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Aula 10
Direito Tributário p/ XXI Exame de Ordem - OAB
Professores: Equipe Fábio Dutra, Fábio Dutra
Direito Tributário para XXI Exame da OAB 
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AULA 10: Garantias e Privilégios do Crédito 
Tributário, Administração Tributária, Simples 
Nacional e Execução Fiscal 
 
 
SUMÁRIO PÁGINA 
Observações sobre a aula 01 
Garantias e Privilégios do Crédito Tributário 02 
Administração Tributária 21 
Simples Nacional 42 
Execução Fiscal 48 
Encerramento do Curso 56 
Gabarito das Questões Comentadas em Aula 57 
 
Observações sobre a Aula 
 Olá, amigo(a), mais uma vez! 
 Este é o nosso último encontro, e não posso deixar de dizer que foi muito 
bom estar com você durante esse período estressante e cansativo que é a 
preparação para as provas da OAB! O resultado, no entanto, será 
compensador! 
 Na aula de hoje, estudaremos diversos assuntos com o objetivo de 
abordar o que foi exigido pela FGV! Assim sendo, os temas desta aula serão 
os seguintes: 
 Garantias e Privilégios do Crédito Tributário; 
 Administração Tributária; 
 Simples Nacional. 
 Execução Fiscal 
 Embora não tenha sido incluído no cronograma do nosso curso o tema 
“Simples Nacional”, julgamos o seu estudo relevante, pois a FGV cobrou o 
assunto no XV Exame de Ordem, realizado em 2014. 
 Vamos começar? 
 
 
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1 – GARANTIAS E PRIVILÉGIOS DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO 
 A partir do art. 183, o CTN cuida das garantias e dos privilégios relativos 
ao crédito tributário. Mas o que vem a ser garantia e privilégio, em se tratando 
de crédito tributário? 
 As garantias dizem respeito aos mecanismos criados pelo legislador 
para facilitar a cobrança do crédito tributário. Os privilégios ou 
preferências têm como objetivo conferir ao crédito tributário 
prioridade de pagamento em relação às demais dívida que o devedor possa 
ter. 
 De acordo com o ilustre professor Paulo de Barros Carvalho, 
 Por garantias devemos entender os meios jurídicos assecuratórios que 
 cercam o direito subjetivo do Estado de receber a prestação do tributo. E 
 por privilégios, a posição de superioridade de que desfruta o crédito 
 tributário, com relação aos demais (...)” 
 (CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 25ª Edição. 
 2013. Pág. 511) 
 
Observação: Há créditos que preferem ao crédito tributário. Isso será visto 
em tópico específico desta aula. 
 
 
Garantias  facilitação da cobrança 
Privilégios  prioridade de pagamento em relação aos 
demais créditos 
1.1 – Garantias do crédito tributário 
 O CTN previu, em seu art. 183, que as garantias do crédito tributário não 
são taxativas. Ou seja, leis ordinárias podem vir a prever expressamente 
outras garantias ao crédito tributário, conforme dispõe o dispositivo: 
Art. 183. A enumeração das garantias atribuídas neste Capítulo ao 
crédito tributário não exclui outras que sejam expressamente 
previstas em lei, em função da natureza ou das características do 
tributo a que se refiram. 
 
Para sua prova, guarde o seguinte: 
Taxativo = Exaustivo = Numerus Clausus 
Exemplificativo = Numeros Apertus 
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 Assim, embora o CTN já tenha previsto algumas garantias ao crédito 
tributário, nada impede que outras leis venham prever outras. Isso pode 
ocorrer, em função das características de cada tributo. Há tributos cujas 
características intrínsecas oferecem maior risco de não recebimento ao ente 
tributante. 
 Sendo assim, cada ente federativo pode criar leis, com o objetivo 
de assegurar o recebimento do tributo devido pelo sujeito passivo. 
 Por exemplo, quando determinados bens entram em regime de admissão 
temporária (ingresso temporário de bens no território nacional, que retornarão 
ao país de origem) pode ser exigido do contribuinte uma garantia de que, se o 
bem não retornar ao país de origem, haverá o pagamento do imposto de 
importação. 
 Portanto, o importador pode ter que realizar depósito em dinheiro entre 
outras garantias previstas na legislação aduaneira, para garantir o pagamento 
do tributo. Trata-se, pois, de uma garantia prevista expressamente em lei 
para assegurar o recebimento do crédito tributário. 
Observação: Tome cuidado com a palavra “expressamente”. O examinador 
pode armar uma pegadinha, afirmando que outras garantias podem ser 
implicitamente previstas em lei, o que não é verdade. 
 Contudo, as garantias atribuídas ao crédito tributário não têm o 
condão de alterar a natureza do crédito tributário, muito menos da 
obrigação tributária a ele relativa. É isso o que dispõe o par. único do art. 
183, do CTN. 
 A título de exemplo, a União pode exigir o oferecimento de uma garantia 
real, como condição para fruição de determinado benefício fiscal. Assim, se o 
contribuinte agir em desacordo com a legislação que regula o benefício, pode-
lhe ser exigido os tributos devidos, que foram garantidos pela constituição de 
uma hipoteca. 
Observação: Garantias reais são aquelas que asseguram o cumprimento de 
uma obrigação, por meio de bens móveis e imóveis. No caso da hipoteca, 
trata-se de uma garantia real de bem imóvel. Ou seja, o devedor continua 
tendo a posse e propriedade do bem imóvel, mas, em caso de inadimplência, 
o credor pode executar a hipoteca do imóvel, como pagamento da dívida. 
 Pois bem, a hipoteca, por óbvio, não é um crédito tributário, mas sim um 
crédito hipotecário. Isso não significa que, se o crédito tributário tiver 
sido garantido por uma hipoteca se transformará em crédito 
hipotecário. O mesmo se pode dizer em relação à obrigação tributária 
correspondente. 
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1.2 – Universalidade da cobrança do crédito tributário 
 O art. 184 do CTN estabelece o seguinte: 
Art. 184. Sem prejuízo dos privilégios especiais sobre 
determinados bens, que sejam previstos em lei, responde pelo 
pagamento do crédito tributário a totalidade dos bens e das 
rendas, de qualquer origem ou natureza, do sujeito passivo, seu 
espólio ou sua massa falida, inclusive os gravados por ônus real 
ou cláusula de inalienabilidade ou impenhorabilidade, seja qual for 
a data da constituição do ônus ou da cláusula, excetuados unicamente 
os bens e rendas que a lei declare absolutamente impenhoráveis. 
 O dispositivo em análise teve por objetivo favorecer o Fisco, em 
relação aos bens e rendas suscetíveis de cobrança. Assim, respondem pelo 
pagamento do crédito tributário todos os bens e rendas do sujeito passivo, 
espólio ou massa falida. 
 Nessa linha, se o sujeito passivo possui um imóvel urbano, com dívidas 
de IPTU que superem o valor do respectivo imóvel (embora seja de difícil 
aplicação prática, serve-nos como exemplo), pode ter de cumprir a obrigação 
com outros bens que possua. Por isso é que se diz que a responsabilidade é 
pessoal, respondendo pela dívida a totalidade dos bens do devedor. 
 Portanto, ainda que os bens tenham sido gravados por ônus real 
(hipoteca, por exemplo) ou tenham sido declarados impenhoráveis ou 
inalienáveis, por ato de vontade do particular, respondem pelo crédito 
tributário. Ou seja, até mesmo aqueles bens que não podem ser objeto 
de cobrança de créditos de outra natureza, ficam submetidos à 
cobrança do crédito tributário. 
 A exceção diz respeitoaos bens e rendas declarados pela lei como 
absolutamente impenhoráveis. Sendo assim, os bens voluntariamente 
declarados como impenhoráveis continuam sujeitos ao crédito tributário. Em 
outros termos, o que restringe o acesso do fisco aos é a disposição legal 
no sentido da absoluta impenhorabilidade. 
 Cabe destacar que até mesmo o bem de família é penhorável para a 
cobrança de tributos, desde que relativos ao próprio bem imóvel 
familiar (Lei 8.009/1990, art. 3º, IV). 
 
Bens e rendas absolutamente impenhoráveis por 
disposição legal  Não respondem pelo crédito 
tributário. 
Bens e rendas declarados impenhoráveis por ato 
voluntário  Respondem pelo crédito tributário. 
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 Além dos bens e rendas declarados pela lei como absolutamente 
impenhoráveis, o art. 184, na sua parte inicial, afirma também que a lei pode 
determinar privilégios especiais sobre determinados bens. 
 Dessa forma, com o advento da LC 118/05, foi incluído o art. 186, par. 
único, I, o qual estabelece que o crédito tributário não prefere (não tem 
preferência) sobre os créditos com garantia real, nos processos de falência. 
Isso será entendido por completo, quando estudarmos os privilégios do crédito 
tributário. 
 Por hora, o que deve ser entendido é que, em processo de falência, os 
créditos gravados por garantia real gozam de prioridade em relação ao 
crédito tributário. 
 Portanto, por serem utilizados como meio de pagamento aos com 
prioridade, os imóveis hipotecados (garantia real), por exemplo, nem sempre 
respondem pelas dívidas tributárias, pois podem ser entregues aos 
respectivos credores, antes que se proceda ao pagamento do crédito 
tributário. 
 
 
 
 
 
1.3 – Presunção de fraude à execução fiscal 
 Com o intuito de fornecer maior proteção e garantia ao crédito tributário, 
o legislador do CTN estabeleceu um momento a partir do qual se considera 
fraude à execução fiscal a alienação de bens pelo devedor, quando este não 
mantiver outros bens suficientes para a quitação da obrigação 
tributária. 
 Vejamos o que diz o art. 185 do CTN: 
Art. 185. Presume-se fraudulenta a alienação ou oneração de bens 
ou rendas, ou seu começo, por sujeito passivo em débito para 
com a Fazenda Pública, por crédito tributário regularmente 
inscrito como dívida ativa.(Redação dada pela Lcp nº 118, de 2005) 
Parágrafo único. O disposto neste artigo não se aplica na hipótese de 
terem sido reservados, pelo devedor, bens ou rendas suficientes 
Não respondem 
pelo pagamento 
do crédito 
tributário 
Bens e rendas absolutamente 
impenhoráveis pela lei 
Bens gravados por garantia real, nos 
processos de falência 
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ao total pagamento da dívida inscrita. (Redação dada pela Lcp nº 
118, de 2005) 
Observação: Para o ajuizamento de uma ação de execução fiscal, é 
necessário que o crédito tributário tenha sido inscrito em dívida ativa. Trata-
se de tema que ainda será estudado nesta aula. 
 Com base no que foi visto no art. 185, o momento estabelecido pelo 
legislador como marco para a presunção de fraude à execução é o da 
inscrição do crédito tributário em dívida ativa. A inscrição em dívida ativa 
ocorre quando não há pagamento do crédito tributário dentro do prazo de 
vencimento. Portanto, ocorre em momento posterior ao do lançamento e, 
consequentemente, do fato gerador. 
 Destaque-se que a presunção prevista no caput do art. 185 é 
puramente objetiva, ou seja, não se considera a intenção do devedor, 
mas unicamente a sua atuação no sentido de alienar seus bens sem deixar 
saldo suficiente para pagamento de crédito inscrito em dívida ativa. 
 Em decorrência do exposto, também não se admite prova em contrário 
pelo sujeito passivo. Ou seja, constatada a situação prevista em lei, há 
presunção absoluta de alienação fraudulenta. Assim entende a doutrina 
dominante. 
 
Entenda-se como momento de inscrição em dívida ativa 
aquele em que o sujeito passivo tiver sido 
comunicado formalmente a respeito da inscrição. 
 Sendo assim, podemos afirmar que antes da inscrição do crédito em 
dívida ativa, o devedor pode dispor de seus bens, sem que fique 
configurado qualquer ato lesivo ao Fisco. 
 Aliás, conforme mencionado acima, ainda que tenha alienado os bens 
após a inscrição em dívida ativa, se o devedor tiver reservado bens ou 
rendas suficientes ao total pagamento da dívida inscrita, não há que se 
falar em alienação fraudulenta (CTN, art. 185, par. único). 
 Em síntese, pode-se dizer que, para que fique presumida a alienação 
fraudulenta, é necessário que ocorram cumulativamente as seguintes 
situações: 
 Crédito tributário inscrito em dívida ativa (após comunicação oficial); 
 Alienação de bens ou seu começo; 
 Não houver reserva de bens ou rendas para quitar o crédito inscrito. 
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Observação: Tudo o que foi explicado neste tópico se aplica também à 
“oneração de bens”. Ou seja, quando o devedor oferece bens como garantia 
de outro crédito (constitui uma hipoteca, por exemplo), após a inscrição do 
crédito tributário em dívida ativa, e não reserva bens e rendas suficientes 
para quitação do crédito inscrito, a oneração também é considerada 
fraudulenta! 
1.4 – Penhora eletrônica ou online 
 No tópico anterior, nós havíamos falado da alienação fraudulenta, que é 
aquela realizada após a inscrição do crédito em dívida ativa. Veja que para ser 
considerada fraudulenta não é necessário que o devedor já tenha sido 
executado, bastando a inscrição em dívida ativa. Correto? 
 A penhora online ocorre somente no curso da ação de execução 
fiscal. Apenas para se ter uma noção básica, admitida a ação de execução 
fiscal proposta pela Fazenda Pública, o devedor é citado (comunicado) para 
pagar a dívida tributária ou nomear bens à penhora. 
 Contudo, se o devedor não pagar nem apresentar bens à penhora e 
também não forem encontrados bens penhoráveis, fica o devedor sujeito ao 
disposto no caput do art. 185-A, do CTN, cuja redação é a seguinte: 
Art. 185-A. Na hipótese de o devedor tributário, devidamente citado, 
não pagar nem apresentar bens à penhora no prazo legal e não 
forem encontrados bens penhoráveis, o juiz determinará a 
indisponibilidade de seus bens e direitos, comunicando a decisão, 
preferencialmente por meio eletrônico, aos órgãos e entidades 
que promovem registros de transferência de bens, especialmente 
ao registro público de imóveis e às autoridades supervisoras do 
mercado bancário e do mercado de capitais, a fim de que, no 
âmbito de suas atribuições, façam cumprir a ordem judicial. (Incluído 
pela Lcp nº 118, de 2005) 
 
Requisitos para ocorrer penhora online: 
 Não pagou; 
 Não apresentou bens à penhora no prazo legal; 
 Não foram encontrados bens penhoráveis. 
 Sendo assim, o juiz determinará a indisponibilidade dos bens e direitos 
do sujeito passivo, sendo comunicados os órgãos que promovem registros de 
transferência de bens (como os departamentos de trânsito, por exemplo), 
especialmente o registro público de imóveis (cartório de registro de imóveis), e 
também o Banco Central e a CVM, que são as autoridades supervisoras do 
mercado bancário e de capitais, respectivamente. 
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Observação: Com a indisponibilidade dos bens, estes ficam bloqueados 
(penhorados), à disposição do juízo. 
 Após o cumprimento da ordem judicial, os órgãos e entidades aos quais 
se fizer a comunicação enviarão imediatamente ao juiz a relação discriminada 
dos bens e direitos cuja indisponibilidade houverem promovido (CTN, art. 185-
A, § 1º). 
 Com base nas informações apresentadas, o juiz determinará o 
imediato levantamento da indisponibilidade dos bens ou valores que 
excederem o valor da dívida (CTN, art. 185-A, § 2º). 
 Repare que este tópico é bem tranquilo, referindo-se à possibilidade de o 
juiz determinar a indisponibilidade dos bens eletronicamente, comunicando a 
ordem aos órgãos responsáveis. Obviamente, o valor que exceder a dívida 
tributária, deve ser imediatamente liberado. Veja, ainda, que o instituto só 
foi previsto no CTN, com a edição da LC 118/05, ou seja, é recente, se 
comparado com o ano da publicação do CTN (1966). 
1.5 – Prova de quitação dos tributos 
 O legislador determinou que, para a prática de certos atos jurídicos, é 
necessário haver a prova de quitação dos tributos. Isso é feito por meio da 
certidão negativa, tema a ser visto adiante, mas que, por hora, é bom saber 
que se trata de documento capaz de comprovar a inexistência de 
débitos em nome do sujeito passivo. 
 A prova de quitação dos tributos não deixa de ser uma garantia 
do crédito tributário, tendo em vista que se impõe o pagamento dos tributos 
como condição para os atos que serão descritos a seguir. 
 
Parte da doutrina considera que, ao exigir a prova de 
quitação dos tributos, concede-se ao crédito tributário 
um sistema adicional de garantias. 
 Em primeiro lugar, o art. 191 do CTN determinou que para se obter a 
declaração judicial da extinção das obrigações do falido, ao final do processo 
de falência, deve ser comprovada a quitação de todos os tributos devidos. 
 Além disso, de acordo com o art. 191-A, a concessão da recuperação 
judicial também está condicionada à comprovação da quitação de todos os 
tributos, observados os arts. 151, 205 e 206 do CTN. 
 O art. 151, como já estudamos, refere-se à suspensão da exigibilidade 
do crédito tributário. Estudaremos mais à frente que, quando um crédito 
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tributário está com sua exigibilidade suspensa, é possível a emissão da 
certidão positiva com efeitos de negativa (art. 206). Ou seja, embora 
exista a dívida, os efeitos da certidão positiva são os mesmos da certidão 
negativa, podendo ser utilizada para a concessão da recuperação judicial. 
 Já o art. 192 do CTN, ao tratar dos processos de inventário ou 
arrolamento, estabelece que nenhuma sentença de partilha (vários 
herdeiros) ou adjudicação (único herdeiro) será proferida sem prova da 
quitação de todos os tributos relativos aos bens do espólio, ou às suas 
rendas. 
 Por último, o art. 193 do CTN proíbe que os departamentos da 
administração pública da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos 
Municípios, ou suas autarquias, celebrem contrato ou aceitem proposta em 
licitação pública, sem que o contratante ou proponente faça prova de quitação 
de todos os tributos devidos à Fazenda Pública interessada, relativos à 
atividade em cujo exercício contrata ou concorre. 
 O que se pode interpretar da redação do dispositivo? Ora, o contratante 
ou proponente só precisa demonstrar quitação dos tributos relativos ao ente 
federativo com o qual está celebrando o contrato, bem como em relação às 
atividades em cujo exercício contrata ou concorre. Vamos ver um exemplo? 
 Se determinada pessoa deseja celebrar um contrato de prestação de 
serviços de guincho com o Município de São Paulo, deve comprovar apenas a 
quitação de ISS, relativo ao Município de São Paulo. Não precisa, portanto, 
comprovar pagamento de IPTU (pois não se relaciona com a prestação do 
serviço), nem do IPVA do caminhão que será utilizado para prestar o serviço 
(por se tratar de tributo de competência de outro ente). 
Observação: Esse raciocínio é o que deve ser levado para a prova de Direito 
Tributário. Contudo, devemos deixar claro que a Lei de Licitações e Contratos 
(Lei 8.666/1993) traz regras mais rigorosas sobre o tema em seu art. 29. 
 
 
Em TODOS os casos apresentados, deve haver 
comprovação da quitação de TODOS os tributos devidos. 
Cuidado com questões que afirmam a necessidade de se 
comprovar apenas a quitação dos tributos relativos à 
atividade mercantil do falido. Está errado!!! 
 Em suma, são as seguintes situações que exigem do sujeito passivo a 
apresentação de certidão negativa, comprovando a quitação de todos os 
tributos: 
 Declaração judicial da extinção das obrigações do devedor falido (CTN, art. 
191); 
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 Concessão de recuperação judicial (CTN, art. 191-A); 
 Prolação de sentença judicial de partilha ou adjudicação (CTN, art. 192); 
 Participação em contrato ou licitação da Administração Pública (CTN, art. 
193); 
1.6 – Os privilégios ou preferências do crédito tributário 
 Os privilégios ou preferências dos créditos se aplicam diante da 
pluralidade de credores, como nos processos de falência, recuperação judicial 
ou inventário, por exemplo. O objetivo é estabelecer uma relação hierárquica 
entre as classes de créditos que serão pagas em primeiro lugar, em segundo e 
assim sucessivamente. 
Observação: Somente se passa para a segunda classe de créditos após se 
esgotarem aqueles créditos que pertencem à primeira classe, conforme 
estabelecido pela lei. 
 No que se refere aos privilégios do crédito tributário, o caput art. 186 do 
CTN estabelece o seguinte: 
Art. 186. O crédito tributário prefere a qualquer outro, seja qual 
for sua natureza ou o tempo de sua constituição, ressalvados os 
créditos decorrentes da legislação do trabalho ou do acidente de 
trabalho. (Redação dada pela Lcp nº 118, de 2005) 
 Veja, então, que o crédito tributário tem preferência quase que absoluta 
sobre os demais, não prevalecendo apenas sobre os créditos 
decorrentes da legislação do trabalho e de acidente de trabalho. 
 Nesse sentido, primeiramente são pagos os créditos trabalhistas e 
acidentários. Logo em seguida, procede-se ao pagamento dos créditos 
tributários. Posteriormente, se ainda houver saldo remanescente, as demais 
classes legais são pagas. 
 Deve-se ter em mente que o caput art. 186 se refere aos privilégios do 
crédito tributário nos processos em geral. No parágrafo único, o legislador 
estipulou regras especiais para o crédito tributário nos processos de 
falência. Vamos ver quais são elas? 
1.6.1 – Regras relativas aos processos de falência 
 De início, faz-se necessário transcrever as palavras do par. único do art. 
186, do CTN: 
Art. 186 - (...): 
Parágrafo único. Na falência: (Incluído pela Lcp nº 118, de 2005) 
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I – o crédito tributário não prefere aos créditos extraconcursais ou às 
importâncias passíveis de restituição, nos termos da lei falimentar, 
nem aos créditos com garantia real, no limite do valor do bem gravado; 
(Incluído pela Lcp nº 118, de 2005) 
II – a lei poderá estabelecer limites e condições para a preferência dos 
créditos decorrentes da legislação do trabalho; e (Incluído pela Lcp nº 
118, de 2005) 
III – a multa tributária prefere apenas aos créditos subordinados. 
(Incluído pela Lcp nº 118, de 2005) 
 Em primeiro lugar,saiba que, mesmo nos processos de falência, os 
créditos trabalhistas e acidentários precedem ao crédito tributário. 
 Além dessa prioridade, outras foram incluídas pelo par. único do art. 
186. Assim, pode-se dizer que o crédito tributário perdeu espaço na 
preferência entre os demais, nos processos de falência. Ou seja, além 
da preferência dos créditos trabalhistas e acidentários, precedem ao 
crédito tributário os créditos extraconcursais, as importâncias passíveis 
de restituição e os créditos com garantia real (penhor, hipoteca). 
 
Quando não se tratar de processo de falência, os 
créditos com garantia real não possuem prioridade 
sobre o crédito tributário. 
 Os créditos extraconcursais são aqueles cujos fatos geradores 
ocorrem após a decretação da falência, como fruto da administração da 
massa falida. Podem ser de várias espécies, inclusive tributária (quando 
os fatos geradores ocorrerem após a decretação falência), ou trabalhista 
(quando os serviços tiverem sido prestados após a decretação da falência). 
 Nesse contexto, vejamos a redação do art. 188 do CTN: 
Art. 188. São extraconcursais os créditos tributários decorrentes de fatos 
geradores ocorridos no curso do processo de falência. (Redação dada 
pela Lcp nº 118, de 2005) 
 Portanto, podemos dizer que os créditos tributários extraconcursais 
preferem aos créditos tributários não extraconcursais, cujos fatos 
geradores tenham ocorrido antes da falência. Recomendo a leitura do art. 84 
da Lei 11.101/2005 (Lei de Falências). 
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 No que concerne às importâncias passíveis de restituição, são 
aqueles bens ou valores que pertencem a terceiros, e que na data da 
decretação da falência estavam em poder do devedor falido. 
 É também passível de restituição os bens vendidos a crédito e entregues 
ao devedor nos 15 (quinze) dias anteriores ao requerimento de sua falência, se 
ainda não alienada. O objetivo dessa prioridade é proteger aqueles que, de 
boa-fé, vendem a prazo aos devedores, desconhecendo a crítica situação 
financeira destes. 
 Relativamente aos créditos com garantia real, há que se destacar 
que preferem ao crédito tributário, até o limite de valor do bem gravado 
com garantia real. O “valor do bem” é aquele efetivamente arrecadado com 
a sua venda. 
 Lembre-se de que a oneração de bens (garantia real, por exemplo) após 
a inscrição do crédito tributário, desde que não tenham sido reservados bens 
suficientes para a quitação do crédito inscrito, é considerada fraudulenta (CTN, 
art. 185), não gozando da preferência estabelecida no CTN. 
 Outro aspecto a ser destacado é o art. 186, II, do CTN, o qual afirma que 
a lei poderá estabelecer limites e condições para a preferência dos 
créditos decorrentes da legislação do trabalho. Foi nesse rumo que a Lei 
11.101/2005 estipulou como limite o valor de 150 salários-mínimos por 
credor. Destaque-se que esse limite não se aplica aos créditos 
decorrentes de acidentes de trabalho. 
 Ademais, prescreve o art. 186, III, do CTN, que, na falência, a multa 
tributária não tem a mesma preferência do crédito tributário, 
preferindo apenas aos créditos subordinados. O objetivo é que, se as 
multas tivessem maior prioridade, muitos credores deixariam de receber seus 
créditos, havendo verdadeira punição aos credores, pela infração cometida 
pelos devedores (afinal, quem fez surgir a penalidade foram estes). 
 Vamos resumir a classificação dos créditos na falência: 
(continua na próxima página) 
 
 
 
 
 
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ORDEM CRÉDITOS OBSERVAÇÕES 
1º Importâncias Passíveis de Restituição Adiant. de contrato de câmbio 
2º Créditos Extraconcursais Podem ser tributários ou não 
3º Créditos derivados da legislação do trabalho e decorrentes de acidente de trabalho 
Limite p/ créd. Leg. 
Trab.: 150 salários-
mínimos 
4º Créditos com garantia real Até o limite do bem gravado 
5º Créditos tributários, seja qual for sua natureza ou tempo de constituição 
As multas não se 
incluem nessa 
classe 
6º Créditos com privilégio especial - 
7º Créditos com privilégio geral - 
8º Créditos quirografários - 
9º 
Multas contratuais, penas pecuniárias por 
infração penal ou administrativa, inclusive as 
multas tributárias 
- 
10º Créditos subordinados - 
DICA DE PROVA: Se a questão cobrar privilégios do crédito tributário, a 
primeira atitude a ser tomada é verificar se a questão menciona “processo de 
falência”, situação em que você deverá utilizar as regras específicas do par. 
único, do art. 186, do CTN. Caso contrário, utilize o que foi estabelecido no 
caput do referido artigo. 
1.6.2 – Autonomia da execução fiscal 
 Este tópico, na realidade, trata especificamente de processo tributário, 
ou seja, a maneira como deve ser feita a cobrança do crédito tributário. 
 Quando se instaura processo de cobrança coletiva, como na falência, 
concordata ou inventário, os credores devem se habilitar no respectivo juízo 
para receberem seus créditos. Não é possível, portanto, ajuizar ação 
individual em tais casos. Essa é a regra para todos, com exceção do 
Fisco. 
 Veja o que diz o caput do art. 187, do CTN: 
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Art. 187. A cobrança judicial do crédito tributário não é sujeita a 
concurso de credores ou habilitação em falência, recuperação judicial, 
concordata, inventário ou arrolamento. (Redação dada pela Lcp nº 118, 
de 2005) 
 Portanto, a execução fiscal não é obrigatoriamente habilitada no 
juízo universal (onde estão os demais credores). No entanto, nada impede 
que a cobrança do crédito tributário seja feita juntamente aos demais 
credores. 
 
A ação de execução fiscal não está sujeita ao 
concurso de credores. 
 Neste ponto, pode suscitar algumas dúvidas, como a seguinte: se o 
crédito tributário não possui prioridade absoluta (sobre todos os demais), será 
respeitada a preferência dos demais créditos (como os trabalhistas, por 
exemplo), se a ação é ajuizada individualmente? 
 Sim, será! Se houver, por exemplo, penhora de bem na ação de 
execução fiscal, o montante arrecadado com a alienação do referido bem deve 
ser remetido ao juízo falimentar (onde estão os demais credores), para que 
seja distribuído conforme a ordem. 
 Destaque-se que, na hipótese da cobrança do crédito tributário ser feita 
no juízo universal, se houver contestação do devedor acerca da legitimidade do 
crédito tributário, não compete ao juiz da falência decidir sobre o 
assunto. Neste caso, a controvérsia deverá ser remetida ao juízo 
competente: 
Art. 188 - (...): 
§ 1º Contestado o crédito tributário, o juiz remeterá as partes ao 
processo competente, mandando reservar bens suficientes à extinção 
total do crédito e seus acrescidos, se a massa não puder efetuar a 
garantia da instância por outra forma, ouvido, quanto à natureza e valor 
dos bens reservados, o representante da Fazenda Pública interessada. 
 Por fim, destaque-se que as mesmas regras previstas no art. 188 são 
aplicáveis aos processos de concordada, conforme preceitua o § 2º, do art. 
188, do CTN. Embora não tenha aplicação prática, o dispositivo deve estar 
sempre na memória dos candidatos que se preparam para provas de 
Direito Tributário. 
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1.6.3 – O crédito tributário nos processos de inventário e arrolamento 
e na liquidação judicial ou voluntária 
 No que se refere aos processos de inventário ou arrolamento, o art. 189 
do CTN estabelece o seguinte: 
Art. 189. São pagos preferencialmente a quaisquer créditos habilitados 
em inventário ou arrolamento, ou a outros encargos do monte, os 
créditos tributários vencidos ou vincendos, a cargo do de cujus ou de seu 
espólio, exigíveis no decurso do processo de inventário ou arrolamento. 
 Dessa forma, os créditos tributários exigíveis no decurso do 
processo de inventário ou arrolamento são pagos preferencialmente a 
qualquer encargo do monte. 
Observação: Encargo do monte são as dívidas deixadas pelo de cujus. 
 Da mesma forma como ocorre no juízo falimentar, no processo de 
inventário ou arrolamento, se for contestado o crédito tributário, o juiz 
deve remeter as partes ao processo competente, adotando os mesmos 
procedimentos previstos no § 1º do art. 188 (CTN, art. 189, par. único). 
 Semelhantemente, nos processos de liquidação judicial ou voluntária, os 
créditos tributários vencidos ou vincendos são pagos 
preferencialmente a quaisquer outros créditos. Vejamos o que diz o art. 
190 do CTN: 
Art. 190. São pagos preferencialmente a quaisquer outros os créditos 
tributários vencidos ou vincendos, a cargo de pessoas jurídicas de direito 
privado em liquidação judicial ou voluntária, exigíveis no decurso da 
liquidação. 
Observação: A liquidação consiste no levantamento do patrimônio da 
sociedade, realizando (venda) o ativo, e pagando o passivo. Trata-se de 
procedimento com a finalidade de extinguir a sociedade, após decisão 
societária. 
DICA DE PROVA: Se a questão cobrar privilégios ou preferências do crédito 
tributário, em processo de inventário ou arrolamento, ou mesmo em processo 
de liquidação, lembre-se que o crédito tributário prefere a quaisquer 
outros. 
1.6.4 – Concurso de preferência entre as Fazendas Públicas 
 Vimos que o crédito tributário não se sujeite ao concurso de credores, ou 
seja, é possível que a ação de execução fiscal tramite individualmente. 
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Contudo, o CTN prevê o concurso de preferência entre as pessoas jurídicas de 
direito público, quando mais de uma for credora: 
Art. 187 - (...): 
Parágrafo único. O concurso de preferência somente se verifica 
entre pessoas jurídicas de direito público, na seguinte ordem: 
I - União; 
II - Estados, Distrito Federal e Territórios, conjuntamente e pró rata; 
III - Municípios, conjuntamente e pró rata. 
 Isso significa que, ao realizar o pagamento dos créditos, segue-se a 
ordem que aprendemos, partindo-se da primeira classe, em direção às demais, 
assim que for esgotado o crédito daquela. 
 Ao chegar a vez do crédito tributário, deve-se analisar o concurso de 
preferência entre as pessoas jurídicas de direito público. Primeiramente, 
procede-se ao pagamento dos créditos da União. Somente são pagos os 
créditos tributários dos Estados e DF, se for possível quitar todos os de 
competência da União. O mesmo raciocínio se aplica aos créditos tributários 
dos Municípios. 
 Se, porventura, o montante a ser distribuído não for suficiente para 
quitar os créditos dos vários Estados interessados (ou Municípios), deve-se 
fazer o rateio proporcionalmente ao valor total dos créditos de cada 
ente federativo. 
 Vamos exemplificar? 
 Imagine que em um processo de falência todos os credores com 
preferência sobre o crédito tributário já tenham sido pagos, cabendo ao Fisco o 
recebimento de seus créditos de natureza tributária. 
 O montante a ser distribuído é de R$ 200.000,00. 
 O valor dos créditos tributários de cada ente federativo são os seguintes: 
 União: R$ 100.000,00 
 Estado de Minas Gerais: R$ 400.000,00 
 Estado de São Paulo: R$ 600.000,00 
 Município de Belo Horizonte: R$ 100,000,00 
 Fazendo os cálculos, conforme explicado acima: 
 
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ENTE FEDERATIVO CRÉDITO TRIBUT. VALOR PAGO PROPORÇÃO 
União R$ 100.000,00 R$ 100.000,00 - 
Minas Gerais R$ 400.000,00 R$ 40.000,00 40% 
São Paulo R$ 600.000,00 R$ 60.000,00 60% 
Belo Horizonte R$ 100,000,00 - - 
 Veja que a União recebeu os seus créditos tributários integralmente, o 
que não ocorreu com os Estados, pois o valor dos créditos superou o montante 
a ser distribuído. Sendo assim, foi feito rateio proporcionalmente ao valor total 
de cada Estado, quando comparado à soma total dos créditos tributários 
estaduais. 
 Com relação ao Município de Belo Horizonte, nada foi pago, já que o 
montante se esgotou. O mesmo se poderia dizer em relação aos demais 
créditos que deveriam ser pagos após o crédito tributário, como os créditos 
com privilégio especial, por exemplo. 
 Cumpre destacar, para finalizar o assunto, que a Lei 6.830/1980 
equiparou aos entes federados suas respectivas autarquias, conforme se 
demonstra na redação do art. 29: 
Art. 29 - A cobrança judicial da Dívida Ativa da Fazenda Pública não é 
sujeita a concurso de credores ou habilitação em falência, concordata, 
liquidação, inventário ou arrolamento 
Parágrafo Único - O concurso de preferência somente se verifica entre 
pessoas jurídicas de direito público, na seguinte ordem: 
I - União e suas autarquias; 
II - Estados, Distrito Federal e Territórios e suas autarquias, 
conjuntamente e pro rata; 
III - Municípios e suas autarquias, conjuntamente e pro rata. 
 Observe que, no inciso I, não se fala em rateio. O que isso significa? Em 
todos os casos em que houver créditos do ente e da respectiva autarquia, 
primeiramente se procede ao pagamento do ente federativo, para 
posteriormente realizar o pagamento da autarquia. 
 
 
 
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Questão 01 – FGV/XIX Exame de Ordem Unificado/2016 
 
A falência da sociedade XYZ Ltda. foi decretada em 5/6/2014. Nessa data, a 
pessoa jurídica já possuía dois imóveis hipotecados para garantia de dívidas 
diversas. A União tem créditos tributários a receber da sociedade, inscritos em 
dívida ativa em abril de 2013. 
Baseado nos fatos narrados, assinale a afirmativa correta. 
A) A União tem direito de preferência sobre todo e qualquer credor, porque o 
crédito tributário foi inscrito em dívida ativa antes da decretação da falência. ͒ 
B) A União tem direito de preferência sobre os credores com garantia real, 
pois o crédito tributário prefere a qualquer outro, seja qual for sua natureza ou 
o tempo de sua constituição. ͒ 
C) A União tem de respeitar a preferência dos credores hipotecários, no limite 
do valor dos bens gravados. ͒ 
D) A União tem de respeitar a preferência dos credores hipotecários, no limite 
do valor das dívidas garantidas pelas hipotecas. ͒ 
 
Comentário: De acordo com o art. 186, par. único, do CTN, na falência, o 
crédito tributário não prefere aos créditos extraconcursais ou às importâncias 
passíveis de restituição, nos termos da lei falimentar, nem aos créditos com 
garantia real, no limite do valor do bem gravado. Como o crédito tributário não 
se caracteriza como extraconcursal, haja vista não se referir a fatos geradores 
ocorridos após a decretação da falência, os créditos com garantia real possuem 
preferência em relação ao crédito tributário. Assim sendo, a União tem de 
respeitar a preferência dos credores hipotecários, no limite do valor dos bens 
gravados. 
 
Gabarito: Letra C 
 
Questão02 – FGV/II Exame de Ordem Unificado/2010 
 A01113 
Delta Ltda. teve sua falência decretada em 11/01/2010. Delta possuía um 
imóvel hipotecado ao Banco Junior S/A, em garantia de dívida no valor de R$ 
1.000.000,00 O imóvel está avaliado em R$ 1.200.000,00. A Fazenda Pública 
Estadual tem créditos a receber de Delta Ltda. relacionados ao ICMS não pago 
de vendas ocorridas em 03/01/2008. 
Com base no exposto acima, assinale a afirmativa correta. 
A) A Fazenda tem direito de preferência sobre o credor com garantia real, em 
virtude de seus privilégios. 
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B) A Fazenda não pode executar o bem, em função de ter havido a quebra da 
empresa, prevalecendo o crédito com garanti a real. 
C) A Fazenda tem direito de preferência uma vez que a dívida tributária é 
anterior à hipoteca. 
D) A Fazenda respeitará a preferência do credor hipotecário, nos limites do 
valor do crédito garantido pela hipoteca. 
 
Comentário: O Código Tributário Nacional estabelece que, na falência, o 
crédito tributário não prefere ao crédito com garantia real (hipoteca), no limite 
do valor do bem gravado. 
 
Gabarito: Letra D 
 
Questão 03 – FGV/VI Exame de Ordem Unificado/2012 
 
Fulano de Araújo, proprietário de um único imóvel em que reside com sua 
esposa, no Município do Rio de Janeiro, é réu em ação de execução fiscal 
promovida pela Fazenda Pública Municipal por falta de pagamento do IPTU. 
Tendo em vista as disposições gerais contidas no Código Tributário Nacional 
acerca do crédito tributário, assinale a alternativa correta. 
A) O imóvel residencial próprio do casal é impenhorável, não devendo 
responder por qualquer tipo de dívida. 
B) Os bens e rendas do sujeito passivo respondem pelo pagamento de todo 
crédito de natureza tributária, sem comportar exceções. 
C) Bens gravados por ônus real ou por cláusulas de inalienabilidade não podem 
ser alcançados para saldar dívidas tributárias. 
D) A impenhorabilidade do bem de família não é oponível em face da cobrança 
do Imposto Predial Territorial Urbano. 
 
Comentário: Vimos durante a aula que até mesmo o bem de família é 
penhorável para a cobrança de tributos, desde que relativos ao próprio bem 
imóvel familiar (Lei 8.009/1990, art. 3º, IV). Portanto, no caso hipotético, o 
imóvel do casal pode responder pela dívida relativa ao IPTU. 
 
Gabarito: Letra D 
 
Questão 04 – FGV/IX Exame de Ordem Unificado/2012 
 
De acordo com as regras contidas no Código Tributário Nacional, considera-se 
fraude à execução fiscal 
A) a alienação dos direitos reais do patrimônio do devedor, efetivada a 
qualquer tempo, para terceiro de má-fé. 
B) a alienação do patrimônio do devedor, feita após ciência inequívoca da 
regular inscrição de crédito da Fazenda contra si constituído. 
C) a aquisição, de má-fé, por terceiro, de parte do patrimônio devedor, 
refletindo tal situação presunção absoluta de fraude. 
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D) a alienação de qualquer parcela do patrimônio do devedor, mesmo que feita 
a terceiro de boa-fé, após notificação do lançamento fiscal. 
Comentário: O caput do art. 185, do CTN, definiu que se presume fraudulenta 
a alienação ou oneração de bens ou rendas, ou seu começo, por sujeito 
passivo em débito para com a Fazenda Pública, por crédito tributário 
regularmente inscrito como dívida ativa. 
Gabarito: Letra B 
Questão 05 – FGV/XIV Exame de Ordem Unificado/2014 
 
Presume-se fraudulenta a alienação ou oneração de bens ou rendas por sujeito 
passivo em débito para com a Fazenda Pública 
A) por crédito tributário ainda não inscrito em dívida ativa, desde que não 
tenham sido reservados pelo devedor bens ou rendas suficientes ao total 
pagamento da dívida. 
B) por crédito tributário regularmente inscrito em dívida ativa, desde que não 
tenham sido reservados pelo devedor bens ou rendas suficientes ao total 
pagamento da dívida inscrita. 
C) por crédito tributário regularmente inscrito em dívida ativa, mesmo que 
tenham sido reservados pelo devedor bens ou rendas suficientes ao total 
pagamento da dívida inscrita. 
D) por crédito tributário ainda não inscrito em dívida ativa, objeto de 
impugnação administrativa oferecida pelo contribuinte. 
Comentário: O caput do art. 185, do CTN, definiu que se presume fraudulenta 
a alienação ou oneração de bens ou rendas, ou seu começo, por sujeito 
passivo em débito para com a Fazenda Pública, por crédito tributário 
regularmente inscrito como dívida ativa. Contudo, esta regra não se aplica 
caso o sujeito passivo tenha reservado bens ou rendas suficientes ao total 
pagamento da dívida inscrita. 
Gabarito: Letra B 
Questão 06 – FGV/XVI Exame de Ordem Unificado/2015 
 
Uma obrigação tributária referente ao Imposto sobre Circulação de Mercadorias 
e Serviços (ICMS) teve seu fato gerador ocorrido em 1º de junho de 2012. O 
débito foi objeto de lançamento em 21 de janeiro de 2014. A inscrição em 
dívida ativa ocorreu em 02 de junho de 2014. A execução fiscal foi ajuizada em 
21 de outubro de 2014 e, em 02 de março de 2015, o juiz proferiu despacho 
citatório nos autos da execução fiscal. 
Considerando que o contribuinte devedor alienou todos os seus bens sem 
reservar montante suficiente para o pagamento do tributo devido, assinale a 
opção que indica o marco temporal, segundo o CTN, caracterizador da fraude à 
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execução fiscal, em termos de data de alienação. 
A) 21 de janeiro de 2014 
B) 02 de junho de 2014 
C) 02 de março de 2015 
D) 21 de outubro de 2014 
 
Comentário: O marco temporal para caracterizar a fraude à execução fiscal é 
a data de inscrição em dívida ativa. Se neste momento, o devedor tiver 
alienado os seus bens, não reservando bens ou rendas suficientes ao 
pagamento de toda dívida tributária, fica caracterizada a fraude. Portanto, a 
data é 02 de junho de 2014. 
 
Gabarito: Letra B 
 
2 – ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA 
 A partir do art. 194, o CTN cuidou do tema “Administração Tributária”. 
Foram estabelecidas algumas regras para nortear os procedimentos a serem 
adotados pelos órgãos e agentes fazendários. 
 Conforme foi visto no início do nosso curso, os tributos são a principal 
fonte de receita do Estado. É por isso que a administração tributária é, em 
termos simples, a sustentação do Estado, conforme está previsto no art. 37, 
XXII, da CF/88: 
XXII - as administrações tributárias da União, dos Estados, do Distrito 
Federal e dos Municípios, atividades essenciais ao funcionamento do 
Estado, exercidas por servidores de carreiras específicas, terão 
recursos prioritários para a realização de suas atividades e 
atuarão de forma integrada, inclusive com o compartilhamento de 
cadastros e de informações fiscais, na forma da lei ou convênio. 
 Destaque-se que, em compatibilidade com a previsão acima no sentido 
de que as administrações tributárias terão recursos prioritários, o art. 167, IV, 
da própria CF/88, permitiu a excepcional vinculação da receita dos 
impostos para realização das atividades da administração tributária. 
 Em suma, o que nos importa nesse momento é saber que o CTN dividiu 
o tema em três capítulos, quais sejam: Fiscalização, Dívida Ativa e Certidões 
Negativas. 
 Vamos estudar cada um deles a partir de agora! 
 
 
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2.1 - Fiscalização 
 O capítulo que trata da fiscalização diz respeito aos poderes e deveres 
das autoridades administrativas. Também trata das restrições quanto à 
divulgação de informações relativas à situação econômica dos contribuintes. 
2.1.1 – Poderes das autoridades administrativas 
 Em primeiro lugar, cabe relembrar que o CTN é uma norma geral em 
matéria tributária. Por conseguinte, há outras regras atinentes à fiscalização 
tributária, previstas em leis ordinárias de cada ente federativo. 
 Sendo assim, em cada esfera podem ser criadas normas 
regulamentando as prerrogativas das autoridades fiscais a ela 
vinculadas. Tais normas podem ser tanto em caráter geral, aplicando-se à 
fiscalização de todos os tributos de competência do ente, ou em caráter 
especial, aplicando-se a um tributo especificamente. 
 Vejamos o que estabelece o art. 194 do CTN: 
Art. 194. A legislação tributária, observado o disposto nesta Lei, 
regulará, em caráter geral, ou especificamente em função da 
natureza do tributo de que se tratar, a competência e os poderes 
das autoridades administrativas em matéria de fiscalização da 
sua aplicação. 
Parágrafo único. A legislação a que se refere este artigo aplica-se às 
pessoas naturais ou jurídicas, contribuintes ou não, inclusive às que 
gozem de imunidade tributária ou de isenção de caráter pessoal. 
 Neste ponto, é muito importante que o aluno perceba que, ainda que o 
contribuinte esteja imune ou isento, deve ser fiscalizado. Isso ocorre porque a 
imunidade e a isenção exoneram o contribuinte da obrigação de pagar, 
mas não da possibilidade de vir a ser fiscalizado. 
 Ademais, há casos de imunidade ou isenção em que o contribuinte fica 
sujeito a alguns requisitos, e só há um meio de verificar se estão sendo 
realmente cumpridos: fiscalização. 
 Nesse rumo, o art. 195 dispõe sobre os poderes das autoridades fiscais: 
Art. 195. Para os efeitos da legislação tributária, não têm aplicação 
quaisquer disposições legais excludentes ou limitativas do direito 
de examinar mercadorias, livros, arquivos, documentos, papéis e efeitos 
comerciais ou fiscais, dos comerciantes industriais ou produtores, ou da 
obrigação destes de exibi-los. 
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 Sendo assim, as autoridades fiscais têm o direito de examinar os livros, 
arquivos e documentos do sujeito passivo, e este tem o dever de exibi-los, 
ainda que haja lei excluindo ou limitando essa prerrogativa fiscal. É 
claro que a fiscalização deve se limitar ao objeto da investigação, conforme se 
extrai do entendimento sumulado do STF: 
Súmula STF 439 - Estão sujeitos a fiscalização tributária ou previdenciária 
quaisquer livros comerciais, limitado o exame aos pontos objeto da 
investigação. 
 Repare que o STF deixa claro que quaisquer livros comerciais estão 
submetidos à fiscalização tributária ou previdenciária. O que isso quer dizer? 
Ora, até mesmo aqueles livros que não são de escrituração obrigatória 
(não constituem obrigações acessórias) submetem-se ao exame do Fisco. 
 Relativamente aos livros obrigatórios de escrituração comercial e 
fiscal e aos comprovantes dos lançamentos neles efetuados, o par. 
único do art. 195, do CTN, assevera que devem ser conservados até que 
ocorra a prescrição dos créditos tributários decorrentes das operações 
a que se refiram. 
 Tenha muito cuidado em relação a esse dispositivo. O legislador não 
previu um prazo fixo (5 anos, por exemplo), até porque o prazo 
prescricional, como foi visto no nosso curso, está submetido à interrupção, 
hipótese em que é reiniciado. Sendo assim, o prazo para ocorrer a prescrição 
do crédito tributário pode ser bastante superior aos 5 anos. 
 
Conservação de livros obrigatórios e comprovantes 
de lançamentos = até ocorrer prescrição. 
 A autoridade fiscal ainda tem a prerrogativa de requisitar informações a 
terceiros, no interesse da fiscalização, conforme se expõe a seguir: 
Art. 197. Mediante intimação escrita, são obrigados a prestar à 
autoridade administrativa todas as informações de que disponham 
com relação aos bens, negócios ou atividades de terceiros: 
I - os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício; 
II - os bancos, casas bancárias, Caixas Econômicas e demais instituições 
financeiras; 
III - as empresas de administração de bens; 
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IV - os corretores, leiloeiros e despachantes oficiais; 
V - os inventariantes; 
VI - os síndicos, comissários e liquidatários; 
VII - quaisquer outras entidades ou pessoas que a lei designe, em 
razão de seu cargo, ofício, função, ministério, atividade ou profissão. 
Parágrafo único. A obrigação prevista neste artigo não abrange a 
prestação de informações quanto a fatos sobre os quais o 
informante esteja legalmente obrigado a observar segredo em 
razão de cargo, ofício, função, ministério, atividade ou profissão. 
 Deve ficar claro que não são apenas as pessoas listadas no art. 197 
do CTN que estão obrigadas a prestar informações ao Fisco. Veja que o 
inciso VII abrange quaisquer outras pessoas ou entidades que a lei designe. O 
objetivo é abranger todas as pessoas que de alguma forma possam ter 
conhecimento de informações necessárias à atividade de fiscalização. 
 
A lista prevista no CTN de pessoas obrigadas a prestar 
informações sobre bens, negócios ou atividades de 
terceiros não é taxativa. Lei ordinária pode estendê-
la. 
As pessoas já citadas nos incisos I a VI do art. 197, do 
CTN, não dependem de lei ordinária para estarem 
obrigadas a prestar informações, por já se encontrar 
expresso no próprio CTN. 
 Fica ressalvado, no entanto, os casos em que a lei reguladora da 
profissão determine o dever de sigilo. Por exemplo, se o advogado impedido 
de prestar informações relativas aos seus clientes, em decorrência da lei 
regulamentadora da sua profissão, não fica obrigado a fornecê-las, diante da 
intimação recebida. 
 
 Destaque-se que a autoridade administrativa também possui o poder de 
requisitar (e não apenas solicitar) o auxílio da força pública, ou seja, das 
autoridades policiais, quando vítimas de embaraço ou desacato no 
exercício de suas funções, ou quando necessário à efetivação de 
medida prevista na legislação aduaneira, conforme prevê o art. 200, do 
CTN: 
Art. 200. As autoridades administrativas federais poderão requisitar o 
auxílio da força pública federal, estadual ou municipal, e reciprocamente, 
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quando vítimas de embaraço ou desacato no exercício de suas funções, 
ou quando necessário à efetivação dê medida prevista na legislação 
tributária, ainda que não se configure fato definido em lei como crime ou 
contravenção. 
 Outro detalhe previsto no art. 200 do CTN é o fato de a autoridade 
fiscal poder requisitar a força pública vinculada a outro ente federado. 
Por exemplo, o Auditor-Fiscal da Receita Federal, embora esteja vinculado à 
União, pode requisitar a Polícia Militar, órgão vinculado a determinado estado-
membro. 
Observação: Lembre-se de que a administração fazendária e seus servidores 
fiscais têm, dentro de suas áreas de competência e jurisdição, precedência 
sobre os demais setores administrativos, na forma da lei (CF/88, art. 37, 
XVIII). 
 Entretanto, cabe destacar que o acesso ao estabelecimento do 
contribuinte nem sempre é possível, já que devem ser levadas em 
consideração as garantias individuais, previstasno art. 5º, XI, da CF/88 
(inviolabilidade domiciliar). 
 Citamos, abaixo, as palavras do ilustre Leandro Paulsen a respeito desse 
assunto (grifamos): 
O STF tem entendido que, inobstante a prerrogativa do Fisco de solicitar 
e analisar documentos, os agentes fiscais só podem ingressar em 
escritório de empresa quando autorizados (pelo proprietário, gerente ou 
preposto). Em caso de recusa, não podem os agentes 
simplesmente requerer auxílio de força policial, eis que, forte na 
garantia de inviolabilidade do domicílio, oponível também ao 
Fisco, a medida dependerá de autorização judicial. 
(PAULSEN, Leandro. Direito tributário: Constituição e Código 
Tributário à luz da doutrina e da jurisprudência. 16 Ed. Pág. 1391) 
 
 
 
A autoridade responsável pela fiscalização é sempre a 
fiscal, e não a policial. 
 
 
 
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2.1.2 – Deveres das autoridades administrativas 
2.1.2.1 – Termo de Início de Fiscalização 
 No que se refere à atividade de fiscalização, o CTN previu prerrogativas à 
autoridade administrativa, como também estabeleceu alguns deveres. O 
primeiro deles é o dever de lavrar o Termo de Início de Fiscalização. 
 Vamos ver o que está previsto no art. 196 do CTN: 
Art. 196. A autoridade administrativa que proceder ou presidir a 
quaisquer diligências de fiscalização lavrará os termos necessários 
para que se documente o início do procedimento, na forma da 
legislação aplicável, que fixará prazo máximo para a conclusão 
daquelas. 
Parágrafo único. Os termos a que se refere este artigo serão lavrados, 
sempre que possível, em um dos livros fiscais exibidos; quando 
lavrados em separado deles se entregará, à pessoa sujeita à fiscalização, 
cópia autenticada pela autoridade a que se refere este artigo. 
 Basicamente, o Termo de Início de Fiscalização possui três efeitos 
relevantes: determina a data inicial para contagem do prazo máximo 
para conclusão das diligências, antecipa a contagem do prazo 
decadencial e afasta a espontaneidade do sujeito passivo. 
 O Termo de Início de Fiscalização estabelece a data em que a atividade 
fiscalizatória teve início. Com isso, é possível fixar o prazo máximo para a 
conclusão das diligências de fiscalização. 
 Ademais, nós aprendemos que a regra geral de contagem do prazo 
decadencial ocorre no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o 
lançamento poderia ter sido efetuado, correto? 
 Vimos também que, se entre a data do fato gerador e o primeiro dia do 
exercício seguinte, houver a notificação do sujeito passivo de qualquer 
procedimento de fiscalização, antecipa-se o início da contagem do prazo 
decadencial para este dia (data do Termo de Início de Fiscalização). Este é, 
portanto, o segundo efeito da lavratura do referido termo. 
 Responda-me, então: sempre há antecipação do prazo de contagem do 
prazo decadencial? Não! Se o procedimento de fiscalização for iniciado após o 
primeiro dia do exercício seguinte à data do fato gerador, o prazo decadencial 
já teria iniciado o seu curso, não havendo qualquer impacto na sua 
contagem. 
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Se a notificação do início de procedimento fiscal ocorrer 
após o “primeiro dia do exercício seguinte”, não haverá 
impacto sobre o curso do prazo decadencial. 
 O terceiro efeito está relacionado ao estudo da responsabilidade 
tributária. Você se lembra quando estudamos a denúncia espontânea? Naquele 
momento, foi dito que o sujeito passivo só fica livre das penalidades, se agir 
espontaneamente, antes de qualquer procedimento de fiscalização. 
 Sendo assim, lavrado o Termo de Início de Fiscalização, o sujeito 
passivo perde o direito à denúncia espontânea, tornando-se responsável 
pelos tributos devidos bem como pelas penalidades cabíveis. 
 Vamos esquematizar? 
 
 
 
 
 Em relação às formalidades do termo ora estudado, o par. único do art. 
196 estabelece que, sempre que possível, deve ser lavrado em algum dos 
livros obrigatórios da pessoa fiscalizada. Se tal medida não se fizer 
possível, lavra-se o termo em papel separado, entregando cópia 
autenticada ao sujeito passivo. 
2.1.2.2 – O dever de sigilo por parte da autoridade administrativa 
 No exercício da atividade de fiscalização, a autoridade administrativa 
obtém as informações necessárias para efetuar o lançamento tributário. A 
maioria dessas informações está relacionada à situação econômica do sujeito 
passivo, motivo pelo qual a autoridade fiscal tem o dever de mantê-las em 
sigilo. Trata-se do sigilo fiscal. 
 Se não houvesse tal sigilo, uma empresa em crise financeira, por 
exemplo, teria sua situação ainda mais agravada à medida que os seus 
fornecedores e clientes tomassem conhecimento das suas condições 
financeiras. 
 Vejamos o que diz o caput do art. 198 do CTN: 
Art. 198. Sem prejuízo do disposto na legislação criminal, é vedada a 
divulgação, por parte da Fazenda Pública ou de seus servidores, 
TERMO DE 
INÍCIO DE 
FISCALIZAÇÃO 
Fixa data inicial para contagem de prazo máximo 
Antecipa a contagem do prazo decadencial 
Afasta espontaneidade do sujeito passivo 
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de informação obtida em razão do ofício sobre a situação econômica 
ou financeira do sujeito passivo ou de terceiros e sobre a 
natureza e o estado de seus negócios ou atividades. 
Observação: Pela redação do art. 198, não se proíbe a divulgação de 
informações cadastrais, mas sim daquelas que retratem a situação 
econômica ou financeira e a natureza e o estado de seus negócios. 
 Destaque-se que o CTN previu duas possibilidades em que, embora 
seja mantido o sigilo das informações, é possível transferi-las a outros 
órgãos, do Poder Judiciário ou da própria administração pública: 
Art. 198 - (...): 
§ 1o Excetuam-se do disposto neste artigo, além dos casos previstos no 
art. 199, os seguintes: (Redação dada pela Lcp nº 104, de 10.1.2001) 
I – requisição de autoridade judiciária no interesse da justiça; 
(Incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001) 
II – solicitações de autoridade administrativa no interesse da 
Administração Pública, desde que seja comprovada a instauração 
regular de processo administrativo, no órgão ou na entidade 
respectiva, com o objetivo de investigar o sujeito passivo a que se 
refere a informação, por prática de infração administrativa. 
(Incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001) 
 Desse modo, o juiz pode requisitar as informações de que o Fisco dispõe, 
para instruir processos judiciais, sejam eles de natureza civil ou penal. A 
requisição é feita no interesse da justiça. 
 Destaque-se que as Comissões Parlamentares de Inquérito (CPIs) 
também podem solicitar informações ao Fisco, já que a CF/88 conferiu 
àquelas poderes de investigação próprios das autoridades judiciais 
(CF/88, art. 58, § 3º). 
 No que se refere às solicitações administrativas, a transferência das 
informações é mais restrita, já que se exige, no momento da solicitação, 
processo administrativo regularmente instaurado no âmbito do órgão ou 
entidade solicitante, com o objetivo de investigar sujeito passivo por 
prática de infração administrativa. 
 Vale ressaltar que sempre deve ser considerado os procedimentos 
previstos no § 2º, do art. 198: 
Art. 198 - (...): 
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§ 2o O intercâmbio de informação sigilosa, no âmbito da Administração 
Pública, será realizado mediante processo regularmente 
instaurado, e a entrega será feita pessoalmente à autoridade 
solicitante, mediante recibo, que formalize a transferência e 
assegure a preservação do sigilo. (Incluído pela Lcp nº 104, de 
10.1.2001) 
 Pela redação do dispositivo, percebe-se que o objetivo é sempre 
preservar o sigilo fiscal. Por isso, lembre-se que as requisições promovidas 
pelo Judiciário e as solicitações administrativas não autorizam a 
divulgação de informações, mas apenas o seu uso no interesse da justiça 
ou da Administração Pública, respectivamente. 
 “Professor, existe alguma exceção em que se permite a divulgação de 
informações?” 
Sim! Vamos ver o que prevê o § 3º do art. 198: 
Art. 198 - (...): 
§ 3o Não é vedada a divulgação de informações relativas a: 
(Incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001) 
I – representações fiscais para fins penais; (Incluído pela Lcp nº 
104, de 10.1.2001) 
II – inscrições na Dívida Ativa da Fazenda Pública; (Incluído pela 
Lcp nº 104, de 10.1.2001) 
III – parcelamento ou moratória. (Incluído pela Lcp nº 104, de 
10.1.2001) 
Observação: Vamos gravar essas três hipóteses? 
 
Representações fiscais para fins penais (RE), parcelamento ou 
moratória (PAR) e inscrições em dívida ativa (IN) = REPARIN 
 Em primeiro lugar, você deve estar se perguntando: o que vem a ser a 
representação fiscal para fins penais? 
 Se um sujeito passivo pratica ilícito administrativo, fica sujeito ao 
lançamento da respectiva multa, ou da aplicação de outra penalidade, como a 
pena de perdimento de mercadorias, por exemplo. 
 Em se tratando de atos que configurem ilícito penal, cabe ao Poder 
Judiciário a aplicação da penalidade cabível. Sendo assim, a autoridade fiscal 
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deve representar à autoridade competente para propor a ação penal, 
ou seja, o representante do Ministério Público. 
Observação: O representante do Ministério Público é o titular exclusivo para 
propor a ação penal pública. 
 Portanto, a representação fiscal para fins penais se trata de uma 
representação elaborada pela autoridade fiscal, com intuito de responsabilizar 
o infrator penalmente, isto é, com fins penais. 
 Cabe ressaltar que, nos crimes contra a ordem tributária (Lei 
8.137/1990, arts. 1º e 2º), crime de apropriação indébita previdenciária 
(Código Penal, art. 168-A) e crime de sonegação de contribuição 
previdenciária (Código Penal, art. 337-A), a configuração do crime está 
condicionada à existência do crédito tributário. Se não há crédito 
tributário, não há crime. 
 O grande problema é que, com o lançamento, o crédito tributário está 
constituído, mas não definitivamente constituído, pois pode ser impugnado 
pelo sujeito passivo. Está lembrado? 
 Sendo assim, só temos certeza da existência do crédito tributário, 
quando este estiver definitivamente constituído, isto é, após proferida a 
decisão final na esfera administrativa. Portanto, é somente a partir de então 
que pode ser formulada a representação fiscal para fins penais (RFFP), 
a ser encaminhada ao Ministério Público. 
 Nessa linha, é válido citar o art. 83 da Lei 9.430/1996: 
Art. 83. A representação fiscal para fins penais relativa aos crimes 
contra a ordem tributária previstos nos arts. 1o e 2o da Lei no 8.137, 
de 27 de dezembro de 1990, e aos crimes contra a Previdência 
Social, previstos nos arts. 168-A e 337-A do Decreto-Lei no 2.848, de 
7 de dezembro de 1940 (Código Penal), será encaminhada ao 
Ministério Público depois de proferida a decisão final, na esfera 
administrativa, sobre a exigência fiscal do crédito tributário 
correspondente. (Redação dada pela Lei nº 12.350, de 2010) 
 Demonstrando entendimento nessa mesma linha, o STF editou a 
seguinte súmula vinculante: 
Súmula Vinculante 24 – Não se tipifica crime material contra a ordem 
tributária, previsto no art. 1.º, incisos I a IV, da Lei n.º 8.137/90, antes do 
lançamento definitivo do tributo. 
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 Saiba que, após a constituição definitiva do crédito tributário, o MP pode 
oferecer a denúncia (propor a ação penal), independentemente do recebimento 
da RFFP. 
 
Somente com a constituição definitiva do crédito 
tributário é que se configura os crimes acima estudados. 
O MP não depende de RFFP para oferecer a 
denúncia. 
Deve-se destacar também que em casos excepcionais, o STF (HC 
95.443/SC) permite a instauração de inquérito policial antes do 
encerramento do processo administrativo fiscal, quando for 
imprescindível para viabilizar a fiscalização. 
 Além da RFFP, a Fazenda Pública também não está proibida de divulgar 
as informações relativas às inscrições na Dívida Ativa da Fazenda Pública, 
bem como em relação ao deferimento do parcelamento e da moratória. 
Observação: Não se esqueça de que o marco para a caracterização da 
alienação fraudulenta (CTN, art. 185) é a regular inscrição do crédito 
tributário em dívida ativa. 
 Antes de finalizarmos o estudo dos deveres das autoridades 
administrativas, não podemos nos esquecer do importante art. 199 do CTN, 
cuja redação é a seguinte: 
Art. 199. A Fazenda Pública da União e as dos Estados, do Distrito 
Federal e dos Municípios prestar-se-ão mutuamente assistência para a 
fiscalização dos tributos respectivos e permuta de informações, na forma 
estabelecida, em caráter geral ou específico, por lei ou convênio. 
Parágrafo único. A Fazenda Pública da União, na forma estabelecida em 
tratados, acordos ou convênios, poderá permutar informações com 
Estados estrangeiros no interesse da arrecadação e da fiscalização de 
tributos. (Incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001) 
 O fato de cada ente federativo dispor de um banco de dados próprio, em 
função das características peculiares dos tributos de sua competência, torna-se 
muito proveitoso o compartilhamento de tais informações com os demais 
entes, no sentido de promover uma fiscalização mais efetiva. 
Observação: Trata-se de mais um caso de transferência de informações 
sigilosas. 
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 Novamente, vamos destacar o que foi estabelecido no próprio texto 
constitucional, ao tratar das administrações tributárias: 
XXII - as administrações tributárias da União, dos Estados, do Distrito 
Federal e dos Municípios, atividades essenciais ao funcionamento do 
Estado, exercidas por servidores de carreiras específicas, terão 
recursos prioritários para a realização de suas atividades e 
atuarão de forma integrada, inclusive com o compartilhamento de 
cadastros e de informações fiscais, na forma da lei ou convênio. 
 Veja que existe previsão na CF/88 para o compartilhamento de cadastros 
e informações fiscais, como também há previsão no CTN nesse sentido. 
Contudo, o compartilhamento de fato só ocorre, mediante a edição de 
lei ou convênio. Ou seja, não é autoaplicável. 
 
A possibilidade de permuta de informações prevista no 
art. 199 do CTN é norma de eficácia limitada. 
 Do mesmo modo, a Fazenda Pública da União também está autorizada a 
firmar tratados, acordos ou convênios, com o intuito de permutar 
informações com Estados estrangeiros, sempre no interesse da 
arrecadação e da fiscalização dos tributos. 
2.2 – Dívida Ativa 
 Para entender com clareza o que será visto neste tópico, é importante 
relembrarmos como ocorre a constituição definitivado crédito tributário. 
Vamos lá: ao ser notificado do lançamento, o sujeito passivo tem um prazo 
fixado em lei para pagar ou impugnar o lançamento. 
 Caso o sujeito passivo cumpra com a obrigação tributária, pagando o 
tributo contra ele lançado, o crédito tributário é extinto pelo próprio 
pagamento (CTN, art. 156, I). 
 Se, por outro lado, o sujeito passivo impugnar o lançamento, instaura-se 
um litígio entre a Fazenda Pública e o contribuinte ou responsável, em que se 
discute o crédito tributário. Ao final, caso a decisão seja desfavorável ao 
sujeito passivo, mantendo o crédito lançado, ocorre a constituição 
definitiva do crédito tributário. 
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No curso do processo administrativo instaurado a partir 
da impugnação do contribuinte, a Administração 
Tributária exerce controle interno de legalidade. 
 Imaginemos, ainda, que o sujeito passivo, notificado do lançamento, não 
toma qualquer medida para efetuar o pagamento ou impugnar o lançamento. 
Nesse caso, também haverá a constituição definitiva do crédito 
tributário. 
 Nesse sentido, estabelece o art. 201 do CTN o seguinte: 
Art. 201. Constitui dívida ativa tributária a proveniente de crédito dessa 
natureza, regularmente inscrita na repartição administrativa competente, 
depois de esgotado o prazo fixado, para pagamento, pela lei ou 
por decisão final proferida em processo regular. 
 Veja, então, que a após a constituição definitiva do crédito tributário, e 
não havendo pagamento por parte do sujeito passivo ou qualquer 
medida judicial que suspenda a exigibilidade do crédito tributário, cabe 
à Fazenda Pública proceder à inscrição do crédito tributário em dívida ativa. 
Em se tratando de tributos de competência da União, a inscrição compete à 
Procuradoria da Fazenda Nacional (PFN). 
 É de se destacar que, embora já possa ter havido controle de legalidade 
pela Fazenda Pública (no curso do processo administrativo), em face do 
julgamento em processo administrativo, a inscrição em dívida ativa é o último 
controle de legalidade do crédito tributário constituído. Podemos dizer, ainda, 
que é o único controle de legalidade realizado pela apreciação crítica de 
profissionais legalmente competentes1: os Procuradores da Fazenda 
Nacional, relativamente aos tributos federais. 
 Nesse sentido, acrescentamos as lições de Geraldo Ataliba e Cleber 
Giardino2: 
“A inscrição evita a propositura pela Fazenda de execuções indevidas, 
resguarda os direitos individuais, protege o cidadão; faz valer o princípio 
da reserva legal e da propriedade privada. Instituída a inscrição como 
controle de legalidade, fundamentalmente com essas qualidades, 
apresenta ainda várias vantagens marginais, tais como desonerar o 
 
1
 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 25ª Edição. 2013 Pág. 534. 
2
 ATALIBA, Geraldo. GIARDINO, Cleber. Inscrição de dívida ativa ʹ Função Privativa dos Advogados 
Públicos. Revista de Direito Administrativo. Rio de Janeiro: Jul/Set. de 1982, p. 340. 
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judiciário de causas temerárias e livrar a administração de condenações 
moral e patrimonialmente lesivas”. 
 Mas, afinal de contas, em que consiste a inscrição em dívida ativa? 
Trata-se de inclusão do nome do sujeito passivo no cadastro de 
devedores inadimplentes, mediante a lavratura de termo no livro da dívida 
ativa do respectivo ente federado. Atualmente, tal procedimento é realizado de 
forma eletrônica. 
 O objetivo da inscrição do crédito tributário em dívida ativa é 
extrair a Certidão de Dívida Ativa (CDA), título executivo extrajudicial, que 
viabiliza a posterior propositura da ação de execução fiscal. 
 
Como a inscrição ocorre após a constituição definitiva do 
crédito tributário, o sujeito passivo não possui o 
direito de ser notificado da inscrição e da extração 
da CDA. 
 Estando a dívida regularmente inscrita, goza de presunção relativa de 
certeza e liquidez, admitindo, obviamente, prova em contrário por parte do 
sujeito passivo: 
Art. 204. A dívida regularmente inscrita goza da presunção de certeza e 
liquidez e tem o efeito de prova pré-constituída. 
Parágrafo único. A presunção a que se refere este artigo é relativa e 
pode ser ilidida por prova inequívoca, a cargo do sujeito passivo ou 
do terceiro a que aproveite. 
 Como exemplo, se o contribuinte realizar o pagamento de determinado 
tributo, como o IR, por exemplo, e o sistema da RFB não detectá-lo, 
certamente o contribuinte terá o seu débito inscrito em dívida ativa. Tomando 
ciência do fato, pode imediatamente apresentar suas provas inequívocas de 
que houve o correto pagamento. 
 Destaque-se que o par. único do art. 201, do CTN, estabelece que a 
fluência de juros de mora não exclui a liquidez do crédito. Portanto, 
ainda que os juros de mora sejam acrescentados ao valor total da dívida, a 
liquidez (o valor exato) do crédito tributário não deixa de existir, pois sempre 
será possível calcular o montante devido, a título de tributo. 
 O CTN também previu os requisitos do termo de inscrição da dívida 
ativa: 
Art. 202. O termo de inscrição da dívida ativa, autenticado pela 
autoridade competente, indicará obrigatoriamente: 
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I - o nome do devedor e, sendo caso, o dos co-responsáveis, bem 
como, sempre que possível, o domicílio ou a residência de um e de 
outros; 
II - a quantia devida e a maneira de calcular os juros de mora 
acrescidos; 
III - a origem e natureza do crédito, mencionada especificamente a 
disposição da lei em que seja fundado; 
IV - a data em que foi inscrita; 
V - sendo caso, o número do processo administrativo de que se 
originar o crédito. 
Parágrafo único. A certidão conterá, além dos requisitos deste 
artigo, a indicação do livro e da folha da inscrição. 
Observação: Já vi questões cobrando tais requisitos. Portanto, nesse caso, é 
muito importante que você memorize todo o conteúdo do art. 202, do CTN. 
 Não é difícil de decorar tais requisitos. Em primeiro lugar, deve-se 
lembrar que é mais do que básico que o termo de inscrição contenha a 
quantidade devida, o nome do devedor e o fundamento legal (natureza e 
origem do crédito tributário). Isso é básico, para que o contribuinte tenha 
condições de apresentar provas em contrário. 
 Lembre-se também que, sendo o caso (nem sempre, portanto), 
deve haver o número do processo administrativo. Em qualquer caso, a 
certidão deverá conter a indicação do livro e da folha de inscrição. 
 Cumpre-nos ressaltar que a omissão ou erro relativamente aos requisitos 
previstos no art. 202 do CTN são causas de nulidade da inscrição em dívida 
ativa, bem como do respectivo processo de cobrança dela decorrente, 
conforme se expõe abaixo: 
Art. 203. A omissão de quaisquer dos requisitos previstos no artigo 
anterior (202), ou o erro a eles relativo, são causas de nulidade da 
inscrição e do processo de cobrança dela decorrente, mas a 
nulidade poderá ser sanada até a decisão de primeira instância, 
mediante substituição da certidão nula, devolvido ao sujeito passivo, 
acusado ou interessado o prazo para defesa, que somente poderá 
versar sobre a parte modificada. 
 Contudo, o STF (AI-AgR 81.681/MG) entende que “há de atentar-se para 
a substância e não para os defeitos formais que não comprometem o essencial 
do documento tributário”. 
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