(20170524190918)Tributário II - tópico 01 - vigencia, aplicação e interpretação da legislação (1)

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VIGÊNCIA, APLICAÇÃO 
E INTERPRETAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA
DIREITO TRIBUTÁRIO
VIGÊNCIA
VIGÊNCIA, APLICAÇÃO 
E INTERPRETAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA
ESTRUTURA DO TÓPICO
1. Conceito
2. Vigência da legislação no tempo
3. Vigência das Normas complementares
4. Vigência e anterioridade anual
5. Vigência e isenções 
6. Vigência no espaço
1. Conceito
Sobre o conceito de “vigência”, Luciano Amaro preleciona: “Lei em vigor é aquela que é suscetível de aplicação, desde que se façam presentes os fatos que correspondam à sua hipótese de incidência. Essa possibilidade de aplicação supõe que a norma tenha sido validamente editada, isto é, que tenha atendido ao ritual previsto para sua elaboração e obedecido aos demais limites formais e materiais que balizam o processo legislativo”.
Com efeito, “vigência é aquele atributo da lei que lhe confere plena disponibilidade para sua aplicação”.
Assim, a lei em vigor apenas exterioriza no arquétipo legal a aptidão para o ulterior alcance automático da norma, caso se materialize no plano fático a realidade jurídico -social normativamente prenunciada
Conceito (cont)
A vigência é um critério temporal, ou seja, é o período de validade da norma, o lapso temporal que vai do momento em que passa a ter força vinculante até a data que é revogada ou que se esgota o prazo de sua duração (no caso de lei temporária).
O vigor diz respeito à força vinculante da norma, ou seja, é imperativa, obrigatória. É um critério de realização efetiva de resultados jurídicos. Por exemplo, uma norma já revogada pode continuar a ser aplicada, se disser respeito a situações consolidadas sob sua vigência (ultratividade).
2. Vigência da legislação no tempo
No concernente à vigência no tempo, prevalecerão as mesmas disposições legais que definem a vigência das normas jurídicas em geral, previstas na Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro (LINDB).
Ressalte-se que, “salvo disposição em contrário, a lei começa a vigorar em todo país quarenta e cinco dias depois de oficialmente publicada” (art. 1º, caput, da LINDB).
Do artigo supracitado, é possível se chegar a algumas conclusões:
1º. A própria lei pode trazer no seu texto a data do início da sua vigência (a expressão “salvo disposição em contrário” vale como “salvo se a lei estabelecer o início da própria vigência”);
2º. A lei entra em vigor 45 dias depois de publicada, quando não trouxer a data de vigência no seu bojo;
3º. Pode ocorrer, entre a publicação da lei e sua vigência, um espaço em que a lei existe, tem validade, mas é ainda inábil a produzir efeitos, pela ausência da vigência. Trata -se do período intitulado vacatio legis.
Publicação –> vacância –> vigência -> eficácia
Outros conceitos ligados à vigência 
Repristinação: em regra, a revogação da lei nova não tem efeito repristinatório, isto é,sua revogação não restabelece a eficácia da lei anteriormente por ela revogada, a menos que haja disposição expressa nesse sentido
Revogação (Ab-rogação): Na revogação, temos a cessação total dos efeitos pela lei revogadora, com o desaparecimento da lei revogada.
Derrogação. Na derrogação, temos a cessação parcial dos efeitos pela lei derrogadora, coexistindo esta com a lei derrogada.
Vigência e Princípio da Anterioridade
Art. 150., CF Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
III - cobrar tributos:
a) em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os houver instituído ou aumentado;
b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou; 
c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na alínea b; 
	EXCEÇÕES AO PRINCIPIO DA LEGALIDADE ESTRITA (validade)	EXCEÇÕES À ANTERIORIDADE ANUAL (eficácia)	EXCEÇÕES À ANTERIORIDADE NONAGESIMAL (eficácia)
	Imposto de importação (II)	Imposto de importação (II)	Imposto de importação (II)
	Imposto de exportação (IE)	Imposto de exportação (IE)	Imposto de exportação (IE)
	Imposto sobre produtos industrializados (IPI)	Imposto sobre produtos industrializados (IPI)	Imposto sobre rendas e proventos (I.R)
	Imposto sobre operações financeira – credito, seguro, cambio e valores (IOF)	Imposto sobre operações financeira – credito, seguro, cambio e valores (IOF)	Imposto sobre operações financeira – credito, seguro, cambio e valores (IOF)
	CIDE e ICMS combustível	Imposto extraordinário de guerra (IEG)	Imposto extraordinário de guerra (IEG)
		Empréstimo compulsório de calamidade ou guerra (EC cala/gue)	Empréstimo compulsório de calamidade ou guerra (EC cala/gue)
	 	CIDE e ICMS combustivel	Alteração da base de cálculo de IPVA e do IPTU
3. Vigência das Normas complementares
Art. 100. São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos:
I – os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas;
II – as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa;
III – as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas;
IV – os convênios que entre si celebrem a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios.
Vigência das Normas complementares (cont)
Art. 103. Salvo disposição em contrário, entram em vigor:
I – os atos administrativos a que se refere o inciso I do art. 100, na data da sua publicação;
II – as decisões a que se refere o inciso II do art. 100 quanto a seus efeitos normativos, 30 (trinta) dias após a data da sua publicação;
III – os convênios a que se refere o inciso IV do art. 100 na data neles prevista.
Resumo (Sabbag)
4.Vigência e anterioridade anual (cont)
O artigo 104, CTN também prevê a incidência da anterioridade anual, com a seguinte dicção:
Art. 104. Entram em vigor no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que ocorra a sua publicação os dispositivos de lei, referentes a impostos sobre o patrimônio ou a renda:
I - que instituem ou majoram tais impostos;
II - que definem novas hipóteses de incidência;
III - que extinguem ou reduzem isenções, salvo se a lei dispuser de maneira mais favorável ao contribuinte, e observado o disposto no artigo 178.
5. Vigência e isenções 
O inciso III faz menção em sua parte final ao art. 178 do CTN. Observe -o:
Art. 178. A isenção, salvo se concedida por prazo certo e em função de determinadas condições, pode ser revogada ou modificada por lei, a qualquer tempo, observado o disposto no inciso III do art. 104.
A regra que prevalece na seara das isenções é a da revogabilidade plena. Como ressalva, destaca-se um tipo de isenção – aquela considerada onerosa (também intitulada bilateral ou contraprestacional), ou seja, a isenção sujeita a prazo certo e a determinadas condições (requisitos cumulativos), constante do art. 178, acima reproduzido.
Evidencia-se, com clareza meridiana, que as isenções concedidas por prazo certo e em função de determinadas condições não podem ser revogadas
Isenções onerosas
178: “A isenção, salvo se concedida por prazo certo e em função de determinadas condições, pode ser revogada ou modificada por lei, a qualquer tempo (...)”.
É curioso observar que o legislador constituinte já havia tratado do tema, em sede constitucional, no § 2º do art. 41 do ADCT:
Art. 41. Os Poderes Executivos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios reavaliarão todos os incentivos fiscais de natureza setorial ora em vigor, propondo aos Poderes Legislativos respectivos as medidas cabíveis. (...)
§ 2º. A revogação não prejudicará os direitos que já tiverem sido adquiridos, àquela data, em relação a incentivos concedidos sob condição e com prazo certo.
Resumindo
REGRA: Em termos práticos, adaptando o inciso III do art. 104 do CTN à ideia de anterioridade vigente, em uma tentativa de interpretá-lo de acordo com a dicção do texto constitucional, a lei que “extinguir uma isenção”, ou mesmo aquela que “reduzir uma isenção”, entrará emvigor no primeiro dia do exercício financeiro seguinte.
 EXCEÇÕES: O preceptivo traz importantes ressalvas:
a) na situação descrita no art. 178 do CTN, em que haverá um tipo privilegiado de isenção – aquela concedida por prazo certo e sob determinada condição. Nesse caso, haverá irrevogabilidade do benefício isencional;
b) na situação de a própria lei revogadora ou diminuidora da isenção estabelecer um início de vigência para data posterior ao dia 1º de janeiro do ano subsecutivo da publicação da norma. Nesse caso, a data de entrada em vigor não será aquela prevista no caput (primeiro dia do exercício financeiro seguinte), mas o dia estipulado na lei revogadora ou diminuidora da isenção.
6. Vigência no espaço
A legislação tributária, quanto ao espaço, submete-se ao princípio da territorialidade. Assim, ela vale, em tese, nos limites do território da pessoa jurídica que edita a norma.
Em termos práticos, a lei estadual mineira irradiará efeitos por todo o Estado de Minas Gerais; a lei distrital do Distrito Federal, por toda a extensão territorial dessa atípica unidade federativa; a lei municipal guaxupeana, por todo o Município de Guaxupé (MG).
Todavia, em tese, a norma pode, por exceção, alcançar sujeitos passivos fora dos limites territoriais do Estado de Minas Gerais, do Distrito Federal ou do Município de Guaxupé, como prevê o art. 102 do CTN.
Extraterritorialidade
Art. 102. A legislação tributária dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios vigora, no País, fora dos respectivos territórios, nos limites em que lhe reconheçam extraterritorialidade os convênios de que participem ou de que disponham esta ou outras leis de normas gerais expedidas pela União.
Confira, pois, que o Código Tributário Nacional admite a extraterritorialidade da norma tributária, excepcionalmente, desde que haja convênio entre as pessoas jurídicas de Direito Público interno interessadas (Distrito Federal, Estados e Municípios), ou desde que existam tratados ou convenções firmados pela União.
Competências
É importante enaltecer que o convênio deve ter pertinência com as pessoas políticas interessadas, ou seja, uma questão de ISS levará à assinatura de um convênio entre os dois municípios interessados, enquanto uma questão de IPVA avocará o convênio firmado entre os dois estados -membros envolvidos.
Para o eminente doutrinador Ruy Barbosa Nogueira: “o art. 102 trata da vigência das legislações estaduais do Distrito Federal e dos Municípios fora de seus territórios no País, em razão do nosso sistema federativo, deixando claro que esta extraterritorialidade dentro da Federação depende de convênios e das normas gerais federais”.
APLICAÇÃO
VIGÊNCIA, APLICAÇÃO 
E INTERPRETAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA
ESTRUTURA DO TÓPICO
1. Noções introdutórias
2. O princípio da irretroatividade
3. Leis produtoras de efeitos jurídicos sobre fatos pretéritos
4. Aplicação aos fatos jurídicos pendentes
5. Aplicação da legislação à alíquota e obrigações acessórias
1.Noções introdutórias
A aplicação da legislação tributária refere-se à execução das normas do tributo aos contextos da realidade jurídico-social com os quais elas se entrelaçam. 
Aplicar a legislação tributária implica concretizar o desiderato normativo, resultante da vontade do legislador, no plano fático.
Nessa toada, repise-se que o ato de aplicar a lei significa fazê-la incidir sobre um fato, para que este se discipline por aqueles parâmetros legais, produzindo seus efeitos na realidade concreta.
2. O princípio da irretroatividade
O principio da irretroatividade tem previsão no artigo 150, III, a CF que dispõe:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
III - cobrar tributos:
a) em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os houver instituído ou aumentado;
Trata-se de uma extensão do principio da segurança jurídica, pois o cidadão contribuinte deve saber com antecedência qual a norma vigente, o que sinaliza uma logica precedência da norma em relação ao fato gerador por ela regulamentado. Além disso, é direito do contribuinte compreender o conteúdo da norma para a correta clareza, calculabilidade e controlabilidade dos impostos devidos.
3. Leis produtoras de efeitos jurídicos sobre fatos pretéritos
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de penalidade à infração dos dispositivos interpretados;
II - tratando-se de ato não definitivamente julgado:
a) quando deixe de defini-lo como infração;
b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de tributo;
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática.
4. Aplicação aos fatos jurídicos pendentes
Art. 105. A legislação tributária aplica-se imediatamente aos fatos geradores futuros e aos pendentes, assim entendidos aqueles cuja ocorrência tenha tido início mas não esteja completa nos termos do artigo 116.
Segundo a doutrina fato gerador pendente é: aquele que indica o fato cuja conclusão ou consumação pressupõe uma sequencia ordenada de atos, continuação essa que já se iniciou, mas não se complementou, no momento em que uma dada lei aparece, entrando em vigor.” (ex: imposto de renda)
O I.R como fato pendente e a sumula 584, STF
Exemplo hipotético: João contribuinte do Imposto de renda, tem periodicamente imposto retido na fonte de seu salario durante todo o ano de 2015. Ocorre que em dezembro de 2015 o governo federal edita lei aumentado a alíquota do IR 2015, a ser recolhido na declaração de 2016. 
Esta nova lei será aplicada à declaração de João? Deverá o contribuinte, portanto, recolher a diferença entra a alíquota retida na fonte e a nova alíquota estabelecida?
Sumula 584, STF
“SUMULA 584: AO IMPOSTO DE RENDA CALCULADO SOBRE OS RENDIMENTOS DO ANO-BASE, APLICA-SE A LEI VIGENTE NO EXERCÍCIO FINANCEIRO EM QUE DEVE SER APRESENTADA A DECLARAÇÃO.”
Em outras palavras, para o STF a alíquota a ser aplicada seria a nova alíquota de 2016, observando que a alíquota do IR não se aplica a anterioridade nonagesimal, mesmo que editada em dezembro de 2015, João deverá recolher a diferença da alíquota no momento da declaração de seu imposto de renda em 2016.
5.Aplicação da legislação à alíquota e obrigações acessórias
Com relação à alíquota, esta reporta-se sempre à data do fato gerador, pouco importando se mais benéfica ou mais grave para o contribuinte. Com relação as obrigações acessórias:
Art. 144. O lançamento reporta-se à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada.
§ 1º Aplica-se ao lançamento a legislação que, posteriormente à ocorrência do fato gerador da obrigação, tenha instituído novos critérios de apuração ou processos de fiscalização, ampliado os poderes de investigação das autoridades administrativas, ou outorgado ao crédito maiores garantias ou privilégios, exceto, neste último caso, para o efeito de atribuir responsabilidade tributária a terceiros.
Exemplo de aplicação das regras
	Ano 2013	Ano 2014	Ano 2015	Ano 2016
	LEI A	Ocorrência do fato gerador	Lei B	Auto de infração
	ALIQUOTA 10%	Não recolhido	Alíquota 15%	Alíquota 10%
	MULTA 40%	Não recolhido	Multa 10%	Multa 10%
	Procedimento de fiscalização ALFA	Não apresentado	Procedimento de fiscalização Beta	Procedimento de fiscalização Beta
	Ano 2013	Ano 2014	Ano 2015	Ano 2016
	LEI A	Ocorrência do fato gerador	Lei B	Auto de infração
	ALIQUOTA 20%	Não recolhido	Alíquota 15%	Alíquota 20%
	MULTA 10%	Não recolhido	Multa 20%	Multa 10%
	Procedimento de fiscalização ALFA	Não apresentado	Procedimento de fiscalização Beta	Procedimento de fiscalização Beta
INTERPRETAÇÃO
VIGÊNCIA, APLICAÇÃO 
E INTERPRETAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA
ESTRUTURA DO TÓPICO
1. Noções introdutórias2. Classificação da interpretação
(I) a fonte, 
(II) os meios adequados para sua exegese
(III) os resultados da exegese
3. Aplicação dos princípios gerais do direito privado
4. definição, conteúdo e alcance
5. Interpretação literal
6. Interpretação benigna
7. Integração da legislação tributária
I – a analogia;
II – os princípios gerais do Direito Tributário;
III – os princípios gerais de Direito Público;
IV – a equidade
1.Noções introdutórias
O estudo da interpretação da legislação tributária desdobra-se nos arts. 107 a 112 do CTN. Analisemos o art. 107 do CTN:
“Art. 107. A legislação tributária será interpretada conforme o disposto neste Capítulo.”
Tal comando normativo traz à baila o princípio da exclusividade dos critérios de interpretação, ao representar balizamentos no trabalho hermenêutico, dispostos com privatividade no próprio Código Tributário Nacional.
Noções introdutórias (cont)
A expressão “legislação tributária”, constante também do art. 96 do CTN, designa “lei”, no sentido mais lato possível, ou seja, na acepção ampla de “ordenamento jurídico-tributário”, abrangendo, semanticamente, as normas legais (lei em sentido formal) e normas infralegais (atos materialmente legislativos). Observe o artigo:
Art. 96. A expressão “legislação tributária” compreende as leis, os tratados e as convenções internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, no todo ou em parte, sobre tributos e relações jurídicas a eles pertinentes.
Diante do exposto, a “legislação tributária” aglutina: 
(1) as fontes formais primárias (as leis, em sentido amplo, os tratados e convenções internacionais e os decretos) e 
(2) as fontes formais secundárias (normas complementares).
2.Classificação da interpretação 
A interpretação de uma lei pode ser realizada de vários modos, conforme se priorize um aspecto em detrimento de outro, como ponto de referência. Com efeito, pode-se interpretar a lei, conforme: 
(I) a fonte, 
(II) os meios adequados para sua exegese
(III) os resultados da exegese
I. Quanto à fonte
a) Autêntica ou legal: é o mecanismo de interpretação da lei por intermédio de outra lei. Nessa medida, no processo autêntico de exegese, a fonte é a própria “lei”, cabendo a atividade hermenêutica ao Poder Legislativo.
b) Jurisprudencial ou judicial: é o processo de interpretação calcado no posicionamento reiterado dos Tribunais, isto é, na jurisprudência.
c) Doutrinária: é o método interpretativo que se baseia nas conclusões dos estudiosos da disciplina jurídica, sendo um produto da argúcia dos cientistas do Direito ou “juristas”, que realizam o trabalho exegético partindo-se dos princípios da Ciência do Direito.
II. Quanto aos meios
a) Gramatical: Pauta -se na interpretação “conforme o texto” em estudo, analisando -se “apenas o que está escrito”. É um método restritivo, i.e., mecanismo que se limita aos dizeres contidos na norma, para que não se alcancem situações extrínsecas.
b) Lógica: funda-se na interpretação “conforme o contexto”, analisando, de modo extrínseco, “o que se quis dizer”, e não o “o que está dito”. Procura-se o sentido lógico do texto, para se evitarem incoerências, contradições, tentando-se harmonizar entre si todas as disposições da lei.
c) Histórica: é o mecanismo de detecção das circunstâncias eventuais e contingentes que motivaram a edição da lei, sua razão de nascer e de ser. Assim, por meio de um trabalho de reconstituição do conteúdo original da norma, garimpam-se os documentos atinentes à elaboração da lei.
Quanto aos meios (cont)
d) Teleológica: trata-se de processo investigativo que prima pela busca da finalidade da norma, concentrando-se no resultado colimado pela lei.
e) Sistemática: o processo sistemático de interpretação pode ser igualmente denominado de lógico -sistemático ou sistêmico. Por esse método, procede-se à comparação da lei interpretada com outras leis e com o ordenamento jurídico, como um todo, para que a eles harmonicamente se ajustem
Quanto aos meios (cont)
f) Evolutiva: trata-se de método próprio para exegese das normas constitucionais. Sua definição liga-se à sistemática informal de reforma do texto constitucional, conforme se depreende das preciosas lições de Luís Roberto Barroso[36], citado por Regina Helena Costa: “atribuição de novos conteúdos à norma constitucional, sem modificação de seu teor literal, em razão de mudanças históricas ou de fatores políticos e sociais que não estavam presentes nas mentes dos constituintes”.
III. Quanto aos resultados
a) Declarativa: por esse processo interpretativo, procura-se, tão somente, “declarar” o pensamento do legislador.
b) Extensiva: também conhecida por interpretação ampliativa, busca ampliar o sentido do texto para abranger hipóteses semelhantes. Por meio desse processo exegético, almeja-se alcançar a ratio legis, ou seja, o sentido veraz da norma, incluindo hipóteses em seu campo de incidência. Pelo mecanismo ampliativo, deve o exegeta proceder a uma análise latitudinária da norma interpretada.
c) Restritiva: também intitulada interpretação literal, contrapõe-se à interpretação ampliativa (ou extensiva), anteriormente estudada. Por esse método, a incidência da lei não poderá ir “além” da fórmula ou hipótese expressas em seu texto, ficando afastados os critérios de integração da norma, previstos no art. 108 do CTN
3. Aplicação dos princípios gerais do direito privado
Como é sabido e consabido, o Direito é uno. Nenhuma disciplina do Direito é inteiramente autônoma, desvinculada das demais.
É corriqueira a utilização de conceitos do Direito Civil na seara tributária, tais como encontramos no CTN: obrigação (art. 113); bem imóvel (art. 130); pagamento (art. 157 e seguintes); compensação (art. 170), transação (art. 171); remissão (art. 172) etc.
É igualmente comum a utilização pela lei tributária de tais conceitos sem os explicar ou os definir. É que o conceito deve ser buscado em seu nascedouro, isto é, no Direito Privado, valendo-se de uma interpretação “sistemática”, cuja definição se pôde apreender no tópico precedente
Princípios gerais do direito privado (cont)
Art. 109. Os princípios gerais de direito privado utilizam-se para pesquisa da definição, do conteúdo e do alcance de seus institutos, conceitos e formas, mas não para definição dos respectivos efeitos tributários.
Com efeito, os elementos do direito privado podem ocorrer na seara tributária, no entanto, o intérprete, no trabalho de bem entendê-los quando incorporados no plexo de normas atinentes ao Direito Tributário, há de ingressar na seara jurídica privatística e de lá extrair a concepção originária. Ainda que de lá provenham, tal imigração não os descaracteriza na essência, uma vez que continuam sendo institutos, conceitos e formas de puro direito privado.
Exemplo hipotético
Quer-se dizer que os atos jurídicos praticados pelo contribuinte e referentes a institutos do direito privado, v.g., uma doação de bens (campo de incidência do ITCMD), serão conceituados de modo natural pela ciência privatística.
No entanto, pode ocorrer que o contribuinte, em vez de doar, proceda a uma compra e venda por valor irrisório, a fim de se submeter, ardilosamente, ao pagamento do ITBI, e não do ITCMD, geralmente mais gravoso que o primeiro.
Assim, os princípios relacionados com o instituto da venda e compra devem ofertar ao aplicador da lei subsídios dogmáticos, porém os efeitos tributários relacionados com o próprio instituto serão decorrentes da lei tributária. Ainda que se tenha querido uma venda e compra, pode ser que ocorra a tributação pela doação. E é exatamente isso que deve acontecer. 
A fiscalização não pode se submeter ao rigor conceitual do postulado oriundo do Direito Civil – a venda e compra –, devendo exigir o ITCMD, caso logre provar que se tratou de negócio fraudulento.
Norma geral Antielisiva
Nessa toada, insta mencionar o parágrafo único do art. 116, inserido com a LC n. 104/2001, que retrata a chamada “norma geral antielisiva”:
Art. 116. Salvo disposição de lei em contrário, considera -se ocorridoo fato gerador e existentes os seus efeitos: (...)
Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária. 
Conceito de elisão e evasão
A elisão fiscal corresponde à prática de atos lícitos, anteriores à incidência tributária, de modo a se obter legítima economia de tributos. Pela elisão fiscal, impede-se a ocorrência do fato gerador, ou por exclusão do contribuinte do âmbito de abrangência da norma, ou, simplesmente, pela redução do montante tributário a pagar. Refere-se à intitulada economia do imposto ou ao planejamento tributário, como condutas lícitas que se processam, em geral, antes da ocorrência do fato gerador.
A evasão fiscal constitui a prática, concomitante ou posterior à incidência da norma tributária, na qual se utilizam formas ilícitas (fraude, sonegação e simulação) para se Furtar ao pagamento de tributos.
Critérios para evasão e elisão
Exsurgem dois critérios burilados na doutrina para se estabelecer a diferenciação dos institutos, quais sejam:
a) Critério cronológico ou temporal: enquanto a elisão ocorre sempre antes da realização do fato gerador da norma de incidência tributária, a evasão, por sua vez, dá -se, concomitantemente, com a ocorrência do fato gerador, ou após esta;
b) Licitude dos meios utilizados: enquanto na elisão se utilizam meios sempre lícitos, não vedados por lei, na evasão há o emprego de meios ilícitos, como a fraude, a sonegação e a simulação. Daí se falar que tal critério deverá dimensionar a adequação do ato praticado pelo contribuinte com o ordenamento jurídico vigente.
4. definição, conteúdo e alcance
Vamos iniciar, agora, o estudo do art. 110 do CTN:
“Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias.”
O artigo reflete a obediência que deve ter o intérprete à hierarquia das leis. Não compete ao legislador ordinário modificar o conceito trazido pela Constituição.
Se a Lei Maior menciona “mercadoria”, ao definir a competência dos Estados e Distrito Federal para instituir e cobrar o ICMS, o conceito de mercadoria há de ser o existente no Direito Empresarial. Admitir-se que o legislador pudesse modificá-lo seria permitir-lhe alterar a própria Constituição Federal, mudando as competências tributárias ali definidas.
Direito Privado, Legislação tributária e Constituição Federal
Posto isso, o artigo em comento mostra o relacionamento entre três “entes”: Lei do Direito Privado (I) versus Constituição Federal (II) versus Legislação Tributária (III).
Se a Constituição Federal (II) adota conceito do Direito Privado (I), pauta-se na crença de que o conceito originário deva ser utilizado com fidelidade à sua origem, não podendo a lei tributária (III), ao exercer a competência, redefinir, a seu bel-prazer, aquele determinado instituto.
Exemplificando:
a) se a legislação do IPTU (CTN) determinasse que “veículos” também são bens imóveis (CC), estar-se-ia invadindo a competência do IPVA (CF), cuja delimitação vem expressa no art. 155, III, da CF;
b) se a legislação do ICMS (CTN) determinasse que “bens imóveis” (I) também são “mercadorias” (CC), estar-se-ia invadindo a competência do ITBI (CF), por exemplo, cuja delimitação vem expressa no art. 156, II, da CF.
5. Interpretação literal
O art. 111 do CTN indica os dispositivos que devem ser interpretados de forma literal, excluindo -se as demais formas de interpretação:
Art. 111. Interpreta -se literalmente a legislação tributária que disponha sobre:
I – suspensão ou exclusão do crédito tributário;
II – outorga de isenção;
III – dispensa do cumprimento de obrigações tributárias acessórias. 
A interpretação literal nos remete à aplicação do método “restritivo” de interpretação, estudado pouco antes. Repise-se que tal método exegético se contrapõe à interpretação ampliativa, não podendo a incidência da lei ir “além” da fórmula ou hipótese expressas em seu texto. Por essa razão, derrogam-se, na interpretação restritiva, os critérios de integração da norma, isto é, não se aplicam os meios integrativos às hipóteses previstas no art. 111 do CTN.
Interpretação literal (cont)
Com efeito, a regra não é o descumprimento de obrigações acessórias, nem a isenção concedida, por fim, nem a exclusão ou suspensão do crédito tributário, mas, respectivamente, o cumprimento de obrigações, o pagamento do tributo e a extinção do crédito, mediante pagamento ou outra modalidade extintiva.
Assim, o direito excepcional deve ser interpretado literalmente, razão pela qual se impõe o artigo ora em estudo. 
Aliás, em absoluta consonância com o art. 111 está a regra do parágrafo único do art. 175, pela qual “a exclusão do crédito tributário não dispensa o cumprimento das obrigações acessórias dependentes da obrigação principal cujo crédito seja excluído, ou dela consequente”.
6. Interpretação benigna
O art. 112 do CTN preconiza a aplicação na seara do Direito Tributário de um preceito tipicamente penal (in dubio pro reo), que se pauta na “presunção de inocência”.
O postulado ganha o nome de “retroatividade benigna”, referindo-se à “dúvida” – nunca “ignorância ou desconhecimento” – quanto à lei, ao fato, ou ao seu autor, cabendo, dessarte, a interpretação mais favorável. Portanto, na eventualidade de os textos legais não serem claros e incontroversos sobre a interpretação da lei punitiva, o aplicador (fiscal ou juiz) deve preferir a posição mais favorável ao contribuinte àquela que lhe é mais gravosa
Interpretação benigna (cont)
Art. 112. A lei tributária que define infrações, ou lhe comina penalidades, interpreta-se da maneira mais favorável ao acusado, em caso de dúvida quanto:
I – à capitulação legal do fato;
II – à natureza ou às circunstâncias materiais do fato, ou à natureza ou extensão dos seus efeitos;
III – à autoria, imputabilidade, ou punibilidade;
IV – à natureza da penalidade aplicável ou à sua graduação.
Fundamentos
Para Ruy Barbosa Nogueira[44], “a equanimidade destas disposições está de acordo com princípios modernos de que a dúvida afasta o agravo. São princípios de respeito ao ser humano”.
Diante da mínima dúvida sobre as hipóteses citadas no artigo, não se deve aplicar a sanção, ou será recomendável a coerção mais branda possível.
A interpretação mais favorável só deve ser aplicada quando tratar de norma punitiva, devendo ser afastada quando se tratar de outros tipos de normas. Neste sentido já decidiu o STJ:
EMENTA: TRIBUTÁRIO E PROCESSO CIVIL (...) 3. Em matéria de juros, não se aplica a legislação mais benéfica ao contribuinte porque não estão em discussão as hipóteses do art. 112 do CTN. (...) (Resp 294.740/SC, 2ª T., rel. Min. Eliana Calmon, j. 09 -04 -2002) (Grifo nosso)
7. Integração da legislação tributária
A integração se situa dentro da interpretação. É a segunda fase do processo interpretativo. O intérprete tratará, desde logo, de encontrar o significado do comando; porém, não podendo encontrá-lo de plano, pela existência de lacuna, exercitará, então, as formas previstas de integração. Na impossibilidade de ser interpretada a norma tributária, recorre-se à integração do direito.
Regras da integração
Art. 4º da LINDB: Quando a lei for omissa, o juiz decidirá o caso de acordo com a analogia, os costumes e os princípios gerais do direito.
Art. 126. O juiz não se exime de sentenciar ou despachar, alegando lacuna ou obscuridade da lei. No julgamento da lide, caber-lhe-á aplicar as normas legais, não as havendo, recorrerá à analogia, aos costumes e aos princípios gerais de direito.
Previsão no CTN
Integrar a norma no sistema jurídico significa inseri-la, ativamente,no ordenamento vigente, ou seja, torná-la parte do sistema normativo, para que suas regras tenham eficácia sistemática na incidência sobre os fatos. O CTN, neste sentido, dispõe as formas de integração em matéria tributária:
Art. 108. Na ausência de disposição expressa, a autoridade competente para aplicar a legislação tributária utilizará sucessivamente, na ordem indicada:
I – a analogia;
II – os princípios gerais do Direito Tributário;
III – os princípios gerais de Direito Público;
IV – a equidade
I.Analogia
Vale -se o método analógico da semelhança.
No campo do Direito Tributário, haverá tão somente a possibilidade da analogia in favorem ou “analogia no campo do direito tributário formal ou procedimental”, ou seja, jamais em relação aos elementos constitutivos da obrigação tributária, componentes taxativos da lei.
Com efeito, se inexiste regra jurídica expressa para o caso, todavia se encontra, no ordenamento, regra também expressa, pertinente a casos análogos, o meio integrativo a ser usado é a analogia.
§ 1º O emprego da analogia não poderá resultar na exigência de tributo não previsto em lei. 
As penalidades poderiam ser impostas em virtude de analogia?
Entendemos que não, uma vez que a multa é componente adstrito à reserva legal, conforme o art. 97, V, do CTN. Sabe-se que a multa é prestação pecuniária exigida pelo descumprimento de obrigação tributária. Nesse rumo, como se expendeu, a aplicação da analogia em matéria tributária encontra-se no âmbito do denominado Direito Tributário formal ou procedimental, não se referindo a elementos componentes da obrigação tributária.
II. Princípios Gerais do Direito Tributário
Caso se frustre o intérprete na utilização do recurso analógico, deve utilizar, imediata e sucessivamente, conforme o Código Tributário Nacional, os princípios gerais de Direito Tributário.
“Dizem-se princípios gerais de direito tributário aqueles primados que, explícita ou implicitamente, se irradiam pelo subsistema das normas tributárias, penetrando-as eativando -as em certa direção”.
No que se refere à matéria, nossa Constituição estabelece expressamente diversos princípios, estudados nos capítulos iniciais desta obra, quais sejam: (a) Legalidade (art. 150, I); (b) Anterioridade tributária (art. 150, III, “b” e “c”); (c) Irretroatividade tributária,etc
III. Princípios gerais de Direito Público
Na senda hermenêutica, não encontrando solução para o caso no âmbito do Direito Tributário, após a tentativa primária ao recurso analógico, que antecede a utilização dos Princípios Gerais do Direito Tributário, o intérprete há de recorrer, então, aos Princípios Gerais do Direito Público, que “são máximas que se alojam na Constituição ou que se despregam das regras do ordenamento positivo, derramando-se por todo ele. 
São exemplos de Princípios Gerais do Direito Público:
a) “a Constituição, quando quer os fins, concede igualmente os meios adequados”;
b) “as exceções são restritas”;
c) Princípio da Ampla Defesa e do Contraditório;
d) Princípio da Moralidade Administrativa;
e) Princípio da Presunção de Inocência etc.
IV. Equidade
É a mitigação do rigor da lei, isto é, o seu abrandamento com o fito de adequá-la ao caso concreto. É o ato de humanizar a aplicação da norma, utilizando-se o critério de “justiça ao caso concreto”, por meio do qual se permite ao aplicador pautar-se pelo “senso geral de justiça”. 
Representa, com efeito, o conjunto de princípios imutáveis de justiça que induzem o juiz a um critério de moderação e de igualdade, ainda que em detrimento do direito objetivo.
§ 2º. O emprego da equidade não poderá resultar na dispensa do pagamento de tributo devido.