quando a empresa possuir um bom 
Custo Real.
Assim o método de custo padrão consiste em: 
a) Fixar um custo padrão, que servirá de referência para a análise dos 
custos;
b) Determinar o custo realmente incorrido;
c) Levantar a variação (desvio) ocorrida entre o padrão e o real;
d) Analisar a variação, a fim de auxiliar na procura das causas (motivos) 
que levaram aos desvio (BORNIA, 2002, pág. 89).
Conforme Perez Jr., Oliveira e Costa (2010) as análises de custos devem ser 
efetuadas para cada um dos fatores que constituem o custo de um produto, a fim de 
proporcionar as devidas atribuições de responsabilidades quanto às variações, que 
são constituídos de matérias-primas, de mão de obra e de custos indiretos de 
fabricação.
As variações entre o custo real e o padrão tanto podem ser favoráveis como 
desfavoráveis. A variação favorável ocorre quando o custo real é menor que o custo 
padrão; já a variação desfavorável ocorre quando o custo real é maior do que o 
custo-padrão.
A variação da matéria-prima decompõe-se em:
a) variação de quantidade (quantidade real – quantidade padrão) x custo-
padrão;
b) variação de custo (custo real – custo-padrão) x quantidade-padrão;
c) variação mista (quantidade real – quantidade-padrão) x (custo real – 
custo-padrão).
Essas variações podem ser causadas por diversos motivos, sendo que dentre 
eles merecem destaque, de acordo com Perez Jr., Oliveira e Costa (2010): as 
mudanças nas especificações dos produtos, as compras de matérias-primas de má 
qualidade, os preços pagos pelas matérias-primas (superiores em relação aos 
padrões), a ineficiência da mão de obra, a utilização de mão de obra mão treinada 
ou mal remunerada, de máquinas obsoletas ou sem manutenção e de matéria-prima 
mal acondicionada.
Já a variação da mão de obra pode ser calculada da seguinte forma:
a) variação de eficiência (horas reais – horas-padrão) x taxa-padrão;
b) variação de taxa (taxa real – taxa-padrão) x horas-padrão;
c) variação mista (horas reais – horas-padrão) x (taxa real – taxa-padrão).
26
Para Perez Jr., Oliveira e Costa (2010), além dos motivos enumerados para 
as variações com a matéria-prima, ressaltam-se os dissídios coletivos ou aumentos 
salariais e a quantidade excessiva de horas extras.
Os custos indiretos de fabricação são tratados de forma um pouco diferente. 
Normalmente, o total dos custos indiretos de fabricação de determinado período são 
apropriados para cada unidade produzida com base em uma medida de volume. 
Conquanto, apresentam-se aqui apenas dois tipos de variações, como expostas a 
seguir, de acordo com Perez Jr., Oliveira e Costa (2010):
a) variação do volume de produção: qualquer variação no volume de 
produção afeta apenas o cálculo dos custos indiretos fixos por unidade. 
Isso ocorre porque o total dos custos indiretos fixos é dividido pelo volume 
previsto de unidades.
b) variação de custos: esta variação é dada pela diferença entre a variação 
total de custos e a variação de custos ocasionada pela variação do 
volume.
Enfatiza-se, entretanto, que o controle só se concretizará caso ocorram ações 
gerenciais para corrigir os desvios desfavoráveis e para evitar que algum problema 
se repita.
Neves e Viceconti (2003) consideram que o Custo-Padrão pode ser 
classificado em três tipos:
a) Ideal (custo de laboratório): é o custo determinado, da forma mais 
científica possível, pela engenharia de produção; dentro de condições 
ideais de qualidade dos materiais, de eficiência da mão de obra e com o 
mínimo de desperdício.
b) Estimado: é aquele determinado através de uma projeção da média dos 
custos observados no passado, sem qualquer preocupação se ocorreram 
ineficiências na produção.
c) Corrente: situa-se entre o ideal e o estimado. A empresa deve proceder a 
um estudo para avaliação da eficiência da produção e ao contrário do 
custo ideal, deve levar em consideração as deficiências ocorridas, e que 
não podem ser sanadas a curto prazo.
Em consequência da análise realizada sobre estes três tipos de Custo-
Padrão, pende-se a adotar; para fins de controle, o custo padrão corrente, uma vez 
que será possível implantá-lo em um prazo menor, pois serão consideradas as 
27
deficiências existentes no processo produtivo e que não podem ser sanadas no 
curto prazo.
Segundo Perez Jr., Oliveira e Costa (2010) dentre as vantagens da utilização 
deste método destacam-se as seguintes:
a) eliminação de falhas nos processos produtivos, já que os padrões são 
determinados a partir da análise das condições normais da produção, 
dentro de um nível de desempenho aceitável, da mão de obra, do uso 
eficiente das matérias-primas e da adequada utilização de máquinas e 
equipamentos...
b) aprimoramento dos controles, pois ao comparar o desempenho real com 
os padrões, constatar-se-á rapidamente os desvios ocorridos no período.
c) Instrumento de avaliação do desempenho, uma vez que os funcionários 
têm conhecimento que existem medidas de fácil aplicação e utilização 
para a avaliação periódica do desempenho profissional em diversas 
atividades, e isso poderá causar um efeito psicológico que contribuirá para 
maximização do desempenho.
Com o auxílio dessas ferramentas estudadas e disponibilizadas pela 
contabilidade gerencial e de custos remete-se a utilização adequada delas, pelo 
gestor da entidade.
2.3.2 As aplicações da Gestão de Custos
A Informação de Gestão de Custos é:
É a informação de que o gestor precisa para efetivamente gerenciar uma 
empresa com ou sem fins lucrativos e abrange tanto informações 
financeiras, sobre custos e receitas, como também relevantes informações 
não-financeiras, sobre produtividade qualidade e outros fatores críticos de 
sucesso da empresa (BLOCHER at al. 2006, pág. 3).
Para eles o gestor tem que levar em consideração, no processo decisório, 
tanto as informações financeiras quanto as não financeiras, pois ao reduzir custos – 
uma medida financeira – e ao mesmo tempo subestimar o padrão de qualidade – 
uma medida não financeira – a empresa poderá vir a perder clientes e sua 
participação no mercado. No caso em estudo, essa perda de clientes não significa 
perda na participação do mercado, mas sim a diminuição da eficiência e da eficácia, 
já que seu objetivo centra-se em fornecer alimentação de qualidade a baixo custo.
28
Atkinson et al. (2000, pág. 45) afirmam que “a Informação Gerencial Contábil 
participa de várias funções organizacionais diferentes - controle operacional, custeio 
do produto e do cliente, controle administrativo e controle estratégico”.
Eles explicam que, inicialmente, a informação gerencial Contábil era baseada 
na área financeira, porém com o passar do tempo teve ampliada sua área de 
abrangência, de forma a incluir também informações gerencias ou físicas, tais como 
a qualidade e o tempo de processamento, além de considerar informações 
subjetivas, como; por exemplo, a mensuração do nível de satisfação de clientes, a 
capacitação de funcionários e o desempenho de um novo produto lançado no 
mercado.
A informação contábil participa de diversas funções organizacionais diferentes 
conforme pode ser verificado abaixo: 
a) Controle Operacional: Fornece informação (feedback) sobre a 
eficiênciae qualidade das tarefas executas.
b) Custeio de produtos e do cliente: Mensura os custos dos recursos para 
se produzir, vender e entregar um produto ou serviço aos clientes.
c) Controle Administrativo: Fornece informação sobre o desempenho de 
gerentes e de unidades operacionais.
d) Controle Estratégico: Fornece informações sobre o desempenho 
financeiro e competitivo de longo prazo, condições de mercado, 
preferências do cliente e inovações tecnológicas (ATKINSON et al., 
2000, pág. 45).
O autor ainda explica que a demanda pela informação contábil poderá variar 
conforme o nível organizacional ao qual esta informação se destina:
a) Nível de operações: neste nível a matéria-prima é convertida em produtos 
acabados e os serviços são executados para os clientes. Por isso são 
necessárias informações físicas, específicas e frequentes, visando 
controlar e melhorar as operações.
b) Nível intermediário: para tomar decisões gerenciais, os gerentes 
necessitam de informações mais elaboradas, que embora sejam menos 
frequentes, tenham contidas outras informações agregadas, facilitando a 
análise do negócio e auxiliando-os na elaboração de melhores planos e 
decisões.
Por isso toda a informação de custos gerada pelas diferentes áreas da 
empresa servirá como instrumento de análise frequente e será fator determinante 
para se realizar um efetivo controle das atividades organizacionais, através de 
técnicas de gestão já pré-definidas.
29
2.3.3 Técnicas de gestão
Segundo Blocher os gestores comumente utilizam-se de algumas ferramentas 
para implementação de estratégias nas empresas e para o alcance do melhor 
desempenho nos fatores críticos de sucesso. Dentre essas ferramentas cita-se as 
consideradas mais importantes para o caso em estudo:
a) Custeio-meta: determina o custo desejado para um produto com base 
em determinado preço de venda competitivo e para que o produto 
obtenha um lucro desejado;
b) Benchmarking: é um processo no qual a empresa identifica seus 
fatores críticos de sucesso, estuda as melhores práticas de outras 
empresas (ou outras unidades dentro da empresa) para atingir esses 
fatores críticos de sucesso e, em seguida, implementam melhorias nos 
processos da empresa para se igualar ou superar o desempenho 
desses concorrentes;
c) Melhoria contínua (Kaizen): é uma técnica de gestão da qual os 
gestores e trabalhadores se comprometem com um programa de 
melhoria contínua na qualidade e em outros fatores críticos de 
sucesso;
d) Gestão da Qualidade Total (TQM): é uma técnica pela qual a 
administração desenvolve políticas para garantir que produtos e 
serviços da empresa excedam as expectativas dos clientes;
e) Teoria das restrições: é uma técnica estratégica para ajudar as 
empresas a melhorar efetivamente a taxa de conversão das matérias-
primas em produtos acabados;
f) Sistema just-in-time: é um sistema abrangente de produção e estoque 
no qual se compram ou produzem materiais e peças somente quando 
necessários e no exato momento de serem usados no processo 
produtivo (BLOCHER, 2006, pág. 12).
A utilização dessas técnicas, sozinhas ou em conjunto, contribuirá 
significativamente para o alcance dos objetivos delineados pela empresa, bem como 
ajudará a mesma a continuar no mercado.
Por conseguinte, a gestão estratégica de custos utiliza-se de várias 
ferramentas para obtenção do sucesso empresarial e dentre elas merecem destaque 
as informações de custos, que servirão de base para o controle e para tomada de 
decisões, nos diversos níveis, com a finalidade precípua de aumentar a eficiência, 
diminuindo o desperdício e otimizando o resultado da entidade.
Ao reunir os conceitos e técnicas utilizadas pela ciência contábil e pela ciência 
da nutrição, ousou-se observar mais profundamente esta última, para que fosse 
facilitada a análise dos dados coletados na pesquisa de campo.
30
2.4 Preparando as informações para o custo numa UAN
Essa abordagem relaciona-se mais à área de nutrição, da entidade em 
análise, do que com a área de custos propriamente dita; contudo, sua consideração 
reveste-se de importância pois facilitou o levantamento dos dados e, principalmente, 
suas correlações e análises. Abaixo se discorre sobre os fatores que poderiam estar 
relacionados ao desperdício de alimentos, os quais foram considerados, a fim de 
possibilitar a realização deste trabalho. Verificou-se portanto, que apenas com as 
informações e técnicas disponibilizadas pela contabilidade ficaria difícil realizar 
alguma dedução.
2.4.1 O fator de correção dos alimentos
Este fator mede a relação entre o peso bruto e o peso limpo do alimento. Isso 
é devido a uma grande parte da matéria-prima utilizada na preparação dos produtos 
não estar pronta para o uso, necessitando ser manipulada, o que provoca perdas 
que precisam ser consideradas no cálculo dos custos dos produtos.
De acordo com Braga (2008, pág. 54), pode-se obter o fator de correção da 
seguinte forma: 
(1)
Onde:
FC: Fator de Correção;
PB: Peso Bruto;
PL: Peso Líquido.
O fator de correção é utilizado para determinar a quantidade a ser comprada 
a fim de oferecer ao cliente o que está especificado no cardápio. 
Como forma de possibilitar o desenvolvimento do trabalho inseriu-se a tabela 
01, na qual constam os valores médios de referência para o fator de correção de 
alguns alimentos, de acordo com o proposto por Braga (2008).
FC= PB
PL
31
Tabela 01 – Relação de alguns alimentos e seus fatores médios de correção
Fonte: Braga (2008, pág. 57)
HORTALIÇAS - LEGUMINOSAS - TUBÉRCULOS
NOME FATOR NOME FATOR NOME FATOR
Abóbora 1,33 Cebola 1,53 Jiló 1,08
Abobrinha 1,26 Cebolinha 1,18 Lentilha 1,02
Acelga 1,42 Cenoura 1,16 1,31
Agrião 1,78 Cheiro verde 1,10 Manjerona 1,25
Aipo 1,34 Chicória 1,35 Milho verde 2,43
Alcachofra 2,08 Chuchu 1,35 Mostarda 1,51
Alface crespa 1,46 Coentro 1,26 Nabo 1,11
Alface lisa 1,31 Couve 1,50 Palmito 2,04
Alho 1,08 Couve f lor 2,24 Pepino 1,17
Almeirão 1,12 Erva doce 1,40 Pimentão 1,57
Amendoim com casca 2,00 Ervilha f resca 2,00 Quiabo 1,31
Amendoim sem casca 1,35 Escarola 1,71 Rabanete 1,10
Arroz 1,00 Espinafre 1,79 Repolho 1,35
Aspargo 2,00 Fava fresca 2,94 Rúcula 1,57
Batata doce 1,21 Feijão 1,03 Salsa 1,44
Batata inglesa 1,06 Gengibre 1,11 Soja 1,88
Berinjela 1,08 Grão de bico 1,02 Taioba 1,15
Beterraba 1,53 Hortelã 1,36 Tomate 1,61
Brócolis 2,56 Inhame 1,40 Vagem 1,26
FRUTAS FRESCAS/SECAS
NOME FATOR NOME FATOR NOME FATOR
Abacate 1,51 Coco maduro 1,79 Manga 1,61
Abacaxi 1,89 Figo verde 1,11 Maracujá 2,04
9,61 Fruta do conde 1,33 Marmelo 1,45
Ameixa f resca 1,25 Goiaba 1,22 Melancia 2,12
Amora 2,11 Graviola 1,37 Melão 1,04
Azeitona 1,25 Jaca 4,13 Morango 1,12
Banana 1,51 1,11 Nozes 4,50
Cacau 3,57 Laranja 1,77 1,20
Caju 1,26 Lima 1,59 Pêssego 1,25
Caqui 1,08 Limão 2,26 Tangerina 1,36
Carambola 1,23 Maçã 1,24 Uva branca 1,21
Cereja 1,22 Mamão 1,63 Uva preta 1,31
PEIXES
NOME FATOR NOME FATOR NOME FATOR
Agulha 1,14 Enchova 1,00 Pescado 1,19
Arenque 1,78 Enguia 1,31 Pintado 1,03
Arraia 1,18 Espada 1,16 Piranha 1,20
Atum 1,18 Esturjão 1,17 Rã 1,17
Bacalhau 2,52 Garoupa 1,13 Robalo 2,08
Bonito 1,72 Lambari 1,20 Salmão 2,17
Cação 1,18 Linguado 2,56 Sardinha 1,70
Carpa 2,56 Lula 1,16 Surubim 1,57
Cavalinha 1,20 1,66 Tainha 1,22
Cioba 1,11 Pacu 1,13 Truta 2,04
Corvina 1,19 Peixe-rei 1,81 Vermelho 1,21
Dourado 1,18 Pescadinha 2,00 Xaréu 1,16
AVES
NOME FATOR NOME FATOR NOME FATOR
Asa de f rango 2,24 Sobreasa de frango 1,50 Ganso 1,69
Faisão 1,81 Asa e sobreasa de frango 1,81 Peito de f rango 1,39
Galinha 1,72 Coxa de frango 1,50 Peru1,64
Pato 1,56 Frango 2,05 Sobrecoxa de frango 1,31
OVOS
NOME FATOR
Em geral 1,10 - 1,15
Macacheira (aipim)
Açai
Kiw i
Pêra
Merlusa
32
Segundo Braga (2008, pág. 56) “outra aplicação interessante do fator de 
correção é permitir observar a qualidade do fornecimento dos insumos”. Às vezes, o 
restaurante opta por um preço mais baixo, mas deve ficar atento aos desperdícios, 
haja vista, essas variáveis estarem relacionados; pois, quanto maior o desperdício, 
maior o fator de correção e menor a qualidade do fornecedor.
Ainda segundo Braga (2008), há épocas em que alguns alimentos estão fora 
da época de safra e apresentam problemas de qualidade com alterações 
significativas nas perdas. As variações apresentadas pelo fator de correção podem 
identificar esses períodos e ajudar a planejar medidas inteligentes, que permitam 
manter a qualidade dos pratos oferecidos sem grandes elevações nos seus custos.
De acordo com Braga (2008), estes são apenas valores médios, pois diversos 
fatores podem influenciar no cálculo desse fator, tais como: região de cultivo, cultura 
local, vícios do produtor ou fornecedor do insumo; métodos, equipamentos e 
utensílios utilizados pelo restaurante no pré-preparo, etc.
Outro índice a ser observado é o que corrige o peso dos alimentos que 
necessitam passar pela fase de cozimento para ficarem em condições de serem 
consumidos.
2.4.2 O índice de cocção dos alimentos
Este índice descreve a relação existente entre o peso cozido e o peso limpo 
do alimento, pois apresenta a perda de água ou a retração das fibras de um insumo, 
como é o caso das carnes e vegetais, ou absorção de água, no caso dos cereais e 
leguminosas, durante a cocção.
De acordo com Braga (2008, pág. 62), pode-se obter este índice da seguinte 
forma:
(2)
Onde:
IC: Índice de Cocção;
PC: Peso Cozido;
PL: Peso Limpo.
IC= PC
PL
33
Inseriu-se a tabela 02 com valores médios de referência para o índice de 
cocção dos alimentos, conforme definida por Braga (2008, pág. 64), com o intuito de 
facilitar a elaboração do estudo.
Tabela 02 - Índice de Cocção dos alimentos
Fonte: Braga (2008, pág. 64)
Assevera-se entretanto, que se tratam de valores médios de referência. Com 
a finalidade de facilitar a obtenção dos dados foi verificado um fator alternativo, que 
considera ao mesmo tempo o índice de cocção dos alimentos, assim como o fator 
de correção dos alimentos que nos dá o chamado Fator de Correção Total dos 
alimentos.
2.4.3 O fator de correção total dos alimentos
Não se trata de um novo índice, mas sim de uma conjunção dos dois itens 
anteriormente analisados. 
Através da divisão do fator de correção pelo índice de cocção se obterá o 
Fator de Correção Total (FCT) dos alimentos que corrige ao mesmo tempo as perdas 
ocorridas no pré-preparo e na cocção.
De acordo com Braga (2008, pág. 64), pode-se obter este índice da seguinte 
maneira: 
(3)
Onde:
FCT: Fator de Correção Total;
FC: Fator de Correção;
IC: Índice de Cocção.
ALIMENTO ÍNDICE DE COCÇÃO
0,4 a 0,5
0,6 a 0,7
2,0 a 3,0
0,5 a 0,6
0,4 a 0,5
0,6 a 0,7
2,0 a 2,5
0,9 a 1,0
Carnes com muita gordura (2ª, 3ª ou suína)
Carnes com pouca gordura (nobre e 1ª)
Cereais (arroz, aveia, milho, trigo, canjica)
Hortaliças (folhosos)
> Calor misto (com pouco tempo)
> Calor misto (refogar com água)
Legumes (frutos)
Leguminosas (feijões, grão-de-bico, soja, lentilha)
Tubérculos
FCT= FC
IC
34
A partir desse fator obtêm-se o rendimento do produto pronto e; também, se 
for necessário, partindo-se da quantidade per capita de produto pronto, chega-se a 
quanto deve ser requisitado de gêneros in natura ao setor de produção.
Nas UANs costuma-se trabalhar com este fator, pois isto simplifica o cálculo 
da quantidade a ser produzida.
Com a mesma importância dos itens anteriores, deve ser considerado 
também o per capita dos alimentos, ou seja, a quantidade média de alimento 
necessária para satisfazer uma pessoa em cada refeição. Isso para que seja 
facilitada a determinação de quanto deve ser produzido para suprir a demanda de 
comida.
2.4.4 O per capita dos alimentos
Bradacz (2003) assevera que o equilíbrio de nutrientes nos cardápios está na 
dependência da quantidade de alimentos oferecidos e na inclusão de um alimento 
de cada grupo básico na refeição planejada. Para assegurar este equilíbrio, assim 
como a adequação às necessidades, é importante que se defina o “per capita” de 
cada alimento.
A operacionalização desta medida pode ser feita de várias maneiras, 
conforme a seguir:
a) Padronizar o “per capita” dos alimentos que diariamente são incluídos 
nos cardápios, como, por exemplo: arroz, feijão, carnes, farinha e/ou 
pão, óleo, açúcar, verduras;
b) Analisar as preparações variáveis dos cardápios como: guarnições, 
acompanhamento do prato principal, sobremesa (elaborando fichas 
individuais dessa preparação);
c) Estabelecer a diferença entre as calorias estimadas para a clientela e o 
total de calorias dos alimentos diariamente utilizados naquela refeição;
d) Completar o equivalente à diferença de calorias, escolhendo entrada, 
acompanhamento do prato principal e sobremesa que perfaçam o total 
calórico já analisado (BRADACZ, 2003, pág. 33).
A definição do “per capita”, além de garantir o equilíbrio dos cardápios, orienta 
na previsão de compras e requisições e funciona como um parâmetro para o 
controle do desperdício de alimentos, servindo também para avaliar a cobertura da 
alimentação oferecida, sobretudo nos locais onde se oferecem refeições de único 
tipo e padrão.
Essa definição da quantidade de alimento necessária para o ser humano em 
cada refeição pode variar de acordo com inúmeros fatores, tais como: cardápio; 
35
clima; coletividades sadias/enfermas; região do país; cultura e característica da 
população; modo de preparo, sabor e qualidade da refeição. Portanto, não se fez 
necessário expor aqui esses índices, tendo em vista ser da responsabilidade dos 
profissionais da nutrição defini-los, levando em consideração a influência de cada 
um dos fatores.
Ainda com o intuito de possibilitar a definição de quanto se produzir, assim 
como dos custos do que foi produzido, algumas UANs lançam mão de uma ficha que 
pode reunir todas essas informações.
2.4.5 A ficha técnica de preparação
Nesta ficha deverão conter todas as informações sobre o preparo do produto, 
como nome, classificação, rendimento em número de porções, ingredientes e 
quantidades utilizadas, fator de correção e índice de cocção (ou Fator de correção 
Total), preço de venda, margem de contribuição, assim como o modo de preparo, 
etc.
Segundo Braga (2008, pág. 66) “uma ficha técnica completa facilita a análise 
gerencial”.
Para ilustração do abordado acima foi inserido um modelo de ficha técnica 
utilizada em restaurantes industriais, conforme trazido por Braga (2008, pág. 67).
Exemplo:
Produto: Choradinho de arroz e feijão
Rendimento em porções: 1 (uma)
Modo de preparo: 
Arroz: Refogar no azeite e manteiga o alho e a cebola. Colocar o arroz, 
refogando um pouco, e adicionar água para o cozimento. Depois de cozido, 
adicionar a linguiça defumada, cortada em cubinhos. Reserve.
Feijão: Depois de cozido em água e sal, retirar a água e refogar no azeite, 
manteiga, alho, cebola, tomate, castanha-de-caju picada e a taioba cortada bem 
fininha.
Montagem: Em um aro, arrumar a primeira camada de arroz, em seguida 
colocar o feijão e, por fim colocar a última camada de arroz. Enfeitar com salsinha 
crespa e rodelas de tomate.
36
Tabela03 – Ficha técnica de preparação
Fonte: Braga (2008, pág. 67)
Por fim, após discorrer sobre a literatura pesquisada, definiu-se a metodologia 
que foi seguida para que fosse possível alcançar os objetivos gerais e específicos 
enumerados inicialmente.
PRODUTO UND FC IC
0,116 Kg 9,96 1,00 0,116 1,155 0,50 0,058
0,100 Kg 1,90 1,00 0,100 0,190 2,00 0,200
0,010 Kg 2,27 1,15 0,012 0,026 0,50 0,005
0,100 Kg 3,98 1,04 0,104 0,414 2,00 0,200
0,050 Kg 43,00 1,00 0,050 2,150 1,00 0,050
0,150 Kg 1,82 1,61 0,242 0,440 0,70 0,105
0,195 Kg 1,18 1,53 0,298 0,352 0,70 0,137
0,011 Kg 12,65 1,08 0,012 0,150 0,70 0,008
0,045 l 29,38 1,00 0,045 1,322 1,00 0,045
0,036 Kg 10,95 1,00 0,036 0,394 1,00 0,036
0,002 Kg 43,33 1,08 0,002 0,094 0,90 0,002
Sal 0,002 Kg 0,89 1,00 0,002 0,002 1,00 0,002
0,003 Kg 14,00 1,44 0,004 0,056 0,50 0,001
QTDE 
LIMPA
CUSTO 
UNITÁRIO
QTDE 
BRUTA
CUSTO 
INSUMO
QTDE APÓS 
COCÇÃO
Linguiça defumada
Arroz
Taioba
Feijão - corda
Castanha-de-caju
Tomate
Cebola
Alho
Azeite
Manteiga
Pimenta-branca
Salsinha crespa
37
3 METODOLOGIA 
Fez-se necessária, nesta etapa do trabalho, uma descrição sobre os 
procedimentos metodológicos adotados para sua elaboração, pois os referidos 
procedimentos nortearam toda a parte prática da pesquisa. A fim de facilitar a 
compreensão do que foi realizado, insere-se a figura 1.
Figura 1 – Modelo conceitual
Através dessa figura, chamada de modelo conceitual, verifica-se todo o 
processo de desenvolvimento do trabalho, de uma maneira geral. Isso facilita o 
entendimento da sua parte prática, já nesta fase.
Lakatos e Marconi (2001) discorrem que todas as ciências caracterizam-se 
pela utilização de métodos científicos; em contrapartida, nem todos os ramos de 
estudo que empregam estes métodos são ciências. Dessas afirmações pode-se 
concluir que a utilização de métodos científicos não é da alçada exclusiva da ciência, 
mas não há ciência sem o emprego de métodos científicos.
Assim método é o conjunto das atividades sistemáticas e racionais que, com 
maior segurança e economia, permite alcançar determinado objetivo – 
conhecimentos válidos e verdadeiros, traçando o caminho a ser seguido, detectando 
erros e auxiliando as decisões do cientista.
O presente trabalho centrou-se num procedimento técnico de estudo de caso 
no Restaurante Universitário (RU) da UFSM, pois segundo Oliveira (2000), estudos 
de casos, como forma de embasamento prático de um tema, trazem informações 
TCC
PROCESSAMENTO 
DOS DADOS
DESPERDÍCIO
CUSTOS
GESTÃO
DECISÃO
CONTROLE
RESTAURANTE 
UNIVERSITÁRIO
CONTABILIDADE
ALMOXARIFADO
PRODUÇÃO
RESULTADOS
MENSURAÇÃO DOS CUSTOS
COMPARAÇÃO DAS VARIÁVEIS
TRATAMENTO ESTATÍSTICO
PROCESSAMENTO 
DOS DADOS
38
sobre a empresa, seus produtos, seu ambiente de trabalho, sua estrutura 
organizacional administrativa. Com os estudos de casos é possível usar, na prática, 
o conhecimento acadêmico, analisar e diagnosticar problemas, aprender como 
encontrar respostas e soluções e ganhar vivência em várias situações, identificando 
e comparando diferentes variáveis. Para Gil (2002) estudo de caso é o estudo 
profundo e exaustivo de um ou poucos objetivos, de maneira que permita seu amplo 
e detalhado conhecimento.
Os estudos de casos baseiam-se em informações. Por isso, antes de investir 
em avaliações de qualquer natureza, é necessário disponibilizar as informações que 
possam viabilizá-las.
Para a coleta de dados foi utilizado o instrumento de pesquisa – entrevista 
não-diretiva – junto aos funcionários e pessoal terceirizado pela UAN, para execução 
das suas tarefas administrativas e de produção. Também foi realizado um 
acompanhamento dos trabalhadores da unidade no desenvolvimento de suas 
tarefas diárias, onde se teve a oportunidade de observar entre tantas outras 
questões, os registros utilizados na empresa, por parte do setor de contabilidade e 
pelo pessoal da produção, principalmente os nutricionistas e os chefes de cozinha.
A coleta de dados foi realizada de três a quatorze de outubro de 2011, 
entretanto, para a análise histórica da demanda foram tabuladas informações a 
respeito do número de usuários no período compreendido entre janeiro de 2008 a 
outubro de 2011. A partir da identificação e coleta dos dados realizou-se uma 
abordagem quantitativa para verificar os custos envolvidos no objeto deste estudo, 
assim como seu correlacionamento com as sobras e com a demanda.
No desenvolvimento do estudo foi mensurado o custo da matéria-prima, bem 
como das sobras, tendo em vista ser seu principal objetivo a redução do desperdício 
de alimentos. Foi utilizado para essa quantificação os dados repassados pelo setor 
de contabilidade em conjunto com as tabelas e relações conseguidos no setor de 
produção e almoxarifado do RU.
Foi também realizada uma comparação entre as tabelas e índices, 
disponibilizadas pelo departamento de nutrição (produção) e o encontrado na 
literatura, a fim de verificar se esses valores se aproximam. Esse é o método 
comparativo, segundo Lakatos e Marconi (2001), pois realiza correlações com a 
finalidade de verificar similitudes e explicar divergências.
39
Na mesma ótica, o presente trabalho teve como base de sua investigação o 
método dedutivo, para através de um estudo da composição dos custos, identificar 
os custos da matéria-prima e através de cálculos matemáticos verificar o custo das 
sobras de alimentos nessa UAN. Segundo Lakatos e Marconi (2001, pág. 92) o 
método dedutivo expõe que se todas as premissas são verdadeiras, a conclusão 
deve ser verdadeira, e que toda a informação da conclusão, já estava, pelo menos 
implicitamente, nas premissas. Para os autores, o método dedutivo tem a função de 
explicar o conteúdo das premissas.
O levantamento estatístico da sazonalidade da demanda de comensais foi 
realizado via pesquisa documental nos registros históricos do quantitativo de 
comensais no RU. O uso de modelos estatísticos permitiu a obtenção de conjuntos 
complexos, representações simples e a constatação de que essas verificações 
simplificadas têm relação entre si.
Uma análise dos resultados encontrados foi efetuada com o intuito de 
interpretar e descrever a ligação dos fatores analisados e as sobras que vêm 
ocorrendo entre o quantitativo de refeições produzidas e não distribuídas.
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4 APURAÇÃO E ANÁLISE DOS DADOS
Este capítulo apresenta inicialmente algumas informações a respeito do 
restaurante universitário da Universidade Federal de Santa Maria. Posteriormente 
são apresentados alguns dados que foram colhidos, tabulados e correlacionados, 
para que se pudesse tirar suposições com a premissa de oferecer informações aos 
gestores para suas tomadas de decisões.
A coleta de dados foi efetuada do dia 03 a 14 de outubro de 2011, de 
segunda-feira a sexta-feira, nos três refeitórios do RU, através de um 
acompanhamento na elaboração do cardápio, da estimativa de comensais, do pré-
preparo dos gêneros, da distribuição e da pesagem das sobras.
Ressalta-se que os dados referentes ao desjejum e distribuição de segunda-
feira a sábado não foram coletados, dessa forma as análises que foram efetuadas 
dizem respeito apenas ao almoço e ao jantar.
4.1 Conhecendo o Restaurante Universitário (RU)
Órgão suplementar da Universidade Federal de Santa Maria/UFSM, o 
Restaurante Universitário integra o Programa de Assistência Estudantil desenvolvido 
pela Pró-Reitoria de Assuntos Estudantis/PRAE.